Finanzgericht Köln (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-06-18, Aktenzeichen 14 K 1714/10
ECLI:DE:FGK:2014:0618.14K1714.10.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

1

Tatbestand

2

Die Beteiligten streiten über den Erlass von Zinsen gemäß § 233a der Abgabenordnung zur Umsatzsteuer für die Streitjahre (2001 bis 2005).

3

Die Klägerin ist Unternehmerin. Gegenstand ihres Unternehmens sind Finanzierungsleistungen im Zusammenhang mit dem Erwerb von Lkw. Eine der angebotenen Finanzierungsvarianten ist der Mietkaufvertrag. Die Finanzierung von Mietkaufverträgen wird dabei zum Teil als sogenannte „sale-and-Mietkauf-back Variante“ abgewickelt.

4

In der „sale-and-Mietkauf-back-Variante“ veräußert der Kunde den vom Hersteller erworbenen Lkw an die Klägerin, um ihn anschließend in Form eines Mietkaufvertrages anzumieten. Mit Auslaufen des Mietkaufvertrages und Zahlung der letzten Mietkaufrate geht das zivilrechtliche Eigentum an dem Lkw automatisch auf den Kunden über.

5

Die Klägerin und ihre Vertragspartner behandelten dies als umsatzsteuerpflichtige Lieferungen. Über beide Geschäfte wurden Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis erteilt. In Rechnung gestellte Umsatzsteuer wurde von der Klägerin unter Abzug von Vorsteuer entrichtet. Der Umfang der „sale-and-Mietkauf-back“ Geschäfte der Klägerin ergibt sich aus Anlage 1 zum Betriebsprüfungsbericht vom 2. Juli 2008, auf die verwiesen wird.

6

Mit Beschluss vom 15. März 2002 (7 B 7047/02, Entscheidungen der Finanzgerichte--EFG-- 2002, 789) entschied das Finanzgericht Berlin, im summarischen Verfahren der Aussetzung der Vollziehung, dass in sale-and-lease-back Fällen, in denen der Leasingnehmer (Mietkäufer) wirtschaftlicher Eigentümer des Leasinggegenstandes (Mietkaufgegenstandes) bleibe, zwischen dem Leasingnehmer (Mietkäufer) und dem Leasinggeber (Mietverkäufer) keine umsatzsteuerbaren Liefervorgänge stattfinden. Mit Beschluss vom 14. Oktober 2002 (V B 60/02, BFH/NV 2003, 87) entschied daraufhin der Bundesfinanzhof, dass es ernstlich zweifelhaft ist, ob ein sale-and-lease-back-Geschäft als Darlehensgewährung zu beurteilen ist, da der V. Senat es für angemessen hielt, über die zutreffende Beurteilung der im Rahmen eines sale-and-lease-back-Vertrages bewirkten Lieferungen oder sonstigen Leistungen nicht in dem summarischen Verfahren der Aussetzung der Vollziehung zu entscheiden.

7

Mit Urteil vom 9. Februar 2006 V R 22/03, BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727 betreffend das Streitjahr 1999 (vorhergehend Urteil des Finanzgerichts Berlin vom 18. März 2003 7 K 7516/01, EFG 2003, 887) entschied der Bundesfinanzhof (BFH), dass beim „sale-and-lease-back“ Verfahren der Übertragung des zivilrechtlichen Eigentums an dem Leasinggut durch den Leasingnehmer an den Leasinggeber eine bloße Sicherungs- und Finanzierungsfunktion zukommen kann, mit der Folge, dass weder diese Übertragung noch die Rückübertragung des Eigentums vom Leasinggeber an den Leasingnehmer umsatzsteuerlich als Lieferung zu behandeln ist.

8

Im Rahmen der Betriebsprüfung wurde das Urteil des BFH in BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727 ab dem Veranlagungszeitraum 2001 angewandt. Der Vorsteuerabzug der Klägerin wurde für ab dem Jahr 2001 geschlossene „sale-and-Mietkauf-back“ Verträge versagt. Eine Korrektur der Umsatzsteuer erfolgte aufgrund der Regelung des § 14c des Umsatzsteuergesetzes in der für den Streitzeitraum gültigen Fassung (UStG) nicht.

9

Aufgrund der Betriebsprüfung erließ der Beklagte am 19. September 2008 geänderte Umsatzsteuerbescheide in denen er die Umsatzsteuer höher festsetzte. Mit der Steuerfestsetzung war auch die Festsetzung von Zinsen gemäß § 233a Abs. 4 der Abgabenordnung (AO) aufgrund der Verzinsung der Umsatzsteuernachforderung verbunden. Diese Zinsen entfallen wie folgt auf die Versagung des Vorsteuerabzugs aus den „sale-and-Mietkauf-back“ Verträgen der Klägerin:

10

Jahr

Betrag der Vorsteuerkürzung aufgrund der „sale-and-Mietkauf-back“ Verträge nach Tz. 2.2. und Anlage 1 des Betriebsprüfungsberichts vom 2. Juli 2008

Zinsen hierauf

EUR

EUR

2001

209.418,71

68.055,00

2002

516.518,72

136.872,50

2003

341.622,96

70.028,00

2004

325.683,34

47.212,00

2005

427.938,48

36.371,50

11

Mit Schreiben vom 14. August 2009 stellte die Klägerin beim Beklagten einen Antrag auf abweichende Festsetzung der Zinsen aus sachlichen Billigkeitsgründen gemäß § 163 AO.

12

Mit Bescheid vom 20. August 2009 lehnte der Beklagte den Antrag ab. Zur Begründung führte er im Wesentlichen aus, für den Fall einer rückwirkenden verschärfenden Änderung der Rechtsprechung sei es Sache der obersten Verwaltungsbehörden, auf der Grundlage der §§ 163 oder 227 AO, unbillige Auswirkungen unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes durch Übergangsregelungen zu vermeiden (Beschluss des Großen Senats --GrS-- des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751). Derartige Regelungen dienten der Anpassung der Verwaltungspraxis an die geänderte Rechtsauffassung, die von der bisherigen Verwaltungsauffassung abweiche. Es solle im Wesentlichen hierdurch -- im Interesse der Gleichbehandlung (Art. 3 des Grundgesetzes für die Bundesrepublik Deutschland --GG--) und der Rechtssicherheit (Art. 20 GG) -- erreicht werden, dass ein einzelner Steuerpflichtiger nicht deshalb anders (schlechter) gestellt werde, während unter Umständen die große Mehrzahl der übrigen Steuerpflichtigen noch nach der bisherigen (günstigeren) Verwaltungspraxis behandelt würden. Bei Anwendung dieser Maßstäbe löse nicht jede Änderung zuungunsten des Steuerpflichtigen automatisch eine allgemeine Verpflichtung für die Verwaltungsbehörden aus, die Anwendung für eine bestimmte Übergangszeit auszusetzen (Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes--GmS-OGB-- vom 19. Oktober 1971 GmS-OGB 3/70, BFHE 105, 101, BStBl II 1972, 603). Unter Berücksichtigung der jeweiligen Interessenlagen kämen danach als sachgerechte Gesichtspunkte, die vor den Dispositionen der Klägerin zu prüfen seien, die Breitenwirkung der Änderung der Rechtsauffassung und die bisherige Vertrauensbildung in Betracht. Ein schützenswertes nachhaltiges Vertrauen in den Fortbestand der früheren Rechtsauffassung sei nur dann und solange gegeben, als die Steuerpflichtigen nicht mit einer Änderung rechneten oder ihnen zumindest Zweifel hätten kommen müssen. Ein Anlass, auf einen Rechtszustand zu vertrauen, sei zu verneinen, wenn die Rechtslage unklar oder verworren gewesen sei.

13

Die Rechtslage bei der Behandlung von „sale-and-lease-back“ Geschäften sei unklar gewesen. Die obersten Verwaltungsbehörden hätten daher von der Bestimmung einer Übergangszeit, in der die Grundsätze des BFH-Urteils in BFH in BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727 nicht angewendet würden, absehen können. Aufgrund der unklaren Rechtslage habe für die Klägerin kein Anlass bestanden auf den bisherigen Rechtszustand zu vertrauen.

14

Eine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben vermöge er ebenfalls nicht zu erkennen. Die Verdrängung gesetzten Rechts durch den Grundsatz von Treu und Glauben könne nur in besonders liegenden Fällen in Betracht kommen, in denen das Vertrauen des Steuerpflichtigen in ein bestimmtes Verhalten der Verwaltung nach allgemeinen Rechtsgefühl in einem so hohen Maße schutzwürdig sei, dass demgegenüber die Grundsätze der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung zurückträten. Die Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben setze nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs voraus, dass sich der Steuerpflichtige und die Verwaltungsbehörde als Partner eines konkreten Rechtsverhältnisses gegenüberstünden. Eine solche Vertrauenssituation könne grundsätzlich nur durch die Erteilung einer verbindlichen Zusage oder Auskunft geschaffen werden. Dies sei nicht geschehen.

15

Hiergegen hat die Klägerin fristgerecht Einspruch eingelegt, zu dessen Begründung sie im Wesentlichen vortrug, die Finanzverwaltung habe mit dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 4. Dezember 2008 (IV B 8 – S 7100/07/10031, BStBl I 2008, 1084) grundsätzlich eine weite Übergangsregelung für die umsatzsteuerliche Behandlung von „sale-and-lease-back“ Geschäften geschaffen. Wohl wissentlich, dass das BFH-Urteil in BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727 konträr bis zur dato herrschenden Praxis der Rechtsanwender gestanden habe. Die Übergangsregelung nehme bestimmte Verträge, die vor dem 1. Juli 2009 abgeschlossen worden seien, aus dem Anwendungsbereich der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs aus. Dem Rechtsanwender erschließe sich leider nicht, warum in den Fällen des Abschn. 25 Abs. 6 Satz 2 der Umsatzsteuer-Richtlinien 2008 (UStR 2008) keinerlei Übergangsregelung geschaffen worden sei. Auch hinsichtlich der dort beschriebenen Sachverhalte habe der Bundesfinanzhof erstmals Anfang des Jahres 2006 eine klare Rechtsauffassung vertreten. Konsequenterweise wären auch diese Fälle -- zumindest bis zur Veröffentlichung des BFH-Urteils in BFHE 213,83, BStBl II 2006, 727 -- mit einer Übergangsregelung zu belegen. Es sei nicht nachvollziehbar, aus welchen Gründen die neuen Grundsätze des BFH-Urteils in BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727, die zu einer vollständigen Überarbeitung von BMF-Schreiben und Umsatzsteuer-Richtlinien geführt hätten, für bestimmte im Kalenderjahr 2001 geschlossene Verträge Geltung erlangen sollten, während andere noch im Jahr 2009 geschlossene Verträge davon unberührt blieben. Die Rechtslage beim „sale-and-Mietkauf-back“ sei bis dato nicht weniger unklar und verworren gewesen. Sie möge dennoch annehmen, dass der Entscheidung des BMF keine Willkür zugrunde gelegen habe.

16

Mit Einspruchsentscheidung vom 7. Mai 2010 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er im Wesentlichen aus, die Festsetzung der Nachzahlungszinsen sei sach- und ermessensgerecht. Aufgrund einer Gesamtbetrachtung der konkreten Sach- und Rechtslage komme eine abweichende Festsetzung der Nachzahlungszinsen aus Billigkeitsgründen nicht in Betracht.

17

Für den Fall einer rückwirkenden verschärfenden Rechtsprechung sei es Sache der obersten Verwaltungsbehörden auf der Grundlage der §§ 163 oder 227 AO, unbillige Auswirkungen unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes durch Übergangsregelungen zu vermeiden (BFH GrS in BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751). Es solle im Wesentlichen hierdurch -- im Interesse der Gleichbehandlung (Art. 3 GG) und der Rechtssicherheit (Art. 20 GG) -- erreicht werden, dass ein einzelner Steuerpflichtiger nicht deshalb schlechter gestellt werde, während unter Umständen die große Mehrzahl der übrigen Steuerpflichtigen noch nach der bisherigen (günstigeren) Verwaltungspraxis behandelt worden sei. Bei Anwendung dieser Maßstäbe löse nicht jede Änderung zuungunsten des Steuerpflichtigen automatisch eine allgemeine Verpflichtung für die Verwaltungsbehörde aus, die Anwendung für eine bestimmte Übergangszeit auszusetzen (GmS-OGB in BFHE 105, 101, BStBl II 1972, 603).

18

Unter Berücksichtigung der jeweiligen Interessenlagen kämen danach als sachgerechte Gesichtspunkte, die vor den Dispositionen des Steuerpflichtigen zu prüfen seien, die Breitenwirkung der Änderung der Rechtsauffassung und die bisherige Vertrauensbildung in Betracht. Die Notwendigkeit einer Übergangsregelung bestehe aber nicht, wenn der Steuerpflichtige im Einzelfall nicht auf die Geltung der Regelung vertraut habe oder sein Vertrauen nicht schutzwürdig sei. Nicht schutzwürdig sei sein Vertrauen, wenn der Steuerpflichtige mit einer Änderung rechnen oder ihm Zweifel hätten kommen müssen. Das sei der Fall, wenn die Rechtslage unklar und verworren sei (vgl. BFH-Urteile in BFHE 127, 476 , BStBl II 1979, 455; vom 18. Februar 1982 IV R 85/79, BFHE 135, 311, BStBl II 1982, 397; in BFHE 163, 478, BStBl II 1991, 610).

19

Wie die Klägerin in ihrer Einspruchsbegründung selbst mehrfach ausgeführt habe, sei die Behandlung der „sale-and-lease-back“ Geschäfte unklar gewesen. Die obersten Verwaltungsbehörden hätten daher von der Bestimmung einer Übergangszeit, in der die Grundsätze des BFH-Urteils in BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727 nicht hätten angewendet werden sollen, ganz absehen können. Soweit eine Übergangsregelung für einen Teil der betroffenen Fälle dennoch getroffen worden sei, sei dies nicht zu beanstanden.

20

Aufgrund der unklaren Rechtslage habe für die Klägerin kein Anlass bestanden auf den bisherigen Rechtszustand zu vertrauen. Insoweit komme hier auch abweichende Festsetzung der Zinsen aus Billigkeitsgründen i.S. des § 163 AO nicht in Betracht.

21

Soweit die Klägerin geltend mache, die Festsetzung der Nachzahlungszinsen laufe dem Gesetzeszweck zuwider, könne dem nicht gefolgt werden.

22

Der Zweck des § 233a AO liege darin, einen Ausgleich dafür zu schaffen, dass die Steuern bei den einzelnen Steuerpflichtigen zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und fällig würden (vgl. die Gesetzesbegründung in BT-Drucks. 12/2157, S. 194; ständige Rechtsprechung vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 19. Dezember 2002 V R 66/00, BFH/NV 2003, 591).

23

Die von der Klägerin geltend gemachten Umstände widersprächen nicht den der Verzinsungsregelung des § 233a AO zu Grunde liegenden Wertungen. Nachzahlungszinsen seien wegen sachlicher Unbilligkeit zu erlassen, wenn zweifelsfrei feststehe, dass der Steuerpflichtige durch die verspätete Steuerfestsetzung keinen Vorteil erlangt habe (BFH-Urteil vom 20. Januar 1997 V R 28/95, BFHE 183, 353, BStBl II 1997, 716). Die Verzinsung solle typisierend objektive Zins- und Liquiditätsvorteile des Steuerpflichtigen und Zins- und Liquiditätsnachteile des Steuergläubigers ausgleichen. Es komme nicht darauf an, ob der erlangte Liquiditätsvorteil vom Steuerpflichtigen tatsächlich in Anspruch genommen worden sei (Ruban in Hübschmann/Hepp/Spitaler --HHSp--, AO-FGO, § 233a Rz. 80; BFH-Urteil vom 19. März 1997 I R 7/96, BFHE 182, 293, BStBl II 1997, 446). Als Liquiditätsvorteil reiche die reine Möglichkeit der Kapitalnutzung aus (BFH-Beschluss vom 30. Oktober 2001 X B 147/01, BFH/NV 2002, 505).

24

Die Klägerin habe einen objektiven Liquiditätsvorteil in Höhe der ihr erstatteten Vorsteuerbeträge erlangt. Diese Vorsteuerbeträge hätten ihr unstreitig nicht zugestanden. Dem Liquidationsvorteil der Klägerin entspreche sein (des Beklagten) Liquiditätsnachteil.

25

Die Rechtfertigung für die Entstehung des Zinsanspruchs nach § 233a AO sei entgegen dem Vorbringen der Klägerin nach Auffassung mehrerer Senate des Bundesfinanzhofs nicht nur im abstrakten Zinsvorteil des Steuerschuldners, sondern auch in einem ebensolchen Nachteil des Steuergläubigers zu sehen (BFH-Urteil in BFHE 182, 293, BStBl II 1997, 446; BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2002, 505, und vom 2. Februar 2001 XI B 91/00, BFH/NV 2001, 1003). Dem habe sich das Niedersächsische Finanzgericht (FG) angeschlossen (Urteil vom 24. April 2002 2 K 651/00, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2003, 135).

26

Er (der Beklagte) habe bis zur Berichtigung der Rechnungen und der Änderung der Umsatzsteuerbescheide einen Liquiditätsnachteil in Höhe der von ihm zu Unrecht erstatteten Vorsteuerbeträge gehabt. Dieser Liquiditätsnachteil des Steuergläubigers werde nicht dadurch ausgeglichen, dass die Spediteure, die die Lkw an die Klägerin veräußert haben, aufgrund ihrer fehlerhaften Rechnungen Umsatzsteuer an das für sie zuständige Finanzamt abgeführt hätten.

27

Darüber hinaus dürfe nach der gesetzlichen Ausgestaltung des Gefährdungstatbestandes § 14 Abs. 2 UStG hinsichtlich der Zinsen nicht ein Ergebnis entstehen, als wirke die Rechnungsberichtigung auf den Zeitpunkt des Entstehens der Umsatzsteuerschuld nach § 14 Abs. 2 UStG zurück. (vgl. BFH-Urteile vom 16. August 2001 V R 72/00, BFH/NV 2002, 545; in BFH/NV 2003, 591). Würden im Falle der Klägerin die Zinsen nach § 163 AO abweichend festgesetzt, entstünde für den Steuergläubiger genau dieses Ergebnis.

28

Eine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben sei ebenfalls nicht zu erkennen. Die Verdrängung des gesetzten Rechts durch den Grundsatz von Treu und Glauben könne nur in besonders liegenden Fällen in Betracht kommen, in denen das Vertrauen des Steuerpflichtigen in ein bestimmtes Verhalten der Verwaltung nach allgemeinem Rechtsgefühl in einem so hohem Maße schutzwürdig sei, dass demgegenüber die Grundsätze der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung zurückträten. Die Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben setze nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs voraus, dass sich der Steuerpflichtige und die Verwaltungsbehörde als Partner eines konkreten Rechtsverhältnisses gegenüberstünden. Es habe keine gegeben, aus der eine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben hergeleitet werden könne, denn der Klägerin seine verbindliche Zusage oder Auskunft erteilt worden.

29

Hiergegen hat die Klägerin fristgerecht Klage erhoben.

30

Sie macht geltend, der Beklagte habe ermessensfehlerhaft das Vorliegen sachlicher Billigkeitsgründe verneint.

31

Unter umfangreichen Hinweisen auf Literatur und Rechtsprechung führt sie dazu aus, dass eine allgemeine sachliche Unbilligkeit der Zinsfestsetzung wegen Vertrauensschutzes gegeben sei. Die Erhebung der Nachzahlungszinsen sei sachblich unbillig, da die Zinsen auf Umsatzsteuerbeträge festgesetzt worden seien, die erst aufgrund eines BFH-Urteils (in BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727) entstanden seien. Auch verletzte das BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 1084 als gesetzwidrige Verwaltungspraxis das Prinzip der Gesetzmäßigkeit und den Gleichheitssatz in Gestalt der Rechtsanwendungsgleichheit. Die Erhebung der Nachzahlungszinsen sei darüber hinaus sachlich unbillig, da die Anwendung des § 233a AO im Streitfall gegen Art. 2 und 3 GG verstoße. Im Rahmen der Billigkeitsprüfung sei auch zu berücksichtigen, ob die Steuerfestsetzung, von der abgesehen werden solle, gegen Art. 3 Abs. 1 GG oder gegen Art. 2 Abs. 1 GG verstoße. Ihr seien keine Liquiditätsvorteile erwachsen, da aus den Geschäften Umsatzsteuerüberhänge resultiert hätten, die an den Beklagten bei Fälligkeit entrichtet worden seien. Eine Verzinsung gemäß § 233a AO verstoße zudem gegen das aus dem Rechtsstaatsprinzip resultierende Übermaßverbot, da ein Liquiditätsvorteil angeschöpft werde, der tatsächlich nicht realisiert. Die Verzinsung von Umsatzsteuerforderungen wegen fehlerhafter Berechnung von Umsatzsteuer verstoße zudem gegen das mehrwertsteuerrechtliche Neutralitätsprinzip (Hinweis auf Englisch, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2011, 648 ff.). Unabhängig davon sei auch fraglich, ob der Zinssatz von 6 % vor dem Hintergrund der aktuellen Zinssituation verfassungsrechtlichen Grundsätzen genüge. Die Festsetzung von Nachzahlungszinsen gemäß § 233a AO zur Umsatzsteuer 2001 bis 2005 sei daher ermessensfehlerhaft und rechtswidrig.

32

Die Klägerin beantragt,

33

den Beklagten, unter Aufhebung des Bescheides vom 20. August 2009 und der Einspruchsentscheidung vom 7. Mai 2010 den Beklagten zu verpflichten, die Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer der Jahre 2001 bis 2005 gemäß § 239 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 163 Satz 1 AO in folgendem Umfang niedriger festzusetzen:

34

Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer 2001

68.055,00 EUR

Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer 2002

136.872,50 EUR

Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer 2003

70.028,00 EUR

Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer 2004

47.212,00 EUR

Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer 2005

36.371,50 EUR

Insgesamt

358.539,00 EUR

35

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

36

Der Beklagte beantragt,

37

die Klage abzuweisen,

38

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

39

Der Grund warum die Finanzverwaltung die Einbeziehung der hier streitigen „sale-and-Mietkauf-back"-Geschäfte in die Übergangsregelung des BMF-Schreibens in BStBl I 2008, 1084 ablehnt, liege darin, dass bereits nach den UStR 2000 und 2005 für die Qualifizierung eines Geschäftes als Lieferung die wirtschaftliche Betrachtungsweise („Verschaffung des wirtschaftlichen Eigentums“) maßgeblich gewesen sei (vgl. Abschn. 25 Abs. 4 Satz 2 UStR a.F. mit Bezugnahme auf das BFH-Urteil vom 1. Oktober 1970 V R 49/70, BFHE 100, 272, BStBl II 1971, 34). Die Regelung betreffe zwar nur den Fall der „Einfachlieferung“, sie müsse aber folgerichtig auch auf die Fälle der zivilrechtlichen Hin- und Her-„Lieferung“ angewendet werden.

40

Der BFH habe in seinem Urteil in BFH/NV 2002, 545 eine sachliche Unbilligkeit für die Festsetzung bzw. Erhebung von Zinsen nach § 233a AO verneint. Der Liquiditätsvorteil, der mit der Verzinsung nach § 233a AO abgeschöpft werden soll, liege im Streitfall in der ungerechtfertigten Inanspruchnahme der Vorsteuern aus dem „sale“. Die unterschiedlichen Entstehungszeitpunkte der Umsatzsteuerforderung des Beklagten aus der Vorsteuerkorrektur einerseits und der (möglichen) Umsatzsteuer(rück)forderung der Klägerin aus der Rechnungsberichtigung (§§ 14c Abs. 2 Sätze 2 bis 5 i.V.m. § 17 Abs. 1 UStG) andererseits beruhten jedoch auf der Regelung des § 17 UStG. Dies sei vom Gesetzesplan vorgesehen und berechtigte daher nicht zu einer niedrigeren Festsetzung oder zu einem Erlass der Zinsen aus Billigkeitsgründen.

41

Ein Vertrauensschutz auf den die Klägerin sich berufen könne existiere im Streitfall nicht.

42

Die Festsetzung von Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer verstoße nicht gegen das mehrwertsteuerrechtliche Neutralitätsprinzip (BFH-Beschluss vom 1. März 2013 V B 112/11 BFH/NV 2013, 901).

43

Die Frage, ob die Regelung des § 233a Abs. 1 Satz 1 AO – soweit sie eine Verzinsung der Umsatzsteuer anordnet – in den Fällen der Korrektur eines überhöhten Vorsteuerabzugs beim Leistungsempfänger mit dem Zweck des § 233a AO überhaupt vereinbar sei, könne im Billigkeitsverfahren nicht geklärt werden.

44

Entscheidungsgründe

45

Die Klage ist unbegründet.

46

1. Gemäß § 239 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 163 Satz 1 AO können Zinsen niedriger festgesetzt werden und einzelne Besteuerungsgrundlagen, die die Zinsen erhöhen können bei der Festsetzung der Zinsen unberücksichtigt bleiben, wenn die Erhebung der Zinsen nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre. Der Zweck des § 163 AO liegt hier darin, sachlichen und persönlichen Besonderheiten des Einzelfalles, die der Gesetzgeber in der Zinsnormen nicht berücksichtigt hat, durch eine nicht den Zinsbescheid selbst ändernde Korrektur des Zinsbetrages insoweit Rechnung zu tragen, als sie die Zinsbelastung als unbillig erscheinen lassen (vgl. BFH-Urteil vom 12. Dezember 2013 X R 39/10, BFHE 244, 485).

47

2. Die Entscheidung über eine abweichende Zinsfestsetzung aus Billigkeitsgründen ist eine Ermessensentscheidung der Finanzbehörde (§ 5 AO), die von den Gerichten nur in den von § 102 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gezogenen Grenzen überprüft werden kann (Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19. Oktober 1971 GmS-OGB 3/70, BFHE 105, 101, BStBl II 1972, 603). Nach dieser Vorschrift ist die gerichtliche Prüfung darauf beschränkt, ob der Beklagte bei seiner Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem ihm eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat. Dabei ist das Gericht grundsätzlich auf die Aufhebung der angefochtenen Verwaltungsentscheidung beschränkt. Nur ausnahmsweise kann das Gericht eine Verpflichtung zum Erlass aussprechen (§ 101 Satz 1 FGO), wenn der Ermessenspielraum derart eingeschränkt ist, dass nur eine einzige Entscheidung als ermessensgerecht in Betracht kommt; sog. Ermessensreduzierung auf Null (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 14. Juli 2010 X R 34/08, BFHE 229, 502, BStBl II 2010, 9169).

48

3. Der Beklagte hat weder bei seiner Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten, noch von dem ihm eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht.

49

a) Die Festsetzung einer Steuer ist aus sachlichen Gründen unbillig, wenn sie zwar dem Wortlaut des Gesetzes entspricht, aber den Wertungen des Gesetzes zuwiderläuft (vgl. BFH-Urteile vom 11. Juli 1996 V R 18/95, BFHE 180, 524, BStBl II 1997, 259; vom 14. März 2012 XI R 28/09, BFH/NV 2012, 1493). Das setzt voraus, dass der Gesetzgeber die Grundlagen für die Zinsfestsetzung anders als tatsächlich geschehen geregelt hätte, wenn er die zu beurteilenden Fragen als regelungsbedürftig erkannt hätte. Eine für den Steuerpflichtigen ungünstige Rechtsfolge, die der Gesetzgeber bewusst angeordnet oder in Kauf genommen hat, rechtfertigt dagegen keine Billigkeitsmaßnahme (vgl. BFH-Urteile in BFH/NV 2002, 545; in BFH/NV 2012, 1493).

50

b) Der Beklagte hat die Voraussetzungen der hier allein in Betracht kommenden sachlichen Unbilligkeit zutreffend verneint, denn im Streitfall widersprechen die von der Klägerin geltend gemachten Umstände nicht den der Verzinsungsregelung des § 233a AO zugrunde liegenden Wertungen.

51

Führt die Festsetzung der Umsatzsteuer zu einem Unterschiedsbetrag im Sinne des § 233a Abs. 3 AO ist dieser nach § 233a Abs. 1 Satz 1 AO in der in den Streitjahren gültigen Fassungen zu verzinsen. Der Zinslauf beginnt 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist, § 233a Abs. 2 Satz 1 AO.

52

Zweck der Vorschrift ist es einen Ausgleich dafür zu schaffen, dass die Steuer bei den einzelnen Steuerpflichtigen zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und fällig werden (so die Gesetzesbegründung in BTDrucks. 11/2157, S. 194; vgl. auch BFH-Urteile in BFHE 183, 353, BStBl II 1997, 716; in BFH/NV 2002, 545; in BFH/NV 2003, 591). Liquiditätsvorteile, die dem Steuerpflichtigen oder dem Fiskus aus dem verspäten Erlass eine Steuerbescheides typischerweise entstanden sind, sollen mit Hilfe der sog. Vollverzinsung ausgeglichen werden (vgl. BFH-Urteile in BFH/NV 2002, 545, m.w.N.; in BFH/NV 2003, 591; BFH-Beschluss BFH/NV 2013, 901). Ob die möglichen Zinsvorteile tatsächlich bestanden, ist grundsätzlich unbeachtlich (BFH-Urteile vom 23. Oktober 2003 V R 2/02, BFHE 203, 410, BStBl II 2004, 39, und vom 5. Mai 2011 V R 39/10, BFH/NV 2011, 1474).

53

Einen solchen Liquiditätsvorteil der Klägerin konnte der Beklagte aufgrund des Umstandes annehmen, dass die Klägerin aufgrund ihrer unzutreffenden umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der „sale-and-Mietkauf-back-Verträge“ als umsatzsteuerpflichtige Lieferungen (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727) unberechtigt Vorsteuern in Anspruch genommen hat (ebenso BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 1084). Unbeachtlich ist dabei, dass die Klägerin bis zur Berichtigung der den „sale-and-Mietkauf-back-Verträgen“ zugrunde liegenden Ausgangsrechnungen unberechtigt ausgewiesene Umsatzsteuerbeträge nach § 14c Abs. 2 Satz 1 UStG bis zur Berichtigung nach § 14c Abs. 2 Satz 5 i.V.m. § 17 Abs. 1 UStG schuldet. Die Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrages ist nach § 14c Abs. 2 Satz 5 UStG beim Finanzamt gesondert schriftlich zu beantragen und nach dessen Zustimmung in entsprechender Anwendung des § 17 Abs. 1 UStG für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Voraussetzungen des § 17 Abs. 2 Satz 4 UStG eingetreten sind, d.h. die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt ist. Dies hat zur Folge, dass die Berichtigung nicht auf den Zeitpunkt der Ausgabe der Rechnung zurückwirkt, der auch der gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 4 UStG für den Fall des § 14c Abs. 2 UStG gesetzlich vorgeschriebenen Zeitpunkt der Steuerentstehung ist (vgl. zu § 14 Abs. 2 Satz 2 UStG a.F. BFH-Urteile in BFH/NV 2002, 545; in BFH/NV 2003, 591, und aus jüngerer Zeit BFH-Beschluss vom 21. Mai 2010 V B 91/09, BFH/NV 2010, 1619, m.w.N.). Eine rückwirkende Berichtigung der unberechtigt ausgewiesenen Steuer widerspräche dem Regelungszweck des § 14c Abs. 2 UStG. Für eine sachliche Unbilligkeit der Verzinsung von Umsatzsteuernachforderungen ist somit in Fällen der vorliegenden Art kein Anhaltspunkt ersichtlich.

54

c) Soweit die Klägerin Verstöße der Zinsregelung des § 233a AO gegen Art. 2 Abs. 1 und Art. 3 Abs. 1 GG sowie gegen das aus dem Rechtsstaatsprinzip resultierende Übermaßverbot rügt und geltend macht, der Zinssatz von 6 % genüge vor dem Hintergrund der aktuellen Zinssituation nicht verfassungsrechtlichen Grundsätzen, sowie ein Verstoß der Norm gegen das mehrwertsteuerliche Neutralitätsprinzip rügt, ist dies nicht geeignet einen Anspruch auf abweichende Festsetzung von Zinsen aus Billigkeitsgründen nach § 239 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 163 AO zu begründen.

55

aa) Bestandskräftig festgesetzte Zinsen sind nur dann im Billigkeitsverfahren niedriger festzusetzen (§ 239 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 163 Satz 1 AO), wenn die Zinsfestsetzung offensichtlich und eindeutig unrichtig ist und es dem Steuerpflichtigen nicht zuzumuten war, sich hiergegen in dem dafür vorgesehenen Festsetzungsverfahren rechtzeitig zu wehren (BFH-Urteil in BFH/NV 2011, 1474; Klein/Rüsken, § 163 Rz. 40 ff.). Dementsprechend hat das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) entschieden, dass die Verfassungswidrigkeit eines Gesetzes und mithin der auf seiner Grundlage ergangenen Steuerbescheide keine Frage der Billigkeit ist (Beschluss vom 5. April 1978 1 BvR 117/73, BVerfGE 48, 102, BStBl II 1978, 441). Gleiches gilt für die Geltendmachung einer unionsrechtswidrigen Zinsfestsetzung (vgl. Klein/Rüsken, § 163 Rz. 42). Will daher der von einer Zinsfestsetzung Betroffene die Verfassungs- und Europarechtswidrigkeit der zugrunde liegenden gesetzlichen Bestimmungen des § 233a AO geltend machen, so muss er gegen den Zinsfestsetzungsbescheid vorgehen (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 48, 102, BStBl II 1978, 441). Für eine niedriger Zinsfestsetzung im Billigkeitswege nach § 239 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 163 Satz 1 AO ist insoweit bereits kein Raum.

56

bb) Ein Billigkeitserlass kann zwar geboten sein, wenn ein Gesetz, das in seinen generalisierenden Wirkungen verfassungsgemäß ist, bei der Steuerfestsetzung im Einzelfall zu Grundrechtsverstößen führt. Allgemeine Folgen eines verfassungsgemäßen Gesetzes, die den gesetzgeberischen Planvorstellungen entsprechen und die der Gesetzgeber ersichtlich in Kauf genommen hat, vermögen einen Billigkeitserlass allerdings nicht zu rechtfertigen. Denn Billigkeitsmaßnahmen dürfen nicht die einem gesetzlichen Steuertatbestand innewohnende Wertung des Gesetzgebers generell durchbrechen oder korrigieren, sondern nur einem ungewollten Überhang des gesetzlichen Steuertatbestandes abhelfen (vgl. BVerfG-Beschlüsse in BVerfGE 48, 102, BStBl II 1978, 441; und vom 3. September 2009 1 BvR 2539/07, BFH/NV 2009, 2115). Die Zinsbelastung ist jedoch typische Folge der gesetzlichen Regelung und entspricht den gesetzgeberischen Vorstellungen. Sie kann daher keine sachliche Unbilligkeit begründen (BVerfG in BFH/NV 2009, 2115).

57

cc) Soweit sich die Klägerin gegen die Höhe der Verzinsung mit 6 % pro Jahr wendet, liegt darin nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts keine Verletzung des Übermaßverbots, der eine etwaige Billigkeitsfestsetzung rechtfertigt.

58

Indem der Gesetzgeber im Interesse der Praktikabilität und der Verwaltungsvereinfachung den auszugleichenden Zinsvorteil und -nachteil typisierend auf 0,5 % pro Monat festgesetzt hat, ist dies jedenfalls rechtsstaatlich unbedenklich und stellt insbesondere keinen Verstoß gegen das aus dem Rechtsstaatsprinzip folgende Übermaßverbot dar. Nach der Absicht des Gesetzgebers soll der konkrete Zinsvorteil oder -nachteil für den Einzelfall nicht ermittelt werden müssen. Eine Anpassung an den jeweiligen Marktzinssatz oder an den Basiszinssatz nach § 247 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) würde wegen dessen Schwankungen auch zu erheblichen praktischen Schwierigkeiten führen, da im einzelnen für die Vergangenheit festgestellt werden müsste, welche Zinssätze für den jeweiligen Zinszeitraum zugrunde zu legen wären (BT-Drucks. 8/1410, S. 13). In vielen Fällen ist eine solche Ermittlung gar nicht möglich, weil es von subjektiven Entscheidungen des Steuerpflichtigen abhängt, in welcher Weise er Steuernachzahlungen finanziert oder das noch nicht zu Steuerzahlungen benötigte Kapital verwendet. Zudem ist auch bei der Verhältnismäßigkeitsprüfung zu berücksichtigen, dass der hohe Zinssatz des § 233a AO in Verbindung mit § 238 AO gleichermaßen zugunsten wie zulasten des Steuerpflichtigen wirkt (BVerfG-Beschluss in BFH/NV 2009, 2115).

59

dd) Darüber hinaus Verstößt § 233a AO auch nicht gegen das mehrwertsteuerliche Neutralitätsprinzip. Der V. Senat des BFH hat im Verfahren betreffend eines Erlassantrags ausgeführt, dass der Grundsatz der steuerlichen Neutralität einer Erhebung steuerlicher Nebenleistung nicht entgegen steht. In Ermangelung einer unionsrechtlichen Regelung ist es Sache der einzelnen Mitgliedstaaten, die Bedingungen für die Zahlung von Zinsen festzulegen (vgl. Erstattungszinsen Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 19. Juli 2012 C-591/10, Littlewoods Retail Ltd u.a., BFH/NV 2012, 1563 Rdnr. 27; BFH-Beschluss in BFH/NV 2013, 901).

60

d) Eine auf sachlichen Gründen beruhende Billigkeitsmaßnahme ist auch nicht im Hinblick auf das BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 1084 eröffnet, welches für die umsatzsteuerliche Behandlung von sale-and-lease back Geschäften Billigkeitsregelungen trifft. Für die Auslegung von Verwaltungsregelungen ist abweichend von den Grundsätzen der Gesetzesauslegung das Eigenverständnis der Verwaltung entscheidend (ständige Rechtsprechung z.B. BFH-Urteile vom 21. Oktober 1999 I R 68/98, BFH/NV 2000, 891; vom 24. November 2005 V R 37/04, BFHE 211, 411, BStBl II 2006, 466). Demnach scheidet eine Ausdehnung der Übergangsregelung des BMF-Schreibens in BStBl I 2008, 1084, auf „sale-and-Mietkauf-back-Gestaltungen“ wie im Streitfall schon deshalb aus, weil diese ausdrücklich die in Abschn. 25 Abs. 6 Satz 2 der Umsatzsteuer-Richtlinien 2008 (UStR 2008) geregelten Fälle von der Billigkeitsregelung ausnimmt, in denen über die Rückvermietung eine Ratenkauf- oder Mietkaufvereinbarung geschlossen wurde, auf Grund derer das zivilrechtliche Eigentum mit Ablauf der Vertragslaufzeit wieder auf den Leasing-Nehmer zurückfällt.

61

Ein Ermessenspielraum des Beklagten ist insoweit nicht eröffnet. Der Beklagte ist an die eindeutige Regelung des BMF-Schreibens gebunden. Die im Rahmen der Ermessensprüfung zu berücksichtigende Selbstbindung der Verwaltung reicht stets nur soweit, wie es in der ermessensbindenden Verwaltungsregelung unter Beachtung der für die Auslegung von Verwaltungsregelungen maßgeblichen Grundsätze bestimmt ist.

62

Ein Ermessensfehler könnte insoweit allenfalls angenommen werden, wenn entgegen der Verwaltungsregelung die „sale-and-Mietkauf-back“-Gestaltungen zwingend in die Übergangsregelungen einzubeziehen gewesen wären. Ein bindender Anspruch könnte sich aus dem Gleichbehandlungsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG ergeben, wenn es für die Nichteinbeziehung dieser Gestaltung keinen sachlich rechtfertigenden Differenzierungsgrund gäbe und sie deshalb willkürlich wäre. Die Entscheidung des BMF für die Nichteinbeziehung beruht indes auf nicht zu beanstandenden sachlichen Erwägungen. Hierfür ausschlaggebend war, dass bereits nach den UStR 2000 und UStR 2005 für die Qualifizierung eines Geschäfts als Lieferung die wirtschaftliche Betrachtungsweise („Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht“) maßgeblich war (vgl. Abschn. 25 Abs. 4 Satz 2 UStR 2000 und UStR 2005 mit Bezugnahme auf das BFH-Urteil in BFHE 100, 272, BStBl II 1971, 34). Die Finanzverwaltung hat die „sale-and-Miektauf-back“-Geschäfte deshalb von der Übergangsregelung im BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 1084 ausgenommen, weil es sich von vornherein nicht um Liefergeschäfte, sonder um Finanzierungsgeschäfte und damit um sonstige Leistungen handelte. Eine auf sachlichen Gründen beruhende Billigkeitsmaßnahme ist damit auch insoweit ausgeschlossen.

63

e) Der Beklagte hat auch zu Recht abgelehnt, die Zinsen aus Billigkeitsgründen aufgrund Vertrauensschutzes oder Treu und Glauben niedriger festzusetzen.

64

Die Festsetzung von Zinsen kann auch dann sachlich unbillig sein, wenn sie dem Gebot des Vertrauensschutzes oder den Grundsätzen von Treu und Glauben widerspricht (vgl. BFH-Urteil vom 26. April 1995 XI R 81/93, BFHE 178,4, BStBl II 1995, 754).

65

aa) Soweit die Klägerin bemängelt, es sei nicht nachvollziehbar, auf welcher gesetzlichen Grundlage das Vertrauen bestimmter Steuerpflichtiger geschützt, ihr eigenes Vertrauen in einem vergleichbaren Fall aber als nicht schutzwürdig erachtet werde, ist schon nicht erkennbar, auf welcher Grundlage sie dieses Vertrauen hätte bilden können. Allein die unrichtige Behandlung des „sale-and-Mietkauf-back“-Geschäftes als steuerpflichtige Lieferung schützt die Klägerin nicht vor einer Änderung der materiell-unrichtigen Umsatzsteuerfestsetzung und einer damit verbundenen Festsetzung von Nachzahlungszinsen nach § 233a Abs. 1 AO.

66

bb) Die Verdrängung gesetzten Rechts durch den Grundsatz von Treu und Glauben kann nur in besonderen Fällen in Betracht kommen, in denen das Vertrauen des Steuerpflichtigen in ein bestimmtes Verhalten der Verwaltung nach allgemeinem Rechtsgefühl in einem so hohem Maße schutzwürdig ist, dass demgegenüber die Grundsätze der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung zurücktreten. (BFH-Urteil in BFHE 178, 4, BStBl II 1995, 754, m.w.N.).

67

Der Tatbestand von Treu und Glauben verlangt darüber hinaus einen Vertrauenstatbestand, aufgrund dessen der Steuerpflichtige disponiert hat (BFH-Urteil vom 10. April 1991 XI R 25/89, BFH/NV 1991, 720). Der Vertrauenstatbestand besteht in einer bestimmten Position oder einem bestimmten Verhalten des einen Teils, aufgrund dessen der andere bei objektiver Beurteilung annehmen konnte, jener werde an seiner Position oder seinem Verhalten konsequent und auf Dauer festhalten. Daran fehlt es.

68

In den Streitjahren war die umsatzsteuerliche Behandlung von „sale-and-Miekauf-back“- Geschäften umstritten. Das Finanzgericht (FG) München hat die Übertragung des Leasingguts durch den Veräußerer (Leasingnehmer) an den Erwerber (Leasinggeber) im Rahmen eines „sale-and-lease-back“-Vertrages mit Beschluss vom 15. Mai 2000 (3 V 560/00, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht --UVR-- 2000, 461) als Lieferung i.S. des § 3 Abs. 1 UStG qualifiziert. Dagegen hat das FG Berlin mit Beschluss in EFG 2002, 789 entschieden, dass eine „sale-and-lease-back“-Konstruktion in seiner Gesamtheit mit einer Darlehensgewährung gleichzusetzen ist. Nach summarischer Prüfung im Verfahren über die Aussetzung der Vollziehung hat der V. Senat des BFH diese Auffassung in seinem Beschluss in BFH/NV 2003, 87 als ernstlich zweifelhaft angesehen. Im Hauptsacheverfahren ist der BFH dann im Ergebnis dem Urteil des FG Berlin in EFG 2003, 887 gefolgt (BFH-Urteil in BFHE 213,83, BStBl II 2006, 727).

69

Die UStR 2000 regelten zu diesem Zeitpunkt in Abschn. 25 Abs. 4 Satz 2 und 3: „Werden Gegenstände im Leasing-Verfahren überlassen, ist die Übergabe des Leasing-Gegenstandes durch den Leasing-Geber an den Leasing-Nehmer eine Lieferung, wenn der Leasing-Gegenstand einkommensteuerrechtlich dem Leasing-Nehmer zuzurechnen ist. Auf das BFH-Urteil vom 1.10.1970 – BStBl 1971 II S. 34 – wird hingewiesen. In dem BFH-Urteil vom 1. Oktober 1970 V R 49/70, BFHE 100, 272, BStBl II 1971, 34 hat sich der V. Senat der Rechtsprechung des IV. Senats in seinem Urteil vom 26. Januar 1970 IV R 144/66, BFHE 97, 466, BStBl II 1970, 264 angeschlossen, wonach ein Wirtschaftsgut steuerrechtlich abweichend vom rechtlichen Eigentum dem wirtschaftlichen Eigentümer zugerechnet werden kann.

70

Aufgrund dieser Rechtsprechung und der dargestellten Verwaltungsmeinung konnte die Klägerin nicht ohne verbindliche Auskunft darauf vertrauen, dass die von ihr gewählte umsatzsteuerrechtliche Behandlung der „sale-and-Miekauf-back-Variante“ gebilligt würde. Eine abweichende Zinsfestsetzung aus Billigkeitsgründen ist daher nicht gerechtfertigt.

71

4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

72

5. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Rechtssache weder grundsätzliche Bedeutung hat, noch die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO). Es ist in der BFH-Rechtsprechung geklärt, dass eine Umsatzsteuernachforderung der Vollverzinsung gemäß § 233a AO unterliegt (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2013, 901).