Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2001-08-07, Aktenzeichen 15d A 4172/00.O
ECLI:DE:OVGNRW:2001:0807.15D.A4172.00O.01

Tenor

Das angefochtene Urteil wird geändert.

Das Ruhegehalt des Ruhestandsbeamten wird wegen eines Dienstvergehens auf die Dauer
von 4 Jahren um 20 v. H. gekürzt.

Die Kosten des Berufungsverfahrens einschließlich der notwendigen Auslagen des
Ruhestandsbeamten trägt der Dienstherr zur Hälfte. Die übrigen Verfahrenskosten werden
dem Ruhestandsbeamten auferlegt.

1

G r ü n d e :

2

I.

3

Der am geborene Ruhestandsbeamte wurde nach mit dem Abitur
abgeschlossenem Schulbesuch, anschließendem zweijährigen Wehrdienst als Soldat auf Zeit
und einer vorübergehenden Tätigkeit als Verwaltungsangestellter beim Finanzamt am
unter Berufung in das Beamtenverhältnis auf Widerruf zum Finanzanwärter ernannt.

4

bestand er die Laufbahnprüfung für den gehobenen Dienst in der Finanzverwaltung
und wurde am selben Tage unter Verleihung der Eigenschaft eines Beamten auf Probe zum
Steuerinspektor z.A. ernannt.

5

Sein weiterer dienstlicher Werdegang stellt sich wie folgt dar:

6

Am wurde der Ruhestandsbeamte zum Steuerinspektor ernannt, am
erhielt er die Eigenschaft eines Beamten auf Lebenszeit, am wurde er zum
Steueroberinspektor befördert und am erfolgte seine Beförderung zum
Steueramtmann.

7

Abgesehen von einer vom bis zum dauernden Abordnung an das Finanzamt
wurde der Ruhestandsbeamte durchgehend beim Finanzamt eingesetzt. Dort war er
zuletzt seit dem als prüfer tätig. Seine antragsgemäß vorgenommene
Versetzung in den vorzeitigen Ruhestand wegen Dienstunfähigkeit erfolgte mit Ablauf des
Monats .

8

Der bisher straf- und disziplinarrechtlich nicht vorbelastete Ruhestandsbeamte ist
verheiratet und hat eine am

9

geborene Tochter, welche sich noch in der Ausbildung befindet. Er lebt in geordneten
wirtschaftlichen Verhältnissen. Sein Ruhegehalt beträgt bei einem Ruhegehaltssatz von
71,67 v.H. derzeit ca. 4.400,-- DM brutto. Seine als berufstätige Ehefrau verdienst
nach den Angaben des Ruhestandsbeamten ca. 4.700,-- DM brutto. Der Ruhestandsbeamte
und seine Ehefrau sind (u.a.)Eigentümer eines von ihnen bewohnten unbelasteten
Einfamilienhauses mit 630 qm großem Grundstück sowie eines Dreifamilienhauses, welches
nach den Angaben des Ruhestandsbeamten einen Verkehrswert von ca. 700.000,-- DM hat
und derzeit noch in einer Größenordnung von 200.000,-- DM belastet ist.

10

Laut einer in der Personalakte des Ruhestandsbeamten enthaltenen ärztlichen
Bescheinigung der und , Fachärzte für Neurologie und Pschychatrie, vom
bestand bei diesem seinerzeit eine massive depressive Symptomatik mit z. T. erheblichen
zwanghaften Störungen, die dazu geführt hätten, dass er kaum in der Lage (gewesen) sei,
Entscheidungen zu treffen, was zu erheblichen Schwierigkeiten im Beruf geführt habe.
Zusätzlich hätten im Oktober Zukunftsängste bestanden, die z. T. wahnhaft verarbeitet
würden. Der Ruhestandsbeamte hat diese Angaben bei seiner Befragung in den
Hauptverhandlungen beider Instanzen sinngemäß bestätigt sowie angegeben, dass er immer
noch unter psychischen Problemen leide.

11

Nach Abbruch von wegen des Sachverhalts, welcher Gegenstand des vorliegenden
Verfahrens ist, angeordneten Vorermittlungen leitete der

12

durch Verfügung vom gegen den Ruhestandsbeamten das förmliche
Disziplinarverfahren ein.

13

Mit der Anschuldigungsschrift vom wird dem Ruhestandsbeamten zur Last
gelegt,

14

1.	für die Veranlagungszeiträume 1988 bis 1997 durch unvollständige Angaben
hinsichtlich seiner Kapitalerträge in seinen Einkommensteuererklärungen Einkommensteuer
hinterzogen zu haben und

15

2.	durch die Nichteinreichung von Vermögenssteuererklärungen mit der Angabe
seines Vermögens für die Veranlagungszeiträume 1990 bis 1996 Vermögenssteuer
hinterzogen zu haben,

16

Dienstvergehen gemäß §§ 57 Satz 3, 83 Abs. 1 Satz 2 des Landesbeamtengesetzes
(LBG) in Verbindung mit §§ 369, 370 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2, Abs. 3, 149, 150 der
Abgabenordnung (AO), § 25 Einkommensteuergesetz (EStG), §§ 56 ff.
Einkommensteuerdurchführungsverordnung (EStDV), § 18 Vermögenssteuergesetz
(VStG).

17

Auf Grund der vorliegenden Akten, der Einlassungen des Ruhestandsbeamten in der
Hauptverhandlung erster Instanz sowie der dortigen Vernehmung des Finanzamtvorstehers
und der Sachbearbeiterin als Zeugen hat die Disziplinarkammer folgenden Sachverhalt
festgestellt:

18

"Zu 1.:

19

Der Ruhestandsbeamte, der gemeinsam mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer
veranlagt wurde, gab im Zeitraum 1988 bis 1997 folgende Einkünfte aus Kapitalvermögen
an:

20

Veranlagungszeitraum 1988:

21

laut Anlage KSO	Einnahmen Ehemann 634,-- DM

22

Einnahmen Ehefrau 264,-- DM

23

Nach Abzug des Werbungskostenpauschbetrags und des Sparerfreibetrags wurden bei der
Veranlagung gemäß Einkommenssteuerbescheid vom 8. Juni 1989 Einkünfte aus
Kapitalvermögen in Höhe von 98,-- DM angesetzt.

24

Tatsächlich hatten der Ruhestandsbeamte und seine Ehefrau Einkünfte aus
Kapitalvermögen in Höhe von 2.105,84 DM.

25

Veranlagungszeitraum 1989:

26

laut Anlage KSO	Einnahmen Ehemann 1.030,-- DM

27

Einnahmen Ehefrau 304,-- DM

28

anrechenbare Kapitalertragssteuer 25,43 DM

29

Nach Abzug des Werbungskostenpauschbetrages und des Sparerfreibetrages wurden bei
der Veranlagung laut Einkommensteuerbescheid vom Einkünfte aus
Kapitalvermögen in Höhe von 0,-- DM angesetzt sowie 26,-- DM Kapitalertragssteuer auf die
Steuerschuld angerechnet.

30

Tatsächlich hatten der Ruhestandsbeamte und seine Ehefrau Einnahmen aus
Kapitalvermögen in Höhe von 3.644,83 DM.

31

Veranlagungszeitraum 1990:

32

laut Anlage KSO	Einnahmen Ehemann 1.260,-- DM

33

Einnahmen Ehefrau 120,-- DM

34

anrechenbare Kapitalertragssteuer 0,-- DM

35

Nach Abzug des Werbungskostenpauschbetrages und des Sparerfreibetrages wurden bei
der Veranlagung im Einkommensteuerbescheid vom Einkünfte aus Kapitalvermögen
in Höhe von 0,-- DM angesetzt.

36

Tatsächlich hatten der Ruhestandsbeamte und seine Ehefrau Einnahmen aus
Kapitalvermögen in Höhe von 5.557,22 DM.

37

Veranlagungszeitraum 1991:

38

laut Anlage KSO	Einnahmen Ehemann 1.602,-- DM

39

Einnahmen Ehefrau 252,-- DM

40

anrechenbare Kapitalertragssteuer 0,-- DM

41

Nach Abzug des Werbungskostenpauschbetrages und des Sparerfreibetrages wurden bei
der Veranlagung gemäß Einkommensteuerbescheid vom Einkünfte in Höhe von
454,-- DM angesetzt.

42

Tatsächlich hatten der Ruhestandsbeamte und seine Ehefrau Einnahmen aus
Kapitalvermögen in Höhe von 11.491,10 DM.

43

Veranlagungszeitraum 1992:

44

laut Anlage KSO	Einnahmen Ehemann 1.953,-- DM

45

Einnahmen Ehefrau 1.274,-- DM

46

anrechenbare Kapitalertragssteuer 0,-- DM

47

Nach Abzug des Werbungskostenpauschbetrages und des Sparerfreibetrages wurden bei
der Veranlagung laut Einkommensteuerbescheid vom Einkünfte in Höhe von 1.827,-
- DM angesetzt.

48

Tatsächlich hatten der Ruhestandsbeamte und seine Ehefrau Einnahmen aus
Kapitalvermögen in Höhe von 19.470,56 DM.

49

Veranlagungszeitraum 1993:

50

laut Anlage KSO	Einnahmen Ehemann 731,-- DM

51

Einnahmen Ehefrau 3.499,-- DM

52

anrechenbare Kapitalertragssteuer 211,20 DM

53

Nach Abzug des Werbungskostenpauschbetrages und des Sparerfreibetrages wurden bei
der Veranlagung laut Einkommensteuerbescheid vom Einkünfte in Höhe von 0,--
DM angesetzt sowie 212,-- DM Kapitalertragssteuer auf die Steuerschuld angerechnet.

54

Tatsächlich hatten der Ruhestandsbeamte und seine Ehefrau Einnahmen aus
Kapitalvermögen in Höhe von 12.552,93 DM.

55

Veranlagungszeiträume 1994 bis 1997:

56

Keine Abgabe der Anlage KSO, für 1994 keine Angaben zu Einnahmen aus
Kapitalvermögen, für 1995 bis 1997 wurde jeweils die Erklärung abgegeben, dass die
Einnahmen des Ruhestandsbeamten und seiner Ehefrau aus Kapitalvermögen nicht mehr als
12.200,-- DM betragen hätten.

57

In den Einkommensteuerbescheiden vom , , und wurden
daraufhin keine Einkünfte aus Kapitalvermögen berücksichtigt.

58

Tatsächlich betrugen die Einnahmen des Ruhestandsbeamten und seiner Ehefrau aus
Kapitalvermögen im Jahre 1994 36.507,-- DM, im Jahre 1995 23.274,-- DM, im Jahre 1996
38.969,-- DM und im Jahre 1997 35.723,-- DM.

59

Im Rahmen eines steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens gegen Verantwortliche
und Mitarbeiter der wegen des Verdachts der Beihilfe zur Steuerhinterziehung u.a.
zu Gunsten von Anlegern der

60

stellte die Steuerfahndungsstelle des Finanzamtes

61

im Mai 1998 fest, dass der Ruhestandsbeamte seit dem Dezember 1993 bei der
ein Girosammeldepot mit 2.270 Anteilen am (Depotwert zum 31. Dezember 1993
244.615,-- DM) unterhielt. Nachdem durch das über diesen Sachverhalt unterrichtete
Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung im Rahmen von Vorermittlungen
zur Prüfung, ob gegen den Ruhestandsbeamten und seine Ehefrau der Anfangsverdacht einer
Steuerhinterziehung besteht, festgestellt worden war, dass der Ruhestandsbeamte und seine
Ehefrau in ihren Steuererklärungen keine Angaben über aus der

62

Anlage herrührende Einnahmen aus Kapitalvermögen gemacht hatten, erstellt die im
vorliegenden Fall zuständige Sachbearbeiterin beim Finanzamt für Steuerstrafsachen und
Steuerfahndung

63

, die Zeugin , am 9. Oktober 1998, einem Freitag, den gemäß § 397 Abs. 2
AO vorgesehenen Vermerk über die Einleitung eines wegen des Verdachts, durch
Kapitalanlagen in Luxemburg Einkommen- und Vermögenssteuer verkürzt zu haben, gegen
den Ruhestandsbeamten gerichteten Strafverfahrens. Sie veranlasste ferner die noch am
selben Tage erfolgte Eintragung in die Überwachungsliste für Strafsachen und leitete den
Vorgang an ihre Sachgebietsleiterin zu der von dieser vorzunehmenden Schlusszeichnung,
welche am Montag, dem 12. Oktober 1998, erfolgte, weiter.

64

Am 14. Oktober 1998 ging bei dem für den Ruhestandsbeamten zuständigen Finanzamt
ein im Auftrag des Ruhestandsbeamten von seinem Steuerberater, dem Dipl.-Finanzwirt

65

, bereits am 9. Oktober 1998 fernmündlich angekündigtes Schreiben ein, in dem der
Steuerberater anzeigte, dass der Ruhestandsbeamte und seine Ehefrau im Rahmen ihrer
Einkommensteuererklärungen in nicht rechtsverjährter Zeit unvollständige Angaben zur Höhe
der tatsächlich erzielten Einnahmen aus Kapitalvermögen gemacht und ferner für noch nicht
rechtsverjährte Zeit keine Vermögenssteuererklärungen eingereicht hätten.

66

Auf der Grundlage der in der Folgezeit gemachten Angaben des Steuerberaters des
Ruhestandsbeamten und seiner Ehefrau über deren tatsächlich erzielte Einnahmen aus
Kapitalvermögen erließ das Finanzamt unter dem (für 1995 unter dem
und ) unter Berücksichtigung bisher nicht bekannter Einnahmen in Höhe von
insgesamt 176,372,48 DM - davon 68.364,19 DM aus dem

67

geänderte Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1988 bis 1997 und setzte gegen den
Ruhestandsbeamten und seine Ehefrau Mehrsteuern und Zinsen in nachstehender Höhe
fest:

68

E-Steuer Ki-Steuer Soli Zinsen

69

1988 376,-- DM 34,42 DM

70

1989 764,-- DM 68,77 DM 168,-- DM

71

1990 1.220,-- DM 109,80 DM 288,-- DM

72

1991 2.952,-- DM 265,68 DM 110,70 DM 696,-- DM

73

1992 5.234,-- DM 471,06 DM 196,28 DM 1.248,-- DM

74

1993 104,-- DM 9,36 DM 24,-- DM

75

1994 7.308,-- DM 657,72 DM 1.460,-- DM

76

1995 3.340,-- DM 327,42 DM 250,54 DM 462,-- DM

77

1996 9.228,-- DM 811,44 DM 676,20 DM 736,-- DM

78

1997 8.048,-- DM 705,96 DM 588,30 DM 160,-- DM

79

Sa. 38.574,-- DM 3.461,63 DM 1.822,02 DM 5.242,-- DM

80

Die geänderten Einkommensteuerbescheide sind bestandskräftig. Der Ruhestandsbeamte
hat die festgesetzten Mehrsteuern und Zinsen gezahlt. Das zwischenzeitlich von der
Staatsanwaltschaft

81

übernommene Strafverfahren gegen den Ruhestandsbeamten und seine Ehefrau ist
daraufhin unter Anerkennung einer gemäß § 371 Abs. 3 AO strafbefreienden Wirkung des als
Selbstanzeige gewerteten Schreibens vom am 6. Januar 2000 gemäß § 170 Abs. 2
StPO eingestellt worden.

82

Der Ruhestandsbeamte hat diesen sich aus dem Ermittlungsvorgang des Finanzamtes für
Steuerstrafsachen und Steuerfahndung

83

und aus den Einkommensteuerakten für die Jahre 1988 bis 1997 ergebenden
Sachverhalt in der Hauptverhandlung bestätigt. Die ihm im Hinblick auf das zeitliche
Zusammentreffen der am 9. Oktober 1998 durch die Zeugin erfolgten unterschriftsreifen
Erstellung des Einleitungsvermerks nach § 397 AO und der am selben Tage fernmündlich von
seinem Steuerberater angekündigten Selbstanzeige gestellte Frage, ob ihn ein aus der
Finanzverwaltung stammender Hinweis auf den Stand der gegen ihn durchgeführten
Ermittlungen des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung zur Selbstanzeige
veranlasst habe, hat der Ruhestandsbeamte verneint. Nach der Überzeugung der
Disziplinarkammer gibt es jedoch keinen vernünftigen Zweifel daran, dass der
Ruhestandsbeamte einen solchen Hinweis - von wem auch immer - erhalten und sich erst
unter dem Eindruck dieser Information zur Selbstanzeige entschlossen hat. Diese
Überzeugung beruht entscheidend auf der Tatsache der fernmündlich erfolgten Ankündigung
der Selbstanzeige. Ein derartiges Verhalten ist - wie der Zeuge , Vorsteher des
Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung , in der Hauptverhandlung
bestätigt hat - bei Selbstanzeigen völlig atypisch. Vor diesem Hintergrund stellt sich geradezu
zwangsläufig die Frage, was den Ruhestandsbeamten im vorliegenden Fall dazu motiviert
haben könnte, seinen Steuerberater nicht nur mit der umgehenden Erstattung einer
Selbstanzeige zu beauftragen, sondern diesen am ausdrücklich anzuweisen, das
Finanzamt insoweit fernmündlich vorab zu informieren. Die von dem Ruhestandsbeamten
hierzu in der Hauptverhandlung abgegebene Erklärung, er habe die telefonische Ankündigung
veranlasst, "weil (er) nicht mehr (habe) so weiterleben (wollen)", überzeugt nicht. Dem sich
aus einer solchen Motivation ergebenden Anliegen des Ruhestandsbeamten, nicht länger
zuzuwarten und von der Möglichkeit des § 371 AO Gebrauch zu machen, hätte die
Beauftragung seines Steuerberaters mit der umgehenden Abgabe einer entsprechenden
schriftlichen Erklärung ausreichend Rechnung getragen. Die ausdrückliche Anweisung zur
sofortigen fernmündlichen Ankündigung der Selbstanzeige macht dagegen nur Sinn, wenn der
Ruhestandsbeamte die Befürchtung hatte, selbst eine noch am 9. Oktober 1998 gefertigte und
auf den Weg gebrachte schriftliche Anzeige nach § 371 AO könnte zu spät beim Finanzamt
eingehen, um die gesetzlich garantierte Straffreiheit in Anspruch nehmen zu können. Der
Ruhestandsbeamte handelte wie jemand, der sich dessen bewusst ist, dass er mit der
Offenbarung seiner Steuerunehrlichkeit keine Minute länger warten darf. Gemäß § 371 Abs. 2
AO tritt die Straffreiheit bei einer Selbstanzeige wegen Steuerhinterziehung u.a. nicht ein,
wenn vor der Selbstanzeige ein Amtsträger der Finanzbehörde zur steuerlichen Prüfung oder
zur Ermittlung einer Steuerstraftat oder einer Steuerordnungswidrigkeit erschienen ist oder
dem Täter oder seinem Vertreter die Einleitung des Straf- oder Bußgeldverfahrens wegen der
Tat bekannt gegeben worden ist. Vor diesem Hintergrund spricht angesichts der Tatsache,
dass am , dem Tage der fernmündlichen Ankündigung der Selbstanzeige, im
Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung die Vorermittlungen zum
Anfangsverdacht der Steuerhinterziehung abgeschlossen worden sind und von der
zuständigen Sachbearbeiterin die Einleitung eines Strafverfahrens gegen den
Ruhestandsbeamten unterschriftsreif vorbereitet worden ist, nach der Überzeugung der
Disziplinarkammer alles dafür, den Grund für die von dem Ruhestandsbeamten an den Tag
gelegte außergewöhnliche Eile bei seinen Bemühungen, in den Genuss der Maßnahme des §
371 AO garantierten Straffreiheit zu kommen, darin zu sehen, dass er im Hinblick auf das ihm
bevorstehende steuerstrafrechtliche Ermittlungsverfahren gewarnt worden ist. Er rechnete
nunmehr mit einer unmittelbar bevorstehenden Bekanntgabe der Einleitung des
Strafverfahrens und dem Erscheinen von Beamten der Steuerfahndung, zumal die
Vernehmung der Zeugin und des Zeugen in der Hauptverhandlung nichts ergeben
hat, was eine dem Ruhestandsbeamten aus dem Bereich der Finanzverwaltung übermittelte
Information über das Ergebnis der gegen ihn laufenden Vorermittlungen als ausgeschlossen
oder zumindest eher unwahrscheinlich erscheinen ließe. Das Gegenteil ist der Fall. So hat die
Zeugin zwar - weil sie als Sachbearbeiterin durchaus in der Lage gewesen wäre, die
Einleitung des Ermittlungsverfahrens gegen den Ruhestandsbeamten zu verzögern, und ihn
damit vor übermäßigem Zeitdruck bei seiner Selbstanzeige hätte bewahren können - für die
Disziplinarkammer überzeugend in Abrede gestellt, dass sie die Informantin gewesen ist. Die
Zeugin hat jedoch ausgesagt, dass sie sich "selbstverständlich" schon mal mit ihrem im selben
Arbeitszimmer sitzenden Kollegen über von ihr zu bearbeitende Fälle unterhalte. Sie hat
weiterhin bekundet, dass die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens gegen einen
Finanzbeamten für sie durchaus ein aus dem Rahmen fallendes besonderes Vorkommnis
darstelle. Schon deshalb liegt es nahe, dass seinerzeit auch der Fall des Ruhestandsbeamten
zur Sprache gekommen ist, wobei die Kammer die Annahme, hierbei könnte streng auf die
Wahrung der Anonymität des Betroffenen geachtet worden sein, für schlechterdings
lebensfremd hält. Entsprechendes gilt auch für das Verhalten anderer Mitarbeiter des
Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung , welche aus dienstlichem Anlass,
etwa bei der am erfolgten Eintragung des Falles in der Überwachungsliste für
Strafsachen, Kenntnis von dem Verfahren erlangt haben. Der Zeuge , Vorsteher des
Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung , hat zudem nachvollziehbar
dargelegt, dass es in Fällen "steuerrechtlicher Schwierigkeiten" von Finanzbeamten kaum
möglich sei, diesbezügliche Informationen auf den Kreis der für den Fall zuständigen
Bearbeiter zu beschränken, und dass er angesichts des im vorliegenden Fall auffälligen
Zusammentreffens der Einleitung des Ermittlungsverfahrens und der fernmündlichen
Ankündigung einer Selbstanzeige eine "undichte Stelle" in seinem Amt vermutet habe. Im
Übrigen hat der Zeuge zwar bekundet, er habe keine Erkenntnisse über einen in der
Finanzverwaltung vorherrschenden "Corpsgeist" in dem Sinne, dass einer Steuerstraftat
verdächtigte Finanzbeamte mit einer Deckung ihrer Taten durch Kollegen rechnen könnten.
Jedoch herrsche - so der Zeuge - jedenfalls auf Sachbearbeiterebene der Eindruck vor, dass
bei Steuerdelikten ertappte Angehörige der Finanzverwaltung "härter angefasst" würden als
andere Beamte. Dass eine derartige Grundeinstellung die Bereitschaft dafür fördern kann,
steuerunehrliches Verhalten eines Kollegen zwar nicht zu decken, diesem jedoch durch einen
rechtzeitigen Hinweis auf den Stand der Ermittlungen Gelegenheit zur strafbefreienden
Selbstanzeige zu geben, ist vor diesem Hintergrund durchaus nahe liegend. Die Tatsache, dass
es dem Zeugen nach seinen Angaben nicht gelungen ist, bei der von ihm
vorgenommenen Überprüfung potenzieller Informanten den Beweis dafür zu finden, dass der
Ruhestandsbeamte von diesen Personen einen seine Selbstanzeige auslösenden Hinweis auf
die unmittelbar bevorstehende Einleitung eines Steuerstrafverfahrens gegen ihn erhalten hat,
ändert an der Überzeugung der Disziplinarkammer, dass es einen solchen Hinweis gegeben
haben muss, nichts. Mag noch die zeitliche Nähe der Einleitung des Steuerstrafverfahrens am
mit der unter dem gefertigten Selbstanzeige für sich genommen auch rein zufälliger
Natur sein können, so kann dies unter zusätzlicher Berücksichtigung der am , d.h.
genau an dem Tage, an dem die Einleitung des Steuerstrafverfahrens vorverfügt worden ist,
atypischerweise erfolgten fernmündlichen Ankündigung der Selbstanzeige, für die der
Ruhestandsbeamte keine nachvollziehbare Begründung liefern konnte, nach Auffassung der
Disziplinarkammer vernünftigerweise nicht mehr angenommen werden.

84

Zu 2.:

85

In Kenntnis ihrer Verpflichtung hierzu gaben der Ruhestandsbeamte und seine Ehefrau im
Zeitraum 1988 bis 1997 keine Vermögenssteuererklärungen ab. Am ging beim
Finanzamt ein bereits zuvor am fernmündlich angekündigtes Schreiben ein,
in dem der Ruhestandsbeamte und seine Ehefrau dies durch ihren Steuerberater mitteilen
ließen. Auf der Grundlage der in der Folgezeit erklärten vollständigen Vermögenswerte durch
für die Jahre 1989 bis 1996 abgegebene Vermögenssteuererklärungen vom setzte
das Finanzamt Vermögenssteuer wie folgt fest:

86

Hauptveranlagung auf den 1.1.90 (Bescheid vom 15.10.99):

87

für 1990 bis 1992 215,-- DM

88

Neuveranlagung auf den 1.1.91 (Bescheid vom 26.10.99):

89

für 1991 bis 1992 755,-- DM

90

Neuveranlagung auf den 1.1.1992 (Bescheid vom 28.10.99):

91

für 1992 1.200,-- DM

92

Hauptveranlagung auf den 1.1.93 (Bescheid vom 25.10.99):

93

für 1993 bis 1994 2.100,-- DM

94

Neuveranlagung auf den 1.1.94 (Bescheid vom 25.10.99):

95

für 1994 2.885,-- DM

96

Hauptveranlagung auf den 1.1.95 (Bescheid vom 29.10.99):

97

für 1995 bis 1996 1.430,-- DM.

98

Die Festsetzungen führten zu nachstehenden Mehrsteuern und Zinsen:

99

Vermögenssteuer Zinsen

100

1990 215,-- DM 48,-- DM

101

1991 755,-- DM 168,-- DM

102

1992 1.200,-- DM 264,-- DM

103

1993 2.100,-- DM 504,-- DM

104

1994 2.885,-- DM 588,-- DM

105

1995 1.430,-- DM 217,-- DM

106

1996 1.430,-- DM 133,-- DM

107

Sa. 10.015,-- DM 1.922,-- DM

108

Die Vermögenssteuerbescheide sind bestandskräftig. Der Beamte hat die festgesetzten
Steuern gezahlt.

109

Dieser Sachverhalt steht fest auf Grund der Selbstanzeige des Beamten, seiner
Vermögenssteuererklärungen vom und der Vermögenssteuerbescheide des
Finanzamtes

110

vom 15., 25., 26., 27., 28. und 29. .

111

Die ihm in der Hauptverhandlung gestellte Frage, ob er vor seiner Selbstanzeige einen
Hinweis darauf erhalten habe, dass gegen ihn ein Steuerstrafverfahren eingeleitet worden ist
oder eingeleitet wird, hat der Ruhestandsbeamte verneint. Die Disziplinarkammer hält diese
Einlassung aus den bereits unter 1. dargelegten Gründen für widerlegt."

112

Die Disziplinarkammer hat den festgestellten Sachverhalt dahin gewürdigt, dass der
Ruhestandsbeamte schuldhaft gegen seine Pflicht zu achtungs- und vertrauenswürdigem
Verhalten (§ 57 Satz 3 LBG NRW) in besonderem Maße verstoßen und hierdurch ein
Dienstvergehen gemäß § 83 Abs. 1 Satz 2 LBG NRW begangen habe. Dem stehe nicht
entgegen, dass die den im Disziplinarverfahren getroffenen Feststellungen zu Grunde
liegenden Erkenntnisse im Besteuerungs- bzw. einem steuerstrafrechtlichen
Ermittlungsverfahren gewonnen worden seien, und dass sie weitgehend auf den in der
Selbstanzeige des Ruhestandsbeamten gemachten Angaben beruhten. Das Steuergeheimnis
des § 30 AO schließe eine Offenbarung der betreffenden Steuerdaten in diesem Falle nicht
aus. Das Steuerdelikt, dessen sich der Ruhestandsbeamte schuldig gemacht habe, wiege im
Übrigen als Dienstvergehen so schwer, dass ihm das Ruhegehalt aberkannt werden müsse. In
Anbetracht der Größenordnung der Steuerhinterziehung sowie einer nach dem festgestellten
Sachverhalt nicht vorliegenden Freiwilligkeit der abgegebenen Selbstanzeige müsse davon
ausgegangen werden, dass das Vertrauensverhältnis zwischen dem Ruhestandsbeamten und
seinem Dienstherrn vollständig und unheilbar zerstört sei. Dies gelte auch bereits dann, wenn
man nur die aus dem des Ruhestandsbeamten und seiner Ehefrau erzielten
Einnahmen aus Kapitalvermögen (nahezu 70.000,-- DM) als im Rahmen der Selbstanzeige
unfreiwillig deklariert zu Grunde lege.

113

Der Ruhestandsbeamte hat gegen das am verkündete, seinem Verteidiger am
und ihm selbst am zugestellte Urteil am und nochmals am Berufung
eingelegt. Zur Begründung hat er mit weiterem Schriftsatz vom 29. August 2000 (fristgerecht)
vorgetragen: Soweit die Disziplinarkammer in ihrem Urteil davon ausgehe, dass er - der
Ruhestandsbeamte - vor seiner Selbstanzeige einen Hinweis aus der Finanzverwaltung
erhalten habe, habe sie einen Sachverhalt zu Grunde gelegt, der nicht bewiesen sei. Es
handele sich hierbei um eine bloße Vermutung, die für eine Verurteilung nicht ausreichen
könne. Der Grundsatz in dubio pro reo verlange insoweit Beachtung. Die zeitliche Nähe
zwischen telefonischer Ankündigung der Selbstanzeige und Einleitung des
Steuerstrafverfahrens reiche in diesem Zusammenhang als Beweis ebenso wenig aus. Der
zeitliche Zusammenhang erkläre sich vielmehr wohl daraus, dass die Sachbearbeiterin beim
zuständigen Finanzamt, die Zeugin , den Vorgang erst in konkrete Bearbeitung
genommen habe, nachdem sie telefonisch über die angekündigte Selbstanzeige informiert
worden sei. Im Zusammenhang mit dem Maßnahmemilderungsgrund der freiwilligen
Wiedergutmachung müsse schließlich zumindest in Rechnung gestellt werden, dass er in
seiner Selbstanzeige mehr angegeben habe, als der Fiskus (bis dahin) selber entdeckt gehabt
habe.

114

Der Ruhestandsbeamte beantragt,

115

das angefochtene Urteil zu ändern und auf eine mildere Disziplinarmaßnahme als die
Aberkennung des Ruhegehalts zu erkennen.

116

Die Vertreterin der obersten Dienstbehörde beantragt,

117

die Berufung zu verwerfen.

118

II.

119

Die zulässige Berufung des Ruhestandsbeamten hat nach Maßgabe des Tenors (teilweise)
Erfolg. Sie führt zur Änderung des angefochtenen Urteils und zur Milderung der
Disziplinarmaßnahme, und zwar zu einer Kürzung des Ruhegehalts auf die Dauer von 4
Jahren um 20 v. H.

120

Die Berufung ist, wie der Ruhestandsbeamte in der Hauptverhandlung klargestellt hat, auf
das Disziplinarmaß beschränkt. Er begehrt nämlich nicht nochmals eine volle Überprüfung
des Urteils der Disziplinarkammer auch hinsichtlich der dort zu den angeschuldigten
Dienstpflichtverletzungen vorgenommenen Tat- und Schuldfeststellungen sowie hinsichtlich
der Würdigung des Verhaltens als Dienstvergehen. Der Ruhestandsbeamte wendet sich
vielmehr allein (noch) dagegen, dass die Disziplinarkammer bestimmte, seiner Auffassung
nach vorliegende Milderungsgründe ausgehend von einem insoweit in wesentlichen Punkten
unzutreffend festgestellten Sachverhalt nicht hinreichend gewürdigt habe und hiervon
ausgehend gegen ihn nicht die angemessene Disziplinarmaßnahme verhängt worden sei.

121

Die Beschränkung der Berufung auf das Disziplinarmaß hat zur Folge, dass für den Senat
verbindlich feststeht, dass der Ruhestandsbeamte das ihm zur Last gelegte Dienstvergehen
schuldhaft begangen hat. Der Senat hat mithin nur noch darüber zu entscheiden, welche
Disziplinarmaßnahme wegen des festgestellten Dienstvergehens angemessen ist. Das schließt
die Prüfung ein, ob und ggf. welche Milderungsgründe vorliegen und wie sie zu gewichten
sind. Den hierfür entscheidungserheblichen Sachverhalt hat der Senat selbst festzustellen.

122

Vgl. zu den Wirkungen einer Berufungsbeschränkung allgemein Clausen/Janzen, BDO, 8.
Aufl., § 82 Rn. 7a; ferner z.B. Senatsurteil vom 3. November 2000 - 12d A 2090/99.O -.

123

Hiernach steht fest, dass der Ruhestandsbeamte - damals noch als aktiver Beamter - ein
Dienstvergehen nach § 83 Abs. 1 Satz 2 LBG NRW begangen hat, indem er durch
unvollständige Angaben hinsichtlich der Kapitalerträge in den gemeinsam mit seiner Ehefrau
abgegebenen Einkommensteuererklärungen für die Veranlagungszeiträume bis
Einkommensteuer in der Gesamthöhe von ca. 44.000,-- DM (einschließlich Kirchensteuer und
Solidaritätszuschlag) sowie durch Nichteinreichung von Vermögenssteuererklärungen mit der
Angabe seines Vermögens für die Veranlagungszeiträume bis Vermögenssteuer in der
Gesamthöhe von ca. 10.000,-- DM hinterzogen hat. Durch dieses Verhalten hat der
Ruhestandsbeamte seine Pflicht, der Achtung und dem Vertrauen gerecht zu werden, die sein
Beruf erfordern (§ 57 Satz 3 LBG NRW) schuldhaft verletzt.

124

Das Dienstvergehen des Ruhestandsbeamten wiegt schwer. Es führt allerdings nicht, wie
die Disziplinarkammer angenommen hat, zur Aberkennung des Ruhegehalts. Statt dessen ist
hier - wesentlich beeinflusst durch den Milderungsgrund der Selbstanzeige und das diesem im
konkreten Fall zukommende Gewicht - die Verhängung einer Disziplinarmaßnahme unterhalb
der disziplinarrechtlichen Höchstmaßnahme ausreichend und angemessen.

125

Zwar begeht ein Beamter, der sich - wie hier - außerhalb des Dienstes der vorsätzlichen
Steuerhinterziehung schuldig gemacht hat, ein schweres Wirtschaftsdelikt.
Disziplinarrechtlich wirkt sich dabei besonders aus, dass er sich - durch ein zudem
grundsätzlich strafbares Verhalten - unberechtigte Steuervorteile verschafft hat, obwohl er
öffentliche Aufgaben wahrzunehmen hat und durch öffentliche Mittel alimentiert wird. Das
beeinträchtigt in erheblichem Maße sein eigenes Ansehen und das Ansehen der
Beamtenschaft insgesamt, auf das der freiheitliche Rechtsstaat in besonderem Maße
angewiesen ist, wenn er die ihm gegenüber der Allgemeinheit obliegenden Aufgaben
sachgerecht erfüllen will.

126

Vgl. BVerwG, Urteil vom 9. November 1994 - 1 D 57.93 -, DVBl. 1995, 622.

127

Über die Ansehensschädigung hinaus führt ein solches Verhalten grundsätzlich auch zu
erheblichen Zweifeln an der Vertrauenswürdigkeit des Beamten. Dies gilt in gesteigertem
Maße bei einem Finanzbeamten, dessen Aufgabe es gerade (gewesen) ist, die an den Staat
abzuführenden Steuern korrekt festzusetzen und in diesem Zusammenhang ggf. auch die
Steuerpflichtigen zur Steuerehrlichkeit anzuhalten.

128

Vgl. z.B. Senatsurteile vom 15. März 1996 - 12d A 3213/95.O -, vom 29. April 1999 -
12d A 1476/98.O - und vom 14. Februar 2000 - 12d A 5332/98.O -.

129

Allerdings gibt es für die disziplinare Ahndung der vorsätzlichen Steuerhinterziehung
durch einen Beamten - auch einen Finanzbeamten - keine alle denkbaren Fallgestaltungen
erfassende Regelmaßnahme, vielmehr ist die zu verhängende Disziplinarmaßnahme auf der
Grundlage einer Gesamtwürdigung unter Beachtung der Umstände des Einzelfalles zu
bestimmen.

130

Vgl. BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, DÖD 2000, 290; ferner z.B.
Senatsurteil vom 27. Oktober 2000 - 12d A 3031/99.O -.

131

Im vorliegenden Fall sind hiervon ausgehend die folgenden belastenden bzw.
entlastenden Umstände in die abwägende Gesamtwürdigung einzubeziehen:

132

Zu Lasten des Ruhestandsbeamten fällt zunächst der enge dienstliche Bezug des
außerdienstlichen Dienstvergehens ins Gewicht. Wie bereits angesprochen, hat der
Ruhestandsbeamte - damals noch als aktiver Beamter - in einem Lebensbereich versagt, der in
einem engen Bezug zu seinen damaligen dienstlichen Kernpflichten als Finanzbeamter
gestanden hat. Bereits dies verleiht seinem Dienstvergehen ein besonderes, für die
Maßnahmebemessung bedeutsames Gewicht.

133

Vgl. auch BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, a.a.O. (dort zu einem
Zollbeamten).

134

Hinzu kommt, dass der Beamte eigennützig gehandelt und darüber hinaus nicht nur selbst
Steuern hinterzogen, sondern Gleiches auch noch seiner Ehefrau mit ermöglicht hat.

135

Ferner spricht gegen den Beamten, dass er nicht nur einmalig versagt, sondern über einen
längeren Zeitraum sein pflichtwidriges Tun fortgesetzt hat. Zwischen den einzelnen
Tathandlungen hätte für ihn ausreichend Gelegenheit bestanden, über die Pflichtwidrigkeit
seines Handelns nachzudenken und davon Abstand zu nehmen. Diese Gelegenheit hat er nicht
bzw. viel zu spät genutzt.

136

Schließlich fällt nicht zuletzt auch noch die Gesamtgrößenordnung der
Hinterziehungsbeträge erschwerend ins Gewicht. Es geht hier um die Hinterziehung von
Einkommensteuer in der Gesamthöhe von ca. 44.000,-- DM und von Vermögenssteuer in der
Gesamthöhe von ca. 10.000,-- DM (jeweils zuzüglich Zinsen). Dem zu Grunde lag u.a. die
Nichtangabe von Einnahmen aus Kapitalvermögen in einer sechsstelligen Größenordnung
(nahezu 180.000,-- DM verteilt auf zehn Jahre). Das alles bewegt sich deutlich jenseits einer
etwaigen "Bagatellgrenze" und verleiht dem Dienstvergehen ein entsprechend hohes
Eigengewicht.

137

Auf der anderen Seite ist - neben der fehlenden disziplinar- und strafrechtlichen
Vorbelastung und der zuvor unbeanstandeten Verrichtung seines Dienstes - mildernd zu
Gunsten des Ruhestandsbeamten insbesondere die von ihm abgegebene Selbstanzeige nach §
371 AO in die vorzunehmende Gesamtwürdigung einzustellen. Diesem Milderungsgrund
kommt hier ein so großes Gewicht zu, dass trotz des durch die zuvor abgehandelten
erschwerenden Gesichtspunkte mit geprägten Eigengewichts des Dienstvergehens die
Verhängung der disziplinaren Höchstmaßnahme im Ergebnis nicht gerechtfertigt erscheint.

138

Einer Selbstanzeige nach § 371 AO kann grundsätzlich schon dann, wenn sie nicht
zugleich die Voraussetzungen des anerkannten Milderungsgrundes der freiwilligen
Offenbarung vor Tatentdeckung erfüllt, die Bedeutung eines disziplinarrechtlichen
Milderungsgrundes zukommen. Denn die Selbstanzeige ist ein Anhalt dafür, dass der Täter -
unabhängig von seinen näheren Beweggründen - grundsätzlich gewillt ist, zur
Steuerehrlichkeit zurückzukehren; sie ist damit objektiv ein Zeichen für eine
wiedergewonnene Gesetzestreue.

139

Vgl. BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, a.a.O.; dazu auch Senatsbeschlüsse
vom 4. Mai 2000 - 12d A 4145/99.O -, IÖD 2001, 53, vom 5. Mai 2000 - 12d A 4813/99.O -,
vom 10. Mai 2000 - 12d A 4369/99.O - und vom 5. April 2001 - 15d A 878/00.O -.

140

Da im Falle einer strafbefreienden Selbstanzeige die Tat noch nicht entdeckt war bzw. der
Täter von einer Entdeckung noch nicht wusste oder wissen musste (vgl. § 371 Abs. 2 Nr. 2
AO), wirkt sich in diesem Zusammenhang grundsätzlich zu Gunsten des Täters aus, dass ohne
seine Mitwirkung die Steuerhinterziehung möglicherweise überhaupt nicht, nicht in vollem
Umfang oder nur mit großem Aufwand hätte nachgewiesen werden können. Durch die mit der
Selbstanzeige einhergehende Bereitschaft, die Verfehlung vorbehaltlos offen zu legen,
verändert der Täter dabei die Beweislage entscheidend (weiter) zu seinen Ungunsten; dies gilt
namentlich dann, wenn wegen der Tat zwar schon ermittelt wurde, sie aber noch nicht
vollständig entdeckt war.

141

Mehr noch als ein nach entdeckter Tat abgegebenes Geständnis ist die Selbstanzeige nach
§ 371 AO unter Berücksichtigung dieser Umstände auch disziplinarrechtlich ein im Grundsatz
gewichtiger Anhalt dafür, dass das Vertrauensverhältnis zwischen dem Dienstherrn und dem
Beamten - auch einem Finanzbeamten - nicht notwendig endgültig zerstört ist, sondern im
Hinblick auf die Gesamtpersönlichkeit des zur Gesetzestreue zurückgekehrten Beamten noch
eine hinreichende weitere Vertrauensbasis bestehen kann. Dies gilt unabhängig davon, dass
die Abgabe der Selbstanzeige in erster Linie durch das gesetzliche Versprechen der
Straffreiheit begünstigt worden sein mag. Denn der Beamte geriete gerade durch den Anreiz
der Strafbefreiung in eine kaum auflösbare Konflikt- und Zwangslage, wenn er im Falle einer
Selbstoffenbarung nicht zugleich auch disziplinarrechtlich eine mildere Bewertung seiner
Verfehlung erreichen könnte.

142

Vgl. die zuvor zitierten Senatsbeschlüsse.

143

Der sich aus der Abgabe einer Selbstanzeige nach § 371 AO ergebende
disziplinarrechtliche Milderungsgrund führt allerdings nicht automatisch auch im Ergebnis zu
einer Maßnahmemilderung und auch nicht in jedem Falle zum Absehen von der disziplinaren
Höchstmaßnahme. Von mitentscheidender Bedeutung bleiben vielmehr die Umstände des
Einzelfalles. Dabei kann zum Einen das Gewicht der Selbstanzeige selbst unterschiedlich zu
bewerten sein, je nachdem, ob diese erst unter dem Eindruck eines sich gegen den Beamten
konkret verdichtenden Verdachts abgegeben wurde, von dem dieser auch Kenntnis hatte
(Grenzfälle evtl. gerade noch fehlender Entdeckung i.S.d. § 371 Abs. 2 Nr. 2 AO), oder ob sie
im Wesentlichen (noch) aus "freien Stücken" heraus, d.h. ohne eine konkrete, nicht
beispielsweise lediglich an allgemeine Berichte in den Medien über Maßnahmen der
Steuerfahndung im Bankenbereich anknüpfende Befürchtung einer Entdeckung und
Überführung, abgegeben wurde. In letzterem Falle wäre dann u. U. auch der Milderungsgrund
der "Freiwilligkeit" voraussetzenden Offenbarung vor Tatentdeckung erfüllt.

144

Vgl. zu jenem etwa BVerwG, Urteile vom 9. Mai 1990 - 1 D 81.89 -, BVerwGE 86, 283
= DÖD 1991, 63, vom 5. Oktober 1994 - 1 D 31.94 -, BVerwGE 103, 177 = DÖD 1995, 194,
und vom 5. Mai 1999 - 1 D 37.98 -.

145

Eine in diesem Sinne freiwillige Selbstanzeige vermag nach der Senatsrechtsprechung
jedenfalls in aller Regel die Erwartung zu stützen, dass noch eine hinreichende
Vertrauensbasis zwischen dem Dienstherrn und dem Beamten besteht.

146

Vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 4. Mai 2000 - 12d A 4145/99.O -.

147

Zum Anderen kann aber in eng begrenzten Fällen auch ohne Minderung des
Eigengewichts der Selbstanzeige ein außergewöhnliches Gewicht des dem Beamten zur Last
gelegten Dienstvergehens dazu führen, dass im Ergebnis das Vertrauensverhältnis zwischen
ihm und seinem Dienstherrn als endgültig zerstört angesehen werden muss und eine
hinreichende Vertrauensbasis für die Zukunft nicht mehr vorhanden ist. Als derartige Fälle
kommen insbesondere eine extrem aus dem Rahmen fallende Größenordnung der
Steuerhinterziehung oder eine bei der Tatbegehung gezeigte besondere kriminelle Energie
(etwa in Form der Einreichung gefälschter Belege) in Betracht.

148

Vgl. Senatsbeschluss vom 5. April 2001 - 15d A 878/00.O -.

149

Vorliegend läßt sich zunächst nicht feststellen, dass das Eigengewicht der Selbstanzeige
des Ruhestandsbeamten deshalb gemindert wäre, weil er diese - wie die Disziplinarkammer
angenommen hat - "unter dem Eindruck der durch das Finanzamt für Steuerstrafsachen und
Steuerfahndung beabsichtigten Einleitung eines Strafverfahrens" und damit aus konkreter
"Furcht vor Entdeckung" abgegeben hätte.

150

In diesem Zusammenhang hat man sich im Ausgangspunkt der Würdigung der Tatsachen
zu vergegenwärtigen, dass für die Annahme eines Milderungsgrundes nicht die strengen
Beweisanforderungen gelten. Es genügt vielmehr, wenn für den Milderungsgrund
hinreichende tatsächliche Anhaltspunkte bestehen, so dass sich sein Vorliegen nicht
ausschließen lässt und deshalb im Zweifel zugunsten des Betroffenen zu entscheiden ist.

151

Vgl. BVerwG, z. B. Urteile vom 9. Mai 2001 - 1 D 22.00 - und vom 8. Dezember 1998 -
1 D 46.97 -.

152

Entsprechendes muss auch dann gelten, wenn sich die Frage stellt, ob ein bestimmter
Milderungsgrund in einer besonderen Ausprägung - hier der "Freiwilligkeit" - vorliegt.

153

Der Senat kann vorliegend nicht ausschließen, dass der Ruhestandsbeamte die
Selbstanzeige im Wege freiwilliger Offenbarung seiner Tat abgegeben hat. Anders als die
Disziplinarkammer ist er nicht - im Sinne des Erfülltseins der vollen Beweisanforderungen -
davon überzeugt, dass der Ruhestandsbeamte konkret mit seiner Überführung rechnen musste.
Die Beweiswürdigung der Disziplinarkammer dahin, dass der festgestellte Sachverhalt gar
nicht anders bewertet werden könne als ihm zu entnehmen, dass der Ruhestandsbeamte durch
einen Hinweis (von wem auch immer) vor der Ankündigung seiner Selbstanzeige von der
unmittelbar bevorstehenden Einleitung eines strafrechtlichen Ermittlungsverfahrens gegen ihn
Kenntnis erlangt haben muss, trägt nicht. Weder der Disziplinarkammer noch dem Senat ist es
in diesem Zusammenhang gelungen, einen bestimmten Hinweisgeber zu ermitteln. Die
Disziplinarkammer hat ihre Beweiswürdigung vielmehr maßgeblich auf indizielle Umstände
gestützt, aus denen sie mit Sicherheit zu entnehmen glaubt, dass der Ruhestandsbeamte bei
seiner Selbstanzeige eine völlig ungewöhnliche Eile an den Tag gelegt, sich nämlich so
verhalten hat, als dürfe er "mit der Offenbarung seiner Steuerunehrlichkeit keine Minute
länger warten". Dies hat die Disziplinarkammer im Wesentlichen aus zwei Umständen
geschlossen, zum einen aus dem auf den Tag genauen zeitlichen Zusammentreffen zwischen
der fernmündlichen Vorankündigung der Selbstanzeige und der Erstellung des
Einleitungsvermerks durch die Zeugin , zum anderen aus dem als völlig atypisch
bewerteten Umstand einer fernmündlichen Vorankündigung der Selbstanzeige überhaupt.
Beide Umstände erscheinen jedenfalls nach der in der Hauptverhandlung vor dem Senat
durchgeführten (weiteren) Beweisaufnahme in einem anderen Licht mit der Folge, dass aus
ihnen keineswegs zwingend auf eine völlig aus dem Rahmen fallende Eile bei der Abgabe der
Selbstanzeige des Ruhestandsbeamten geschlossen werden kann; es kommen vielmehr auch
andere Deutungen bzw. Geschehensabläufe in Betracht.

154

Die Beweisaufnahme in der Hauptverhandlung vor dem Senat hat im Wesentlichen
Dreierlei ergeben:

155

Erstens ist der Begriff der telefonischen Vorankündigung einer Selbstanzeige inhaltlich
mehrfach besetzt, woraus sich hier bedeutsame Konsequenzen für die Beuteilung der
zeitlichen Abläufe ergeben (können). Zunächst fehlt es bereits dem Merkmal der
"Vorankündigung" an Begriffsschärfe. Hierunter kann, wie die Zeugin in der
Berufungshauptverhandlung bekundet hat, auch die Abgabe eines Schreibens fallen, in dem
in allgemeiner Form die nachfolgende eigentliche Selbstanzeige, in welcher - so die Zeugin -
"konkrete Zahlen benannt werden müssen", angekündigt wird. Als eine Vorankündigung in
diesem Sinne würde das noch keine konkrete Zahlen enthaltende Schreiben des Steuerberaters
vom 14. Oktober 1998 zu bewerten sein. Mit "Vorankündigung" der Selbstanzeige kann
im konkreten Fall aber auch - etwas unpräzise - eine (fernmündliche) Vorankündigung der
(schriftlichen) Vorankündigung gemeint sein. Wie der Ruhestandsbeamte bei seiner
Befragung in der Berufungshauptverhandlung ausgesagt hat, ist hier in Absprache mit seinem
Steuerberater dem Schreiben vom 14. Oktober 1998 eine solche zusätzliche telefonische
Ankündigung wohl noch vorausgegangen; diese wurde allerdings nicht unmittelbar zeitnah
aktenkundig gemacht. Auch bei Einbeziehung dieses Sachverhalts muss aber des Weiteren
unterschieden werden zwischen der fernmmündlichen Vorankündigung der Selbstanzeige
durch den Steuerberater und der telefonischen Weitergabe dieser Ankündigung an das
Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung . Die Beweisaufnahme vor dem
Senat hat es zumindest möglich, wenn nicht wahrscheinlich erscheinen lassen, dass es sich -
bezieht man beide Telefonate in die Betrachtung ein - bei der Vorankündigung der
Selbstanzeige eher um einen zeitlich "gestreckten" Vorgang mit einer Reihe von
Teilhandlungen denn um eine durch besondere Eile gekennzeichnete "Blitzaktion" gehandelt
hat. So hat der Ruhestandbsbeamte bei seiner Befragung ausgesagt, dass er wohl bereits am 6.
Oktober zusammen mit seiner Mutter den Steuerberater aufgesucht habe, um dort die
Sache mit der Selbstanzeige zu besprechen. Der Steuerberater habe dann mit dem Vorsteher
des Finanzamts , seines Festsetzungsfinanzamtes, Herrn , gesprochen, aber
kurzfristig keinen Termin für eine dortige persönliche Vorsprache erhalten können. Dies sei
der Auslöser für die Idee des Steuerberaters gewesen, die Selbstanzeige telefonisch
anzukündigen; er selbst habe dies ebenfalls für richtig gehalten, auch deshalb, weil eine
Selbstanzeige, die vielleicht zu spät käme, keinen Sinn mache. Aus den Aussagen der Zeugen
und in der Berufungshauptverhandlung ergibt sich, dass der Finanzamtsvorsteher
dann aber wohl erst einige Tage später, nämlich nach Fertigung des Vermerks über
die Einleitung des Steuerstrafverfahrens durch die Sachbearbeiterin

156

(9. Oktober 1998) und Weiterleitung des Vorgangs an die Sachgebietsleiterin (12.
Oktober 1998), seinerseits beim Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung ,
nämlich bei der Zeugin , angerufen hat, und zwar sinngemäß mit dem Inhalt, dass zu
jenem Zeitpunkt gerade der Steuerberater des Ruhestandsbeamten bei ihm sitze und eine
Selbstanzeige ankündige, die in Kürze eingehen solle. Nach den zeitlichen Abläufen ist
danach nicht auszuschließen, dass der Anruf des Finanzamtsvorstehers erst am ,
dem Datum der möglicherweise an eben jenem Tag überreichten schriftlichen Ankündigung
der Selbstanzeige (Schreiben vom selben Tage an das Festsetzungsfinanzamt), jedenfalls aber
nicht wesentlich früher beim Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung
einging. Damit ist zugleich auch die bisher angenommene sehr merkwürdige Duplizität der
Ereignisse, nämlich der Fertigung des Einleitungsvermerks durch die Sachbearbeiterin und
der Ankündigung der Selbstanzeige an ein und demselben Tage ( ), entzerrt und ein rein
zufälliges zeitliches Zusammentreffen der Geschehensabläufe nicht mehr ohne Weiteres
auszuschließen.

157

Der Senat hält den Sachverhalt so, wie er sich nach den Angaben des Ruhestandsbeamten
und der Zeugen und namentlich zu den zeitlichen Abläufen darstellt, auch für
glaubhaft, und zwar zumindest im Sinne einer ernsthaft in Betracht kommenden Alternative
zu der von der Disziplinarkammer zugrunde gelegten verblüffenden zeitlichen
Übereinstimmung. Insbesondere die Zeugin war sich - auch auf Nachfrage des Gerichts
- ganz sicher, dass sie den Fall des Ruhestandsbeamten aus ihrer Sicht schon bearbeitet hatte,
als der Anruf von Herrn einging. Dass sie zugleich "nach ihrer Erinnerung" darüber
einen Vermerk angelegt haben will, macht sie nicht unglaubwürdig; das Fehlen eines
entsprechenden Vermerks in den Akten kann vielfältige Ursachen haben. Auch die Aussage
der Zeugin in erster Instanz, wo sie bekundete, nichts "zum zeitlichen Zusammentreffen des
Anrufs beim Finanzamt und dem Tag der Einleitung nach § 397 AO sagen" zu können, steht
nicht notwendig im Widerspruch zu ihrer wesentlich detaillierteren zweitinstanzlichen
Aussage. Denn im Kontext der erstinstanzlichen Aussage ging es wesentlich um die Frage, ob
der Ruhestandsbeamte aus der Finanzverwaltung heraus, etwa durch diese Zeugin, informiert
worden war. Auch ging es damals bei der Befragung der Zeugin ersichtlich nicht um einen
Anruf des Finanzamtsvorstehers und dessen Inhalt. Mit dem "Anruf beim Finanzamt" war
vielmehr eine in den Verwaltungsvorgängen erwähnte mündliche Ankündigung der
Selbstanzeige angesprochen, die aber nicht gegenüber der Zeugin, sondern beim
Festsetzungsfinanzamt erfolgt sein soll.

158

Zweitens hat sich im Rahmen der Beweisaufnahme vor dem Senat herausgestellt, dass die
Vorankündigung einer Selbstanzeige durch den Steuerpflichtigen bzw. seinen Steuerberater -
anders als es die Disziplinarkammer festgestellt hat - gar kein so ungewöhnlicher Vorgang ist;
dies schließt auch die telefonische Vorankündigung ein. So hat eine Beamtenbeisitzerin des
Senats, die als Sachgebietsleiterin in einem Festsetzungsfinanzamt tätig ist, in der
Hauptverhandlung zu Protokoll erklärt, dass nach ihrer Erfahrung telefonische
Vorankündigungen von Selbstanzeigen in der Praxis gelegentlich vorkämen, und zwar
namentlich im Zusammenhang mit einer Terminsabstimmung zur persönlichen Vorsprache
oder zur Abgabe der Selbstanzeige. Darüber hinaus hat auch die Zeugin das
Vorkommen telefonisch angekündigter Selbstanzeigen - wenn auch nicht als "Regelfall" -
bestätigt. Der Zeuge hat (lediglich) die telefonische Vorabinformation durch den
Vorsteher eines Festsetzungsfinanzamts als "etwas besonderes, was er in seiner Karriere noch
nicht erlebt habe", gekennzeichnet. Der in erster Instanz gehörte Zeuge ist jedenfalls in
den protokollierten Bestandteilen seiner Aussage nicht ausdrücklich zur Frage der Atypik
einer telefonischen Vorankündigung der Selbstanzeige befragt worden bzw. darauf
eingegangen. Die Atypik einer telefonisch vorab angekündigten Selbstanzeige ist nach diesem
festgestellten Sachverhalt jedenfalls nicht dermaßen stark, dass schon aus diesem Umstand
maßgeblich darauf geschlossen werden könnte, wer sich so verhalte, müsse durch eine
Information oder auf sonstige Weise Kenntnis davon erhalten haben, dass die Einleitung eines
Steuerstrafverfahrens gegen ihn unmittelbar und konkret bevorstehe. Statt dessen könnte
beispielsweise auch eine alle denkbaren Eventualitäten einbeziehende (allgemeine) Vorsicht
des den Ruhestandsbeamten beratenden Steuerberaters die - nach Aussage des
Ruhestandsbeamten - jedenfalls von jenem mit herbeigeführte Entscheidung für diese
Verfahrensweise beeinflusst haben.

159

Drittens bleibt schließlich noch festzustellen, dass die Verhaltensweise des
Ruhestandsbeamten nicht einfach nach den im Allgemeinen gültigen Maßstäben beurteilt
werden darf. Der Ruhestandsbeamte hat (u.a.) in dem hier maßgeblichen Zeitraum - erste
Oktoberhälfte 1998 - erhebliche psychische Probleme gehabt, die maßgeblich auch seine
Entscheidungsbildung beeinträchtigt haben (können). Dies ergibt sich im Wesentlichen schon
aus der in den Personalakten enthaltenen, in einem unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang
mit den hier angesprochenen Vorgängen stehenden ärztlichen Bescheinigung der und
vom sowie dem amtsärztlichen Gutachten vom . Die dort getroffenen ärztlichen
Feststellungen werden auch durch die - trotz einer gewissen Tendenz zur Übersteigerung - im
Kern glaubhafte Schilderung des Ruhestandsbeamten bei seiner Befragung in der
Berufungshauptverhandlung bestätigt. Dort hat er u.a. angegeben, dass er es kurz vor der
Ankündigung der Selbstanzeige nicht mehr habe aushalten können. Der Druck sei einfach zu
groß geworden. Er habe nächtelang nicht geschlafen und etwa im September 1998 in Paris
extreme Herzbeschwerden bekommen. Die Steuersache sei für ihn damals zu einem Problem
geworden, bei dem sich seine Ängste und Sorgen ins Unermessliche gesteigert hätten.
Vielleicht habe das auch damit zusammengehangen, dass damals gegen einen Kollegen ein
Disziplinarverfahren eingeleitet worden sei, der ein paar Zimmer weiter gesessen habe und in
eine "Sportsache" verstrickt gewesen sei. Der Disziplinarsenat wertet diesen Sachverhalt
dahin, dass es jedenfalls nicht ausgeschlossen werden kann, dass der Ruhestandsbeamte sich
ausgelöst bzw. verstärkt durch einen durchaus nachvollziehbaren Anlass vor Augen geführt
hat, dass ihn im Hinblick auf die Steuerhinterziehung ebenfalls ein strafrechtlicher wie
disziplinarrechtlicher Vorwurf trifft, er sich in der Reaktion hierauf dann aber aufgrund seines
damaligen psychischen Zustandes nicht durchweg in rationalen, wohl überlegten
Verhaltensmustern bewegt hat. Ein etwaiges Drängen zur Eile im Zusammenhang mit der
Selbstanzeige kann somit auch krankheitsbedingt gewesen sein. Unter Mitberücksichtigung
dieses Umstandes bietet der gesamte festgestellte Sachverhalt erst recht keine tragfähige
Grundlage für die Annahme, der Ruhestandbeamte müsse eine Information über ein konkret
gegen ihn beabsichtigtes Steuerstrafverfahren erhalten haben, weil sonst sein Verhalten nicht
erklärbar sei.

160

Nach alledem ist dem Ruhestandsbeamten der Milderungsgrund der Selbstanzeige nach §
371 AO mit dem Gewicht einer freiwillig, ohne Furcht vor konkreter Entdeckung
abgegebenen Selbstanzeige in entsprechender Anwendung des Grundsatzes "in dubio pro reo"
zuzubilligen.

161

Hiervon ausgehend ist das Gewicht der Selbstanzeige nach dem oben Ausgeführten
grundsätzlich so hoch einzustufen, dass das Steuerdelikt die Vertrauensbasis zum Dienstherrn
nicht endgültig zerstört hat. Dem steht in dem hier zu beurteilenden Einzelfall auch nicht ein
so außergewöhnliches Gewicht des zur Last gelegten Dienstvergehens gegenüber, dass
ausnahmsweise dennoch auf die disziplinarrechtliche Höchstmaßnahme zu erkennen wäre.

162

Zwar hat der Ruhestandsbeamte seine Steuerunehrlichkeit über Jahre fortgesetzt. Die
darin liegende kriminelle Energie ist indes für sich genommen noch nicht derart
außergewöhnlich, dass schon unter diesem Gesichtspunkt die Aberkennung des Ruhegehalts
erforderlich erschiene.

163

Aber auch die Einbeziehung der Größenordnung des Hinterziehungsbetrages führt hier
nicht zu einem anderen Ergebnis. Zwar sind Hinterziehungsbeträge, die wie hier - sei es auch
auf 10 Jahre verteilt - in einer Größenordnung von über 50.000,-- DM liegen,

164

vgl. zur Maßgeblichkeit des Gesamtbetrages der hinterzogenen Abgaben im Rahmen der
disziplinaren Ahndung von Steuerhinterziehungsdelikten etwa BVerwG, Urteil vom 6. Juni
2000 - 1 D 66.98 -,a.a.O.,

165

nicht ohne Weiteres zu vernachlässigen, sondern verleihen dem Dienstvergehen schon ein
recht hohes Gewicht. Dieses Gewicht reicht allerdings noch nicht aus, um auf seiner
Grundlage die durch eine freiwillige Selbstanzeige in aller Regel gerechtfertigte
fortbestehende Vertrauensbasis bereits als endgültig zerstört anzusehen. Bei exorbitanten
Hinterziehungsbeträgen im (höheren) sechsstelligen Bereich mag dies anders zu sehen
sein,

166

vgl. Senatsbeschluss vom 5. April 2001 - 15d A 878/00.O - betreffend ein Verfahren nach
§§ 91, 92 DO NRW,

167

ohne dass der Senat anlässlich des vorliegenden Verfahrens hierfür schon eine konkretere
Grenzziehung vornehmen müsste. Eine gewisse indizielle Bedeutung misst der Senat in
Fällen der vorliegenden Art allerdings der Größenordnung der Beträge zu, die nach § 30 Abs.
4 Nrn. 1 und 5 AO überhaupt erst unter Überwindung des Steuergeheimnisses den für die
dienstrechtliche Verfolgung zuständigen Stellen bekannt werden. Es erscheint jedenfalls in
Fällen einer freiwillig abgegebenen Selbstanzeige nicht angemessen, dass immer dann, wenn
diese Hürde überwunden wird, sogleich die disziplinarrechtliche Höchstmaßnahme
auszusprechen ist. Letzteres ist vielmehr solchen Fällen vorzubehalten, die in aller
Deutlichkeit jenseits dieser Grenze angesiedelt sind. Derzeit liegt nach dem Erlass des
Bundesministeriums der Finanzen vom 10. Mai 2000 - IV A 4 - S 0130 - 19/00 - die
angesprochene Übermittlungsgrenze grundsätzlich bei einem Betrag von 5.000,-- DM
verkürzte Steuer pro Veranlagungszeitraum.

168

Bei der Steuerverkürzung des Ruhestandsbeamten wird diese Grenze weder betreffend die
Mehrzahl der einzelnen von der Steuerhinterziehung erfassten Veranlagungszeiträume
deutlich überschritten, noch ist insbesondere der Gesamtbetrag so bemessen, dass er diese
Grenze - hochgerechnet auf einen 10-jährigen Zeitraum - in aller Deutlichkeit übersteigt.

169

Nach Abwägung aller berücksichtigungsfähigen Umstände erscheint es dem Senat
hiernach zwar nicht erforderlich, auf die disziplinare Höchstmaßnahme - im Falle eines
Ruhestandsbeamten die Aberkennung des Ruhegehalts - zu erkennen. Das bereits mehrfach
hervorgehobene verbleibende Eigengewicht des Dienstvergehens macht allerdings eine
disziplinare Ahndung im oberen Bereich der nächstniedrigeren Maßnahme, der Kürzung des
Ruhegehalts, unabweislich. Den hierfür zur Verfügung stehenden gesetzlichen Rahmen (§ 12
Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 DO NRW) hat der Senat betreffend die Dauer u.a. deshalb nicht ganz
ausgeschöpft, weil bei zwischenzeitlich in den Ruhestand versetzten Beamten die
pflichtenmahnende Funktion der Disziplinarmaßnahme im Vergleich zu aktiven Beamten in
den Hintergrund tritt. Schon aus generalpräventiven Gründen muss es allerdings auch in
solchen Fällen bei einer deutlich spürbaren disziplinaren Ahndung verbleiben. Bei
Einbeziehung der finanziellen Verhältnisse des Ruhestandsbeamten hat der Senat deshalb
keine Veranlassung gesehen, auch von der Höhe des zulässigen Kürzungssatzes - 20 v.H. -
Abstriche zu machen.

170

Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 113 Abs. 1 Satz 1, 114 Abs. 2, 115 Abs. 5 DO
NRW.

171

Das Urteil ist seit seiner Verkündung rechtskräftig (§ 90 DO NRW).

172