Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2016-01-13, Aktenzeichen 9 K 283/13

Tatbestand

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Streitig ist die steuerliche Behandlung einer Zahlung, die für die Pfandentlassung von zur Veräußerung bestimmter Grundstücke an die vormaligen Eigentümer gezahlt wird.

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Die Kläger sind Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Der Kläger schloss mit seinen Eltern, der Beilgeladenen und ihrem zwischenzeitlich verstorbenen Ehemann, am 27. September 1987 einen Hofübergabevertrag bezüglich des im Grundbuch von A. … - eingetragenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebes. Der Betrieb hatte zum Übergabezeitpunkt eine Größe von 39 ha. Der Kläger verpflichtete sich vertraglich, eine monatliche lebenslängliche Rente bis zum Tode des zuletzt Versterbenden i.H.v. 2.000 DM an die Eltern zu zahlen. Ferner verpflichtete er sich unter Tz. 5 des vorgenannten Vertrages gegenüber seinen Eltern, zu deren Lebzeiten das erworbene Grundstück nicht zu veräußern oder zu belasten. Bei Zuwiderhandlung war der Kläger verpflichtet, das Grundstück unverzüglich unentgeltlich auf seine Eltern oder einen von diesen benannten Dritten auf seine Kosten unter Tragung der Steuern zu übertragen.

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Mit diesem Vertrag wurde unter anderem auf dem vorbezeichneten Grundbesitz die Eintragung einer Reallast i.H.v. 2.000 DM zugunsten der Eltern und die Eintragung einer Vormerkung gemäß § 883 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zugunsten der Eltern bzw. der Geschwister des Klägers zur Sicherung der bedingten und befristeten Ansprüche auf Rückübertragung des Eigentums an dem übertragenen Grundbesitz ins Grundbuch bewilligt.

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Im Hinblick auf eine vom Kläger beabsichtigte Veräußerung einzelner Grundstücke des Hofes an die Gemeinde Isernhagen wurde dieser Hofübergabevertrag mit Vertrag vom 14. November 2008 geändert. Die Eltern stimmten einer lastenfreien Übertragung von vier im Einzelnen benannten Flurstücken auf die Gemeinde Isernhagen zu und bewilligten die Pfandentlassung dieser Grundstücke aus der Haftung aller Belastungen. Im Gegenzug und als Ausgleich für den Verlust der Besicherungen der Leibrente durch die Freigaben zur Veräußerung sowie Teilaufhebungen der Veräußerungs- und Belastungsverbote sowie der Grundbuchabsicherung der Rente, gleichermaßen als deren zusätzliche Altersversorgung, (so wörtlich in Ziff. 2 des „Abänderungsvertrags“) trat der Kläger seine Zahlungsansprüche gegen die Gemeinde Isernhagen aus diesen Veräußerungsverträgen i.H. eines erstrangigen Teilbetrages von insgesamt 250.000 € an die Eltern ab mit der Anweisung an die Gemeinde, die Zahlung dieses Betrages aus fälligen Raten an die Eltern zu leisten.

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Bezüglich der weiteren Einzelheiten wird auf die vorliegende beglaubigte Kopie des „Abänderungsvertrags zum Hofübertragungsvertrags vom 27. September 1987“ vom 14. November 2008 Bezug genommen.

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Mit Kaufvertrag vom 18. Februar 2009 veräußerte der Kläger eines der vier vorgenannten Grundstücksflächen mit einer Größe von 31.042 qm (Größe aller Grundstücksflächen: 47.208 qm) an die Gemeinde Isernhagen zum Preis von 74.500 €. Gemäß § 3 des Vertrages wurde der Kaufpreis bis zur Bestandskraft des zu erstellenden Bebauungsplans gestundet und war spätestens am 1. Juni 2011 fällig. Die Übergabe wurde gemäß § 5 des Vertrages auf den Tag der Eigentumsumschreibung des Kaufgegenstandes vereinbart, spätestens sollte dies der 1. Juni 2011 sein. Unter § 8 des Vertrages vereinbarten die Parteien bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen einen Kaufpreisnachbesserungsanspruch. Der zunächst vereinbarte Kaufpreis von 74.500 € wurde am 1. Juni 2011 von der Gemeinde Isernhagen auf das Notaranderkonto zugunsten der Eltern des Klägers überwiesen.

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In der Folgezeit zahlte die Gemeinde Isernhagen – entsprechend dem Fortgang des Bauleitplanverfahrens und der Rechtskraft des Bebauungsplans - am 11. September 2012, 16. März 2013, 20. Dezember 2013, 20. Juni 2014 und 16. Dezember 2014 weitere Kaufpreisanteile für die streitbefangenen Grundstücke, die bis einschließlich der am 20. Dezember 2013 fälligen Zahlung vertragsgemäß bis zur Höhe von 250.000 € an die Eltern des Klägers gingen. Die darüber hinausgehenden Zahlungen erfolgten direkt an den Kläger. Nach Auskunft der Gemeinde Isernhagen betreffen die vorgenannten Zahlungen (einschließlich 16. Dezember 2014) ca. 40 v.H. des streitbefangenen Grundstücks. Mindestens weitere 40 v.H. des streitbefangenen Grundstücks sollen durch die Gemeinde Isernhagen nach Parzellierung bis 2018 verkauft werden mit der Folge, dass der Kläger dann mit weiteren Kaufpreisanteilen rechnen kann.

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Der Kläger ermittelt den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft gemäß § 4 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) durch Betriebsvermögensvergleich. In der am 28. Februar 2012 erstellten Bilanz per 30. Juni 2011 für das Wirtschaftsjahr 2010/2011 buchte er das an die Gemeinde Isernhagen veräußerte Grundstück aus. Der Gewinn aus der Veräußerung wurde wie folgt ermittelt:

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Veräußerungspreis:

74.500,00 €

Buchwertabgang:

./. 38.989,38 €

Entschädigungszahlung:

./. 74.500,00 €

Verlust:

./. 38.989,38 €

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Das beklagte Finanzamt ließ den Abzug der Entschädigungszahlung jedoch nur in dem Umfang zu, wie sie auf die Ablösung des „Veräußerungsverbots“ entfiel. Der Wert dieses Sicherungsrechts sei prozentual vom Kapitalwert der Rente zu bestimmen. Im Verhältnis Gesamtfläche/Verkaufsfläche trete für 12 v.H. des Barwerts der Leibrente von 187.586 € eine Sicherungsablösung im Grundbuch ein (= 22.511 €). Im Verhältnis gesamte zu veräußernde Fläche (47.208 qm)/ veräußertes Grundstück (31.042 qm) entfielen davon 65 % (= 14.632 €) auf das im Wirtschaftsjahr 2010/2011 veräußerte Grundstück. In dieser Höhe entstünden auf der Seite des Klägers nachträgliche Anschaffungskosten und auf der Seite der Beigeladenen nachträgliche Betriebseinnahmen. Im Übrigen handele es sich um eine gemäß § 12 Nr. 2 EStG nichtabzugsfähige Unterhaltsleistungen.

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Der hiergegen gerichtete Einspruch hatte keinen Erfolg.

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Mit der vorliegenden Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren aus dem Einspruchsverfahren, gerichtet auf vollständige Berücksichtigung der Entschädigungszahlung von 74.500 €, weiter. Zur Begründung der Klage tragen sie im Wesentlichen Folgendes vor:

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Bei den Kosten, die der Kläger im Vertrag mit der Gemeinde Isernhagen zugunsten seiner Eltern auf sich genommen habe, handele es sich entweder um Anschaffungs- oder Veräußerungskosten. Letztlich gehe es in dem streitbefangenen Abänderungsvertrag ausschließlich um die Lastenfreigabe von dinglichen Rechten für die zum Verkauf anstehenden Grundstücke. Das Geschäft selbst sei der Kaufvertrag mit der Gemeinde Isernhagen, aus dem sich der Kläger einen Veräußerungsgewinn versprochen habe. Die Kosten für die Freimachung des Grundbuches stünden im direkten Zusammenhang mit der Veräußerung und nicht mit der Hofübergabe und der Festsetzung der Rente im Jahr 1987. Da der Betrieb der Landwirtschaft fortbestehe und die Aufwendungen zur Freimachung der Grundpfandrechte nur einem kleinen Teil des Hofes beträfen, handele es sich um Betriebsausgaben, zumal die Besicherung der Rente nach wie vor absolut unangetastet geblieben sei. Der verbleibende Hof gewähre weit mehr Sicherheit als die nach den Sterbetafeln bewertete, noch zu zahlende Rente.

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Die Kläger beantragen,

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die für die Freimachung des Grundbuchs zwecks Veräußerung an die Eltern im Wirtschaftsjahr 2010/2011 geleistete Zahlung i.H.v. 74.500 € insgesamt – und nicht nur in Höhe der bereits berücksichtigten 14.632 € - als nachträgliche, den Veräußerungsgewinn mindernde Anschaffungskosten oder Veräußerungskosten zu berücksichtigen und die Einkommensteuer 2010 entsprechend herabzusetzen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Zunächst vertrat der Beklagte im Einspruchsbescheid vom 12. November 2013 die Auffassung, dass Anschaffungskosten nur insoweit anzunehmen seien, als die Zahlung an die Eltern als Ausgleich für die Teilaufhebung der Veräußerungs- und Belastungsverbote geleistet worden sei. Soweit die Zahlung auf die Gewährung einer zusätzlichen Altersversorgung sowie den Verzicht auf die Besicherung der Leibrente entfiele, seien die Aufwendungen privat veranlasst und nicht abzugsfähig. Eine Aufteilung habe ggf. im Schätzwege zu erfolgen.

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Im Klageverfahren – erstmals mit Schreiben vom 18. November 2015 – vertritt der Beklagte nun die Auffassung, eine Berücksichtigung von Anschaffungskosten komme im Hinblick auf den Zusammenhang mit der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen gar nicht in Betracht. Eine Entgeltlichkeit könne hier nur angenommen werden, soweit das Entgelt höher sei als das Kapitalkonto des übernommenen Betriebs. Eine gesonderte Betrachtung im Hinblick auf die Lastenfreigabe im Anschluss an die Vermögensübergabe scheide daher aus. Im Streitfall sei nicht dargelegt worden, dass die Ablösezahlung von 250.000 € das Kapitalkonto des übernommenen Betriebs übersteige.

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Bei Annahme von Anschaffungskosten sei im Übrigen zur Sicherstellung der Besteuerung der stillen Reserven eine Versteuerung des Ablösebetrags bei der Beigeladenen als nachträgliche Betriebseinnahmen vorzunehmen.

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Die Beigeladene ist der Auffassung, dass die streitbefangene Ablösezahlung weder zu Anschaffungskosten beim Kläger noch zu nachträglichen Betriebseinnahmen bei ihr führt. Für die Beigeladene und ihren verstorbenen Ehemann hätten der Verlust der Besicherung und die zusätzliche Altersversorgung im Vordergrund gestanden. Bezüglich des weiteren Vorbringens wird auf den Schriftsatz vom 5. Januar 2016 Bezug genommen.

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Im laufenden Klageverfahren hat der Beklagte den streitbefangenen Einkommensteuerbescheid 2010 zunächst mit Bescheid mit vom 24. März 2015 geändert und dabei die Einkünfte des Klägers aus Land- und Forstwirtschaft aus Beteiligungen gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO an eine Mitteilung vom 2. Oktober 2014 über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen angepasst und die Einkünfte als Einzelunternehmer im Hinblick auf nachträglich zugeflossene Veräußerungserlöse aus dem streitbefangenen Verkauf vom 18. Februar 2009 gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 2 Abgabenordnung (AO) erhöht. Die Erhöhung der Einkünfte wegen der nachträglich zugeflossenen Veräußerungserlöse hat der Beklagte mit Bescheid vom 11. November 2015 rückgängig gemacht.

Entscheidungsgründe

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1. Die Klage ist teilweise begründet.

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Der angefochtene Einkommensteuerbescheid 2010 vom 27. März 2012, in Gestalt des Einspruchsbescheides vom 12. November 2013, zuletzt geändert durch Einkommensteuerbescheid vom 11. November 2015, ist im aus der Tenorierung erkennbaren Umfang rechtswidrig und verletzt die Kläger insoweit in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung – FGO -). Zu Unrecht hat der Beklagte die an die Eltern des Klägers für die Pfandentlassung geleistete Zahlung in Höhe von 74.500 € nur mit einem Teilbetrag von 14.632 € als nachträgliche Anschaffungskosten im Rahmen der Berechnung des steuerpflichtigen Gewinns aus dem im Wirtschaftsjahr 2010/2011 veräußerten streitbefangenen Grundstücks berücksichtigt. Der Ablösebetrag stellt vielmehr in Höhe von 48.991 € (65,76 v.H. von 74.500 €) nachträgliche Anschaffungskosten dar und mindert in dieser Höhe den Veräußerungsgewinn.

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a. Anschaffungskosten sind nach § 255 Abs. 1 Handelsgesetzbuch (HGB) diejenigen Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen. Erwerben bedeutet das Überführen eines Gegenstandes von der fremden in die eigene wirtschaftliche Verfügungsmacht (etwa BFH-Urteil vom 29. Juli 1997 IX R 89/94, BStBl. II 1997, 772).

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aa. Steht einem Dritten ein dingliches Recht an einem Grundstück zu, und löst der Eigentümer das dingliche Recht ab, so sind nach allgemeiner Meinung die Ablösezahlungen dann nachträgliche Anschaffungskosten i.S.v. § 255 Abs. 1 HGB, wenn durch das dingliche Recht die Befugnisse des Eigentümers i.S.v. § 903 BGB, wozu u.a. das Recht auf Nutzung und Veräußerung des Vermögensgegenstandes zählt, beschränkt waren und der Eigentümer durch die Ablösezahlung die Beschränkung seiner Eigentümerbefugnisse beseitigt und sich die vollständige rechtliche und wirtschaftliche Verfügungsmacht an dem Grundstück verschafft (ständige Rechtsprechung des BFH: vgl. Urteile vom 18. November 2014 IX R 49/13, BStBl. II 2015, 224 betr. Zahlungen für die Ablösung eines (Vorbehalts-)Nießbrauchs an einer Beteiligung i.S. von § 17 EStG; vom 17. April 2007 IX R 56/06, BStBl. II 2007, 956; vom 31. März 2004 X R 66/98, BStBl. II 2004, 830; vom 29. Juli 1997 IX R 89/94, BStBl. II 1997, 772; vom 6. Juli 1993 IX R 112/88, BStBl. II 1998, 429; vom 15. Dezember 1992 323/87, BStBl. II 1993, 488; FG Nürnberg, Urteil vom 17. September 2001 I 282/2000, DStRE 2002, 194 betr. Ablösesumme für Stromleitungsrecht; Schmidt/Kulosa, Kommentar zum EStG, 34. Auflage 2015, § 6 Rz. 86; Winkeljohann in Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zum EStG/KStG, § 6 EStG Rz. 401; Leimgärtner, Besteuerung der Landwirte, 49a Rz. 51; Felsmann, Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirte, B Rz. 607d; Fischer in Kirchhof, Kompaktkommentar zum EStG, § 6 Rz. 41). Auch Zahlungen zur Ablösung obligatorischer Nutzungsrechte können zu nachträglichen Anschaffungskosten führen (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 16. August 2000 VII R 252/97, EFG 2000, 1312).

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bb. Bei den von der Rechtsprechung als nachträgliche Anschaffungskosten anerkannten Ablösezahlungen handelt es sich – soweit ersichtlich – schwerpunktmäßig um Fälle der Löschung von Erbbaurechten und Ablösung von Wohnrechten oder Nießbrauchsrechten (vgl. etwa Zusammenstellung in BFH-Urteil vom 17. November 2004 I R 96/02, BStBl. II 2008, 296). Aber auch Zahlungen an einen Vorkaufsberechtigten zur Ablösung eines schuldrechtlich vereinbarten Vorkaufsrechts führen zu nachträglichen Anschaffungskosten (vgl. BFH-Beschluss vom 11. Februar 2004 VIII B 92/03, juris, betr. Vorkaufsrecht an einem GmbH-Anteil).

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cc. Anders als bei einem vorbehaltenen Nutzungsrecht beschränkt die bloße dingliche Sicherung eines schuldrechtlichen Anspruchs allerdings nicht die Eigentümerbefugnisse in der Weise, dass erst die Ablösezahlung und die Löschung der dinglichen Sicherung dem Steuerpflichtigen die volle rechtliche und wirtschaftliche Verfügungsmacht an dem Grundstück verschafft hat (vgl. dazu BFH-Urteile vom 21. Juli 1992 IX R 14/89, BStBl. II 1993, 484, und vom 29. Juli 1997 IX R 89/94, BStBl. II 1997, 772; Fischer in Kirchhof, Einkommensteuergesetz, Kompaktkommentar, § 6 Rn. 41). Aus diesem Grund hat der BFH entschieden, dass die Ablösung einer privaten Versorgungsrente auch dann nicht zu nachträglichen Anschaffungskosten von im Rahmen einer vorweggenommenen Erfolg übertragenem Grundbesitz führt, wenn diese durch eine Reallast dinglich abgesichert war (vgl. BFH-Urteil vom 31. März 2004 X R 66/98, BStBl. II 2004, 830). Durch die Reallast sei der Eigentümer nicht in der Ausübung seiner Befugnisse – Nutzung und Veräußerung - beschränkt.

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dd. Diese vorstehenden Grundsätze gelten – entgegen der Auffassung des Beklagten – unabhängig davon, ob das Grundstück entgeltlich oder unentgeltlich, durch Erbfall oder im Rahmen der vorgenommene Erbfolge im Rahmen einer Betriebs- oder Hofübertragung erworben wurde (vgl. etwa Winkeljohann in Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zum EStG/KStG, § 6 EStG Rz. 401; Leimgärtner, Besteuerung der Landwirte, 49a Rz. 51; Felsmann, Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirte, B Rz. 607d m.w.N. auf die BFH-Rechtsprechung). So hat der BFH diese Grundsätze im vorgenannten Urteil vom 31. März 2004 (X R 66/98, BStBl. II 2004, 830) in einem Fall angewendet, in dem es um die Beurteilung der Ablösung einer privaten Versorgungsrente ging, die im Rahmen einer Vermögensübertragung im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge vereinbart wurde.

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Die Argumentation des Beklagten, wonach nachträgliche Anschaffungskosten bei Übertragung eines Betriebs im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge erst entstehen können, wenn die Gegenleistung über dem steuerlichen Kapitalkonto des übergebenen Betriebs liegt, geht im vorliegenden Zusammenhang fehl. Diese Überlegung, die vermutlich Tz. 35 des BMF-Schreibens vom 13. Januar 1993 IV B 3-S 2190-37/92, BStBl. I 1993, 80) entlehnt ist, betrifft allein die Abgrenzung unentgeltlicher/(teil-)entgeltlicher Erwerb und ist für die Beurteilung der nachträglichen Anschaffungskosten eines bestimmten Wirtschaftsguts ohne Belang. Hinsichtlich der steuerlichen Beurteilung von Aufwendungen als nachträgliche Anschaffungskosten kommt es allein darauf an, ob diese nach der Zweckbestimmung und den wirtschaftlichen Gesichtspunkten der Beschaffung des Wirtschaftsguts tatsächlich zuzuordnen sind (vgl. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 28. April 2015 8 K 2129/13, juris, Rev. eingelegt, Az. des BFH: IV R 37/15 betr. Kostenbeitrag zur Änderung des Bebauungsplans und Entschädigung für die Löschung einer Dienstbarkeit).

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b. Unter Berücksichtigung dieser vorstehenden Rechtsprechungsgrundsätze, denen der Senat folgt, führt auch die streitbefangene, für die Pfandentlassung an die Eltern geleistete Zahlung dem Grunde nach zu nachträglichen, den Veräußerungsgewinn mindernden Anschaffungskosten.

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aa. Die Ablösung der Vormerkung, mit der die Rückübertragungsansprüche der Eltern im Falle der Veräußerung durch den Kläger gesichert waren, ist betrieblich oder nicht privat veranlasst und führt – entsprechend der Ablösung eines Vorkaufsrechts im Falle einer vorgehenden entgeltlichen Übertragung – zu nachträglichen Anschaffungskosten, weil der Kläger erst durch die Ablösung die wirtschaftliche Verfügungsbefugnis – Veräußerungsbefugnis - über das Grundstück erhält (so auch BFH-Beschluss vom 11. Februar 2004 VIII B 92/03, juris, betr. schuldrechtlich vereinbartes Vorkaufsrecht an einem GmbH-Anteil). Eine Veräußerung ist zwar theoretisch auch ohne Löschung der Vormerkung denkbar, denn eine vormerkungswidrige Verfügung führt gemäß § 883 Abs. 2 BGB nur zu einer relativen Unwirksamkeit. Der vormerkungswidrige Erwerber wird gegenüber jedermann – mit Ausnahme des Vormerkungsberechtigten – Rechtsinhaber (Palandt/Bassenge, BGB-Kommentar, § 883 Rz. 21). Gleichwohl ist eine Verfügung wirtschaftlich nicht denkbar, denn der Erwerber wird nicht in Kauf nehmen, dass sich der Vormerkungsberechtigte auf die Unwirksamkeit berufen kann. Dies gilt umso mehr, wenn lediglich eine unentgeltliche Rückübertragung durch eine Vormerkung abgesichert werden soll, denn in diesem Fall kann ein Erwerber nicht ernsthaft damit rechnen, Eigentümer zu bleiben.

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Die Begründung des Rechts auf Rückübertragung im Rahmen der unentgeltlichen Hofübertragung, die sich im Rahmen der Privatsphäre abspielte, ist dabei ohne Bedeutung und veränderte nicht den zweckgerichteten Zusammenhang mit der Erlangung der umfassenden Eigentümerbefugnisse i.S.v. § 903 BGB.

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bb. Es kann dahinstehen, ob hinsichtlich der Ablösung der Reallast, die der Besicherung der Versorgungsrente dient, die Voraussetzungen für die Annahme nachträglicher Anschaffungskosten nicht vorliegen. Eine Aufteilung der einheitlichen Ablösezahlung ist hier nicht geboten, weil der Wegfall der Besicherung gegenüber den Rechten aus der Rückübertragung wertmäßig unbedeutend ist.

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In entsprechender Anwendung der Grundsätze des Großen Senats des BFH zur Aufteilung gemischt veranlasster Aufwendungen (Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BStBl. II 2010, 672) sind geringfügige Veranlassungsbeiträge hierbei unbeachtlich. Ist eine prozentuale Aufteilung möglich, bietet sich die 10 v.H.-Grenze als Maßstab für die Bestimmung der Unwesentlichkeit an. Andernfalls muss im Rahmen einer wertenden Gesamtwürdigung festgestellt werden, ob es sich um einen unwesentlichen privaten Veranlassungsbeitrag handelt. Dass sich dieser nicht beziffern lässt, hindert die Berücksichtigung von wesentlich betrieblich veranlassten Aufwendungen nicht (vgl. Schmidt/Loschelder, EStG, 34. Auflage 2015, § 9 Rz. 55).

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Im Streitfall kann ein genauer Wert für den Wegfall der Besicherung der Versorgungsrente zwar nicht festgestellt werden. Nach Überzeugung des Senats ergibt sich die Unwesentlichkeit des darauf entfallenden Anteils der Ablösezahlung jedoch insbesondere aus dem Umfang der aufgegebenen Besicherung. Die nicht mehr zur Besicherung der Rente zur Verfügung stehenden Grundstücke (47.208 qm) machen nur 12,1 v.H. der Gesamtfläche von 39 ha aus. Zu berücksichtigen ist dabei zudem, dass nicht die Versorgungsrente selbst abgelöst wird, sondern die Eltern im Rahmen des Änderungsvertrags lediglich auf einen unbedeutenden Teil der Besicherung verzichtet haben. Der für die Eltern verbleibende, als dingliche Sicherung für die Versorgungsrente zur Verfügung stehende Grundbesitz (ca. 34 ha) führt zu einer vielfachen Absicherung der Rentenzahlungen. Ein spürbar erhöhtes Risiko des Ausfalls der Rente sind die Eltern mit dem Verzicht damit nicht eingegangen. Der Umfang des Verzichts auf die Besicherung fällt danach im Rahmen einer Gesamtwürdigung nicht in Gewicht.

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cc. Den Umstand, dass die Ablösezahlung an die Eltern insgesamt auch der zusätzlichen Altersversorgung dienen soll, hält der Senat für unerheblich. Es handelt sich hierbei um sog. Einkommensverwendung, die den Charakter der Ablösezahlungen nicht beeinflusst.

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dd. Bei wirtschaftlicher Betrachtung entfällt die Ablösezahlung nach Überzeugung des Senats damit vollständig auf den Verzicht der grundbuchrechtlich mit einer Vormerkung gesicherten Veräußerungsverbote/Rückübertragungsansprüche mit der Folge, dass die Zahlung dem Grund nach zu nachträglichen Anschaffungskosten führt.

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c. Der Ablösezahlung stellt danach zwar auch der Höhe in vollem Umfang nachträgliche Anschaffungskosten dar. Zu berücksichtigen ist allerdings für den Streitfall, dass diese Anschaffungskosten alle vier von der Pfandentlassung erfassten Grundstücke betreffen und daher zwingend auf diese gleichmäßig, d.h. entsprechend der Grundstücksgröße, zu verteilen sind. Dies hat zur Folge, dass die streitbefangene Teilzahlung von 74.500 € auch nur anteilig als nachträgliche Anschaffungskosten dem vorliegend veräußerten Grundstück zugeordnet werden kann, und zwar i.H.v. 48.991 € (entsprechend dem Verhältnis der veräußerten Grundstücksfläche von 31.042 qm zur Gesamtfläche der aus der Haftung entlassenen vier Grundstücke von 47.208 qm = 65,76 v.H.). Je nach Fortgang der weiteren Veräußerungen und Kaufpreiszahlungen wirkt sich der verbleibende Teil des Ablösebetrags von 250.000 € dann zu einem späteren Zeitpunkt steuermindernd aus.

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Nach alledem konnte die Klage nur insoweit Erfolg haben.

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2. Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 136 Abs. 1, 139 Abs. 4 FGO. Der Beigeladenen war keine Erstattung ihrer Kosten zuzubilligen, weil sie weder einen Sachantrag gestellt noch durch ihren Sachvortrag oder ihre Rechtsausführungen das Verfahren wesentlich gefördert hat (§ 139 Abs. 4 FGO; vgl. hierzu Gräber/Stapperfend, FGO-Kommentar, § 139 Rz. 136 ff. m.w.N. auf die höchstrichterliche Rechtsprechung).

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3. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.

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4. Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung und zur Fortbildung des Rechts zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nrn. 1 und 2 1. Alt. FGO).

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