Niedersächsisches Finanzgericht ()
Beschluss vom 2000-09-01, Aktenzeichen 1 V 220/00

Tatbestand

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Die Parteien streiten über die Frage, ob eine Hinterziehung von Vermögensteuer möglich ist, nachdem das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) mit Beschluss vom 22. Juni 1995 2 BvL 37/91, BStBl. II 1995, 655 festgestellt hat, dass das Vermögensteuergesetz (VStG) nicht verfassungskonform ist.

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Der Antragsteller hat in der Vergangenheit keine Vermögensteuererklärungen abgegeben und wurde auch nicht zur Vermögensteuer veranlagt. Mit Schreiben seines neuen steuerlichen Beraters vom 23. November 1998 erstattete er Selbstanzeige, weil - wie es darin heißt - Einnahmen aus Kapitalvermögen vorlägen, die in der Vergangenheit nicht erklärt worden seien. Entsprechend den weiteren Angaben in der Selbstanzeige setzte das Finanzamt unter dem 26. und 28. Juli 1999 Vermögensteuer auf die Veranlagungszeitpunkte 01.01.1987 (Neuveranlagung), 01.01.1989 (Hauptveranlagung), 01.01.1992 (Neuveranlagung), 01.01.1993 (Hauptveranlagung), 01.01.1994 (Neuveranlagung), 01.01.1995 (Hauptveranlagung) und 01.01.1996 (Neuveranlagung) fest. Mit Datum vom 2. November 1999 setzte es außerdem Hinterziehungszinsen wegen hinterzogener Vermögensteuer für den Zeitraum 1987 - 1996 in Höhe von 3.708 DM fest. Gegen den Hinterziehungszinsbescheid hat der Antragsteller rechtzeitig Einspruch eingelegt, über den bisher noch nicht entschieden ist. Das Einspruchsverfahren ruht in beidseitigem Einverständnis bis zur verfassungsrechtlichen Klärung über die Frage, ob eine Hinterziehung von Vermögensteuer strafrechtlich geahndet werden kann. Gleichzeitig mit dem Einspruch hat der Antragsteller die Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Hinterziehungszinsbescheides beantragt. Der Antrag hatte beim Finanzamt keinen Erfolg. Der Antragsteller hat nunmehr bei Gericht die AdV des Zinsbescheides beantragt.

Entscheidungsgründe

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Der Antrag hat Erfolg.

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1. Nach § 69 Abs. 3 i. V. m. Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die AdV soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 2 FGO). Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsaktes bestehen, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsaktes neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheiten in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (vgl. Beschluß des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl. III 1967, 182; vom 18. Juni 1997 II B 33/97, BStBl. II 1997, 515).

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2. Nach § 235 Abs. 1 S. 1 AO sind hinterzogene Steuern zu verzinsen. Hinterziehungszinsen sind festzusetzen, wenn objektiv und subjektiv die Tatbestandsmerkmale einer Steuerhinterziehung i. S. des § 370 AO vorliegen. Rechtfertigungs- und Schuldausschließungsgründe hindern die Entstehung des Zinsanspruchs (BFH-Urteil vom 27. August 1991 VIII R 84/89, BFHE 165, 330, BStBl. II 1992, 9).

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c) Der Senat hat bereits Bedenken, ob der Straftatbestand objektiv erfüllt ist. Sie resultieren aus der höchstrichterlich bisher nicht abschließend geklärten Rechtsfrage, ob eine Hinterziehung von Vermögensteuer überhaupt möglich ist, nachdem das BVerfG mit Beschluss vom 22. Juni 1995 2 BvL 37/91, BStBl. II 1995, 655 erkannt hat, dass die Vermögensteuer nicht verfassungskonform ist. Die Tatsache allein, dass das BVerfG die zeitlich befristete Fortgeltung des materiell verfassungswidrigen Gesetzes mit der Begründung akzeptiert hat, "die Erfordernisse verlässlicher Haushalts- und Finanzplanung und eines gleichmäßigen Gesetzesvollzuges für Zeiträume einer weitgehend schon abgeschossenen Veranlagung rechtfertigten es, die Regelungen zur Vermögensbesteuerung für zurückliegende Jahre wie bisher weiter anzuwenden", erlaubt keine Rückschlüsse zu der Frage, ob ein Verstoß gegen das Vermögensteuergesetz den Straftatbestand erfüllt. Trotz vorübergehender Weitergeltung aus fiskalischen Gründen bleibt das Gesetz verfassungswidrig, es ist ein "Unrechtsgesetz", das nicht in die Steuerrechtsordnung passt. Es erscheint nicht vorstellbar, dass der Staat seine Bürger durch Einsatz strafrechtlicher Mittel zwingt, eine derartige Rechtsnorm einzuhalten, die in ihrem Inhalt verfassungswidrig ist.

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d) Weitere Bedenken gegenüber einer Erfüllung des Straftatbestandes ergeben sich aus § 2 Abs. 3 StGB. Nach dieser Norm ist bei einer Gesetzesänderung nach Beendigung der Tat das mildeste Gesetz anzuwenden. Dieses sog. Rückwirkungsgebot zugunsten eines Beschuldigten gilt auch dann, wenn durch eine Gesetzesänderung die Tat im Nachhinein nicht nur mit milderer Strafe belegt, sondern gänzlich straflos geworden ist (BGHSt 20, 119; Dreher/Tröndle, StGB, 47 Aufl. § 2 Rdnr. 10) und zwar selbst dann, wenn die Straflosigkeit darauf beruht, dass bei einer Blankettstraftat die außerstrafrechtliche blankettausfüllende Norm geändert wird (BGHSt 20, 177; Lackner, StGB, 20. Aufl. § 2 Rdnr. 4; zweifelnd Schönke-Schröder-Eser, StGB 24. Aufl. § 2 Rdnr. 26). Nach dem Sinn und Zweck der Norm des § 2 Abs. 3 StGB soll vermieden werden, Gerichte zu zwingen, Gesetze anzuwenden, zu dessen Existenzberechtigung der Gesetzgeber sich im Entscheidungszeitpunkt nicht mehr bekennt (Schönke-Schröder-Eser, StGB 24. Aufl. § 2 Rdnr. 16). Dem gewandelten Rechtsempfinden der Bevölkerung, das schon vor der förmlichen Gesetzesänderung vorherrschte und das zur Gesetzesänderung geführt hat, soll Rechnung getragen werden. Die Regelung trägt somit dazu bei, eine "Vergewaltigung der materiellen Gerechtigkeit" zu verhindern (Schönke-Schröder-Eser, StGB, 24. Aufl. § 2 Rdnr. 16).

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Für das Steuerstrafrecht - für das nach § 369 Abs. 2 AO die allgemeinen Gesetze über das Strafverfahren Anwendung finden - kann nichts anderes gelten. Im Streitfall greift deshalb das Rückwirkungsgebot des § 2 Abs. 3 StGB ein. Das VStG ist - jedenfalls in der den Steuersatz festlegenden Norm des § 10 - heute nicht mehr existent. Es ist zum 31. Dezember 1996 aufgehoben worden, die Entscheidung des BVerfG hat Gesetzeskraft. Die Gründe für die Gesetzesänderung und die Tatsache, dass die Weitergeltung des verfassungswidrigen Gesetzes für eine Übergangszeit zugelassen worden ist, haben keinen Einfluss auf das Rückwirkungsgebot des § 2 Abs. 3 StGB. Der Senat folgt damit der Rechtsauffassung der 5. Strafkammer des LG München II, wie sie im Beschluss vom 11. November 1999 5 Qs 12/99, BB 2000, 290 zum Ausdruck gekommen ist. Da das VStG auch kein zeitlich begrenztes Gesetz im Sinne von § 2 Abs. 4 StGB ist, muss eine Bestrafung wegen Hinterziehung von Vermögensteuer ausscheiden. Ist demnach der Straftatbestand nicht erfüllt, greift die verlängerte Festsetzungsfrist des § 169 Abs. 2 S. 2 AO nicht ein.

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c) Weitere Bedenken an der Annahme einer Steuerhinterziehung ergeben sich aus der Notwendigkeit, dass sie nur dann eingreift, wenn der Straftatbestand schuldhaft erfüllt worden ist. Schuld ist persönliche Vorwerfbarkeit. Mit dem Unwerturteil der Schuld wird einem Täter vorgeworfen, dass er sich nicht rechtmäßig verhalten hat, dass er sich für das Unrecht entschieden hat, obwohl er sich für das Recht hätte entscheiden können (BGH, Gr.S. BGHSt 2, 194, 200). Mit der Schuld ist zugleich ein sozialethischer Tadel gegen den Täter verbunden (Schönke-Schröder-Lenckner, StGB, 24. Aufl. Vorbem. §§ 13, Rdnr. 103).

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Der Senat hat Bedenken, dem Antragsteller einen Schuldvorwurf im vorgenannten Sinne zu machen. Er hat ein Gesetz unbeachtet gelassen, das nicht mehr auf dem Boden der Verfassung stand und inhaltlich damit selbst rechtswidrig war. Der Antragsteller hat sich damit gerade nicht für das Unrecht, sondern für das Recht entschieden. Der sozialethische Tadel trifft daher - soweit sich das bei der hier gebotenen summarischen Prüfung beurteilen lässt - nicht den Antragsteller, sondern die Institutionen, die für die verfassungswidrige Rechtslage verantwortlich sind.

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3. Doch selbst wenn man - wovon der Senat nicht ausgeht - der Auffassung des FA fol gen und annehmen wollte, dass eine Bestrafung wegen Hinterziehung von Vermögensteuer möglich sei, hat das Gericht Bedenken hinsichtlich des Tatgeschehens. Bei summarischer Würdigung der bisher bekannten Tatumstände steht nicht hinreichend sicher fest, dass der Antragsteller den Straftatbestand auch subjektiv erfüllt hat. Eine subjektive Erfüllung des Straftatbestandes setzt Vorsatz und Unrechtsbewusstsein beim Täter voraus (BFH-Urteil vom 4. Februar 1987 I R 58/86, BFHE 149, 109, BStBl. II 1988, 215). Der Täter muss alle Umstände kennen, die zur Erfüllung des gesetzlichen Tatbestandes beitragen und sich bewusst sein, Unrecht zu tun (BFH, BFHE 149, 109, BStBl. II 1988, 215). Für die Hinterziehung von Vermögensteuer ist dazu erforderlich, daß der Täter nicht nur weiß, dass er vermögensteuerpflichtig ist, sondern auch, dass er verpflichtet ist, von sich aus ohne Aufforderung durch das FA Vermögensteuererklärungen auf den die jeweiligen Hauptveranlagungszeitpunkte abzugeben. Gerade letzteres muss für den Antragsteller bezweifelt werden. Er ist zunächst nicht veranlagt und nicht aufgefordert worden, Vermögensteuererklärungen abzugeben. In der Bevölkerung ist - wenn nicht ein konkreter Anlass dafür besteht - vielfach nicht bekannt, wann die Vermögensteuerpflicht einsetzt und wer von ihr betroffen ist. Noch weniger sind die verschiedenen Veranlagungszeitpunkte und die Verpflichtung bekannt, auf einen Hauptveranlagungszeitpunkt eine Vermögensteuererklärung ohne jede Aufforderung durch das FA abzugeben. Anhaltspunkte dafür, dass der Antragsteller diese Kenntnis besessen hat, befinden sich nicht in der Akte. Sie lassen sich insbesondere nicht aus der Tatsache herleiten, dass der Antragsteller eine Selbstanzeige erstattet hat. Diese Selbstanzeige belegt allenfalls seine nachträgliche Kenntnis von der Steuerpflicht. Im übrigen steht sie zur Überzeugung des Gerichts im Zusammenhang mit dem Wechsel des steuerlichen Beraters.

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4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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5. Das Gericht weicht mit seiner Rechtsauffassung über die Voraussetzungen einer Hinterziehung von Vermögensteuer von der Entscheidung des Bundesfinanzhofs 24. Mai 2000 im Verfahren II R 25/99 ab, gegen die Verfassungsbeschwerde eingelegt worden ist. Damit war die Beschwerde gem. §§ 128 III, 115 II Nr. 2 FGO zuzulassen.

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