Verwaltungsgericht Gelsenkirchen (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2009-01-12, Aktenzeichen 2 L 1512/08
ECLI:DE:VGGE:2009:0112.2L1512.08.00

Tenor

Der Antrag wird abgelehnt.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Antragstellerin.

Der Streitwert wird auf 12.245,92 EUR festgesetzt.

1

G r ü n d e :

2

Der Antrag,

3

die aufschiebende Wirkung der Klagen der Antragstellerin in den
Verfahren 2 K 1268/08 und 2 K 1761/08 gegen die
Vergnügungssteuerfestsetzungen für Januar 2008, Februar 2008 und März
2008 anzuordnen,

4

ist gemäß § 80 Abs. 5 der Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO -
zulässig, in der Sache aber nicht begründet.

5

Die Anordnung der aufschiebenden Wirkung einer Klage kommt
abweichend von der gesetzlichen Wertung in § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO,
wonach die aufschiebende Wirkung bei der Anforderung von öffentlichen
Abgaben entfällt, nur in Betracht, wenn eine Interessenabwägung ergibt, dass
das private Interesse des Betroffenen an dem einstweiligen Nichtvollzug
gegenüber dem öffentlichen Interesse an der sofortigen Vollziehung vorrangig
erscheint. In Abgabensachen ist dies der Fall, wenn ernstliche Zweifel an der
Rechtmäßigkeit des Heranziehungsbescheides bestehen oder die
Vollziehung des Bescheides für den Pflichtigen eine unbillige, nicht durch
überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte, § 80
Abs. 5 i.V.m. Abs. 4 Satz 3 VwGO.

6

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzungen
bestehen, wenn aufgrund summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage
ein Erfolg des Rechtsbehelfs im Hauptsacheverfahren wahrscheinlicher als
ein Unterliegen ist. Die hiernach erforderliche Prognose über die
Erfolgsaussichten des Rechtsbehelfs im Hauptsacheverfahren kann nur mit
den Mitteln des Eilverfahrens getroffen werden. Demgemäss sind in erster
Linie die vom Rechtsschutzsuchenden selbst vorgebrachten Einwände zu
berücksichtigen, andere Fehler der Heranziehung hingegen nur, wenn sie
sich bei summarischer Prüfung als offensichtlich aufdrängen. Allerdings
können im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes weder schwierige
Rechtsfragen abschließend entschieden noch komplizierte
Tatsachenfeststellungen getroffen werden.

7

Vgl. Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen - OVG
NRW -, Beschluss vom 31. März 2004
- 11 B 116/04 - Juris-Dokument; OVG NRW, Beschluss
vom 17. März 1994 - 15 B 3022/93 -, NWVBl. 1994, S. 337 f.
(S. 337); jew. m.w.N.

8

Soweit es dabei um die Anwendbarkeit der dem angegriffenen
Abgabenbescheid zugrunde liegenden gemeindlichen Satzung geht, ist in
aller Regel von ihrer Wirksamkeit als Rechtsnorm auszugehen; etwas
anderes gilt nur dann, wenn sich Anhaltspunkte für eine Unwirksamkeit der
Satzung bei summarischer Prüfung geradezu aufdrängen.

9

Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 17. März 1994
- 15 B 3022/93 -, NWVBl. 1994, S. 337 f. (S. 337) m.w.N.

10

Im vorliegenden Fall bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit
der Vergnügungssteuerfestsetzungen nicht. Zur Begründung wird auf das
Kammerurteil gleichen Rubrums vom 14. August 2008, Az.: 2 K 4123/07,
sowie auf den Beschluss gleichen Rubrums vom 23. September 2008, Az.: 2
L 193/08, Bezug genommen.

11

Der über das in den vorzitierten Entscheidungen gewürdigte Vorbringen
hinausgehende Vortrag der Antragstellerseite rechtfertigt auch im Lichte des
Urteils des Sächsischen Oberverwaltungsgerichts - SächsOVG - vom 6.
Oktober 2008, Az.: 5 A 237/08, keine andere Beurteilung der Sach- und
Rechtslage.

12

Die Kammer hat im Einzelnen im vorgenannten Urteil dargelegt, dass der
in § 11 Abs. 3 der Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der
Stadt C. vom 16. Dezember 2005 in der Fassung der Ersten
Änderungssatzung vom 24. August 2007 (VStS) definierte Steuermaßstab
rechtlichen Bedenken nicht begegnet. Sofern die Antragstellerseite nunmehr
unter Rückgriff auf die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes zur
sog. Mehrwertsteuerrichtlinie,

13

vgl. Europäischer Gerichtshof - EuGH -, Urteil vom 5. Mai 1994
- C-38/93 -, Amtl. Slg. I 1994, S. 1692 ff.,

14

auf den Umsatz an dem Geldspielgerät abstellt, betrifft diese Auffassung
unmittelbar einen völlig anderen Regelungsgegenstand, da im Rahmen der
Aufwandbesteuerung alles, „was den Wert der Gegenleistung bildet"

15

vgl. EuGH, Urteil vom 5. Mai 1994 - C-38/93 -, Amtl. Slg. I 1994,
S. 1692 ff. (S. 1696) Rn 6,

16

keine Rolle spielt. Soweit die Antragstellerseite das Aufbuchen der
Geldbeträge und deren (teilweise) Auszahlung noch vor dem Start der
Walzen als Beispiel heranzieht, ändert sich an dem ursprünglich getätigten
Aufwand nichts, da sich die Absicht des Vergnügungssuchenden offenbar erst
nach dem Aufbuchen geändert hat. Dass der Rat der Stadt C. diesen
Aufbuchungsvorgang schon zum besteuerbaren Spiel rechnen darf, hat die
Kammer im o.a. Urteil vom 14. August 2008 dargelegt.

17

Die Kammer teilt ausdrücklich nicht die auch von Antragstellerseite
herangezogene Auffassung des

18

Sächs. OVG, Urteil vom 6. Oktober 2008 - Az.: 5 A 237/08 -,

19

wonach der Charakter der örtlichen Aufwandsteuer bereits deshalb nicht
gewahrt sei, weil die Bemessungsgrundlage, solange eine Aussonderung des
Steueranteils vom Spielkapital nicht möglich sei, auf den gesamten
eingesetzten Geldbetrag bezogen sei.

20

Eine Aussonderung des Steueranteils vom Spielkapital widerspräche dem
verfassungsrechtlichen Begriff der Aufwandsteuer als einer Steuer auf die
Einkommensverwendung des jeweiligen Vergnügungssuchenden. Der
Vergnügungssuchende verwendet sein Einkommen in einer bestimmten Höhe
- unabhängig davon, welche Einzelanteile des vom Vergnügungssuchenden
für seinen Zweck Spielvergnügen eingesetzten Geldbetrages auf weitere, nur
den Automatenaufsteller interessierende Zwecke aufzuteilen sind.

21

Soweit das Sächsische Oberverwaltungsgericht darauf abstellt, der
Vergnügungssteueranteil sei der Höhe nach nicht vorhersehbar, weil der
Spielverlauf nicht absehbar sei und sich die Positionen Einsatz und Einwurf
nicht proportional zum Einspielergebnis verhielten, betrifft dies nicht die
Einkommensverwendung durch den Vergnügungssuchenden, sondern
berührt allein die Interessenlage des Automatenaufstellers. Diese hat nur bei
der Bemessung des Steuersatzes Berücksichtigung zu finden, da der
Steuersatz die Höhe des staatlichen Eingriffes auf dasjenige bestimmt, was
dem Automatenaufsteller selbst zur Verfügung steht.

22

Die Kammer hält auch einen Vergleich zwischen der hier interessierenden
Art der Besteuerung und einer am „Einspielergebnis" orientierten Besteuerung
- gemeint ist offenbar eine sog. „Saldo-2-Besteuerung" - nicht für
überzeugend, da hier der soweit ersichtlich wirklichkeitsnächste
Besteuerungsmaßstab mit einem Besteuerungsmaßstab erheblich lockeren
Bezuges zur Wirklichkeit verglichen wird. Dass insoweit „erhebliche
Schwankungen" festgestellt werden, liegt in der Natur eines Vergleiches
deutlich unterschiedlicher Maßstäbe und ist kein Indiz für eine
Rechtswidrigkeit des Besteuerungsmaßstabes.

23

Die Kammer sieht durch die hier interessierende Besteuerung nach wie
vor die verfassungsrechtlich gebotene kalkulatorische Abwälzbarkeit der
Vergnügungssteuer auf den Vergnügungssuchenden als rechtlich möglich an:

24

Die einschlägigen Passagen der nach wie vor maßgeblichen
Grundentscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 10. Mai 1962
lauten:

25

„6. Es liegt im Sinne der herkömmlichen Vergnügungssteuer, dass der
Veranstalter den von ihm gezahlten Steuerbetrag auf die Benutzer der
Veranstaltung abwälzt; denn die Vergnügungssteuer wird nur zur
Vereinfachung der Erhebung dem Veranstalter des Vergnügens auferlegt;
ihrer Idee nach soll sie letztlich den treffen, der sich vergnügt, hier den
Spieler.

26

a) Darüber, in welcher Weise die Veranstalter ihre steuerliche Belastung
im Wege der Überwälzung an die Benutzer der Veranstaltung weitergeben,
enthält das herkömmliche Vergnügungssteuerrecht ebenso wenig
Bestimmungen wie regelmäßig andere die Überwälzung beabsichtigende
Steuergesetze, insbesondere die Verbrauchsteuergesetze (Bühler,
Steuerrecht I, 1951 S. 226). Die Überwälzbarkeit einer Steuer hat demnach
nicht zum Inhalt, dass dem Steuerschuldner die rechtliche Gewähr geboten
wird, er werde den als Steuer gezahlten Geldbetrag - etwa wie einen
durchlaufenden Posten - von der vom Steuergesetz der Idee nach als
Steuerträger gemeinten Person auch ersetzt erhalten. Die Steuerüberwälzung
ist ein wirtschaftlicher Vorgang; das Gesetz überlässt es dem
Steuerschuldner, den Steuerbetrag in die Kalkulation einzubeziehen und die
Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch dann zu wahren; letztlich hängt
es von der Marktlage ab, ob dem Steuerzahler die Überwälzung gelingt
(Bühler/ Strickrodt, Steuerrecht I 3. Auflage S. 410 f.; Welinder, Handbuch der
Finanzwissenschaft II 1956, S. 353 ff.; Schmölders, ebenda S. 642 ff.;
Amonn, Grundsätze der Finanzwissenschaft II 1953,
S. 150). Ob ein Vergleich der Lage des Aufstellers vor und nach der
Steuererhöhung die Abwälzbarkeit bestätigt, ist hiernach nicht
ausschlaggebend.

27

Gewährleistet hiernach das Vergnügungssteuerrecht dem Veranstalter
des Vergnügens nicht, dass es ihm gelingt, den gezahlten Steuerbetrag auch
wirtschaftlich auf den Benutzer der Veranstaltung abzuwälzen, so dürfen doch
rechtliche Hindernisse die Abwälzung im obigen Sinne nicht völlig
ausschließen. Solche liegen hier auch nicht vor.

28

b) Dass die Steuer in der Gestalt der Pauschsteuer und nicht für jedes
einzelne Spiel erhoben wird, macht die Abwälzung nicht rechtlich unmöglich.
Zwar muss der Veranstalter den pauschalen Steuerbetrag stets in voller Höhe
und unabhängig davon aufbringen, in welchem Umfange von seiner
Veranstaltung Gebrauch gemacht wird. Indes hat er die Möglichkeit, die
Steuer als Teil der fixen Kosten in die Errechnung der Wirtschaftlichkeit seiner
Veranstaltung einzusetzen und sie in dem Rohertrag der aufgestellten
Apparate ersetzt zu erhalten.

29

Anders war es auch nach den Vergnügungssteuergesetzen vor 1956
nicht. Die Vergnügungssteuer auf das Halten von Spielautomaten war von
jeher als Pauschsteuer ausgestaltet und als Teil der fixen Kosten abwälzbar.
Ähnlich war die Vergnügungssteuer auf die Veranstaltung zahlreicher anderer
Vergnügungen als Pauschalsteuer von jeher üblich; ihre Abwälzbarkeit ist nie
streitig gewesen.

30

c) Die gewerberechtliche Regelung der Aufstellung von Gewinnapparaten
durch § 33 d GewO und die hier in Betracht kommende Rechtsverordnung
und Verwaltungsanweisung stehen der Abwälzbarkeit ebenso wenig
entgegen. Allerdings ist es danach den Aufstellern versagt, den Einzelpreis
für die Benutzung des Spielapparates zu erhöhen und auf diesem Wege den
von ihnen gezahlten Steuerbetrag auf die Spieler zu überwälzen; denn der
Einsatz ist auf den festen Betrag von 0,10 DM bestimmt. Auch der Minderung
der Leistung sind Grenzen gesetzt durch die Festlegung eines
Mindestgewinnverhältnisses, das von der Spieldauer abhängt und bei der
regelmäßigen Spieldauer von 15-30 Sekunden 60 zu 40 beträgt.

31

Indes stehen weder das Verbot der Erhöhung des Einsatzes noch die
rechtlichen Grenzen für die Leistungsminderung einer Abwälzung im obigen
Sinne rechtlich im Wege. Wie bereits ausgeführt, genügt es für die
Abwälzbarkeit, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die
Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur
Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten
Maßnahmen treffen kann. Allerdings kann der Veranstalter die Pauschsteuer
nicht, wie etwa die Kartensteuer, auf die einzelnen Spiele, deren Zahl
zunächst ungewiss ist, im voraus mit Sicherheit umlegen. Er ist darauf
beschränkt, einen so hohen Umsatz zu erstreben, dass der Rohertrag auch
seine fixen Kosten einschließlich des Pauschalsteuerbetrages noch deckt,
und auf diesem Wege die Rentabilität der aufgestellten Apparate auch bei
Zahlung der pauschalen Vergnügungssteuer zu erreichen. Für die Erhöhung
des Umsatzes je Apparat setzt die gewerberechtliche Regelung dem
Aufsteller aber keine rechtlichen Grenzen; sie ist allein von seinem
kaufmännischen Geschick und der Marktlage abhängig."

32

Die aus Sicht der Kammer entscheidenden rechtlichen
Rahmenbedingungen haben sich seit 1962 nicht geändert. Dass der
Stückzahlmaßstab nicht mehr angewandt wird, ändert an der kalkulatorischen
Abwälzbarkeit als rechtlicher Möglichkeit nichts. Eine solche Änderung des
Maßstabes der Besteuerung ist in der Rechtsprechung des
Bundesverfassungsgerichts im Übrigen von vornherein angelegt. Der
Stückzahlmaßstab wurde schon im Urteil vom 10. Mai 1962 als bloßer
Ersatzmaßstab angesehen, denn der individuelle, wirkliche
Vergnügungsaufwand sei „zweifellos der sachgerechteste Maßstab für eine
Vergnügungssteuer". Darüber hinaus durfte dieser Ersatzmaßstab nicht
außerhalb jeder Beziehung zur Häufigkeit der Benutzung des Gerätes stehen,
er musste vielmehr einen bestimmten Vergnügungsaufwand wenigstens
wahrscheinlich machen. Die Abkehr vom Stückzahlmaßstab stellt demgemäß
nicht eine grundsätzliche Änderung der Besteuerung dar, sondern eine von
vornherein im System angelegte Fortentwicklung der Besteuerung.
Selbstverständlich bietet ein Stückzahlmaßstab eine konstante Größe, die
leichter in die betriebliche Kalkulation einzubeziehen ist. Dies kann aber
allenfalls als günstiger Reflex dieses Ersatzmaßstabes angesehen werden, so
dass er mit dem - verfassungsrechtlich gebotenen,

33

vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -,

34

NVwZ 2001, S. 1264 f., -

35

Wegfall des Ersatzmaßstabes ebenfalls in Wegfall gerät. Damit ist es
auch weiterhin Sache des kaufmännischen Geschickes des einzelnen
Automatenaufstellers, die notwendigen Erlöse zu erwirtschaften.

36

Eine kalkulatorische Abwälzbarkeit ist als rechtliche Möglichkeit im
vorgenannten Sinne so lange möglich, als sie nicht durch rechtliche
Hindernisse völlig ausgeschlossen ist.

37

Die Ausführungen der Antragstellerseite, die - auch unter Bezugnahme
auf die Entscheidung des Sächsischen Oberverwaltungsgerichts - eine
kalkulatorische Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer auf den
Vergnügungssuchenden verneinen, stützen sich nach Auffassung der
Kammer auf die Marktlage - und damit auf einen Gesichtspunkt, der hier keine
Rolle zu spielen hat. Die Besteuerung des Spieleinsatzes mit einem
bestimmten Prozentsatz ist einfach zu errechnen und in die Kalkulation mit
einzubeziehen. Dass der Spieleinsatz im vorhinein nicht erkennbar ist, liegt im
Wesen des Marktes und hat sich zu keiner Zeit geändert. Selbst zu Zeiten des
Stückzahlmaßstabes war es allein das Risiko des Unternehmers, so viel zu
erwirtschaften, dass er den Stückzahlmaßstab „bedienen" konnte.

38

Es kann davon ausgegangen werden, dass Unwägbarkeiten darüber
hinaus für den Unternehmer (nunmehr) damit verbunden sind, dass
Gewinnquoten ebenfalls unklar sind, ohne dass das Ausmaß der Unklarheit
hier näher betrachtet werden müsste. Dieses zusätzlich dem Unternehmer
aufgebürdete Risiko ist nämlich ein solches des Marktes. Der
Automatenaufsteller stellt ein Gerät auf, welches Gewinnquoten erst im Laufe
des Spielvorganges - unter Berücksichtigung der Vorgaben von § 13 der
Verordnung über Spielgeräte und andere Spiel mit Gewinnmöglichkeit
(SpielVO) - errechnet. Dann ist es auch seine Sache als auf dem Markt
auftretender Anbieter, seine betriebliche Kalkulation auf diese Risiken
aufzubauen. Einen im Rahmen kalkulatorischer Abwälzbarkeit zu
beachtenden Grundsatz, eine zukünftige steuerliche Belastung müsse
langfristig im Voraus konkret abzuschätzen sein,

39

vgl. die Formulierung in Sächs. OVG, Urteil vom 6. Oktober 2008
- 5 A 237/08 -, S. 13 unten des amtlichen Umdrucks,

40

sieht die Kammer jedenfalls nicht. Es handelt sich vielmehr um eine den
derzeitigen Eigenheiten dieses Marktes, der auch durch die angebotenen
Geldspielgeräte geprägt ist, geschuldete Situation. Unwägbarkeiten auch
größeren Ausmaßes hat der Unternehmer mit betriebswirtschaftlichen
Methoden zu begegnen.

41

Vgl. z.B. die Darstellung „Investitionsmodelle zur Berücksichtigung von
Gewinnsteuern" in Wöhe/Döring, Einführung in die Allgemeine
Betriebwirtschaftslehre, 23. Auflage, München 2008, S. 549, insbesondere
auch zu den Schwierigkeiten einer modellmäßigen Abstraktion S. 553.

42

Schließlich weist die Kammer darauf hin, dass die Antragstellerseite mit
ihrer Auffassung, früher seien sämtliche Vergnügungen im Gemeindegebiet
besteuert worden, heute würden nur noch selektiv bestimmte Veranstaltungen
besteuert, fehl geht: In Nordrhein-Westfalen waren selbst unter Geltung des
Vergnügungssteuergesetzes nur bestimmte Vergnügungen der Steuer
unterworfen.

43

Ernstliche Zweifel an der hier interessierenden Steuererhebung hat die
Kammer nach alledem weiterhin nicht.

44

(2) Die Vollziehung der streitgegenständlichen Steuerfestsetzungen hat
keine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene
Härte für die Antragstellerseite zur Folge. Eine solche Härte setzt voraus,
dass dem Betroffenen durch die sofortige Vollziehung wirtschaftliche
Nachteile drohen, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und die nicht
bzw. kaum wieder gutzumachen sind, etwa wenn die Zahlung die Insolvenz
herbeiführt oder sonst zur Existenzvernichtung führen kann.

45

vgl. OVG NRW, Beschluss vom 22. Februar 1989
- 16 B 3000/88 -, NVwZ 1989, S. 588 ff. (S. 591); OVG NRW, Beschluss vom
10. Mai 1999 - 3 B 2955/96 -,
Juris-Dokument.

46

Diese Sichtweise findet ihre Rechtfertigung in Art. 19 Abs. 4 des
Grundgesetzes. Diese Regelung gewährt nicht nur das formelle Recht und die
theoretische Möglichkeit, die Gerichte anzurufen, sondern auch die Effektivität
des Rechtsschutzes. Dieses Verfahrensgrundrecht verlangt jedenfalls dann
vorläufigen Rechtsschutz, wenn ohne ihn schwere und unzumutbare, anders
nicht abwendbare Nachteile entstünden, zu deren nachträglicher Beseitigung
die Entscheidung in der Hauptsache nicht mehr in der Lage wäre.

47

Vgl. z.B. BVerfG, Beschluss vom 26. August 2004
- 1 BvR 1446/04 -, NVwZ 2005, S. 438 f. (S. 439).

48

Substantiierte Anhaltspunkte für solch einschneidende Folgen, die durch
die Entrichtung der Vergnügungssteuer der Antragstellerin entstehen sollten,
sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.

49

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.

50

Die Streitwertfestsetzung beruht auf §§ 53 Abs. 3 Nr. 2, 52 Abs. 1 des
Gerichtskostengesetzes. Die Kammer legt im Einklang mit Nr. 1.5. des
Streitwertkataloges für die Verwaltungsgerichtsbarkeit, Stand Juli 2004, in
ständiger Rechtsprechung in abgabenrechtlichen Eilverfahren ¼ des in der
Hauptsache streitgegenständlichen Betrages zu Grunde.

51