Verwaltungsgericht Halle (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-06-27, Aktenzeichen 5 A 123/10
ECLI:DE:VGHALLE:2012:0627.5A123.10.0A

Tatbestand

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Der Kläger begehrt die Aufhebung eines Zweitwohnungssteuerbescheides.

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Der Kläger unterhielt im Zeitraum vom 1. Oktober 2007 bis zum 9. Juli 2009 im Stadtgebiet der Beklagten einen Zweitwohnsitz. Erstwohnsitz war damals der elterliche Haushalt in Auerbach im Vogtland. Der Kläger absolvierte im Stadtgebiet der Beklagten eine berufliche Ausbildung. Nachdem er in der Beklagten seine berufliche Tätigkeit aufgenommen hatte, verlagerte er seinen Hauptwohnsitz in die Beklagte.

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Die Beklagte zog den Kläger mit Bescheid vom 5. März 2010 zu einer Zweitwohnungssteuer heran und zwar für die Zeit vom 1. Oktober 2007 bis zum 31. Dezember 2007 in Höhe von 61,94 EUR, für die Zeit vom 1. Januar 2008 bis zum 31. Dezember 2008 in Höhe von 247,78 EUR und für die Zeit vom 1. Januar 2009 bis zum 30. Juli 2009 in Höhe von 144,48 EUR. Das ergab insgesamt einen Zahlbetrag von 454,20 EUR. Der Kläger erhob Widerspruch, der mit Widerspruchsbescheid der Beklagten vom 30. Juni 2010 zurückgewiesen wurde. Der Widerspruchsbescheid wurde dem Kläger am 3. Juli 2010 mit Postzustellungsurkunde zugestellt.

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Am 2. August 2010 hat der Kläger beim erkennenden Gericht Klage erhoben.

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Er trägt im Wesentlichen vor, seine Besteuerung sei unzulässig. Die Beklagte verfüge über keine wirksame Satzung für die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer. Die gleichwohl erfolgte Steuererhebung verletze ihn daher in seinen subjektiven Rechten. Die Zweitwohnungssteuersatzung der Beklagten umfasse einen zu weiten Personenkreis. Das bedeute, es würden Personen besteuert, die aufgrund verfassungsrechtlicher Vorgaben nicht der Besteuerung unterworfen werden könnten. Dies führe zum Wegfall der Bestimmung des Steuerpflichtigen und damit mittelbar zum Unwirksamwerden der gesamten Satzung. Diese Folge könne nicht durch eine analoge Anwendung in der Satzung enthaltener Befreiungstatbestände geschlossen werden. Es fehle an sämtlichen Voraussetzungen für eine Analogie. Schon die erforderliche Regelungslücke sei nicht gegeben. Die Beklagte habe innerhalb der Satzung den der Analogie zu unterwerfenden Teil anderweitig geregelt, nämlich im Sinne einer Besteuerung. Zudem sei eine den Bürger belastende Analogie nicht möglich. Das sei hier der Fall, wenn eine belastende Norm nur aufgrund einer Analogiebetrachtung zur Erhebung einer Steuer tauglich sei und auf diese Norm dann die Steuer gegründet werde. In Wirklichkeit nehme die Beklagte auch keine analoge Anwendung ihres Ausnahmetatbestandes vor, sondern reduziere den Steuertatbestand teleologisch. Das sei methodisch aber nicht durchführbar.

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Die Änderung der Zweitwohnungssteuersatzung durch die 1. Änderungssatzung im Jahre 2010 behebe mangels Rückwirkung das Problem ebenfalls nicht.

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Im Übrigen lasse sich der Vortrag der Beklagten zu ihrer Verwaltungspraxis nicht nachvollziehen. Jedenfalls gegenüber Studierenden werde nicht hinsichtlich der Ausnahmetatbestände belehrt, wie sich aus dem von ihm eingereichten Merkblatt der Beklagten ergebe.

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Aber auch ohne die beanstandete Analogie sei die Satzung aufgrund Unbestimmtheit unwirksam. Nicht aus ihr, sondern aus anderen Umständen ergäbe sich der Umfang der Steuerpflicht.

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Der Kläger beantragt,

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den Bescheid der Beklagten vom 5. März 2010 und deren Widerspruchsbescheid vom 30. Juni 2010 aufzuheben.

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Die Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Sie verteidigt den angefochtenen Bescheid und den Widerspruchsbescheid. Sie hält ihre Satzung für rechtswirksam und für eine taugliche Grundlage der Steuererhebung. Zwar sei für die hier streitigen Steuerjahre der Umfang der Steuerpflicht im Wortlaut der Satzung zu weit geraten. Das werde aber geheilt durch die analoge Anwendung des Ausnahmetatbestandes des § 1 Abs. 5 Buchst. c). Nach dieser Vorschrift seien keine Zweitwohnungen im Sinne dieser Satzungen eine aus beruflichen Gründen, zu Schul- oder zu Ausbildungszwecken gehaltene Wohnung eines nicht dauernd getrennt lebenden Verheirateten oder eine eingetragene Lebenspartnerschaft führenden Einwohners, dessen eheliche Wohnung oder eingetragene lebenspartnerschaftliche Wohnung sich in einer anderen Gemeinde befinde. Diese Regelung könne analog auf minderjährige Kinder, aber auch auf Sorgeberechtigte übertragen werden. Solche Umstände lägen auch nur sehr selten vor. Die Beklagte habe bisher auch noch keinen derartigen Fall zur Zweitwohnungssteuer veranlagt, die Ausnahmeregelung werde also auch in analoger Anwendung in der Verwaltungspraxis beachtet.

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Die Beteiligten haben den Rechtsstreit in der mündlichen Verhandlung übereinstimmend für erledigt erklärt, soweit eine Zweitwohnungssteuer im Steuerjahr 2007 erhoben worden ist.

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Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes und des Vorbringens der Beteiligten im Übrigen wird auf die Gerichtsakten und die beigezogenen Verwaltungsvorgänge der Beklagten verwiesen. Diese Unterlagen sind Gegenstand der mündlichen Verhandlung gewesen.

Entscheidungsgründe

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Soweit die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt haben, ist das Verfahren entsprechend § 92 Abs. 3 Satz 1 VwGO einzustellen

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Im Übrigen ist die zulässige Klage auch begründet.

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Der angefochtene Bescheid und der Widerspruchsbescheid sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten, § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO.

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Beide Bescheide bedürfen, weil sie in den Rechtskreis des Klägers eingreifen, einer wirksamen gesetzlichen Grundlage. Daran fehlt es vorliegend.

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Rechtsgrundlage für die Erhebung der Zweitwohnungssteuer kann vorliegend nur die vom Stadtrat der Beklagten am 27. Mai 2009 beschlossene Satzung über die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer sein, die im Amtsblatt der Beklagten vom 3. Juni 2009, S. 6 bekannt gemacht wurde – Zweitwohnungssteuersatzung 2009, ZWStS 2009 -. Die 1. Änderung dieser Satzung, die der Stadtrat am 24. November 2010 beschlossen hat und die im Amtsblatt der Beklagten vom 8. Dezember 2010, S. 5 bekannt gemacht wurde, hat für den hier zu prüfenden Besteuerungszeitraum keine Bedeutung, weil diese Änderungssatzung nach ihrem § 2 am Tage nach der Bekanntmachung, also am 9. Dezember 2010 in Kraft tritt und das für das damals bereits abgelaufene Steuerjahr 2009 sowie die Jahre zuvor keine weitere Bedeutung haben kann.

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Die Zweitwohnungssteuersatzung 2009 ist aber keine für die Erhebung der Steuer taugliche Rechtsgrundlage. Sie ist aus formellen und materiellen Gründen unwirksam.

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Zwar ist die Beklagte grundsätzlich berechtigt, eine Zweitwohnungssteuer als eine örtliche Aufwandssteuer zu erheben. Das dementsprechende Steuerfindungsrecht aus Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG hat das Land Sachsen-Anhalt mit § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG-LSA auf die Gemeinden übertragen. Damit ist die Gemeinde zur Entscheidung befugt, ob und gegebenenfalls welche örtliche Aufwandsteuer sie erhebt. Sie ist aber nur berechtigt, Aufwandsteuern im bundesrechtlich vorgegebenen Rahmen zu erheben und muss gleichzeitig die für Steuern geltenden gesetzlichen Vorschriften des Landes Sachsen-Anhalt beachten. Dazu gehören auch die Verfahrensvorschriften des Kommunalrechts. Die Zweitwohnungssteuersatzung 2009 ist aber nicht wirksam veröffentlicht (dazu nachstehend 1.), sie enthält zudem materielle Fehler (dazu nachstehend 2.).

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1. Die Zweitwohnungssteuersatzung 2009 ist nicht ordnungsgemäß veröffentlicht. In dem Amtsblatt vom 3. Juni 2009 ist der Text der Zweitwohnungssteuersatzung veröffentlicht, zudem ist noch eine Bekanntmachungsanordnung der Oberbürgermeisterin beigefügt. Es fehlt aber an dem nach Landesrecht erforderlichen Ausfertigungsvermerk. § 6 Abs. 2 Satz 2 GO LSA bestimmt, dass Satzungen von dem Bürgermeister zu unterzeichnen und bekannt zu machen sind. Mit der Ausfertigung wird bezeugt, dass der Inhalt der Urkunde (also der Satzungstext) mit dem Beschluss des zuständigen Organs (hier des Stadtrates) übereinstimmt. Daher ist es grundsätzlich unverzichtbar, dass auch die Unterschrift des Bürgermeisters (im Falle der Beklagten der Oberbürgermeisterin) als nach der Gemeindeordnung notwendiges Element des Rechtssetzungsverfahrens mit der Satzung veröffentlicht wird. Unterbleibt diese Veröffentlichung des Ausfertigungsvermerks gemeinsam mit der Satzung, so kann dies nur dann unbeachtlich sein, wenn die Satzung bei der Bekanntmachung tatsächlich ausgefertigt war und die Bekanntmachung der Ausfertigung der Satzung in der üblichen Form jedenfalls nachträglich getätigt wird (vgl. OVG Magdeburg, Beschluss vom 24. November 2010 – 4 K 368/08 – juris m.w.N.). Diese Voraussetzungen sind für die Zweitwohnungssteuersatzung 2009 der Beklagten vom 27. Mai 2009 nicht erfüllt. Der Veröffentlichung der Satzung im Amtsblatt vom 3. Juni 2009 war kein Ausfertigungsvermerk beigefügt. Ein solcher ist auch nicht nachträglich bekannt gemacht worden, so dass offen bleiben kann, ob zum Zeitpunkt der Bekanntmachung die Zweitwohnungssteuersatzung 2009 von der Oberbürgermeisterin der Beklagten ausgefertigt worden war. Auch für die 1. Änderung der Satzung über die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer gilt nichts anderes. Auch ihrer Bekanntmachung im Amtsblatt der Beklagten vom 8. Dezember 2010 war kein Ausfertigungsvermerk beigefügt. Auch für diese Satzungsänderung ist dieser Bekanntmachungsvermerk nicht nachgeholt worden.

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Schon dieser Fehler führt zur vollständigen Unwirksamkeit der Satzung.

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Es kann hier auch nicht auf die Vorgängersatzungen wie die vom Stadtrat der Beklagten am 29. März 2006 beschlossene Satzung der Beklagten über die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer (Amtsblatt vom 12. April 2006, S. 4) oder die vom Stadtrat am 25. Juni 2003 beschlossene Satzung der Beklagten über die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer (Amtsblatt der Beklagten vom 10. September 2003, S. 11) zurückgegriffen werden. Diese beiden Satzungen enthalten denselben Ausfertigungsfehler und sind auch aus materiellen Gründen – was die Beklagte selbst nicht mehr in Abrede stellt – unwirksam.

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2. Die Zweitwohnungssteuersatzung 2009 ist auch materiell rechtswidrig und damit nichtig.

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a) Für den Zeitraum vom 1. Januar 2009 bis zum 3. Juni 2009 verfügt diese Satzung über keine wirksame Definition des Steuergegenstandes. Steuergegenstand ist nach § 1 Abs. 2 jede weitere Wohnung gemäß Abs. 4,

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a.

die dem Eigentümer oder Hauptmieter als Nebenwohnung im Sinne des Meldegesetzes des Landes Sachsen-Anhalt vom 11. August 2004 in der jeweils geltenden Fassung dient,

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b.

die der Eigentümer oder Hauptmieter unmittelbar oder mittelbar einem Dritten entgeltlich oder unentgeltlich überlässt und die diesem als Nebenwohnung im vorgenannten Sinne dient oder

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c.

die jemand neben seiner melderechtlichen Hauptwohnung zu Zwecken des eigenen persönlichen Lebensbedarfes oder des persönlichen Bedarfes seiner Familie innehat. […]

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Nach § 1 Abs. 4 ZWStS 2009 ist Wohnung im Sinne dieser Satzung jeder umschlossene Raum, der zum Wohnen oder Schlafen benutzt wird. Diese Definition soll nach § 23 ZWStS 2009 rückwirkend zum 1. Januar 2004 in Kraft treten und die Satzung ersetzen, welche der Stadtrat in seiner Tagung am 29. März 2006 beschlossen hat.

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Diese Bestimmung der Wohnung und damit des Steuergegenstandes kann aber für den Rückwirkungszeitraum nicht angewandt werden, sie ist in diesem Zeitraum nichtig. Denn mit dieser Definition ist eine Ausweitung des Steuertatbestandes auf bisher nicht der Besteuerung unterliegende Aufwendungen verbunden und damit auch zugleich eine Erweiterung des zu besteuernden Personenkreises. Die Erfassung bisher nicht steuerpflichtiger Personen oder Verhältnisse, hier weiterer Zweitwohnungen und Zweitwohnungsinhaber, stellt eine unzulässige Rückwirkungsanordnung dar (vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 – 2 BvR 1275/79 – BVerfGE 65, 325 = juris RN 100 letzter Satz).

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Steuergegenstand war und ist nach allen Satzungen das Innehaben einer Zweitwohnung. Geändert wurde aber, welche Zweitwohnungen einen zu besteuernden Aufwand verursachen, mit anderen Worten, welche Beschaffenheit eine Zweitwohnung mindestens aufweisen muss. Nach der am 29. März 2006 beschlossenen (alten) Satzung war nach § 1 Abs. 4 eine Wohnung jede Gesamtheit von Räumen, die zum Wohnen oder Schlafen benutzt wird. Die Erweiterung ergibt sich daraus, dass nach der Neufassung ein Raum genügt (jeder Raum), während der früheren Fassung mehrere Räume zur Verfügung stehen mussten. Denn „ein Raum“ ist nicht geeignet, den Begriff der Gesamtheit von Räumen zu erfüllen. Dem kann auch nicht entgegengehalten werden, dass das Wohnen typischerweise schon deshalb mehrere Räume erfordert, weil die Benutzung von Fluren, Toilettenräumen oder Bädern bei einer Wohnnutzung zu erwarten ist. Denn entscheidend für die Frage, ob ein Sachverhalt der Besteuerung unterliegt ist ausschließlich, ob er den Tatbestand der Norm erfüllt. Und diesen Tatbestand erfüllen nach der neuen Fassung auch solche Wohnungen, die lediglich aus einem zum Wohnen oder Schlafen benutzten Raum bestehen. Das ist durchaus denkbar, wenn eine gesonderte Küche und/oder eine abgeschlossene Toilette nicht vorhanden sind. Deshalb muss auch nicht ausgelegt werden, ob eine Toilette zum Wohnen benutzt wird.

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Das führt zur Unwirksamkeit der Wohnungsdefinition in § 1 Abs. 4 ZStS 2009. Eine Teilnichtigkeit kommt im Rückwirkungszeitraum nicht in Betracht, weil es keine textlich gesonderte Vorschrift gibt, die entfallen kann. Eine Normergänzung kann – auch zur Normerhaltung – nur durch den Satzungsgeber, nicht aber durch die zur Umsetzung berufene Verwaltung und auch nicht durch das Gericht erfolgen. Damit fehlt es aber an der Bestimmung des Steuergegenstandes, der zu den Essentialia einer Steuersatzung gehört. Die übrigen Regelungen genügen nicht, weil sich aus ihnen nicht ableiten lässt, welche tatsächlichen Voraussetzungen eine Wohnung erfüllen muss. Es kann hierzu auch nicht auf den Wohnungsbegriff des Melderechts zurückgegriffen werden. Dieser ist für einen anderen Zweck konzipiert, nämlich möglichst umfassend feststellen zu können, wo sich im Staatsgebiet befindliche Personen überwiegend aufhalten. Im Übrigen wäre dieser Begriff ebenfalls weiter als der Wohnungsbegriff in der Satzung von 2006.

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Die Satzung ist daher insgesamt nicht zur Steuererhebung tauglich.

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b) Die Zweitwohnungssteuersatzung 2009 ist auch aufgrund eines Gleichheitsverstoßes zu beanstanden. Zwar verfügt der Satzungsgeber über einen weiten Ermessensspielraum, welche Steuerquellen er ausschöpft und an welche, eine Leistungsfähigkeit aufzeigende Handlungen er keine Steuerpflicht knüpft. Wenn der Satzungsgeber aber eine Belastungsentscheidung trifft und damit eine Steuerquelle anzapft, so ist er an die Grundsätze der Belastungsgleichheit und Systemgerechtigkeit gebunden. Anders als bei der Frage, ob die Belastung vorgesehen wird, bei der der Normgeber nur einer Willkürkontrolle unterliegt, ist die Ausgestaltung, d.h. die Umsetzung der Belastungsentscheidung durch die Steuersatzung, einer näheren Prüfung anhand des Gleichheitssatzes unterworfen. Abweichungen von einer Belastungsentscheidung bedürfen einer Sachlegitimation, soweit sie nicht durch Gründe der Praktikabilität und Typengerechtigkeit gerechtfertigt werden können (vgl. BVerfG, Beschluss vom 7. November 2006 - 1 BvL 10/02 - juris RN 97 m.w.N.).

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Gemessen an diesen Maßstäben ist die Regelung des § 1 Abs. 3 Satz 1 ZWStS 2009, wonach ein Steuerpflichtiger eine Zweitwohnung erst dann innehat, wenn er sie mindestens 3 Monate pro Jahr nutzt, nicht zu rechtfertigen.

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Die Beklagte als Satzungsgeberin hat die Belastungsentscheidung getroffen, die von ihr angenommene besondere Leistungsfähigkeit zu besteuern, die sich durch die Einkommensverwendung für eine Zweitwohnung manifestiert. Besteuert wird damit der Aufwand, der zwangsläufig anfällt, wenn jemand eine Wohnung unterhält, wobei eine Besteuerung der Erstwohnung unterbleibt. Mit anderen Worten ist das die Besteuerung der gezeigten zusätzlichen Leistungsfähigkeit für das Innehaben einer Wohnung, wenn der Wohnbedarf durch eine vorhandene andere Wohnung (der Erstwohnung) bereits gedeckt ist. Dieser Konsumaufwand wird als typischer Ausdruck und Indikator der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit angenommen. Es bleibt dabei außer Betracht, von wem und mit welchen Mitteln der Aufwand finanziert wird und welche Zwecke mit der jeweiligen Zweitwohnung verfolgt werden.

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Die Beklagte geht dabei von der naheliegenden Erwartung aus, dass das Innehaben einer weiteren Wohnung für den persönlichen Lebensbedarf neben der Hauptwohnung ein Zustand ist, der gewöhnlich die Verwendung von finanziellen Mitteln erfordert und in der Regel wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zum Ausdruck bringt.

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Anhand dieses Belastungsmaßstabes stellt die Regelung des § 1 Abs. 3 Satz 1 ZWStS 2009 einen Fremdkörper dar. Nach dieser Vorschrift hat ein Steuerpflichtiger eine Zweitwohnung erst dann inne, wenn er sie mindestens 3 Monate im Jahr nutzt. Diese Norm definiert nach ihrem Wortlaut zwar den Begriff des Innehabens und damit ein Merkmal, das selbst für die Steuerpflicht konstituierend ist. Sie stellt auf die tatsächliche Nutzung der Wohnung ab. Das ergibt sich schon aus dem Wortlaut. Nutzen ist im deutschen Sprachgebrauch etwas Tatsächliches.

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Das aufgrund des Wortlautes gefundene Ergebnis wird auch von systematischen Erwägungen gestützt. Einerseits wird im § 1 Abs. 3 Satz 1 2009 für die Dauer auf das Jahr („pro Jahr“) abgestellt. Damit wird aber vorausgesetzt, dass der Zugriff auf die Wohnung als Mieter oder Eigentümer für längere Zeiträume besteht; satzungsrechtliches Leitbild ist dabei die (ununterbrochene) Nutzungsmöglichkeit über mehrere Kalenderjahre. Zu der Nutzungsmöglichkeit muss noch etwas anderes hinzukommen, nämlich die Nutzung. Erst wenn auch diese gegeben ist, hat jemand eine Zweitwohnung inne. Das einzige denkbare zusätzliche Merkmal ist die tatsächliche Nutzung des Gegenstandes durch den Genuss der damit verbundenen Vorteile durch Wohnen oder Schlafen im Raum. Andererseits steht die Regelung direkt vor § 1 Abs. 3 Satz 2 ZWStS 2009, der mit demselben Begriff „nutzt“ einen Wechsel der tatsächlichen Nutzungsart in eine nicht steuerpflichtige für unbeachtlich erklärt. Das kann aber nur greifen, wenn der Nutzer weiter die Verfügungsbefugnis besitzt. Auch im Übrigen ist die Trennung zwischen einer tatsächlichen Nutzung und einer Nutzungsmöglichkeit im Abgabenrecht bekannt und weit verbreitet. Bei Sonderlasten wird im ersten Fall eine Gebühr, im zweiten ein Beitrag erhoben.

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Durch diese Definition erfolgt in zahlreichen Fällen eine Trennung der Steuerpflicht von dem Aufwandsbegriff. Das Innehaben einer Wohnung wird nämlich durch diese Definition nicht mit dem besteuerbaren Aufwand verknüpft. Besteuert werden kann durch eine Aufwandsteuer nur der Aufwand, wobei an einen äußerlich wahrnehmbaren Lebenssachverhalt angeknüpft werden kann, aus dem sich die Notwendigkeit finanzielle Mittel für die private Lebensführung aufzuwenden, aufdrängt. Bei der hier zu betrachtenden Zweitwohnungssteuer ist das – wie oben ausgeführt – der für die Zweitwohnung nötige Aufwand. Das spiegelt sich bei der Zweitwohnungssteuersatzung der Beklagten z.B. in dem Steuermaßstab wider (§ 3 ZWStS 2009). Entscheidend kommt es daher auf die Mittel an, die für die Wohnung aufzuwenden sind, wie die Mietzahlungen. Im Falle des Eigentums knüpft die Zweitwohnungssteuer an den Aufwand für den Erwerb des Eigentums und die zwangsläufig anfallenden Unterhaltungsaufwendungen an. Dass der Steuermaßstab stattdessen auf den Mietwert (d.h. an die Miete für vergleichbare Objekte) anknüpft, bildet den Aufwand nur stetiger ab. Mit dem Aufwand verschafft sich der Mieter oder Eigentümer eine Nutzungsmöglichkeit. Die Höhe des Aufwandes ist wiederum von der Nutzungsmöglichkeit abhängig. Bei geringerer Nutzungsmöglichkeit sinkt der Aufwand. Das ist bei einem Mieter der Fall, wenn er die Zweitwohnung nur für einen Teil des Jahres anmietet; bei dem Eigentümer, wenn er die Zweitwohnung zeitweise vermietet. Dagegen ist die Höhe des Aufwands aber nicht von dem Umfang der Nutzung abhängig. Weder für den Eigentümer noch für den Mieter ergibt sich eine Ersparnis, wenn er von der vorgehaltenen Nutzungsmöglichkeit keinen Gebrauch macht, also die Zweitwohnung leer stehen lässt. Bei dem Eigentümer liegt das auf der Hand, auch im Falle eines Mietverhältnisses ist das nicht anders, wie sich aus § 537 Abs. 1 Satz 1 BGB ergibt. Nach dieser Vorschrift wird der Mieter von der Entrichtung der Miete nicht befreit, wenn er durch einen in seiner Person liegenden Grund an der Ausübung seines Gebrauchsrechts gehindert wird. Das gilt erst recht, wenn der Mieter lediglich sein Gebrauchsrecht nicht ausüben will.

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Die Regelung des § 1 Abs. 3 Satz 1 ZWStS hat vielmehr allein zur Folge, dass diejenigen, die von der ihnen eingeräumten Nutzungsmöglichkeit nur in einem Umfang Gebrauch machen, die nicht 3 Monate im Jahr erreicht, von der Steuer befreit sind, obwohl sie Aufwendungen in derselben Höhe haben wie bei längerer Nutzung.

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Diese Differenzierung lässt sich auch nicht auf den Gesichtspunkt der Praktikabilität oder der Typengerechtigkeit stützen. Einer praktikablen oder einfachen Steuererhebung kann das Merkmal Nutzungszeit nicht dienen, weil die Frage der Nutzungsmöglichkeit, d. h. wann Eigentum erworben oder verloren worden ist, wann ein Mietvertrag abgeschlossen und wann dieser beendet wurde, wesentlich leichter zu überprüfen ist, als die Frage, wie viele Tage eine Wohnung von dem Eigentümer, Mieter oder Entleiher tatsächlich genutzt worden ist. Ein anderer Sachgrund für die Differenzierung ist nicht ersichtlich. Vielmehr ist bei natürlicher Betrachtung unter dem oben dargestellten System eher das Gegenteil der Fall. Derjenige, der sich eine ganzjährige Nutzungsmöglichkeit an einem zum Wohnen oder Schlafen nutzbaren Raum vorhält, diese Nutzungsmöglichkeit aber weniger als 3 Monate im Jahr tatsächlich wahrnimmt, zeigt dadurch in der Tendenz eine höhere Leistungsfähigkeit durch die von ihm betriebenen Aufwendungen, weil eine geringere Nutzungszeit immer deutlicher auf einen Aufwand für ein Luxusgut und immer weniger auf die Deckung des unabweisbaren Bedarfes Wohnen hindeutet. Das führt zwangsläufig dazu, dass die Besteuerungswahrscheinlichkeit mit der Zahl der vorgehaltenen Zweitwohnungen abnimmt, obwohl das Indiz der Leistungsfähigkeit immer stärker wirkt. Schon bei einer Nutzung der Hauptwohnung von mehr als 6 Monaten wird das Innehaben von 2 Nebenwohnungen (bei deren gleichmäßiger Nutzung) steuerfrei.

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Nicht außer Betracht bleiben kann hierbei auch, dass das Zusammenwirken der verschiedenen Regelungen ein abgestuftes System ergibt, wonach dann eine Zweitwohnung nicht zu besteuern ist, wenn sie nicht mindestens 3 Monate im Jahr genutzt wird, sie dann in die Steuerpflicht fällt, bis die Nutzungsdauer annähernd 6 Monate beträgt und bei einer Nutzungsdauer von mehr als 6 Monaten in der Regel die so genutzte Wohnung aufgrund des objektivierten Hauptwohnungsbegriff des Melderechts als Hauptwohnung anzunehmen ist, es sei denn es handelt sich um die in § 1 Abs. 5 Buchst. c) ZWStS 2009 rudimentär geregelten Fälle der Verlagerung des Hauptwohnsitzes aufgrund des melderechtlichen Schutzes von Ehe und Familie. Damit bleibt für die Besteuerung typischerweise nur noch der Aufwand für solche Wohnungen, die mehr als 3 und weniger als 6 Monate im Jahr tatsächlich genutzt werden.

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Es lässt sich auch nicht konkret feststellen, welchen Zweck der Satzungsgeber mit dieser Einschränkung der Belastung durch § 1 Abs. 3 Satz 1 ZWStS 2009 verfolgte. Seine Motive für die Einfügung des § 1 Abs. 3 Satz 1 ZWStS 2009 liegen im Dunkeln. Einen Fingerzeig darauf ergibt sich auch nicht aus der vom Gericht ermittelten Verwaltungspraxis der Beklagten. Zu Maßnahmen im Besteuerungsverfahren führte § 1 Abs. 3 Satz 1 ZWStS 2009 – soweit dies anhand der vorgelegten Verwaltungsvorgänge auch der gleichzeitig verhandelten anderen Verfahren und dem Vortrag der Beklagten ersichtlich ist – nicht. Über diese Vorschrift wird in den von der Beklagten verwendeten Merkblättern nicht aufgeklärt, es werden in dem von der Beklagten verwendeten Steuerformular hierzu auch keine Daten erhoben. Selbst wenn diese Voraussetzungen nach der Steuererklärung höchst wahrscheinlich gegeben und damit das Innehaben zu verneinen ist, scheint jedenfalls bei denjenigen, die mit einer Nebenwohnung in der Beklagten gemeldet sind, routinemäßig die Steuer festgesetzt worden zu sein.

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Dagegen lassen sich die tatsächlichen Auswirkungen der Norm ohne weiteres feststellen. Dabei kann sogar offen bleiben, wie die dreimonatige Nutzungsdauer auszulegen und zu berechnen ist. Dies ist nicht zweifelsfrei, da weder vollständige Monate gefordert werden noch sich ohne Weiteres aus 3 Monaten eine bestimmte Zahl an Tagen ableiten lässt. Im Übrigen bleibt offen, wie bei Nutzungen für einen Teil eines Tages zu verfahren wäre. Unabhängig von all diesem werden durch die Norm vor allem diejenigen begünstigt, die im Gebiet der Beklagten über einen Kleingarten, ein Wochenendhaus oder eine ähnliche Einrichtung (umgangssprachlich eine Datsche) verfügen. Sehr viele dieser Grundstücke besitzen nämlich ein aufstehendes Gebäude mit mindestens einem zu Wohn- oder Schlafzwecken genutzten Raum. Dieser Personenkreis nutzt diese Baulichkeiten üblicherweise nicht nachweisbar mehr als 3 Monate im Jahr. Die Inhaber solcher Zweitwohnungen dürfen bei einer Besteuerung aber nicht außen vor bleiben. Zwar wird anders als in dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 6. Dezember 1983 (a.a.O.) nicht zwischen Personen mit Hauptwohnsitz und solchen ohne Hauptwohnsitz in der Beklagten differenziert, was unzulässig ist. Es folgt auch keine unmittelbare Differenzierung nach dem Zweck für den die Zweitwohnung vorgehalten wird, was ebenfalls unzulässig ist. Aber auch die Anwendung eines für eine Aufwandsteuer systemfremden Gesichtspunkts, der ohne tragfähige Gründe bestimmte Personenkreise bevorzugt und eine daraus folgende mittelbare Begünstigung ist nicht zulässig.

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Dieser Fehler führt zur Nichtigkeit der vollständigen Satzung. Es können hier keine Regelungen aufrechterhalten bleiben. Die Beklagte wäre ohnehin nur in der Lage, den Gleichheitsverstoß zu beseitigen, indem auch diejenigen, die ihre Zweitwohnungen nur in geringem Umfange nutzen, zur Besteuerung herangezogen werden. Das ist aber rückwirkend nicht möglich, weil damit der Kreis der zu Besteuernden ausgeweitet wird (vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 a.a.O. RN 100 letzter Satz).

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Nach alledem kann offen bleiben, ob der Kläger aus der Art und Weise der Umsetzung der Satzung durch die Beklagte im Wege des Verwaltungsvollzuges, Rechte herleiten kann. Die Verwaltungspraxis der Beklagten ist – jedenfalls nach der im Verfahren vorgelegten Darstellung der Beklagten und ihren Ausführungen in der mündlichen Verhandlung – allein darauf gerichtet, Personen mit Nebenwohnungen und einem außerhalb des Stadtgebietes der Beklagten liegenden Hauptwohnsitz zu besteuern. Besondere Beachtung finden die im Stadtgebiet wohnenden Studierenden, für die auch gesondert abgehaltene Informationsveranstaltungen angeboten werden, mit dem Ziel von diesem Personenkreis gehaltene Zweitwohnungen möglichst flächendeckend zu besteuern. In diese Richtung zielen auch die auf Nachfrage angegeben Ermittlungen, wonach nur aus vorgelegten Mietverträgen versucht wird, zu eruieren, wer mit zweitwohnungssteuerpflichtigen Studierenden zusammen wohnt, um deren Steuerpflicht gesondert zu prüfen. Ermittlungen zu Zweitwohnungen ohne Anmeldung als Nebenwohnung sowie Maßnahmen, die Steuerpflicht anderen Personen als den Studierenden bekannt zu machen, werden von der Beklagten nicht vorgetragen. Jedenfalls wird § 1 Abs. 2 c. ZWStS 2009 – wie die mündliche Verhandlung ergeben hat – durch die Beklagte nicht angewandt, obwohl solche Zweitwohnungen gerade im Form von sog. Datschen – gerichtsbekannt – in großem Umfang im Stadtgebiet der Beklagten vorhanden sind. Damit ergibt sich im Verwaltungsvollzug eine Differenzierung nach dem Zweck, für den die Zweitwohnung gehalten wird, also eine Differenzierung, die dem Satzungsgeber verwehrt ist.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1, § 161 Abs. 2 Satz 1 VwGO.

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Von der Möglichkeit des § 167 Abs. 2 VwGO, das Urteil wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar zu erklären, macht die Kammer keinen Gebrauch.