Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-06-29, Aktenzeichen 6 K 227/15

Tatbestand

1

Es geht in diesem Verfahren um die Frage, ob die von dem Kläger als Betriebsausgaben geltend gemachten Aufwendungen für Fremdleistungen bei seinen Einkünften aus Gewerbebetrieb anzuerkennen sind und ob der Beklagte zu Recht die zunächst vom Kläger selbst erklärten Bareinnahmen berücksichtigt hat.

2

Der Kläger ist seit ... als Berater in Sicherheitsfragen selbständig tätig. In den Streitjahren tätigte er Testkäufe zur Qualitätssicherung in ...-Filialen. Seine erklärten Einnahmen resultierten insbesondere aus der Durchführung solcher Testkäufe. Seinen Gewinn ermittelte er gem. § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG).

3

In seinen Einkommensteuererklärungen für 2003 bis 2006 erklärte er zunächst folgende Gewinne:
2003 in Höhe von ... €,
2004 in Höhe von ... €,
2005 in Höhe von ... €,
2006 in Höhe von ... €.

4

Seinen Einnahme-Überschussrechnungen liegen Kosten für Testkäufe in Höhe von:
... € für 2003,
... € für 2004,
... € für 2005,
... € für 2006
zugrunde sowie Bareinnahmen in folgender Höhe:
... € für 2005,
... € für 2006.

5

Das damals zuständige Finanzamt erließ am 21.10.2008 eine Prüfungsanordnung für den Betrieb des Klägers für den Prüfungszeitraum 2005 bis 2007. Am 22.01.2009, dem ersten Tag der Betriebsprüfung, wurde dem Betriebsprüfer eine Selbstanzeige des Klägers ausgehändigt. Gegen den Kläger wurde daraufhin ein Strafverfahren eingeleitet.

6

Mit der Selbstanzeige erklärte der Kläger folgende Gewinne:
* 2005 in Höhe von ... € incl. Aufwendungen für Fremdleistungen in Höhe von ... €,
* 2006 in Höhe von ... € incl. Aufwendungen für Fremdleistungen in Höhe von ... €.

7

Im Rahmen der Betriebsprüfung ergaben sich Hinweise darauf, dass der Kläger auch in den Vorjahren des Prüfungszeitraums nicht alle Betriebseinnahmen erklärt hatte. Durch erweiterte Prüfungsanordnung vom 17.02.2009 wurde die Prüfung auch auf die Jahre 2003 und 2004 erstreckt. Nach Beginn der Prüfung am 15.04.2009 wurde dem Prüfer per Post eine Daten-CD ohne Anschreiben übermittelt, auf der sich ein korrigiertes Zahlenwerk für die Jahre 2003 und 2004 befand. Das Strafverfahren gegen den Kläger wurde entsprechend erweitert. Es wurde später gem. § 154 Strafprozessordnung (StPO) eingestellt, da die Steuerhinterziehung hinter der vom Kläger begangenen Urkundenfälschung zurückstehen sollte.

8

Mit der weiteren Selbstanzeige erklärte der Kläger folgende Gewinne:
* 2003 in Höhe von ... € incl. Aufwendungen für Fremdleistungen in Höhe von ... €,
* 2004 in Höhe von ... € (statt bisher ... €) incl. Aufwendungen für Fremdleistungen in Höhe von ... €.

9

Inhalt der Selbstanzeige und der Nacherklärungen waren neben Mehrumsätzen erstmalig erklärte Aufwendungen für Fremdleistungen eines A in folgender Höhe (netto):
2003: ... €,
2004: ... €,
2005: ... €,
2006: ... €.

10

Während der Betriebsprüfung legte der Kläger im Zusammenhang mit den angeblichen Fremdleistungen folgende Rechnungen der "Detektei A" vor. Auf allen Rechnungen war ein Konto bei der Bank-1 mit der Nr. .../... angegeben. Das Aussehen der Rechnungen variiert teilweise. Wegen der Einzelheiten wird auf folgende Rechnungen verwiesen:

11

Rechnung Vom

Anzahl der Stunden

Preis pro Stunde

Betrag (netto) und ohne

Betrag (brutto) inkl. Auslagen

18.07.2003

497

... €

... €

... €

30.09.2004

411

... €

... €

... €

07.01.2005

215

... €

... €

... €

04.07.2005

232

... €

... €

... €

10.12.2005

140

... €

... €

... €

04.04.2006

115

... €

... €

... €

01.07.2006

141

... €

... €

... €

18.12.2006

169

... €

... €

... €

12

Außerdem legte der Kläger folgende Quittungen / Honorarbestätigungen über von A erhaltene Beträge vor:

13

Quittung/Honorarbestätigung vom

für den Zeitraum

Betrag
(netto)

Betrag
(brutto)

Gesamtbetrag

05.04.2004

2003

... €

... €

30.09.2004

2004

... €

13.07.2005

2005

... €

... €

15.12.2005

2005

... €

27.12.2006

2006

... €

... €

... €

14

Der Betriebsprüfer bezweifelte die tatsächliche Leistungserbringung durch A an den Kläger und versagte die Anerkennung der nachträglich erklärten Fremdleistungen als Betriebsausgaben. Dabei stützte er sich insbesondere auf folgende Erkenntnisse:

15

A verstarb am .... Er hatte die angeblichen Zahlungen des Klägers selbst nicht als Einkünfte versteuert. Nach den Ermittlungen des Beklagten hatte er in 2006 und 2007 zunächst Arbeitslosengeld und später eine Rente bezogen. Seine Erben schlugen den Nachlass aus.

16

Außerdem ging der Beklagte nach der Durchführung einer Unterschriftenprobe davon aus, dass die Unterschriften auf den Quittungen nicht mit den in den Einkommensteuerakten des angeblichen Zahlungsempfängers übereinstimmten und dass der in den Rechnungen enthaltene Stundenlohn den vom Kläger gegenüber seinen Auftraggebern abgerechneten Stundenlohn deutlich überstieg.

17

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 08.12.2011 verwiesen.

18

Am 22.06.2012 ergingen entsprechend geänderte Einkommensteuerbescheide für 2003 bis 2008, Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.12.2007 und 31.12.2008, Gewerbesteuermess- und Gewerbesteuerbescheide für 2003 bis 2007 sowie Umsatzsteuerbescheide für 2003 bis 2007. Gegen diese legte der Kläger am 23.07.2012 Einsprüche ein, welche durch Einspruchsentscheidung vom 28.07.2015 als unbegründet zurückgewiesen wurden.

19

Hiergegen hat der Kläger am 25.08.2015 Klage erhoben. Sodann hat der Kläger die Klage wegen Einkommensteuer 2007 und 2008, wegen gesonderter Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.12.2007 und 31.12.2008, wegen des Gewerbesteuermessbescheids 2007 und der Gewerbesteuer für 2007 sowie wegen Umsatzsteuer 2003 bis 2007 zurückgenommen.

20

Zur Begründung seiner Klage trägt der Kläger vor, sowohl die Erbringung der Leistungen durch den Subunternehmer A als auch die Zahlungen an diesen seien unstreitig. Insbesondere seien die Zahlungen an den Subunternehmer A nachgewiesen worden. Es genüge nicht, wenn der Beklagte Zweifel an der Leistungserbringung habe, denn dem Finanzamt obliege die Beweislast. Dies gelte trotz der Barzahlungen, die in Generalquittungen bestätigt worden seien. Die Zahlungen an A seien nicht in einem Betrag, sondern in mehreren kleineren Beträgen erfolgt. Die vorgelegten Quittungen seien lediglich als Sammelquittungen ausgestellt worden. A habe immer durch die von ihm durchgeführten Testeinkäufe vorgeleistet, so dass ihm, dem Kläger, kein Risiko durch die Zahlungen entstanden sei. B habe vor Auskehrung der Honorare jeweils die eingereichten Einsatzberichte bzw. die dazugehörigen Rechnungen sowohl sachlich als auch rechnerisch geprüft. Sie habe erst die Auszahlungen an ihn, den Kläger, angewiesen, wenn alle Unterlagen vollständig gewesen seien. Insofern habe sie auch inzident mitgeprüft, ob die Protokolle von A ordnungsgemäß und vollständig gewesen seien. Dies könne B bezeugen. Auch C und D, beide Angestellte der ... E, könnten bezeugen, dass die Rechnungsprüfungen stattgefunden hätten. Jeder Rechnung seien die Einzelanlagen beigefügt gewesen. In diesen Nachweisen seien als Mindestanforderung das Datum des Besuchs, der Wochentag, die Uhrzeit sowie die Nummer der Filiale bezeichnet worden. Er, der Kläger, habe auf diese Weise regelmäßig eine Vielzahl von Testeinkäufen von A abgerechnet. Die Testeinkäufe gäben keinen Aufschluss darüber, wer die Einsätze durchgeführt habe, da die Protokolle weder Unterschriften noch Namen beinhalteten.

21

Er, der Kläger, habe immer die erforderlichen Barmittel zur Verfügung gehabt und A direkt übergeben. Bei den Geldübergaben sei kein Zeuge anwesend gewesen.

22

Barzahlungen seien in seinem Tätigkeitsbereich nicht unüblich. Dies könnten z. B. K, X-Straße, ... F, oder G, Y-Straße, ... H, bezeugen. Das Monatsgehalt von K habe ... € betragen; dieses sei bar oder auf das Konto von K ausgezahlt worden. Auch sonstige Zahlungen seien bar erfolgt.

23

Er, der Kläger, habe vom Konto, welches auf den Namen seines Freundes J laute, regelmäßig ... € bzw. ... € abgehoben, um damit die Zahlungen an A tätigen zu können. Dieses Konto habe er eingerichtet, um die Durchsetzung von Unterhaltsansprüchen seiner Frau und seines Kindes ihm gegenüber zu erschweren.

24

Außerdem habe er, der Kläger, noch weitere Konten gehabt; für diese könne er jedoch bisher keine Unterlagen vorlegen. In den Jahren vor dem Streitzeitraum habe er auch Darlehen bei Banken aufgenommen. Ferner habe er von einer Bekannten am 28.08.2002 und am 19.03.2009 Darlehen über jeweils ... € erhalten. Daneben habe er regelmäßig Zuwendungen bzw. Schenkungen von seiner Mutter erhalten. Insgesamt habe er, der Kläger, deshalb immer über ausreichende Geldmittel verfügt.

25

Der Stundenlohn von A sei nicht überhöht gewesen, denn dieser sei besonders leistungsstark gewesen und habe in einer Stunde zwischen 3 und 5 Testeinkäufe durchführen können. Der einzelne Einsatz habe häufig nur wenige Minuten gedauert. Wenn A mit weiteren von ihm eingesetzten Kräften für Schnellkäufe in den Filialen aufgetreten sei, seien 6 bis 10 Einsätze pro Stunde möglich gewesen. Der Beklagte irre deshalb auch, wenn er annehme, dass der an A gezahlte Aufwand höher sei als die von ihm erzielten Einnahmen in diesem Zusammenhang, denn er, der Kläger, habe nicht auf Stundenbasis, sondern auf der Basis von durchgeführten Testeinkäufen abgerechnet, wobei ein Testeinkauf mit ... € bis ... € abgerechnet worden sei. Der Beklagte gehe auch zu Unrecht davon aus, dass er, der Kläger, 2003 mehr an A gezahlt habe, als er selbst für die abgerechneten Aufträge erhalten habe, denn dies könne auch an einer Verschiebung der abgerechneten Zeiträume gelegen haben.

26

Zudem habe er nur durch A den Auftrag überhaupt bekommen. Erst durch die Kooperation mit diesem habe er seine Gewinne steigern können. Der Stundenlohn von A könne deshalb auch nicht mit dem Stundenlohn anderer Subunternehmer verglichen werden.

27

Selbst wenn die Leistungen bei A zu teuer eingekauft gewesen wären, ändere dieses nichts am Vorliegen von zu berücksichtigenden Betriebsausgaben.

28

Auch aus der angeblichen Ähnlichkeit der Rechnungen von A zu seinen, des Klägers, Rechnungen lasse sich kein anderes Ergebnis ableiten, denn es sei durchaus üblich, wenn man sich an bereits vorhandenen Vorlagen orientiere.

29

Es könne nicht zu seinen, des Klägers, Lasten gehen, wenn der Zahlungsempfänger seine Einnahmen nicht erklärt bzw. soziale Leistungen unberechtigter Weise erhalten habe.

30

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze des Klägers verwiesen.

31

Der Kläger beantragt,
1. die Bescheide über Einkommensteuer für 2003 und 2004 sowie über den Gewerbesteuermessbetrag für 2003 und 2004, jeweils vom 22.06.2012 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.07.2015 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus Gewerbebetrieb für 2003 in Höhe von ... € und für 2004 in Höhe von ... € berücksichtigt werden;
2. die Bescheide über Einkommensteuer für 2005 und 2006 sowie über den Gewerbesteuermessbetrag für 2005 und 2006, jeweils vom 22.06.2012 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.07.2015 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus Gewerbebetrieb für 2005 in Höhe von ... € (= ... € zuzüglich ... €) und für 2006 in Höhe von ... € (= ... € zuzüglich ... €) berücksichtigt werden.

32

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

33

Zur Begründung seines Antrags verweist der Beklagte auf seine Einspruchsentscheidung vom 28.07.2015. Ergänzend trägt er vor, der vom Kläger geschilderte Ablauf sei nicht belegt und werde bezweifelt. Die Buchhaltung des Klägers sei nicht ordnungsgemäß. Der Kläger könne nicht damit überzeugen, dass Sammelquittungen erstellt worden seien, die er mit den vorher geleisteten Zahlungen habe abgleichen können. Der Kläger habe keine Unterlagen vorgelegt, die diesen Vortrag belegen könnten. Es sei nicht glaubhaft, dass Barzahlungen in Höhe von ... € geleistet worden seien. Auch stimmten die angeblichen quittierten Zahlungen nicht mit den gebuchten Fremdleistungen überein. In 2003 hätten angeblich ... € zuzüglich Umsatzsteuer vom Kläger gezahlt worden sein sollen, obwohl er selbst nur ... € erhalten habe. Die vom Kläger vorgelegten Unterlagen bewiesen auch nicht, dass er überhaupt über die erforderlichen Barmittel verfügt habe.

34

Die angeblich an A gezahlten Stundenhonorare in Höhe von ... € bzw. ... € überstiegen in allen Jahren die vom Kläger hierdurch selbst erwirtschafteten Umsätze. Denn A sei bei seinen Berechnungen von drei Testeinkäufen pro Stunde ausgegangen und der Kläger habe gegenüber E nämlich pro Testeinkauf lediglich ... € (2003 und 2004) bzw. ... € (2005 und 2006) abgerechnet.

35

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze des Beklagten verwiesen.

36

Durch richterliche Verfügung vom 24.02.2016 ist dem Kläger bis zum 31.03.2016 eine Ausschlussfrist gesetzt worden, auf welche wegen der weiteren Einzelheiten verwiesen wird. Die Frist wurde am 14.03.2016 bis zum 15.04.2016 verlängert.

37

Auf die Sitzungsprotokolle des Erörterungstermins vom 23.02.2016 und der mündlichen Verhandlung vom 29.06.2016 wird verwiesen.

...

Entscheidungsgründe

I.

38

Die zulässige Klage ist unbegründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

39

1. Die vom Kläger erst nachträglich in 2009 erklärten Aufwendungen für Fremdleistungen sind nicht als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

40

Gemäß § 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) - hier auch i. V. m. § 7 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) - sind Betriebsausgaben die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Eine solche Veranlassung ist gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Betrieb zusammenhängen und subjektiv dem Betrieb zu dienen bestimmt sind (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 04.07.1990 GrS 3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, unter C.II.2. vor a, m. w. N.).

41

Das Gericht geht nach dem vorliegenden Akteninhalt nicht davon aus, dass der Kläger die von ihm behaupteten Aufwendungen für Fremdleistungen tatsächlich hatte.

42

Zwar hat der Kläger Rechnungen mit dem Briefkopf der Detektei A vorgelegt. Auch hat er Gesamtquittungen über die Zahlung von insgesamt ... € eingereicht. Dieses ist jedoch nicht ausreichend für den Nachweis entsprechender Betriebsausgaben, denn der Kläger konnte hiermit weder nachweisen, dass er überhaupt Verträge mit A abgeschlossen hat, noch dass dieser die behaupteten Leistungen erbracht oder der Kläger das vereinbarte Geld an ihn gezahlt hat.

43

Die vom Kläger vorgelegten Unterlagen haben keine Beweiskraft im Sinne des § 158 AO, denn der Kläger hatte zunächst für alle Streitjahre andere Steuererklärungen eingereicht. Die erst während der Betriebsprüfung korrigierten Erklärungen im Zusammenhang mit den dann vorgelegten Unterlagen bieten Anlass, die Richtigkeit der Aufzeichnungen zu bezweifeln, so dass den Kläger die volle Darlegungs- und Beweislast für das Vorliegen von Betriebsausgaben trifft.

44

a) Der Kläger ist insgesamt nicht glaubwürdig. Dies folgt sowohl aus seinem steuerlichen Erklärungsverhalten als auch aus der Tatsache, dass er auf den Namen eines Freundes ein Konto errichtet hat, um seinen Unterhaltsverpflichtungen umgehen zu können, und aus der ihm im Strafverfahren nachgewiesenen Urkundenfälschung.

45

Der Kläger hatte zunächst Ausgaben für Testeinkäufe nur im geringen Umfang erklärt. Erst nachdem er eine Prüfungsanordnung für die Jahre 2005 bis 2007 erhalten hatte, gab er Selbstanzeigen ab und erklärte zugleich Aufwendungen für Fremdleistungen für 2005 in Höhe von ... € und für 2006 in Höhe von ... €. Für die Jahre 2003 und 2004 gab er ebenfalls eine Selbstanzeige ab, allerdings erst nachdem die Prüfungsanordnung auch auf diese Jahre erweitert worden war.

46

b) Die während der Betriebsprüfung vorgelegten Unterlagen sind nicht stimmig.

47

Die vom Kläger als Fremdleistungen gebuchten Aufwendungen stimmen betragsmäßig nicht mit den vorgelegten Rechnungen überein. Die vom Kläger im Klageverfahren streitig gestellten Beträge sind auch nicht die Beträge, die in den Einnahme-Überschussrechnungen als Aufwendungen für Fremdleistungen enthalten sind. Für die insgesamt erklärten Aufwendungen für Fremdleistungen in Höhe von ... € netto hat der Kläger nur Rechnungen in Höhe von ... € netto vorgelegt.

48

So wurden für 2003 in der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG Fremdleistungen i. H. v. ... € gebucht; die Rechnungen des A für 2003 liegen lediglich in Höhe von ... € (netto) vor. Zuvor hatte der Kläger in seiner ersten Steuererklärung ... € erklärt. Der Kläger hat für 2003 eine Quittung über ... € vorgelegt, obwohl es nur eine Rechnung über ... € gibt.

49

Für 2004 wurden in der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG Fremdleistungen i. H. v. ... € gebucht; die Rechnungsbeträge des A für 2004 betragen ... € (netto) zuzüglich Auslagen i. H. v. ... €, und quittiert wurden ... € (brutto).

50

Für 2005 wurden in der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG Fremdleistungen i. H. v. ... € gebucht; die Rechnungsbeträge des A für 2005 betragen insgesamt ... € (netto zuzüglich Auslagen i. H. v. ... €), und die Zahlungsquittung enthält einen Bruttobetrag von ... € (entspricht ... € netto, berechnet aber: ... €).

51

Für 2006 wurden in der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG Fremdleistungen i. H. v. ... € gebucht; Rechnungen und Quittungsbelege des A für 2006 liegen über ... € (netto) zuzüglich Auslagen i. H. v. ... € vor.

52

c) Der Kläger hat nicht nachgewiesen, dass er einen bzw. mehrere Werk- oder Dienstverträge mit A abgeschlossen hat, insbesondere hat er keine schriftlichen Verträge vorgelegt. Zwar können Verträge dieser Art auch mündlich abgeschlossen werden. Einen mündlichen Vertrag hat der Kläger aber weder überzeugend dargelegt noch bewiesen. Da der angebliche Vertragspartner nicht mehr befragt werden kann und der Kläger diesbezüglich auch keinen geeigneten Beweisantrag gestellt hat, konnte er den Beweis nicht erbringen. Dies geht zu seinen Lasten, denn zum einen ist der Kläger zur Beweisvorsorge verpflichtet und zum anderen ist die Beweisnot erst dadurch entstanden, dass der Kläger seine berichtigten Steuererklärungen und damit die erstmalige Benennung des angeblichen Subunternehmers erst Jahre später und nach dem Tod des angeblichen Vertragspartners eingereicht hat. Der angebliche Leistungsempfänger war zu dem Zeitpunkt der Abgabe der Selbstanzeigen bereits verstorben.

53

d) Der Kläger hat auch keinen Nachweis darüber erbracht, dass der angebliche Subunternehmer tatsächlich die behaupteten Testkäufe für ihn durchgeführt hat. Insbesondere hat er keine Unterlagen vorgelegt, aus denen sich der Name A überhaupt ergibt.

54

Die vom Kläger vorgelegten Rechnungen stellen keinen Beweis für die Inanspruchnahme von Fremdleistungen dar, denn es steht nicht fest, dass A diese Rechnungen tatsächlich geschrieben bzw. unterschrieben hat. Zweifel ergeben sich insbesondere aus dem Erscheinungsbild der Rechnungen, da diese Eingangsrechnungen des angeblichen Fremdleisters A den Ausgangsrechnungen des Klägers gleichen. Zweifel ergeben sich auch aus dem Inhalt der Eingangsrechnungen; teilweise werden über 400 Stunden lediglich nach Monaten abgerechnet, ohne konkrete Daten anzugeben (vgl. Rechnungen vom 18.07.2003 und vom 30.09.2004). Eine solche Abrechnung ist unüblich.

55

Den Beweisanträgen des Klägers bezüglich der von ihm als Zeuginnen genannten B, C oder D musste nicht nachgekommen werden. Es kann als wahr unterstellt werden, dass diese benannten Zeuginnen eine sorgfältige Prüfung der vom Kläger eingereichten Unterlagen vorgenommen haben und erst, wenn alle erforderlichen Unterlagen vollständig und ordnungsgemäß ausgefüllt vorlagen, die Überweisungen an den Kläger angewiesen haben.

56

Der Kläger hat indes nicht behauptet, dass die von ihm benannten Zeuginnen hätten aussagen können, dass den abgerechneten Leistungen die Leistungen bzw. Testeinkäufe zu Grunde lagen, die von A ausgeführt worden sind. Insofern bleibt unbewiesen, wer die abgerechneten Testkäufe tatsächlich durchgeführt hat.

57

e) Die Zahlungen hat der Kläger ebenfalls nicht bewiesen. Zwar hat der Kläger Quittungen vorgelegt, hierbei soll es sich aber nach dem Vortrag des Klägers um Sammelquittungen handeln, die eigentlichen Zahlungen sollen in diversen kleineren Beträgen erfolgt sein. Diesen "neuen" Vortrag hat der Kläger indes nicht belegt. Insbesondere hat er keine Unterlagen vorgelegt, aus denen sich die einzelnen Zahlungen und Zahlungszeitpunkte ergeben. Weil der Kläger auch nicht solche Unterlagen vorgelegt hat, die einen Abgleich der angeblich geleisteten Tätigkeiten mit den dem Auftraggeber überreichten Tätigkeitsberichten ermöglicht hätten, konnte ein Abgleich durch das Gericht nicht durchgeführt werden.

58

Der Kläger hat auch nicht überzeugend dargelegt, wieso er Beträge von über ... € überhaupt bar gezahlt haben will, obwohl auf den angeblichen Rechnungen eine Kontoverbindung angegeben wurde. Sofern der Kläger sich in diesem Zusammenhang auf die Üblichkeit von Barzahlungen beruft, kann er hiermit nicht überzeugen, da die beiden Subunternehmer bzw. Mitarbeiter, die der Kläger als Zeugen angegeben hat, wesentlich niedrigere Zahlungen (und auch nicht in den Streitjahren) erhalten haben. Auch hat zumindest der vom Kläger benannte Zeuge K nicht nur Barzahlungen erhalten. Insofern war auch die Zeugenvernehmung der vom Kläger in diesem Zusammenhang benannten Zeugen nicht erforderlich.

59

Soweit durch Barzahlungen die Beweisbarkeit der Zahlungen erschwert wird, geht dies zu Lasten desjenigen, der sich zu einer Barzahlung entschlossen hat. Im Falle des angeblichen Subunternehmers gilt dies erst recht, weil er bereits am ... starb. Vorher hatte er diese angeblichen Zahlungen des Klägers selbst nicht als Einkünfte versteuert. Nach den Ermittlungen des Beklagten hat er in 2006 und 2007 zunächst von Arbeitslosengeld gelebt und später eine Rente bezogen. Seine Erben haben den Nachlass ausgeschlagen. Zwar folgt aus diesen von dem Beklagten zusammengetragenen Indizien nicht zwingend, dass A die Zahlungen nicht erhalten hat, es folgt aber noch weniger das Gegenteil, nämlich die Zahlungen des Klägers daraus.

60

f) Auch inhaltlich bestehen gegen die vorgelegten Unterlagen Bedenken. Der in den Rechnungen enthaltene Stundenlohn übersteigt das vom Kläger gegenüber seinen Auftraggebern abgerechnete Honorar, wenn man davon ausgeht, dass A durchschnittlich drei Testeinkäufe pro Stunde durchgeführt hat. Die hierzu vom Kläger vorgetragenen Argumente können nicht überzeugen, denn das Gericht ist nicht davon überzeugt, dass A pro Stunde 6 bis 10 Testeinkäufe durchführen konnte. Auch ergibt sich aus den vorliegenden Unterlagen nicht das vom Kläger erhaltene behauptete Honorar von ... € pro Testkauf. Der Kläger hat auch nicht dargelegt, wodurch der angeblich an A ausgezahlte gestiegene Stundenlohn (von ... € auf ... €) gerechtfertigt sein könnte.

61

g) Ob der Kläger tatsächlich ausreichende Barmittel zur Verfügung gehabt hätte, um die von ihm behaupteten Barzahlungen tätigen zu können, muss nicht weiter aufgeklärt werden, weil es hierauf nicht mehr ankommt.

62

h) Es waren auch keine Betriebsausgaben für Fremdleistungen zu schätzen. Das Gericht ist nicht davon überzeugt, dass der Kläger Subunternehmer für die Erbringung seiner Leistungen beauftragt hat bzw. hätte müssen. Insbesondere hat der Kläger nicht dargelegt, wieso er die Leistungen nicht in vollem Umfang selbst hätte erbringen können. Zudem steht nach Ansicht des Gerichts auch nicht fest, dass die vom Kläger gegenüber seinen Auftraggebern abgerechneten Testeinkäufe tatsächlich durchgeführt worden sind.

63

2. Der Beklagte hat auch zu Recht die zunächst vom Kläger selbst erklärten Bareinnahmen weiter berücksichtigt. Der Kläger hat nicht überzeugend dargelegt, wieso die von ihm zunächst selbst erklärten Bareinnahmen nicht berücksichtigt werden sollten.

64

Er selbst hatte zunächst Bareinnahmen in Höhe von ... € in 2005 und in Höhe von ... € in 2006 erklärt. Der Kläger hat keine Unterlagen vorgelegt, aus denen sich ergibt, dass er ausschließlich Zahlungen auf sein Konto erhalten hat.

II.

65

Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

66

Die Revision wird nicht gem. § 115 Abs. 2 FGO zugelassen.