Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Entscheidung vom 2021-02-22, Aktenzeichen 8 K 3125/18

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1

Streitig ist, ob bestimmte, dem Kläger in den Jahren 2015 und 2016 zugeflossene Leistungen als außerordentliche Einkünfte i.S.d. § 34 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermäßigt zu besteuern sind.

2

Im Jahr 19XX begann der Kläger bei seiner damaligen Arbeitgeberin, der A bei der er über 20 Jahre beschäftigt war, eine Lehre als F. [_____________]

3

Infolge von Umstrukturierungs- und Arbeitsplatzabbaumaßnahmen schlossen der Kläger und A unter Beteiligung einer sog. Transfergesellschaft B am XX.XX.2015 einen dreiseitigen Vertrag („BQG-Vertrag“) ab. Unter „Teil 1“ unterzeichneten der Kläger und A einen Aufhebungsvertrag. Gleichzeitig schloss die B mit dem Kläger einen befristeten Anstellungsvertrag („Teil 2“). Den beiden Verträgen vorgeschaltet ist eine Vereinbarung zwischen A, dem Kläger und der B, welche wie folgt lautet:

“ A bietet aufgrund strukturbedingten Wegfalls des Arbeitsplatzes und einer danach unumgänglichen betriebsbedingten Kündigung den Abschluss dieses BQG-Vertrages an. Auf der Grundlage des Interessenausgleichs und Sozialplans vom XX.XX.2015 wird mit Beendigung des Arbeitsverhältnisses ein befristetes Arbeitsverhältnis in der B begründet. Das Wirksamwerden dieser Verträge steht unter der aufschiebenden Bedingung, dass das Unternehmen seine Verpflichtungen zur treuhänderischen Finanzierung der C erfüllt und die Bundesagentur für Arbeit Transferkurzarbeitergeld bewilligt.

Zu diesem Zweck wird zwischen A und dem Mitarbeiter/der Mitarbeiterin ein Aufhebungsvertrag unter Teil 1 vereinbart und gleichzeitig zwischen C und dem Mitarbeiter/der Mitarbeiterin ein befristeter Anstellungsvertrag unter Teil 2 (welcher die Rechte und Pflichten zwischen dem Mitarbeiter/der Mitarbeiterin und C regelt). Rechte und Pflichten zwischen A und C werden durch diesen BQG-Vertrag nicht begründet oder geregelt.“

4

In § 1 des Aufhebungsvertrages wurde vereinbart, dass das Arbeitsverhältnis zwischen A und dem Kläger mit Ablauf des XX.XX.2015 enden solle. Gemäß § 4 Nr. 1 des Aufhebungsvertrages („Sozialplanabfindung“) wurde dem Kläger als Ausgleich für den Verlust des Arbeitsplatzes gemäß Sozialplan vom XX.XX.2015 eine Abfindung i.H.v. XXX EUR brutto zugesagt. § 4 Nr. 2 beinhaltet unter der Überschrift „Zusatzabfindungen“ ein gestaffeltes System weiterer Zahlungen, welche an im Einzelnen normierte Bedingungen geknüpft sind: Sofern der Mitarbeiter bereits am XX.XX.2015 eine andere Arbeitsstelle antritt, ohne in die „C Projekt 1“ einzutreten, erhält er eine Zusatzabfindung i.H.v. XXX EUR. Schlägt er - ggf. nach Beendigung des befristeten Arbeitsverhältnisses in der „C Projekt 1“ - eine (weitere) befristete Beschäftigung in der „C Projekt 2“ aus, erhält er eine (weitere) Zusatzabfindung i.H.v. XXX EUR (unter b).

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Gemäß § 1 des befristeten Anstellungsvertrages („Teil 2“) wird für die Laufzeit des C-Arbeitsverhältnisses (laut § 2 vom XX.XX.2015 bis XX.XX.2016) Transfer-Kurzarbeitergeld gewährt. Gemäß § 4 dieses Vertrages erhält der Mitarbeiter, sofern ein Arbeitsverhältnis bei einem neuen Arbeitgeber angetreten wird und deshalb das Arbeitsverhältnis bei der C gekündigt oder ruhend gestellt wird, eine sog. Startprämie, welche für jeden vollen Monat der Nichtinanspruchnahme der C-Leistungen wie folgt gestaffelt ist: bei Ausscheiden vom 1. bis 4. Monat XXX EUR pro Monat, bei Ausscheiden vom 5 bis 8. Monat XXX EUR pro Monat, bei Ausscheiden vom 9. bis 11. Monat XXX EUR pro Monat. Wegen der Vereinbarungen im Einzelnen wird auf das Vertragskonvolut (Bl. 16ff Rechtsbehelfsakte) verwiesen.

6

Der Kläger war im Ergebnis nur einen Monat bei der C Projekt 1 beschäftigt. Nachdem er im XX.2015 ein Praktikum bei D in E absolviert hatte, trat er dort ab XX.XX.2015 eine feste Arbeitsstelle an.

7

Am XX.XX. 2015 wurde dem Kläger ein Betrag von brutto XXX EUR (abzüglich Lohnsteuer und Sozialabgaben) überwiesen. Am XX.XX. 2016 wurde dem Kläger ein weiterer Betrag von brutto XXX EUR (abzüglich Steuern und Solidaritätszuschlag) überwiesen.

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Dieser Betrag setzt sich wie folgt zusammen:

- XXX EUR gemäß § 4 Nr. 2 des Aufhebungsvertrages aufgrund des Verzichts des Klägers auf den Anspruch auf Beschäftigung in der C Projekt 2

- XXX EUR (11 x XXX EUR) gemäß § 4 des befristeten Anstellungsvertrages für das vorzeitige Ausscheiden aus der C Projekt 1

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In der Einkommensteuererklärung 2015 erklärte der Kläger in der Rubrik „Entschädigungen/Arbeitslohn für mehrere Jahre“ einen Betrag i.H.v. XXX EUR; in der Einkommensteuererklärung 2016 erklärte er dort einen Betrag i.H.v. XXX EUR. In den Einkommensteuerbescheiden vom 29. Juni 2018 setzte der Beklagte die o.g. Beträge jedoch nicht mit dem ermäßigten Steuersatz i.S.d. § 34 EStG an, sondern unterwarf diese dem vollen Steuersatz. Am 27. Juli 2018 legten die Kläger gegen die Einkommensteuerbescheide Einspruch ein, welchen der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 29. Oktober 2018 als unbegründet zurückwies.

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Am 3. Dezember 2018 erhoben die Kläger Klage beim Finanzgericht Baden-Württemberg. Die Kläger sind der Ansicht, der Betrag i.H.v. XXX EUR sei als Sozialplanabfindung, welche dem Steuerpflichtigen den sozialen Ausgleich für den Verlust des Arbeitsplatzes gewähre, gemäß § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG i.V.m. § 24 Nr. 1a und b EStG der ermäßigten Besteuerung i.S.d. § 34 Abs. 1 EStG zu unterwerfen. Auch bei den anderen beiden Zahlungen - der Zusatzabfindung laut § 4 Nr. 2 b des Aufhebungsvertrages i.H.v. XXX EUR sowie der Startprämie in Höhe von XXX EUR - sei es zu einer Kumulierung der Einkünfte im Veranlagungsjahr gekommen, da der Kläger darüber hinaus Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit i.H.v. XXX EUR aus seiner Tätigkeit beim neuen Arbeitgeber erzielt habe. Sowohl die Zusatzabfindung als auch die Startprämie unterlägen ebenfalls als außerordentliche Einkünfte im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG i.V.m. § 24 Nr. 1a und b EStG der ermäßigten Besteuerung gemäß § 34 Abs. 1 EStG.

11

Im Streitfall lägen zwei Schadensereignisse vor: Für die Sozialplanabfindung im Jahr 2015 sei das Schadensereignis die Beendigung des Arbeitsverhältnisses des Klägers bei der A. Hätte der Kläger im Anschluss an dieses Arbeitsverhältnis die beiden befristeten Arbeitsverhältnisse bei der C Projekt 1 und der C Projekt 2 vollständig erfüllt, hätte es nur eine Abfindung gegeben, die in einem Betrag ausgezahlt worden wäre. Nur der Betrag i.H.v. XXX EUR habe bei Ausscheiden des Klägers aus der A der Höhe nach festgestanden. Die Beträge, die im Jahr 2016 an den Kläger gezahlt wurden, hätten jedoch auf dem Schadensereignis des vorzeitigen Ausscheidens aus der C Projekt 1 beruht. Dieses Ereignis sei vom Kläger in seiner ihm allein zustehenden Dispositionsfreiheit herbeigeführt worden; er allein habe - unabhängig vom Schadensereignis des Vorjahres - die Causa der Zahlung gesetzt. Eine durchgängige Kausalkette liege nicht vor.

12

Vielmehr sei mit der C Projekt 1 ein neues eigenständiges Arbeitsverhältnis begründet worden, unabhängig vom Arbeitsverhältnis mit der A. Die Zahlungen i.H.v. XXX EUR und XXX EUR dienten nicht dem Ausgleich weggefallener Einnahmen, sondern stellten eine Belohnung für das erfolgreiche Bemühen um einen neuen Arbeitsplatz dar. Durch die Zahlung der „Prämien“ im Jahr 2016 hätten nicht die wirtschaftlichen Nachteile, die durch die Auflösung des Arbeitsverhältnisses bei der A entstanden seien, vermindert werden sollen. Vielmehr sei ein Anreiz geschaffen worden, schnellstmöglich eine neue Arbeitsstelle zu finden. Daher seien die Zusatzabfindung für den Verzicht auf die Beschäftigung in der C Projekt 2 sowie die Startprämie den Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1b EStG zuzuordnen, während die Sozialplanabfindung des Jahres 2015 eine Entschädigung i.S.d. § 24 Nr. 1a EStG darstelle. Dementsprechend seien die in den Jahren 2015 und 2016 gezahlten Beträge nicht als einheitliche Leistung zu betrachten, so dass der von der Rechtsprechung entwickelte sog. Einheitlichkeitsgrundsatz im Streitfall nicht einschlägig sei.

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Auch das Verhältnismäßigkeitsprinzip dürfe nicht außer Acht gelassen werden. Die Entscheidung, durch Aufnahme einer voll sozial- und steuerpflichtigen Beschäftigung ein Scheinbeschäftigungsverhältnis in der Transfergesellschaft zu beenden, würde anderenfalls dazu führen, dass Einkünfte, die unter dem Gesichtspunkt einer ermäßigten Besteuerung erworben wurden, plötzlich nachträglich steuerlich umqualifiziert würden, dadurch der vollen tariflichen Besteuerung unterlägen und damit in einem erheblichen Umfang die Maßnahmen des Klägers wirtschaftlich belasteten. Schließlich seien auch die Grundsätze von Treu und Glauben, hier vor allem in der Ausprägung des Vertrauensschutzes, zu berücksichtigen. Bei Unterzeichnung der Austrittsvereinbarung mit der A sei der Kläger, wie auch alle anderen Beteiligten des Sozialplans (Arbeitgeberin, Betriebsrat), von der Annahme ausgegangen, die an ihn auszuzahlende Abfindung werde gemäß § 34 EStG ermäßigt besteuert. Dieses Vertrauen sei besonders schutzwürdig, weil bei der Bemessung der eigentlichen Abfindung deren steuerliche Behandlung eine wesentliche Rolle spiele.

14

Die Kläger beantragen sinngemäß,
1. den Einkommensteuerbescheid 2015 vom 29. Juni 2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29. Oktober 2018 dahingehend abzuändern, dass Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit des Klägers i.H.v. XXX EUR der ermäßigten Besteuerung gemäß § 34 EStG unterworfen werden,
2. den Einkommensteuerbescheid 2016 vom 29. Juni 2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29. Oktober 2018 dahingehend abzuändern, dass Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit i.H.v. insgesamt XXX EUR der ermäßigten Besteuerung gemäß § 34 EStG unterworfen werden.

15

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

16

Der Beklagte ist der Ansicht, bei den Entschädigungszahlungen handele es sich um einen einheitlichen Vorgang zur Beendigung des Arbeitsverhältnisses. Dieser Vorgang sei vertraglich in zwei Phasen unterteilt worden, jedoch unter einem Vertrag, dem BQG-Vertrag, zusammengefasst worden. Die Abfindung betreffend den Verlust des Arbeitsplatzes bei A i.H.v. XXX EUR und die Abfindung bei Verzicht auf Beschäftigung in der C Projekt 2 i.H.v. XXX EUR sowie die Startprämie für die vorzeitige Vertragsbeendigung i.H.v. XXX EUR könnten nicht zusammenhanglos betrachtet werden. Die Projektgesellschaften C seien allein zu dem Zweck gegründet worden, den Verlust des Arbeitsplatzes bei A abzufedern. “C“ resultiere demnach aus den strukturbedingten Begebenheiten der Firma A. Diese Zusammenhänge spiegelten sich schlüssig im BQG-Vertrag wider, welcher den Verlust des Arbeitsplatzes abmildern solle. Da man generell bestrebt sei, Arbeitnehmer schnellstmöglich aus dem Vertrag zu entbinden, seien hierfür Anreizprämien in Form von weiteren Abfindungen, sogenannten Zusatzabfindungen, geschaffen worden. Beide Abfindungen fänden sich in Teil 1 des BQG-Vertrages. Darüber hinaus werde der Vertrag nur wirksam, wenn - gemäß § 9 Teil 2 des Vertrages - sowohl Teil 1 als auch Teil 2 unterzeichnet würden. Da die Entschädigungsleistungen sowohl im Jahr 2015 als auch im Jahr 2016 zugeflossen seien, bestehe keine Zusammenballung von Einkünften.

17

Ein auf zwei Jahre verteilter Zufluss der Entschädigung sei ausnahmsweise dann unschädlich, wenn die Zahlung von vornherein in einer Summe vorgesehen war und nur wegen ihrer ungewöhnlichen Höhe und der besonderen Verhältnisse des Zahlungspflichtigen auf zwei Jahre verteilt werde oder wenn der Entschädigungsempfänger - bar aller Existenzmittel - dringend auf den baldigen Bezug einer Vorauszahlung angewiesen sei. Dies sei vorliegend jedoch nicht der Fall. Die Entschädigungszahlung sei nicht von vornherein in einer Summe vorgesehen gewesen, sondern vertraglich an gewisse Bedingungen geknüpft (Beendigung des Arbeitsverhältnisses/vorzeitiger Austritt). Auch andere Sonderfälle wie die Gewährung ergänzender Zusatzleistungen durch Übernahme der Kosten für eine Outplacement-Beratung, die befristete Übernahme von Versicherungsbeiträgen oder die befristete Zahlung von Zuschüssen zum Arbeitslosengeld lägen im Streitfall nicht vor. Die Zusatzabfindung und die Startprämie - welche mehr als 50% der Hauptleistung ausmachten und somit auch nicht unterhalb der Geringfügigkeitsgrenze des BFH-Urteils vom 25. August 2009 IX R 11/09 lägen - stellten keine ergänzenden Zusatzleistungen dar. Es handele sich vielmehr um Prämienzahlungen, die einen Vorabausstieg aus dem Arbeitsverhältnis begünstigten und den Mitarbeiter dazu animieren sollten, einen Übertritt in Projekt 2 nicht in Erwägung zu ziehen bzw. vorzeitig aus dem Vertrag auszuscheiden.

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Am 13. Oktober 2020 wurde ein Termin zur Erörterung der Sach- und Rechtslage durchgeführt.

Entscheidungsgründe

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1. Es ist im Streitfall ermessensgerecht, gemäß § 90a Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) durch Gerichtsbescheid zu entscheiden.

20

2. Die zulässige Klage ist unbegründet. Nach § 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO kann das Gericht den angefochtenen Steuerbescheid nur dann aufheben oder ändern, wenn dieser rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist. Die angegriffenen Bescheide sind rechtmäßig. Insbesondere hat der Beklagte es zu Recht abgelehnt, die dem Kläger in den Streitjahren zugeflossenen Beträge i.H.v. insgesamt XXX EUR gemäß § 34 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 2 EStG ermäßigt zu besteuern.

21

a) Sind in dem zu versteuernden Einkommen außerordentliche Einkünfte enthalten, so ist nach § 34 Abs. 1 EStG die darauf entfallende Einkommensteuer nach einem ermäßigten Steuersatz zu bemessen. Gemäß § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG kommen als außerordentliche Einkünfte u.a. Entschädigungen in Betracht, die nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG als Ersatz für entgangen oder entgehende Einnahmen gewährt werden. Eine Entschädigung liegt vor, wenn die bisherige Grundlage für den Erfüllungsanspruch weggefallen ist und der an die Stelle der bisherigen Einnahmen getretene Ersatzanspruch auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruht (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 10. September 2003 XI R 9/02, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFHE - 204, 65, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2004, 349 m.w.N.).

22

Außerordentliche Einkünfte im Sinne des § 34 Abs. 1 und 2 EStG werden in ständiger Rechtsprechung grundsätzlich nur bejaht, wenn die zu begünstigenden Einkünfte in einem Veranlagungszeitraum zu erfassen sind und durch die Zusammenballung von Einkünften erhöhte steuerliche Belastungen entstehen (BFH-Urteile vom 8. April 2014 IX R 28/13, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 2014, 1514, sowie vom 9. Oktober 2008 IX R 85/07, BFH/NV 2009, 558). Keine Zusammenballung in diesem Sinne liegt typischerweise vor, wenn eine Entschädigung in zwei oder mehreren verschiedenen Veranlagungszeiträumen gezahlt wird, auch wenn die Zahlungen jeweils mit anderen laufenden Einkünften zusammentreffen und sich ein Progressionsnachteil ergibt (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteil vom 28. Juni 2006 XI R 58/05, BFHE 214, 319, BStBl II 2006, 835 m.w.N.).

23

Eine Ausnahme von diesem Grundsatz hält der BFH allerdings in solchen Fällen für geboten, in denen - neben der Hauptentschädigungsleistung - in späteren Veranlagungszeiträumen aus Gründen der sozialen Fürsorge für eine gewisse Übergangszeit Entschädigungszusatzleistungen gewährt werden (vgl. dazu BFH-Urteile vom 14. August 2001 XI R 22/00, BFHE 196, 500, BStBl II 2002, 180, und vom 24. Januar 2002 XI R 43/99, BFH/NV 2002, 717). Soziale Fürsorge ist dabei allgemeinen im Sinne der Fürsorge des Arbeitgebers für seinen früheren Arbeitnehmer zu verstehen. Ob der Arbeitgeber zu der Fürsorge arbeitsrechtlich verpflichtet ist, ist unerheblich. Derartige ergänzende Zusatzleistungen, die Teil der einheitlichen Entschädigung sind, sind unschädlich für die Beurteilung der Hauptleistung als einer zusammengeballten Entschädigung. Diese Auslegung leitet der BFH aus einer zweckentsprechenden Auslegung des § 34 EStG unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit ab (BFH-Urteil vom 14. April 2005 XI R 11/04, BFH/NV 2005, 1772).

24

Es würde gegen das Übermaßverbot verstoßen, wenn allein aufgrund einer ergänzenden Zusatzleistung, die aus dem Gedanken der Sozialfürsorge erbracht wurde und in manchen Fällen nicht einmal die Höhe des Steuervorteils erreicht, die Steuerbegünstigung der Hauptleistung verhindern würde (BFH-Urteile vom 11. Mai 2010 IX R 39/09, BFH/NV 2010, 1801, und vom 14. August 2001 IV R 22/00, BFHE 196, 500, BStBl II 2002, 180). Diese zusätzlichen Leistungen dürfen jedoch auch betragsmäßig nur einen ergänzenden Zusatz zur Hauptleistung bilden, diese also bei weitem nicht erreichen. Unschädlich sind in diesem Zusammenhang etwa Leistungen zur Erleichterung des Arbeitsplatz- oder Berufswechsels wie Outplacement-Beratungen oder als Anpassung an eine dauerhafte Berufsaufgabe und Arbeitslosigkeit, z.B. gezahlte Zuschüsse zum Arbeitslosengeld (Schiffers in: Korn, Einkommensteuergesetz, § 34 Rn 48.1 m.w.N.).

25

Der Zufluss in einem Veranlagungszeitraum ist nach dem Wortlaut von § 34 EStG kein gesetzliches Tatbestandsmerkmal. Nach seinem Zweck ist § 34 Abs. 1 EStG trotz Zuflusses in zwei Veranlagungszeiträumen auch dann anwendbar, wenn der Steuerpflichtige nur eine geringfügige Teilleistung erhalten hat und die ganz überwiegende Hauptentschädigungsleistung in einem Betrag ausgezahlt wird. Wollte man in derartigen Fällen an einem ausnahmslosen Erfordernis eines zusammengeballten Zuflusses der außerordentlichen Einkünfte in einem Veranlagungszeitraum festhalten, so würden über den Gesetzeswortlaut des § 34 Abs. 1 EStG hinaus die Voraussetzungen der Tarifermäßigung ohne sachlichen Grund verschärft und die ratio legis verfehlt (BFH-Urteil vom 25. August 2009 IX R 11/09, BFHE 226, 265, BStBl II 2011, 27).

26

b) Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall ist von einer einheitlichen, nicht gemäß § 34 Abs. 1 EStG ermäßigt zu besteuernden Entschädigung für den Verlust des Arbeitsplatzes des Klägers auszugehen. Zwar handelt es sich um drei verschiedene Beträge, welche in zwei Schritten ausgezahlt wurden. Bei einer Gesamtwürdigung des verwirklichten Sachverhalts sind die Entschädigungszahlungen jedoch zum Ausgleich für ein- und dasselbe Schadensereignis, nämlich den Verlust des Arbeitsplatzes des Klägers, gezahlt worden. Da diese in zwei Veranlagungszeiträumen ausbezahlt wurden, liegt keine Zusammenballung von Einkünften vor.

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Dem steht auch nicht entgegen, dass die Zahlungen an unterschiedlicher Stelle des dreiseitigen Vertrages geregelt wurden. Auslösendes Moment war letztendlich, wie in der Vorbemerkung des „BQG-Vertrages“ ausgeführt, der strukturbedingte Wegfall des Arbeitsplatzes des Klägers. Statt arbeitsrechtlich Kündigungen auszusprechen, wurde der Personalabbau durch verschiedene Maßnahmen begleitet, um die von dem Verlust ihres Arbeitsplatzes betroffenen Beschäftigten möglichst sozial verträglich und flankiert von verschiedenen Maßnahmen zur Beschäftigungsqualifizierung auf den Arbeitsmarkt und möglichst (zeitnah) in ein anderes Arbeitsverhältnis zu überführen. So wird in § 4 des Aufhebungsvertrages, welcher zwischen dem Kläger und der ehemaligen Arbeitgeberin geschlossen wurde, nicht nur die Entstehung des Anspruchs des Klägers auf den „Grundbetrag“ i.H.v. XXX EUR als Abfindung bezeichnet („Sozialplanabfindung“), sondern auch die weitere streitige Zahlung i.H.v. XXX EUR (§ 4 Nr. 2 b): „Zusatzabfindung“). Bereits dies spricht sowohl vom Wortlaut als auch von der Stellung im Vertrag für eine einheitliche Beurteilung der beiden Leistungen. Der zusätzliche Betrag wurde lediglich deswegen gesondert geregelt und später ausgezahlt, weil er von dem Hinzutreten einer weiteren Voraussetzung abhängig gemacht wurde, welche jedoch der Mitarbeiter allein in der Hand hatte, nämlich dem Verzicht auf Übertritt in die C Projekt 2 als weiterer Beschäftigungsgesellschaft. Dieser Verzicht ergab sich daraus, dass der Kläger bereits lange vor dem potentiellen Eintritt in die weitere Gesellschaft eine anderweitige Anstellung gefunden hatte. Damit war das Ziel der vertraglichen Überleitungsmaßnahmen erreicht.

28

Entgegen der Ansicht des Klägers liegt hier auch nicht eine weitere - isoliert zu betrachtende - Causa vor, die der Kläger in seiner ihm zustehenden Dispositionsfreiheit herbeigeführt und so den ursprünglichen Kausalverlauf, welcher durch den Vertragsabschluss vom XX.XX. 2015 in Gang gesetzt wurde, überlagert hätte. Der finale Entschluss, nicht in die weitere Beschäftigungsgesellschaft einzutreten, ist nicht unabhängig von dem ursprünglichen Schadensereignis, der Beendigung des Arbeitsverhältnisses zwischen dem Kläger und der A, zu sehen: Alle vertraglichen Modalitäten wurden im Wege eines dreiseitigen Vertrages gleichzeitig und unter Beteiligung aller in die Maßnahmen involvierten „Akteure“, der damaligen Arbeitgeberin, des Klägers sowie der B verbindlich geregelt. Dabei können die verschiedenen vertraglichen Bestandteile nicht isoliert voneinander betrachtet werden. Vielmehr hat sich der Kläger unter Inkaufnahme des Verzichts auf seinen langjährigen Arbeitsplatz dazu entschlossen, das „Gesamtpaket“, welches ihm von seiner damaligen Arbeitgeberin angeboten wurde, anzunehmen. Dazu zählen sowohl die Möglichkeit der befristeten Weiterbeschäftigung zunächst in der C Projekt 1, im Anschluss, soweit mangels Arbeitsplatz „nötig“, in der C Projekt 2 als auch die gleichzeitig vereinbarten flankierenden finanziellen Anreize.

29

In diesem Zusammenhang ist auch die sog. Startprämie in Höhe von XXX EUR als Teil einer einheitlich zu beurteilenden Entschädigung anzusehen. Auch sie ist als Entschädigung für ein- und dasselbe Schadensereignis anzusehen, nämlich für den Verlust der ursprünglichen Gehaltszahlungen aufgrund des Arbeitsplatzabbaus. Da sie für die Kündigung des Vertragsverhältnisses mit der C Projekt 1 gezahlt wurde, stellt sie im Streitfall zusammen mit der „Zusatzabfindung“ materiell den letzten Akt der sozial abgefederten Abwicklung des Arbeitsplatzes des Klägers dar. Die Startprämie ist daher auch nicht als Entschädigung für die vorzeitige Beendigung der Tätigkeit in der B unter § 24 Nr. 1 lit. b zu qualifizieren (a.A. Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 10. Juni 2015 3 K 1960/13, juris). Zwar ist deren Entstehung an die in § 4 des befristeten Anstellungsvertrages mit der Beschäftigungsgesellschaft geregelten zusätzlichen Voraussetzung der Kündigung durch den Arbeitnehmer geknüpft. Letztendlich liegt sowohl Abfindung als auch Startprämie der Sache nach jedoch ein einheitliches Gesamtkonstrukt zugrunde, das nur den Sinn hatte, den Kläger „möglichst schnell von der Gehaltsliste streichen zu können“ (vgl. dazu Felix Podewils, jurisPR-SteurR 42/2015 Anm. 4 (Anmerkung zum Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 10. Juni 2015 3 K 1960/13)). Zwar war das auslösende Moment, dass der Kläger die Tätigkeit in der C Projekt 1 in Zukunft nicht mehr ausübte. Bei wertender Betrachtungsweise erweisen sich die beiden Projektgesellschaften jedoch lediglich als Teil einer Gesamtlösung, mit deren Hilfe es der ehemaligen Arbeitgeberin gelungen war, den Kläger dazu zu bewegen, seinen langjährigen Arbeitsplatz „freiwillig“ im Wege der beidseitigen Vertragsaufhebung aufzugeben.

30

Eine isolierte Betrachtung der Zahlungen wird daher weder ihrer arbeitsrechtlichen noch ihrer betriebswirtschaftlichen Zielsetzung gerecht. Vielmehr ist das Angebot der langjährigen Arbeitgeberin an den Kläger, konsekutive Arbeitsverhältnisse mit der C Projekt 1 und der C Projekt 2 abzuschließen, im Ergebnis lediglich als Mittel zum Zweck dafür konzipiert worden, dem Mitarbeiter im Zusammenhang mit dem Verlust des Beschäftigungsverhältnisses (längere) Zeiten der Arbeitslosigkeit zu ersparen, die Übergangszeit in ein neues Arbeitsverhältnis möglichst „produktiv“ zu gestalten (etwa durch Praktika und andere Qualifizierungsmaßnahmen) und es ihm nicht zuletzt zu ermöglichen, sich aus einem bestehenden Arbeitsverhältnis heraus auf dem Arbeitsmarkt zu bewerben.

31

Auch stellen weder die Zusatzabfindung noch die Startprämie Zusatzleistungen aus Gründen der sozialen Fürsorge dar. Beide Beträge zusammengenommen (XXX EUR + XXX EUR = XXX EUR) erreichen bereits mehr als die Hälfte der „Grundabfindung“ (XXX EUR) und bilden somit rechnerisch nicht nur einen ergänzenden Zusatz zu einer Hauptleistung. Zudem stehen - wie sich i.Ü. bereits aus obigen Ausführungen ergibt - weder die Zusatzabfindung noch die Startprämie zur „Grundabfindung“ in einem Verhältnis von Haupt- und (aus Gründen der sozialen Fürsorge erbrachten) Nebenleistungen.

32

Ein anderes Ergebnis folgt auch nicht aus dem Gedanken von Treu und Glauben. Ein schützenswertes Vertrauen des Klägers darauf, dass die fraglichen Leistungen dem ermäßigten Steuersatz des § 34 EStG unterworfen werden, liegt im Streitfall nicht vor. Zum einen ist sowohl bezüglich der Zusatzabfindung (§ 4 Nr. 3 a) Aufhebungsvertrag) als auch der Startprämie (§ 4 befristeter Anstellungsvertrag) ausdrücklich vereinbart, dass die Auszahlung „nach den steuerlichen und sozialversicherungsrechtlichen Vorschriften“ erfolgen solle. Zum anderen wäre es Aufgabe des Arbeitnehmers, sich ggf. vor Abschluss des ihm vom Arbeitgeber angebotenen Vertragspakets hinsichtlich möglicher steuerlicher Konsequenzen bzw. „Fallstricke“ selber kundig zu machen.

33

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

34

4. Die Revision ist gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zur Fortbildung des Rechts und zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung zuzulassen.

Gründe

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1. Es ist im Streitfall ermessensgerecht, gemäß § 90a Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) durch Gerichtsbescheid zu entscheiden.

20

2. Die zulässige Klage ist unbegründet. Nach § 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO kann das Gericht den angefochtenen Steuerbescheid nur dann aufheben oder ändern, wenn dieser rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist. Die angegriffenen Bescheide sind rechtmäßig. Insbesondere hat der Beklagte es zu Recht abgelehnt, die dem Kläger in den Streitjahren zugeflossenen Beträge i.H.v. insgesamt XXX EUR gemäß § 34 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 2 EStG ermäßigt zu besteuern.

21

a) Sind in dem zu versteuernden Einkommen außerordentliche Einkünfte enthalten, so ist nach § 34 Abs. 1 EStG die darauf entfallende Einkommensteuer nach einem ermäßigten Steuersatz zu bemessen. Gemäß § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG kommen als außerordentliche Einkünfte u.a. Entschädigungen in Betracht, die nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG als Ersatz für entgangen oder entgehende Einnahmen gewährt werden. Eine Entschädigung liegt vor, wenn die bisherige Grundlage für den Erfüllungsanspruch weggefallen ist und der an die Stelle der bisherigen Einnahmen getretene Ersatzanspruch auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruht (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 10. September 2003 XI R 9/02, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFHE - 204, 65, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2004, 349 m.w.N.).

22

Außerordentliche Einkünfte im Sinne des § 34 Abs. 1 und 2 EStG werden in ständiger Rechtsprechung grundsätzlich nur bejaht, wenn die zu begünstigenden Einkünfte in einem Veranlagungszeitraum zu erfassen sind und durch die Zusammenballung von Einkünften erhöhte steuerliche Belastungen entstehen (BFH-Urteile vom 8. April 2014 IX R 28/13, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 2014, 1514, sowie vom 9. Oktober 2008 IX R 85/07, BFH/NV 2009, 558). Keine Zusammenballung in diesem Sinne liegt typischerweise vor, wenn eine Entschädigung in zwei oder mehreren verschiedenen Veranlagungszeiträumen gezahlt wird, auch wenn die Zahlungen jeweils mit anderen laufenden Einkünften zusammentreffen und sich ein Progressionsnachteil ergibt (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteil vom 28. Juni 2006 XI R 58/05, BFHE 214, 319, BStBl II 2006, 835 m.w.N.).

23

Eine Ausnahme von diesem Grundsatz hält der BFH allerdings in solchen Fällen für geboten, in denen - neben der Hauptentschädigungsleistung - in späteren Veranlagungszeiträumen aus Gründen der sozialen Fürsorge für eine gewisse Übergangszeit Entschädigungszusatzleistungen gewährt werden (vgl. dazu BFH-Urteile vom 14. August 2001 XI R 22/00, BFHE 196, 500, BStBl II 2002, 180, und vom 24. Januar 2002 XI R 43/99, BFH/NV 2002, 717). Soziale Fürsorge ist dabei allgemeinen im Sinne der Fürsorge des Arbeitgebers für seinen früheren Arbeitnehmer zu verstehen. Ob der Arbeitgeber zu der Fürsorge arbeitsrechtlich verpflichtet ist, ist unerheblich. Derartige ergänzende Zusatzleistungen, die Teil der einheitlichen Entschädigung sind, sind unschädlich für die Beurteilung der Hauptleistung als einer zusammengeballten Entschädigung. Diese Auslegung leitet der BFH aus einer zweckentsprechenden Auslegung des § 34 EStG unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit ab (BFH-Urteil vom 14. April 2005 XI R 11/04, BFH/NV 2005, 1772).

24

Es würde gegen das Übermaßverbot verstoßen, wenn allein aufgrund einer ergänzenden Zusatzleistung, die aus dem Gedanken der Sozialfürsorge erbracht wurde und in manchen Fällen nicht einmal die Höhe des Steuervorteils erreicht, die Steuerbegünstigung der Hauptleistung verhindern würde (BFH-Urteile vom 11. Mai 2010 IX R 39/09, BFH/NV 2010, 1801, und vom 14. August 2001 IV R 22/00, BFHE 196, 500, BStBl II 2002, 180). Diese zusätzlichen Leistungen dürfen jedoch auch betragsmäßig nur einen ergänzenden Zusatz zur Hauptleistung bilden, diese also bei weitem nicht erreichen. Unschädlich sind in diesem Zusammenhang etwa Leistungen zur Erleichterung des Arbeitsplatz- oder Berufswechsels wie Outplacement-Beratungen oder als Anpassung an eine dauerhafte Berufsaufgabe und Arbeitslosigkeit, z.B. gezahlte Zuschüsse zum Arbeitslosengeld (Schiffers in: Korn, Einkommensteuergesetz, § 34 Rn 48.1 m.w.N.).

25

Der Zufluss in einem Veranlagungszeitraum ist nach dem Wortlaut von § 34 EStG kein gesetzliches Tatbestandsmerkmal. Nach seinem Zweck ist § 34 Abs. 1 EStG trotz Zuflusses in zwei Veranlagungszeiträumen auch dann anwendbar, wenn der Steuerpflichtige nur eine geringfügige Teilleistung erhalten hat und die ganz überwiegende Hauptentschädigungsleistung in einem Betrag ausgezahlt wird. Wollte man in derartigen Fällen an einem ausnahmslosen Erfordernis eines zusammengeballten Zuflusses der außerordentlichen Einkünfte in einem Veranlagungszeitraum festhalten, so würden über den Gesetzeswortlaut des § 34 Abs. 1 EStG hinaus die Voraussetzungen der Tarifermäßigung ohne sachlichen Grund verschärft und die ratio legis verfehlt (BFH-Urteil vom 25. August 2009 IX R 11/09, BFHE 226, 265, BStBl II 2011, 27).

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b) Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall ist von einer einheitlichen, nicht gemäß § 34 Abs. 1 EStG ermäßigt zu besteuernden Entschädigung für den Verlust des Arbeitsplatzes des Klägers auszugehen. Zwar handelt es sich um drei verschiedene Beträge, welche in zwei Schritten ausgezahlt wurden. Bei einer Gesamtwürdigung des verwirklichten Sachverhalts sind die Entschädigungszahlungen jedoch zum Ausgleich für ein- und dasselbe Schadensereignis, nämlich den Verlust des Arbeitsplatzes des Klägers, gezahlt worden. Da diese in zwei Veranlagungszeiträumen ausbezahlt wurden, liegt keine Zusammenballung von Einkünften vor.

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Dem steht auch nicht entgegen, dass die Zahlungen an unterschiedlicher Stelle des dreiseitigen Vertrages geregelt wurden. Auslösendes Moment war letztendlich, wie in der Vorbemerkung des „BQG-Vertrages“ ausgeführt, der strukturbedingte Wegfall des Arbeitsplatzes des Klägers. Statt arbeitsrechtlich Kündigungen auszusprechen, wurde der Personalabbau durch verschiedene Maßnahmen begleitet, um die von dem Verlust ihres Arbeitsplatzes betroffenen Beschäftigten möglichst sozial verträglich und flankiert von verschiedenen Maßnahmen zur Beschäftigungsqualifizierung auf den Arbeitsmarkt und möglichst (zeitnah) in ein anderes Arbeitsverhältnis zu überführen. So wird in § 4 des Aufhebungsvertrages, welcher zwischen dem Kläger und der ehemaligen Arbeitgeberin geschlossen wurde, nicht nur die Entstehung des Anspruchs des Klägers auf den „Grundbetrag“ i.H.v. XXX EUR als Abfindung bezeichnet („Sozialplanabfindung“), sondern auch die weitere streitige Zahlung i.H.v. XXX EUR (§ 4 Nr. 2 b): „Zusatzabfindung“). Bereits dies spricht sowohl vom Wortlaut als auch von der Stellung im Vertrag für eine einheitliche Beurteilung der beiden Leistungen. Der zusätzliche Betrag wurde lediglich deswegen gesondert geregelt und später ausgezahlt, weil er von dem Hinzutreten einer weiteren Voraussetzung abhängig gemacht wurde, welche jedoch der Mitarbeiter allein in der Hand hatte, nämlich dem Verzicht auf Übertritt in die C Projekt 2 als weiterer Beschäftigungsgesellschaft. Dieser Verzicht ergab sich daraus, dass der Kläger bereits lange vor dem potentiellen Eintritt in die weitere Gesellschaft eine anderweitige Anstellung gefunden hatte. Damit war das Ziel der vertraglichen Überleitungsmaßnahmen erreicht.

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Entgegen der Ansicht des Klägers liegt hier auch nicht eine weitere - isoliert zu betrachtende - Causa vor, die der Kläger in seiner ihm zustehenden Dispositionsfreiheit herbeigeführt und so den ursprünglichen Kausalverlauf, welcher durch den Vertragsabschluss vom XX.XX. 2015 in Gang gesetzt wurde, überlagert hätte. Der finale Entschluss, nicht in die weitere Beschäftigungsgesellschaft einzutreten, ist nicht unabhängig von dem ursprünglichen Schadensereignis, der Beendigung des Arbeitsverhältnisses zwischen dem Kläger und der A, zu sehen: Alle vertraglichen Modalitäten wurden im Wege eines dreiseitigen Vertrages gleichzeitig und unter Beteiligung aller in die Maßnahmen involvierten „Akteure“, der damaligen Arbeitgeberin, des Klägers sowie der B verbindlich geregelt. Dabei können die verschiedenen vertraglichen Bestandteile nicht isoliert voneinander betrachtet werden. Vielmehr hat sich der Kläger unter Inkaufnahme des Verzichts auf seinen langjährigen Arbeitsplatz dazu entschlossen, das „Gesamtpaket“, welches ihm von seiner damaligen Arbeitgeberin angeboten wurde, anzunehmen. Dazu zählen sowohl die Möglichkeit der befristeten Weiterbeschäftigung zunächst in der C Projekt 1, im Anschluss, soweit mangels Arbeitsplatz „nötig“, in der C Projekt 2 als auch die gleichzeitig vereinbarten flankierenden finanziellen Anreize.

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In diesem Zusammenhang ist auch die sog. Startprämie in Höhe von XXX EUR als Teil einer einheitlich zu beurteilenden Entschädigung anzusehen. Auch sie ist als Entschädigung für ein- und dasselbe Schadensereignis anzusehen, nämlich für den Verlust der ursprünglichen Gehaltszahlungen aufgrund des Arbeitsplatzabbaus. Da sie für die Kündigung des Vertragsverhältnisses mit der C Projekt 1 gezahlt wurde, stellt sie im Streitfall zusammen mit der „Zusatzabfindung“ materiell den letzten Akt der sozial abgefederten Abwicklung des Arbeitsplatzes des Klägers dar. Die Startprämie ist daher auch nicht als Entschädigung für die vorzeitige Beendigung der Tätigkeit in der B unter § 24 Nr. 1 lit. b zu qualifizieren (a.A. Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 10. Juni 2015 3 K 1960/13, juris). Zwar ist deren Entstehung an die in § 4 des befristeten Anstellungsvertrages mit der Beschäftigungsgesellschaft geregelten zusätzlichen Voraussetzung der Kündigung durch den Arbeitnehmer geknüpft. Letztendlich liegt sowohl Abfindung als auch Startprämie der Sache nach jedoch ein einheitliches Gesamtkonstrukt zugrunde, das nur den Sinn hatte, den Kläger „möglichst schnell von der Gehaltsliste streichen zu können“ (vgl. dazu Felix Podewils, jurisPR-SteurR 42/2015 Anm. 4 (Anmerkung zum Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 10. Juni 2015 3 K 1960/13)). Zwar war das auslösende Moment, dass der Kläger die Tätigkeit in der C Projekt 1 in Zukunft nicht mehr ausübte. Bei wertender Betrachtungsweise erweisen sich die beiden Projektgesellschaften jedoch lediglich als Teil einer Gesamtlösung, mit deren Hilfe es der ehemaligen Arbeitgeberin gelungen war, den Kläger dazu zu bewegen, seinen langjährigen Arbeitsplatz „freiwillig“ im Wege der beidseitigen Vertragsaufhebung aufzugeben.

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Eine isolierte Betrachtung der Zahlungen wird daher weder ihrer arbeitsrechtlichen noch ihrer betriebswirtschaftlichen Zielsetzung gerecht. Vielmehr ist das Angebot der langjährigen Arbeitgeberin an den Kläger, konsekutive Arbeitsverhältnisse mit der C Projekt 1 und der C Projekt 2 abzuschließen, im Ergebnis lediglich als Mittel zum Zweck dafür konzipiert worden, dem Mitarbeiter im Zusammenhang mit dem Verlust des Beschäftigungsverhältnisses (längere) Zeiten der Arbeitslosigkeit zu ersparen, die Übergangszeit in ein neues Arbeitsverhältnis möglichst „produktiv“ zu gestalten (etwa durch Praktika und andere Qualifizierungsmaßnahmen) und es ihm nicht zuletzt zu ermöglichen, sich aus einem bestehenden Arbeitsverhältnis heraus auf dem Arbeitsmarkt zu bewerben.

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Auch stellen weder die Zusatzabfindung noch die Startprämie Zusatzleistungen aus Gründen der sozialen Fürsorge dar. Beide Beträge zusammengenommen (XXX EUR + XXX EUR = XXX EUR) erreichen bereits mehr als die Hälfte der „Grundabfindung“ (XXX EUR) und bilden somit rechnerisch nicht nur einen ergänzenden Zusatz zu einer Hauptleistung. Zudem stehen - wie sich i.Ü. bereits aus obigen Ausführungen ergibt - weder die Zusatzabfindung noch die Startprämie zur „Grundabfindung“ in einem Verhältnis von Haupt- und (aus Gründen der sozialen Fürsorge erbrachten) Nebenleistungen.

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Ein anderes Ergebnis folgt auch nicht aus dem Gedanken von Treu und Glauben. Ein schützenswertes Vertrauen des Klägers darauf, dass die fraglichen Leistungen dem ermäßigten Steuersatz des § 34 EStG unterworfen werden, liegt im Streitfall nicht vor. Zum einen ist sowohl bezüglich der Zusatzabfindung (§ 4 Nr. 3 a) Aufhebungsvertrag) als auch der Startprämie (§ 4 befristeter Anstellungsvertrag) ausdrücklich vereinbart, dass die Auszahlung „nach den steuerlichen und sozialversicherungsrechtlichen Vorschriften“ erfolgen solle. Zum anderen wäre es Aufgabe des Arbeitnehmers, sich ggf. vor Abschluss des ihm vom Arbeitgeber angebotenen Vertragspakets hinsichtlich möglicher steuerlicher Konsequenzen bzw. „Fallstricke“ selber kundig zu machen.

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3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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4. Die Revision ist gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zur Fortbildung des Rechts und zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung zuzulassen.