Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2019-06-25, Aktenzeichen 2 K 235/16

Tatbestand

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Die Beteiligten streiten um die Anwendbarkeit der sogenannten erweiterten Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG).

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Die Klägerin ist eine gewerblich geprägte Kommanditgesellschaft im Sinn des § 15 Abs. 3 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Gesellschafter der Klägerin sind die A Holding GmbH & Co. KG (vormals B ... GmbH & Co. KG) mit einem Kommanditanteil von 94 % und die C ... GmbH mit einem Kommanditanteil von 6 %. Geschäftsführende Komplementärin ist die D Verwaltung GmbH.

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Die Klägerin hält eigenes Grundvermögen und erzielte daraus im Streitjahr 2012 Erträge.

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Zudem beteiligte sie sich im Streitjahr als Kommanditistin zu jeweils 100 % an der E-1 GmbH & Co. KG sowie der E-2 GmbH & Co. KG (Gesellschaften). Diese Gesellschaften waren ebenfalls gewerblich geprägt im Sinne des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Unternehmensgegenstand beider Gesellschaften war XXX, insbesondere in F. Eine originär gewerbliche Tätigkeit übten die Gesellschaften bis zu ihrer Verschmelzung auf ihre Komplementärin im Jahr 2014 nicht aus. Ebenso wenig hielten sie in dieser Zeit eigenen Grundbesitz. Auch Gewinne erzielten sie nicht. Für das Streitjahr entfielen auf die Klägerin aus den Beteiligungen Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. ... € bzw ./. ... €.

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Im Rahmen ihrer Gewerbesteuererklärung erklärte die Klägerin für das Streitjahr einen Gewinn aus Gewerbebetrieb i.H.v. ... € und beantragte für ihre laufenden Einkünfte i.H.v. ... € die erweiterte Kürzung bei Grundstücksunternehmen im Sinn des § 9 Nr. 1 Sätze 2 und 3 GewStG. Mit Bescheiden vom 31. Oktober 2013 folgte der Beklagte der Erklärung und setzte den Gewerbesteuermessbetrag für das Streitjahr auf null Euro fest. Zudem stellte er den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf ... € fest. Die Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, § 164 der Abgabenordnung (AO).

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Infolge einer erneuten Überprüfung gelangte der Beklagte zu dem Ergebnis, dass im Hinblick auf die mitunternehmerische Beteiligung der Klägerin an den Gesellschaften die erweiterte Kürzung nicht gewährt werden könne. Die Beteiligung an einer anderen Personengesellschaft sei unabhängig von deren Tätigkeit (gewerblich, vermögensverwaltend oder andersartig) schädlich, da das Halten von Beteiligungen nicht explizit als unschädliche Nebentätigkeit in § 9 Nr. 1 EStG genannt sei. Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung sei das in § 9 Nr. 1 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes niedergelegte Ausschließlichkeitsgebot streng zu verstehen.

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Am 2. Februar 2015 erließ der Beklagte geänderte Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag, die Gewerbesteuer und den vortragsfähigen Gewerbeverlust, in denen er die Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG i.H.v. ... € berücksichtigte, den Gewerbesteuermessbetrag auf ... € festsetzte und den vortragsfähigen Gewerbesteuerverlust auf null Euro feststellte.

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Gegen diese Bescheide wandte sich die Klägerin mit ihrem Einspruch vom 26. Februar 2015, welchen der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 21. Juli 2016 als unbegründet zurückwies.

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Am 25. August 2016 hat die Klägerin Klage erhoben, welche sie im Wesentlichen wie folgt begründet:

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Der Beklagte habe zu Unrecht die erweiterte Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht gewährt. Durch ihre bloße Beteiligung an inaktiven Gesellschaften habe sie nicht gegen das Ausschließlichkeitsgebot verstoßen, sondern vielmehr im Sinn der Norm ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet. Nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG sei zwar nur die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes begünstigt und auch nur insoweit würden die entsprechenden Erträge der kraft ihrer Rechtsform gewerbesteuerpflichtigen Gesellschaften aus Gründen der Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen freigestellt, die nur Grundstücksverwaltung betrieben. Gegen diesen Grundsatz habe sie jedoch nicht verstoßen, auch wenn man wie der Bundesfinanzhof (BFH) die tatbestandlichen Erfordernisse eng auslege und es als schädlich erachte, wenn ein Steuerpflichtiger eine Beteiligung an einer grundstücksverwaltenden, jedoch gewerblich geprägten Personengesellschaft halte.

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Denn anders als in den entschiedenen Sachverhalten habe sie, die Klägerin, sich nicht an aktiven gewerblich tätigen Unternehmen, sondern an nachweislich inaktiven funktionslosen Gesellschaften beteiligt. Diese verfügten weder über Sachanlagevermögen noch über eigenes Personal. Bis zu ihrer Verschmelzung hätten die Gesellschaften mithin keine Erträge, sondern lediglich geringfügige, laufende Verluste generiert. Die Gesellschaften seien bloße Rechtsmäntel ohne jegliche Substanz und als "leere Hüllen" nicht gemäß § 2 GewStG sachlich gewerbesteuerpflichtig gewesen. Demgemäß habe sie, die Klägerin, auch keinerlei Aktivität im Zusammenhang mit den Gesellschaften entfaltet, insbesondere habe sie keine Vertretungs- und Geschäftsführungsaufgaben übernommen. Ihre einzige unternehmerische Betätigung habe in der Verwaltung eigenen Grundbesitzes gelegen.

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Die Gesellschaften seien über ein bloßes Vorbereitungsstadium einer eigenen gewerblichen Betätigung nicht hinaus gekommen. Eine Beteiligung an diesen sei mit Blick auf § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG unschädlich. Denn nach der Rechtsprechung des BFH führe eine Tätigkeit eines grundstücksverwaltenden Unternehmens, durch die ein späterer Gewerbebetrieb vorbereitet werden soll, nicht zum Verlust der erweiterten Kürzung. Wenn aber unmittelbare, eigene Vorbereitungshandlungen unschädlich seien, so müsse dies erst recht für Vorbereitungshandlungen von Tochterpersonengesellschaften gelten.

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Unter Berücksichtigung von Sinn und Zweck der Kürzungsvorschrift habe der BFH zudem nur solche Tätigkeiten als schädlich eingeordnet, die ohne die Begünstigungsnorm für sich selbst gewerbesteuerpflichtig wären. Hieraus folge, dass eine Vorbereitungshandlung wie die vorliegende, die nicht originär gewerbesteuerpflichtig sei, nicht zu einer Versagung der erweiterten Kürzung führen könne.

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Im Übrigen seien die Erträge nach Maßgabe des verfassungsrechtlich gewährleisteten Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes für die Anwendung der Kürzungsvorschrift unschädlich. Zwar sei nach Rechtsprechung des I. Senats des BFH bei schädlichen Nebentätigkeiten kein Raum für eine einschränkende Auslegung wegen Geringfügigkeit unter dem Gesichtspunkt der Verhältnismäßigkeit. Der Rechtsprechung des VIII. Senats sei jedoch zu entnehmen, dass er den Regelungswortlaut von § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG möglicherweise für auslegungsfähig halte und Zweifel an einer strikten, nur am Wortlaut orientierten Auslegung bestünden. Daraus folge, dass für den vorliegenden Fall eine am Verhältnismäßigkeitsgrundsatz orientierte, einschränkende Auslegung der Norm möglich und geboten sei. Danach könne vorliegend der äußerst geringe Anteil schädlicher Nebentätigkeiten nicht zur Versagung der erweiterten Kürzung führen.

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Die Klägerin beantragt,
den Bescheid für 2012 über den Gewerbesteuermessbetrag vom 2. Februar 2015 aufzuheben.

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Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

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Die Versagung der erweiterten Kürzung sei rechtmäßig, eine einschränkende Auslegung des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht geboten.

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Die Klägerin habe entgegen ihrer Ansicht nicht ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet und genutzt. Denn aus ihren Beteiligungen an den Gesellschaften habe sie als Mitunternehmerin Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG erzielt.

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Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung sei der Tatbestand dieser Ausnahmevorschrift eng auszulegen. Dies gebiete schon die Verwendung des Wortes "ausschließlich" in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Der BFH habe mehrfach entschieden, dass allein das Halten einer Kommanditbeteiligung an gewerblich geprägten grundstücksverwaltenden Personengesellschaften gegen das Ausschließlichkeitsgebot verstoße. Aufgrund des eindeutigen Wortlautes seien auch keine Ausnahmen wegen Geringfügigkeit im Hinblick auf den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz geboten. Die Norm an sich sei verfassungsgemäß.

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Die dagegen vorgebrachten Einwendungen der Klägerin seien nicht stichhaltig. Aufgrund vorgenannter Rechtsprechung sei bereits allein das Halten einer Kommanditbeteiligung schädlich, unabhängig davon, ob die Tochtergesellschaft selbst grundstücksverwaltend tätig sei oder nicht. Dass die Klägerin bei diesen nicht aktiv Vertretungs- oder Geschäftsführungsaufgaben wahrgenommen habe, sei ebenso unerheblich.

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Auch die Tatsache, dass die Gesellschaften lediglich Vorbereitungshandlungen getätigt hätten, führe zu keinem anderen Ergebnis. Zwar sei es zutreffend, dass bloße Vorbereitungshandlungen die Gewerbesteuerpflicht noch nicht begründeten. Im von der Klägerin zitierten Fall habe der BFH jedoch lediglich den eigenbetrieblichen Bereich einer Personengesellschaft gewürdigt. Auf den Fall der Beteiligung an Tochterpersonengesellschaften, welche lediglich Vorbereitungshandlungen vorgenommen hätten, sei dies nicht übertragbar. Denn Aufgrund ihrer Mitunternehmerstellung bei den gewerblich geprägten Tochtergesellschaften seien der Klägerin im Streitjahr im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung Einkünfte aus Gewerbebetrieb zugewiesen worden.

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Auch daraus, dass die Gesellschaften bis zu ihrer Verschmelzung nur inaktiv gewesen und der Klägerin nur Verluste zugewiesen worden seien, ergebe sich nichts anderes. Die Erzielung von Verlusten sei nicht gleichzusetzen mit fehlender Gewinnerzielungsabsicht, aufgrund derer sich eventuell etwas anderes ergeben könnte. Bei einer gewerblich geprägten Personengesellschaft sei gemäß höchstrichterlicher Rechtsprechung sowohl für die Ebene der Gesellschaft als auch die ihrer Gesellschafter eine Gewinnerzielungsabsicht grundsätzlich zu vermuten.

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Auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung vom 25. Juni 2019 wird verwiesen. Dem Gericht haben fünf Bände Steuerakten zur Steuernummer ... vorgelegen.

Entscheidungsgründe

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Die zulässige Klage hat keinen Erfolg.

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I. Der Bescheid für 2012 über den Gewerbesteuermessbetrag vom 2. Februar 2015 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten. Der Beklagte hat zu Recht die Anwendung der erweiterten Kürzung des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG versagt und die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen lediglich gemäß § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG gekürzt.

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1. Nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um 1,2 % des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden Grundbesitzes gekürzt. Nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG tritt an Stelle der Kürzung nach Satz 1 auf Antrag bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und veräußern, die Kürzung um den Teil des Gewerbeertrags, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt. § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG normiert damit die sog. erweiterte Kürzung.

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Die erweiterte Kürzung ist durch das Erfordernis der Ausschließlichkeit tatbestandlich zweifach begrenzt: Zum einen ist die unternehmerische Tätigkeit gegenständlich begrenzt, nämlich ausschließlich auf eigenen Grundbesitz oder daneben auch auf eigenes Kapitalvermögen, zum anderen sind Art, Umfang und Intensität der Tätigkeit dergestalt begrenzt, dass die Unternehmen dieses Vermögen ausschließlich verwalten und nutzen; Rechtsfolge der erweiterten Kürzung ist, dass die Erträge, soweit sie aus der Verwaltung und Nutzung dieses eigenen Grundbesitzes resultieren, im Ergebnis nicht in den Gewerbeertrag und den Gewerbesteuermessbetrag eingehen und somit nicht der Gewerbesteuer unterliegen (BFH, Beschluss vom 25. September 2018, GrS 2/16, BStBl II 2019, 262, Rn. 73, juris).

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2. Bei der Klägerin handelt es sich um ein grundstücksverwaltendes Unternehmen, welches - zwischen den Beteiligten unstreitig - diese tatbestandlichen Voraussetzungen insoweit erfüllt, als sie eigenen Grundbesitz nutzt und verwaltet.

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Der Beklagte hat der Klägerin jedoch zu Recht die erweiterte Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG verwehrt. Denn die tatbestandlichen Voraussetzungen werden von der Klägerin infolge ihrer mitunternehmerischen Beteiligung an den gewerblich geprägten Gesellschaften und der dadurch erzielten (negativen) gewerblichen Einkünfte nicht erfüllt.

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a) Nach ständiger Rechtsprechung des BFH verstößt das Halten einer Kommanditbeteiligung durch ein grundstücksverwaltendes Unternehmen an einer gewerblich geprägten, ebenfalls grundstücksverwaltenden Personengesellschaft gegen das Ausschließlichkeitsgebot des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Zum einen fehle es an der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes, da Wirtschaftsgüter, die bürgerlich-rechtlich oder wirtschaftlich Gesamthandsvermögen einer gewerblich tätigen oder einer gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägten Personenhandelsgesellschaft sind, einkommensteuerrechtlich grundsätzlich zu deren Betriebsvermögen - und nicht zu dem ihrer Gesellschafter - gehören. Zum anderen sei das Halten der Beteiligung aber auch deswegen kürzungsschädlich, weil es sich hierbei um eine Tätigkeit handele, die nicht zum Katalog der prinzipiell unschädlichen Tätigkeiten in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG gehöre (vgl. BFH, Urteile vom 22. Januar 1992, I R 61/90, BStBl II 1992, 68; vom 17. Oktober 2002, I R 24/01, BStBl II 2003, 355; vom 30. November 2005, I R 54/04, BFH/NV 2006, 1148; vom 19. Oktober 2010, I R 67/09, BStBl II 2011, 367; Beschluss vom 2. Februar 2001, VIII B 56/00, BFH/NV 2001, 817; vgl. auch FG Schleswig-Holstein, Urteil vom 25. Mai 2016, 1 K 50/15, DStRE 2017, 467 für die Beteiligung an einer gewerblich geprägten grundstücksverwaltenden Personengesellschaft, welche die erweiterte Kürzung selbst in Anspruch nimmt). Dabei komme es nach der Rechtsprechung des BFH für die Gewährung der erweiterten Kürzung nicht auf den - absoluten oder auch relativen - Umfang an, den das Halten der Beteiligung und die Wahrnehmung etwaiger Geschäftsführungsaufgaben für die beteiligte Gesellschaft ausmacht (BFH, Urteil vom 17. Oktober 2002, I R 24/01, BStBl II 2003, 355).

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b) Diese Grundsätze sind auf den vorliegenden Fall unbeschadet der Tatsache zu übertragen, dass die Gesellschaften ihrerseits inaktiv waren und bis zu ihrer Verschmelzung blieben, mithin ihren eigentlichen Gesellschaftszweck, das Halten und Verwalten eigenen Grundbesitzes, nicht aufgenommen haben. Denn wegen ihrer gewerblichen Prägung vermittelten die Gesellschaften der Klägerin als Kommanditistin aufgrund ihrer mitunternehmerschaftlichen Stellung (negative) gewerbliche Einkünfte. Die Tätigkeit der Klägerin war mithin nicht nur ausschließlich auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes gerichtet.

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Auch verwaltete und nutzte die Klägerin mit ihrer Beteiligung an den Gesellschaften kein eigenes Kapitalvermögen. Dies gilt selbst für den Fall, dass aufgrund der Inaktivität der Gesellschaften diese lediglich Bareinlagen ihrer Gesellschafter verzinslich angelegt haben sollten und als einzige Betriebsausgaben Beratungs- und Jahresabschlusskosten zu tragen hatten. Mögen diese Zinserträge bei isolierter Betrachtung zwar Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 EStG sein, werden diese jedoch bereits auf Ebene der Gesellschaften aufgrund deren gewerblicher Prägung in solche aus Gewerbebetrieb umqualifiziert, vgl. § 20 Abs. 8 EStG. Die Beteiligung an den Gesellschaften vermittelt als mitunternehmerische Beteiligung damit gewerbliche Einkünfte und nicht - wie für die unschädliche Tätigkeit erforderlich - Einkünfte aus § 20 EStG (vgl. BFH, Urteil vom 30. November 2005, I R 54/04, BFH/NV 2006, 1148 m.w.N. zu diesem Erfordernis).

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Zudem handelt es sich nicht um die Nutzung und Verwaltung "eigenen" Kapitalvermögens. Denn etwaiges Guthaben bei Kreditinstituten gehört zum Gesamthandsvermögen der Gesellschaften und aufgrund ihrer gewerblichen Prägung auch zu deren eigenem Betriebsvermögen. Eine Zurechnung zur Klägerin, z.B. gemäß § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO, scheidet gerade aus (vgl. BFH, Urteil vom 22. Januar 1992, I R 61/90, BStBl II 1992, 628).

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Dass das Ergebnis der klägerischen Beteiligung an den Gesellschaften bei der Klägerin durch Hinzurechnung bzw. Kürzung (§ 8 Nr. 8, § 9 Nr. 2 GewStG) gegebenenfalls ohne Einfluss auf den Gewerbeertrag bleibt, ist bei der Prüfung des persönlichen Anwendungsbereichs des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ohne Bedeutung (BFH, Urteil vom 17. Oktober 2002, I R 24/01, BStBl II 2003, 355).

35

Zwar hat die Rechtsprechung vom engen Katalog erlaubter Tätigkeiten des § 9 Nr. 1 Satz 2 EStG Ausnahmen zugelassen, dies aber nur für solche Nebentätigkeiten, die der Grundstücksnutzung und Verwaltung im engeren Sinn dienen und als zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung und -nutzung angesehen werden können (vgl. BFH, Urteil vom 17. Oktober 2002, I R 24/01, BStBl II 2003, 355 m.w.N.). Dafür ist vorliegend jedoch nichts ersichtlich und wurde von der Klägerin auch nicht behauptet.

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c) Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht auf Grundlage des Beschlusses des Großen Senats des BFH vom 25. September 2018 (GrS 2/16, BStBl II 2019, 262).

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aa) Der BFH hat insoweit entschieden, dass eine grundstücksverwaltende gewerblich geprägte Personengesellschaft die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG auch in Anspruch nehmen kann, wenn sie an einer reinen grundstücksverwaltenden, nicht gewerblich geprägten Personengesellschaft beteiligt ist. Denn auch soweit sie an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft beteiligt sei, nutze und verwalte sie eigenen Grundbesitz im Sinn von § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Denn anders als bei gewerblich geprägten Gesellschaften könnten die Wirtschaftsgüter rein vermögensverwaltender Personengesellschaften aufgrund der Bruchteilsbetrachtung gemäß § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO ihren Gesellschaftern zugerechnet werden. Der vom I. Senat des BFH vertretenen rein zivilrechtlichen Betrachtungsweise (BFH, Urteil vom 19. Oktober 2010, I R 67/09, BStBl II 2011, 367) hat er damit eine Absage erteilt.

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Darüber hinaus hat der BFH klargestellt, dass dann auch das Halten eines Anteiles an einer rein vermögensverwaltenden Personengesellschaft, deren Grundbesitz dem Gesellschafter über § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO unmittelbar zugerechnet wird, keine Tätigkeit sei, die über das ausschließliche Verwalten und Nutzen eigenen Grundbesitzes hinausgehe (BFH vom 25. September 2018, GrS 2/16, BStBl II 2019, 262, Rn. 112 ff., juris).

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bb) Beide Feststellungen des Großen Senates des BFH sind auf den vorliegenden Fall nicht übertragbar. Da die Klägerin an gewerblich geprägten Personengesellschaften und nicht an vermögensverwaltenden beteiligt war, kommt eine Anwendung des § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO nicht in Betracht.

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Auch die Aussage zum Halten einer Beteiligung ist nicht verallgemeinerungsfähig dergestalt, dass auch die Beteiligung an einer gewerblich geprägten grundstücksverwaltenden Personengesellschaft (oder gar einer originär gewerblich tätigen Personengesellschaft) grundsätzlich unschädlich im Sinn des Ausschließlichkeitserfordernisses des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG sein soll. Denn der BFH rechtfertigt diese Ansicht im Hinblick auf eine Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft ausdrücklich damit, dass die Wahrnehmung der Gesellschaftsrechte und -pflichten durch den Gesellschafter aufgrund der Zuordnung nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO zu seinem Vermögen gleichsam Ausdruck des Nutzens und Verwaltens eigenen Grundbesitzes sei (BFH vom 25. September 2018, GrS 2/16, BStBl II 2019, 262, Rn. 114, juris). Dies kann bei einer Beteiligung an einer gewerblich geprägten Personengesellschaft mit eigenem Betriebsvermögen nicht gelten.

41

d) Die Klägerin kann sich auch nicht mit Erfolg darauf berufen, der verfassungsrechtlich gewährleistete Verhältnismäßigkeitsgrundsatz gebiete bei geringfügigen Nebentätigkeiten eine einschränkende Auslegung des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG, da andernfalls bei ihr äußerst geringe Beteiligungsverluste mit der Versagung der erweiterten Grundstückskürzung eine unverhältnismäßige Rechtsfolge auslösen würden.

42

Zwar ist der Klägerin zuzugestehen, dass der VIII. Senat des BFH (Urteil vom 18. April 2000, VIII R 68/98, BStBl II 2001, 359) entgegen der Ansicht des I. Senat des BFH (z.B. BFH, Urteil vom 17. Oktober 2002, I R 24/01, BStBl II 2003, 355) angedeutet, im Ergebnis aber offen gelassen lassen hat, ob § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG möglicherweise dergestalt auslegungsfähig sei, dass eine zusätzlich ausgeübte "äußerst geringe" gewerbliche Tätigkeit aus Gründen der Verhältnisnichtigkeit nicht zur Versagung der erweiterten Kürzung führen müsse.

43

An einer solchen Auslegung sieht sich indes der erkennende Senat aufgrund des eindeutigen Wortlautes "ausschließlich" gehindert. Dabei verkennt er nicht, dass der BFH in ständiger Rechtsprechung den Regelungszweck der erweiterten Kürzung darin sieht, die Erträge aus der bloßen Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes von der Gewerbesteuer zum Zwecke der Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen, die nur private Vermögensverwaltung betreiben, freizustellen; § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG korrigiert mithin eine am ursprünglichen gewerbesteuerlichen Belastungsgrund ausgerichtete, über sie hinausgehende, allein rechtsformveranlasste Steuerbelastung, soweit sie das Verwalten und Nutzen eigenen Grundbesitzes betrifft (BFH vom 25. September 2018, GrS 2/16, BStBl II 2019, 262, Rn. 96 ff., juris). Die erweiterte Kürzung ist keine beliebige Steuerbegünstigungsnorm, die von engen tatbestandlichen Erfordernissen abhängig gemacht werden kann (so aber BFH, Urteil vom 19. Oktober 2010, I R 67/09, BStBl II 2011, 367), sondern Instrument der folgerichtigen Fortschreibung des gewerbesteuerlichen Belastungsgrundes (BFH vom 25. September 2018, GrS 2/16, BStBl II 2019, 262, Rn. 98, juris). Ist dieser Befund im Rahmen der Auslegung des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG zu beachten, ist jedoch weiterhin der Wortlaut der Norm die Grenze möglicher Auslegung.

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Getragen von diesem Gedanken konnte der Große Senat des BFH bei der Auslegung des Wortlautes "ausschließlich" und "eigener Grundbesitz" auf § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO zurückgreifen und den Grundbesitz einer lediglich vermögensverwaltenden Personengesellschaft den Gesellschafter zurechnen, um so die folgerichtige Fortschreibung des vom Gesetzgeber gewählten gewerbesteuerlichen Belastungsgrundes sicherzustellen und Einkünfte entlasten, die allein kraft Rechtsform des Steuerpflichtigen gewerblich sind.

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Ein eben solcher Schritt ist dem erkennenden Senat aufgrund der Wortlautgrenze des Begriffs "ausschließlich" verwehrt, da nicht auf § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO zurückgegriffen werden kann. Denn nach ertragsteuerlichen Grundsätzen, die nach der Entscheidung des Großen Senats bei Ermittlung des Gewerbeertrags im Sinn des § 7 GewStG einschließlich der Auslegung des § 9 GewStG Anwendung finden (BFH vom 25. September 2018, GrS 2/16, BStBl II 2019, 262, Rn. 79 ff., juris), sind die im zivilrechtlichen Eigentum stehenden Wirtschaftsgüter einer gewerblich geprägten Personengesellschaft ihrem Betriebsvermögen zuzuordnen. Auch vermittelt eine gewerblich geprägte Personengesellschaft ihrem Mitunternehmer gewerbliche Einkünfte. Dass es sich bei den etwaig auf Ebene der Gesellschaft anfallenden Zinseinkünften aus Anlage des Kommanditkapitals isoliert betrachtet um Einkünfte aus Kapitalvermögen handelt, ist insoweit irrelevant.

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e) Auch die Tatsache, dass die Gesellschaften "inaktiv" waren, weil sie ihren eigenen (ggf. gewerblichen) Geschäftsbetrieb im Streitjahr noch nicht aufgenommen hatten, sondern sich noch im Vorbereitungsstadium befanden, führt zu keiner anderen Beurteilung. Entgegen der Ansicht der Klägerin ergibt sich dies nicht aus dem Urteil des BFH vom 11. Juli 1961 (I 76/61 U, BStBl III 1961, 469). Der BFH hat insoweit lediglich entschieden, dass eine Grundstücksgesellschaft ihre verwaltende Tätigkeit noch nicht dadurch überschreitet, dass sie mit dem Bau eines Hotels begonnen hat, da es sich lediglich um eine einen Gewerbebetrieb vorbereitende Handlung handele. Zudem sei auch bei Fertigstellung des Hotels noch offen gewesen, ob die Gesellschaft nicht durch Verpachtung des Hotels weiterhin vollumfänglich eigenen Grundbesitz verwalte.

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Daraus folgt jedoch nicht, dass gleichsam in einem Erst-recht-Schluss die Vorbereitungshandlungen von Tochterpersonengesellschaften unschädlich sein müssen, weil bereits eigene unmittelbare Vorbereitungshandlungen der Gesellschaft selbst unschädlich seien. Bei dieser Betrachtung würde unzulässigerweise isoliert auf die Tätigkeit der Tochterpersonengesellschaft abgestellt, ohne die Stellung der sich auf die erweiterte Kürzung berufenden Gesellschaft als Mitunternehmerin hinreichend zu würdigen. Denn wie der Große Senat herausgestellt hat, sind bei der Ermittlung des Gewerbeertrags im Sinn des § 7 GewStG einschließlich der Auslegung des § 9 GewStG ertragsteuerliche Grundsätze zu berücksichtigen (BFH vom 25. September 2018, GrS 2/16, BStBl II 2019, 262, Rn. 79 ff., juris). So erzielt vorliegend die Klägerin aufgrund ihrer mitunternehmerschaftlichen Stellung bei den Gesellschaften aufgrund deren gewerblicher Prägung und der gebotenen Einkünftequalifizierung gewerbliche Einkünfte, mögen diese auch originär Einkünfte aus Kapitalvermögen durch (zinsbringende) Anlage des Kommanditkapitals als Vorbereitung der eigentlich anvisierten (originär gewerblichen) Tätigkeit darstellen. Eine unschädliche Vorbereitungshandlung ist darin nicht zu sehen.

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f) Aus dem gleichen Grund kann sich die Klägerin nicht auf das Urteil des BFH vom 31. Juli 1980 (I R 30/77, BStBl II 1980, 662) berufen. Diesem Urteil entnimmt die Klägerin den Grundsatz, dass nach der Rechtsprechung des BFH eine die erweiterte Kürzung ausschließende Tätigkeit nur eine solche sei, die ohne diese Begünstigungsnorm für sich gewerbesteuerpflichtig wäre.

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Diese Voraussetzungen werden von der Klägerin nicht erfüllt. Denn die Klägerin erzielt aufgrund ihrer mitunternehmerschaftlichen Beteiligung an den gewerblich geprägten Gesellschaften Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Der Fall ist gerade nicht vergleichbar mit der Beteiligung einer gewerblich geprägten Obergesellschaft an einer vermögensverwaltenden Untergesellschaft, wobei die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung der Untergesellschaft erst kraft Rechtsform auf Ebene der Obergesellschaften in gewerbliche Einkünfte umqualifiziert werden (vgl. BFH vom 25. September 2018, GrS 2/16, BStBl II 2019, 262, Rn. 15, juris).

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Anderes ergibt sich vorliegend auch nicht daraus, dass die Klägerin und/oder ihre Gesellschaften nicht mit Gewinnerzielungsabsicht gehandelt haben und deshalb keine schädliche Nebentätigkeit vorliegt. Die Gewinnerzielungsabsicht wird grundsätzlich auch bei gewerblich geprägten Personengesellschaften, die als Vorratsgesellschaften ggf. bis zu einer Liquidation niemals eine wirtschaftliche Tätigkeit aufnehmen, grundsätzlich auf Ebene der Gesellschaft selbst sowie ihrer Gesellschafter vermutet (vgl. BFH, Urteil vom 30. Oktober 2014, IV R 34/11, BStBl II 2015, 380). Anhaltspunkte dafür, dass im vorliegenden Fall bei den Gesellschaften oder der Klägerin keine Gewinnerzielungsabsicht vorlag, hat die Klägerin nicht vorgetragen und sind aus der Akte nicht ersichtlich.

51

II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 FGO nicht zuzulassen.