Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2004-05-17, Aktenzeichen 8 V 4/03

Tatbestand

1

(Überlassen von Datev)

I.

2

Streitig ist, ob für das Kalenderjahr 2000 (Streitjahr) die sog. Wegzugsbesteuerung im Sinne von § 6 des Gesetzes über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz - AStG) vorzunehmen ist.

3

Der Antragsteller war Mitglied des Vorstands der Z AG (künftig: AG). Außerdem war er am Kapital der AG beteiligt.

4

Mit Schreiben vom 18. August 2000 teilte der Antragsteller dem Antragsgegner mit, er sei bis Ende des Jahres 1997 mit über 10 vom Hundert an dem Kapital der Z GmbH (künftig: GmbH) mit Sitz in Z beteiligt gewesen. Die GmbH sei mit Beschluss vom ... 1998 im Wege des Formwechsels in die AG umgewandelt worden. Seit ... 1997 mache seine Beteiligung an dem Kapital der GmbH und nachfolgend an dem Kapital der AG weniger als 10 vom Hundert aus. Er, der Antragsteller, halte die Beteiligung in seinem Privatvermögen. Ferner habe er bisher den ausschließlichen Wohnsitz in Deutschland gehabt. Allerdings beabsichtige er - zusammen mit seiner Ehefrau und seinen ... minderjährigen Kindern - noch im August 2000 für einen Zeitraum von einem Jahr bis zu drei Jahren in die Vereinigten Staaten von Amerika (USA) zu ziehen, um dort für die AG und deren Tochterunternehmen tätig zu werden. Er werde allerdings auch künftig dem Vorstand der AG angehören und sich daher voraussichtlich jeden Monat für eine Woche in Z aufhalten. Seine Ehefrau und seine ... Kinder würden im Falle seines Todes seine Erben werden.

5

Mit Schreiben vom 21. August 2000 erteilte der Antragsgegner dem Antragsteller "aufgrund ... (des) Antrags vom 18.08.2000" die folgende "verbindliche Auskunft":

6

1."Das Finanzamt ... teilt Ihre Auffassung, wonach mit dem Wegzug der Familie ... in die USA der Tatbestand des § 6 Abs. 1 und Abs. 3 Nr. 2 AStG erfüllt ist und wird die entsprechende Steuer durch Vorauszahlungsbescheid festsetzen.

7

2.Das Finanzamt ... ist bereit, diesen ... Steuerbetrag in vollem Umfang gem. § 6 Abs. 4 u. Abs. 5 Satz 3 AStG ... auf drei Jahre zu stunden ...

8

3.Der ... Steuerbetrag wird gemäß § 6 Abs. 4 AStG aufgehoben, wenn ... (der Antragsteller) innerhalb von fünf Jahren ab Wegzug wieder eindeutig als ... (im Inland) ansässig anzusehen ist, soweit die Anteile in der Zwischenzeit nicht veräußert oder die Tatbestände des Absatz 3 Nr. 1, 3 u. 4 AStG erfüllt worden sind ..."

9

Mit seinem Bescheid vom 24. August 2000 setzte der Antragsgegner die am 10. September 2000 zu entrichtenden Vorauszahlungen auf die Einkommensteuer mit insgesamt 100.000.000 DM und die Vorauszahlungen auf den Solidaritätszuschlag mit insgesamt 5.500.000 DM fest. Mit seinem Bescheid vom 19. Oktober 2000 stundete der Antragsgegner - "gemäß § 222 Abgabenordnung (AO)" - die am 10. September 2000 fälligen Vorauszahlungen ...

10

Ferner hatte der Antragsteller Sicherheit zu leisten durch Verpfändung von ... Stückaktien der AG. Wegen der Einzelheiten wird verwiesen auf die "Verpfändungsvereinbarung" vom 21. September/1. Oktober 2000 (Akten des Antragsgegners betreffend die Wegzugsbesteuerung hinsichtlich des Antragstellers, Band I, Seite 28 ff.).

11

Das Amtsgericht Z eröffnete mit Beschluss vom ... 2001 ... das Insolvenzverfahren über das Vermögen der AG. Außerdem teilte der Insolvenzverwalter der Öffentlichkeit mit, auch die Anleihegläubiger, die im Rang vor den Aktionären stünden, könnten im günstigsten Fall nur mit einer Quote von bis zu 30 vom Hundert bedient werden.

12

Mit Schreiben vom 21. Februar 2002 reichten der Antragsteller und seine Ehefrau die Einkommensteuererklärung für das Streitjahr ein. Einen "Veräußerungsgewinn nach ... § 6 AStG" setzten der Antragsteller und seine Ehefrau jedoch nicht an. Erläuternd führten sie aus, er, der Antragsteller, sei erst für den Veranlagungszeitraum 2001 als in den USA ansässig anzusehen. Nach Art. 4 Abs. 2 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den USA zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern vom 29. August 1989 (DBA-USA) gelte eine Person, wenn sie in beiden Staaten über eine ständige Wohnstätte verfüge, zwar als in dem Staat ansässig, in dem der Mittelpunkt der Lebensinteressen sei. Nach Art. 4 Abs. 1 DBA-USA setze dies aber voraus, dass diese Person aufgrund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts oder eines ähnlichen Merkmals in beiden Staaten unbeschränkt steuerpflichtig sei.

13

Da er, der Antragsteller, weder Staatsbürger der USA noch Inhaber einer Einwanderungserlaubnis ("green card") sei, richte sich der Eintritt der unbeschränkten Steuerpflicht in den USA allein nach dem in § 7701 (b) Internal Revenue Code (IRC) enthaltenen substantial presence test, der hierzu folgendes bestimme:

14

Halte sich eine Person in einem Kalenderjahr mindestens 183 Tage in den USA auf, unterliege sie der unbeschränkten Steuerpflicht. Die unbeschränkte Steuerpflicht trete an dem Tag ein, der als erster Anwesenheitstag im Kalenderjahr für den "substantial presence test" zu berücksichtigen sei ("residency starting date").

15

Betrage die Aufenthaltsdauer im Kalenderjahr weniger als 183 Tage, sei zu prüfen, ob die gewichtete Summe der Aufenthaltstage im Kalenderjahr und der beiden Vorjahre insgesamt 183 Tage erreiche oder überschreite. Dabei würden Aufenthaltstage des Kalenderjahrs, für das die unbeschränkte Steuerpflicht zu beurteilen sei, voll angerechnet, die Aufenthaltstage des ersten vorhergehenden Kalenderjahrs dagegen nur mit einem Drittel und die Aufenthaltstage des zweiten vorhergehenden Kalenderjahrs lediglich mit einem Sechstel.

16

Betrage die gewichtete Summe der Aufenthaltstage im Kalenderjahr und der beiden Vorjahre insgesamt weniger als 183 Tage, sei die Person in den USA lediglich beschränkt steuerpflichtig ("nonresident alien"). Betrage die gewichtete Aufenthaltsdauer mehr als 182 Tage, trete die unbeschränkte Steuerpflicht ein, sobald sich die Person außerdem in dem Kalenderjahr, für das die unbeschränkte Steuerpflicht zu beurteilen sei, mindestens 31 Tage in den USA aufhalte.

17

Die Person könne den vorstehend beschriebenen Eintritt der unbeschränkten Steuerpflicht jedoch vermeiden, indem sie das Vorliegen der "closer connection exception" nachweise. Die closer connection exception setzte voraus, dass sich die Person in dem Kalenderjahr, für das die unbeschränkte Steuerpflicht zu beurteilen sei, weniger als 183 Tage in den USA aufhalte, der Hauptort ihrer Erwerbstätigkeit oder der hauptsächliche Ort ihres Aufenthalts im Ausland liege ("tax home in a foreign country") und die Person zu dem anderen Land eine engere Beziehung als zu den USA habe (closer connection). Die closer connection exception greife jedoch dann nicht ein, wenn die Person eine green card oder die Änderung ihres Aufenthaltsstatus beantragt habe.

18

Ist die Person nach dem substantial presence test erstmals als "resident alien" einzustufen, könne sie beantragen, auch im vorausgehenden Kalenderjahr als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt zu werden, sofern sie sich auch in dem vorausgehenden Kalenderjahr mindestens 31 Tage in den USA aufgehalten habe ("first year election").

19

Schließlich könne eine Person im Rahmen der Ehegattenveranlagung für solche Kalenderjahre die unbeschränkte Steuerpflicht wählen, in denen jedenfalls der Ehegatte - aufgrund des substantial presence test oder aufgrund anderer Merkmale (Staatsbürgerschaft oder green card) - unbeschränkt steuerpflichtig ist.

20

Hierzu trägt der Antragsteller vor, er habe sich - einschließlich der Anreise- oder Abreisetage -

21

im Kalenderjahr
insgesamt an
oder gewichtet an

1998

9 Tagen

2 Tagen

1999

11 Tagen

4 Tagen

2000

120 Tagen

120 Tagen

Summe

126 Tagen

22

in den USA aufgehalten. Ferner hätten weder er, der Antragsteller, noch seine Ehefrau für das Streitjahr in den USA die Veranlagung zur unbeschränkten Steuerpflicht gewählt. Er, der Antragsteller, sei für das Streitjahr mithin lediglich als in Deutschland ansässig anzusehen.

23

Mit Schreiben an den Antragsgegner vom 15. März 2002 beantragte der Antragsteller, die Vorauszahlungen auf die Einkommensteuer für das Streitjahr herabzusetzen. Hierzu führte er ebenfalls aus, er, der Antragsgegner, sei erst im Kalenderjahr 2001 in den USA ansässig geworden. Zugleich legte er die Kopie des Schreibens einer Kanzlei aus ... (..., USA) vom 15. März 2002 nebst der diesem Schreiben beigefügten Kopie seiner "U.S. Nonresident Alien Income Tax Return" für das Streitjahr und eine Übersetzung des Schreibens vom 15. März 2002 vor. Auch in dem Schreiben der Kanzlei vom 15. März 2002 wird ausgeführt, dass im Streitjahr weder der Antragsteller noch seine Ehefrau in den USA ansässig gewesen seien. Wegen der Einzelheiten im Übrigen wird jeweils verwiesen auf die in diesem Absatz bezeichneten Schriftstücke. Über den Antrag auf Herabsetzung der Vorauszahlungen auf die Einkommensteuer hat der Antragsgegner nicht entschieden (vgl. Schreiben vom 17. Dezember 2002 unter III. 4, Seite 11 f.).

24

Mit Schreiben an den Antragsgegner vom 21. März 2002 wählte der Antragsteller für das Streitjahr die getrennte Veranlagung. Dabei ging er weiterhin davon aus, dass ein "Veräußerungsgewinn nach ... § 6 AStG" nicht zu berücksichtigen sei.

25

Mit dem Bescheid vom 2. Mai 2002 setzte der Antragsgegner die Einkommensteuer für das Streitjahr - gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung - auf 10.000.000 Euro (19.558.300 DM) fest. Dabei ging der Antragsgegner davon aus, dass der Antragsteller einen Veräußerungsgewinn von 36.000.000 DM erzielt habe. Hiergegen legte dieser mit Schreiben vom 27. Mai 2002 Einspruch ein. Mit einem weiteren Schreiben vom 27. Mai 2002 trug der Antragsteller vor, er sei Chairman des Board of Directors der Z Inc. mit Sitz in den USA und der Vorsitzende des Management Committee der Z Inc. gewesen. Außerdem sei er für die T Inc. ebenfalls mit Sitz in den USA tätig gewesen. Die Tochtergesellschaften mit Sitz in den USA hätten weder ihm, dem Antragsteller, Bezüge bezahlt noch der AG einen Aufwendungsersatz geleistet. Seine Ehefrau und seine beiden Kinder hätten seit August 2000 in L (USA) gelebt. Wegen der Einzelheiten wird verwiesen auf die beiden Schreiben vom 27. Mai 2002.

26

Zugleich beantragte der Antragsteller, die Vollziehung des Bescheids vom 2. Mai 2002 ohne Sicherheitsleistung auszusetzen. Mit seinem Schreiben vom 17. Dezember 2002 bat der Antragsgegner den Antragsteller um Auskunft über seine Vermögensverhältnisse (unter II., Seite 8 ff. nebst Anlage). Mit seinem Schreiben an den Antragsteller vom 20. Januar 2003 teilte der Antragsgegner dem Antragsteller schließlich mit, "ohne die Beantwortung ... (der in dem Schreiben vom 17. Dezember 2002 gestellten) Fragen bzw. ohne Vorlage (der dort bezeichneten) Unterlagen kann die Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung leider nicht gewährt werden, da nicht überprüft werden kann, ob die dafür notwendigen Voraussetzungen ... vorliegen". Wegen der Einzelheiten wird verwiesen auf das oben zuerst genannte Schreiben vom 27. Mai 2002 und auf die Schreiben vom 17. Dezember 2002 sowie vom 20. Januar 2003.

27

Mit dem - oben zuerst genannten - Schreiben vom 27. Mai 2002 (unter C, Seite 13 f.) und dem Schreiben vom 17. Januar 2003 hatte der Antragsteller ferner beantragt, ihm die Stundung nach § 6 Abs. 5 AStG zu gewähren. Diesen Antrag lehnte der Antragsgegner mit seinem Schreiben vom 14. Februar 2003 ab. Auch hiergegen hat der Antragsteller Einspruch eingelegt. Über diesen Einspruch hat der Antragsgegner - soweit nach Aktenlage ersichtlich - ebenfalls noch nicht entschieden.

28

In der vorliegenden Finanzstreitsache begehrt der Antragsteller die Aussetzung der Vollziehung des Bescheids über die Einkommensteuer für das Streitjahr ohne Sicherheitsleistung. Der Antragsteller trägt hierzu vor, er sei am ... August 2000 zusammen mit seiner Ehefrau und ihren ... minderjährigen Kindern in die USA gereist. Der Aufenthalt habe von einem Jahr bis zu drei Jahren dauern sollen. Er und seine Familie hätten dort ein Haus bezogen, das der Ehefrau gehöre. Ihr Haus in A hätten sie weder verkauft noch vermietet.

29

Er, der Antragsteller, habe die Absicht gehabt, in den USA für die AG und deren Tochterunternehmen tätig zu werden. Er habe sich aber dennoch sehr oft in ... aufgehalten. Bei diesen Aufenthalten habe er das Haus in A genutzt. Die Aufenthalte im Inland seien von seiner Tätigkeit als Vorstandssprecher der AG und seiner Mitgliedschaft in der ... Kommission ... veranlasst gewesen. Am Kapital der AG sei er seit ... 1997 zu weniger als 10 vom Hundert beteiligt gewesen.

30

Der Antragsteller führt sodann aus, im Streitjahr würden die Voraussetzungen für die Wegzugsbesteuerung im Sinne von § 6 Abs. 1 AStG in Verbindung mit § 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht vorliegen. § 17 Abs. 1 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 sei verfassungskonform dahin auszulegen, dass die Frage der wesentlichen Beteiligung innerhalb der letzten fünf Jahre nach der Fassung des § 17 Abs. 1 EStG zu entscheiden sei, die für den jeweiligen Veranlagungszeitraum gegolten habe. Auch könne die Wegzugsbesteuerung erst im Veranlagungszeitraum 2001 erfolgen. Ferner habe der Antragsgegner die Anschaffungskosten nur unzureichend berücksichtigt. Weiter seien die Vorschriften des § 6 AStG weder mit der Niederlassungsfreiheit nach Artikel 43 (ex-Artikel 52) des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EG-Vertrag) noch mit der Freiheit des Kapitalverkehrs nach Art. 56 (ex-Artikel 73 b) EG-Vertrag vereinbar.

31

Schließlich würde die Vollziehung des angefochtenen Bescheid die wirtschaftliche Existenz des - schon unabhängig von der streitigen Einkommensteuer überschuldeten - Antragstellers unmittelbar bedrohen. Die existenzvernichtende Besteuerung eines nur fiktiven Vermögenszuwachses sei außerdem mit der Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 des Grundgesetzes nicht zu vereinbaren. Zudem seien im Streitfall auch die Erfolgsaussichten in der Hauptsache zu berücksichtigen. Immerhin spreche eine hohe Wahrscheinlichkeit dafür, dass § 17 Abs. 1 EStG wie schon erwähnt verfassungskonform auszulegen sei.

32

Im Anschluss an Abschnitt I. 2. seines Schreiben vom 17. Dezember 2002 (Seite 4 f.) und an ein dem Senat nicht vorliegendes Schreiben des Antragstellers vom 27. Juni 2003 änderte der Antragsgegner den angefochtenen Bescheid gemäß § 164 Abs. 2 AO 1977. Dabei setzte er die Einkommensteuer herab, und zwar mit dem Bescheid vom 20. März 2003 auf den Betrag von 15.338.756,44 Euro (30.000.000 DM) und mit dem Bescheid vom 6. August 2003 auf den Betrag von 17.097.958,41 Euro (33.440.700 DM). Außerdem setzte er die Einkommensteuer jetzt hinsichtlich des Veräußerungsgewinns aus der Beteiligung an der AG gemäß § 165 Abs. 1 AO 1977 vorläufig fest. Zu klären sei noch die Frage, zu welchem Zeitpunkt der Antragsteller nach Art. 4 Abs. 1 Satz 1 DBA-USA in den USA unbeschränkt steuerpflichtig geworden sei.

33

Mit den Bescheiden vom 20. März und 6. August 2003 ging der Antragsgegner nunmehr jeweils davon aus, dass der Antragsteller einen Veräußerungsgewinn von 60.000.000 DM erzielt habe. Mit dem Bescheid vom 6. August 2003 errechnete der Antragsgegner das zu versteuernde Einkommen des Antragstellers schließlich mit ... DM.

34

Der Antragsteller beantragt,

35

die Vollziehung des Bescheids über die Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum 2000 vom 6. August 2003 auszusetzen bis zum Ablauf von einem Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung in voller Höhe ohne Sicherheitsleistung.

36

Der Antragsgegner beantragt,

37

den Antrag abzuweisen.

38

Der Antragsgegner hält den Antrag für unzulässig. Er führt hierzu aus, die Voraussetzungen der Vorschriften des § 69 Abs. 4 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) würden nicht vorliegen. Ferner ist der Antragsgegner der Ansicht, der Antrag sei unbegründet. Hierzu führt er u.a. aus, die Steuerpflicht sei zum 1. Januar 2001 auf die USA übergegangen. Daher sei der Tatbestand der Wegzugsbesteuerung eine logische Sekunde zuvor, also zum 31. Dezember des Streitjahres um 24.00 Uhr, ausgelöst worden. Auch sei der Antragsteller am 1. Januar 1999 an dem Kapital der AG mit mehr als 10 vom Hundert und damit wesentlich beteiligt gewesen. Ferner könne im Streitfall nicht beurteilt werden, ob die Aussetzung der Vollziehung im Streitfall zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig erscheine. Der Antragsteller habe nämlich seine Vermögensverhältnisse nicht ausnahmslos offen gelegt. Auch erscheine die Bestreitung des notwendigen Lebensunterhalts unter Berücksichtigung der Einkommens- und Vermögensverhältnisse der Ehegattin des Antragstellers nicht als gefährdet. Schließlich scheide eine Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung aus.

Entscheidungsgründe

II.

39

Die Vollziehung des Bescheids über die Einkommensteuer für das Streitjahr ist auszusetzen, weil ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen.

40

1. Der Antrag ist zulässig.

41

Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 1 FGO). Der Antrag an das Gericht ist jedoch nur zulässig, wenn die Behörde einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder zum Teil abgelehnt hat (§ 69 Abs. 4 Satz 1 FGO). Die Zugangsvoraussetzung ist danach etwa erfüllt, wenn der Antragsteller die Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung beantragt, die Behörde die Aussetzung jedoch nur gegen Sicherheitsleistung gewähren will (Koch in Gräber, FGO, 5. Aufl., 2002, § 69, Rdnr. 73). Die Entscheidung der Behörde ist formlos möglich (Koch in Gräber, a.a.O., Rdnr. 75).

42

Im Streitfall ist der Antrag zulässig, weil der Antragsgegner den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung jedenfalls zum Teil abgelehnt hat. Er hat mit seinem Schreiben vom 20. Januar 2003 hinreichend deutlich gemacht hat, dass er die Aussetzung der Vollziehung - entgegen dem Begehren des Antragstellers im Einspruchsverfahren - nur gegen Sicherheitsleistung gewähren wollte, weil nach der - damaligen - Aktenlage die Voraussetzungen für eine Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung nicht vorliegen würden.

43

2. Der Antrag ist auch begründet.

44

Das Gericht hat die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts auszusetzen und ggf. aufzuheben, wenn ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen (§ 69 Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1 FGO). Bei Steuerbescheiden sind die Aussetzung und die Aufhebung der Vollziehung zwar auf die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die festgesetzten Vorauszahlungen, beschränkt (§ 69 Abs. 2 Satz 8 Halbsatz 1, Abs. 3 Satz 4 FGO). Dies gilt allerdings nicht, wenn die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig erscheint (§ 69 Abs. 2 Satz 8 Halbsatz 2, Abs. 3 Satz 4 FGO).

45

Nach diesen Grundsätzen hat das Gericht die Vollziehung des Bescheids vom 6. August 2003 auszusetzen. Die Aussetzung der Vollziehung erscheint im Streitfall im Hinblick auf die Erfolgsaussichten des Antragstellers in der Hauptsache zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig (§ 69 Abs. 2 Satz 8 Halbsatz 2, Abs. 3 Satz 4 FGO). Die Erfolgsaussichten in der Hauptsache können zur Bejahung wesentlicher Nachteile führen, wenn die Rechtslage klar und eindeutig für die begehrte Regelung spricht und eine abweichende Beurteilung in einem etwa durchzuführenden Hauptverfahren zweifelsfrei auszuschließen ist (dazu näher Beschluss des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 22.12.2003 IX B 177/02, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2004, 353 unter II. 3 a, bb m.w.Nachw.). Mithin sind insoweit die Erfolgsaussichten in der Hauptsache für das Vorliegen wesentlicher Nachteile in weitem Umfang vorgreiflich (BFH-Beschluss in DStR 2004, 353 unter II. 3 a, bb m.w.Nachw.).

46

Der Bescheid vom 6. August 2003 ist nach Ansicht des Senats rechtswidrig, soweit der Antragsgegner gemäß § 17 EStG in Verbindung mit § 6 AStG einen Veräußerungsgewinn des Antragstellers angesetzt hat. Bei einer natürlichen Person, die insgesamt mindestens zehn Jahre nach § 1 Abs. 1 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig war und deren unbeschränkte Steuerpflicht durch Aufgabe des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthaltes endet, ist auf Anteile an einer inländischen Kapitalgesellschaft § 17 EStG im Zeitpunkt der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht auch ohne Veräußerung anzuwenden, wenn im übrigen für die Anteile zu diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen dieser Vorschrift erfüllt sind (§ 6 Abs. 1 Satz 1 AStG). Der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht im Sinne von § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG steht gleich etwa die Begründung eines Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthaltes oder die Erfüllung eines anderen ähnlichen Merkmals in einem ausländischen Staat, wenn die Person auf Grund dessen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung als in diesem Staat ansässig anzusehen ist (§ 6 Abs. 3 Nr. 2 AStG).

47

Für das Streitjahr ist der Antragsteller noch nicht als in den USA ansässig anzusehen. Nach Art. 4 Abs. 1 Satz 1 DBA-USA bedeutet der Ausdruck "eine in einem Vertragsstaat ansässige Person" eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort etwa auf Grund ihres Wohnsitzes oder ihres ständigen Aufenthalts steuerpflichtig ist. Steuerpflichtig im Sinne von Art. 4 Abs. 1 Satz 1 DBA-USA ist eine natürliche Person, die in einem der beiden Vertragsstaat oder in beiden Vertragsstaaten der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegt (vgl. Wolff in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 4 DBA-USA, Rdnr. 2; Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 4 MA, Rdnr. 2; Lehner in Vogel, Doppelbesteuerungsabkommen, 4. Aufl., 2003, Art. 4, Rdnr. 25). Die Frage nach der unbeschränkten Steuerpflicht wiederum ist nach dem innerstaatlichen Recht des jeweiligen Vertragsstaates zu beurteilen (Wolff, Art. 4 DBA-USA, Rdnr. 15; Wassermeyer, Art. 4 MA, Rdnrn. 2, 25, 26). Eine natürliche Person ist danach in den USA nur steuerpflichtig, wenn

48

sie die Staatsangehörigkeit der USA besitzt oder

49

ihr aufgrund einer Einwanderungserlaubnis (green card) der dauernde Aufenthalt in den USA gestattet ist oder

50

sie tatsächlich die Voraussetzungen eines längeren Aufenthalts erfüllt

51

(Wolff, Art. 4 DBA-USA, Rdnr. 25; Lehner in Vogel, Art. 4 DBA, Rdnr. 41). Der Wohnsitz begründet dagegen für sich alleine noch nicht die unbeschränkte Steuerpflicht in den USA (Wolff, Art. 4 DBA-USA, Rdnr. 20).

52

Der Antragsteller besaß im Streitjahr jedoch unstreitig weder die Staatsangehörigkeit noch eine Einwanderungserlaubnis der USA. Ebenso steht fest, dass der Antragsteller die Voraussetzungen eines längeren Aufenthalts in den USA jedenfalls im Streitjahr noch nicht erfüllte. Hierüber sind sich im Streitfall auch die Beteiligten einig. Anhaltspunkte dafür, dass der Antragsteller die Voraussetzungen eines längeren Aufenthalts schon im Streitjahr erfüllt haben könnte, sind weder von dem Antragsgegner vorgetragen noch nach Aktenlage ersichtlich. Vielmehr sprechen auch die von dem Antragsteller vorgelegte Kopie des Schreibens der Kanzlei aus ... vom 15. März 2002 nebst der diesem Schreiben beigefügten Kopie seiner "U.S. Nonresident Alien Income Tax Return" für das Streitjahr dafür, dass der Antragsteller im Streitjahr in den USA noch nicht unbeschränkt steuerpflichtig war (vgl. Wassermeyer, Art. 4 MA, Rdnr. 26).

53

Dagegen ist die Ansicht des Antragsgegners, dass die Wegzugsbesteuerung im Sinne von § 6 Abs. 1, Abs. 3 Nr. 2 AStG im Streitjahr vorzunehmen sein soll, selbst für den Fall nicht nachvollziehbar, dass der Antragsteller bereits für den nachfolgenden Veranlagungszeitraum als in den USA ansässig anzusehen sein sollte. Eine Rechtsgrundlage dafür, in solchen Fällen den Besteuerungszeitpunkt um eine sog. juristische Sekunde und damit um einen Veranlagungszeitraum - im Streitfall also von dem Veranlagungszeitraum 2001 in das Streitjahr - vorzuverlegen, ist nicht ersichtlich. Vielmehr entnimmt der Senat dem Umstand, dass eine Person - wie im Streitfall der Antragsteller frühestens während des Veranlagungszeitraums 2001 - erst im Verlauf eines Veranlagungszeitraums in dem anderen Vertragsstaat ansässig wird, dass der Besteuerungszeitpunkt denknotwendig auch erst mit oder nach Beginn dieses Veranlagungszeitraums anzunehmen ist.

54

Danach ist eine abweichende Beurteilung auch in einem etwa durchzuführenden Hauptverfahren zweifelsfrei auszuschließen.

55

3. Eine Sicherheitsleistung ist im Streitfall nicht zu verlangen.

56

Die Aussetzung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden (§ 69 Abs. 2 Satz 3, Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 FGO). Die insoweit zu treffende Ermessensentscheidung ist am Zweck der Sicherheitsleistung zu orientieren, Steuerausfälle bei einem für den Steuerpflichtigen ungünstigen Verfahrensausgang zu vermeiden. Dieses öffentliche Interesse tritt indes dann zurück, wenn mit Gewissheit oder doch mit großer Wahrscheinlichkeit ein für den Steuerpflichtigen günstiger Prozessausgang zu erwarten ist (BFH-Beschluss vom 13.12.1999 III B 15/99, BFH/NV 2000, 827 unter II. 2 c m.w.Nachw.). Diese Voraussetzung liegt im Streitfall vor. Auf die Ausführungen vorstehend zu 2. wird verwiesen.

III.

57

1. Der Antragsgegner trägt gemäß § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Verfahrens.

58

2. Die Beschwerde ist gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 in Verbindung mit § 128 Abs. 3 FGO zuzulassen.

59

Die Frage, wann die Wegzugsbesteuerung im Sinne von § 6 Abs. 1, Abs. 3 Nr. 2 AStG vorzunehmen ist, ist - soweit ersichtlich - von dem BFH noch nicht entschieden.

Gründe

II.

39

Die Vollziehung des Bescheids über die Einkommensteuer für das Streitjahr ist auszusetzen, weil ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen.

40

1. Der Antrag ist zulässig.

41

Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 1 FGO). Der Antrag an das Gericht ist jedoch nur zulässig, wenn die Behörde einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder zum Teil abgelehnt hat (§ 69 Abs. 4 Satz 1 FGO). Die Zugangsvoraussetzung ist danach etwa erfüllt, wenn der Antragsteller die Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung beantragt, die Behörde die Aussetzung jedoch nur gegen Sicherheitsleistung gewähren will (Koch in Gräber, FGO, 5. Aufl., 2002, § 69, Rdnr. 73). Die Entscheidung der Behörde ist formlos möglich (Koch in Gräber, a.a.O., Rdnr. 75).

42

Im Streitfall ist der Antrag zulässig, weil der Antragsgegner den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung jedenfalls zum Teil abgelehnt hat. Er hat mit seinem Schreiben vom 20. Januar 2003 hinreichend deutlich gemacht hat, dass er die Aussetzung der Vollziehung - entgegen dem Begehren des Antragstellers im Einspruchsverfahren - nur gegen Sicherheitsleistung gewähren wollte, weil nach der - damaligen - Aktenlage die Voraussetzungen für eine Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung nicht vorliegen würden.

43

2. Der Antrag ist auch begründet.

44

Das Gericht hat die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts auszusetzen und ggf. aufzuheben, wenn ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen (§ 69 Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1 FGO). Bei Steuerbescheiden sind die Aussetzung und die Aufhebung der Vollziehung zwar auf die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die festgesetzten Vorauszahlungen, beschränkt (§ 69 Abs. 2 Satz 8 Halbsatz 1, Abs. 3 Satz 4 FGO). Dies gilt allerdings nicht, wenn die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig erscheint (§ 69 Abs. 2 Satz 8 Halbsatz 2, Abs. 3 Satz 4 FGO).

45

Nach diesen Grundsätzen hat das Gericht die Vollziehung des Bescheids vom 6. August 2003 auszusetzen. Die Aussetzung der Vollziehung erscheint im Streitfall im Hinblick auf die Erfolgsaussichten des Antragstellers in der Hauptsache zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig (§ 69 Abs. 2 Satz 8 Halbsatz 2, Abs. 3 Satz 4 FGO). Die Erfolgsaussichten in der Hauptsache können zur Bejahung wesentlicher Nachteile führen, wenn die Rechtslage klar und eindeutig für die begehrte Regelung spricht und eine abweichende Beurteilung in einem etwa durchzuführenden Hauptverfahren zweifelsfrei auszuschließen ist (dazu näher Beschluss des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 22.12.2003 IX B 177/02, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2004, 353 unter II. 3 a, bb m.w.Nachw.). Mithin sind insoweit die Erfolgsaussichten in der Hauptsache für das Vorliegen wesentlicher Nachteile in weitem Umfang vorgreiflich (BFH-Beschluss in DStR 2004, 353 unter II. 3 a, bb m.w.Nachw.).

46

Der Bescheid vom 6. August 2003 ist nach Ansicht des Senats rechtswidrig, soweit der Antragsgegner gemäß § 17 EStG in Verbindung mit § 6 AStG einen Veräußerungsgewinn des Antragstellers angesetzt hat. Bei einer natürlichen Person, die insgesamt mindestens zehn Jahre nach § 1 Abs. 1 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig war und deren unbeschränkte Steuerpflicht durch Aufgabe des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthaltes endet, ist auf Anteile an einer inländischen Kapitalgesellschaft § 17 EStG im Zeitpunkt der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht auch ohne Veräußerung anzuwenden, wenn im übrigen für die Anteile zu diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen dieser Vorschrift erfüllt sind (§ 6 Abs. 1 Satz 1 AStG). Der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht im Sinne von § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG steht gleich etwa die Begründung eines Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthaltes oder die Erfüllung eines anderen ähnlichen Merkmals in einem ausländischen Staat, wenn die Person auf Grund dessen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung als in diesem Staat ansässig anzusehen ist (§ 6 Abs. 3 Nr. 2 AStG).

47

Für das Streitjahr ist der Antragsteller noch nicht als in den USA ansässig anzusehen. Nach Art. 4 Abs. 1 Satz 1 DBA-USA bedeutet der Ausdruck "eine in einem Vertragsstaat ansässige Person" eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort etwa auf Grund ihres Wohnsitzes oder ihres ständigen Aufenthalts steuerpflichtig ist. Steuerpflichtig im Sinne von Art. 4 Abs. 1 Satz 1 DBA-USA ist eine natürliche Person, die in einem der beiden Vertragsstaat oder in beiden Vertragsstaaten der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegt (vgl. Wolff in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 4 DBA-USA, Rdnr. 2; Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 4 MA, Rdnr. 2; Lehner in Vogel, Doppelbesteuerungsabkommen, 4. Aufl., 2003, Art. 4, Rdnr. 25). Die Frage nach der unbeschränkten Steuerpflicht wiederum ist nach dem innerstaatlichen Recht des jeweiligen Vertragsstaates zu beurteilen (Wolff, Art. 4 DBA-USA, Rdnr. 15; Wassermeyer, Art. 4 MA, Rdnrn. 2, 25, 26). Eine natürliche Person ist danach in den USA nur steuerpflichtig, wenn

48

sie die Staatsangehörigkeit der USA besitzt oder

49

ihr aufgrund einer Einwanderungserlaubnis (green card) der dauernde Aufenthalt in den USA gestattet ist oder

50

sie tatsächlich die Voraussetzungen eines längeren Aufenthalts erfüllt

51

(Wolff, Art. 4 DBA-USA, Rdnr. 25; Lehner in Vogel, Art. 4 DBA, Rdnr. 41). Der Wohnsitz begründet dagegen für sich alleine noch nicht die unbeschränkte Steuerpflicht in den USA (Wolff, Art. 4 DBA-USA, Rdnr. 20).

52

Der Antragsteller besaß im Streitjahr jedoch unstreitig weder die Staatsangehörigkeit noch eine Einwanderungserlaubnis der USA. Ebenso steht fest, dass der Antragsteller die Voraussetzungen eines längeren Aufenthalts in den USA jedenfalls im Streitjahr noch nicht erfüllte. Hierüber sind sich im Streitfall auch die Beteiligten einig. Anhaltspunkte dafür, dass der Antragsteller die Voraussetzungen eines längeren Aufenthalts schon im Streitjahr erfüllt haben könnte, sind weder von dem Antragsgegner vorgetragen noch nach Aktenlage ersichtlich. Vielmehr sprechen auch die von dem Antragsteller vorgelegte Kopie des Schreibens der Kanzlei aus ... vom 15. März 2002 nebst der diesem Schreiben beigefügten Kopie seiner "U.S. Nonresident Alien Income Tax Return" für das Streitjahr dafür, dass der Antragsteller im Streitjahr in den USA noch nicht unbeschränkt steuerpflichtig war (vgl. Wassermeyer, Art. 4 MA, Rdnr. 26).

53

Dagegen ist die Ansicht des Antragsgegners, dass die Wegzugsbesteuerung im Sinne von § 6 Abs. 1, Abs. 3 Nr. 2 AStG im Streitjahr vorzunehmen sein soll, selbst für den Fall nicht nachvollziehbar, dass der Antragsteller bereits für den nachfolgenden Veranlagungszeitraum als in den USA ansässig anzusehen sein sollte. Eine Rechtsgrundlage dafür, in solchen Fällen den Besteuerungszeitpunkt um eine sog. juristische Sekunde und damit um einen Veranlagungszeitraum - im Streitfall also von dem Veranlagungszeitraum 2001 in das Streitjahr - vorzuverlegen, ist nicht ersichtlich. Vielmehr entnimmt der Senat dem Umstand, dass eine Person - wie im Streitfall der Antragsteller frühestens während des Veranlagungszeitraums 2001 - erst im Verlauf eines Veranlagungszeitraums in dem anderen Vertragsstaat ansässig wird, dass der Besteuerungszeitpunkt denknotwendig auch erst mit oder nach Beginn dieses Veranlagungszeitraums anzunehmen ist.

54

Danach ist eine abweichende Beurteilung auch in einem etwa durchzuführenden Hauptverfahren zweifelsfrei auszuschließen.

55

3. Eine Sicherheitsleistung ist im Streitfall nicht zu verlangen.

56

Die Aussetzung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden (§ 69 Abs. 2 Satz 3, Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 FGO). Die insoweit zu treffende Ermessensentscheidung ist am Zweck der Sicherheitsleistung zu orientieren, Steuerausfälle bei einem für den Steuerpflichtigen ungünstigen Verfahrensausgang zu vermeiden. Dieses öffentliche Interesse tritt indes dann zurück, wenn mit Gewissheit oder doch mit großer Wahrscheinlichkeit ein für den Steuerpflichtigen günstiger Prozessausgang zu erwarten ist (BFH-Beschluss vom 13.12.1999 III B 15/99, BFH/NV 2000, 827 unter II. 2 c m.w.Nachw.). Diese Voraussetzung liegt im Streitfall vor. Auf die Ausführungen vorstehend zu 2. wird verwiesen.

III.

57

1. Der Antragsgegner trägt gemäß § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Verfahrens.

58

2. Die Beschwerde ist gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 in Verbindung mit § 128 Abs. 3 FGO zuzulassen.

59

Die Frage, wann die Wegzugsbesteuerung im Sinne von § 6 Abs. 1, Abs. 3 Nr. 2 AStG vorzunehmen ist, ist - soweit ersichtlich - von dem BFH noch nicht entschieden.