Finanzgericht des Saarlandes (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-04-12, Aktenzeichen 1 K 248/01

Tatbestand

Der Kläger erklärt als "IT Trainer/Dozent" Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Seine Jahresabschlüsse weisen u.a. folgende Daten aus:

Jahr 1996 1997 1998 1999

Umsatz 724.693 798.241 1.038.844 765.179

Gewinn 302.570 359.022 312.599 310.073

Die Tätigkeit ist mit zahlreichen Geschäftsreisen und Übernachtungen verbunden (Bl. 9 Rbh). Dem Unternehmen standen nach Darlegung des Klägers folgende Fahrzeuge zur Verfügung (Bl. 10f. Rbh; Bl. 139 ff.):

PKW 1: Mercedes Benz 600 L - Kennzeichen A

PKW 2: Jaguar XK 8 - Kennzeichen B

PKW 3: Jaguar Double Six - Kennzeichen C

PKW 4: Jaguar XKR - Kennzeichen D

PKW 5: Mercedes CL 600 Coupe - Kennzeichen E

Daten im Überblick :

Wert in DM brutto
Erwerb durch
Besitzdauer
Km-Leistung
Sonstiges

PKW 1
203.347 +

Leasing

5/94 - 8/97
ca. 140.000
Keine Leasingabrechnung

30.502,08

PKW 2
127.121 +

Mietkauf

4/97 - 12/01
28.04.01:
Kein Vertrag über den

24.069

53.953
Verkauf oder Mietkauf-

s. Bl. 149

abrechnung; Kein

Privatanteil

PKW 3
214.997 +
Mietkauf
8/97 -2/01 ?
25.11.00:
Kein Vertrag über den

32.249

85.217
Verkauf oder Mietkauf-

s. Bl. 152

abrechnung; Kein

Privatanteil

PKW 4
145.689 +
Mietkauf
6/99 - ?/04
7/2001:
Unfall -+ Motorschaden;

28.415

25.358
Kein Vertrag über den Verkauf

s. Bl. 162

oder Mietkaufabrechnung;

Privatanteil nach 1 %-Regel,

s.B. 117

PKW 5
215.240 +
Kauf
12/00 - ?/04
4.2.02:
Kein Vertrag über den Verkauf;

45.584
Kein Privatanteil

Von Dezember 2001 bis Oktober 2002 wurde beim Kläger eine Außenprüfung für 1995 bis 1997 durchgeführt. Auf Seite 5 seines Berichtes vom 28. Oktober 2002 legte der Prüfer bezüglich der Fahrzeuge dar (Bl. 11 BpA):

"Der Stpfl. hat nicht ausreichend belegt bzw. glaubhaft gemacht, dass mehr als ein PKW in wesentlichem Umfang betrieblich genutzt wurde. In einer -im Rahmen der ESt-Veranlagung angeforderten- Stellungnahme vom 28.4.97 begründete der Steuerberater des Stpfl. die betriebliche Notwendigkeit damit, daß ein PKW freien Mitarbeitern des Stpfl. zur Verfügung gestellt wurde. Nach Feststellung der BP ist diese Behauptung jedoch unzutreffend, da alle freien Mitarbeiter eigene PKW nutzten und die Kosten dem Stpfl. in Rechnung stellten. Daher wurden seitens der BP die Kosten und Vorsteuern nur für einen PKW berücksichtigt. Soweit eine Trennung der Kosten nicht möglich war, erfolgte eine Kürzung um (50% x 8/12
zeitant.
ab Mai) = rd. 33%."

In den Umsatzsteuer-Voranmeldungen für Juli 1999 und Dezember 2000 hat der Kläger u.a. folgende Vorsteuerbeträge geltend gemacht:

Zeitraum PKW Vorsteuer

Juli 1999 Nr 4 28.510,08 DM

Dezember 2000 Nr. 5 34.438,40 DM

In den Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheiden für Juli 1999 vom 7. Februar 2001 und Dezember 2000 vom 5. Februar 2001 hat der Beklagte diese Vorsteuerbeträge nicht zum Abzug zugelassen. Grundlage hierfür war eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung für den Zeitraum Juli 1999, die am 25. Oktober 2000 beim Kläger durchgeführt worden ist. Auf Seite 4 des Prüfungsberichtes vom 18. Januar 2001 heißt es (Bl. 4 RbhA):

"Anlässlich der Prüfung in den Praxisräumen des bevollmächtigten RA L unter Anwesenheit des Stber. S konnte kein Nachweis über den Anteil der unternehmerischen/privaten Nutzung insbesondere im Hinblick auf die Vorschriften des § 15 Abs. 1 b UStG (ab 01.04.99) erbracht werden. Seitens der Steuerberatung wurde zugesagt, den Nachweis kurzfristig erbringen zu wollen."

Nach der erfolglosen Durchführung eines Einspruchsverfahrens, in dem er mit Schriftsatz vom 14. März 2001 eine "Erläuterung zur Fahrzeugnutzung" gegeben hatte (Bl. 9-11 RbhA), erhob der Kläger am 19. September 2001 Klage. Er beantragt,

unter Änderung des angefochtenen Bescheides die Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember 2000 um 17.608,07 EUR (34.438,40 DM) herabzusetzen.

Der Kläger sei wegen seiner Seminare und Beratungen mehr als 200 Tage im Jahr im gesamten Bundesgebiet tätig. Er habe eine Jahresfahrleistung von rund 50.000 km. Es gebe weder Familie noch eine Lebenspartnerin, die die Fahrzeuge nutzen könnten. Auch für Urlaubsreisen nutze der Kläger die PKW im Regelfall nicht, da er üblicherweise Flugreisen unternehme (Bl. 45, 47).

Seit 1997 hätten sich im Betriebsvermögen der PKW 2 (angeschafft im April 1997 und auch für Privatfahrten genutzt) sowie der PKW 3 (angeschafft im August 1997 und ausschließlich für betriebliche Zwecke genutzt) befunden. Im Juni 1999 habe der Kläger den PKW Nr. 4 angeschafft. Der Anforderung im BMF-Schreiben vom 29. Mai 2000, BStBl I 2000, 819 ff., Ziffer 2.1.1, wonach der Nutzungsnachweis für Zweit- oder Drittfahrzeuge durch ein Fahrtenbuch zu führen sei, könne nicht gefolgt werden. Dies gehe auch aus dem Schreiben der OFD Hannover vom 13. September 1999, S-227 -323-StH 221 hervor (Bl. 46).

Die erstmalige Verwendung des hier streitigen PKW Nr. 5 habe noch im Dezember 2000 stattgefunden. Die Fahrten im Dezember seien durch Vorlage der entsprechenden Seite des Fahrtenbuchs nachgewiesen worden. Das Fahrtenbuch zeige eine ausschließlich betriebliche Verwendung, so dass § 15 Abs. 1 b UStG mangels privater Fahrten nicht anzuwenden sei. Trotz der Kürze des dort dargestellten Zeitraumes komme es für die Beurteilung der Verhältnisse nur auf die Nutzung im Erwerbsjahr 2000 selbst an (Rondorf, NWB F 7 S. 6359). Ansonsten würde das System des Vorsteuerabzuges aus dem Wechselspiel zwischen § 15 UStG und § 15 a UStG unterlaufen und der Verweis in § 15 a Abs. 3 Nr. 2 UStG leerlaufen (Bl. 47 f., 117 f.).

Der Beklagte beantragt,

die Klage als unbegründet abzuweisen.

Unter Bezugnahme auf seine Einspruchsentscheidung im übrigen trägt der Beklagte vor, der Vorsteuerabzug für die Anschaffung der PKW 4 und 5 sei versagt worden, weil nicht ersichtlich sei, ob die Fahrzeuge zu mehr als 10 % unternehmerisch genutzt worden seien (Bl. 50). Bei Zweit- oder Drittfahrzeugen von Einzelunternehmern sei nach Tz. 2.1.1 des BMF-Schreibens vom 29. Mai 2000 - BStBl. I S. 819 regelmäßig davon auszugehen, dass derartige Kfz zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt würden (Bl. 18). Ein höherer Nutzungsgrad müsse grundsätzlich an Hand eines Fahrtenbuches nachwiesen werden. Der dem Urteil des BFH vom 28. Februar 2002, V R 25/96 zugrundeliegende Sachverhalt sei nicht mit dem des Streitfalles vergleichbar.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die beigezogenen Akten des Beklagten und das Protokoll der mündlichen Verhandlung verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die form- und fristgerecht erhobene Klage ist zulässig und teilweise auch begründet. Der Kläger kann die Vorsteuer für den streitigen PKW 5 zur Hälfte abziehen; für die im Unternehmensvermögen befindlichen KFZ (PKW 2, 3 und 4) muss er's sich Privatanteile anrechnen lassen.

1. Umfang des Vorsteuerabzuges nach § 15 Abs. 1 b UStG

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen i.S.d. § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen. Nach der durch das Steuerentlastungsgesetz (StEntlG) 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402) eingeführten Neuregelung des § 15 Abs. 1 b UStG sind nur zu 50 v.H. Vorsteuerbeträge abziehbar, die auf die Anschaffung von Fahrzeugen i.S.d. § 1b Abs. 2 UStG entfallen, die auch für den privaten Bedarf des Unternehmers oder für andere unternehmensfremde Zwecke verwendet werden.

§ 15 Abs. 1 b UStG ist nach § 27 Abs. 3 UStG erstmals auf Fahrzeuge anzuwenden, die nach dem 31. März 1999 angeschafft oder hergestellt, eingeführt, innergemeinschaftlich erworben oder gemietet werden. Ein Unternehmer, der das Fahrzeug insgesamt dem Unternehmen zugeordnet hat und den uneingeschränkten Vorsteuerabzug begehrt, kann sich jedoch unmittelbar auf Art. 17 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG berufen, weil Art. 3 der Entscheidung des Rates vom 28. Februar 2000 (2000/186/EG) zur Ermächtigung der Bundesrepublik Deutschland, von Art. 6 und Art. 17 der Richtlinie 77/388/EWG abweichende Regelungen einzuführen, ungültig ist, soweit er die rückwirkende Geltung der Ermächtigung ab dem 1. April 1999 vorsieht (dazu eingehend: BFH vom 15. Juli 2004 V R 30/00, BStBl. II 2004, 1025 m.w.N.). In einem solchen Falle ist dann auch der private Verwendungseigenverbrauch nach § 3 Abs. 9 a Satz 1 Nr. 1 UStG für das Fahrzeug uneingeschränkt zu versteuern. Die gemeinschaftsrechtliche Ermächtigung zur Einschränkung des Vorsteuerabzuges ist durch die Entscheidung des Rates vom 28. Februar 2000 (2000/186/EG) mit Rückwirkung erteilt worden. Für nach diesem Zeitpunkt angeschaffte Fahrzeuge - wie im Streitfall der PKW 5 - gilt diese Vorschrift zweifelsfrei.

Das Gesetz selbst sagt nichts darüber aus, in welchem Zeitraum die private Verwendung stattfinden muss. Es sind nach Auffassung des Senats insofern entsprechende Grundsätze anzuwenden wie bei der Prüfung des § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG (s. dazu unter Nr. 2 a.E.). Zur Vermeidung zufälliger und damit willkürlicher Ergebnisse der Rechtsanwendung ist demnach bei einer sehr geringen tatsächlichen Nutzungsmöglichkeit des Fahrzeuges im Veranlagungsjahr - im Streitfall: vom 29. bis 31. Dezember 2000, also nur 3 Tage - nicht von der tatsächlichen Nutzung, sondern von der sich aus den Gesamtumständen ergebenden Nutzungsabsicht auszugehen.

2. Voraussetzung des Vorsteuerabzuges nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG

Nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG gilt die Lieferung eines Gegenstandes nicht als für das Unternehmen ausgeführt, wenn ihn der Unternehmer zu weniger als 10 % für sein Unternehmen nutzt. Auch diese Vorschrift ist - wie § 15 Abs. 1 b UStG - durch das StEntlG 1999 mit Wirkung zum 1. April 1999 in das UStG eingefügt und die gemeinschaftsrechtliche Ermächtigung zur Einschränkung des Vorsteuerabzuges durch die Entscheidung des Rates vom 28. Februar 2000 (2000/186/EG) mit Rückwirkung erteilt worden. Für nach diesem Zeitpunkt angeschaffte Fahrzeuge - wie im Streitfall der PKW 5 - gilt diese Vorschrift zweifelsfrei.

Das Gesetz selbst sagt nichts darüber aus, in welchem Zeitraum die 10%-ige unternehmerische Verwendung stattfinden muss. Nach allgemeiner Ansicht sind die Nutzungsverhältnisse im Erwerbsjahr entscheidend und mangels tatsächlicher Nutzung, die objektiv belegte Nutzungsabsicht. Der Unternehmer trägt die Beweislast dafür, dass der Gegenstand zu mehr oder weniger als 10% unternehmerisch genutzt wird (s. z.B. BMF, Schreiben vom 29. Mai 2000, BStBl I 2000, 819; Nieskens in Rau/Dürrwächter u.a., Kommentar zur Umsatzsteuer, Stand Juli 2004, § 15 Anm. A 11 m.w.N.).

3. Schätzung der privatanteiligen KFZ-Kosten für die Umsatzsteuer

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 b (ab 1.4.1999: § 3 Abs. 9a) , § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG ist die private PKW-Nutzung mit den Kosten zu versteuern. Dabei bleiben die Kosten, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen, außer Ansatz (EuGH v. 25. Mai 1993 C-193/91, BStBl. II 1993, 812). Dem gemäß sind die Kosten, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, auf die privaten und unternehmerischen Fahrten aufzuteilen. Soweit diese Kosten und der Umfang der Privatfahrten nicht ermittelt werden können, sind sie zu schätzen. Die 1%-Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG ist für das UStG grundsätzlich - falls der Steuerpflichtige sie nicht aus Vereinfachungsgründen selbst zugrunde legt - kein geeigneter Maßstab, um die Kosten auf die Privatfahrten und die unternehmerischen Fahrten aufzuteilen. Denn der Wert der Nutzungsentnahme geht vom Listenpreis des Fahrzeugs aus und berücksichtigt weder die tatsächlich auf den Betrieb des Fahrzeugs entfallenden Kosten noch die konkreten Nutzungsverhältnisse im Einzelfall (BFH vom 11. März 1999 V R 78/98, BFHE 188, 160; HFR 1999, 569; DStR 1999, 848; v. 4. November 1999 V R 35/99, BFH/NV 2000, 759). Wird der umsatzsteuerliche Eigenverbrauch nach der 1%-Regelung angesetzt, so kann der Unternehmer wegen der nicht vorsteuerbelasteten Kosten einen pauschalen Abschlag von der Bemessungsgrundlage nach Abschnitt I Abs. 2 des BMF-Schreibens vom 21. Februar 1996, BStBl. I 1996, 151 vornehmen (BFH v. 11. April 1996 V B 133/95, UR 1996, 337). Bei einer Schätzung nach allgemeinen Grundsätzen ist dieser pauschale Abschlag jedoch nicht vorzunehmen (BFH v. 10. Juni 1999 V R 87/98, BStBl. II 1999, 580).

4. Anwendung auf den Entscheidungsfall

Bei Anwendung der vorgenannten Grundsätze auf den Streitfall ist zum einem von der Anwendung des § 15 Abs. 1b UStG und damit der hälftigen Kürzung des Vorsteuerabzuges für das streitige Fahrzeug, den PKW 5, und zum anderen von einer mehr als 10%-igen Privatnutzung des PKW 5 auszugehen. Der Kläger muss sich allerdings einen angemessenen Privatanteil für die im streitigen Zeitraum im Unternehmensvermögen befindlichen PKW 2 bis 4 anrechnen lassen.

a. § 15 Abs. 1 b UStG

Die Vorschrift kommt auf den PKW 5 - in zeitlicher Hinsicht - zweifelsfrei zur Anwendung, weil er im Dezember 2000 und damit im zeitlichen Anwendungsbereich der Vorschrift (s. o. Nr. 1 der Entscheidungsgründe) angeschafft worden ist.

Bei der Prüfung der Voraussetzungen der Vorschrift kann nicht nur auf den relativ geringen Nutzungszeitraum von 3 Tagen (29. bis 31. Dezember 2000) des Streitjahres abgestellt werden. Maßgeblich ist vorliegend vielmehr die sich aus den Gesamtumständen ergebende Nutzungsabsicht.

Für die Anwendung auf den Tatbestand der Vorschrift ist nicht von dem in der mündlichen Verhandlung vorgelegten "Fahrtenbuch" für den streitigen PKW 5 auszugehen. Hiernach will der Kläger das Fahrzeug ausschließlich unternehmerisch genutzt haben. Hierzu ist zum einen anzumerken, dass der Kläger für den PKW 5 kein Fahrtenbuch im üblichen Sinne, sondern lediglich eine Seite eines solchen (und zwar für den Zeitraum 28. Dezember 2000 bis 18. Januar 2001) vorgelegt hat. Dies ist allein ist schon zur Nachweisführung unzureichend. Zudem hat er für keines der anderen Fahrzeuge ein Fahrtenbuch geführt. Er ist durch Schreiben des Berichterstatters vom 18. Februar 2005 (Bl. 120) aufgefordert worden, "alle in den Jahren 1999 und 2000 (ggf. auch vorher oder nachher) geführten Fahrtenbücher im Original" vorzulegen. Wenn der Kläger auf diese Aufforderung hin lediglich eine Fahrtenbuchseite vorlegt, so ist daraus der Schluss zu ziehen, dass weitere Aufzeichnungen nicht geführt worden sind. Zudem vermitteln diese Aufzeichnungen den Eindruck, nicht zeitnah, sondern in einem Zuge im nachhinein erstellt worden zu sein. Im übrigen ist der Zeitraum der Aufzeichnungen (28. Dezember 2000 bis 18. Januar 2001) zu kurz, als dass sich hieraus ein repräsentatives und realitätsnahes Bild über die tatsächliche Nutzung des Fahrzeuges ergeben würde.

Es kann deshalb für dieses Fahrzeug nichts anderes als für die übrigen Fahrzeuge gelten, nämlich dass eine nicht unerhebliche private Nutzung beabsichtigt war, wenn diese auch - wegen der Kürze der Zeit - nicht im streitigen Voranmeldungszeitraum stattgefunden haben mag. Ob die private Nutzung für dieses Fahrzeug nach dem 1.1.2001 nach der 1%-Regel oder nach allgemeinen Schätzungsgrundsätzen zu ermitteln ist, spielt für den streitigen Zeitraum keine Rolle. Der Senat geht wegen der geringfügigen Dauer der Unternehmenszugehörigkeit des PKW 5 im streitigen Zeitraum (3 Tage) davon aus, dass in diesem Zeitraum keine Privatnutzung erfolgt ist.

b. § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG

Die Anwendung der Vorschrift kommt nicht in Betracht, weil von einer mehr als 10%-igen Nutzung im Unternehmen des Klägers auszugehen ist.

Bezüglich der Feststellung der zum Vorsteuerabzug erforderlichen unternehmerischen Mindestnutzung der Fahrzeuge i.H.v. 10% gelten die allgemeinen Beweisregeln. Ein (ordnungsgemäß geführtes) Fahrtenbuch liefert wohl den klarsten Nachweis, ist aber keineswegs die einzige Erkenntnismöglichkeit. Der Senat kann auch auf alle sonstigen Umstände des Falles zurückgreifen. Er entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung (§ 96 Abs. 1 FGO). Eine allgemeine, auf der Lebenserfahrung beruhende Regel-Vermutung dafür, dass bei einem Einzelunternehmen Zweit- und Drittfahrzeuge zu weniger als 10% unternehmerisch genutzt werden, besteht nicht. Der Senat folgt nicht der Auffassung, die der BMF in seinem Schreiben vom 29. Mai 2000, BStBl. I 2000, 819, 820 unter Tz 2.1.1 vertritt. Es im Gegenteil nicht generell unplausibel, dass - wie im Streitfall - bei einer umfangreichen, umsatz- und gewinnträchtigen sowie stark reiseabhängigen persönlichen Tätigkeit des Unternehmers zwei Fahrzeuge (soweit eines davon wegen größerer Reparaturen längere Zeit ausfällt, u.U. auch drei Fahrzeuge) ständig in nicht unerheblichem Umfang unternehmerisch genutzt werden.

Im Streitfall hat der Kläger nach den mit Schriftsatz vom 1. April 2005 (Bl. 139 ff.) vorgelegten Nachweisen jährlich weit mehr als 30.000 in seinen Fahrzeugen zurückgelegt. Dies ist offensichtlich auch zum überwiegenden teil im Zusammenhang mit seiner unternehmerischen, von umfangreichen Reisen abhängigen Tätigkeit geschehen. Die Nachweisanforderungen an den Einzelunternehmer sollen nicht überspannt werden, wenn sich die mehr als unwesentliche betriebliche Nutzung - wie im Streitfall - bereits aus den allgemeinen betrieblichen Gegebenheiten erkennen lässt. Immerhin hat der BFH in seinem Urteil vom 28. Februar 2002 V R 25/96, BStBl. II 2003, 815 bereits in der Geltendmachung des Vorsteuerabzuges ein gewichtiges Indiz für die Zuordnung eines Wirtschaftsgutes zum Unternehmensvermögen gesehen. Der Vertreter des Klägers hat zu Recht darauf hingewiesen, dass es aufgrund dieser betrieblichen Gegebenheiten schwerer vorstellbar ist, die seien Fahrzeuge eher privat als unternehmerisch genutzt worden.

c. Privatanteilige KFZ-Kosten

Selbst wenn man grundsätzlich von einer mehr als unerheblichen Nutzung der Fahrzeuge im Unternehmen des Klägers ausgeht, ist es nicht ohne weiteres nachvollziehbar, dass die unternehmerische Tätigkeit des Klägers ("IT Trainer/Dozent"), die auf ihn persönlich zugeschnitten ist, den Einsatz mehrerer und zudem solch hochwertiger PKW erforderlich macht. Immerhin haben sich seit der Anschaffung des PKW 4 insgesamt 3 hochwertige, keineswegs wirtschaftlich verbrauchte Fahrzeuge im Unternehmensvermögen befunden. Dies deutet darauf hin, dass den Kläger mit diesen Fahrzeugen mehr als die rein unternehmenstechnischen Erfordernisse verbinden. Es ist dem Kläger bei zwei Außenprüfungen nicht gelungen, den Prüfern die betriebliche Nutzung der Fahrzeuge plausibel zu machen; er hat hierbei zum Teil auf nachweislich unwahre Behauptungen (Nutzung durch freie Mitarbeiter) zurückgegriffen. Auch seine Behauptung, Urlaubsreisen "im Regelfall" nicht mit dem PKW durchzuführen (Bl. 47), hat er nicht glaubhaft gemacht. Zum Zeitpunkt der Beendigung der unternehmerischen Nutzung waren die Fahrzeuge jeweils nicht wirtschaftlich verbraucht, sondern verfügten noch über erhebliche Restwerte. Verträge oder Abrechnungen darüber, zu welchen Konditionen die Fahrzeuge nach Ablauf der unternehmerischen Nutzung abgegeben worden sind, sind - trotz Aufforderung hierzu - nicht vorgelegt worden. Zwar weist der Kläger darauf hin, dass es keine Familie oder Lebenspartnerin gebe, die die Fahrzeuge nutzen könnten; ob dies allerdings so ist oder nicht, ist weder nachgewiesen noch nachprüfbar und kann durchaus bezweifelt werden. Lebensfremd erscheint dem Senat insbesondere der Vortrag des Klägers, er habe lediglich ein Fahrzeug für private Fahrten genutzt. Soweit - wie im Entscheidungsfall - nichts anderes nachgewiesen ist, ist nach der Lebenserfahrung vielmehr davon auszugehen, dass - je nach Bedarf - jedes der Fahrzeuge beruflich und privat genutzt worden ist. Dies alles spricht dafür, dass der Einsatz der hochwertigen Fahrzeuge nicht zuletzt auch aus Gründen erfolgt ist, die nicht allein im Unternehmensbereich zu finden sind. Im Hinblick darauf, dass der Kläger mit seiner unternehmerischen Tätigkeit unstreitig zu den sog. "Vielfahrern" gehört, schätzt der Senat den Privatanteil auf 25% der Kosten.

Der Kläger hat noch keinen Jahresabschluss für 2000 vorgelegt. Der Senat ermittelt deshalb die KFZ-Kosten des streitigen Zeitraums für die PKW 2 bis 4 unter Zugrundelegung der im Verfahren gemachten Angaben des Klägers und im übrigen in Anlehnung an die Daten des Jahres 1999. Hiernach ergibt sich für die Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2000 ein auf privaten KFZ-Nutzung beruhender Privatanteil i.H.v. 238,58 EUR (466,62 DM):

Konto

1999

2000

6220 - Abschreibung, Bl. 176

99.946

99.946

6520 - Versicherungen

13.166

13.166

6530 - Laufende Betriebskosten, B. 141

10.022

11.973

6540 - Reparaturen

46.030

7.041

7685 - Steuer

480

480

171.643

134.606

Privatanteil 25%

42.910,75

33.651,50

Umsatzsteuer 16%

6.865,72

5.384,24

In Euro

3.510,39

2.752,92

Für einen Monat

229,41

4. Der Klage war nach alledem im dargelegten Umfang stattzugeben; im übrigen war sie abzuweisen.

Die Kosten des Verfahrens werden den Beteiligten gemäß § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO zu je ½ auferlegt. Die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO. Die Verpflichtung des Beklagten zur Berechnung der Steuer beruht auf § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.

Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen der Frage zugelassen, wie bei Anwendung des § 15 Abs. 1 b UStG die Verwendung des Fahrzeugs festzustellen ist, wenn das Fahrzeug im Anschaffungsjahr lediglich kurzzeitig - im Streitfall: 3 Tage - genutzt werden kann.

Gründe

Die form- und fristgerecht erhobene Klage ist zulässig und teilweise auch begründet. Der Kläger kann die Vorsteuer für den streitigen PKW 5 zur Hälfte abziehen; für die im Unternehmensvermögen befindlichen KFZ (PKW 2, 3 und 4) muss er's sich Privatanteile anrechnen lassen.

1. Umfang des Vorsteuerabzuges nach § 15 Abs. 1 b UStG

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen i.S.d. § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen. Nach der durch das Steuerentlastungsgesetz (StEntlG) 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402) eingeführten Neuregelung des § 15 Abs. 1 b UStG sind nur zu 50 v.H. Vorsteuerbeträge abziehbar, die auf die Anschaffung von Fahrzeugen i.S.d. § 1b Abs. 2 UStG entfallen, die auch für den privaten Bedarf des Unternehmers oder für andere unternehmensfremde Zwecke verwendet werden.

§ 15 Abs. 1 b UStG ist nach § 27 Abs. 3 UStG erstmals auf Fahrzeuge anzuwenden, die nach dem 31. März 1999 angeschafft oder hergestellt, eingeführt, innergemeinschaftlich erworben oder gemietet werden. Ein Unternehmer, der das Fahrzeug insgesamt dem Unternehmen zugeordnet hat und den uneingeschränkten Vorsteuerabzug begehrt, kann sich jedoch unmittelbar auf Art. 17 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG berufen, weil Art. 3 der Entscheidung des Rates vom 28. Februar 2000 (2000/186/EG) zur Ermächtigung der Bundesrepublik Deutschland, von Art. 6 und Art. 17 der Richtlinie 77/388/EWG abweichende Regelungen einzuführen, ungültig ist, soweit er die rückwirkende Geltung der Ermächtigung ab dem 1. April 1999 vorsieht (dazu eingehend: BFH vom 15. Juli 2004 V R 30/00, BStBl. II 2004, 1025 m.w.N.). In einem solchen Falle ist dann auch der private Verwendungseigenverbrauch nach § 3 Abs. 9 a Satz 1 Nr. 1 UStG für das Fahrzeug uneingeschränkt zu versteuern. Die gemeinschaftsrechtliche Ermächtigung zur Einschränkung des Vorsteuerabzuges ist durch die Entscheidung des Rates vom 28. Februar 2000 (2000/186/EG) mit Rückwirkung erteilt worden. Für nach diesem Zeitpunkt angeschaffte Fahrzeuge - wie im Streitfall der PKW 5 - gilt diese Vorschrift zweifelsfrei.

Das Gesetz selbst sagt nichts darüber aus, in welchem Zeitraum die private Verwendung stattfinden muss. Es sind nach Auffassung des Senats insofern entsprechende Grundsätze anzuwenden wie bei der Prüfung des § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG (s. dazu unter Nr. 2 a.E.). Zur Vermeidung zufälliger und damit willkürlicher Ergebnisse der Rechtsanwendung ist demnach bei einer sehr geringen tatsächlichen Nutzungsmöglichkeit des Fahrzeuges im Veranlagungsjahr - im Streitfall: vom 29. bis 31. Dezember 2000, also nur 3 Tage - nicht von der tatsächlichen Nutzung, sondern von der sich aus den Gesamtumständen ergebenden Nutzungsabsicht auszugehen.

2. Voraussetzung des Vorsteuerabzuges nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG

Nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG gilt die Lieferung eines Gegenstandes nicht als für das Unternehmen ausgeführt, wenn ihn der Unternehmer zu weniger als 10 % für sein Unternehmen nutzt. Auch diese Vorschrift ist - wie § 15 Abs. 1 b UStG - durch das StEntlG 1999 mit Wirkung zum 1. April 1999 in das UStG eingefügt und die gemeinschaftsrechtliche Ermächtigung zur Einschränkung des Vorsteuerabzuges durch die Entscheidung des Rates vom 28. Februar 2000 (2000/186/EG) mit Rückwirkung erteilt worden. Für nach diesem Zeitpunkt angeschaffte Fahrzeuge - wie im Streitfall der PKW 5 - gilt diese Vorschrift zweifelsfrei.

Das Gesetz selbst sagt nichts darüber aus, in welchem Zeitraum die 10%-ige unternehmerische Verwendung stattfinden muss. Nach allgemeiner Ansicht sind die Nutzungsverhältnisse im Erwerbsjahr entscheidend und mangels tatsächlicher Nutzung, die objektiv belegte Nutzungsabsicht. Der Unternehmer trägt die Beweislast dafür, dass der Gegenstand zu mehr oder weniger als 10% unternehmerisch genutzt wird (s. z.B. BMF, Schreiben vom 29. Mai 2000, BStBl I 2000, 819; Nieskens in Rau/Dürrwächter u.a., Kommentar zur Umsatzsteuer, Stand Juli 2004, § 15 Anm. A 11 m.w.N.).

3. Schätzung der privatanteiligen KFZ-Kosten für die Umsatzsteuer

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 b (ab 1.4.1999: § 3 Abs. 9a) , § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG ist die private PKW-Nutzung mit den Kosten zu versteuern. Dabei bleiben die Kosten, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen, außer Ansatz (EuGH v. 25. Mai 1993 C-193/91, BStBl. II 1993, 812). Dem gemäß sind die Kosten, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, auf die privaten und unternehmerischen Fahrten aufzuteilen. Soweit diese Kosten und der Umfang der Privatfahrten nicht ermittelt werden können, sind sie zu schätzen. Die 1%-Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG ist für das UStG grundsätzlich - falls der Steuerpflichtige sie nicht aus Vereinfachungsgründen selbst zugrunde legt - kein geeigneter Maßstab, um die Kosten auf die Privatfahrten und die unternehmerischen Fahrten aufzuteilen. Denn der Wert der Nutzungsentnahme geht vom Listenpreis des Fahrzeugs aus und berücksichtigt weder die tatsächlich auf den Betrieb des Fahrzeugs entfallenden Kosten noch die konkreten Nutzungsverhältnisse im Einzelfall (BFH vom 11. März 1999 V R 78/98, BFHE 188, 160; HFR 1999, 569; DStR 1999, 848; v. 4. November 1999 V R 35/99, BFH/NV 2000, 759). Wird der umsatzsteuerliche Eigenverbrauch nach der 1%-Regelung angesetzt, so kann der Unternehmer wegen der nicht vorsteuerbelasteten Kosten einen pauschalen Abschlag von der Bemessungsgrundlage nach Abschnitt I Abs. 2 des BMF-Schreibens vom 21. Februar 1996, BStBl. I 1996, 151 vornehmen (BFH v. 11. April 1996 V B 133/95, UR 1996, 337). Bei einer Schätzung nach allgemeinen Grundsätzen ist dieser pauschale Abschlag jedoch nicht vorzunehmen (BFH v. 10. Juni 1999 V R 87/98, BStBl. II 1999, 580).

4. Anwendung auf den Entscheidungsfall

Bei Anwendung der vorgenannten Grundsätze auf den Streitfall ist zum einem von der Anwendung des § 15 Abs. 1b UStG und damit der hälftigen Kürzung des Vorsteuerabzuges für das streitige Fahrzeug, den PKW 5, und zum anderen von einer mehr als 10%-igen Privatnutzung des PKW 5 auszugehen. Der Kläger muss sich allerdings einen angemessenen Privatanteil für die im streitigen Zeitraum im Unternehmensvermögen befindlichen PKW 2 bis 4 anrechnen lassen.

a. § 15 Abs. 1 b UStG

Die Vorschrift kommt auf den PKW 5 - in zeitlicher Hinsicht - zweifelsfrei zur Anwendung, weil er im Dezember 2000 und damit im zeitlichen Anwendungsbereich der Vorschrift (s. o. Nr. 1 der Entscheidungsgründe) angeschafft worden ist.

Bei der Prüfung der Voraussetzungen der Vorschrift kann nicht nur auf den relativ geringen Nutzungszeitraum von 3 Tagen (29. bis 31. Dezember 2000) des Streitjahres abgestellt werden. Maßgeblich ist vorliegend vielmehr die sich aus den Gesamtumständen ergebende Nutzungsabsicht.

Für die Anwendung auf den Tatbestand der Vorschrift ist nicht von dem in der mündlichen Verhandlung vorgelegten "Fahrtenbuch" für den streitigen PKW 5 auszugehen. Hiernach will der Kläger das Fahrzeug ausschließlich unternehmerisch genutzt haben. Hierzu ist zum einen anzumerken, dass der Kläger für den PKW 5 kein Fahrtenbuch im üblichen Sinne, sondern lediglich eine Seite eines solchen (und zwar für den Zeitraum 28. Dezember 2000 bis 18. Januar 2001) vorgelegt hat. Dies ist allein ist schon zur Nachweisführung unzureichend. Zudem hat er für keines der anderen Fahrzeuge ein Fahrtenbuch geführt. Er ist durch Schreiben des Berichterstatters vom 18. Februar 2005 (Bl. 120) aufgefordert worden, "alle in den Jahren 1999 und 2000 (ggf. auch vorher oder nachher) geführten Fahrtenbücher im Original" vorzulegen. Wenn der Kläger auf diese Aufforderung hin lediglich eine Fahrtenbuchseite vorlegt, so ist daraus der Schluss zu ziehen, dass weitere Aufzeichnungen nicht geführt worden sind. Zudem vermitteln diese Aufzeichnungen den Eindruck, nicht zeitnah, sondern in einem Zuge im nachhinein erstellt worden zu sein. Im übrigen ist der Zeitraum der Aufzeichnungen (28. Dezember 2000 bis 18. Januar 2001) zu kurz, als dass sich hieraus ein repräsentatives und realitätsnahes Bild über die tatsächliche Nutzung des Fahrzeuges ergeben würde.

Es kann deshalb für dieses Fahrzeug nichts anderes als für die übrigen Fahrzeuge gelten, nämlich dass eine nicht unerhebliche private Nutzung beabsichtigt war, wenn diese auch - wegen der Kürze der Zeit - nicht im streitigen Voranmeldungszeitraum stattgefunden haben mag. Ob die private Nutzung für dieses Fahrzeug nach dem 1.1.2001 nach der 1%-Regel oder nach allgemeinen Schätzungsgrundsätzen zu ermitteln ist, spielt für den streitigen Zeitraum keine Rolle. Der Senat geht wegen der geringfügigen Dauer der Unternehmenszugehörigkeit des PKW 5 im streitigen Zeitraum (3 Tage) davon aus, dass in diesem Zeitraum keine Privatnutzung erfolgt ist.

b. § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG

Die Anwendung der Vorschrift kommt nicht in Betracht, weil von einer mehr als 10%-igen Nutzung im Unternehmen des Klägers auszugehen ist.

Bezüglich der Feststellung der zum Vorsteuerabzug erforderlichen unternehmerischen Mindestnutzung der Fahrzeuge i.H.v. 10% gelten die allgemeinen Beweisregeln. Ein (ordnungsgemäß geführtes) Fahrtenbuch liefert wohl den klarsten Nachweis, ist aber keineswegs die einzige Erkenntnismöglichkeit. Der Senat kann auch auf alle sonstigen Umstände des Falles zurückgreifen. Er entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung (§ 96 Abs. 1 FGO). Eine allgemeine, auf der Lebenserfahrung beruhende Regel-Vermutung dafür, dass bei einem Einzelunternehmen Zweit- und Drittfahrzeuge zu weniger als 10% unternehmerisch genutzt werden, besteht nicht. Der Senat folgt nicht der Auffassung, die der BMF in seinem Schreiben vom 29. Mai 2000, BStBl. I 2000, 819, 820 unter Tz 2.1.1 vertritt. Es im Gegenteil nicht generell unplausibel, dass - wie im Streitfall - bei einer umfangreichen, umsatz- und gewinnträchtigen sowie stark reiseabhängigen persönlichen Tätigkeit des Unternehmers zwei Fahrzeuge (soweit eines davon wegen größerer Reparaturen längere Zeit ausfällt, u.U. auch drei Fahrzeuge) ständig in nicht unerheblichem Umfang unternehmerisch genutzt werden.

Im Streitfall hat der Kläger nach den mit Schriftsatz vom 1. April 2005 (Bl. 139 ff.) vorgelegten Nachweisen jährlich weit mehr als 30.000 in seinen Fahrzeugen zurückgelegt. Dies ist offensichtlich auch zum überwiegenden teil im Zusammenhang mit seiner unternehmerischen, von umfangreichen Reisen abhängigen Tätigkeit geschehen. Die Nachweisanforderungen an den Einzelunternehmer sollen nicht überspannt werden, wenn sich die mehr als unwesentliche betriebliche Nutzung - wie im Streitfall - bereits aus den allgemeinen betrieblichen Gegebenheiten erkennen lässt. Immerhin hat der BFH in seinem Urteil vom 28. Februar 2002 V R 25/96, BStBl. II 2003, 815 bereits in der Geltendmachung des Vorsteuerabzuges ein gewichtiges Indiz für die Zuordnung eines Wirtschaftsgutes zum Unternehmensvermögen gesehen. Der Vertreter des Klägers hat zu Recht darauf hingewiesen, dass es aufgrund dieser betrieblichen Gegebenheiten schwerer vorstellbar ist, die seien Fahrzeuge eher privat als unternehmerisch genutzt worden.

c. Privatanteilige KFZ-Kosten

Selbst wenn man grundsätzlich von einer mehr als unerheblichen Nutzung der Fahrzeuge im Unternehmen des Klägers ausgeht, ist es nicht ohne weiteres nachvollziehbar, dass die unternehmerische Tätigkeit des Klägers ("IT Trainer/Dozent"), die auf ihn persönlich zugeschnitten ist, den Einsatz mehrerer und zudem solch hochwertiger PKW erforderlich macht. Immerhin haben sich seit der Anschaffung des PKW 4 insgesamt 3 hochwertige, keineswegs wirtschaftlich verbrauchte Fahrzeuge im Unternehmensvermögen befunden. Dies deutet darauf hin, dass den Kläger mit diesen Fahrzeugen mehr als die rein unternehmenstechnischen Erfordernisse verbinden. Es ist dem Kläger bei zwei Außenprüfungen nicht gelungen, den Prüfern die betriebliche Nutzung der Fahrzeuge plausibel zu machen; er hat hierbei zum Teil auf nachweislich unwahre Behauptungen (Nutzung durch freie Mitarbeiter) zurückgegriffen. Auch seine Behauptung, Urlaubsreisen "im Regelfall" nicht mit dem PKW durchzuführen (Bl. 47), hat er nicht glaubhaft gemacht. Zum Zeitpunkt der Beendigung der unternehmerischen Nutzung waren die Fahrzeuge jeweils nicht wirtschaftlich verbraucht, sondern verfügten noch über erhebliche Restwerte. Verträge oder Abrechnungen darüber, zu welchen Konditionen die Fahrzeuge nach Ablauf der unternehmerischen Nutzung abgegeben worden sind, sind - trotz Aufforderung hierzu - nicht vorgelegt worden. Zwar weist der Kläger darauf hin, dass es keine Familie oder Lebenspartnerin gebe, die die Fahrzeuge nutzen könnten; ob dies allerdings so ist oder nicht, ist weder nachgewiesen noch nachprüfbar und kann durchaus bezweifelt werden. Lebensfremd erscheint dem Senat insbesondere der Vortrag des Klägers, er habe lediglich ein Fahrzeug für private Fahrten genutzt. Soweit - wie im Entscheidungsfall - nichts anderes nachgewiesen ist, ist nach der Lebenserfahrung vielmehr davon auszugehen, dass - je nach Bedarf - jedes der Fahrzeuge beruflich und privat genutzt worden ist. Dies alles spricht dafür, dass der Einsatz der hochwertigen Fahrzeuge nicht zuletzt auch aus Gründen erfolgt ist, die nicht allein im Unternehmensbereich zu finden sind. Im Hinblick darauf, dass der Kläger mit seiner unternehmerischen Tätigkeit unstreitig zu den sog. "Vielfahrern" gehört, schätzt der Senat den Privatanteil auf 25% der Kosten.

Der Kläger hat noch keinen Jahresabschluss für 2000 vorgelegt. Der Senat ermittelt deshalb die KFZ-Kosten des streitigen Zeitraums für die PKW 2 bis 4 unter Zugrundelegung der im Verfahren gemachten Angaben des Klägers und im übrigen in Anlehnung an die Daten des Jahres 1999. Hiernach ergibt sich für die Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2000 ein auf privaten KFZ-Nutzung beruhender Privatanteil i.H.v. 238,58 EUR (466,62 DM):

Konto

1999

2000

6220 - Abschreibung, Bl. 176

99.946

99.946

6520 - Versicherungen

13.166

13.166

6530 - Laufende Betriebskosten, B. 141

10.022

11.973

6540 - Reparaturen

46.030

7.041

7685 - Steuer

480

480

171.643

134.606

Privatanteil 25%

42.910,75

33.651,50

Umsatzsteuer 16%

6.865,72

5.384,24

In Euro

3.510,39

2.752,92

Für einen Monat

229,41

4. Der Klage war nach alledem im dargelegten Umfang stattzugeben; im übrigen war sie abzuweisen.

Die Kosten des Verfahrens werden den Beteiligten gemäß § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO zu je ½ auferlegt. Die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO. Die Verpflichtung des Beklagten zur Berechnung der Steuer beruht auf § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.

Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen der Frage zugelassen, wie bei Anwendung des § 15 Abs. 1 b UStG die Verwendung des Fahrzeugs festzustellen ist, wenn das Fahrzeug im Anschaffungsjahr lediglich kurzzeitig - im Streitfall: 3 Tage - genutzt werden kann.