Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-01-26, Aktenzeichen 6 K 99/06

Tenor

1. Der Feststellungsbescheid vom 19. Juli 2004 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005 wird dahingehend abgeändert, dass der Zurechnungsbetrag auf 0,00 DM festgestellt wird und der nachrichtlich festgestellte Kürzungsbetrag im Sinne des § 14 Abs. 2 Satz 1 2. Halbsatz AStG für 1997 210.498 DM, für 1998 47.036 DM, für 1999 0 DM und für 2000 17.668 DM beträgt.

2. Die Kosten des Verfahrens trägt das beklagte Finanzamt.

3. Die Revision wird nicht zugelassen.

4. Das Urteil ist wegen der dem Kläger zu erstattenden Kosten vorläufig vollstreckbar. Betragen diese nicht mehr als 1.500 EUR, ist das Urteil hinsichtlich der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann in diesem Fall die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des mit Kostenfestsetzungsbeschluss festgesetzten Kostenerstattungsbetrages abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet. Übersteigt der Kostenerstattungsanspruch den Betrag von 1.500 EUR, ist das Urteil wegen der Kosten gegen Sicherheitsleistung in Höhe des mit dem Kostenfestsetzungsbeschluss festgesetzten Erstattungsbetrag vorläufig vollstreckbar.

Tatbestand

1

Die Beteiligten streiten um die Rechtmäßigkeit einer gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 18 des Außensteuergesetzes -AStG-.

2

Der in der Bundesrepublik Deutschland ansässige Kläger war zum 31. Dezember 2000 Alleingesellschafter der „X - AG“ mit Sitz in F./Schweiz. Die X - AG ihrerseits war zum 31. Dezember 2000 Alleingesellschafterin der „Y - GmbH“, ebenfalls mit Sitz in F./Schweiz.

3

Das Wirtschaftsjahr beider Schweizer Kapitalgesellschaften entspricht dem Kalenderjahr.

4

Das Anlagevermögen der Y - GmbH bestand im Wirtschaftsjahr 2000 u. a. aus Aktien an der in A.. / Bundesrepublik Deutschland ansässigen Z - AG. Die Z - AG war am 30. Oktober 2000 durch Verschmelzung der bisherigen Z - GmbH auf die Muttergesellschaft Q- Grundbesitz- und Beteiligungs-AG und deren nachfolgende Umbenennung in Z - AG entstanden.

5

Der Ertrag der Y - GmbH in 2000 bestand aus

6

1. Beteiligungsertrag (= Ausschüttungen der Z - AG) in Höhe von 628.130 Schweizer Franken -CHF-,

2. Zinsertrag in Höhe von 59.989 CHF,

3. Außerordentlichen Ertrag aus der Auflösung von Rücklage in Höhe von 67.517 CHF.

7

Die Gesellschafterversammlung der Y - GmbH, F./Schweiz, beschloss am 8. Oktober 2001 eine Gewinnausschüttung für das Wirtschaftsjahr 2000 in Höhe von 600.000 CHF, gespeist zum einen aus dem Jahresüberschuss für das Wirtschaftsjahr 2000 in Höhe von 205.001 CHF und im Übrigen aus dem auf 5.560.157 CHF lautenden Gewinnvortrag der Y - GmbH. Die Auszahlung der Gewinnausschüttung erfolgt am 17. Dezember 2001.

8

In der Erklärung zur gesonderten Feststellung nach § 18 AStG für das Wirtschaftjahr 2000 – Feststellungsjahr 2001 – betreffend die Y - GmbH, Steuer-Nummer 111..., die als Erstellungsdatum den 20. März 2001 und eine Unterschrift des Klägers sowie den Datumsstempel „19. September 2002“ ausweist und am 20. September 2002 beim beklagten Finanzamt –FA– eingegangen ist, ist die X - AG als unmittelbar Beteiligter zu 100 % und der Kläger als mittelbar Beteiligter der Y - GmbH ausgewiesen. Die vorgenannte Gewinnausschüttung der Y - GmbH an die X - AG vom Dezember 2001 in Höhe von 600.000 CHF – umgerechnet zum Kurs von 100 CHF = 125,6169 DM – = 753.701 DM ist auf Seite 2 der Erklärung unter „C. Angaben zu den Ausschüttungen - Ausländische Obergesellschaft“ (Zeile 22) erklärt.

9

Mit Bescheid des FA vom 19. Juli 2004 über die gesonderte Feststellung nach § 18 AStG wurde ein Zurechnungsbetrag im Sinne des § 14 Abs. 1 AStG in Höhe von 267.125 DM festgestellt. Der Hinzurechnungsbetrag errechnet sich wie folgt:

10

Bilanzgewinn Y - GmbH für 2000

205.000,58 CHF

+ zuzüglich in der Schweiz gezahlter Steuern

68.943,50 CHF

./. abzüglich Auflösung von Steuerrückstellungen

61.293,45 CHF

= Gewinn vor Steuern

212.650,63 CHF

Umgerechnet zum Kurs von 100 CHF = 125,6169 DM

267.125,13 DM

11

Die Ausschüttung vom 17. Dezember 2001 der Y - GmbH an die X - AG in Höhe von 600.000 CHF wird lt. Anlage zum vorgenannten Bescheid im Wirtschaftsjahr 2001 berücksichtigt werden. Dort heißt es weiter: „ Da die Erträge des Wirtschaftjahres 2001 nach § 8 Abs. 1 Nr. 8 AStG in der Fassung des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes (UntStFG) bei der X - AG als aktive Einkünfte nicht mehr der Hinzurechnungsbesteuerung unterliegen, kommt eine Kürzung nach § 14 Abs. 2 i.V. mit § 11 AStG a.F. nicht mehr in Betracht (vgl. Tz. 21 der Neufassung des Anwendungsschreibens zum AStG). “

12

Hiergegen legte der Kläger form- und fristgerecht Einspruch ein; mit dem Einspruch sollte die Kürzung des zuzurechnenden Betrages durch Berücksichtigung der Ausschüttung vom 17. Dezember 2001 nach § 14 Abs. 2 AStG erreicht werden; zugleich sollte der den Hinzurechnungsbetrag übersteigende Betrag in Höhe von 486.576 DM mit den Zurechnungsbeträgen der vorangegangenen vier Jahre 1997, 1998, 1999 und 2000 verrechnet werden (vgl. Einspruchsschreiben vom 13. August 2004). Hierzu berief sich der Kläger auf § 14 Abs. 2 AStG in der Fassung des Art. 17 Nr. 8 des Gesetzes zur Entlastung der Familien und zur Verbesserung der Rahmenbedingungen für Investitionen und Arbeitsplätze (Steueränderungsgesetz 1992 - StÄndG 1992) vom 25. Februar 1992, Bundesgesetzblatt -BGBl- I 1992, Bundessteuerblatt -BStBl- I 1992, 146.

13

Das FA hat mit Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005, auf die wegen der weiteren Einzelheiten Bezug genommen wird, den Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Im Wesentlichen ist Folgendes ausgeführt: Zwar sei nach dem Wortlaut des § 21 Abs. 7 Satz 4 AStG in der Fassung des Art. 5 Nr. 21 des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts (Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz - UntStFG) vom 20. Dezember 2001, BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 37, die Regelung der §§ 11 und 14 AStG erstmals für die Einkommensteuer anzuwenden, für die Zwischeneinkünfte hinzuzurechnen seien, die in einem Wirtschaftsjahr der Zwischengesellschaft entstanden seien, das nach dem 31. Dezember 2000 begonnen habe. Hierbei handele es sich aber ganz offensichtlich um einen Fehler des Gesetzgebers, der mit den Intensionen des Gesetzes nicht vereinbar sei. Eine Auslegung im Wege einer teleologischen Extension ergebe zwangsläufig, dass in allen Fällen der übertragenden Hinzurechnung bei Zwischeneinkünften der Untergesellschaft des Jahres 2000, die im Jahre 2001 an die Obergesellschaft ausgeschüttet worden seien und die gemäß § 8 Abs. 1 Nr. 8 AStG n.F. (= in der Fassung des Art. 5 Nr. 3 UntStFG) aktive Einkünfte seien, eine Kürzung nach § 14 Abs. 2 in Verbindung mit § 11 AStG a.F. nicht mehr vorzunehmen sei.

14

Mit Schriftsatz vom 31. Januar 2006, der an diesem Tag bei Gericht eingegangen ist, wurde Klage erhoben. Der Kläger verfolgt sein außergerichtliches Begehren der Verrechnung der Ausschüttung mit den Hinzurechnungsbeträgen weiter.

15

Unabhängig davon wird vorgetragen, dass die Hinzurechnungsbesteuerung gegen die Niederlassungsfreiheit nach Art. 43 des Vertrages von Amsterdam zur Änderung des Vertrages über die Europäische Union, der Verträge zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft --EGV--, sowie einiger damit zusammenhängender Rechtsakte, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- 1997 Nr. C-340, 1, und die Kapitalverkehrsfreiheit gemäß Art. 56 EGV verstoße und damit aufzuheben sei.

16

Der Kläger beantragt,

17

den Feststellungsbescheid vom 19. Juli 2004 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005 dahingehend abzuändern, dass der Zurechnungsbetrag auf 0,00 DM festgestellt wird und der nachrichtlich festgestellte Kürzungsbetrag im Sinne des § 14 Abs. 2 Satz 1 2. Halbsatz AStG für 1997 210.498 DM, für 1998 47.036 DM, für 1999 0 DM und für 2000 17.668 DM beträgt,

18

hilfsweise für den Fall des ganz oder teilweisen Unterliegens Zulassung der Revision.

19

Das FA beantragt,

20

die Klage abzuweisen,

21

hilfsweise für den Fall des ganz oder teilweisen Unterliegens Zulassung der Revision.

22

Im Wesentlichen wird auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung verwiesen. Hinsichtlich der vom Kläger gerügten mangelnden Vereinbarkeit der Hinzurechnungs-Besteuerung nach dem AStG wird aufgeführt, dass entgegen dem Vortrag des Klägers die §§ 14 bis 18 AStG EU-kompatibel seien.

23

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die sich in der finanzgerichtlichen Akte befinden, die vom Kläger vorgelegten Unterlagen und die vom FA vorgelegten Steuerakten sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 26. Januar 2009 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

24

Die Klage ist begründet.

25

Nach § 14 Abs. 2 Satz 1 1. Halbsatz AStG in der Fassung des Art. 17 Nr. 8 StÄndG 1992 ist der im Streitfall zuzurechnende Betrag von 267.125,13 DM in entsprechender Anwendung des § 11 Abs. 1 AStG um Gewinnanteile zu kürzen, die die Untergesellschaft ausschüttet. Unstreitig sind von der Untergesellschaft Ausschüttungen in Höhe von umgerechnet 753.701 DM ausgeschüttet worden, sodass der Zurechnungsbetrag 0 DM beträgt.

26

Weiter bestimmt § 14 Abs. 2 Satz 1 2. Halbsatz AStG: Soweit die Gewinnanteile den zuzurechnenden Betrag - wie hier - übersteigen (= 753.701 DM abzüglich 267.125,13 DM = 486.575,87 DM), sind sie um die Beträge zu kürzen, die für die vorangegangenen vier Wirtschaftsjahr (= 1997, 1998, 1999 und 2000) nach § 14 Abs. 1 AStG der ausländischen Gesellschaft zugerechnet und noch nicht für eine solche Kürzung verwendet worden sind. Damit werden die Zurechnungen der Vorjahre antragsgemäß wie folgt gekürzt:

27

1997

210.498 DM

1998

47.036 DM

1999

0 DM

2000

17.668 DM

28

Die vom FA vertretene Rechtsauffassung, dass der Wegfall des § 14 Abs. 2 AStG bereits für das Streitjahr 2001 (= Hinzurechnungsjahr gemäß § 10 Abs. 2 Satz 1 AStG = Wirtschaftsjahr 2000 der Zwischengesellschaft) anzuwenden sei, widerspricht dem klaren und eindeutigen Wortlaut des § 21 Abs. 7 Satz 4 AStG in der Fassung des UntStFG. Der Vortrag, es handele sich hierbei um ein Versehen des Gesetzgebers, ist nicht nachvollziehbar:

29

Bereits in der ursprünglichen Fassung des UntStFG lt. Bundestags-Drucksache 14/6882 (BT-Drs.) – Entwurf der Bundesregierung vom 10. September 2001 – war die Anwendungsvorschrift des § 21 Abs. 7 Satz 4 AStG in der Fassung enthalten, in der sie dann auch Gesetz wurde. Irgendwelche besonderen Erläuterungen sind in der Begründung zu § 21 des Entwurfs nicht enthalten (vgl. BT-Drs. 14/6882 Seite 44). Auch der federführende Finanzausschuss hat an dieser Vorschrift diesbezüglich keine Änderungen vorgenommen (vgl. BT-Drs. 14/7344 Seite 12, 13). Der angerufene Vermittlungsausschuss hat das AStG nicht behandelt und somit auch nicht geändert (vgl. BT-Drs. 14/7780 Seite 5).

30

Der Vortrag des FA, dass es sich hierbei um ein Versehen des Gesetzgebers gehandelt habe, ist nach Auffassung des Senats auch deswegen nicht schlüssig, weil der Gesetzgeber diesbezüglich keine Änderung bzw. Richtigstellung vorgenommen hat, obwohl das AStG seit dem Inkrafttreten des UntStFG bis zum Tag der mündlichen Verhandlung durch folgende Gesetze geändert wurde:

31

- Gesetz zum Abbau von Steuervergünstigungen und Ausnahmeregelungen (Steuervergünstigungsabbaugesetz - StVergAbG) vom 16. Mai 2003 (BGBl. I 2003, S. 660, 666)

- Gesetz zur Modernisierung des Investmentwesens und zur Besteuerung von Investmentvermögen (Investmentmodernisierungsgesetz) vom 15. Dezember 2003 (BGBl. I 2003, S. 2676, 2731)

- Gesetz zur Umsetzung der Protokollerklärung der Bundesregierung zur Vermittlungsempfehlung zum Steuervergünstigungsabbaugesetz vom 22. Dezember 2003 (BGBl. I 2003, S. 2840, 2844)

- Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften (Richtlinien-Umsetzungsgesetz - EURLUmsG) vom 09. Dezember 2004 (BGBl. I 2004, S. 3310, 3325)

- Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 07. Dezember 2006 (BGBl. I 2006, S. 2782, 2802)

- Gesetz zur Schaffung deutscher Immobilien-Aktiengesellschaften mit börsennotierten Anteilen vom 28. Mai 2007 (BGBl I 2007, S. 914)

- Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, S. 1912)

- Jahressteuergesetz 2008 (JStG 2008) vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, S. 3150).

32

D. h., der Gesetzgeber hatte mehr als einmal Gelegenheit, ein angebliches Versehen zu korrigieren. Dies ist aber nicht geschehen.

33

Im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 14. Mai 2004, BStBl I 2004, Sonderheft 1, heißt es unter Ziffer 21 in der Tabelle zu § 14 AStG in der Fassung des UntStFG unter „C. 3“ anzuwenden: „ für VZ/EZ, für den Zwischeneinkünfte hinzuzurechnen sind, die in einem Wirtschaftsjahr der Zwischengesellschaft oder der Betriebsstätte entstanden sind, das nach dem 31.12.2000 beginnt (§ 21 Abs. 7 Satz 4 AStG) “.

34

Auch in der Kommentarliteratur wird, soweit ersichtlich, die vom FA vorgetragene Auffassung nicht geteilt (vgl. Flick / Wassermeyer/Baumhoff, AStG, § 14, Rdnr. 9; Strunk/Kaminski/Köhler, AStG/DBA, § 14 AStG, Rz. 5; Rätting/Protzen, IStR 2002, 123; dies., DStR 2002, 241; Höreth/Schiegl/Zipfel, BB 2002, 485; Christoffel/ Seifert/Weimann, Steueränderungen 2001/2002, Freiburg 2002, S. 68 ff.).

35

Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 135 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

36

Die Revision wird nicht zugelassen, da angesichts des eindeutigen und zweifelsfreien und keiner Auslegung zugänglichen Gesetzestextes keine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO erfüllt sind.

Gründe

24

Die Klage ist begründet.

25

Nach § 14 Abs. 2 Satz 1 1. Halbsatz AStG in der Fassung des Art. 17 Nr. 8 StÄndG 1992 ist der im Streitfall zuzurechnende Betrag von 267.125,13 DM in entsprechender Anwendung des § 11 Abs. 1 AStG um Gewinnanteile zu kürzen, die die Untergesellschaft ausschüttet. Unstreitig sind von der Untergesellschaft Ausschüttungen in Höhe von umgerechnet 753.701 DM ausgeschüttet worden, sodass der Zurechnungsbetrag 0 DM beträgt.

26

Weiter bestimmt § 14 Abs. 2 Satz 1 2. Halbsatz AStG: Soweit die Gewinnanteile den zuzurechnenden Betrag - wie hier - übersteigen (= 753.701 DM abzüglich 267.125,13 DM = 486.575,87 DM), sind sie um die Beträge zu kürzen, die für die vorangegangenen vier Wirtschaftsjahr (= 1997, 1998, 1999 und 2000) nach § 14 Abs. 1 AStG der ausländischen Gesellschaft zugerechnet und noch nicht für eine solche Kürzung verwendet worden sind. Damit werden die Zurechnungen der Vorjahre antragsgemäß wie folgt gekürzt:

27

1997

210.498 DM

1998

47.036 DM

1999

0 DM

2000

17.668 DM

28

Die vom FA vertretene Rechtsauffassung, dass der Wegfall des § 14 Abs. 2 AStG bereits für das Streitjahr 2001 (= Hinzurechnungsjahr gemäß § 10 Abs. 2 Satz 1 AStG = Wirtschaftsjahr 2000 der Zwischengesellschaft) anzuwenden sei, widerspricht dem klaren und eindeutigen Wortlaut des § 21 Abs. 7 Satz 4 AStG in der Fassung des UntStFG. Der Vortrag, es handele sich hierbei um ein Versehen des Gesetzgebers, ist nicht nachvollziehbar:

29

Bereits in der ursprünglichen Fassung des UntStFG lt. Bundestags-Drucksache 14/6882 (BT-Drs.) – Entwurf der Bundesregierung vom 10. September 2001 – war die Anwendungsvorschrift des § 21 Abs. 7 Satz 4 AStG in der Fassung enthalten, in der sie dann auch Gesetz wurde. Irgendwelche besonderen Erläuterungen sind in der Begründung zu § 21 des Entwurfs nicht enthalten (vgl. BT-Drs. 14/6882 Seite 44). Auch der federführende Finanzausschuss hat an dieser Vorschrift diesbezüglich keine Änderungen vorgenommen (vgl. BT-Drs. 14/7344 Seite 12, 13). Der angerufene Vermittlungsausschuss hat das AStG nicht behandelt und somit auch nicht geändert (vgl. BT-Drs. 14/7780 Seite 5).

30

Der Vortrag des FA, dass es sich hierbei um ein Versehen des Gesetzgebers gehandelt habe, ist nach Auffassung des Senats auch deswegen nicht schlüssig, weil der Gesetzgeber diesbezüglich keine Änderung bzw. Richtigstellung vorgenommen hat, obwohl das AStG seit dem Inkrafttreten des UntStFG bis zum Tag der mündlichen Verhandlung durch folgende Gesetze geändert wurde:

31

- Gesetz zum Abbau von Steuervergünstigungen und Ausnahmeregelungen (Steuervergünstigungsabbaugesetz - StVergAbG) vom 16. Mai 2003 (BGBl. I 2003, S. 660, 666)

- Gesetz zur Modernisierung des Investmentwesens und zur Besteuerung von Investmentvermögen (Investmentmodernisierungsgesetz) vom 15. Dezember 2003 (BGBl. I 2003, S. 2676, 2731)

- Gesetz zur Umsetzung der Protokollerklärung der Bundesregierung zur Vermittlungsempfehlung zum Steuervergünstigungsabbaugesetz vom 22. Dezember 2003 (BGBl. I 2003, S. 2840, 2844)

- Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften (Richtlinien-Umsetzungsgesetz - EURLUmsG) vom 09. Dezember 2004 (BGBl. I 2004, S. 3310, 3325)

- Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 07. Dezember 2006 (BGBl. I 2006, S. 2782, 2802)

- Gesetz zur Schaffung deutscher Immobilien-Aktiengesellschaften mit börsennotierten Anteilen vom 28. Mai 2007 (BGBl I 2007, S. 914)

- Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, S. 1912)

- Jahressteuergesetz 2008 (JStG 2008) vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, S. 3150).

32

D. h., der Gesetzgeber hatte mehr als einmal Gelegenheit, ein angebliches Versehen zu korrigieren. Dies ist aber nicht geschehen.

33

Im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 14. Mai 2004, BStBl I 2004, Sonderheft 1, heißt es unter Ziffer 21 in der Tabelle zu § 14 AStG in der Fassung des UntStFG unter „C. 3“ anzuwenden: „ für VZ/EZ, für den Zwischeneinkünfte hinzuzurechnen sind, die in einem Wirtschaftsjahr der Zwischengesellschaft oder der Betriebsstätte entstanden sind, das nach dem 31.12.2000 beginnt (§ 21 Abs. 7 Satz 4 AStG) “.

34

Auch in der Kommentarliteratur wird, soweit ersichtlich, die vom FA vorgetragene Auffassung nicht geteilt (vgl. Flick / Wassermeyer/Baumhoff, AStG, § 14, Rdnr. 9; Strunk/Kaminski/Köhler, AStG/DBA, § 14 AStG, Rz. 5; Rätting/Protzen, IStR 2002, 123; dies., DStR 2002, 241; Höreth/Schiegl/Zipfel, BB 2002, 485; Christoffel/ Seifert/Weimann, Steueränderungen 2001/2002, Freiburg 2002, S. 68 ff.).

35

Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 135 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

36

Die Revision wird nicht zugelassen, da angesichts des eindeutigen und zweifelsfreien und keiner Auslegung zugänglichen Gesetzestextes keine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO erfüllt sind.