Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2003-12-03, Aktenzeichen 2 K 74/00

Tatbestand

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Die Beteiligten streiten darüber, ob Aufwendungen der Klägerin für eine Auslandsreise als Werbungskosten abzugsfähig sind.

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Die Klägerin ist Lehrerin. Vom 14. Juli bis zum 3. August des Streitjahres (1997) nahm sie an einer Lehrerfortbildung mit dem Titel "American Studies Seminar in Georgia" in den USA teil. Die Reise hatte das Landesinstitut für Fortbildung, Weiterbildung und Medienpädagogik organisiert. Der Schulleiter der Schule der Klägerin hatte die Klägerin darauf angesprochen, dass diese zwecks Vorbereitung eines Schüleraustausches an der Reise teilnehmen möge. Eine Klasse der Schule der Klägerin war später auch tatsächlich zum Schüleraustausch in den U.S.A. Die Klägerin musste sich vor Antritt der Reise dazu verpflichten, eine amerikanische Lehrerin im Folgejahr bei sich aufzunehmen. Sie erhielt zur Vor- und Nachbereitung der Reise, die in die Sommerferien fiel, insgesamt fünf Tage dienstfrei.

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Der Aufenthalt gliederte sich in drei Abschnitte. Das Programm war im Einzelnen wie folgt gestaltet:

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Montag, 14.07.

Ankunft (abends)

(Beginn erster

Abschnitt)

Dienstag, 15.07.

10 Uhr: Vorstellung der amerikanischen

Dozenten

13 - 14 Uhr: Lunch mit Dozenten

14 - 19 Uhr: Vortrag über Architektur der

Südstaaten vor dem Bürgerkrieg, danach Vortrag

über geologische und demographische Fakten des

Staates Georgia

Mittwoch, 16.07.

9 Uhr: Vorlesung über "Southern Literature"

10.45 Uhr: Einführung in die

Universitätsbibliothek

13-14 Uhr: Mittagspause

14 Uhr - abends: Besuch des Clarke County

Jail

Donnerstag, 17.07.

Studientag (morgens bis abends) in

Atlanta mit

Besuch des CNN

Besuch Coca Cola-Museum mit

Fachvorträgen und Diskussion

Treffen mit dem Direktor des Natural

History Museums

Freitag, 18.07.

9 Uhr: Vorlesung über Southern History, in

Anschluss Teilnahme an ausgewählten

Vorlesungen bis nachmittags;

nachmittags bis 19 Uhr: Führung durch

Universitätseinrichtungen

Samstag, 19.07.

bis mittags: Stadtführung in Madison mit

Vortrag über die Bedeutung der Stadt im

Bürgerkrieg; Besuch des African American

Museums; nachmittags - 24 Uhr: Besichtigung

des Freilichtmuseums am Stone Mountain, Stone

Museum

Sonntag, 20.07.

10 Uhr: Gottesdienst mit Teilnahmepflicht in

der First American Methodist Evangelist

Church; nachmittags: Vorlesung über das

amerikanische Justizsystem

Montag, 21.07.

9 - 18 Uhr: Teilnahme am "Panel on Race

Relations" Programm

Dienstag, 22.07.

Halten der durch die Teilnehmer vorbereiteten

10 Vorträge bis nachmittags

Abends: Abschiedsveranstaltung

Mittwoch,23.07.
Abreise und Fahrt nach Valdosta

(Beginn zweiter

Abschnitt)

23.-25.07.

Teilnahme am "Governor's honors Program"

(Förderprogramm für Hochbegabte) jeweils von

morgens bis abends; während dieses Aufenthalts

auch Besuch des Sumpfgebiets "Okefenokee

scramps"

Samstag, 26.07.

Rückfahrt nach Atlanta und Besichtigung des

Stadtteils "Sweet Anburn" mit der "Ebenezer

Baptist Church" (Wirkungsstätte von Martin

Luther King), abends: erstmalig freie

Gestaltungsmöglichkeit der Teilnehmer

Sonntag,27.07.

14 Uhr: Abholung von amerikanischen

(Beginn dritter

Gastgebern

Abschnitt)

27.07.-02.08.

Aufenthalt bei amerikanischer Gastgeberfamilie

mit Teilnahme und Leitung des Schulunterricht

an amerikanischer Schule ("home stay")

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- - - Innerhalb des Zeitraums vom 15. Juli bis zum 22. Juli (erster Block) erhielten die Reiseteilnehmer an verschiedenen Tagen eine Einweisung in die Universitätsbibliothek Georgia und nahmen an Vorlesungen von jeweils ca. 1 bis 2-stündiger Dauer über Südstaatengeschichte, Literatur, Geographie, über das amerikanische Rechtssystem sowie den Bürgerkrieg teil. Die Klägerin und die anderen Teilnehmer der Reise wurden i.d.R. jeweils gegen 9 Uhr vom Universitätsbus der Universität Georgia abgeholt und nahmen dann bis ca. 18 - 19 Uhr an einem dicht gedrängten Programm teil. Die Vorlesungen hielten vornehmlich Professoren der Universität von Georgia. Abgesehen von kurzen Mittagspausen gab es kaum Freizeit für die Teilnehmer. Es war den Teilnehmern nicht gestattet, die Gruppe auf "eigene Faust" zu verlassen, um Unternehmungen zu machen und z.B. touristische Ziele zu besuchen. In den Zeiten, in denen keine Veranstaltung stattfand, bereiteten die Reiseteilnehmer Vorträge vor, die am Schluss dieses Reiseabschnittes gehalten wurden.

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Vom 23.07.1997 - 26.07.1997 (2. Abschnitt) hielten sich die Teilnehmer in Südgeorgia auf und nahmen dort an einem staatlichen Programm für Hochbegabte High-School Schüler/innen, teil. Die deutschen Lehrkräfte wurden insoweit als begleitende Lehrkräfte tätig. Sie bereiteten mit den hochbegabten Schülern insbesondere Theaterstücke vor und studierten diese ein. Auch in dieser Zeit gab es ein dicht gedrängtes Programm. Ab dem 27. Juli bis zum 2. August 1997 (3. Abschnitt) lebten die Teilnehmer der Reise jeweils in einer amerikanischen Familie. Bei den aufnehmenden Familien handelte es sich um ausgewähltes Lehrpersonal, und zwar der High-school und der Universität im Großraum Atlanta. Die Gestaltung dieser - letzten - Aufenthaltswoche oblag der Planung der jeweiligen Teilnehmer bzw. von deren Gastgebern. Die Klägerin nahm in der Woche mit der ihr zugewiesenen Lehrerin von 8- 15 Uhr am Unterricht teil und unterrichtete auch selbst. Danach nahm sie jeweils an der sich anschließenden Lehrerkonferenz teil, die sie dazu nutzte, den von ihr bzw. ihrer Schule geplanten Schüleraustausch vorzubereiten und Kontakte zu knüpfen. Ab ca. 17 Uhr war sie jeweils zurück bei ihrer Gastfamilie und wurde in den Familienalltag ihrer amerikanischen Kollegin integriert. Sie bereitete noch jeweils abends den Unterricht nach bzw. vor.

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Die Klägerin machte die anlässlich der Fahrt entstandenen Aufwendungen i.H.v. 4.159,20 DM als Werbungskosten im Rahmen ihrer Einkommensteuererklärung geltend. Das Finanzamt versagte die Anerkennung mit der Begründung, eine ausschließliche berufliche Veranlassung im Sinne der BFH-Rechtsprechung liege nicht vor.

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Hiergegen richtet sich nach erfolglosem Einspruch die Klage.

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Die Klägerin ist der Auffassung, die Aufwendungen für die Auslandsreise seien als Werbungskosten abziehbar. Die Aufwendungen seien ausschließlich beruflich veranlasst. Dies ergebe sich insbesondere aus dem homogenen Teilnehmerkreis, den ausführlichen Fortbildungsveranstaltungen in Form von Vorträgen, der teilweisen auch lehrenden Tätigkeit gegenüber einheimischen Schülern sowie dem dicht gedrängten, einen Acht-Stunden Arbeitstag weit übersteigendem Programm. Es handele sich auch nicht um eine "Gruppenreise", sondern um eine "Gruppenfortbildung". Die berufliche Veranlassung ergebe sich auch daraus, dass der belegte Kurs ein offizieller Kurs des Niedersächsischen Landesinstituts für Fortbildung, Weiterbildung und Medienpädagogik sei. Die Klägerin sei zudem von ihrem Schulleiter dazu aufgefordert worden, sich um die Teilnahme an diesem Kurs zu bewerben. Ein wesentlicher Grund hierfür sei auch die Tatsache gewesen, dass das Land Niedersachsen und der Staat Georgia Kooperationsverträge zum Lehreraustausch bzw. zum Schüleraustausch unterhielten. Überdies sei die Klägerin von ihrem Schulleiter mit dem konkreten Auftrag versehen worden, vor Ort Gespräche mit dem Ziel zu führen, Erfahrungen mit ausländischen Kollegen in deren gesellschaftlichem Umfeld auszutauschen und einen Lehrer- bzw. Schüleraustausch zwischen dem Fachgymnasium der Klägerin und einer Highschool vorzubereiten.

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Auch das Einstudieren von Theateraufführungen mit amerikanischen Schülern der Hochbegabtenförderung im zweiten Aufenthaltsabschnitt sei beruflich veranlasst gewesen. Die Klägerin sei eine von nur zwei Lehrkräften ihrer Schule, die das Unterrichtsfach "Darstellendes Spiel" am Fachgymnasium X unterrichte und darüber hinaus regelmäßig Theateraufführungen der Theater AG inszeniere. Sowohl an englischen als auch an amerikanischen Schulen gehöre das Unterrichtsfach "Drama" zum Fachangebot jeder Highschool.

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Die Klägerin beantragt,

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den Bescheid vom 03.11.1998 in der Form der Einspruchsentscheidung vom 07.01.2000 aufzuheben und die Einkommensteuer unter Berücksichtigung von weiteren Werbungskosten i.H.v. 4.159 DM herabzusetzen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Er ist weiterhin der Auffassung, die geltend gemachten Aufwendungen seien nicht als Werbungskosten abziehbar. Die Aufwendungen seien nicht nahezu ausschließlich beruflich veranlasst. Der Reise wohne ein persönlicher Erlebniswert inne, der sich bei der von der Klägerin unternommenen Reise in den Programmpunkten widerspiegele. Die Klägerin habe insbesondere Städte und sonstige touristischen Einrichtungen besichtigt, Freizeit für Shopping, diverse Erkundungen und Besuche in Atlanta sowie einen einwöchigen Aufenthalt in einer amerikanischen Familie mit individuellem Besuchs- und Erkundungsprogramm gehabt.

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Der Beklagte hat beantragt, die Revision zuzulassen (vgl. Sitzungsprotokoll).

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Zu den weiteren Einzelheiten wird ergänzend auf die Schriftsätze der Beteiligten sowie das Sitzungsprotokoll verwiesen.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist zulässig und begründet. Das Finanzamt hat zu Unrecht den Abzug der geltend gemachten Aufwendungen als Werbungskosten versagt.

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1. Die Aufwendungen für die Auslandsreise der Klägerin waren nahezu ausschließlich beruflich veranlasst. Auch § 12 Nr. 1 S. 2 EStG steht einer Anerkennung nicht entgegen. Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). Nach der Rechtsprechung des BFH liegen Werbungskosten dann vor, wenn zwischen den Aufwendungen und der jeweiligen Einkunftsart ein Veranlassungszusammenhang besteht (BFH-Beschlüsse vom 27. November 1978, GrS 8/77, BFHE 126, 533, BStBl II 1979, 213, 216; vom 28. November 1977, GrS 2-3/77, BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105; BFH-Urteil vom 1. Oktober 1982, VI R 192/79, BFHE 136, 488, BStBl II 1983, 17). Es muss objektiv ein Zusammenhang mit der auf Einnahmeerzielung gerichteten Tätigkeit bestehen und die Aufwendungen müssen subjektiv zur Förderung dieser Tätigkeit gemacht werden.

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a) Ein solcher Veranlassungszusammenhang liegt hier vor. Die Klägerin hat an der Reise in ihrer Funktion als (Englisch-) Lehrerin und damit aufgrund einer unmittelbaren beruflichen Veranlassung teilgenommen. Der Schulleiter der Klägerin hat diese damit beauftragt, einen Schüleraustausch für die Schule der Klägerin vorzubereiten. Dieser ist später auch tatsächlich durchgeführt worden: Eine Schulklasse der Schule der Klägerin war bei einer Austauschklasse in den U.S.A. Die Klägerin erhielt zudem von ihrem Dienstherrn auch für andere Seminare, die einen Schüleraustausch vorbereiteten, eine Freistellung von ihrer Lehrverpflichtung. Sie musste sich überdies vor Reiseantritt dazu verpflichten, eine amerikanische Lehrerin im Folgejahr bei sich aufzunehmen. Auch dieser Umstand bestätigt, dass der Schüleraustausch im ausschließlichen dienstlichen Interesse vorbereitet werden sollte. Aus dem Reiseplan und dem glaubhaften Vortrag der Klägerin (vgl. Sitzungsprotokoll) ergibt sich ein dicht gedrängtes Reiseprogramm. Dieses umfasste insbesondere Vorträge und Diskussionen über geschichtliche Aspekte, Literatur, Geographie und über das amerikanische Rechtssystem. Alle Veranstaltungen wiesen einen beruflichen Bezug zur Tätigkeit der Lehrerin auf. Dieser Bezug war auch nicht lediglich mittelbar, vielmehr hat die Klägerin nachgewiesen, dass nahezu sämtliche Programmpunkte in ihrem Unterricht Erörterungsgegenstand waren. Die berufliche Veranlassung wird durch die wissenschaftliche Vermittlung der Programminhalte durch die University of Georgia bzw. ihre jeweiligen vortragenden Wissenschaftler bestätigt. Teilnehmer einer allgemeintouristischen Fahrt nehmen für gewöhnlich nicht in dem Umfang wie die Reisegruppe der Klägerin an wissenschaftlich ausgerichteten Veranstaltungen teil. Die Tageseinteilung und die Gestaltung an Wochenenden/Feiertagen sprechen ebenso für eine (nahezu) ausschließliche berufliche Veranlassung. Die Teilnehmer der Reise wurden in den ersten beiden Reiseabschnitten in der Regel um 9 Uhr abgeholt und mussten danach am offiziellen Reiseprogramm teilnehmen (vgl. Reiseprogramm und Sitzungsprotokoll). Bei diesem bestand eine Teilnahmepflicht. Den Teilnehmern war es nicht gestattet, eigenständig Unternehmungen zu machen. Vielmehr hielten sich die Teilnehmer ganz überwiegend gemeinsam in der Gruppe auf.

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b) Die Verfolgung privater Interessen war nach Anlass, Programm und tatsächlicher Durchführung der Reise nahezu ausgeschlossen. Das Abzugsverbot nach § 12 Nr. 1 S. 2 EStG steht einem Abzug der Aufwendungen daher nicht entgegen. Im Anschluss an den Beschluss des Großen Senats vom 27. November 1978 (GrS 8/77, BStBl. II 1979, 213) ist die Abgrenzung und Endscheidung darüber, ob private Lebenshaltungskosten oder berufliche Aufwendungen vorliegen, bei Auslandsgruppenreisen unter Würdigung aller Umstände des Einzelfalles zu treffen. Dabei sind als Kriterien zu berücksichtigen, ob das Reiseprogramm auf die besonderen beruflichen/betrieblichen Bedürfnisse und Gegebenheiten des Teilnehmers zugeschnitten ist, ob ein homogener Teilnehmerkreis besteht, wer Organisator der Reise ist, das Reiseziel bzw. die Reiseroute, das Beförderungsmittel, der Zeitpunkt der Reise, die Tageseinteilung, die Gestaltung an Wochenenden/Feiertagen, ob eine Teilnahmepflicht am Programm besteht, ob der Teilnehmer von der üblichen Arbeit freigestellt wurde und, ob ihm die Kosten der Reise erstattet wurden (vgl. Großen Senats vom 27. November 1978, GrS 8/77, BStBl. II 1979, 213).

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aa) Nach diesen Kriterien liegt eine private Mitveranlassung nicht vor. Das Reiseprogramm war auf die besonderen beruflichen/betrieblichen Bedürfnisse und Gegebenheiten des Teilnehmers zugeschnitten. Zweck der Reise war nämlich zum einen die eigene Fortbildung, zum anderen, einen Schüleraustausch mit einer amerikanischen Schule vorzubereiten. Der Teilnehmerkreis der Reise bestand ausschließlich aus deutschsprachigen Englischlehrern des Landes Niedersachsen, war also homogen. Organisator der Reise war das Niedersächsische Landesinstitut für Fortbildung und Medienpädagogik in Kooperation mit der "University of Georgia". Auch dieser Umstand spricht für eine ausschließliche berufliche Veranlassung, wenn auch nicht jede von einer Fachorganisation organisierte Fortbildung zu einer beruflichen Veranlassung führt. Die Klägerin wurde überdies von der üblichen Arbeit für insgesamt fünf Tage freigestellt. Insoweit fällt nicht ins entscheidend ins Gewicht, dass sie keine Kostenerstattung von ihrem Dienstherrn erhielt. Eine Freistellung von der Unterrichtsverpflichtung wird grundsätzlich nur bei einer dienstlichen Zweckverfolgung erfolgen. Das Reiseziel bzw. die Reiseroute indizieren keine private Mitveranlassung Es fand auch kein häufiger Ortswechsel statt. Das Beförderungsmittel lässt ebenfalls nicht auf eine private Mitveranlassung schließen. Die Beförderung erfolgte für die An- und Abreise mit dem Flugzeug, ansonsten mit dem Bus. Dies stellt keine besonders erholsame, zeitaufwändige oder kostspielige Art der Beförderung dar, wie sie für touristisch geprägt Reisen typisch ist.

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bb) Auch der Zeitpunkt der Reise spricht nicht für eine private Mitveranlassung. Der Zeitpunkt der Reise lag in den Sommerferien. Hieraus lässt sich aber keine Schlussfolgerung zu Lasten der Klägerin ableiten. Auch in den Sommerferien können berufliche veranlasste Aufwendungen von Lehrern entstehen. Zudem fiel - anders als in dem vom FG München mit Urteil vom 28. September 1998 entschiedenen Sachverhalt (13 K 3088/97), bei dem eine nicht unerhebliche private Mitveranlassung vorlag - der allgemeinbildende Charakter der Reise nicht ins Gewicht. Der Besuch des Gefängnisses war nur unter Vermittlung der State University möglich. Insoweit ergibt sich ein beruflicher Zusammenhang, da das amerikanische Justizwesen und der Strafvollzug zu den in den Rahmenrichtlinien vorgeschriebenen und daher für die Klägerin maßgeblichen Themen innerhalb des Bereiches "Amerikanische Landeskunde, Staatskunde, Verfassung, Rechtssystem" gehört. Der Besuch eines Gefängnisses gehört überdies nicht zu den herkömmlichen attraktiven (allgemein-)touristischen Zielen.

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cc) Ebenso spricht die Gestaltung der Wochenenden nicht gegen eine nahezu ausschließlich berufliche Veranlassung der Reise. Bei der Beurteilung von Reisen kann die Gestaltung der Wochenenden und der Feiertage allerdings nicht außer Betracht bleiben (BFH vom 28.11.1978, GrS 8/77, BStBl. 1979, II, 213). Auch Reiseteilnehmer einer längeren, eindeutig betrieblich veranlassten Reise dürfen Ruhetage einlegen - entweder um zu entspannen oder weil an Wochenenden betriebliche (berufliche) Angelegenheiten sich kaum erledigen lassen. Deshalb machen derartige Ruhetage, selbst wenn sie zu allgemeinen Besichtigungen genutzt werden, eine ansonsten eindeutig beruflich veranlasste Reise nicht zu einer Privatreise. Nur dann, wenn die Reise so gelegt ist, dass sie besonders viele Wochenenden und Feiertage einschließt und diese "freien Tage" programmgemäß so ausgefüllt sind oder sie außerprogrammgemäß so ausgefüllt werden können, dass sie touristisch reizvolle Möglichkeiten eröffnen und damit der allgemeinen Erlebnis- und Wissensbereicherung dienen, kann angenommen werden, dass die Reise auch aus privaten Gründen unternommen worden ist. Dies war vorliegend aber nicht der Fall. Die Reise war nicht so gelegt, dass besonders viele Wochenenden oder Feiertage eingeschlossen waren und die Wochenenden wurden auch nicht überwiegend zum Besuch von allgemeintouristischen Zielen genutzt. Die Stadtführung in Madison war zudem mit einem Vortrag über die Bedeutung der Stadt im Bürgerkrieg und einem Besuch des African American Museums gekoppelt und erhielt hierdurch einen beruflichen Bezug. Auch die Teilnahme am Gottesdienst (Sonntag) war nicht als allgemeintouristische Unternehmung gestaltet, zumal die Reiseteilnehmer nachmittags noch - obwohl Sonntag war - einen Fachvortrag hörten.

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dd) Die Teilnahme am Förderprogramm für Hochbegabte in der Zeit vom 23.-26.07.1997 steht einer Anerkennung der Reise als nahezu ausschließlich beruflich veranlasst nicht entgegen. Vielmehr liegt auch insoweit eine nahezu ausschließliche Veranlassung vor. Wie sich in der mündlichen Verhandlung herausstellte (vgl. Sitzungsprotokoll), haben die teilnehmenden Lehrer die Hochbegabten unterrichtet und u.a. Theaterstücke einstudiert, nicht aber etwa - wie noch vom FA im Einspruchsverfahren angenommen (Einspruchsentscheidung, S. 3) - zu einem größeren Teil an touristischen Aktivitäten teilgenommen (z.B. Theaterstücke besucht).

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ee) Auch die Gestaltung des dritten Reiseabschnitts war (nahezu) ausschließlich berufliche veranlasst. Die Klägerin nahm von Montag bis Freitag jeweils von morgens bis zum späten Nachmittag am Lehreralltag "ihrer" Austauschlehrerin teil. Sie hospitierte, gestaltete den Unterricht zum Teil auch selbst und nutzte die nachmittäglichen Lehrerbesprechungen dazu, den für das nächste Jahr geplanten Schüleraustausch vorzubereiten. Abends bereitete sie noch den Unterricht nach und vor. Damit hatte sie nicht mehr Freizeit als bei ihrer Berufstätigkeit in Deutschland.

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Die Ausrechnung der Steuer wird nach § 100 Abs. 2 S. 2 FGO dem Beklagten übertragen.

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2. Die Kosten hat nach § 135 FGO der Beklagte zu tragen. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen. Die berufliche Veranlassung der Reise wurde aufgrund tatrichterlicher Würdigung bejaht. Unter diesen Voraussetzungen fehlt es an einer grundsätzlichen Bedeutung (vgl. BFH vom 6. Mai 2002, VI B 347/00). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1, 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.

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