Oberverwaltungsgericht des Saarlandes (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-12-03, Aktenzeichen 1 A 6/12

Tenor

Unter entsprechender Abänderung des Urteils des Verwaltungsgerichts des Saarlandes vom 8. August 2011 - 3 K 640/09 - wird der Bescheid der Beklagten vom 19. November 2008 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 24. Juli 2009 aufgehoben, soweit die Klägerin zu einer Bestattungsgrundgebühr Asche in Höhe von 1.225,- Euro herangezogen wird.

Die Kosten des Verfahrens fallen der Beklagten zur Last.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

Die Klägerin wendet sich gegen den Friedhofsgebührenbescheid der Beklagten vom 19.11.2008, der auf der Grundlage der Friedhofs- und Bestattungsgebührensatzung in der Fassung vom 19.2.2008 (FBGS) in Verbindung mit dem als Anlage 1 zu § 2 FBGS erlassenen Gebührenverzeichnis (GV-FBGS) ergangen ist.

In diesem Gebührenverzeichnis heißt es unter Punkt „I. Grabnutzungsgebühren“ einleitend, dass die Grabnutzungsgebühren im Wesentlichen anteilig die Kosten beinhalten für die Planung und den Bau von Friedhofsanlagen einschließlich der Nutzung der gesamten Infrastruktur. Dies seien u.a. Wege, Treppen und Brunnenanlagen, Wasser- und Kanalnetz, Abfallcontainer, Betriebsgebäude, rahmende Grünanlagen, Bau von Grabfeldern bzw. Wiederbelegungsflächen, Abraum und Entsorgung von Reihengrabfeldern sowie Pflege und Unterhaltung der Friedhofsanlagen einschließlich der gesamten Infrastruktur für näher bezeichnete Lauf- bzw. Nutzungszeiten.

Unter Punkt „II. Bestattungsgrundgebühren“ sind die in dieser Gebühr im Wesentlichen enthaltenen Leistungen aufgeführt. Im Einzelnen sind dies für Körper- und Ascheerdbeisetzungen: Ausheben und Ausgrünen des Grabes, Benutzen und würdige Ausschmückung der Leichenzelle - sofern vorhanden -, Überführung der Leiche von der Leichenzelle in die Aussegnungshalle, Transport der Kränze zum Grab, Schließen des Grabes, Glockengeläut - soweit vorhanden - und Verwaltungskosten. Abschließend heißt es, dass ein Verzicht auf Einzelleistungen keinen Anspruch auf Erstattung eines Teils der Gebühren begründe, weil Leistungen und Einrichtungen vorgehalten würden.

Der am 2.11.2008 verstorbene Ehemann der Klägerin wurde am 13.11.2008 in einem bereits teilweise belegten und mit bis zu vier Urnen belegbaren Urnenrabattengrab in besonderer Lage auf dem Friedhof im Stadtteil St. J. beigesetzt. Das Nutzungsrecht an dieser Grabstätte war am 18.6.2001 für 30 Jahre begründet worden.

Am 19.11.2008 erließ die Beklagte als gesetzliche Vertreterin des Friedhofsträgers den angefochtenen Friedhofsgebührenbescheid, durch den die Klägerin zur Entrichtung einer Bestattungsgrundgebühr Asche in Höhe von 1.225,- EUR, einer Gebühr von 15,- EUR für die Gestellung des Urnenträgers sowie einer Gebühr von 15,- EUR für die Umschreibung des Grabnutzungsrechts herangezogen wurde.

Die Klägerin legte am 12.12.2008 Widerspruch ein und bemängelte, dass der Betrag für die Bestattungsgrundgebühr außerordentlich hoch und mangels Beifügung der Kalkulationsgrundlage nicht nachvollziehbar sei.

Mit Schreiben vom 17.12.2008 teilte die Beklagte mit, dass sie dem Widerspruch nicht abhelfen könne und erläuterte die Höhe der Bestattungsgrundgebühr Asche dahingehend, dass nach der zugrunde liegenden Gebührenbedarfsberechnung alle Aufwendungen, die durch den Betrieb und die Unterhaltung der städtischen Friedhöfe entstünden, zu 65 % auf die Nutzer der Friedhöfe umgelegt und die verbleibenden 35 % mit Blick auf das öffentliche Interesse am Betrieb der Friedhöfe aus Steuermitteln abgedeckt würden. Für die jährlich vorzunehmenden ca. 1.900 Bestattungen müssten entsprechendes Personal, Maschinen, Geräte und die erforderlichen Immobilien vorgehalten werden. Die Kosten für deren Bereitstellung würden gleichmäßig auf die kalkulierte Zahl der Bestattungsfälle verteilt. Unter Berücksichtigung der Mehrarbeit bei Körperbeisetzungen ergäben sich die festgesetzte Bestattungsgrundgebühr Asche und die betragsmäßig höhere Bestattungsgrundgebühr Körperbeisetzung.

Hieraufhin bestätigte der zwischenzeitlich bestellte Prozessbevollmächtigte der Klägerin mit Schreiben vom 12.1.2009, dass sich deren Einwände im Wesentlichen auf die Bestattungsgrundgebühr Asche bezögen, erbat die Vorlage der diesbezüglichen Gebührenkalkulation und begründete die Auffassung, die Bestattungsgrundgebühr sei überhöht, unter Hinweis auf weitaus niedrigere Gebührensätze in anderen näher bezeichneten deutschen und saarländischen Städten. Bedenklich seien auch die Einbeziehung von Verwaltungskosten in den Aufwand und die Bestimmung des Gebührenverzeichnisses, wonach ein Verzicht auf einzelne in die Gebühr eingerechnete Bestattungsleistungen wie etwa die Nutzung einer Leichenzelle keinen Anspruch auf Erstattung eines Teils der Gebühr begründe.

Mit Schreiben vom 26.5.2009 verzichtete die Klägerin auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung.

Am 21.7.2009 hat die Klägerin Untätigkeitsklage erhoben, ihre Bedenken bezüglich der Gebührenhöhe wiederholt und - erstmals - gerügt, dass die im Gebührenbescheid in Ansatz gebrachte Gebührenposition „Gestellung des Urnenträgers bei Urnenbeisetzungen“ in dem der Satzung zugehörigen Gebührenverzeichnis nicht aufgeführt sei.

Aufgrund Beratung vom 24.7.2009 wurde der Widerspruch zurückgewiesen. In den Gründen heißt es, Grundlage der für die Gestellung des Urnenträgers in Ansatz gebrachten Gebühr sei die Gebührenposition „Gestellung Konduktführer“ gemäß Abschnitt III Nr. 2.4 GV-FGBS. Insoweit handele es sich bei der Bezeichnung der Gebührenposition im Bescheid um eine wohl aus älteren Satzungsformulierungen herrührende offenbare Unrichtigkeit, die indes nichts daran ändere, dass die berechnete Leistung erbracht worden sei. Die Rechtmäßigkeit der Höhe der satzungsmäßig vorgesehenen Bestattungsgrundgebühr werde von der Kontrollbefugnis des Stadtrechtsausschusses nicht umfasst. Gleichwohl sei anzumerken, dass die Zulässigkeit der zugrunde liegenden Gebührenkalkulation im Ergebnis nicht ernstlich in Zweifel zu ziehen sei. Denn der Satzungsgeber habe einen weiten Ermessensspielraum und die Unterschiede in der durch eine Bestattung letztlich insgesamt ausgelösten Gebührenbelastung des einzelnen Gebührenpflichtigen würden zudem infolge vergleichsweise niedriger Grabnutzungsgebühren im eigenen Stadtgebiet beziehungsweise zusätzlicher Friedhofsverwaltungsgebühren in anderen Städten relativiert.

Den am 18.8.2009 zur Post gegebenen Widerspruchsbescheid hat die Klägerin mit Schriftsatz vom 9.9.2009 in ihr Anfechtungsbegehren einbezogen. Hinsichtlich der Gebührenposition „Gestellung des Urnenträgers bei Urnenbeisetzungen“ hat sie an ihrem Einwand, eine so bezeichnete Gebühr sei in dem maßgeblichen Gebührenverzeichnis vom 19.2.2008 nicht aufgeführt, festgehalten. Ihre Bedenken bezüglich der Höhe der Bestattungsgrundgebühr Asche hat sie - nachdem ihr die diesbezügliche Gebührenkalkulation zugeleitet worden war - dahingehend konkretisiert, dass der zeitliche Ansatz für den Arbeits- und Geräteaufwand jedenfalls in den Fällen überhöht sei, in denen wie vorliegend die Beisetzung als Folgebeisetzung in einer bereits bestehenden Grabstätte und zudem ohne Trauerfeier und ohne Benutzung einer Leichenzelle - also ohne Überführungs- und Transportkosten - erfolge. Hinsichtlich des umgelegten Sachkostenanteils sei die Einbeziehung der Position „Abschreibung L. und Leist.“, bei der es sich um abgeschriebene uneinbringliche Forderungen handeln soll, als betriebsfremd zu erachten. Sie gehöre nicht zu den gebührenfähigen betriebsbedingten Kosten. Es finde kein Wertverzehr statt, sondern handele sich um eine Veränderung auf der Einnahmeseite, die nicht unter den Kostenbegriff falle. Gleiches dürfte hinsichtlich der Position „Einzelwertberichtigung“ gelten. Die weitere Position „Pförtnerdienst“ sei gebührenrechtlich wohl eher der Grabnutzung als der Bestattung zuzuordnen. Dass der in Ansatz gebrachte Kostenanteil „Pförtnerdienst“ gerade in Bezug auf Bestattungen anfalle, sei zu bezweifeln. Problematisch erscheine ferner, dass in den Sachkostenanteil sowohl hinsichtlich Asche- wie auch Körperbestattungen verschiedene Kostenansätze in identischer Höhe eingeflossen seien, da dies eine fehlende Kostenabgrenzung, die ansonsten nach Fallzahlen erfolgt sei, vermuten lasse. Bezüglich der in die Kalkulation einbezogenen Verwaltungskosten spreche viel dafür, dass die Stundenansätze überhöht seien und die zugrunde liegenden Tätigkeiten überwiegend der Verwaltung der Grabstelle und nicht der Bestattung als solcher dienten und von daher der Grabnutzungsgebühr zuzuordnen seien. Die Kosten der inneren Verrechnung in Höhe von 257.172,- Euro seien für die abgerechnete Leistung der Bestattung zum weit überwiegenden Teil nicht relevant. Ihre Einbeziehung widerspreche dem Prinzip der speziellen Entgeltlichkeit. Dies gelte insbesondere hinsichtlich der Gemeinkosten des Personal- und Organisationsamtes, die allenfalls der Friedhofsverwaltung oder der Grabnutzung zuzurechnen seien, sowie hinsichtlich der Kosten für Stadtverordnete, Frauenbüro, Stadtrechtsausschuss und Öffentlichkeitsarbeit beziehungsweise der nicht näher spezifizierten Kosten des Beteiligungsmanagementbetriebes und der Kämmerei. Zumindest sei fraglich, ob diese Kosten - wie geschehen - unter Außerachtlassung sonstiger Leistungen des Friedhofsträgers wie etwa Ausgrabungen, Umbettungen oder der unter Punkt „III. Zusätzliche Leistungen“ GV-FBGS aufgeführten Leistungen allein auf Beisetzungen und Einäscherungen umgelegt werden dürfen. Die Einrechnung angemessener Abschreibungen und Zinsen in die Kalkulation einer Benutzungsgebühr entspreche zwar § 6 Abs. 2 Satz 4 KAG. Allerdings sei ausweislich des vorgelegten Abschreibungsspiegels ein nennenswerter Anteil von Anlagegütern in die Kalkulation der Bestattungsgrundgebühren eingeflossen, obwohl diese in keinem Bezug zu dem gebührenpflichtigen Tatbestand der Erdbestattung von Urnen stünden. Dies gelte etwa hinsichtlich der Einsegnungshallen, für deren Benutzung gemäß II. 4 GV-FBGS eine eigene Gebühr erhoben werde, der Leichenhallen, Urnenwände, Gewächshäuser und Zaunanlagen. Bezogen auf die Bestattungsgrundgebühr sei die Abschreibung dieser Anlagegüter betriebsfremd, da diese Kosten richtigerweise im Rahmen der Grabnutzungsgebühr oder in Gemeinden mit entsprechendem Gebührentatbestand im Rahmen einer Friedhofsverwaltungsgebühr anzusetzen seien. Dies ergebe sich aus der einschlägigen Rechtsprechung und der Zuordnung von Kosten und Leistungen in dem u.a. für den Friedhof St. J. geltenden Gebührenverzeichnis, das gemäß § 2 FBGS Bestandteil der Friedhofs- und Bestattungsgebührensatzung sei. Insbesondere könne die Abschreibung von Gebäuden, deren Räumlichkeiten - wie etwa Trauerhalle, Fundleichenraum, Leichenzelle, Leichensammelraum, Leichenraum oder Sektionsraum - gegen Zahlung einer Nutzungsgebühr zur Verfügung gestellt würden, im Rahmen der Bestattungsgrundgebühr nicht rechtens sein. Dass diese Gebühr als Einheitsgebühr für die Erbringung verschiedener Einzelleistungen konzipiert sei, sei ebenfalls unzulässig, denn die Gebühr werde unabhängig davon, dass eingerechnete Einzelleistungen in vielen Fällen nicht in Anspruch genommen würden, in jedem Bestattungsfall in voller Höhe erhoben. Der Grundsatz der Typengerechtigkeit rechtfertige diese Vereinheitlichung nicht. Fraglich sei des Weiteren, ob es zulässig sei, die eingerechneten Verwaltungskosten im Rahmen einer Benutzungsgebühr umzulegen. Hinsichtlich der Position „Umlage Arbeitskosten übrige Mitarbeiter laut Aufstellung“ sei völlig unklar, welche Leistungen, die im Zusammenhang mit einer Urnenbeisetzung stünden, hier in die Kalkulation eingeflossen seien. Ein weiterer Fehler habe sich bei der Kalkulation der Bestattungsgrundgebühr Körperbestattung eingeschlichen, da dort die höhere Fallzahl der Urnenbestattungen als Teiler verwendet worden sei, was letztlich zu einer Unterdeckung im Gebührenhaushalt führen müsse und sich damit auch auf die Gebühr für Urnenbeisetzungen auswirken könne. Letztlich Aufschluss über die gerügte Zuordnung verschiedener Kosten gerade zur Bestattungsgrundgebühr könne nur durch Vorlage und Überprüfung aller Einzelkalkulationen zu den verschiedenen satzungsmäßig vorgesehenen Friedhofsgebühren erlangt werden.

Die Klägerin hat schriftsätzlich beantragt,

den Gebührenbescheid der Beklagten vom 19.11.2008 und den Widerspruchsbescheid des Stadtrechtsausschusses vom 24.7.2009 aufzuheben.

Die Beklagte hat schriftsätzlich beantragt,

die Klage abzuweisen.

Hinsichtlich der Position „Gestellung des Urnenträgers bei Urnenbeisetzungen“ hat sie darauf verwiesen, dass ohne einen Konduktführer beziehungsweise Urnenträger eine würdige Bestattung nicht möglich und es den Angehörigen frei gestellt sei, diesen selbst zu stellen. Hinsichtlich des Gebührenvergleichs mit anderen Städten gelte, dass allein maßgeblich sei, ob die konkrete Gebührenkalkulation den rechtlichen Anforderungen entspreche, insbesondere nur Positionen erfasse, die einrechnungsfähig seien. Zudem seien die äußeren Umstände - wie etwa die Bodenbeschaffenheit und die allgemeinen Kosten der Friedhofsanlagen - oft unterschiedlich. Dass - wie behauptet - bei Aschebeisetzungen üblicherweise die Leichenzelle nicht benutzt werde, treffe nicht zu. Die einschlägige Gebührenbedarfsberechnung basiere auf den Zahlen des Jahres 2007 und sei nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen erstellt. Sie umfasse den bewerteten Verbrauch von Gütern und Dienstleistungen für die Leistungen des städtischen Friedhofs- und Bestattungsbetriebs (FBS) und die Kosten der Aufrechterhaltung der für die Leistungserbringung erforderlichen Kapazitäten. Die so ermittelte Bestattungsgrundgebühr könne nicht als unzulässige Einheitsgebühr qualifiziert werden. Ihr liege hinsichtlich Art und Umfang der Benutzung ein zulässiger Wahrscheinlichkeitsmaßstab zugrunde, der nicht in einem offensichtlichen Missverhältnis zur Benutzung stehe. Dem Satzungsgeber komme ein Prognose- und Bewertungsspielraum zu, wobei der prognostischen Ermittlung des Gebührenbedarfs unvermeidlich Schätzungen und Wertungen zugrunde lägen. Der einbezogene Arbeits- und Geräteaufwand für Schachtungs-, Rüst- und Wegezeiten und die Arbeiten anlässlich der Beisetzung beruhe auf den Stundenaufschreibungen der eingesetzten Mitarbeiter und berücksichtige unter anderem den Zeitaufwand für die Anfahrt des Personals vom Stützpunkt zu dem jeweiligen Friedhof. Die Aushebung eines Urnengrabes erfolge von Hand, so dass der Aufwand nicht signifikant geringer sei als bei Körperbeisetzungen, hinsichtlich derer ein Bagger eingesetzt werden könne. Es handele sich um Durchschnittswerte, bei denen auch die Fälle schwieriger Boden- beziehungsweise Witterungsverhältnisse berücksichtigt seien. Der Aufwand für eine Folgebestattung in einer bereits angelegten Grabstätte sei im Übrigen nicht merklich geringer als bei Erstanlegung der Grabstätte, da Aushub in gleicher Tiefe erforderlich sei und die sonstigen Arbeiten gleichermaßen anfielen. Die in die Position „Sachkostenanteil“ eingeflossenen Kosten seien - wie näher ausgeführt wird - zutreffend ermittelt. Die dort u.a. berücksichtigte Position „Abschreibung L. und Leist.“ erfasse endgültig abgeschriebene, uneinbringliche Forderungen. Diese Kosten würden vom betriebswirtschaftlichen Kostenbegriff umfasst. Es handele sich um Ausfälle im Bereich der Einnahmen, die als kalkulatorische Kosten bei der Bedarfsermittlung anzusetzen seien und sich pro Urnenbeisetzung mit lediglich 5,82 EUR auf die Gebührenhöhe auswirkten. Die Position „Pförtnerdienst“ beinhalte auf der Grundlage von Stundenaufschreibungen nur den Anteil der Gesamtkosten für das Pförtnerpersonal der Friedhöfe, der bei der Abwicklung von Beisetzungen (Anlieferung von Leichen bzw. Urnen, Information der Hinterbliebenen und der Trauergäste über die Lage des Grabs, die Uhrzeit der Bestattung usw.) anfalle. Dass manche der genannten Positionen in gleicher Höhe wie bei Körperbestattungen in die umzulegenden Sachkosten einbezogen seien, rechtfertige sich aus der wirtschaftlichen Unvertretbarkeit des Aufwands für eine genauere Zuordnung zu beiden Bestattungsarten und begünstige als zulässiger Wahrscheinlichkeitsmaßstab letztlich die zahlenmäßig größere Gruppe der Urnenbeisetzungen. Die als Verwaltungskosten einbezogenen Personalkosten beruhten auf Stundenaufschreibungen der betroffenen Mitarbeiter. Eine Berücksichtigung von weiteren Leistungen wie etwa Umbettungen bei der Umlage der Kosten der inneren Verwaltung sei wegen deren geringen Gesamtvolumens nicht sinnvoll möglich. Der Anteil des Krematoriums sei aus der Umlage dieser Kosten herausgerechnet. Die Abschreibungen entsprächen dem Wirtschaftsplan bzw. dem Jahresabschluss des Eigenbetriebs. Sie seien auch hinsichtlich der einbezogenen Anlagegüter nicht zu beanstanden. Der Buchungskreis 6800 des vorgelegten Abschreibungsspiegels beziehe sich auf die Anlagegüter für allgemeine Bestattungen. So seien etwa Einsegnungshallen Bestandteile der Friedhofskultur und müssten gemeindlicherseits ebenso wie Leichenkühlzellen und Schaugang vorgehalten werden, auch wenn eine Benutzungspflicht für die Bestattungspflichtigen nicht bestehe. In welchem Umfang eine Inanspruchnahme erfolge, sei nicht vorhersehbar. Die Fixkosten würden daher sämtlichen Bestattungen zugeordnet, während in die konkrete Gebühr für die Benutzung der Leichenhalle nur die variablen Kosten eingerechnet würden. Vor allem Maschinen, Gerätschaften, Werkzeuge, Dienstkleidung usw. dienten dem Zweck der Bestattung, nicht der langfristigen Grabnutzung. Sie seien mit relativ kurzen Nutzungszeiträumen bei der Bestattungsgebühr berücksichtigt. Die Abschreibung der insbesondere der Grabnutzung dienenden Wege bzw. ähnlicher Infrastruktureinrichtungen erfolge langfristig. Sowohl hinsichtlich Abschreibungen wie auch Zinsen sei der Anteil des Krematoriums nicht in den Gebührenbedarf einbezogen. Die Kosten der inneren Verrechnung hätten Zahlungen des Friedhofs- und Bestattungsbetriebs an den allgemeinen Stadthaushalt und an den Beteiligungsmanagementbetrieb für deren Querschnittsverwaltungsleistungen zum Gegenstand. Auch insoweit sei der Anteil des Krematoriums herausgerechnet worden. Dass die verbleibenden Kosten im Rahmen der Bestattungsgrundgebühr berücksichtigungsfähig seien, erkläre sich daraus, dass von der allgemeinen Verwaltung Leistungen für den Friedhofs- und Bestattungsbetrieb in Gestalt von Personalverwaltung, Rechtsberatung, Sozialdienst usw. erbracht würden. Der Beteiligungsmanagementbetrieb komme dem Eigenbetrieb durch Leistungen im Bereich von Steuerung, Controlling, Jahresabschlussarbeiten sowie Beratungs- und Unterstützungsleistungen zugute. Auch die Kämmerei werde zugunsten des Eigenbetriebs tätig und erhalte daher entsprechende Zahlungen. Schließlich dürfe durch eine Benutzungsgebühr durchaus das Entgelt für mehrere Einzelleistungen in einem einheitlichen Gebührensatz festgelegt werden, wobei das Äquivalenzprinzip nur durch eine hier nicht feststellbare gröbliche Störung des Ausgleichsverhältnisses zwischen Gebühr und Wert der Leistung für den Empfänger verletzt werde. Die festgesetzte Bestattungsgrundgebühr umfasse im Rahmen einer zulässigen Typisierung die typischerweise bei einer Beisetzung anfallenden und in dem Gebührenverzeichnis exemplarisch aufgelisteten Leistungen. Soweit untergeordnete Einzelleistungen im Einzelfall nicht in Anspruch genommen würden, sei die dennoch erfolgende Erhebung der einheitlichen Gebühr Folge der zulässigen Typisierung. Die klägerseits angeführte Benutzung von Trauerhalle und Leichenzelle, die in ihrem Fall nicht erfolgt sei, verursache insbesondere hinsichtlich des Stundenaufwands keinen nennenswerten Kostenanteil. Im Übrigen werde die Leichenzelle vielfach auch bei Urnenbestattungen genutzt, bevor der Verstorbene in das Krematorium verbracht werde. Die Vernachlässigbarkeit der Kosten der Leichenzelle werde dadurch belegt, dass bei deren über drei Tage hinausgehender Nutzung nach dem Gebührenverzeichnis lediglich eine tägliche Gebühr von 40,- EUR anfalle.

Das Verwaltungsgericht hat die Klage - im Einverständnis der Beteiligten ohne Durchführung einer mündlichen Verhandlung - durch Urteil vom 8.8.2011, das dem Prozessbevollmächtigten der Klägerin am 13.8.2011 zugestellt worden ist, abgewiesen.

In den Entscheidungsgründen ist ausgeführt, der der Gebührenerhebung zugrunde liegende Gebührensatz sei nicht zu beanstanden. Dem kommunalen Satzungsgeber stehe bei der Kalkulation von Benutzungsgebühren nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts ein Prognosespielraum zu, der mit Blick auf das durch Art. 28 Abs. 2 GG garantierte kommunale Selbstverwaltungsrecht gerichtlich nur eingeschränkt überprüfbar sei. Selbst wenn der Satzungsgeber den einen oder anderen Posten in der Kostenkalkulation unter Überschreitung des ihm dabei zustehenden Spielraums fehlerhaft bewertet habe, führe dies nur dann zur Nichtigkeit der Gebührenregelung, wenn der Fehler sich überhaupt auf die Gebührenhöhe ausgewirkt habe. In diesem Zusammenhang sei zum Einen zu beachten, dass der Amtsermittlungsgrundsatz unter dem Gesichtspunkt der Gewaltenteilung und der Prozessökonomie nur gebiete, die Kalkulation insoweit zu überprüfen, als substantiierte Einwände gegen sie erhoben werden, und sei zum Anderen zu berücksichtigen, dass dem Satzungsgeber nach der Rechtsprechung der saarländischen Verwaltungsgerichte eine Toleranzgrenze von mindestens 3 % zuzubilligen sei. Jedenfalls solange diese nicht überschritten sei, führten Kalkulationsfehler nicht zur Nichtigkeit einer satzungsmäßigen Gebührenregelung. Diesen Anforderungen genüge die der verfahrensgegenständlichen Bestattungsgrundgebühr Asche zugrunde liegende Kalkulation anhand der Zahlen des Jahres 2007. Die Kostenermittlung weise, soweit sie von der Klägerin beanstandet werde, keine Kostenansätze auf, die im Ergebnis eine Verletzung des Kostenüberschreitungsverbots zur Folge hätten. So basiere die Ermittlung des Zeitaufwands für einen Bestattungsfall sowohl hinsichtlich der zur Beisetzung unmittelbar notwendigen Arbeiten als auch hinsichtlich der durch eine Beisetzung ausgelösten Verwaltungstätigkeiten auf den Stundenaufschreibungen der betroffenen Mitarbeiter, deren Gegenstand und Dauer die Beklagte nachvollziehbar erläutert habe. Die im Wege der inneren Verrechnung in Ansatz gebrachten anteiligen Kosten der Querschnittsämter seien bezüglich aller Einzelpositionen dem Grunde nach als entstandener Aufwand berücksichtigungsfähig und es sei der Klägerin nicht gelungen, insoweit eine unwirtschaftliche Betriebsführung darzulegen. Gleiches gelte bezüglich aller durch den vorgelegten Abschreibungsspiegel aufgeschlüsselten Kosten für Abschreibungen und bezüglich der eingerechneten Zinsen. Denn diese Kostenblöcke wiesen ungeachtet der satzungsmäßig vorgesehenen Erhebung von Grabnutzungsgebühren einen Bezug zur Bestattungsgrundgebühr auf. Im Ergebnis sei auch die Position „Sachkostenanteil“ nicht zu beanstanden. Soweit einige der diesbezüglichen Unterpositionen jeweils zur Hälfte der Bestattungsgrundgebühr für Urnen- bzw. Körperbestattungen zugeordnet seien, sei - wie näher ausgeführt wird - zur Vermeidung eines wirtschaftlich nicht vertretbaren Aufwands für eine wirklichkeitsnahe getrennte Erfassung ein zulässiger Wahrscheinlichkeitsmaßstab zur Anwendung gelangt. Problematisch seien allerdings die Unterpositionen „Einzelwertberichtigung“ und „Abschreibung L. und Leist.“. Ob die sich hinter diesen Positionen verbergenden Gebührenausfälle auf die Gebührenpflichtigen umgelegt werden dürften oder aus allgemeinen Haushaltsmitteln abzudecken seien, bedürfe indes fallbezogen keiner Entscheidung, da deren Einbeziehung die Kalkulation mangels Überschreitens der anerkannten Toleranzgrenze von mindestens 3 % nicht in rechtserheblicher Weise beeinträchtige. Die Bestattungsgrundgebühr stelle sich auch nicht als unzulässige Einheitsgebühr dar. Eine Gebühr, bei der das Entgelt für mehrere Einzelleistungen in einem sie alle umfassenden einheitlichen Gebührensatz festgelegt wird, sei grundsätzlich zulässig. Sie entspreche den Anforderungen des § 6 Abs. 3 KAG, sofern die gebotene Gesamtleistung in etwa gleich sei und etwaige Unterschiede in der Benutzung nur untergeordnete Bedeutung hätten. Die im Gebührenverzeichnis aufgeführten Leistungen, für die die Bestattungsgrundgebühr erhoben werde, würden naturgemäß bei jeder Beerdigung erbracht. Der Gebührentatbestand stelle einen aus mehreren Vorgängen zusammengesetzten Lebenssachverhalt dar, wobei eine an sich denkbare Aufspaltung in je für sich gebührenpflichtige Teilleistungen unterlassen worden sei. Diese Verfahrensweise überschreite die maßgebliche Grenze des Willkürverbots nicht. Im Fall der Klägerin scheide eine willkürliche Ungleichbehandlung schon mit Blick darauf aus, dass sie nicht behauptet habe, in die Gebühr eingerechnete Teilleistungen nicht in Anspruch genommen zu haben. Abgesehen davon gelte im Gebührenrecht der Grundsatz der Typengerechtigkeit. Insoweit habe die Beklagte unwidersprochen dargelegt, dass die eingerechneten Teilleistungen dem regelmäßigen Ablauf einer Beisetzung und damit dem „regelmäßigen Typ einer Inanspruchnahme“ entsprächen. Schließlich sei die Erhebung einer Gebühr von 15 EUR für die Gestellung eines Urnenträgers nicht zu beanstanden. Die Ungenauigkeit der Bezeichnung dieser Gebührenposition in dem angefochtenen Gebührenbescheid stelle sich als offenbare Unrichtigkeit dar und lasse in der Sache keinen Zweifel daran, dass die unstreitig erbrachte Leistung der Gestellung eines Urnenträgers durch diese Gebühr abgedeckt werde.

Auf den am 9.9.2011 beim Verwaltungsgericht eingegangenen und am 12.10.2011 begründeten Antrag der Klägerin hat der Senat die Berufung gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts durch Beschluss vom 13.1.2012, dem Prozessbevollmächtigten der Klägerin zugestellt am 19.1.2012, zugelassen.

Mit ihrer am 20.2.2012 - einem Montag - eingegangenen Berufungsbegründung wiederholt und vertieft die Klägerin ihre einzelnen Einwände gegen die der Erhebung der Bestattungsgrundgebühr Asche zugrunde liegende Kalkulation. In Bezug auf das Urteil des Verwaltungsgerichts führt sie aus, dieses stelle maßgeblich darauf ab, dass bei der Gebührenkalkulation keine rechnerische Genauigkeit gefordert werden könne, sondern eine prognostische Einschätzung vorzunehmen sei, der Schätzungen und Wertungen zugrunde liegen dürften. Ihr zentrales Argument ziele indes in eine andere Richtung, nämlich dahin, dass nicht alle in Ansatz gebrachten Kosten dem verfahrensgegenständlichen Gebührentatbestand der Bestattungsgrundgebühr zugeordnet werden dürften. Besonders deutlich werde dies am Beispiel der Kosten für Abschreibungen und Zinsen. So seien in beachtlichem Umfang Anlagegüter in die Kalkulation einbezogen, deren Abschreibung im Rahmen der Erhebung von Grabnutzungsgebühren oder Friedhofsverwaltungsgebühren zulässig sein möge, die aber keinen sachlichen Bezug zur Bestattungsgrundgebühr, deren Leistungsumfang in dem der Gebührensatzung beigefügten Gebührenverzeichnis im Einzelnen aufgeführt sei, aufwiesen. Ein Bezug zu der Erdbestattung von Urnen fehle insbesondere hinsichtlich der Abschreibung von Einsegnungshallen, Leichenhallen, Urnenwänden, Kühlanlagen, Bepflanzungen, historischen Grabdenkmälern, Kriegsgräberanlagen, Urnengemeinschaftsanlagen, der Position „Brunnen/Vogeltränke Urnenthemenpark Brunnen“, Gewächshaus, Zaunanlagen, Einfriedungen, Wasser- und Kanalnetz, Wasserentnahmestellen und Wegenetz. Fraglich sei des Weiteren, ob alle Güter der Anlagenklasse 4000 ausschließlich für anlässlich einer Bestattung anfallende Arbeiten benötigt und nicht vielmehr in beachtlichem Umfang auch zur Vornahme von der Grabnutzungsgebühr zuzuordnenden Arbeiten gebraucht würden. Hinsichtlich weiterer Anlagegüter - wie etwa „Alte Halle D.“, „Alte Halle Kremat.“, „Neue Halle HF“, „Oberirdische Grabkammern HF“, „Stelen HF“ - sei keine klare Zuordnung möglich. Fallbezogen komme es nicht darauf an, ob diese Güter überhaupt abschreibungsfähig seien, sondern ob sie in die Kalkulation der Bestattungsgrundgebühr einfließen dürften. Vor dem Hintergrund der Bedenklichkeit einer Vielzahl einzelner Abschreibungspositionen, deren Berücksichtigung eine den Toleranzrahmen überschreitende Erhöhung der Gebühr pro Bestattungsfall bewirke, könne auch nicht offen gelassen werden, ob die Unterpositionen „Einzelwertberichtigung“ und „Abschreibung L. und Leist.“ des Sachkostenanteils betreffend uneinbringliche und abgeschriebene Forderungen umlagefähig seien. Dies sei nicht der Fall, denn sie rührten nicht aus dem die Benutzungsgebühr rechtfertigenden Leistungs- und Gegenleistungsverhältnis zwischen dem einzelnen Benutzer und dem Einrichtungsträger her. Bezüglich des Themenkreises „Einheitsgebühr“ sei das Verwaltungsgericht unzutreffend davon ausgegangen, dass die Klägerin alle in dem Gebührenverzeichnis vorgesehenen Teilleistungen in Anspruch genommen habe. Es entfielen vielmehr die Positionen Benutzung und Ausschmückung der Leichenzelle, Überführung der Leiche von der Leichenzelle in die Aussegnungshalle, deren Nutzung für eine Trauerfeier und das Glockengeläut. Ihrer Einschätzung nach liege die Zahl der Bestattungsfälle, in denen auf diese Teilleistungen ebenfalls verzichtet werde, deutlich über 10 %. Unzulässig sei mit Blick auf § 6 Abs. 3 Satz 1 KAG auch die Vorgabe des Gebührenverzeichnisses, wonach ein Verzicht auf Einzelleistungen keinen Anspruch auf Erstattung eines Teils der Gebühren begründe.

Die Klägerin beantragt,

unter entsprechender Abänderung des Urteils des Verwaltungsgerichts des Saarlandes vom 8.8.2011 die im Gebührenbescheid der Beklagten vom 19.11.2008 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 24.7.2009 enthaltene Festsetzung einer Bestattungsgebühr in Höhe von 1.225,00 EUR aufzuheben.

Die Beklagte beantragt,

die Berufung zurückzuweisen.

Sie räumt ein, dass die Einwände der Klägerin betreffend die Berücksichtigung von Abschreibungen für Urnenwände, Bepflanzung, historische Grabdenkmäler, Kriegsgräberanlagen und Urnengemeinschaftsanlagen im Rahmen der Kalkulation der „Bestattungsgrundgebühr Urnenbeisetzung“ berechtigt sei, meint aber, dieser Fehler führe nicht zu einer Überschreitung der in der Rechtsprechung anerkannten Toleranzgrenze. Nicht zu beanstanden sei die Einbeziehung von Abschreibungen für die Einsegnungshallen, Leichenhallen und Kühlanlagen der städtischen Friedhöfe. Denn Einsegnungshallen seien Teil der hiesigen Begräbniskultur und ihre Vorhaltung diene ausschließlich dem Bestattungsvorgang. Jeder Nachfrager könne sie zur Abhaltung von Begräbnisfeierlichkeiten nutzen. Leichenhallen und Kühleinrichtungen müssten nach § 10 Abs. 1 und Abs. 2 BestattG bei Bestehen eines - vorliegend nicht anzuzweifelnden - öffentlichen Bedürfnisses errichtet werden. Der diesbezügliche Aufwand, insbesondere die Unterhaltung dieser Einrichtungen, sei dem Bestattungsvorgang zuzuordnen, weshalb der entsprechende Wertverzehr im Rahmen der Abschreibungen (anteilig) der Bestattungsgrundgebühr zugerechnet werden dürfe. Diese Grundgebühr decke die Kosten der allgemeinen Nutzung der Leichenhallen ab, während nur für deren spezielle Inanspruchnahme spezielle Gebührentatbestände unter III. 3.1 bis 3.4 GV-FBGS vorgegeben seien. Die Rügen der Klägerin betreffend die Position „Umlage innere Verrechnung (Querschnittsämter)“ und die Bildung einer unzulässigen Einheitsgebühr seien vom Verwaltungsgericht zu Recht als nicht stichhaltig zurückgewiesen worden.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird Bezug genommen auf den Inhalt der Gerichtsakte und der beigezogenen Verwaltungsunterlagen der Beklagten (2 Hefte und 2 Rollen), der Gegenstand der mündlichen Verhandlung war.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Berufung ist begründet.

Das die Klage insgesamt abweisende Urteil des Verwaltungsgerichts unterliegt - soweit es mit der Berufung angegriffen wird - der Abänderung. Denn die gegen den Friedhofsgebührenbescheid der Beklagten gerichtete Klage ist hinsichtlich der auf 1.225,-- Euro festgesetzten Bestattungsgrundgebühr Asche, zulässig und begründet. Der angefochtene Gebührenbescheid ist insoweit rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten.

Ohne rechtliche Relevanz ist in diesem Zusammenhang der anfänglich von der Klägerin hervorgehobene Einwand, die Bestattungsgebühren seien in anderen deutschen und saarländischen Gemeinden weitaus niedriger. Denn jeder Friedhofsträger muss die konkreten Kosten seiner Einrichtung unter Beachtung der rechtlichen Vorgaben in seine Gebührenkalkulation einstellen. Dies kann etwa wegen unterschiedlicher örtlicher Gegebenheiten, unterschiedlicher Auslastung oder unterschiedlichen Alters und damit Abschreibungsgrads des Anlagevermögens zu erheblichen Unterschieden bei den Gebührenhöhen führen.(BayVGH, Urteil vom 22.9.2011 - 4 N 10.315 -, juris, Rdnr. 14)

Die der Festsetzung der verfahrensgegenständlichen Bestattungsgebühr zugrunde liegende Gebührenkalkulation genügt den rechtlichen Anforderungen nicht. Sie ist hinsichtlich mehrerer in sie eingeflossener Kostenpositionen nicht mit den bindenden Vorgaben der ihr zugrundeliegenden Friedhofs- und Bestattungsgebührensatzung vereinbar (1). Die hierdurch bedingte Überhöhung der ermittelten Gebühr ist erheblich und führt zur Unwirksamkeit der entsprechenden Regelung des Gebührenverzeichnisses (2).

1. Nach der auf der Grundlage der §§ 8 Abs. 1 BestattG, 6 Abs. 1 KAG, 33 Friedhofssatzung i.d.F. vom 26.5.2007 erlassenen Vorschrift des § 1 FBGS werden im Stadtgebiet der Beklagten für die Benutzung der städtischen Friedhöfe und Bestattungseinrichtungen und die Inanspruchnahme sonstiger Leistungen im Friedhofs- und Bestattungswesen Gebühren erhoben, deren Höhe sich gemäß § 2 FBGS aus dem der Satzung als Anlage 1 beigefügten und zum Bestandteil der Satzung erklärten Gebührenverzeichnis ergibt.

Die in Anwendung dieser Vorschriften durch den Bescheid der Beklagten vom 19.11.2008 erfolgte Heranziehung der Klägerin zu einer Bestattungsgrundgebühr Asche steht hinsichtlich der Gebührenschuldnerschaft der Klägerin gemäß § 3 FBGS und der Erbringung der Bestattungsleistung durch die am 13.11.2008 erfolgte Beisetzung des Ehemanns der Klägerin - also dem Grunde nach - außer Streit.

Die Einwände der Klägerin beschränken sich auf die Höhe der erhobenen Gebühr, die in Anwendung der die Aschebeisetzung in einem Urnengrab regelnden Gebührenposition II.2.1 GV-FBGS auf 1.225,-- Euro festgesetzt ist. Die dieser Gebühr zugrunde liegende Kalkulation ist in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat eingehend erörtert worden. Sie ist mit den in der Friedhofs- und Bestattungsgebührensatzung festgelegten Vorgaben des gemeindlichen Satzungsrechts nicht vereinbar, so dass die angefochtene Bestattungsgrundgebühr von 1225,-- Euro mangels einer tragfähigen den satzungsmäßigen Anforderungen genügenden Kalkulation rechtswidrig ist.

Nach der als Ausprägung des Rechtsstaatsprinzips zu verstehenden Vorschrift des § 2 Abs. 1 Satz 2 KAG muss eine Abgabensatzung - hier die Friedhofs- und Bestattungsgebührensatzung - nicht nur den Kreis der Abgabenpflichtigen, sondern u.a. auch den die Abgabe begründenden Tatbestand bestimmen. Abgabetatbestand ist der Vorgang, das Ereignis, das Rechtsverhältnis, die Tatsache oder die Handlung, d.h. der abstrakt formulierte Sachverhalt, dessen konkrete Verwirklichung die Abgabepflicht auslöst.(Holtbrügge in Driehaus, Kommunalabgabenrecht, Kommentar, 45. Erg.Lief. Sept. 2011, § 2 Rdnr. 63) Der Gebührentatbestand muss in der Satzung so umschrieben sein, dass feststeht, welchen Maßnahmen die Gebührenerhebung dienen soll.(OVG Niedersachsen, Urteil vom 27.11.1996 - 8 L 2293/94 -, juris, Rdnr. 32 m.w.N.)

Diese Festlegung des für die Erhebung der „Bestattungsgrundgebühr“ maßgeblichen Abgabetatbestands hat der Satzungsgeber fallbezogen unter Position II. GV-FBGS durch die dortigen einleitenden Bestimmungen in Verbindung mit Position II.2 GV-FBGS betreffend Aschebeisetzungen in Urnengräbern vorgenommen. Hiernach beinhaltet die Bestattungsgrundgebühr für eine Erdbestattung Asche - ebenso wie die entsprechende Gebühr für Körperbeisetzungen - als Bestattungsleistungen im Wesentlichen das Ausheben und Ausgrünen des Grabes, die Benutzung und würdige Ausschmückung der Leichenzelle, die Überführung der Leiche von der Leichenzelle in die Aussegnungshalle, den Transport der Kränze zum Grab, das Schließen des Grabes, die Instandsetzung eventuell beschädigter Nachbargräber, Glockengeläut und Verwaltungskosten. Mit der Festlegung dieser einzelnen Leistungen des Friedhofsträgers hat der Satzungsgeber die gemeindliche Gegenleistung, für die die Bestattungsgrundgebühr erhoben wird, definiert und den Abgabetatbestand „Bestattung“ satzungsrechtlich fixiert.

Diese Vorgabe des Satzungsgebers kann - jedenfalls soweit es nicht um die Problematik einer eventuell unzulässigen Einheitsgebühr geht - aus Rechtsgründen nicht beanstandet werden. Es ist allgemein anerkannt, dass dem Satzungsgeber bei der Festlegung der einzelnen Gebührentatbestände, deren Verwirklichung jeweils eine Gebührenpflicht auslöst, eine weitgehende Gestaltungsfreiheit zukommt, die gerichtlicherseits nur hinsichtlich der Einhaltung der äußersten Grenzen dieser „gesetzgeberischen“ Freiheit überprüfbar ist.(so für das Friedhofsgebührenrecht z.B. OVG Schleswig-Holstein, Beschluss vom 11.6.2008 - 2 LA 124/07 -, juris, Rdnr. 4) Fallbezogen hat der Satzungsgeber den Gebührentatbestand der Bestattungsgrundgebühr durch die Aufzählung der einzelnen unter Punkt II des Gebührenverzeichnisses aufgeführten (Teil-)Leistungen des Friedhofsträgers, die durch die Bestattungsgrundgebühr abgegolten werden, satzungsmäßig definiert. Alle vorgesehenen Einzelleistungen stehen in einem die Zuordnung zu der Beisetzung einer Leiche beziehungsweise einer Urne rechtfertigenden tatsächlichen Zusammenhang, so dass es sachgerecht ist, ihre Erbringung - ungeachtet der weiteren Problematik einer unzulässigen Einheitsgebühr - rechtlich dem Bestattungsvorgang und damit der Bestattungsgrundgebühr zuzuordnen.

Für die Kalkulation der Bestattungsgrundgebühr bedeutet dies einerseits, dass die Kosten, die durch die einzelnen satzungsmäßig vorgegebenen Bestattungsteil-leistungen des Friedhofsträgers verursacht werden, in diese Kalkulation einzubeziehen sind, während andererseits alle Kosten der öffentlichen Einrichtung, die nach den in der Gebührensatzung definierten Abgabetatbeständen anderen Arten von Benutzungsgebühren - etwa der Grabnutzungsgebühr - ganz oder anteilig zugeordnet sind, bei der Bestattungsgrundgebühr jedenfalls nicht in voller Höhe berücksichtigt werden dürfen. Denn den Träger einer öffentlichen Einrichtung, der unterschiedliche Leistungen anbietet, die von den Benutzern der Einrichtung hinsichtlich Art und Umfang in unterschiedlichem Ausmaß in Anspruch genommen werden, trifft die Pflicht, die Gesamtkosten der öffentlichen Einrichtung den verschiedenen von ihm angebotenen Leistungen und damit den unterschiedlichen in der Satzung festgelegten Gebührentatbeständen verursachungsgerecht zuzuordnen.(VG Mainz, Beschluss vom 8.8.2011 - 6 L 721/11.Mz -, juris, Rdnr. 16 unter Hinweis auf OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 17.3.1998 - 9 A 1430/96 -, NVwZ-RR 1998, 775 ff. zur Kostenzuordnung im Abfallgebührenrecht) Für das saarländische Gebührenrecht ergibt sich dies aus § 6 Abs. 3 Satz 1 KAG, der vorgibt, die Gebühr nach Art und Umfang der Benutzung zu bemessen.(zur vergleichbaren Vorschrift des § 8 Abs. 4 BayKAG: BayVGH, Urteil vom 22.9.2011, a.a.O., Rdnr. 22) Daher sind alle Kosten einer öffentlichen Einrichtung, die eindeutig bei der Verwirklichung eines bestimmten Gebührentatbestands anfallen, in die diesbezügliche Gebührenkalkulation einzubeziehen. Gleichzeitig dürfen Kosten der Einrichtung, die nach der satzungsmäßigen Definition der einzelnen Gebührentatbestände nicht durch diesen, sondern durch einen anderen Gebührentatbestand verursacht werden, nur im Rahmen der diesen anderen Gebührentatbestand betreffenden Gebührenkalkulation berücksichtigt werden, und sind Kosten, die der Verwirklichung verschiedener Gebührentatbestände dienen, verursachungsgerecht auf die einzelnen Leistungsbereiche zu verteilen.

Diesen Vorgaben wird die den Bestattungsgrundgebühren zugrunde liegende Kalkulation nicht gerecht. Denn in sie sind Kosten einbezogen worden, obwohl der Satzungsgeber die Leistungen des Friedhofsträgers, die diese Kosten verursachen, zumindest anteilig anderen Gebührentatbeständen zugeordnet hat.

Im Verhältnis zur Grabnutzungsgebühr, die ausweislich der Angaben in dem angefochtenen Bescheid im Jahr 2001 hinsichtlich der Grabstätte der Klägerin für eine Nutzungsdauer von 30 Jahren erhoben worden ist, ist der bei der Gebührenkalkulation unterlaufene Zuordnungsfehler besonders augenfällig.

Nach der Umschreibung des Gebührentatbestands „Grabnutzung“ unter Punkt I des Gebührenverzeichnisses wird die Grabnutzungsgebühr für die Übertragung des Nutzungsrechts an einer Grabstätte für eine bestimmte Nutzungsdauer erhoben, wobei der Satzungsgeber in den einleitenden Festlegungen vorgegeben hat, dass die Grabnutzungsgebühr im Wesentlichen anteilig die Kosten für die im Einzelnen dort aufgeführten Leistungen des Friedhofsträgers beinhaltet. Hiernach werden Planung, Bau, Nutzung, Pflege und Unterhaltung der gesamten Infrastruktur des Friedhofs von den Friedhofsbenutzern über die Entrichtung der Grabnutzungsgebühr abgegolten. Als Infrastruktureinrichtungen aufgeführt sind u.a. die Wege, Treppen und Brunnenanlagen, das Wasser- und Kanalnetz, die Abfallcontainer, die Betriebsgebäude und die rahmenden Grünanlagen.

Diese Festlegungen bewegen sich im Rahmen der satzungsgeberischen Gestaltungsfreiheit. Die Entscheidung des Satzungsgebers, die Brunnenanlagen, das Wasser- und Kanalnetz und die Abfallcontainer kostenrechtlich ausdrücklich - wenn auch mit der allgemeinen Vorgabe „anteilig“ - der Grabnutzungsgebühr und damit jedenfalls nicht vollständig der Bestattungsgrundgebühr zuzuordnen, genügt dem Verursachungsprinzip, das in der gesetzlichen Vorgabe des § 6 Abs. 3 Satz 1 KAG, die Gebühr nach Art und Umfang der Benutzung zu bemessen, seinen Niederschlag gefunden hat. Das Vorhalten der vorbezeichneten Infrastruktureinrichtungen ist zumindest im Wesentlichen nicht für den eigentlichen Bestattungsvorgang, sondern vielmehr für die nachfolgende Pflege der Gräber von zentraler Bedeutung. Denn das Recht, eine Grabstätte zu benutzen, kann nur ausgeübt werden, wenn der Friedhofsträger die Einrichtung „Friedhof“ pflegt und unterhält,(OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 22.7.2009 - 14 A 1024/07 -, juris, Rdnr. 9) insbesondere Wasser zur Verfügung stellt und für die Beseitigung der Abfälle Sorge trägt.(Brüning in Driehaus, a.a.O., § 6 Rdnr. 488 a; VG Gelsenkirchen, Urteil vom 23.1.2003 - 13 K 4860/01 -, juris, Rdnr. 50) Ebenso überschreitet die satzungsgeberische Zuordnung der Kosten für die Zur-Verfügung-Stellung und Unterhaltung der Wege, Treppen, Betriebsgebäude und sonstigen Infrastruktureinrichtungen in die Grabnutzungsgebühr den dem Satzungsgeber vorbehaltenen Gestaltungsspielraum nicht. Denn die Kosten hierfür und für die rahmenden Grünanlagen machen neben den durch die weiteren unter Punkt I des Gebührenverzeichnisses aufgelisteten Leistungen des Friedhofsträgers (Bau von Grabfeldern und Wiederbelegungsflächen sowie Abraum und Entsorgung von Reihengrabfeldern) verursachten Kosten typischerweise den Aufwand aus, für den - gerade auch nach den Erwartungen der Friedhofsnutzer - die Grabnutzungsgebühr erhoben wird. Von daher hat der Satzungsgeber sich bei seiner Entscheidung, die Leistungen, durch deren Erbringung diese Kosten entstehen, dem Gebührentatbestand der Grabnutzung zuzuordnen, im Rahmen seiner satzungsgeberischen Gestaltungsfreiheit gehalten.

Auch die unter Punkt I des Gebührenverzeichnisses in den Abgabetatbestand aufgenommene Einschränkung, dass die Grabnutzungsgebühren die aufgeführten Kosten (nur) „anteilig“ beinhalten, bewegt sich im Rahmen der zulässigen Gestaltungsmöglichkeiten. Denn die Tatsache, dass die entsprechenden Leistungen des Friedhofsträgers gerade für die Grabnutzung von zentraler Bedeutung sind, schließt nicht aus, dass ihnen daneben auch Bedeutung für andere Leistungen des Friedhofsträgers, etwa für die Durchführung von Bestattungen, zukommt. Letzteres rechtfertigt es, einen bedeutungsangemessenen Anteil dieser der Infrastruktur der Friedhöfe zuzuordnenden Kosten in die Ermittlung des dem Friedhofsträger für die Erbringung der Bestattungsleistung entstehenden Aufwands einzubeziehen. Dabei liegt indes auf der Hand, dass sich die Bedeutung der besagten Infrastruktureinrichtungen und der sächlichen Ausstattung des Friedhofsbetriebs mit den für Bau und Unterhaltung der Friedhofsanlagen bzw. für die Durchführung von Bestattungen erforderlichen Gerätschaften und Werkzeugen in Bezug auf die Bestattungsgebühr in dem einmaligen Vorgang der Bestattung erschöpft, während das Vorhandensein und die Pflege der Friedhofsanlage zwecks Ermöglichung der Grabnutzung für diese über einen Zeitraum von regelmäßig zwanzig bis dreißig Jahren von maßgeblicher Bedeutung bleiben. Dies rechtfertigt die Entscheidung des Satzungsgebers, diese Kosten im Wesentlichen der Grabnutzungsgebühr zuzuordnen. Nicht erforderlich ist schließlich, dass der Satzungsgeber bei der satzungsmäßigen Definition des Abgabetatbestands „Bestattungsgrundgebühr“ ausdrücklich festlegt, dass in diese Gebühr grundsätzlich auch ein Anteil der Abschreibungen für Infrastruktureinrichtungen und sonstige Sachanlagen einfließen darf. Vielmehr genügt diesbezüglich der Hinweis im satzungsmäßig formulierten Abgabetatbestand, dass diese Gebühr „im Wesentlichen“ für die sodann im Einzelnen aufgeführten Bestattungsleistungen erhoben wird. Der Zusatz „im Wesentlichen“ eröffnet dem Friedhofsträger die Möglichkeit der anteiligen Einbeziehung auch solcher Kosten der Friedhofseinrichtung in die Kalkulation der Bestattungsgebühr, die aus der Natur der Sache heraus notwendig sind, um in infrastruktureller Hinsicht die Voraussetzungen für die Durchführung von Bestattungen zu schaffen und zu erhalten. Konkret heißt dies, dass in die Kalkulation der Bestattungsgrundgebühr grundsätzlich auch bedeutungsangemessene Anteile der Kosten der durch I. GV-FBGS im Kern der Grabnutzung zugeordneten Infrastruktureinrichtungen einschließlich der Kosten der zu deren Unterhaltung erforderlichen sächlichen Ausstattung einbezogen werden dürfen. Damit ergeben sich die vom Friedhofsträger im Rahmen der Gebührenkalkulation zu beachtenden Grenzen einerseits daraus, dass der Satzungsgeber ihm durch die rechtlich unbedenkliche und sachlich angemessene Zuordnung des zumindest wesentlichen Anteils der Infrastrukturkosten zu der Grabnutzungsgebühr eine verbindliche Vorgabe gesetzt hat, und andererseits daraus, dass der Friedhofsträger sich bei der grundsätzlich zulässigen Einbeziehung eines Teils dieser Kosten auch in die Bestattungsgebühr von dem Kriterium der Bedeutungsangemessenheit leiten lassen muss.

Diesen durch die ausdrückliche satzungsgeberische Zuordnungsentscheidung und durch das Erfordernis der Bedeutungsangemessenheit gezogenen Grenzen hat der Friedhofsträger bei Erstellung der Gebührenkalkulation für die einzelnen satzungsmäßigen Gebührentatbestände nicht im gebotenen Umfang Rechnung getragen. So sind die Abschreibungen des Jahres 2007 auf Infrastruktureinrichtungen und sonstige Sachanlagen ausweislich der Gebührenbedarfsberechnungen für die Ermittlung der Bestattungsgrundgebühren Körper bzw. Asche, des zugehörigen Abschreibungsspiegels und der vorgelegten Kostenrechnungen des Friedhofs- und Bestattungsbetriebs 2007 - ebenso wie die Zinsaufwendungen des Jahres 2007 - lediglich jeweils mit Ausnahme eines dem Krematorium zugerechneten Kostenanteils vollständig in die verfahrensgegenständliche Kalkulation der Bestattungsgrundgebühr Asche für 2008 eingestellt worden. Damit sind die diesbezüglichen Kosten jedenfalls zu einem bestimmten Anteil, der die Geringfügigkeitsgrenze deutlich überschreitet, leistungsfremd berücksichtigt. Der Friedhofsträger hat insoweit die eindeutige Vorgabe des Satzungsgebers, diese Kosten im Wesentlichen über die Erhebung der Grabnutzungsgebühr abzudecken, missachtet.

Nach Angabe der Beklagten ist die Gebührenbedarfsberechnung „Bestattungsgrundgebühr Asche“ auf der Grundlage der Zahlen des Jahres 2007 erstellt worden. Dabei ist unter der Kostenposition „Abschreibung ohne Anteil Krematorium“ ein Betrag von 1.016.974,00 EUR in Ansatz gebracht und zwecks Nachweises, dass Abschreibungen in dieser Höhe gerechtfertigt sind, der Abschreibungsspiegel 2007 vorgelegt worden. Aus diesem geht hervor, dass die vorgenommenen Abschreibungen unter anderem die einzelnen baulichen Anlagen der verschiedenen zum Friedhofs- und Bestattungsbetrieb gehörigen Friedhöfe, deren Umzäunungen, Wasser- und Kanalnetze, Wege, Bepflanzungen, Containerplätze, Kühl- und Lüftungsanlagen, die Ausstattung an Groß- und Kleinmaschinen, Werkzeugen, sonstigen Geräten, Inventar und Computerausstattung umfassen. Dies spricht dafür, dass das gesamte Anlage- und Sachvermögen des Friedhofs- und Bestattungsbetriebs - lediglich abzüglich eines dem Krematorium zugeordneten Anteils - in die Ermittlung der Bestattungsgebühr einbezogen worden ist. Dass so verfahren worden ist, bestätigt sich anhand der in der Kostenrechnung 2007 ausgewiesenen Zahlen. Dort ist unter der Position „Abschreibungen auf Sachanlagen“ ein Gesamtbetrag von 1.202.502,61 EUR und in der Kostenspalte 30 „Krematorium“ ein Teilbetrag von 185.528,54 EUR ausgewiesen. Zieht man diesen Teilbetrag von dem Gesamtbetrag ab, so ergibt sich eine Differenz von 1.016.974,07 EUR. Dies ist ausweislich der Gebührenkalkulation der der Ermittlung der Bestattungsgrundgebühr zugrunde gelegte Abschreibungsbetrag.

In gleicher Weise hat der Friedhofsträger die in der Gebührenbedarfsberechnung ausgewiesene Position „Zinsen ohne Anteil Krematorium“ ermittelt. Nach seiner mit Schriftsatz vom 4.3.2011 erstinstanzlich vorgelegten Zinszusammenstellung hatte er im Kalkulationszeitraum Zinsaufwendungen in Höhe von 509.025,88 EUR, die er unter vorgenannter Position in die verfahrensgegenständliche Gebührenbedarfsberechnung eingestellt hat. Dem entsprechen die Zahlen der Kostenrechnung 2007 fast punktgenau. Dort ist unter der Bezeichnung „Zinsen und ähnliche Aufwendungen“ ein Gesamtbetrag von 586.456,90 EUR und in der Kostenspalte 30 „Krematorium“ ein Teilbetrag von 77.176,00 EUR ausgewiesen. Ermittelt man auch hier die Differenz, so erhält man 509.280,90 EUR, einen Betrag, der die in der Kalkulation angesetzten Zinsen zwar um 255,90 EUR übersteigt, wobei dieser Unterschied sich allerdings aus der in der Kostenrechnung 2007 ausgewiesenen Teilposition „Zinsw. sonstige“ in Höhe von 255,00 EUR erklärt, die nach der erstinstanzlich vorgelegten Zusammenstellung der Zinsaufwendungen 2007- aus welchen Gründen auch immer - nicht aufgeführt ist. Damit steht fest, dass auch die Zinsaufwendungen des Jahres 2007 praktisch vollständig - lediglich unter Abzug eines dem Krematorium zugeordneten Teilbetrags - bei der Bestattungsgrundgebühr berücksichtigt worden sind.

Mithin entspricht die im Rahmen der Gebührenkalkulation konkret vorgenommene Zuordnung weder hinsichtlich der Abschreibungen noch hinsichtlich der Zinsaufwendungen für die getätigten Investitionen den bindenden Vorgaben des Satzungsgebers, der diese Kosten im Wesentlichen der Grabnutzungsgebühr zugeschrieben hat. Die vorgenommene vollständige Zuordnung zu dem über die Bestattungsgebühr umgelegten Aufwand sprengt bei weitem die aufgezeigten Grenzen der grundsätzlich zulässigen Einbeziehung eines der Bestattungsleistung bedeutungsangemessenen Kostenanteils in die Bestattungsgebühr. Sie steht außer Verhältnis zu der weitaus geringeren Bedeutung der Infrastruktur und der sonstigen sächlichen Ausstattung des Friedhofs- und Bestattungsbetriebs für den - einmaligen - Bestattungsvorgang im Vergleich zu der auf Jahrzehnte angelegten Bedeutung der Wege und Betriebsgebäude, des Wasser- und Kanalnetzes sowie der Abfallentsorgung für die Grabnutzung.

Soweit die Beklagte in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat darauf hingewiesen hat, dass der anhand der Zuordnung aller Abschreibungen und Zinsen zur Bestattungsgrundgebühr ausweislich der Gebührenbedarfsberechnung pro Beisetzung ermittelte Betrag von 774,23 EUR nur zu 65 % in die Gebühr einbezogen worden sei, vermag dies die rechtliche Relevanz der satzungswidrigen Zuordnung nicht zu schmälern. Insbesondere hat die Beklagte den in Abzug gebrachten Anteil von 35 % in ihrem auf den Widerspruch der Klägerin hin verfassten Schreiben vom 17.12.2008 (Beiakte I, Bl. 5) dahingehend erläutert, dass hierdurch das öffentliche Interesse am Betrieb der Friedhöfe anteilsmäßig berücksichtigt worden sei. Dieser Anteil betrage in ihrem Stadtgebiet jährlich ca. 35 % der Aufwendungen, die aus Steuermitteln gedeckt würden. Dies erscheint plausibel. Denn es ist allgemein anerkannt, dass Friedhöfen eine zumeist als öffentlicher Grünwert bezeichnete Bedeutung innerhalb des jeweiligen Gemeindegebietes zukommt. Sie werden vor allem in größeren Gemeinden und Städten als öffentliche Grün- und Erholungsflächen ausgewiesen und unterhalten, weswegen der durch ihre Nutzung als öffentliche Parkanlage entstehende Kostenaufwand nicht den gebührenpflichtigen Friedhofsbenutzern angelastet werden kann.(Gaedke/Diefenbach, Handbuch des Friedhofs- und Bestattungsrechts, 10. Aufl. 2010, S. 88 m.w.N.) Profitiert mithin die Allgemeinheit von diesem Grünwert, so ist ein gewisser Kostenanteil, der je nach der konkreten Ausgestaltung der Friedhofsanlage(n) und der örtlichen Siedlungsstruktur höher oder niedriger anzusetzen ist, von der Allgemeinheit zu finanzieren. Den Friedhöfen im Stadtgebiet der Beklagten kommt angesichts der vorzufindenden städtisch geprägten Siedlungsstruktur durchaus ein der Bedeutung von Parkanlagen vergleichbarer und seinem Ausmaß nach nicht zu vernachlässigender öffentlicher Grünwert zu, zumal die internen Wegenetze der einzelnen Friedhöfe in Bezug auf das jeweils angrenzende städtische Wegenetz durchaus auch Verbindungsfunktionen erfüllen. Damit steht bezogen auf die örtlichen Verhältnisse im Stadtgebiet der Beklagten außer Frage, dass zur Entlastung der Friedhofsbenutzer der Abzug eines öffentlichen Grünanteils in angemessener Höhe als Vorteil der Allgemeinheit angezeigt ist. Diesen Anteil bezogen auf den Grünwert der Friedhöfe im Stadtgebiet der Beklagten mit 35 % zu beziffern, begegnet in tatsächlicher Hinsicht keinen durchgreifenden Bedenken und wirkt sich in rechtlicher Hinsicht jedenfalls nicht zu Ungunsten der Friedhofsbenutzer aus. Da der Grünanteil aus Steuermitteln zu finanzieren ist, ändert seine Herausrechnung aus dem in die Kalkulation der Bestattungsgrundgebühr eingeflossenen Aufwand nichts daran, dass die Abschreibungen und Zinsen im Übrigen nach dem Zahlenwert der vorgelegten Gebührenbedarfsberechnung satzungswidrig allein bei dieser Gebühr, nicht hingegen zumindest zu einem wesentlichen Anteil im Rahmen der Grabnutzungsgebühr berücksichtigt worden sind.

Soweit die Beklagte hinsichtlich des Abzugs von 35 % in der mündlichen Verhandlung als neue Erklärung hat anklingen lassen, dieser Prozentsatz dürfte in etwa dem Kostenanteil entsprechen, der in die Kalkulation der Gebührensätze anderer Gebührentatbestände - insbesondere der Grabnutzungsgebühr - eingeflossen sei, vermag dies die Bedenken an der Rechtmäßigkeit der Kalkulation nicht auszuräumen. Diese Erklärung steht zunächst im Widerspruch zu den den öffentlichen Grünanteil erläuternden Darlegungen der Beklagten in ihrem bereits in Bezug genommenen Schreiben vom 17.12.2008 und würde ausweislich der Zahlen der Kostenrechnung 2007, nach deren Spalte 20 bezogen auf die Abschreibungen ein Teilbetrag von 157.091,23 EUR bei der Grabnutzungsgebühr verbucht ist, bedeuten, dass rund 15,5 % der Abschreibungen ohne Krematorium der Grabnutzungsgebühr zugeordnet ist. Hinsichtlich der Zinsen würde es sich um einen Anteil von rund 17,5 % handeln. Anteile in dieser Größenordnung in der Grabnutzungsgebühr im Verhältnis zur Berücksichtigung von 65 % der Abschreibungen und Zinsen ohne Krematorium im Rahmen der Bestattungsgebühr genügen den einschlägigen Vorgaben des Satzungsgebers indes nicht.

Schließlich lässt sich die Fehlkalkulation im Bereich der Bestattungsgebühr nicht durch den Hinweis der Beklagten in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat, ausweislich der Kostenrechnung 2007 sei dem Friedhofs- und Bestattungsbetrieb in diesem Jahr ein Defizit von 698.992,60 EUR entstanden, der - zusätzlich zu dem dem öffentlichen Grünwert zugeordneten Kostenanteil - aus allgemeinen Steuermitteln habe gedeckt werden müssen, in ihrer rechtlichen Relevanz abmildern. Dem steht bereits entgegen, dass das in der Kostenrechnung ausgewiesene Defizit nicht im Bereich der Bestattungsgebühr Asche angefallen ist. Denn nach den in der Kostenrechnung ausgewiesenen Zahlen haben die diesbezüglichen Einnahmen die der Bestattungsgebühr Asche zugeordneten Aufwendungen um 160.185,33 EUR überstiegen. Die eventuelle Notwendigkeit, in anderen Gebührensparten entstandene Defizite aus allgemeinen Haushaltsmitteln abzudecken, ist im Rahmen der Kalkulation der Bestattungsgebühren nicht von rechtlicher Relevanz.

2. Die satzungswidrige Zuordnung von ihrem Umfang nach ganz erheblichen Kostenblöcken zur Bestattungsgrundgebühr führt zur Fehlerhaftigkeit der Kalkulation und im Ergebnis zur Unwirksamkeit der auf dieser Grundlage ermittelten und in der Satzung festgesetzten Höhe dieser Gebühr. Denn die festgestellten Fehlansätze sind von maßgeblichem - jede vertretbare Toleranzgrenze übersteigenden -Einfluss auf die Höhe der so kalkulierten Gebühr.

Die Frage, welche Fehler im Rahmen einer Gebührenkalkulation unter welchen Voraussetzungen hinsichtlich ihrer konkreten Auswirkungen auf die Gebührenhöhe zur Rechtswidrigkeit der ermittelten Gebühr führen, wird in der obergerichtlichen Rechtsprechung durchaus kontrovers diskutiert.(u.a. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteile vom 20.1.2010 - 9 A 1469/08 -, KStZ 2010, 73 f., vom 25.11.2010 - 9 A 94/09 -, juris, vom 5.8.1994 - 9 A 1248/92 -, NVwZ 1995, 1233 ff., und vom 2.6.1995 - 15 A 3123/93 -, NVwZ-RR 1996, 697 ff., sowie Teilurteil vom 24.6.2008 - 9 A 373/06 -, KStZ 2009, 12ff.; SächsOVG, Urteil vom 11.12.2002 - 5 D 13/02 -, NVwZ-RR 2003, 890 ff.; OVG Schleswig-Holstein, Urteile vom 24.6.1998 - 2 L 22/96 -, NVwZ 2000,102 ff., und vom 24.10.2007 - 2 LB 34/06 -, juris; BayVGH, Urteile vom 16.12.1998 - 23 N 94.3201, 23 N 97.20002 -, BayVBl 1999, 463 ff., und vom 29.3.1995 - 4 N 93.3641, BayVBl 1996, 532 ff.; HessVGH, Urteil vom 26.9.2012 - 5 A 375/10 -, juris; OVG Niedersachsen, Urteil vom 17.7.2012 - 9 LB 187/09 -, juris)

Der Senat hat diesbezüglich anlässlich eines die Kalkulation von Abwassergebühren betreffenden Rechtsstreits mit Urteil vom 25.5.2009(OVG des Saarlandes, Urteil vom 25.5.2009 - 1 A 325/08 -, juris) entschieden, dass mit Blick auf den dem kommunalen Satzungsgeber zustehenden Beurteilungsspielraum, aber auch die Unwägbarkeiten der Kalkulation und die Komplexität der Rechtslage eine Toleranzgrenze von mindestens 3 % zu akzeptieren ist, die - mit Ausnahme bewusst oder willkürlich fehlerhafter Kalkulationen - sich im Nachhinein erweisende Unzulänglichkeiten der zugrunde liegenden Prognosen ebenso erfasse wie nach rechtlicher Prüfung letztlich nicht umlagefähige Kostenansätze. Hieran wird festgehalten, wobei die vorliegend zu beurteilende Gebührenbedarfsberechnung keine Veranlassung zu einer Festlegung gibt, ob die hinzunehmende Toleranz bei 3 % anzusiedeln oder großzügiger zu bemessen ist.

Denn die fallbezogen in die Kalkulation einbezogenen Abschreibungen und Zinsaufwendungen schlagen sich nach Abzug des dem öffentlichen Grünwert zugerechneten Anteils bereits für sich genommen mit einem Teilbetrag von 503,25 EUR in der ermittelten Gebühr von 1.225,- EUR nieder. Ausgehend davon, dass der Satzungsgeber die Abschreibungen und Zinsaufwendungen - abgesehen vom Grünwertanteil - im Wesentlichen bei der Grabnutzungsgebühr berücksichtigt wissen wollte, ist zumindest die Hälfte der errechneten 503,25 EUR satzungswidrig in die Bestattungsgrundgebühr eingeflossen, so dass die Gebühr von 1.225,- EUR schon allein aus diesem Grund um mehr als 20,54 % überhöht ist. Dass ein Ermittlungsfehler dieses Ausmaßes die Grenze dessen überschreitet, was aus obigen Erwägungen als Fehlkalkulation maximal hingenommen werden kann, bedarf aus Sicht des Senats keiner vertieften Begründung.

Hinzu tritt, dass nach dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung vor dem Senat viel dafür spricht, dass in die verfahrensgegenständliche Gebührenbedarfsberechnung weitere nicht oder nicht vollständig im Rahmen der Bestattungsgebühr umlagefähige Kostenpositionen eingeflossen sind, so dass die jedenfalls belegte Überhöhung der ermittelten Gebühr um 20,54 % aller Voraussicht nach im Ergebnis noch um einige Prozentpunkte zu niedrig angesetzt sein dürfte. Der Senat denkt in diesem Zusammenhang insbesondere an die in die Kalkulation einbezogene „Umlage Innere Verrechnung (Querschnittsämter)“ in Höhe von 257.172,00 EUR. Insofern ergibt sich aus der Position „Verwaltungskostenumlage LHS/BMS“ der Kostenrechnung 2007, dass sich die diesbezüglichen Kosten des Friedhofs- und Bestattungsbetriebs auf genau diesen Betrag belaufen haben, dass also auch hier alle dem Friedhofs- und Bestattungsbetrieb intern zugeschriebenen Leistungen der sogenannten Querschnittsämter - abgesehen lediglich von dem dem Krematorium zugerechneten Kostenanteil - der Bestattungsgrundgebühr zugeschlagen worden sind.

Nach alldem bleibt festzuhalten, dass die der angefochtenen Bestattungsgrundgebühr Asche zugrunde liegende Gebührenbedarfsberechnung den satzungsrechtlichen Vorgaben nicht genügt, wobei die Höhe der satzungswidrig einbezogenen Kosten einen erheblichen, sich nicht mehr im Rahmen einer zuzubilligenden Toleranz bewegenden Anteil an der erhobenen Gebühr ausmachen. Der gegenüber der Klägerin ergangene Gebührenbescheid ist daher hinsichtlich der Festsetzung und Anforderung der Bestattungsgrundgebühr rechtswidrig und unterliegt nach § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO insoweit der Aufhebung.

Angesichts dessen sind die weiteren Einwände der Klägerin betreffend verschiedene Einzelpositionen der Gebührenkalkulation sowie die Zulässigkeit der unter II. GV-FBGS vorgesehenen Einheitsgebühr nicht mehr entscheidungserheblich, so dass schriftliche Ausführungen des Senats zu den diesbezüglichen Problemkreisen nicht angezeigt erscheinen.

Die Kostenentscheidung folgt aus den §§ 154 Abs. 1, 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus den §§ 167 VwGO, 708 Nr. 10 ZPO.

Die Voraussetzungen des § 132 Abs. 2 VwGO für die Zulassung der Revision sind nicht erfüllt.

Beschluss

Der Streitwert wird für das Berufungsverfahren auf 1.225,- EUR festgesetzt (§§ 63 Abs. 2, 52 Abs. 1 und Abs. 3, 47 Abs. 1 GKG).

Dieser Beschluss ist nicht anfechtbar.

Gründe

Die zulässige Berufung ist begründet.

Das die Klage insgesamt abweisende Urteil des Verwaltungsgerichts unterliegt - soweit es mit der Berufung angegriffen wird - der Abänderung. Denn die gegen den Friedhofsgebührenbescheid der Beklagten gerichtete Klage ist hinsichtlich der auf 1.225,-- Euro festgesetzten Bestattungsgrundgebühr Asche, zulässig und begründet. Der angefochtene Gebührenbescheid ist insoweit rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten.

Ohne rechtliche Relevanz ist in diesem Zusammenhang der anfänglich von der Klägerin hervorgehobene Einwand, die Bestattungsgebühren seien in anderen deutschen und saarländischen Gemeinden weitaus niedriger. Denn jeder Friedhofsträger muss die konkreten Kosten seiner Einrichtung unter Beachtung der rechtlichen Vorgaben in seine Gebührenkalkulation einstellen. Dies kann etwa wegen unterschiedlicher örtlicher Gegebenheiten, unterschiedlicher Auslastung oder unterschiedlichen Alters und damit Abschreibungsgrads des Anlagevermögens zu erheblichen Unterschieden bei den Gebührenhöhen führen.(BayVGH, Urteil vom 22.9.2011 - 4 N 10.315 -, juris, Rdnr. 14)

Die der Festsetzung der verfahrensgegenständlichen Bestattungsgebühr zugrunde liegende Gebührenkalkulation genügt den rechtlichen Anforderungen nicht. Sie ist hinsichtlich mehrerer in sie eingeflossener Kostenpositionen nicht mit den bindenden Vorgaben der ihr zugrundeliegenden Friedhofs- und Bestattungsgebührensatzung vereinbar (1). Die hierdurch bedingte Überhöhung der ermittelten Gebühr ist erheblich und führt zur Unwirksamkeit der entsprechenden Regelung des Gebührenverzeichnisses (2).

1. Nach der auf der Grundlage der §§ 8 Abs. 1 BestattG, 6 Abs. 1 KAG, 33 Friedhofssatzung i.d.F. vom 26.5.2007 erlassenen Vorschrift des § 1 FBGS werden im Stadtgebiet der Beklagten für die Benutzung der städtischen Friedhöfe und Bestattungseinrichtungen und die Inanspruchnahme sonstiger Leistungen im Friedhofs- und Bestattungswesen Gebühren erhoben, deren Höhe sich gemäß § 2 FBGS aus dem der Satzung als Anlage 1 beigefügten und zum Bestandteil der Satzung erklärten Gebührenverzeichnis ergibt.

Die in Anwendung dieser Vorschriften durch den Bescheid der Beklagten vom 19.11.2008 erfolgte Heranziehung der Klägerin zu einer Bestattungsgrundgebühr Asche steht hinsichtlich der Gebührenschuldnerschaft der Klägerin gemäß § 3 FBGS und der Erbringung der Bestattungsleistung durch die am 13.11.2008 erfolgte Beisetzung des Ehemanns der Klägerin - also dem Grunde nach - außer Streit.

Die Einwände der Klägerin beschränken sich auf die Höhe der erhobenen Gebühr, die in Anwendung der die Aschebeisetzung in einem Urnengrab regelnden Gebührenposition II.2.1 GV-FBGS auf 1.225,-- Euro festgesetzt ist. Die dieser Gebühr zugrunde liegende Kalkulation ist in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat eingehend erörtert worden. Sie ist mit den in der Friedhofs- und Bestattungsgebührensatzung festgelegten Vorgaben des gemeindlichen Satzungsrechts nicht vereinbar, so dass die angefochtene Bestattungsgrundgebühr von 1225,-- Euro mangels einer tragfähigen den satzungsmäßigen Anforderungen genügenden Kalkulation rechtswidrig ist.

Nach der als Ausprägung des Rechtsstaatsprinzips zu verstehenden Vorschrift des § 2 Abs. 1 Satz 2 KAG muss eine Abgabensatzung - hier die Friedhofs- und Bestattungsgebührensatzung - nicht nur den Kreis der Abgabenpflichtigen, sondern u.a. auch den die Abgabe begründenden Tatbestand bestimmen. Abgabetatbestand ist der Vorgang, das Ereignis, das Rechtsverhältnis, die Tatsache oder die Handlung, d.h. der abstrakt formulierte Sachverhalt, dessen konkrete Verwirklichung die Abgabepflicht auslöst.(Holtbrügge in Driehaus, Kommunalabgabenrecht, Kommentar, 45. Erg.Lief. Sept. 2011, § 2 Rdnr. 63) Der Gebührentatbestand muss in der Satzung so umschrieben sein, dass feststeht, welchen Maßnahmen die Gebührenerhebung dienen soll.(OVG Niedersachsen, Urteil vom 27.11.1996 - 8 L 2293/94 -, juris, Rdnr. 32 m.w.N.)

Diese Festlegung des für die Erhebung der „Bestattungsgrundgebühr“ maßgeblichen Abgabetatbestands hat der Satzungsgeber fallbezogen unter Position II. GV-FBGS durch die dortigen einleitenden Bestimmungen in Verbindung mit Position II.2 GV-FBGS betreffend Aschebeisetzungen in Urnengräbern vorgenommen. Hiernach beinhaltet die Bestattungsgrundgebühr für eine Erdbestattung Asche - ebenso wie die entsprechende Gebühr für Körperbeisetzungen - als Bestattungsleistungen im Wesentlichen das Ausheben und Ausgrünen des Grabes, die Benutzung und würdige Ausschmückung der Leichenzelle, die Überführung der Leiche von der Leichenzelle in die Aussegnungshalle, den Transport der Kränze zum Grab, das Schließen des Grabes, die Instandsetzung eventuell beschädigter Nachbargräber, Glockengeläut und Verwaltungskosten. Mit der Festlegung dieser einzelnen Leistungen des Friedhofsträgers hat der Satzungsgeber die gemeindliche Gegenleistung, für die die Bestattungsgrundgebühr erhoben wird, definiert und den Abgabetatbestand „Bestattung“ satzungsrechtlich fixiert.

Diese Vorgabe des Satzungsgebers kann - jedenfalls soweit es nicht um die Problematik einer eventuell unzulässigen Einheitsgebühr geht - aus Rechtsgründen nicht beanstandet werden. Es ist allgemein anerkannt, dass dem Satzungsgeber bei der Festlegung der einzelnen Gebührentatbestände, deren Verwirklichung jeweils eine Gebührenpflicht auslöst, eine weitgehende Gestaltungsfreiheit zukommt, die gerichtlicherseits nur hinsichtlich der Einhaltung der äußersten Grenzen dieser „gesetzgeberischen“ Freiheit überprüfbar ist.(so für das Friedhofsgebührenrecht z.B. OVG Schleswig-Holstein, Beschluss vom 11.6.2008 - 2 LA 124/07 -, juris, Rdnr. 4) Fallbezogen hat der Satzungsgeber den Gebührentatbestand der Bestattungsgrundgebühr durch die Aufzählung der einzelnen unter Punkt II des Gebührenverzeichnisses aufgeführten (Teil-)Leistungen des Friedhofsträgers, die durch die Bestattungsgrundgebühr abgegolten werden, satzungsmäßig definiert. Alle vorgesehenen Einzelleistungen stehen in einem die Zuordnung zu der Beisetzung einer Leiche beziehungsweise einer Urne rechtfertigenden tatsächlichen Zusammenhang, so dass es sachgerecht ist, ihre Erbringung - ungeachtet der weiteren Problematik einer unzulässigen Einheitsgebühr - rechtlich dem Bestattungsvorgang und damit der Bestattungsgrundgebühr zuzuordnen.

Für die Kalkulation der Bestattungsgrundgebühr bedeutet dies einerseits, dass die Kosten, die durch die einzelnen satzungsmäßig vorgegebenen Bestattungsteil-leistungen des Friedhofsträgers verursacht werden, in diese Kalkulation einzubeziehen sind, während andererseits alle Kosten der öffentlichen Einrichtung, die nach den in der Gebührensatzung definierten Abgabetatbeständen anderen Arten von Benutzungsgebühren - etwa der Grabnutzungsgebühr - ganz oder anteilig zugeordnet sind, bei der Bestattungsgrundgebühr jedenfalls nicht in voller Höhe berücksichtigt werden dürfen. Denn den Träger einer öffentlichen Einrichtung, der unterschiedliche Leistungen anbietet, die von den Benutzern der Einrichtung hinsichtlich Art und Umfang in unterschiedlichem Ausmaß in Anspruch genommen werden, trifft die Pflicht, die Gesamtkosten der öffentlichen Einrichtung den verschiedenen von ihm angebotenen Leistungen und damit den unterschiedlichen in der Satzung festgelegten Gebührentatbeständen verursachungsgerecht zuzuordnen.(VG Mainz, Beschluss vom 8.8.2011 - 6 L 721/11.Mz -, juris, Rdnr. 16 unter Hinweis auf OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 17.3.1998 - 9 A 1430/96 -, NVwZ-RR 1998, 775 ff. zur Kostenzuordnung im Abfallgebührenrecht) Für das saarländische Gebührenrecht ergibt sich dies aus § 6 Abs. 3 Satz 1 KAG, der vorgibt, die Gebühr nach Art und Umfang der Benutzung zu bemessen.(zur vergleichbaren Vorschrift des § 8 Abs. 4 BayKAG: BayVGH, Urteil vom 22.9.2011, a.a.O., Rdnr. 22) Daher sind alle Kosten einer öffentlichen Einrichtung, die eindeutig bei der Verwirklichung eines bestimmten Gebührentatbestands anfallen, in die diesbezügliche Gebührenkalkulation einzubeziehen. Gleichzeitig dürfen Kosten der Einrichtung, die nach der satzungsmäßigen Definition der einzelnen Gebührentatbestände nicht durch diesen, sondern durch einen anderen Gebührentatbestand verursacht werden, nur im Rahmen der diesen anderen Gebührentatbestand betreffenden Gebührenkalkulation berücksichtigt werden, und sind Kosten, die der Verwirklichung verschiedener Gebührentatbestände dienen, verursachungsgerecht auf die einzelnen Leistungsbereiche zu verteilen.

Diesen Vorgaben wird die den Bestattungsgrundgebühren zugrunde liegende Kalkulation nicht gerecht. Denn in sie sind Kosten einbezogen worden, obwohl der Satzungsgeber die Leistungen des Friedhofsträgers, die diese Kosten verursachen, zumindest anteilig anderen Gebührentatbeständen zugeordnet hat.

Im Verhältnis zur Grabnutzungsgebühr, die ausweislich der Angaben in dem angefochtenen Bescheid im Jahr 2001 hinsichtlich der Grabstätte der Klägerin für eine Nutzungsdauer von 30 Jahren erhoben worden ist, ist der bei der Gebührenkalkulation unterlaufene Zuordnungsfehler besonders augenfällig.

Nach der Umschreibung des Gebührentatbestands „Grabnutzung“ unter Punkt I des Gebührenverzeichnisses wird die Grabnutzungsgebühr für die Übertragung des Nutzungsrechts an einer Grabstätte für eine bestimmte Nutzungsdauer erhoben, wobei der Satzungsgeber in den einleitenden Festlegungen vorgegeben hat, dass die Grabnutzungsgebühr im Wesentlichen anteilig die Kosten für die im Einzelnen dort aufgeführten Leistungen des Friedhofsträgers beinhaltet. Hiernach werden Planung, Bau, Nutzung, Pflege und Unterhaltung der gesamten Infrastruktur des Friedhofs von den Friedhofsbenutzern über die Entrichtung der Grabnutzungsgebühr abgegolten. Als Infrastruktureinrichtungen aufgeführt sind u.a. die Wege, Treppen und Brunnenanlagen, das Wasser- und Kanalnetz, die Abfallcontainer, die Betriebsgebäude und die rahmenden Grünanlagen.

Diese Festlegungen bewegen sich im Rahmen der satzungsgeberischen Gestaltungsfreiheit. Die Entscheidung des Satzungsgebers, die Brunnenanlagen, das Wasser- und Kanalnetz und die Abfallcontainer kostenrechtlich ausdrücklich - wenn auch mit der allgemeinen Vorgabe „anteilig“ - der Grabnutzungsgebühr und damit jedenfalls nicht vollständig der Bestattungsgrundgebühr zuzuordnen, genügt dem Verursachungsprinzip, das in der gesetzlichen Vorgabe des § 6 Abs. 3 Satz 1 KAG, die Gebühr nach Art und Umfang der Benutzung zu bemessen, seinen Niederschlag gefunden hat. Das Vorhalten der vorbezeichneten Infrastruktureinrichtungen ist zumindest im Wesentlichen nicht für den eigentlichen Bestattungsvorgang, sondern vielmehr für die nachfolgende Pflege der Gräber von zentraler Bedeutung. Denn das Recht, eine Grabstätte zu benutzen, kann nur ausgeübt werden, wenn der Friedhofsträger die Einrichtung „Friedhof“ pflegt und unterhält,(OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 22.7.2009 - 14 A 1024/07 -, juris, Rdnr. 9) insbesondere Wasser zur Verfügung stellt und für die Beseitigung der Abfälle Sorge trägt.(Brüning in Driehaus, a.a.O., § 6 Rdnr. 488 a; VG Gelsenkirchen, Urteil vom 23.1.2003 - 13 K 4860/01 -, juris, Rdnr. 50) Ebenso überschreitet die satzungsgeberische Zuordnung der Kosten für die Zur-Verfügung-Stellung und Unterhaltung der Wege, Treppen, Betriebsgebäude und sonstigen Infrastruktureinrichtungen in die Grabnutzungsgebühr den dem Satzungsgeber vorbehaltenen Gestaltungsspielraum nicht. Denn die Kosten hierfür und für die rahmenden Grünanlagen machen neben den durch die weiteren unter Punkt I des Gebührenverzeichnisses aufgelisteten Leistungen des Friedhofsträgers (Bau von Grabfeldern und Wiederbelegungsflächen sowie Abraum und Entsorgung von Reihengrabfeldern) verursachten Kosten typischerweise den Aufwand aus, für den - gerade auch nach den Erwartungen der Friedhofsnutzer - die Grabnutzungsgebühr erhoben wird. Von daher hat der Satzungsgeber sich bei seiner Entscheidung, die Leistungen, durch deren Erbringung diese Kosten entstehen, dem Gebührentatbestand der Grabnutzung zuzuordnen, im Rahmen seiner satzungsgeberischen Gestaltungsfreiheit gehalten.

Auch die unter Punkt I des Gebührenverzeichnisses in den Abgabetatbestand aufgenommene Einschränkung, dass die Grabnutzungsgebühren die aufgeführten Kosten (nur) „anteilig“ beinhalten, bewegt sich im Rahmen der zulässigen Gestaltungsmöglichkeiten. Denn die Tatsache, dass die entsprechenden Leistungen des Friedhofsträgers gerade für die Grabnutzung von zentraler Bedeutung sind, schließt nicht aus, dass ihnen daneben auch Bedeutung für andere Leistungen des Friedhofsträgers, etwa für die Durchführung von Bestattungen, zukommt. Letzteres rechtfertigt es, einen bedeutungsangemessenen Anteil dieser der Infrastruktur der Friedhöfe zuzuordnenden Kosten in die Ermittlung des dem Friedhofsträger für die Erbringung der Bestattungsleistung entstehenden Aufwands einzubeziehen. Dabei liegt indes auf der Hand, dass sich die Bedeutung der besagten Infrastruktureinrichtungen und der sächlichen Ausstattung des Friedhofsbetriebs mit den für Bau und Unterhaltung der Friedhofsanlagen bzw. für die Durchführung von Bestattungen erforderlichen Gerätschaften und Werkzeugen in Bezug auf die Bestattungsgebühr in dem einmaligen Vorgang der Bestattung erschöpft, während das Vorhandensein und die Pflege der Friedhofsanlage zwecks Ermöglichung der Grabnutzung für diese über einen Zeitraum von regelmäßig zwanzig bis dreißig Jahren von maßgeblicher Bedeutung bleiben. Dies rechtfertigt die Entscheidung des Satzungsgebers, diese Kosten im Wesentlichen der Grabnutzungsgebühr zuzuordnen. Nicht erforderlich ist schließlich, dass der Satzungsgeber bei der satzungsmäßigen Definition des Abgabetatbestands „Bestattungsgrundgebühr“ ausdrücklich festlegt, dass in diese Gebühr grundsätzlich auch ein Anteil der Abschreibungen für Infrastruktureinrichtungen und sonstige Sachanlagen einfließen darf. Vielmehr genügt diesbezüglich der Hinweis im satzungsmäßig formulierten Abgabetatbestand, dass diese Gebühr „im Wesentlichen“ für die sodann im Einzelnen aufgeführten Bestattungsleistungen erhoben wird. Der Zusatz „im Wesentlichen“ eröffnet dem Friedhofsträger die Möglichkeit der anteiligen Einbeziehung auch solcher Kosten der Friedhofseinrichtung in die Kalkulation der Bestattungsgebühr, die aus der Natur der Sache heraus notwendig sind, um in infrastruktureller Hinsicht die Voraussetzungen für die Durchführung von Bestattungen zu schaffen und zu erhalten. Konkret heißt dies, dass in die Kalkulation der Bestattungsgrundgebühr grundsätzlich auch bedeutungsangemessene Anteile der Kosten der durch I. GV-FBGS im Kern der Grabnutzung zugeordneten Infrastruktureinrichtungen einschließlich der Kosten der zu deren Unterhaltung erforderlichen sächlichen Ausstattung einbezogen werden dürfen. Damit ergeben sich die vom Friedhofsträger im Rahmen der Gebührenkalkulation zu beachtenden Grenzen einerseits daraus, dass der Satzungsgeber ihm durch die rechtlich unbedenkliche und sachlich angemessene Zuordnung des zumindest wesentlichen Anteils der Infrastrukturkosten zu der Grabnutzungsgebühr eine verbindliche Vorgabe gesetzt hat, und andererseits daraus, dass der Friedhofsträger sich bei der grundsätzlich zulässigen Einbeziehung eines Teils dieser Kosten auch in die Bestattungsgebühr von dem Kriterium der Bedeutungsangemessenheit leiten lassen muss.

Diesen durch die ausdrückliche satzungsgeberische Zuordnungsentscheidung und durch das Erfordernis der Bedeutungsangemessenheit gezogenen Grenzen hat der Friedhofsträger bei Erstellung der Gebührenkalkulation für die einzelnen satzungsmäßigen Gebührentatbestände nicht im gebotenen Umfang Rechnung getragen. So sind die Abschreibungen des Jahres 2007 auf Infrastruktureinrichtungen und sonstige Sachanlagen ausweislich der Gebührenbedarfsberechnungen für die Ermittlung der Bestattungsgrundgebühren Körper bzw. Asche, des zugehörigen Abschreibungsspiegels und der vorgelegten Kostenrechnungen des Friedhofs- und Bestattungsbetriebs 2007 - ebenso wie die Zinsaufwendungen des Jahres 2007 - lediglich jeweils mit Ausnahme eines dem Krematorium zugerechneten Kostenanteils vollständig in die verfahrensgegenständliche Kalkulation der Bestattungsgrundgebühr Asche für 2008 eingestellt worden. Damit sind die diesbezüglichen Kosten jedenfalls zu einem bestimmten Anteil, der die Geringfügigkeitsgrenze deutlich überschreitet, leistungsfremd berücksichtigt. Der Friedhofsträger hat insoweit die eindeutige Vorgabe des Satzungsgebers, diese Kosten im Wesentlichen über die Erhebung der Grabnutzungsgebühr abzudecken, missachtet.

Nach Angabe der Beklagten ist die Gebührenbedarfsberechnung „Bestattungsgrundgebühr Asche“ auf der Grundlage der Zahlen des Jahres 2007 erstellt worden. Dabei ist unter der Kostenposition „Abschreibung ohne Anteil Krematorium“ ein Betrag von 1.016.974,00 EUR in Ansatz gebracht und zwecks Nachweises, dass Abschreibungen in dieser Höhe gerechtfertigt sind, der Abschreibungsspiegel 2007 vorgelegt worden. Aus diesem geht hervor, dass die vorgenommenen Abschreibungen unter anderem die einzelnen baulichen Anlagen der verschiedenen zum Friedhofs- und Bestattungsbetrieb gehörigen Friedhöfe, deren Umzäunungen, Wasser- und Kanalnetze, Wege, Bepflanzungen, Containerplätze, Kühl- und Lüftungsanlagen, die Ausstattung an Groß- und Kleinmaschinen, Werkzeugen, sonstigen Geräten, Inventar und Computerausstattung umfassen. Dies spricht dafür, dass das gesamte Anlage- und Sachvermögen des Friedhofs- und Bestattungsbetriebs - lediglich abzüglich eines dem Krematorium zugeordneten Anteils - in die Ermittlung der Bestattungsgebühr einbezogen worden ist. Dass so verfahren worden ist, bestätigt sich anhand der in der Kostenrechnung 2007 ausgewiesenen Zahlen. Dort ist unter der Position „Abschreibungen auf Sachanlagen“ ein Gesamtbetrag von 1.202.502,61 EUR und in der Kostenspalte 30 „Krematorium“ ein Teilbetrag von 185.528,54 EUR ausgewiesen. Zieht man diesen Teilbetrag von dem Gesamtbetrag ab, so ergibt sich eine Differenz von 1.016.974,07 EUR. Dies ist ausweislich der Gebührenkalkulation der der Ermittlung der Bestattungsgrundgebühr zugrunde gelegte Abschreibungsbetrag.

In gleicher Weise hat der Friedhofsträger die in der Gebührenbedarfsberechnung ausgewiesene Position „Zinsen ohne Anteil Krematorium“ ermittelt. Nach seiner mit Schriftsatz vom 4.3.2011 erstinstanzlich vorgelegten Zinszusammenstellung hatte er im Kalkulationszeitraum Zinsaufwendungen in Höhe von 509.025,88 EUR, die er unter vorgenannter Position in die verfahrensgegenständliche Gebührenbedarfsberechnung eingestellt hat. Dem entsprechen die Zahlen der Kostenrechnung 2007 fast punktgenau. Dort ist unter der Bezeichnung „Zinsen und ähnliche Aufwendungen“ ein Gesamtbetrag von 586.456,90 EUR und in der Kostenspalte 30 „Krematorium“ ein Teilbetrag von 77.176,00 EUR ausgewiesen. Ermittelt man auch hier die Differenz, so erhält man 509.280,90 EUR, einen Betrag, der die in der Kalkulation angesetzten Zinsen zwar um 255,90 EUR übersteigt, wobei dieser Unterschied sich allerdings aus der in der Kostenrechnung 2007 ausgewiesenen Teilposition „Zinsw. sonstige“ in Höhe von 255,00 EUR erklärt, die nach der erstinstanzlich vorgelegten Zusammenstellung der Zinsaufwendungen 2007- aus welchen Gründen auch immer - nicht aufgeführt ist. Damit steht fest, dass auch die Zinsaufwendungen des Jahres 2007 praktisch vollständig - lediglich unter Abzug eines dem Krematorium zugeordneten Teilbetrags - bei der Bestattungsgrundgebühr berücksichtigt worden sind.

Mithin entspricht die im Rahmen der Gebührenkalkulation konkret vorgenommene Zuordnung weder hinsichtlich der Abschreibungen noch hinsichtlich der Zinsaufwendungen für die getätigten Investitionen den bindenden Vorgaben des Satzungsgebers, der diese Kosten im Wesentlichen der Grabnutzungsgebühr zugeschrieben hat. Die vorgenommene vollständige Zuordnung zu dem über die Bestattungsgebühr umgelegten Aufwand sprengt bei weitem die aufgezeigten Grenzen der grundsätzlich zulässigen Einbeziehung eines der Bestattungsleistung bedeutungsangemessenen Kostenanteils in die Bestattungsgebühr. Sie steht außer Verhältnis zu der weitaus geringeren Bedeutung der Infrastruktur und der sonstigen sächlichen Ausstattung des Friedhofs- und Bestattungsbetriebs für den - einmaligen - Bestattungsvorgang im Vergleich zu der auf Jahrzehnte angelegten Bedeutung der Wege und Betriebsgebäude, des Wasser- und Kanalnetzes sowie der Abfallentsorgung für die Grabnutzung.

Soweit die Beklagte in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat darauf hingewiesen hat, dass der anhand der Zuordnung aller Abschreibungen und Zinsen zur Bestattungsgrundgebühr ausweislich der Gebührenbedarfsberechnung pro Beisetzung ermittelte Betrag von 774,23 EUR nur zu 65 % in die Gebühr einbezogen worden sei, vermag dies die rechtliche Relevanz der satzungswidrigen Zuordnung nicht zu schmälern. Insbesondere hat die Beklagte den in Abzug gebrachten Anteil von 35 % in ihrem auf den Widerspruch der Klägerin hin verfassten Schreiben vom 17.12.2008 (Beiakte I, Bl. 5) dahingehend erläutert, dass hierdurch das öffentliche Interesse am Betrieb der Friedhöfe anteilsmäßig berücksichtigt worden sei. Dieser Anteil betrage in ihrem Stadtgebiet jährlich ca. 35 % der Aufwendungen, die aus Steuermitteln gedeckt würden. Dies erscheint plausibel. Denn es ist allgemein anerkannt, dass Friedhöfen eine zumeist als öffentlicher Grünwert bezeichnete Bedeutung innerhalb des jeweiligen Gemeindegebietes zukommt. Sie werden vor allem in größeren Gemeinden und Städten als öffentliche Grün- und Erholungsflächen ausgewiesen und unterhalten, weswegen der durch ihre Nutzung als öffentliche Parkanlage entstehende Kostenaufwand nicht den gebührenpflichtigen Friedhofsbenutzern angelastet werden kann.(Gaedke/Diefenbach, Handbuch des Friedhofs- und Bestattungsrechts, 10. Aufl. 2010, S. 88 m.w.N.) Profitiert mithin die Allgemeinheit von diesem Grünwert, so ist ein gewisser Kostenanteil, der je nach der konkreten Ausgestaltung der Friedhofsanlage(n) und der örtlichen Siedlungsstruktur höher oder niedriger anzusetzen ist, von der Allgemeinheit zu finanzieren. Den Friedhöfen im Stadtgebiet der Beklagten kommt angesichts der vorzufindenden städtisch geprägten Siedlungsstruktur durchaus ein der Bedeutung von Parkanlagen vergleichbarer und seinem Ausmaß nach nicht zu vernachlässigender öffentlicher Grünwert zu, zumal die internen Wegenetze der einzelnen Friedhöfe in Bezug auf das jeweils angrenzende städtische Wegenetz durchaus auch Verbindungsfunktionen erfüllen. Damit steht bezogen auf die örtlichen Verhältnisse im Stadtgebiet der Beklagten außer Frage, dass zur Entlastung der Friedhofsbenutzer der Abzug eines öffentlichen Grünanteils in angemessener Höhe als Vorteil der Allgemeinheit angezeigt ist. Diesen Anteil bezogen auf den Grünwert der Friedhöfe im Stadtgebiet der Beklagten mit 35 % zu beziffern, begegnet in tatsächlicher Hinsicht keinen durchgreifenden Bedenken und wirkt sich in rechtlicher Hinsicht jedenfalls nicht zu Ungunsten der Friedhofsbenutzer aus. Da der Grünanteil aus Steuermitteln zu finanzieren ist, ändert seine Herausrechnung aus dem in die Kalkulation der Bestattungsgrundgebühr eingeflossenen Aufwand nichts daran, dass die Abschreibungen und Zinsen im Übrigen nach dem Zahlenwert der vorgelegten Gebührenbedarfsberechnung satzungswidrig allein bei dieser Gebühr, nicht hingegen zumindest zu einem wesentlichen Anteil im Rahmen der Grabnutzungsgebühr berücksichtigt worden sind.

Soweit die Beklagte hinsichtlich des Abzugs von 35 % in der mündlichen Verhandlung als neue Erklärung hat anklingen lassen, dieser Prozentsatz dürfte in etwa dem Kostenanteil entsprechen, der in die Kalkulation der Gebührensätze anderer Gebührentatbestände - insbesondere der Grabnutzungsgebühr - eingeflossen sei, vermag dies die Bedenken an der Rechtmäßigkeit der Kalkulation nicht auszuräumen. Diese Erklärung steht zunächst im Widerspruch zu den den öffentlichen Grünanteil erläuternden Darlegungen der Beklagten in ihrem bereits in Bezug genommenen Schreiben vom 17.12.2008 und würde ausweislich der Zahlen der Kostenrechnung 2007, nach deren Spalte 20 bezogen auf die Abschreibungen ein Teilbetrag von 157.091,23 EUR bei der Grabnutzungsgebühr verbucht ist, bedeuten, dass rund 15,5 % der Abschreibungen ohne Krematorium der Grabnutzungsgebühr zugeordnet ist. Hinsichtlich der Zinsen würde es sich um einen Anteil von rund 17,5 % handeln. Anteile in dieser Größenordnung in der Grabnutzungsgebühr im Verhältnis zur Berücksichtigung von 65 % der Abschreibungen und Zinsen ohne Krematorium im Rahmen der Bestattungsgebühr genügen den einschlägigen Vorgaben des Satzungsgebers indes nicht.

Schließlich lässt sich die Fehlkalkulation im Bereich der Bestattungsgebühr nicht durch den Hinweis der Beklagten in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat, ausweislich der Kostenrechnung 2007 sei dem Friedhofs- und Bestattungsbetrieb in diesem Jahr ein Defizit von 698.992,60 EUR entstanden, der - zusätzlich zu dem dem öffentlichen Grünwert zugeordneten Kostenanteil - aus allgemeinen Steuermitteln habe gedeckt werden müssen, in ihrer rechtlichen Relevanz abmildern. Dem steht bereits entgegen, dass das in der Kostenrechnung ausgewiesene Defizit nicht im Bereich der Bestattungsgebühr Asche angefallen ist. Denn nach den in der Kostenrechnung ausgewiesenen Zahlen haben die diesbezüglichen Einnahmen die der Bestattungsgebühr Asche zugeordneten Aufwendungen um 160.185,33 EUR überstiegen. Die eventuelle Notwendigkeit, in anderen Gebührensparten entstandene Defizite aus allgemeinen Haushaltsmitteln abzudecken, ist im Rahmen der Kalkulation der Bestattungsgebühren nicht von rechtlicher Relevanz.

2. Die satzungswidrige Zuordnung von ihrem Umfang nach ganz erheblichen Kostenblöcken zur Bestattungsgrundgebühr führt zur Fehlerhaftigkeit der Kalkulation und im Ergebnis zur Unwirksamkeit der auf dieser Grundlage ermittelten und in der Satzung festgesetzten Höhe dieser Gebühr. Denn die festgestellten Fehlansätze sind von maßgeblichem - jede vertretbare Toleranzgrenze übersteigenden -Einfluss auf die Höhe der so kalkulierten Gebühr.

Die Frage, welche Fehler im Rahmen einer Gebührenkalkulation unter welchen Voraussetzungen hinsichtlich ihrer konkreten Auswirkungen auf die Gebührenhöhe zur Rechtswidrigkeit der ermittelten Gebühr führen, wird in der obergerichtlichen Rechtsprechung durchaus kontrovers diskutiert.(u.a. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteile vom 20.1.2010 - 9 A 1469/08 -, KStZ 2010, 73 f., vom 25.11.2010 - 9 A 94/09 -, juris, vom 5.8.1994 - 9 A 1248/92 -, NVwZ 1995, 1233 ff., und vom 2.6.1995 - 15 A 3123/93 -, NVwZ-RR 1996, 697 ff., sowie Teilurteil vom 24.6.2008 - 9 A 373/06 -, KStZ 2009, 12ff.; SächsOVG, Urteil vom 11.12.2002 - 5 D 13/02 -, NVwZ-RR 2003, 890 ff.; OVG Schleswig-Holstein, Urteile vom 24.6.1998 - 2 L 22/96 -, NVwZ 2000,102 ff., und vom 24.10.2007 - 2 LB 34/06 -, juris; BayVGH, Urteile vom 16.12.1998 - 23 N 94.3201, 23 N 97.20002 -, BayVBl 1999, 463 ff., und vom 29.3.1995 - 4 N 93.3641, BayVBl 1996, 532 ff.; HessVGH, Urteil vom 26.9.2012 - 5 A 375/10 -, juris; OVG Niedersachsen, Urteil vom 17.7.2012 - 9 LB 187/09 -, juris)

Der Senat hat diesbezüglich anlässlich eines die Kalkulation von Abwassergebühren betreffenden Rechtsstreits mit Urteil vom 25.5.2009(OVG des Saarlandes, Urteil vom 25.5.2009 - 1 A 325/08 -, juris) entschieden, dass mit Blick auf den dem kommunalen Satzungsgeber zustehenden Beurteilungsspielraum, aber auch die Unwägbarkeiten der Kalkulation und die Komplexität der Rechtslage eine Toleranzgrenze von mindestens 3 % zu akzeptieren ist, die - mit Ausnahme bewusst oder willkürlich fehlerhafter Kalkulationen - sich im Nachhinein erweisende Unzulänglichkeiten der zugrunde liegenden Prognosen ebenso erfasse wie nach rechtlicher Prüfung letztlich nicht umlagefähige Kostenansätze. Hieran wird festgehalten, wobei die vorliegend zu beurteilende Gebührenbedarfsberechnung keine Veranlassung zu einer Festlegung gibt, ob die hinzunehmende Toleranz bei 3 % anzusiedeln oder großzügiger zu bemessen ist.

Denn die fallbezogen in die Kalkulation einbezogenen Abschreibungen und Zinsaufwendungen schlagen sich nach Abzug des dem öffentlichen Grünwert zugerechneten Anteils bereits für sich genommen mit einem Teilbetrag von 503,25 EUR in der ermittelten Gebühr von 1.225,- EUR nieder. Ausgehend davon, dass der Satzungsgeber die Abschreibungen und Zinsaufwendungen - abgesehen vom Grünwertanteil - im Wesentlichen bei der Grabnutzungsgebühr berücksichtigt wissen wollte, ist zumindest die Hälfte der errechneten 503,25 EUR satzungswidrig in die Bestattungsgrundgebühr eingeflossen, so dass die Gebühr von 1.225,- EUR schon allein aus diesem Grund um mehr als 20,54 % überhöht ist. Dass ein Ermittlungsfehler dieses Ausmaßes die Grenze dessen überschreitet, was aus obigen Erwägungen als Fehlkalkulation maximal hingenommen werden kann, bedarf aus Sicht des Senats keiner vertieften Begründung.

Hinzu tritt, dass nach dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung vor dem Senat viel dafür spricht, dass in die verfahrensgegenständliche Gebührenbedarfsberechnung weitere nicht oder nicht vollständig im Rahmen der Bestattungsgebühr umlagefähige Kostenpositionen eingeflossen sind, so dass die jedenfalls belegte Überhöhung der ermittelten Gebühr um 20,54 % aller Voraussicht nach im Ergebnis noch um einige Prozentpunkte zu niedrig angesetzt sein dürfte. Der Senat denkt in diesem Zusammenhang insbesondere an die in die Kalkulation einbezogene „Umlage Innere Verrechnung (Querschnittsämter)“ in Höhe von 257.172,00 EUR. Insofern ergibt sich aus der Position „Verwaltungskostenumlage LHS/BMS“ der Kostenrechnung 2007, dass sich die diesbezüglichen Kosten des Friedhofs- und Bestattungsbetriebs auf genau diesen Betrag belaufen haben, dass also auch hier alle dem Friedhofs- und Bestattungsbetrieb intern zugeschriebenen Leistungen der sogenannten Querschnittsämter - abgesehen lediglich von dem dem Krematorium zugerechneten Kostenanteil - der Bestattungsgrundgebühr zugeschlagen worden sind.

Nach alldem bleibt festzuhalten, dass die der angefochtenen Bestattungsgrundgebühr Asche zugrunde liegende Gebührenbedarfsberechnung den satzungsrechtlichen Vorgaben nicht genügt, wobei die Höhe der satzungswidrig einbezogenen Kosten einen erheblichen, sich nicht mehr im Rahmen einer zuzubilligenden Toleranz bewegenden Anteil an der erhobenen Gebühr ausmachen. Der gegenüber der Klägerin ergangene Gebührenbescheid ist daher hinsichtlich der Festsetzung und Anforderung der Bestattungsgrundgebühr rechtswidrig und unterliegt nach § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO insoweit der Aufhebung.

Angesichts dessen sind die weiteren Einwände der Klägerin betreffend verschiedene Einzelpositionen der Gebührenkalkulation sowie die Zulässigkeit der unter II. GV-FBGS vorgesehenen Einheitsgebühr nicht mehr entscheidungserheblich, so dass schriftliche Ausführungen des Senats zu den diesbezüglichen Problemkreisen nicht angezeigt erscheinen.

Die Kostenentscheidung folgt aus den §§ 154 Abs. 1, 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus den §§ 167 VwGO, 708 Nr. 10 ZPO.

Die Voraussetzungen des § 132 Abs. 2 VwGO für die Zulassung der Revision sind nicht erfüllt.

Beschluss

Der Streitwert wird für das Berufungsverfahren auf 1.225,- EUR festgesetzt (§§ 63 Abs. 2, 52 Abs. 1 und Abs. 3, 47 Abs. 1 GKG).

Dieser Beschluss ist nicht anfechtbar.