Verwaltungsgericht Düsseldorf (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2006-02-06, Aktenzeichen 25 K 6944/04
ECLI:DE:VGD:2006:0206.25K6944.04.00

Tenor

Das Verfahren wird eingestellt, soweit die Klägerin die Klage durch
Einschränkung des Klageantrags teilweise zurückgenommen hat.

Die im Wege der Selbstveranlagung erfolgte Heranziehung der Klägerin zur
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeiten für die Monate
August 2003, September 2003 und November 2003 bis einschließlich Juli 2004 in der Gestalt
des Widerspruchsbescheides vom 28. September 2004 wird aufgehoben.

Die Kosten des Verfahrens tragen die Klägerin zu 1/10 und der Beklagte zu 9/10.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar.
Der jeweilige Schuldner darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des
beizutreibenden Betrages abwenden, wenn nicht der jeweilige Gläubiger vor der
Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

1

Tatbestand:

2

Die Klägerin betreibt im Gebiet der Stadt T1 zwei Spielhallen, in denen 20 Geld-
spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit und 16 Unterhaltungsgeräte ohne
Gewinnmöglichkeit aufgestellt sind.

3

Die Heranziehung zu Vergnügungssteuer erfolgt im Wege der
Selbstveranlagung; die Annahme der Vergnügungssteuererklärung durch den
Beklagten gilt als formloser Steuerbescheid (Heranziehung). Die Klägerin reichte
jeweils Erklärungen zur Vergnügungssteuer für die Monate August 2003 und
September 2003 sowie November 2003 bis Juli 2004 ein, wonach sich ein
monatlicher Steuerbetrag von 4.640,-- Euro ergab. Dem lag folgende Berechnung
zugrunde: 20 Apparate mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen x 200,-- Euro/
Steuersatz pro Apparat pro Monat, 16 Apparate ohne Gewinnmöglichkeit in Spiel-
hallen x 40,-- Euro/ Steuersatz pro Apparat pro Monat. Der Heranziehung lag
zugrunde die Satzung über die Erhebung der Vergnügungssteuer der Stadt T1
(Vergnügungs-steuersatzung) vom 19. Dezember 2002, die am 1. Januar 2003 in
Kraft getreten ist.

4

Die Klägerin legte gegen die als Steuerbescheide geltenden
Selbstveranlagungen für die obigen Monate Widerspruch ein, der im Wesentlichen
damit begründet wurde, die Vergnügungssteuer in der jetzt veranlagten Höhe habe
erdrosselnde Wirkung, da ein durchschnittliches Automatenaufstellunternehmen in
T1weder eine angemessene Kapitalverzinsung noch einen Unternehmerlohn
erwirtschaften könne.

5

Die gegen die Heranziehungen gerichteten Widersprüche wurden durch den
Widerspruchsbescheid des Beklagten vom 28. September 2004 als unbegründet
zurückgewiesen.

6

Mit ihrer am 2. November 2004 erhobenen Klage wendet sich die Klägerin gegen
die im Wege der Selbstveranlagung vorgenommene Heranziehung zu
Vergnügungssteuer in Form des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom
28. September 2004 und macht im Wesentlichen geltend, die pauschale
Besteuerung verstoße gegen Art. 3 GG; im Übrigen fehle der Vergnügungssteuer auf
Geldspielgeräte der Charakter einer Aufwandsteuer, da die Steuer nicht auf den
grundsätzlich zu belastenden Endverbraucher abzuwälzen sei.

7

In seiner Sitzung am 15. Dezember 2005 hat der Rat der Stadt T1die
1. Änderungssatzung zur Satzung über die Erhebung der Vergnügungssteuer der
Stadt T1beschlossen; diese Änderungssatzung tritt rückwirkend zum 1. Januar 2003
in Kraft.

8

Die Klägerin beantragt,

9

die im Wege der Selbstveranlagung erfolgte Heranziehung
zur Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit
Gewinnmöglichkeit für die Monate August 2003,
September 2003 und November 2003 bis einschließlich Juli 2004
in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom
28. September 2004 aufzuheben.

10

Der Beklagte beantragt,

11

die Klage abzuweisen.

12

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird ergänzend
auf den Inhalt der Gerichtsakte und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge des
Beklagten Bezug genommen.

13

Entscheidungsgründe:

14

Soweit die Klägerin die Klage durch Einschränkung des Klageantrags teilweise
hinsichtlich der Veranlagung der Apparate ohne Gewinnmöglichkeit in Spielhallen
zurückgenommen hat, war das Verfahren einzustellen (§ 92 Abs. 3 VwGO).

15

Die im Wege der Selbstveranlagung erfolgte Heranziehung der Klägerin zu
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit für die Monate
August 2003, September 2003 und November 2003 bis einschließlich Juli 2004 in
der Gestalt des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 28. September 2004 ist
rechtswidrig; insoweit verletzen die Vergnügungssteuerbescheide die Klägerin mithin
in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

16

Die Satzung über die Erhebung der Vergnügungssteuer der Stadt
T1(Vergnügungssteuersatzung) vom 19. Dezember 2002 bildet für die Heranziehung
zur Vergnügungssteuer keine wirksame Rechtsgrundlage, soweit es sich um die
Veranlagung von Geldspielgeräten in Spielhallen handelt.

17

§ 9 der Vergnügungssteuersatzung lautet - soweit maßgeblich -:

18

"1) Die Pauschsteuer für das Halten von Spiel-, Musik-,
Geschicklichkeits-, Unterhaltungsgeräten oder ähnlichen Apparaten
wird nach deren Anzahl erhoben.

19

2) Die Steuer beträgt je Apparat und angefangenen
Kalendermonat bei der Aufstellung

20

3)

21

1. in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (§ 2 Abs. 5a)
bei
Apparaten mit Gewinnmöglichkeit 200,00 Euro."

22

Dieser insoweit verwendete Stückzahlmaßstab bei der Spielautomatensteuer ist
nicht rechtswirksam. Der in einer Vergnügungssteuersatzung verwendete
Erhebungsmaßstab nach der Stückzahl der Spielautomaten weist nicht den durch
Art. 105 Abs. 2a GG gebotenen zumindest lockeren Bezug zum
Vergnügungsaufwand der Spieler auf, wenn Einspielergebnisse von Spielautomaten
mit Gewinnmöglichkeit mehr als 50 % von dem Durchschnitt der Einspielergebnisse
dieser Automaten im Satzungsgebiet abweichen,

23

vgl. BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 5/04 -.

24

Die Verfassungsbestimmung des Art. 105 Abs. 2a GG, die die
Gesetzgebungsbefugnis für die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern regelt,
verpflichtet den Normgeber, bei der Wahl des Steuermaßstabs den Charakter der
Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer zu wahren. Dies verlangt die Wahl eines
Maßstabs, der einen zumindest lockeren Bezug zum eigentlichen Steuergut, dem
Vergnügungsaufwand des Spielers, aufweist. Dem Normgeber verbleibt zwar ein
weiter Gestaltungsspielraum, der Maßstab muss aber grundsätzlich geeignet sein,
den zu besteuernden Vergnügungsaufwand jedenfalls entfernt abzubilden. Für
Gewinnspielautomaten stehen nunmehr prinzipiell manipulationssichere
elektronische Zählwerke zur Erfassung der Einspielergebnisse zur Verfügung; seit
dem 1. Januar 1997 dürfen nur noch Gewinnspielautomaten mit solchen Zählwerken
aufgestellt sein, sodass es grundsätzlich möglich ist, die Schwankungsbreite
zwischen den Einspielergebnissen der einzelnen Gewinnspielautomaten zu ermitteln.

25

Nach vorgenanntem Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, dessen
Rechtsauffassung sich die Kammer anschließt, ist der geforderte lockere Bezug
zwischen Stückzahlmaßstab und Vergnügungsaufwand für die genannten Geräte
nicht mehr unabhängig von der Schwankungsbreite der Einspielergebnisse zu
bejahen. Weichen die Einspielergebnisse von Gewinnspielautomaten mehr als 50 %
von dem Durchschnitt der Einspielergebnisse der Automaten gleicher Art im
Satzungsgebiet ab, erweist sich der Stückzahlmaßstab als untauglich für die
Erhebung der Vergnügungssteuer. Die Feststellung der maßgeblichen
Schwankungsbreite setzt die Bestimmung aussagekräftiger Bezugsgrößen, eine
hinreichend verlässliche Datenerhebung und die Beachtung etwaiger "Ausreißer"
voraus.

26

Die Grenze für die Schwankungsbreite der Einspielergebnisse von
Gewinnspielautomaten, bis zu der allenfalls der durch den Charakter der
Aufwandsteuer geforderte lockere Bezug zwischen Stückzahlmaßstab und
Vergnügungsaufwand noch als gewahrt angesehen werden kann, liegt bei einer
Abweichung über 50 % von dem Durchschnitt der Einspielergebnisse der Automaten
mit Gewinnmöglichkeit im Satzungsgebiet. Dieser Gesamtdurchschnitt darf durch die
Einspielergebnisse der einzelnen Geräte also um nicht mehr als 25 % über- oder
unterschritten werden. Ergeben sich Schwankungen, die jenseits dieser Grenze
liegen, zeigt dies, dass der Stückzahlmaßstab in dem betreffenden Gemeindegebiet
nicht in der Lage ist, den letztlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler
in einer dem Charakter der Steuer genügenden Weise abzubilden.

27

Die Bestimmung des maßgeblichen Durchschnitts der Einspielergebnisse einer
Gerätegruppe setzt hinreichend aussagekräftige Erkenntnisse über die
Einspielergebnisse der einzelnen Automaten dieser Gruppe im Satzungsgebiet
voraus. Wie das Bundesverwaltungsgericht ausgeführt hat, hängt von den konkreten
Umständen des Einzelfalls im jeweiligen Satzungsgebiet ab, welchen
Mindestanforderungen eine solche Erkenntnislage oder die Erhebung
entsprechender Daten genügen muss, um eine ausreichende Grundlage für die
Ermittlung des maßgeblichen Durchschnitts zu gewährleisten.

28

In der Beschlussvorlage Drucksachen-Nr.: 0000 vom 22. November 2005 zur
Beschlussempfehlung der I. Änderungssatzung zur Satzung über die Erhebung der
Vergnügungssteuer der Stadt T1rückwirkend zum 1. Januar 2003 und Neufassung
der Satzung über die Erhebung der Vergnügungssteuer der Stadt T1zum
1. Januar 2006 wird Folgendes ausgeführt:

29

"Ob in T1der bisher verwendete Stückzahlmaßstab weiterhin noch
angewendet werden kann, ist fraglich. Bereits Ende August 2005
wurden alle Automatenaufsteller angeschrieben, entsprechende Daten
dem Stadtdienst Steuern zwecks Überprüfung der Rechtmäßigkeit der
T1er Vergnügungssteuersatzung zur Verfügung zu stellen. Der einzige
Rücklauf in den ersten zwei Wochen war die Antwort einer
Automatenaufstellerin mit einem Automaten, in den nachfolgenden
Wochen folgten einzelne Aufsteller. Die großen Aufsteller verwehren
eine Auskunft mit der Begründung, dass keine Rechtsgrundlage für die
Auskunftserteilung besteht und verwiesen auf die Berufsverbände, die
ihrerseits wiederum Auskünfte verweigerten. Zwischenzeitlich liegen
Einspielergebnisdaten von 136 Automaten mit Gewinnmöglichkeit aus
Spielhallen und Gaststätten vor. Die Einspielergebnisse sind jedoch nur
sehr schwer miteinander vergleichbar, da unterschiedliche
Ermittlungsarten und Endergebnisse mitgeteilt wurden. Auf Grund der
jetzt vorliegenden Daten wäre es möglich, dass der in T1angewendete
Stückzahlmaßstab unzulässig wäre. Aus Gründen der Rechtssicherheit
wird daher dringend angeraten, den bisher angewendeten
Stückzahlmaßstab durch die Einführung der Bemessungsgrundlage
"Einspielergebnis" in Form der Neufassung der
Vergnügungssteuersatzung ab 1.1.2006 zu ersetzen."

30

Damit geht die Kammer davon aus, dass der verwendete Stückzahlmaßstab bei
der Spielautomatensteuer im Stadtgebiet T1sich als nicht rechtswirksam erweist.
Zum einen geht ausweislich vorstehender Ausführungen der Beklagte selbst davon
aus, zum anderen hat die Kammer in den vergangenen Jahren eine Vielzahl von
gegen Vergnügungsteuerbescheide gerichtete Rechtsstreitigkeiten verhandelt, in
denen von den jeweiligen Automatenaufstellern die Einspielergebnisse vorgelegt
worden sind - bei bislang jeder Gemeinde, bei der eine konkrete Nachprüfung der
Einspielergebnisse abhängig von den konkreten örtlichen Gegebenheiten- etwa der
Zahl und Größe der Automatenaufsteller und der Zahl der Gewinnspielautomaten
und ihrer Verteilung im Gemeindegebiet - erfolgte, ergab sich, dass die durch die
Kammer vorgenommene Auswertung der Einspielergebnisse zur Ermittlung der
maßgeblichen Schwankungsbreite zum Ergebnis hatte, dass die Einspielergebnisse
von Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit mehr als 50 % von dem Durchschnitt der
Einspielergebnisse dieser Automaten abwichen. Bezüglich des Stadtgebiets
T1spricht weiter für diese Schlussfolgerung, dass ausweislich der o.g.
Beschlussvorlage die großen Automatenaufsteller eine Auskunft verwehrten. Nach
den Erfahrungen der Kammer belegen gerade die Einspielergebnisse der großen
Auto-matenaufsteller die erforderliche Schwankungsbreite.

31

Desgleichen kann die Heranziehung der Klägerin zu Vergnügungssteuer nicht
auf die Vergnügungssteuersatzung in der Fassung der I. Änderungssatzung zur
Satzung über die Erhebung der Vergnügungssteuer der Stadt T1gestützt werden, die
rückwirkend zum 1. Januar 2003 in Kraft getreten ist. Die von dem Rat der Stadt T1in
seiner Sitzung am 15. Dezember 2005 beschlossene I. Änderungssatzung lautet -
soweit erheblich:

32

"Artikel I
§ 9 erhält folgende Fassung:

33

1) Die Steuer für das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-,
Unterhaltungs- oder ähnlichen Apparaten gemäß § 2 Nr. 5 bemisst
sich bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit mit
manipulationssicherem Zählwerk nach dem Einspielergebnis, bei
Apparaten ohne Gewinnmöglichkeit nach deren Anzahl.
Die Steuer beträgt je Apparat und angefangenem Kalendermonat
bei der Aufstellung

34

2)

35

1. in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (§ 2 Nr. 5a) bei
Apparaten mit Gewinnmöglichkeit 11 v.H. des
Einspielergebnisses, höchstens jedoch 200,00 Euro.

36

3) Der Halter von Apparaten mit Gewinnmöglichkeit hat eine
Erklärung für jeden Kalendermonat nach amtlichem Vordruck über
die im Stadtgebiet aufgestellten Apparate mit Gewinnmöglichkeit
getrennt für alle in T1bestehenden Aufstellorte und die dafür selbst
insgesamt berechnete Steuer unter Angabe des jeweiligen
Apparateherstellers, des Gerätenamens, der Zulassungsnummer,
des Abrechnungszeitraums (Kassierung vom../letzte Kassierung)
und der Ausdrucknummer bis zum 10. Tag nach Ablauf dieses
Kalendermonats einzureichen....... Die Annahme dieser
Vergnügungssteuererklärung durch den Stadtdienst Steuern gilt als
formloser Steuerbescheid (Heranziehung)........

37

4)

38

5) Die Steuer für jeden Kalendermonat ist bis zum 10. Tag des
Folgemonats zu entrichten.

39

6)

40

............

41

III. Artikel

42

Diese Änderungssatzung tritt rückwirkend zum 1. Januar 2003 in
Kraft."

43

Vorstehende I. Änderungssatzung bildet ebenfalls keine wirksame
echtsgrundlage für die erfolgte Heranziehung der Klägerin zu Vergnügungssteuer,
denn die I. Änderungssatzung enthält eine rechtsunwirksame
Fälligkeitsregelung.

44

Welche Anforderungen an Satzungen gestellt werden, erschließt sich aus den
Vorgaben der jeweiligen Ermächtigungsgrundlage. Für den Bereich des kommunalen
Abgabenrechts bestimmen die Ermächtigungsgrundlagen im KAG NRW einen
zwingenden obligatorischen Mindestinhalt. Diese Vorgaben sind mit dem aus dem
Rechtsstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 3 GG abzuleitenden Grundsatz vom Vorbehalt
des Gesetzes bei Eingriffsregelungen zu sehen. Auf der Grundlage von
Abgabesatzungen werden kommunale Abgaben erhoben und damit den betroffenen
Abgabepflichtigen finanzielle Leistungen abverlangt und somit in deren Rechte
eingegriffen. Gerade im Abgabenrecht ist daher das Erfordernis der
rechtssatzmäßigen Festlegung von Abgabetatbeständen entwickelt worden. Nach
§ 2 Abs. 1 Satz 2 KAG NRW müssen Abgabesatzungen u.a. den Zeitpunkt der
Fälligkeit bestimmen. Hierbei handelt es sich wie bei dem Kreis der
Abgabeschuldner, den die Abgabe begründenden Tatbestand, den Abgabemaßstab
und den Abgabesatz um die obligatorischen Mindest-Regelungsinhalte, die eine
kommunale Abgabesatzung aufweisen muss. Fehlt einer dieser
Satzungsbestandteile, ist die Satzung insgesamt rechtsunwirksam.

45

Der Zeitpunkt der Fälligkeit ist in Art. I § 9 Abs. 4 der I. Änderungssatzung
bestimmt und lautet dahingehend, dass die Steuer für jeden Kalendermonat bis zum
10. Tag des Folgemonats zu entrichten sei. Da sich die I. Änderungssatzung
Rückwirkung zum 1. Januar 2003 beilegt, ist diese Bestimmung der Fälligkeit
unmöglich: Für die von der Klägerin z.B. für den Monat August 2003 einzureichende
Erklärung bedeutete dies, dass diese Erklärung gemäß § 9 Abs. 2 der
I. Änderungssatzung bis zum 10. Tag nach Ablauf dieses Kalendermonats
einzureichen ist, mithin bis zum 10. September 2003; gemäß § 9 Abs. 4
I. Änderungssatzung wäre die Steuer für August 2003 bis zum 10. Septem-ber 2003
zu entrichten. Dieses Datum ist aber längst verstrichen. Gleiches gilt logischer-weise
für alle zurückliegenden Zeiträume. Damit knüpft der in der I. Änderungssatzung
bestimmte Zeitpunkt der Fälligkeit an unmögliche Fristen an - eine unmögliche
Fälligkeit ist der fehlenden Fälligkeit gleichzustellen. Der unmögliche bzw. fehlende
Satzungsbe-standteil führt zur Unwirksamkeit der I. Änderungssatzung.

46

Wie wesentlich die rechtswirksame und von dem Abgabegläubiger einzuhaltende
Fälligkeit der Abgabe ist, ergibt sich auch aus anderen Regelungen: Unter Fälligkeit
versteht man den Zeitpunkt, zu welchem die Abgabe zu zahlen ist. Seine Bedeutung
erlangt der Fälligkeitszeitpunkt u.a. dann, wenn Säumniszuschläge zu berechnen
und festzusetzen sind, da diese nach § 12 Abs. 1 Nr. 5b KAG NRW i.V.m. § 240 AO
vom Tage der Fälligkeit an zu berechnen sind. Die Fälligkeit der Abgabenschuld ist
nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 VwVG NRW ferner Voraussetzung für ihre Vollstreckung. Die
Fälligkeit ist schließlich für die Zahlungsverjährung von Bedeutung: Nach § 12 Abs. 1
Nr. 5a KAG NRW i.V.m. § 229 Abs. 1 Satz 1 AO beginnt die Zahlungsverjährung mit
Ablauf des Kalenderjahres, in dem der Anspruch erstmals fällig geworden ist.

47

Die Kostenentscheidung folgt aus § 155 Abs. 1 Satz 1 VwGO, die Entscheidung
über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 167 VwGO, 708 Nr. 11, 711
ZPO.