Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2006-03-31, Aktenzeichen 15 K 161/05

Tatbestand

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Streitig ist die Inanspruchnahme der Klägerin durch Duldungsbescheid.

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Durch privatschriftliche Vereinbarung vom 1. Januar 1997 schenkte der Ehemann der Klägerin (Vollstreckungsschuldner) dieser einen Geldbetrag von 1.150.000 DM mit der Auflage, den in den Wohnungsgrundbüchern von Z ... eingetragenen Grundbesitz zu erwerben und damit für sich und die gemeinsamen Kinder eine dauernde Wohnung und Unterkunft sicherzustellen. Der Grundbesitz wurde von der Klägerin durch Kaufvertrag vom 7. Februar 1997 zu einem Preis von 1.100.000 DM erworben.

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Zu diesem Zeitpunkt hatte das Land Niedersachsen gegen den Vollstreckungsschuldner fällige Ansprüche auf Einkommensteuer und darauf entfallende Zuschlagsteuern in Höhe von 3.224.940,50 DM. Hinzu kamen Säumniszuschläge in beträchtlicher Höhe. Der weitaus größte Teil der Rückstände entfiel auf Einkommensteuer 1992 und 1993. Für diese Jahre war die Klägerin mit ihrem Ehemann zusammen zur Einkommensteuer veranlagt worden. Durch Bescheide vom 3. Januar 1994 bzw. 13. Dezember 1995 wurde die Einkommensteuer für diese Jahre aufgeteilt. Weitere Aufteilungsbescheide über Einkommensteuer 1994 und 1995 sowie Einkommensteuervorauszahlungen für 1996 und 1997 ergingen am 6. August 1997. Durch Bescheid vom 13. April 1994 nahm das seinerzeit zuständige Finanzamt A die Klägerin gemäß § 278 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) in Höhe eines Betrages von 100.000 DM über den auf sie entfallenden Teil der Einkommensteuerschulden hinaus in Anspruch, weil ihr Ehemann ihr den Miteigentumsanteil an einer Eigentumswohnung unentgeltlich übertragen hatte. Die hiergegen eingelegte Beschwerde wurde von der Oberfinanzdirektion durch Beschwerdebescheid vom 10. Mai 1994 bestandskräftig zurückgewiesen.

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Bereits am 18. April 1994 hatte der Vollstreckungsschuldner auf Anordnung des Finanzamts A gemäß § 284 Abs. 1 und 3 Satz 1 AO ein Vermögensverzeichnis vorgelegt und dessen Richtigkeit und Vollständigkeit an Eides Statt versichert. Dieses Vermögensverzeichnis wies neben zwei nicht näher bezeichneten – mit einem Einfamilienhaus bzw. einem Zweifamilienhaus bebauten – Grundstücken auf Grenada folgendes Barvermögen aus:

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1.404.000 DM

B-Bank Luxemburg

1.860.000 US Dollar

C-Bank Zürich

550.000 IC Dollar

D-Bank Grenada

13.000 IC Dollar

E-Bank Grenada.

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Hinweise auf Vollstreckungsmöglichkeiten in inländische Vermögenswerte ergaben sich aus dem Vermögensverzeichnis nicht.

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Am 22. Juni 1994 erwirkte das Finanzamt A im Wege der Rechtshilfe durch den Vorsteher der Steuerkasse die Arrestpfändung eines von der Klägerin und ihrem Ehemann bei der B-Bank Luxemburg unterhaltenen Gemeinschaftskontos. Gegen diese Pfändung erhob die Klägerin am 23. Februar 1996 Klage mit der Behauptung, alleinige Inhaberin des auf dem Konto befindlichen Guthabens zu sein. Durch Urteile vom 8. und 15. Mai 1996 stellte das Bezirksgericht von Luxemburg fest, daß das Guthaben der Klägerin und ihrem Ehemann je zur Hälfte zustehe. Gegen diese Urteile legte die Klägerin Berufung ein. Die Berufung gegen das Urteil vom 8. Mai 1996 wurde durch Urteil des Berufungsgerichts vom 9. Juni 1998 wegen Verspätung abgewiesen. Der Rechtsstreit wurde durch einen am 19. März 1999 abgeschlossenen Vergleich beendet, wonach das Land Niedersachsen einen Betrag von 836.877 DM erhielt.

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Durch Bescheid vom 16. Oktober 1997 nahm der nunmehr zuständig gewordene Beklagte (das Finanzamt – FA -) die Klägerin gemäß § 278 Abs. 2 AO in Höhe eines weiteren Betrages von 2.750.000 DM für den auf ihren Ehemann entfallenden Teil der Einkommensteuerrückstände 1992 bis 1997 in Anspruch. Zur Begründung wies das FA darauf hin, daß der Vollstreckungsschuldner der Klägerin durch Schenkungsvertrag vom 10. Oktober 1992 einen Betrag von 1.600.000 DM zur freien Verfügung und durch Vereinbarung von 1. Januar 1997 einen weiteren Betrag von 1.150.000 DM zum Erwerb zweier Eigentumswohnungen zugewendet habe. Nachdem die Klägerin für die Jahre 1992 bis 1996 die Durchführung getrennter Einkommensteuerveranlagungen beantragt hatte, hob das FA im Jahr 1998 die Zusammenveranlagungsbescheide auf und erteilte Bescheide über die getrennte Veranlagung zur Einkommensteuer. Zuvor hatte es mit Verfügung vom 18. November 1997 die Vollziehung des Bescheides vom 16. Oktober 1997 ausgesetzt und mit Schreiben vom 26. November 1997 auf die zu seinen Gunsten auf dem Grundbesitz der Klägerin eingetragenen Sicherungshypotheken verzichtet.

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Am 24. November 1998 legte der Vollstreckungsschuldner auf Anordnung des FA erneut ein Vermögensverzeichnis vor und versicherte dessen Richtigkeit und Vollständigkeit an Eides Statt. In diesem Vermögensverzeichnis ist neben den beiden Grundstücken auf Grenada folgendes Barvermögen angegeben:

10

DM

1.800.000

EC Dollar

800.000.

11

Hinweise auf Vollstreckungsmöglichkeiten in inländische Vermögensgegenstände ergeben sich auch aus diesem Vermögensverzeichnis nicht.

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Am 11. Oktober 1999 beantragte das FA bei dem Amtsgericht wegen Abgabenrückständen von 5.030.713,14 DM die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Vollstreckungsschuldners. Durch Beschluß vom 4. November 1999 beauftragte das Insolvenzgericht Rechtsanwältin Dr. X mit der Erstellung eines Sachverständigengutachtens zu der Frage, ob der Vollstreckungsschuldner zahlungsunfähig und eine die Kosten des Verfahrens deckende freie Masse vorhanden sei. Aufgrund einer am 10. Mai 2000 durchgeführten Anhörung erlegte das Insolvenzgericht dem Vollstreckungsschuldner ein allgemeines Verfügungsverbot auf und bestellte den Rechtsanwalt Y zum vorläufigen Insolvenzverwalter. Da der Vollstreckungsschuldner dem Insolvenzverwalter trotz mehrfacher Aufforderung nicht darüber informierte, ob das angeblich in Grenada deponierte Bargeld wieder nach Deutschland geschafft werden könne, ordnete das Insolvenzgericht durch Beschluß vom 29. November 2000 die Beugehaft an, um die Mitwirkung im Verfahren zu erzwingen. Die dagegen eingelegte Beschwerde wurde vom Landgericht durch Beschluß vom 16. Dezember 2000 als unbegründet zurückgewiesen. Die von dem Vollstreckungsschuldner eingelegte sofortige weitere Beschwerde wurde vom Oberlandesgericht durch Beschluß vom 10. Januar 2001 als unzulässig verworfen. In den Gründen seines Beschlusses führte das Oberlandesgericht u.a. aus, der Vollstreckungsschuldner habe sich den für ihn aus §§ 20 und 22 Abs. 3 der Insolvenzordnung ergebenden Mitwirkungspflichten während des gesamten Verfahrens entzogen, indem er weder konkrete Angaben zu dem Ort gemacht habe, an dem er sein Bargeld in Grenada versteckt habe, noch seinen Grundbesitz näher bezeichnet und beschrieben habe. Eine Verletzung des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes sei nicht festzustellen, da der Vollstreckungsschuldner im Eröffnungsverfahren ausdrücklich erklärt habe, nicht daran zu denken, bei der Beschaffung seines Auslandsvermögens mitzuwirken. Nachdem der Vollstreckungsschuldner vorübergehend aus der Beugehaft entlassen worden war, händigte er dem vorläufigen Insolvenzverwalter zur Deckung der Verfahrenskosten einen Betrag von 30.000 DM in bar aus. Das daraufhin durch Beschluß vom xx . Februar 2001 eröffnete Insolvenzverfahren wurde durch Beschluß vom xx . November 2002 wiederaufgehoben, ohne daß die Forderungen des FA befriedigt worden waren. Ausschlaggebend für die Aufhebung des Insolvenzverfahrens war, daß der Vollstreckungsschuldner dem Insolvenzverwalter in einer Stellungnahme vom 25. September 2001 mitgeteilt hatte, der angebliche Aufbewahrungsort des Bargeldes in Grenada sei ausgehoben worden und er habe dort kein Bargeld mehr aufgefunden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Berichte des Insolvenzverwalters vom 27. April 2001 und vom 16. November 2001 (Blatt 240 bis 248 und Blatt 251/252 Band II der Vollstreckungsakte) Bezug genommen.

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Nachdem auch danach unternommene Einzelvollstreckungsversuche nicht zu einer Befriedigung der Steueransprüche geführt hatten, nahm das FA die Klägerin durch Duldungsbescheid vom 5. November 2004 wegen Abgabenrückständen des Vollstreckungs-schuldners in Höhe von insgesamt 2.817.956,56 EUR auf Rückgewähr des ihr durch Schenkungsvertrag vom 1. Januar 1997 zugewendeten Geldbetrags von 1.150.000 DM in Anspruch. Die Rückgewähr – so verfügte das FA – habe in der Weise zu erfolgen, daß die Klägerin die Zwangsvollstreckung in ihr Vermögen bis zur Höhe eines Teilbetrages von 587.986 EUR (entsprechend 1.150.000 DM) zu dulden habe. Nachdem die Klägerin hiergegen Einspruch eingelegt hatte, nahm das FA den Duldungsbescheid durch Bescheid vom 16. Dezember 2004 zurück, weil es zu der Ansicht gelangt war, daß die von ihm angegebene Rechtsgrundlage („§ 3 AnfG“) unzutreffend gewesen sei. Ebenfalls unter dem 16. Dezember 2004 erließ das FA einen neuen Duldungsbescheid gleichen Inhalts. Als Rechtsgrundlage wurde § 191 AO „in Verbindung mit § 12 und in Verbindung mit § 3 Abs. 1 Nr. 1 des Anfechtungsgesetzes alte Fassung (AnfG aF) genannt. Zur Begründung führte das FA aus: Durch den Schenkungsvertrag vom 1. Januar 1997 sei es objektiv benachteiligt worden, weil Vermögen des Vollstreckungsschuldners seinem Zugriff entzogen worden sei. Dieser habe die Wohnungen nur deshalb nicht selbst erworben, weil er habe verhindern wollen, daß es – das FA – in das Grundvermögen vollstrecke. Es sei davon auszugehen, daß der Klägerin die Absicht der Benachteiligung des Steuergläubigers bekannt gewesen sei. Die Inanspruchnahme der Klägerin sei auch ermessensgerecht, weil sie erforderlich sei, um dem Steuergläubiger einen Zugriff auf das entzogene Vermögen zu ermöglichen.

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Hiergegen legte die Klägerin am 21. Dezember 2004 Einspruch ein, mit dem sie geltend machte, daß die Vorschriften des Anfechtungsgesetzes alter Fassung nicht mehr anzuwenden seien und im übrigen auch die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes alter wie neuer Fassung nicht erfüllt seien. Die Anfechtung nach diesen Vorschriften setze voraus, daß der andere Teil den Vorsatz des Schuldners, seine Gläubiger zu benachteiligen, gekannt habe. Diese Kenntnis werde vermutet, wenn der andere Teil gewußt habe, daß die Zahlungsunfähigkeit des Schuldners drohe oder daß die Handlung die Gläubiger benachteilige. Sie – die Klägerin – habe jedoch zu keinem Zeitpunkt auch nur angenommen, daß ihr Ehemann zahlungsunfähig sei oder ihm die Zahlungs-unfähigkeit drohe. Außerdem habe sie nicht im Ansatz daran gedacht, daß die Schenkung dazu diene, das FA zu benachteiligen. Nach dem Inhalt der Schenkungsurkunde sei diese vielmehr dazu bestimmt gewesen, für sie und ihre Kinder eine dauernde Wohnung und Unterkunft sicherzustellen.

15

Durch Einspruchsbescheid vom 25. Februar 2005 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück. Es treffe zwar zu – so führte es aus -, daß für Anfechtungsmaßnahmen nach dem 31. Dezember 1998 das Anfechtungsgesetz neuer Fassung gelte. Die Angabe einer unzutreffenden Rechtsgrundlage mache den Bescheid jedoch nicht nichtig. Der darin liegende Begründungsmangel könne im Einspruchsverfahren geheilt werden. Die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 des Gesetzes über die Anfechtung von Rechtshandlungen eines Schuldners außerhalb des Insolvenzverfahrens vom 5. Oktober 1994 (Anfechtungsgesetz – AnfG -) lägen vor. Die Umstände des Falles ließen eindeutig darauf schließen, daß die Schenkung in der Absicht der Gläubigerbenachteiligung erfolgt sei und die Klägerin dies gewußt habe. Die Anfechtung sei auch nicht deshalb ausgeschlossen, weil die angefochtene Rechtshandlung nach früherem Recht der Anfechtung entzogen gewesen sei. Sowohl nach neuem als auch nach altem Anfechtungsrecht gelte für die Absichtsan-fechtung eine Frist von zehn Jahren, die bei Erlaß des Duldungsbescheids vom 16. Dezember 2004 noch nicht abgelaufen gewesen sei. Schließlich lägen auch die Voraussetzungen des § 2 AnfG vor. Die Vollstreckung in das Vermögen des Vollstreckungs-schuldners sei erfolglos geblieben.

16

Hiergegen erhob die Klägerin am 21. März 2005 Klage, zu deren Begründung sie vorträgt:

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Nach § 4 AnfG gelte für die Anfechtung unentgeltlicher Leistungen eine Frist von vier Jahren. Diese sei bei Erlaß des Duldungsbescheids vom 16. Dezember 2004 bereits verstrichen gewesen. Die Voraussetzungen für eine Anfechtung nach § 3 Abs. 1 AnfG, die innerhalb von zehn Jahren möglich sei, lägen nicht vor. Der Vollstreckungsschuldner habe die Schenkung nicht mit dem Vorsatz vorgenommen, das FA zu benachteiligen. Im Zeitpunkt der Schenkung habe er über Finanzmittel in Höhe von mehreren Millionen DM verfügt. Aus dem Umstand, daß dieses Vermögen dem Vollstreckungszugriff des FA entzogen gewesen sei, weil es sich in der Schweiz und auf Grenada befunden habe, könne nicht der Schluß gezogen werden, daß der Vollstreckungsschuldner vermögenslos gewesen sei und Finanzmittel beiseite geschafft habe. Jedenfalls habe sie – die Klägerin – keine Kenntnis von einem eventuellen Benachteiligungsvorsatz des Vollstreckungsschuldners gehabt. Gegenüber dem Finanzamt M sei eine Schenkungssteuererklärung abgegeben worden. Die von diesem ursprünglich festgesetzte Steuer von 5.740 DM sei später wieder erstattet worden. Daraus und aus dem Umstand, daß das FA mit Schreiben vom 26. November 1997 auf die zu Lasten ihrer Eigentumswohnungen eingetragenen Sicherungshypotheken verzichtet habe, habe sie den Schluß ziehen müssen, daß die Schenkungsvereinbarung vom 1. Januar 1997 auch steuerrechtlich nicht zu beanstanden sei. Es gehe daher nicht an, diese nach mehr als sieben Jahren anzufechten.

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Zu den Umständen, unter denen die Schenkung des Kaufpreises vollzogen worden ist, trug die Klägerin mit Schriftsatz vom 26. Januar 2006 vor, daß sie den Kaufpreis für die beiden Eigentumswohnungen am 7. Februar 1997 – dem Tag der Beurkundung des Kaufvertrages – in Begleitung des beurkundenden Notars, ihres jetzigen Prozeßbevollmächtigten Rechtsanwalt R, bei der Sparkasse bar auf ein von diesem eingerichtetes Notaranderkonto eingezahlt habe. Der Geldbetrag sei ihr von ihrem Ehemann am 3. Februar 1997 in der Schweiz übergeben worden. Dort besitze ein Freund der Familie, Herr U, ein Haus, in dem ihr Ehemann den Geldbetrag in einem Päckchen deponiert gehabt habe. Da er seit langem einen Haustürschlüssel gehabt habe, hätten sie freien Zugang zu dem Haus gehabt. Zum Nachweis der Bareinzahlung legte die Klägerin die Kopie einer Einzahlungsquittung der Sparkasse vor. Auf deren Inhalt (Blatt 162 der Gerichtsakte) wird Bezug genommen.

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Nachdem das FA darauf hingewiesen hatte, daß sich aus der Maschinenlaufzeile der Einzahlungsquittung ergebe, daß die Einzahlung erst am 17. Februar 1997 erfolgt sei, und die Darstellung, Rechtsanwalt R habe die Klägerin zur Sparkasse begleitet, im Gegensatz zu dessen Angabe in der mündlichen Verhandlung vom 20. Dezember 2005 stehe, daß er in die Abwicklung der Kaufpreiszahlung nicht eingeschaltet gewesen sei, trägt die Klägerin nunmehr folgendes vor:

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Die Kopie des Einzahlungsbelegs weise fehlerhafterweise das Einzahlungsdatum 7. Februar 1997 auf. Tatsächlich sei die Bareinzahlung aber am 17. Februar 1997 erfolgt. Nach Ablauf von neun Jahren habe sie – die Klägerin – keine genaue Erinnerung mehr daran gehabt, an welchem Tag die Bareinzahlung auf das Notaranderkonto erfolgt sei. Richtig sei, daß sie am 17. Februar 1997 noch einmal bei dem Notar vorgesprochen und ihm mitgeteilt habe, daß sie den Kaufpreis in bar dabei habe. Dieser sei darüber erstaunt gewesen, daß sie mit so viel Geld unterwegs gewesen sei, und habe sie zur Sparkasse begleitet, um den Betrag einzuzahlen. Nach ihrer Rückkehr aus der Schweiz habe sie das Geld zunächst im Haus ihrer Eltern deponiert gehabt. Das Geld habe sich ohne Kenntnis ihrer Eltern in einer Ledertasche auf dem Dachboden befunden. In der mündlichen Verhandlung vom 20. Dezember 2005 habe sich ihr Prozeßbevollmächtigter zunächst nicht mehr an die Angelegenheit erinnern können. Nachdem er an Hand seiner Unterlagen die Bareinzahlung auf sein Notaranderkonto festgestellt habe, sei jedoch auch die Erinnerung an die Umstände der Zahlung bei ihm wiederaufgelebt.

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Die Klägerin beantragt, den Duldungsbescheid vom 16. Dezember 2004 in der Fassung des Einspruchsbescheids vom 25. Februar 2005 aufzuheben.

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Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

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Er hält an der seinem Einspruchsbescheid zugrunde liegenden Beurteilung fest. Die von der Klägerin gegebene Schilderung des Zahlungsvorgangs und ihre Angaben zur Herkunft der Mittel hält er nicht für glaubhaft. Es entspreche – so führt er aus - nicht der Lebenserfahrung, daß ein Geldbetrag von 1.150.000 DM über längere Zeit in einem Privathaus aufbewahrt, anschließend über die Grenze verbracht und sodann noch einmal zehn Tage in einer Privatwohnung deponiert werde. Soweit die Klägerin behaupte, daß sie die Bareinzahlung in Gegenwart des beurkundenden Notars vorgenommen habe, stehe diese Sachverhaltsdarstellung in Gegensatz zu den Angaben, die ihr Prozeßbevollmächtigter in der mündlichen Verhandlung vom 20. Dezember 2005 gemacht habe.

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Aufgrund eines Beweisbeschlusses vom 31. März 2006 hat das Gericht durch Vernehmung des Ehemanns der Klägerin über die Frage Beweis erhoben, ob dieser den der Klägerin zugewendeten Geldbetrag dem Vermögen entnommen hat, das er bereits in seiner eidesstattlichen Versicherung vor dem Finanzamt A am 23. September 1994 nebst Ergänzung angegeben hat. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 31. März 2006 (Blatt 186 bis 187 Rückseite der Gerichtsakte) Bezug genommen.

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Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung durch den Berichterstatter einverstanden erklärt (Schriftsatz der Klägerin vom 7. April 2005 – Blatt 68 der Gerichtsakte – und Schriftsatz des FA vom 10. Mai 2005 – Blatt 77 der Gerichtsakte -).

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Verwaltungsakt ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten.

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Gemäß § 191 AO Abs. 1 Satz 1 AO kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden. Die aufgrund des Vertrages vom 1. Januar 1997 vorgenommene Schenkung stellt eine anfechtbare Rechtshandlung dar, so daß die Klägerin verpflichtet ist, dem FA das, was der Vollstreckungsschuldner hierdurch aus seinem Vermögen weggegeben hat, zur Verfügung zu stellen, soweit es zu dessen Befriedigung erforderlich ist (§ 11 Abs. 1 Satz 1 AnfG).

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1. Nach Maßgabe des Anfechtungsgesetzes anfechtbar sind Rechtshandlungen eines Schuldners, die seine Gläubiger benachteiligen (§ 1 Abs. 1 AnfG). Eine Benachteiligung liegt vor, wenn die Rechtshandlung die Möglichkeit des einzelnen Gläubigers zur Befriedigung aus dem Schuldnervermögen beeinträchtigt (Huber, Anfechtungsgesetz, 9. Auflage 2000, § 1 Rdnr. 32). Diese Wirkung ist unentgeltlichen Verfügungen wie der Schenkung des Vollstreckungsschuldners an die Klägerin immanent. Umstände, die ausnahmsweise zu einer anderen Beurteilung führen könnten, liegen im Streitfall nicht vor.

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a) Der Hinweis der Klägerin darauf, daß der Vollstreckungsschuldner auch nach dem Vollzug der Schenkung nicht mittellos gewesen sei, sondern in der Schweiz und auf Grenada über beträchtliche Finanzmittel verfügt habe, steht der Annahme einer objektiven Gläubigerbenachteiligung nicht entgegen. Daran fehlt es zwar, wenn das dem Schuldner verbliebene Vermögen zur Befriedigung des anfechtenden Gläubiger ausreicht (vgl. Huber, a.a.O., § 1 Rdnr. 34). Im vorliegenden Fall bestand für das FA aber keine Möglichkeit, auf die angeblichen Vermögenswerte des Vollstreckungsschuldners zuzugreifen. Inländische Vollstreckungsmöglichkeiten waren nach den Angaben des Vollstreckungsschuldners in seinen eidesstattlichen Versicherungen nicht vorhanden. Ein Zugriff auf die in der eidesstattlichen Versicherung vom 18. April 1994 angegebenen ausländischen Vermögenswerte war dem FA nach dem eigenen Vorbringen der Klägerin schon durch das Fehlen entsprechender Rechtshilfeabkommen verwehrt.

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Abgesehen davon kann nicht davon ausgegangen werden, daß diese Vermögenswerte bei Vollzug der Schenkungsvereinbarung vom 1. Januar 1997 noch in dem Umfang und in der Form vorhanden waren, die in der eidesstattlichen Versicherung angegeben waren. In seiner Zeugenvernehmung hat der Vollstreckungsschuldner ausgesagt, daß er die 1,8 Mio. US-Dollar, die sich 1994 auf einem Konto bei der C-Bank Zürich befunden haben sollen, bis Ende 1996 vollständig abgehoben habe. Die Angaben, die er in seiner eidesstattlichen Versicherung vom 24. November 1998 gemacht hat, lassen darauf schließen, daß jedenfalls zu diesem Zeitpunkt auch die in der eidesstattlichen Versicherung vom 18. April 1994 angegebenen Konten bei der D-Bank Grenada und der E-Bank Grenada nicht mehr bestanden oder jedenfalls keine Guthaben mehr aufwiesen.

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b) Die Möglichkeit einer Gläubigerbenachteiligung kann auch nicht mit der Begründung ausgeschlossen werden, daß das FA unabhängig von der Schenkung nicht die Möglichkeit gehabt hätte, auf die übertragenen Vermögenswerte zuzugreifen, weil ihm deren Aufbewahrungsort unbekannt war bzw. diese sich in einem ausländischen Staat befanden, mit dem kein Rechtshilfeabkommen bestand. Selbst wenn im Zeitpunkt der Übertragung keine Vollstreckungsmöglichkeit vorhanden war, konnte diese zu einer – weiteren – Verschlechterung der Zugriffslage führen. Denn dem FA wurde damit auch für den Fall eines Wiederauftauchens der verborgenen Vermögenswerte im Inland die Möglichkeit genommen, auf diese zuzugreifen. Die damit verbundene Perpetuierung des Vollstreckungshindernisses war im Streitfall von um so größerer praktischer Bedeutung, als der Vollstreckungsschuldner und seine Familie ihren Wohnsitz bis auf den heutigen Tag im Inland haben und daher die naheliegende Möglichkeit bestand, daß der Vollstreckungsschuldner die zeitweilig im Ausland verwahrten Geldmittel auch unabhängig von der Schenkung früher oder später wieder ins Inland zurückverbracht hätte.

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Abgesehen davon hat die Klägerin auch nicht nachgewiesen, daß die ihr von ihrem Ehemann geschenkten Geldmittel tatsächlich aus ausländischen Quellen stammten, die dem Vollstreckungszugriff des FA aus Rechtsgründen entzogen waren. Sie hat – trotz entsprechender Aufforderung durch Verfügung des Berichterstatters vom 27. Dezember 2005 – keine Unterlagen vorgelegt, die die Herkunft der für die Kaufpreiszahlung eingesetzten Geldmittel belegen. Ihre Darstellung, diese seien ihr am 3. Februar 1997 in der Schweiz von dem Vollstreckungsschuldner übergeben worden, erscheint nicht glaubhaft, weil die Einzahlung auf das Notaranderkonto erst am 17. Februar 1997 erfolgt ist. Es ist kein vernünftiger Grund dafür ersichtlich, weshalb die Klägerin trotz des damit verbundenen Verlustrisikos Bargeld von 1.150.000 DM länger als unbedingt nötig in einer Privatwohnung hätte verwahren sollen. Auch die Zeugenaussage des Vollstreckungsschuldners ist nicht dazu geeignet, die von der Klägerin behauptete Mittelherkunft zu beweisen. Seine Darstellung, er habe die ursprünglich auf dem Konto bei der C-Bank Zürich verwahrten 1,8 Mio. US-Dollar im Lauf der Jahre 1995 und 1996 vollständig abgehoben und danach zunächst in der Schweiz und später in Grenada in Form von Bargeld aufbewahrt, erscheint unglaubhaft. Es ist nach der Lebenserfahrung auszuschließen, daß jemand einen Geldbetrag dieser Größenordnung ohne zwingenden Grund über Jahre hinweg im Kellerraum eines Wohnhauses bzw. in einem im Dschungel gegrabenen Erdloch aufbewahrt. Ein solcher Grund ist im Streitfall nicht ersichtlich. Selbst wenn der Vollstreckungsschuldner Anlaß dazu gesehen haben sollte, die auf dem Schweizer Konto verwahrten Mittel nach Grenada zu übertragen, hätte ihn nichts daran gehindert, diesen Transfer auf dem Wege einer Banküberweisung vorzunehmen. Diese Form des Mitteltransfers hätte um so näher gelegen, als er nach seinen Angaben in der eidesstattlichen Versicherung vom 18. April 1994 dort bereits über zwei Bankkonten verfügte.

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2. Auch die Anfechtungsvoraussetzungen des § 3 Abs. 1 Satz 1 AnfG sind im Streitfall erfüllt. Danach ist eine Rechtshandlung anfechtbar, die der Schuldner in den letzten zehn Jahren mit dem Vorsatz, seine Gläubiger zu benachteiligen, vorgenommen hat, wenn der andere Teil zur Zeit der Vornahme der Handlung den Vorsatz des Schuldners kannte.

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a) Vorsatz der Gläubigerbenachteiligung auf seiten des Schuldners liegt vor, wenn dieser das Bewußtsein hat, daß sich sein Verhalten zum Nachteil aller oder einzelner Gläubiger auswirken kann, und er diese Folge billigend in Kauf nimmt (Huber, a.a.O., § 3 Rdnr. 21 m.w.N.). Diese Voraussetzung ist im vorliegenden Fall erfüllt. Der Vollstreckungsschuldner wußte, daß er Steuerschulden in beträchtlicher Höhe hatte und die Möglichkeiten des FA, diese durch Vollstreckungsmaßnahmen in sein Vermögen beizutreiben, durch die Weggabe der Geldmittel an die Klägerin geschmälert wurden. Daß die Schenkung nach dem Inhalt der Vereinbarung vom 1. Januar 1997 zugleich dazu diente, für sich selbst, die Klägerin und die gemeinsamen Kinder Wohneigentum zu erwerben, steht der Annahme von Benach-teiligungsvorsatz nicht entgegen. Denn die Benachteiligung der Gläubiger braucht weder der alleinige noch der Hauptbeweggrund des Schuldners zu sein (Huber, a.a.O., § 3 Rdnr. 21 m.w.N.).

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b) Die Umstände des Falles erlauben auch den weiteren Schluß, daß die Klägerin im Zeitpunkt der Schenkung den Benachteiligungsvorsatz des Vollstreckungsschuldners kannte. Das FA hat zu Recht darauf hingewiesen, daß ihr aufgrund der zunächst durchgeführten Zusammenveranlagungen die Höhe der festgesetzten Einkommensteuer bekannt war. Ebenso hatte sie davon Kenntnis, daß diese Steueransprüche noch nicht beglichen waren und das FA deretwegen gegen ihren Ehemann vollstreckte. Dies folgt bereits daraus, daß der Rechtsstreit über das von dem FA gepfändete Gemeinschaftskonto der Klägerin und ihres Ehemanns bei der B-Bank Luxemburg bei Abschluß der Schenkungsvereinbarung vom 1. Januar 1997 noch anhängig war. Die Klägerin wußte daher, daß ihr Ehemann ihr die für den Erwerb der beiden Eigentumswohnungen bestimmten Mittel nicht zur Verfügung stellen konnte, ohne eine Benachteiligung des FA in Kauf zu nehmen. Soweit die Klägerin ihre Gutgläubigkeit daraus abzuleiten sucht, daß das Finanzamt M die zunächst vorgenommene Schenkungssteuerfestsetzung aufgehoben und das FA auf die zu Lasten ihrer Eigentumswohnungen eingetragenen Sicherungshypotheken verzichtet hat, liegt ihr Vorbringen schon deshalb neben der Sache, weil es sich hierbei um Umstände handelt, die erst nach Vollzug der Schenkungsvereinbarung eingetreten sind und daher nichts über den nach § 3 Abs. 1 Satz 1 AnfG maßgeblichen Kenntnisstand bei Vornahme der angefochtenen Rechtshandlung besagen. Davon abgesehen sind diese Vorgänge auch nach ihrem sachlichen Gehalt für die Beurteilung der Kenntnis des Benachteilungsvorsatzes des Vollstreckungsschuldners ohne Bedeutung.

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3. Da der Erlaß eines Duldungsbescheids nach § 191 Abs. 1 Satz 2 AO der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 AnfG gleichsteht und der Duldungsbescheid vom 16. Dezember 2004 vor Ablauf von zehn Jahren seit Vornahme der angefochtenen Rechtshandlung wirksam geworden ist, ist die Anfechtung auch fristgerecht erfolgt. Daß das FA die Anfechtung möglicherweise auch schon zu einem früheren Zeitpunkt hätte vornehmen können, ist ebensowenig von Belang wie der Umstand, daß § 4 AnfG für unentgeltliche Leistungen eine Anfechtungsfrist von lediglich vier Jahren vorsieht. Denn die Anfechtungstatbestände des AnfG stehen selbständig nebeneinander. Die Vierjahresfrist des § 4 AnfG ist daher nur für die Anfechtung solcher Rechtshandlungen maßgeblich, die – ohne Erfüllung der besonderen Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Satz 1 AnfG – allein wegen ihrer Unentgeltlichkeit anfechtbar sind (Huber, a.a.O., § 4 Rdnr. 6).

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4. Die Anfechtbarkeit der Schenkungsvereinbarung wird auch nicht durch § 20 Abs. 1 AnfG ausgeschlossen. Nach dieser Vorschrift ist das Anfechtungsgesetz vom 5. Oktober 1994 auf die vor dem 1. Januar 1999 vorgenommenen Rechtshandlungen nur anzuwenden, wenn diese nicht nach dem bisherigen Recht der Anfechtung entzogen oder in geringerem Umfang unterworfen sind. Der Anfechtungstatbestand des § 3 Abs. 1 Satz 1 AnfG stimmt sachlich jedoch mit dem des § 3 Abs. 1 Nr. 1 des - bis zum 31. Dezember 1998 geltenden - Gesetzes, betreffend die Anfechtung von Rechtshandlungen eines Schuldners außerhalb des Konkursverfahrens vom 21. Juli 1879 (Anfechtungsgesetz alter Fassung – AnfG a.F. -) überein. Insbesondere ergeben sich aus dem in § 3 Abs. 1 Nr. 1 AnfG a.F. verwendeten Begriff „Absicht“ keine weitergehenden subjektiven Anforderungen als aus dem in § 3 Abs. 1 Satz 1 AnfG verwendeten Begriff „Vorsatz“ (Huber, a.a.O., § 3 Rdnr. 21; Kilger/Huber, Gesetz, betreffend die Anfechtung von Rechtshandlungen eines Schuldners außerhalb des Konkursverfahrens, 8. Auflage 1995, § 3 Anm. I 5). Auch die nach § 12 Abs. 1 Satz 1 AnfG a.F. geltende Anfechtungsfrist von zehn Jahren stimmt mit derjenigen nach § 3 Abs. 1 Satz 1 AnfG überein.

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5. Der angefochtene Duldungsbescheid genügt auch dem Bestimmtheitsgebot. Wird der Anfechtungsanspruch im Wege der Klage geltend gemacht, so hat der Klageantrag nach § 13 AnfG bestimmt zu bezeichnen, in welchem Umfang und in welcher Weise der Anfechtungsgegner das Erlangte zur Verfügung stellen soll. Für die Geltendmachung durch Duldungsbescheid gilt Entsprechendes. Denn § 191 Abs. 1 AO enthält nur insoweit eine Spezialregelung, als er die Inanspruchnahme des Anfechtungsgegners durch Verwaltungsakt anstelle durch Klage zuläßt (BFH-Beschluß vom 8. Februar 2001 VII B 82/00, BFH/NV 2001, 1003).

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a) Nach § 11 Abs. 1 Satz 1 AnfG muß dem Gläubiger das zur Verfügung gestellt werden, was durch die anfechtbare Rechtshandlung aus dem Vermögen des Schuldners veräußert, weggegeben oder aufgegeben worden ist. Der Anfechtungsanspruch ist daher grundsätzlich auf Duldung der Zwangsvollstreckung in den weggegebenen Gegenstand gerichtet (Huber, a.a.O., § 11 Rdnr. 17), so daß die Anfechtungsklage bzw. der Duldungsbescheid diesen Gegenstand genau bezeichnen muß (Huber, a.a.O. § 13 Rdnr. 15 ff.; BFH-Urteil vom 15. Oktober 1996 VII R 35/96, BStBl. II 1997, 17; Urteil des Bundesgerichtshofs vom 18. Dezember 1986 IX ZR 11/86, BGHZ 99, 274). Etwas anderes gilt jedoch dann, wenn es dem Anfechtungsgegner aus rechtlichen oder tatsächlichen Gründen unmöglich ist, dem Gläubiger das anfechtbare Erworbene zum zwangsweisen Zugriff zur Verfügung zu stellen (Huber, a.a.O., § 11 Rdnr. 37). In diesen Fällen besteht ein auf Zahlung gerichteter Wertersatzanspruch (Huber, a.a.O., § 11 Rdnr. 38).

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Im Streitfall ist die Schenkungsvereinbarung entweder dadurch vollzogen worden, daß der Vollstreckungsschuldner der Klägerin den für den Erwerb der Wohnungen bestimmten Geldbetrag zur Verfügung gestellt und diese ihn bestimmungsgemäß verwendet hat, oder dadurch, daß der Vollstreckungsschuldner die Klägerin durch eine Einzahlung auf das Notaranderkonto von ihrer Kaufpreisverbindlichkeit befreit hat. In beiden Fällen ist der aus dem Vermögen des Vollstreckungsschuldners weggegebene Gegenstand als solcher nicht mehr vorhanden, so daß der nach § 13 AnfG geltend zu machende Anfechtungsanspruch auf Zahlung von Wertersatz – im vorliegenden Fall also eines Betrages von 1.150.000 DM - gerichtet ist (Huber, a.a.O., § 13 Rdnr. 14).

41

b) Durch den Duldungsbescheid vom 16. Dezember 2004 wird zwar nicht ausdrücklich ein Zahlungsanspruch geltend gemacht. Vielmehr ist von der Rückgewähr des der Klägerin durch Schenkungsvertrag vom 1. Januar 1997 zugewendeten Geldbetrags von 1.150.000 DM durch Duldung der Zwangsvollstreckung in ihr Vermögen bis zur Höhe eines Betrages von 587.986 EUR (entsprechend 1.150.000 DM) die Rede. Das Bestimmtheitsgebot des § 13 AnfG steht einer Auslegung des Duldungsbescheids nach den üblichen Auslegungsregeln der §§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuchs jedoch nicht entgegen (BFH-Beschlüsse vom 24. August 1998 VII B 151/98, BFH/NV 1999, 155, und in BFH/NV 2001, 1003). Im vorliegenden Fall führt die Auslegung des Duldungsbescheids nach dem Maßstab des von dem FA erkennbar Gewollten zu dem Ergebnis, daß dieser auf die Geltendmachung eines – erforderlichenfalls durch Vollstreckung in das Vermögen der Klägerin durchzusetzenden - Zahlungsanspruchs gerichtet ist. Denn ein anderer sinnvoller Inhalt kann dem Verlangen nach Rückgewähr eines bestimmten Geldbetrags verbunden mit der Verpflichtung, wegen dieses Betrages ohne gegenständliche Beschränkung die Vollstreckung in das eigene Vermögen zu dulden, nicht beigelegt werden.

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c) Auch die weiteren Anforderungen des § 13 AnfG sind erfüllt. Aus dem Duldungsbescheid geht eindeutig hervor, bis zu welchem Betrag und für welche Abgabenrückstände die Klägerin in Anspruch genommen werden soll.

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6. Der Umstand, daß das FA den wegen desselben Lebenssachverhalts erlassenen Duldungsbescheid vom 5. November 2004 wegen der Heranziehung einer vermeintlich falschen Rechtsgrundlage nach § 130 Abs. 1 AO zurückgenommen hat, steht dem Erlaß des nunmehr angefochtenen Duldungsbescheids vom 16. Dezember 2004 nicht entgegen. Da der Erlaß des neuen Verwaltungsaktes am selben Tag wie die Aufhebung des ursprünglichen Verwaltungsakts erfolgt ist, konnte diese kein schutzwürdiges Vertrauen der Klägerin darauf begründen, daß das FA endgültig von ihrer Inanspruchnahme als Duldungsverpflichtete Abstand nehmen werde.

44

7. Schließlich läßt die Inanspruchnahme der Klägerin auch keinen Ermessensfehler im Sinn des § 102 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) erkennen. Angesichts der Höhe der Abgabenrückstände und des Umstands, daß das FA alle gegen den Vollstreckungsschuldner selbst vorhandenen Vollstreckungsmöglichkeiten ausgeschöpft hat, entspricht sie dem Auftrag des FA, die Steuern nach Maßgabe der Gesetze gleichmäßig festzusetzen und zu erheben (§ 85 AO).

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7. Die Klage ist daher abzuweisen. Die Kosten hat die Klägerin zu tragen; sie ist die unterlegene Beteiligte (§ 135 Abs. 1 FGO).

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