Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2018-11-20, Aktenzeichen 4 K 192/16

Tatbestand

1

Der Kläger ist der Insolvenzverwalter in dem am ... 2016 eröffneten Insolvenzverfahren über das Vermögen der Firma ... GmbH (im Folgenden: A-GmbH).

2

Mit Zollanmeldung vom 16.01.2012 (Nr. xxx-a) meldete die A-GmbH beim beklagten Hauptzollamt insgesamt ... kg langkörnigen geschälten Basmatireis unter der Codenummer 1006 2098 130 der Kombinierten Nomenklatur mit der Ursprungsangabe Pakistan zur Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr an. Die eingeführte Warenmenge verteilte sich auf insgesamt vier Container mit jeweils ... kg Reis in loser Schüttung. Zur Begrenzung der losen Schüttung waren im Bereich der Containertüren Reissäcke gestapelt, um ein Herausfallen des losen Reises beim Öffnen der Container zu verhindern.

3

Im Rahmen der Einfuhrabfertigung ordnete das zuständige Zollamt eine stichprobenweise Beschaffenheitsbeschau an und entnahm ausweislich des Protokolls über die Probenziehung "3 Mischproben aus den Containern X-1, X-2, X-3 und X-4, à 500g, jeweils 125g aus jedem der Container". In der Sachakte findet sich die handschriftliche Ergänzung: "4 Container: entnommen je 125 gr. x 4 = 500 gr. und das 3x für 3 Picken = 1.500 gr. in 3 Beutel" (...). Eine der entnommenen Proben leitete das Zollamt zur Untersuchung an das Bildungs- und Wissenschaftszentrum Berlin (im Folgenden: BWZ Berlin) weiter.

4

Mit Einfuhrabgabenbescheid vom 16.01.2012 setzte das beklagte Hauptzollamt zunächst antragsgemäß den Präferenzzollsatz "frei" fest. Nachdem das BWZ Berlin in seinem Einreihungsgutachten vom 24.05.2012 zu dem Ergebnis gelangt war, dass die untersuchte Probe als Mischung aus langkörnigen halbgeschliffenen Reiskörnern in die Codenummer 1006 3048 900 einzureihen sei, erhob das beklagte Hauptzollamt mit Einfuhrabgabenbescheid vom 05.07.2012 unter Hinweis auf das Gutachten des BWZ Berlin Einfuhrabgaben in Höhe von ... Euro mit der Begründung nach, dass die von der A-GmbH eingeführte Ware als Reismischung zu behandeln sei, bei der keiner der Bestandteile mindestens 90 GHT ausmache; für derartige Mischungen sei aufgrund der Zusätzlichen Anmerkung 2 b) zu Kapitel 10 der Nomenklatur der Zollsatz anzuwenden, der zu dem höchsten Zollsatz führe, im Streitfall die Codenummer 1006 3048 900 für halbgeschliffenen Reis mit einem Drittlandszollsatz von 175 Euro pro Tonne.

5

Die A-GmbH erhob gegen den Einfuhrabgabenbescheid vom 05.07.2012 Einspruch. Mit Schreiben vom 15.08.2012 beantragte die A-GmbH zudem die Untersuchung der Rückstellprobe durch einen Sachverständigen der B GmbH. Mit Schreiben vom 13.09.2012 teilte das beklagte Hauptzollamt der A-GmbH daraufhin mit, dass eine weitere Probenuntersuchung zu keiner anderen Betrachtung führen würde. Werde nämlich gemäß Art. 70 Abs. 1 UAbs. 1 ZK nur ein Teil der angemeldeten Waren beschaut, so gelte das Ergebnis dieser Teilbeschau für alle in der Anmeldung bezeichneten Waren. Als geprüfter Teil, der die Vermutung des Art. 70 Abs. 1 UAbs. 1 ZK auslöse, seien nicht alle bei der Zollabfertigung entnommenen Proben anzusehen, sondern nur die Probe, anhand derer die Zollbehörde die tariflich maßgebende Beschaffenheit tatsächlich prüfe. Diese Probe unter gegebenenfalls mehreren bei der Zollbeschau entnommenen Proben zu bestimmen, sei allein Sache der Zollbehörde. Durch eine Prüfung der Rückstellprobe könne deshalb weder die Vermutung begründet werden, dass alle eingeführten Waren ebenso beschaffen seien wie die Rückstellprobe, noch die Vermutung widerlegt werden, dass die gesamte Ware dem zollamtlich geprüften Teil entsprochen habe. Die Beschaffenheit der Rückstellprobe sei daher für die Entscheidung des Streitfalles unerheblich.

6

In der Folge wandte die A-GmbH zur Begründung ihres Einspruchs ein, dass das beklagte Hauptzollamt keine repräsentative Probe gezogen habe. Zwar sei die in der Dienstanweisung VSF Z 07 12 vorgesehene Mindestprobenmenge entnommen worden. Die Probe hätte indes aus verschiedenen Schichten und Stellen der Warensendung entnommen werden müssen. Die Zollbeamten hätten sich nicht darauf beschränken dürfen, die Proben jeweils aus einem der rechts in Augenhöhe in den Containern befindlichen Reissäcke zu ziehen. Des Weiteren hätte das BWZ die entnommene Probe von 500 g insgesamt untersuchen müssen. Es sei nicht zulässig gewesen, wie das BWZ unter Hinweis auf ihr akkreditiertes Prüfverfahren und den Anhang 3 der Verordnung Nr. 1234/2007 ausgeführt habe, aus der gezogenen Probe eine Teilprobe von 30 g zu ziehen und lediglich 200 Reiskörner zu untersuchen.

7

Das beklagte Hauptzollamt wies den Einspruch der A-GmbH mit Einspruchsentscheidung vom 13.07.2016 zurück. Zur Begründung führte es im Wesentlichen aus: Es entspreche der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, dass die Zollbehörde im Rahmen pflichtgemäßen Ermessens in Fällen, in denen die Ware - so wie hier - als einheitlich beschaffen angemeldet werde, sich auf die Beschau einer Stichprobe beschränken dürfe. Das Zollamt sei auch nicht verpflichtet gewesen, die Probe an verschiedenen Schichten und Stellen zu entnehmen. Die Einfuhrsendung von ... kg sei auf vier Container verteilt gewesen. Das Zollamt habe aus jedem dieser vier Container eine Probe und damit bereits vier Teilproben an verschiedenen Stellen der Einfuhrsendung entnommen. Der Bitte der A-GmbH, die Rückstellprobe durch einen unabhängigen Gutachter untersuchen zu lassen, sei zu Recht nicht nachgekommen worden. Als geprüfter Teil der Ware, der die Vermutung des Art. 70 Abs. 1 UAbs. 1 ZK auslöse, dass der übrige Teil der Ware ebenso beschaffen sei, seien nicht alle bei der Zollabfertigung entnommenen Proben anzusehen, sondern nur diejenige Probe, anhand derer die Zollbehörde die tariflich maßgebende Beschaffenheit tatsächlich prüfe. Sie zu bestimmen, sei allein Sache der Zollbehörde. Die Beschaffenheit der Rückstellprobe sei für die Entscheidung des Streitfalles unerheblich. Schließlich könne die A-GmbH nicht einwenden, dass die entnommene Probe vollständig für die Bestimmung des Schälgrades zu verwenden gewesen sei. Eine Untersuchung von 500 g Reis, d.h. etwa 30.000 Reiskörnern, würde 14 Arbeitstage in Anspruch nehmen. Eine solche Untersuchung sei nicht umsetzbar und stehe in keinem Verhältnis von Aufwand und Ergebnis. Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten der Begründung wird auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung, die am 14.07.2016 zur Post gegeben wurde, Bezug genommen.

8

Die A-GmbH hat am 17.08.2016 Klage erhoben. Nachdem das Klageverfahren zunächst aufgrund der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der A-GmbH ruhte, hat der Kläger mit Schreiben vom 07.12.2016 gemäß § 85 InsO die Aufnahme des Rechtsstreits erklärt.

9

Der Kläger beantragt,
den Einfuhrabgabenbescheid vom 05.07.2012 sowie die Einspruchsentscheidung vom 13.07.2016 (xxx) aufzuheben.

10

Das beklagte Hauptzollamt beantragt,
die Klage abzuweisen.

11

Es verteidigt die angefochtenen Bescheide unter Hinweis auf die Gründe der Einspruchsentscheidung.

12

Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der Sachakte des beklagten Hauptzollamtes verwiesen.

Entscheidungsgründe

13

I. Die zulässige Anfechtungsklage hat Erfolg. Die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen die A-GmbH in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

14

Als Rechtsgrundlage für den angefochtenen Einfuhrabgabenbescheid des beklagten Hauptzollamtes kommt allein die Vorschrift des Art. 220 Abs. 1 ZK, die die Nacherhebung von Eingangsabgaben regelt, in Betracht. Danach erfolgt die nachträgliche buchmäßige Erfassung, wenn der einer Zollschuld entsprechende Abgabenbetrag nicht oder in einem geringeren als dem gesetzlich geschuldeten Betrag buchmäßig erfasst worden ist. Die Voraussetzungen des Art. 220 Abs. 1 ZK sind im Streitfall nicht erfüllt. Im Hinblick auf das Vorbringen der Beteiligten merkt der erkennende Senat im Einzelnen lediglich Folgendes an:

15

Im Streitfall hat das beklagte Hauptzollamt eine Beschaffenheitsbeschau durchgeführt und aus der von der A-GmbH angemeldeten Warensendung insgesamt drei Proben mit einem Umfang von jeweils 500 g entnommen; eine dieser Proben hat es an das BWZ Berlin zur Begutachtung weitergeleitet, das in seinem Gutachten zu dem Ergebnis gelangt war, dass die Ware in die Codenummer 1006 3048 900 einzureihen sei. Dieses Untersuchungsergebnis kann indes zur Überzeugung des Senats (schon deshalb) nicht als Grundlage für die streitgegenständliche Nacherhebung herangezogen werden, weil aus der von der Firma A-GmbH angemeldeten Warenmenge keine repräsentative Probe untersucht worden ist (hierzu unter 1.). Ungeachtet dessen scheidet eine Nacherhebung des regulären Einfuhrzolls auch deshalb aus, weil das beklagte Hauptzollamt keine zusätzliche Zollbeschau durchgeführt hat, wozu es gemäß Art. 70 Abs. 1 UAbs. 2 ZK verpflichtet gewesen wäre, mit der Folge, dass die Beschaffenheit der Ware als nicht geklärt anzusehen ist (hierzu unter 2.).

16

1. Aus der von der Firma A-GmbH angemeldeten Warenmenge ist keine repräsentative Probe untersucht worden.

17

In Art. 70 Abs. 1 UAbs. 1 ZK hat der Unionsgesetzgeber bestimmt, dass, wird nur ein Teil der angemeldeten Waren beschaut, die Ergebnisse dieser Teilbeschau für alle in der Anmeldung bezeichneten Waren gelten. Die Vorschrift des Art. 70 Abs. 1 UAbs. 1 ZK durchbricht damit den Grundsatz des Art. 71 Abs. 2 ZK, wonach die in der Anmeldung enthaltenen Angaben der Zollbehandlung zugrunde gelegt werden, wenn eine Überprüfung der Anmeldung nicht erfolgt ist. Da der Zollanmelder nach Art. 62 Abs. 1 Satz 2 ZK verpflichtet ist, die Waren mit den Merkmalen anzumelden, die zur Anwendung der Vorschriften für das von ihm beantragte Zollverfahren erforderlich sind, und zu diesen Merkmalen bei der Abfertigung zum freien Verkehr die Beschaffenheit der Ware und damit auch gehört, ob die angemeldete Ware in sich unterschiedlich beschaffen ist (vgl. nur FG Hamburg, Urteil vom 19.05.2011, 4 K 140/10, juris), geht der Bundesfinanzhof in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass es regelmäßig einer pflichtgemäßen Ermessensausübung entspricht, wenn sich die Zollbehörde in Fällen, in denen die Ware als einheitlich beschaffen angemeldet wird, auf die Beschau einer Stichprobe beschränkt (vgl. BFH, Urteil vom 21.08.2007, VII R 34/04, juris; BFH, Urteil vom 24.01.2006, VII R 40/04, juris, m. w. N.).

18

Dem beklagten Hauptzollamt ist im zu betrachtenden Kontext zwar zuzugeben, dass die A-GmbH in ihrer Zollanmeldung zur Abfertigung zum freien Verkehr keine Angaben über eine unterschiedliche Beschaffenheit des Basmati-Reises gemacht hat. Im Streitfall durfte sich das beklagte Hauptzollamt indes schon vor dem Hintergrund seiner Dienstanweisung "Entnahme und Behandlung von Proben zum Untersuchen" (Vorschriftensammlung der Bundesfinanzverwaltung - VSF - Z 07 12) nicht auf die Entnahme und Untersuchung einer Stichprobe beschränken. Es entspricht nämlich ebenfalls gefestigter Rechtsprechung (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 19.05.2011, 4 K 140/10, juris; Urteil vom 06.05.2004, IV 408/02, juris; Urteil vom 10.12.2003, IV 68/00, juris; Gerichtsbescheid vom 27.10.2003, IV 158/01, juris), dass diese Dienstvorschrift der Bundesfinanzverwaltung das Ermessen der Zollbehörden in der Weise bindet, dass eine Unterschreitung der in der Dienstanweisung VSF Z 07 12 festgeschriebenen Mindestprobenmengen a limine einen Ermessensfehler darstellt mit der Folge, dass das Ergebnis einer solchen fehlerhaften Teilbeschau nicht gemäß Art. 70 Abs. 1 Unterabsatz 1 ZK auf alle in der Anmeldung bezeichneten Waren übertragen werden darf. Der erkennende Senat hat des Weiteren bereits entschieden, dass das beklagte Hauptzollamt entsprechend seiner das Ermessen bindenden Dienstanweisung VSF Z 12 07 ferner gehalten ist, die dort festgeschriebene Mindestprobenmenge auch untersuchen zu lassen (FG Hamburg, Urteil vom 19.05.2011, 4 K 140/10, juris). An dieser Rechtsprechung hält der Senat fest.

19

Hinsichtlich des Streitfalles ist festzuhalten, dass das beklagte Hauptzollamt zwar den für eine Teilprobe in der Dienstanweisung VSF Z 12 07 festgeschriebenen Mindestprobenumfang von 500 g beachtet hat. Es hätte indes die gezogene Teilprobe auch in Gänze untersuchen lassen müssen, was im Streitfall unterblieben ist. Die - wie im Streitfall geschehen - bloße Untersuchung einer Teilprobe von 2 x 100 Reiskörnern kann folglich nicht unter Hinweis auf die Fiktion des Art. 70 Abs. 1 Unterabsatz 1 ZK rechtliche Grundlage dafür bieten, den Einfuhrzoll für Reis des KN-Codes 1006 3048 900 nachzuerheben.

20

Der erkennende Senat übersieht im zu betrachtenden Kontext nicht, dass der Unionsgesetzgeber im Anhang III der Verordnung (EG) Nr. 1234/2007 des Rates vom 22.10.2007 über eine gemeinsame Organisation der Agrarmärkte und mit Sondervorschriften für bestimmte landwirtschaftliche Erzeugnisse (ABl. Nr. L 299/88, im Folgenden: VO Nr. 1234/2007) Vorgaben hinsichtlich des Umfangs einer repräsentativen Probe in Bezug auf Reis gemacht hat. Die dort unter Ziffer I. 2. lit. d) erwähnten "zwei Messungen an jeweils 100 Körnern", betreffen jedoch ausschließlich die Fragestellung, ob es sich bei der zu untersuchenden Ware um "langkörnigen Reis" handelt, mithin um Reis, dessen Körner eine Länge von mehr als 6,0 Millimeter haben (vgl. Anhang III, Teil 1, I., 2. lit. c) der VO Nr. 1234/2007). Diese vom Unionsgesetzgeber vorgenommene Konkretisierung einer repräsentativen Probe, die der ermessensbindenden Dienstanweisung VSF Z 07 12 vorgeht, stellt indes keine allgemeine Vorgabe des Unionsgesetzgebers in Bezug auf den Probenumfang von Reis dar. Dies ergibt sich zum einen aus dem Wortlaut des Anhangs III, wo der Unionsgesetzgeber die Formulierung "Messung der Körner" verwandt hat; mit Blick auf das vorliegend in Rede stehende Beschaffenheitsmerkmal des "geschälten" bzw. "halbgeschliffenen" Reiskornes hätte eine Formulierung "Zählung" oder "Berechnung" nahegelegen. Zum anderen lässt sich auch der Systematik des in Rede stehenden Teils des Anhangs III der VO Nr. 1234/2007 unschwer entnehmen, dass der Unionsgesetzgeber mit dieser Normierung keine allgemein verbindliche Vorgabe für den Umfang einer repräsentativen Untersuchung in Bezug auf alle Beschaffenheitsmerkmale der Ware "Reis" treffen wollte, zumal er in einem solchen Falle auch die Begrifflichkeit "Messung" durch eine Formulierung "Untersuchung", "Analyse" o.Ä. ersetzt hätte. Während nämlich der Unionsgesetzgeber in Ziffer 1. die Begrifflichkeiten "geschälter Reis", halbgeschliffener Reis" und "vollständig geschliffener Reis" definiert, verhält er sich unter Ziffer 2. ausschließlich zu Begrifflichkeiten, die die Länge des Reiskornes betreffen - wie "rundkörniger Reis" (lit. a), "mittelkörniger Reis" (lit. b) bzw. "langkörniger Reis" (lit. c) -. Im Anschluss folgt unter lit. d) "Messung der Körner" die Anforderung des Unionsgesetzgebers, dass "zwei Messungen an jeweils 100 Körnern" vorzunehmen sind, was erhellt, dass der dort genannte Untersuchungsumfang ausschließlich das Beschaffenheitsmerkmal "langkörniger Reis" betrifft.

21

Der erkennende Senat ist sich bewusst, dass das von ihm präferierte Verständnis, wonach die Mindestprobenmenge von 500 g auch zu untersuchen ist, im Streitfall zur Konsequenz hat, dass das BWZ eine immense Anzahl von Reiskörnern zu untersuchen hätte, was das Institut über Tage binden würde. Es ist indes nicht Aufgabe des Gerichts, eine ermessensbindende Dienstvorschrift der Verwaltung an praktische Gegebenheiten bzw. Schwierigkeiten anzupassen. Solange diese Anpassung nicht erfolgt ist, muss sich die Verwaltung an den Inhalten der Dienstanweisung festhalten lassen, auch wenn deren Umsetzung mit erheblichen praktischen Problemen verbunden ist.

22

2. Ungeachtet der vorstehenden Ausführungen scheidet eine Nacherhebung des regulären Einfuhrzolls auch deshalb aus, weil das beklagte Hauptzollamt keine zusätzliche Zollbeschau durchgeführt hat, wozu sie gemäß Art. 70 Abs. 1 UAbs. 2 ZK verpflichtet gewesen wäre, mit der Folge, dass die Beschaffenheit der Ware als nicht geklärt anzusehen ist. Die insoweit gegebene Unaufklärbarkeit des Sachverhalts geht zu Lasten des beklagten Hauptzollamtes, das für die tatbestandlichen Voraussetzungen des Art. 220 Abs. 1 ZK darlegungs- und beweispflichtig ist.

23

Nach Art. 70 Abs. 1 UAbs. 2 ZK kann der Anmelder eine zusätzliche Beschau verlangen, wenn er der Ansicht ist, dass die Ergebnisse der Teilbeschau auf den Rest der angemeldeten Waren nicht zutreffen. Die Vorschrift des Art. 70 Abs. 1 UAbs. 2 ZK verleiht dem Anmelder einen Rechtsanspruch auf eine weitere Beschau; Ermessen ist der Zollbehörde insoweit nicht eingeräumt (vgl. zur inhaltlich entsprechenden Vorschrift des Art. 190 Abs. 1 UAbs. 2 UZK Schoenfeld, in: Krenzler/Herrmann/Niestedt, Art. 190 UZK, Rz. 18). Es steht auch nicht im Ermessen der Zollbehörde, über den Umfang der (zusätzlichen) Zollbeschau zu entscheiden (vgl. Schoenfeld, in: Krenzler/Herrmann/Niestedt, Art. 190 UZK, Rz. 18). Ob eine weitere Teilbeschau oder volle Beschau der noch nicht untersuchten Ware durchgeführt werden soll, entscheidet allein der Anmelder. Die Verwirklichung des Anspruchs nach Art. 70 Abs. 1 UAbs. 2 ZK setzt freilich voraus, dass die Ware entweder noch nicht überlassen oder - wurde sie bereits überlassen - nicht verändert wurde, was der Anmelder nachzuweisen hat. Sind die Waren - so wie hier - dem Anmelder bereits überlassen worden und auch in den Wirtschaftskreislauf eingegangen, kann sich das Recht des Anmelders auf Durchführung einer zusätzlichen Beschau nur auf weitere Proben beziehen, die während der Zollabfertigung gezogen, aber noch nicht untersucht wurden, wie typischerweise eine Rückstellprobe. Entgegen der Annahme des beklagten Hauptzollamtes ist die Untersuchung der Rückstellprobe nicht auf Fallkonstellationen beschränkt, in denen die Untersuchungsprobe fehlerhaft entnommen, fehlerhaft untersucht, verschmutzt, untergegangen oder sonst wie unverwertbar geworden ist. Der Anmelder hat lediglich schlüssig darzulegen, dass die Ergebnisse das Ergebnis der durchgeführten Teilbeschau auf den Rest der angemeldeten Ware nicht zutrifft; die Anforderungen dürfen insoweit nicht überspannt werden (vgl. Schoenfeld, in: Krenzler/Herrmann/Niestedt, Art. 190 UZK, Rz. 16).

24

Im Streitfall hatte die A-GmbH mit Schreiben vom 15.08.2012 die Untersuchung einer weiteren, aus der angemeldeten Warensendung entnommenen Probe beantragt, was das beklagte Hauptzollamt in der Folge nicht für geboten hielt. Dass die A-GmbH insoweit die Durchführung der Probenuntersuchung durch einen bestimmten Sachverständigen begehrt hatte, ist in diesem Zusammenhang unbeachtlich. Denn dem Anmelder obliegt nicht nur die Entscheidung über den Umfang der weiteren Beschau, es steht auch in seiner alleinigen Entscheidung, ob die Probe durch eine Einrichtung der Zollverwaltung - wie insbesondere das Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung - oder einen öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen untersucht werden soll. Vor dem Hintergrund, dass die Ware der A-GmbH bereits überlassen worden war, reduzierte sich das auf Seiten des Anmelders bestehende Ermessen über den Umfang und den Gegenstand der weiteren Zollbeschau auf die Rückstellprobe.

25

Angesichts des vom beklagten Hauptzollamt nicht beschiedenen Anspruchs der A-GmbH auf Durchführung einer weiteren Zollbeschau ist das Ergebnis dieser zweiten Probenuntersuchung als offen anzusehen. Vor diesem Hintergrund kann aber das Ergebnis der ersten Teilbeschau nicht nach Art. 70 Abs. 1 UAbs. 1 ZK für die gesamte Einfuhrsendung gelten und damit auch nicht die Nacherhebung der Einfuhrabgaben nach Art. 220 Abs. 1 ZK rechtfertigen.

26

Allerdings kann hinsichtlich des Streitfalles nicht angenommen werden, dass nunmehr in Bezug auf die Warenbeschaffenheit die Angaben in der Zollanmeldung zugrunde zu legen sind (Art. 71 Abs. 2 ZK). Denn die Vorschrift des Art. 71 Abs. 2 ZK setzt voraus, dass eine Überprüfung der Anmeldung nicht stattgefunden hat, was auf den Streitfall gerade nicht zutrifft. Vielmehr ist für den Ausgang dieses gerichtlichen Verfahrens davon auszugehen, dass der dem angefochtenen Nacherhebungsbescheid zugrunde liegende Sachverhalt als ungeklärt anzusehen ist, was zu Lasten des beklagten Hauptzollamtes geht, dem für die Voraussetzungen des Art. 220 Abs. 1 ZK die Darlegungs- und Beweislast obliegt.

27

II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die übrigen Nebenentscheidungen folgen aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. 708 Nr. 10, 711 ZPO. Gründe, die Revision zuzulassen (§ 115 Abs. 2 FGO), sind nicht gegeben.