Oberlandesgericht Düsseldorf ()
Urteil vom 2001-11-20, Aktenzeichen 23 U 30/01
ECLI:DE:OLGD:2001:1120.23U30.01.00

Tenor

Auf die Berufung des Klägers wird das am 24. Oktober 2000 verkündete Urteil der 5. Zivilkammer des Landgerichts W... abgeändert und wir folgt neu gefasst:

Es wird festgestellt, dass der Beklagte verpflichtet ist, dem Kläger den Schaden zu ersetzen, der ihm dadurch entstanden ist und noch entstehen wird, dass die mietweise Überlassung des Grundstücks L.... in W... durch die A.. an die M... für die Zeit vom 1.1.1992 bis zum 1.7.1993 den Tatbestand einer Be-triebsaufspaltung erfüllt.

Die Kosten des Rechtsstreits erster Instanz tragen der Kläger zu 20 % und der Beklagte zu 80 %. Die Kosten der Berufung werden dem Beklagten auferlegt.

Das Urteil ist vorläufig vollstreckbar. Dem Beklagten wird nachgelassen, die Zwangsvollstreckung durch Sicherheits-leistung in Höhe von 32.000,- DM abzuwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung in gleicher Höhe Sicher-heit leistet. Die Sicherheitsleistung kann auch durch selbstschuld-nerische Bürg-schaft einer deutschen Bank oder Sparkasse erbracht werden.

1

T a t b e s t a n d

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Der beklagte Steuerberater hat den Kläger und die von ihm geführten Unternehmen seit Anfang der achtziger Jahre in steuerlichen Angelegenheiten beraten und vertreten. Der Kläger wirft ihm vor, durch fehlerhafte Gestaltungsberatung den steuerrechtlichen Tatbestand einer Betriebsaufspaltung herbeigeführt und hierdurch steuerliche Nachteile verursacht zu haben. Der Beklagte bestreitet seine Verantwortlichkeit und beruft sich im übrigen auf Verjährung.

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Der Kläger und sein Bruder H...A... waren seit Anfang 1989 Gesellschafter und Geschäftsführer der H...A..., die sich mit der Herstellung von Industriemaschinen befasste und später in M... umfirmierte. Mit notariellem Kaufvertrag vom 18.12.1989 erwarben die beiden Brüder das damals noch nicht betrieblich genutzte Grundstück L.... in W...-..... in der Absicht, hierauf eine Produktionshalle zu errichten und diese der GmbH zur Verfügung zu stellen. Auf Vorschlag des spätestens seit Sommer 1990 mit der Erstellung eines Gesellschaftsvertrags befassten Beklagten kamen der Kläger und sein Bruder überein, vor Nutzungsaufnahme die beiden Söhne des Klägers in die Grundstücksgesellschaft "A.." einzubeziehen. Die vom Beklagten im August 1990 und Januar 1991 gefertigten Vertragsentwürfe sahen eine Minderheitsbeteiligung der Söhne von jeweils 12,5 % sowie die Geschäftsführungs- und Vertretungsbefugnis der beiden Brüder vor (Bl. 23 f., 28 f. GA). Mit notariellem Vertrag vom 19.2.1991 übertrug der Kläger seinen Söhnen einen Anteil am Festkapital der Gesellschaft von jeweils 12.500,- DM (Bl. 31 ff. GA), nachdem der Beklagte den Vertragsentwurf geprüft und mit Schreiben vom 18.6.1991 als steuerlich bedenkenfrei bezeichnet hatte (Bl. 42 GA).

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Im Jahr 1991 errichtete die A.. auf ihrem Grundstück eine Produktionshalle und im Folgejahr ein Bürohaus; beide Gebäude wurden ausschließlich durch die M... genutzt. Im Juli 1992 übernahm der Kläger die Geschäftsanteile seines Bruders an der GmbH und wurde deren alleiniger Geschäftsführer. Mit notariellem Vertrag vom 7.2.1992 ließ er sich mit wirtschaftlicher Wirkung ab 1.1.

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1992 auch die Anteile seines Bruders an der Grundstücksgesellschaft übertragen; bei gleichzeitiger Kapitalerhöhung hielt er nunmehr einen Geschäftsanteil an der GbR von 75 % (Bl. 58 ff. GA). Die Parteien streiten darüber, ob dem Beklagten dieser Vertrag zuvor im Entwurf zur Prüfung vorgelegen hat. Am 1.7.1993 wurde das Konkursverfahren über das Vermögen der M... eröffnet. Mit notariellem Vertrag vom 11.1.1994 veräußerte die "A.." das Grundstück zum Preis von 3.080.000,- DM.

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Nach einer Betriebsprüfung bei der Grundstücksgesellschaft gelangte das Finanzamt W...-..... zu der Auffassung, dass die mietweise Überlassung des Grundstücks an die M... den Tatbestand einer Betriebsaufspaltung erfülle. Es erließ deshalb unter dem 29.8.1996 einen "Feststellungsbescheid 1994" (Bl. 129 mit 131 f. = 210 ff. GA), der Anfang September 1996 beim Kläger einging und an den Beklagten weitergeleitet wurde. Trotz der vom Beklagten in der nachfolgenden Korrespondenz erhobenen Einwendungen hielt das Finanzamt daran fest, dass infolge der beherrschenden Beteiligung des Klägers an der Besitzgesellschaft zumindest seit dem 1.1.1992 eine Betriebsaufspaltung vorgelegen habe und infolgedessen mit der Konkurseröffnung vom 1.7.1993 ein steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn angefallen sei (vergl. Schreiben des Beklagten vom 9.9.

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1996, Bl. 106 GA; Schreiben des Finanzamts vom 25.8.1998, Bl. 68 f. = 207 f. GA). Unter dem 18.12.1998 erging deshalb ein "Feststellungsbescheid 1993", in dem der anteilige Veräußerungsgewinn des Klägers mit 797.125,- DM beziffert ist (Bl. 68 f. = 207 ff. GA); dieser Betrag wurde auch in den Einkommenssteuerbescheid 1993 vom 18.12.1998 übernommen (Bl. 70 ff. GA).

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Der Einspruch des Klägers gegen den Feststellungsbescheid 1993 hatte lediglich insoweit Erfolg, als die Einkünfte als Gewerbebetrieb - bei unveränderter Höhe des Veräußerungsgewinns - in der Einspruchsentscheidung vom 6.8.1999 niedriger festgesetzt wurden (Bl. 76 ff. GA). Im übrigen hielt das Finanzamt an seiner Auffassung fest, die es auch seinen abändernden Einkommenssteuerbescheiden für 1994 vom 26.8.1999 (Bl. 229 f. GA) und für 1993 vom 27.8.1999 (Bl. 222 ff. GA) zugrunde legte. Über die daraufhin vom Kläger beim FG Düsseldorf erhobene Klage, mit denen er eine Reduzierung des Veräußerungsgewinns sowie die Berücksichtigung von Sonderbetriebsausgaben erstrebt, ist noch nicht entschieden.

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Mit seiner am 12.11.1999 eingegangenen und am 8.12.1999 zugestellten Klage hat der Kläger geltend gemacht, der Beklagte sei für die zunächst mit 532.790,65 DM und später auf mindestens 340.171,- DM bezifferten steuerlichen Nachteile verantwortlich, weil er ihm - dem Kläger - keine Vertragsgestaltung empfohlen habe, durch die der Tatbestand einer Betriebsaufspaltung hätte vermieden werden können. Er hat zuletzt beantragt,

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a) den Beklagte zu verurteilen, an ihn, den Kläger, 340.171,- DM nebst 4,6 % Zinsen seit Rechtshängigkeit sowie weitere 3.572,80 DM seit dem 22.8.2000 zu zahlen,

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b) festzustellen, dass der Beklagte verpflichtet ist, ihm, dem Kläger, sämtlichen weiteren Schaden in Zusammenhang mit der fehlerhaften rechtlichen Beratung zu ersetzen.

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Der Beklagte hat beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Er hat vorgetragen, die Betriebsaufspaltung sei bereits mit Abschluss des Grundstückskaufvertrages vom 18.12.1999 eingetreten, an dem er - der Beklagte - nicht beteiligt gewesen sei. Dieser Tatbestand habe durch spätere gesellschaftsvertragliche Änderungen nicht rückgängig gemacht werden können, da der Veräußerungsgewinn dann bereits hierdurch und nicht erst durch den Konkurs der M... entstanden wäre. Die somit von Anfang an bestehende Betriebsaufspaltung sei durch die von ihm - dem Beklagten - entworfenen oder überprüften Verträge in keiner Weise berührt worden; diese Tätigkeit habe somit zur Entstehung eines Schaden nichts beigetragen. Außerdem sei eine Betriebsaufspaltung nur dadurch vermeidbar gewesen, dass der Kläger und sein Brüder ihren beherrschenden Einfluss auf beide Gesellschaften aufgegeben hätten; hierzu seien jedoch beide Brüder nicht bereit gewesen. Schließlich sei die Klageforderung verjährt.

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Das Landgericht hat die Klage mit der Begründung abgewiesen, die Verjährungsfrist des § 68 StBerG sei bereits durch die Zustellung des Feststellungsbescheids 1994 im September 1996 in Gang gesetzt und deshalb vor Klageerhebung abgelaufen. Hiergegen richtet sich die Berufung des Klägers, der unter Vertiefung seines erstinstanzlichen Vortrags nunmehr in erster Linie die Feststellung der Schadensersatzpflicht des Beklagten begehrt.

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Der Kläger beantragt,

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1. festzustellen, dass der Beklagte verpflichtet ist, ihm, dem Kläger, den Schaden zu ersetzen, der ihm dadurch entstanden ist und noch entstehen wird, dass die mietweise Überlassung des Grundstücks L.... in W... durch die A.. an die M... für die Zeit vom 1.1.1992 bis zum 1.7.1993 den Tatbestand einer Betriebsaufspaltung erfüllt,

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2. hilfsweise

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a) den Beklagten zu verurteilen, an ihn 341.131,59 DM nebst 4 % Zinsen seit dem 8.12.1999 zu zahlen, und

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festzustellen, dass der Beklagte verpflichtet ist, ihm sämtlichen weiteren Schaden zu ersetzen, der ihm dadurch entstanden ist und noch entstehen wird, dass die mietweise	Überlassung des Grundstücks L.... in W... durch die A.. an die M... für die Zeit vom 1.1.

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1992 bis zum 1.7.1993 den Tatbestand einer Betriebsaufspaltung erfüllt.

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Der Beklagte beantragt,

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die Berufung zurückzuweisen.

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Er wendet sich gegen die Berufungsangriffe des Klägers und verteidigt insoweit das angefochtene Urteil unter Wiederholung seines erstinstanzlichen Sachvortrags.

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Wegen der weiteren Einzelheiten des Parteivortrags wird Tatbestand und Gründe der angefochtenen Entscheidung (Bl. 151 ff. GA), den Inhalt der vorbereitenden Schriftsätze der Parteien sowie auf die von ihnen vorgelegten Unterlagen Bezug genommen.

26

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e

27

Das zulässige Rechtsmittel ist auch in der Sache begründet.

28

A.

29

Die Feststellungsklage ist zulässig. Ein rechtliches Interesse an einer alsbaldigen Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses im Sinne des § 256 Abs. 1 ZPO ist gegeben, wenn dem Recht oder der Rechtslage eine gegenwärtige Gefahr der Unsicherheit droht und das erstrebte Urteil geeignet ist, diese Gefahr zu beseitigen (BGH NJW 92, 436, 437; NJW 93, 2181, 2182; jeweils mwN.). Bei einer behauptenden Feststellungsklage liegt eine solche Gefährdung in der Regel schon darin, dass der Beklagte das Recht des Klägers ernstlich bestreitet; dies ist der Fall, wenn ein steuerlicher Berater - wie hier - seine Verantwortlichkeit für den geltend gemachten Schaden in Abrede stellt und sich zudem auf Verjährung beruft (BGH NJW 93, 2181, 2182 mwN.). Zu der - erstinstanzlich erhobenen - Leistungsklage war der Kläger schon deshalb nicht berechtigt, weil er den Feststellungsbescheid 1993 mit der Klage vor dem Finanzgericht angegriffen und damit selbst zum Ausdruck gebracht hat, dass er den Anspruch des Steuerfiskus für noch nicht endgültig gesichert und somit eine - jedenfalls teilweise - Beseitigung seines Schadens noch für möglich hält. Solange ein Steuerpflichtiger auf diese Weise gegen den Bestand der Steuerschuld vorgeht, hat er kein berechtigtes Interesse daran, von seinem Schuldner bereits jetzt Zahlung zu erhalten; in einem solchen Fall ist die Klage auf Feststellung der Ersatzpflicht der richtige Weg (BGH NJW 1993, 1137, 1139 mwN.). Dabei spielt es keine Rolle, ob er Kläger wegen sonstiger Aufwendungen bereits zu einer Teilbezifferung seines Schadens in der Lage gewesen wäre. Der erstinstanzlich aus den Rechnungen der R... vom 9. und 21.12.1999 abgeleitete "Schaden" (Bl. 130 f. GA) bleibt schon deshalb außer Betracht, weil es sich bei den Tätigkeiten im "Klageverfahren Haftung K..." um solche im Rahmen des vorliegenden Rechtsstreits handelt und hierfür angefallene Aufwendungen im Kostenfestsetzungsverfahren zu berücksichtigen sind. Im übrigen ist eine Feststellungsklage bereits dann zulässig, wenn sie unter dem Gesichtspunkt der Prozesswirtschaftlichkeit zu einer sinnvollen und sachgemäßen Erledigung des Streitpunktes führt (BGH NJW 98, 1488, 1491 mwN.). War die Schadensentwicklung jedenfalls bei Erhebung der Feststellungsklage noch nicht beendet, darf der Auftraggeber deshalb auf Feststellung klagen und hieran ohne Rücksicht darauf festhalten, ob die Schadensentwicklung inzwischen beendet ist; auch hinsichtlich des bereits entstandenen und bezifferbaren Schadens braucht er keine Leistungsklage zu erheben (BGH aaO; NJW-RR 92, 1110, 1111; NJW 98, 1488, 1491; NJW 20000, 69; jeweils mwN.). Hiervon geht offenbar auch der Beklagte aus, der gegen die Zulässigkeit der Feststellungsklage keine Einwendungen erhoben hat.

30

B.

31

Die Feststellungsklage ist auch begründet. Dem Kläger steht gegen den Beklagten aus positiver Vertragsverletzung ein unverjährter Anspruch auf Ersatz der ihm aus der Betriebsaufspaltung erwachsenen oder noch entstehenden Schadens zu.

32

I.

33

Nach der zutreffenden, nunmehr auch von den Parteien nicht mehr in Zweifel gezogenen Rechtsauffassung des Finanzamtes bestand zwischen der A.. und der M... im Zeitraum zwischen dem 1.1.1992 und dem 1.7.1993 aufgrund der entgeltlichen Nutzungsüberlassung des Grundstücks L... an die GmbH sowie der beherrschenden Stellung des Klägers und - zunächst - seines Bruders in beiden Unternehmen eine Betriebsaufspaltung.

34

1.

35

Die Vermietung und Verpachtung von Wirtschaftsgütern ist grundsätzlich Vermögensverwaltung und kein Gewerbebetrieb. Etwas anderes gilt nach der ständigen, bereits auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs zurückgehenden Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (vgl. BFHE 103, 440 [Großer Senat] = BStBl II 1972, 63) dann, wenn das verpachtende Unternehmen (Besitzgesellschaft) mit dem pachtenden (Betriebsgesellschaft) sachlich und personell verflochten ist (vergl. zusammenfassend Schmidt, EStG, 18. Aufl. 1998, § 15 Rn. 800 ff. mwN.). In diesem Fall ist die Vermietung oder Verpachtung keine Vermögensverwaltung mehr, sondern gewerbliche Vermietung oder Verpachtung; das Besitzunternehmen ist damit ein Gewerbebetrieb. Dies hat nicht nur zur Folge, dass die Einkünfte der Teilhaber der Grundstücksgemeinschaft aus der Vermietung des Grundstücks an die GmbH Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind; die Beendigung der Betriebsaufspaltung infolge des Wegfalls der personellen Verflechtung führt darüber hinaus zur Betriebsaufgabe des Besitzunternehmens im Sinne des § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG und damit zur Versteuerung der in den Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens enthaltenen stillen Reserven. Das bisherige Betriebsvermögen wird, soweit es sich noch im Eigentum des Besitzunternehmers befindet, aus rechtlichen Gründen zu Privatvermögen; der Gewinn aus der Betriebsaufgabe gehört nach § 16 Abs. 3 i.V. mit Abs. 1 Nr. 1 EStG zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb (BFHE 140, 526 = BStBl II 1984, 474; BFHE 155, 538 = BStBl II 1989, 363; BFHE 172, 91 = BStBl II 1994, 23; BFH BStBl II 1997, 480 = NJW-RR 1997, 1123.; BFHE 182, 137 = BStBl II 1987, 287 = NJW 1997, 2903). Dies gilt auch dann, wenn - wie hier - das Konkursverfahren über das Vermögen der Betriebsgesellschaft eröffnet wird, da dieses die Beendigung der personellen Verflechtung mit dem Besitzunternehmen und damit einer bestehenden Betriebsaufspaltung zur Folge hat (BFH BStBl II 1997, 480 = NJW-RR 1997, 1123).

36

2.

37

Diese steuerlichen Rechtsfolgen sind vorliegend eingetreten, weil beide Unternehmen jedenfalls in dem dem Feststellungsbegehren zugrunde liegenden Zeitraum sachlich und personell miteinander verpflichten waren.

38

a)

39

Eine enge sachliche Verflechtung liegt vor, wenn das vermietete oder verpachtete Grundstück zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des von einer Kapitalgesellschaft betriebenen gewerblichen Unternehmens gehört; dies ist bei einem Fabrikationsgrundstück der vorliegenden Art der Fall (BFHE 158, 245 = BStBl II 1989, 1014; BFHE 166, 55 = BStBl II 1992, 347; BFHE 168, 96 = BStBl II 1992, 830; BFHE 183, 100 = BStBl II 1997, 565 = NJW-RR 1997, 1462; jeweils mwN.).

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b)

41

Die weiter erforderliche enge personelle Verflechtung beider Unternehmen setzt keine völlige Personenidentität oder völlig gleiche Beteiligungsverhältnisse voraus; sie liegt vielmehr schon dann vor, wenn eine Person oder Personengruppe beide Unternehmen in der Weise beherrscht, dass sie in der Lage ist, in beiden Unternehmen einen einheitlichen Geschäfts- und Betätigungswillen durchzusetzen (ständige Rechtsprechung, vergl. etwa BFH [Großer Senat] BFHE 103, 440 = BStBl II 1972, 63; BFHE 166, 55 = BStBl II 1992, 347; BFHE 168, 96 = BStBl II 1992, 830; BFHE 184, 512 = BStBl II 1998, 254 = NJW-RR 1998, 1042; BFHE 158, 245 = BStBl II 1989, 1014). Dies ist bereits dann der Fall, wenn eine Person oder Personengruppe in beiden Unternehmen über die Mehrheit der Anteile und damit der Stimmen verfügt (BFH BStBl II 1982, 479, 480 mwN.). Unerheblich ist demgegenüber, wenn - wie nach § 6 Abs. 3 Satz 2 des Gesellschaftsvertrags vom 1.7.1991 (Bl. 47 GA) - aufgrund gesetzlicher oder vertraglicher Regelung für außergewöhnliche Geschäfte Einstimmigkeit oder eine qualifizierte Mehrheit erforderlich ist; zur Beherrschung im Sinne der Rechtsprechung zur Betriebsaufspaltung gehört die Herrschaft über die Geschäfts des täglichen Lebens (BFHE 145, 401 = BStBl II 1986, 296, 298). Beherrschungsidentität liegt deshalb auch dann vor, wenn die Gesellschafter, die die Betriebsgesellschaft beherrschen, bei dem als Rechtsgemeinschaft oder Gesellschaft bürgerlichen Rechts organisierten Besitzunternehmen ebenfalls über die Mehrheit der Stimmen verfügen, sofern kraft Gesetzes (z.B. § 745 BGB) oder Vertrags (§ 709 Abs. 2 BGB) wenigstens für "die Geschäfte des täglichen Lebens" das Mehrheitsprinzip maßgeblich ist (BFHE 174, 80 = BStBl II 1994, 466 = NJW-RR 1994, 1449; BFHE 181, 284 = BStBl II 1997, 44 = NJW-RR 1997, 732; BFHE 187, 260 = BStBl II 1997, 445 = NJW 1999, 1054; BFHE 187, 570 = NJW 1999, 1887). Auch dies war vorliegend der Fall, da der Kläger - und bis Mitte 1992 auch sein Bruder - als geschäftsführende Gesellschafter der M... und alleinvertretungsberechtigte Gesellschafter der Grundstücksgesellschaft in beiden Unternehmen ihren Willen durchsetzen konnten. Hiervon geht nunmehr auch der Beklagte aus.

42

II.

43

Für die daraus dem Kläger entstandenen steuerlichen Nachteile hat der Beklagte aus positiver Vertragsverletzung einzustehen, weil er bei der Anfertigung und

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Überprüfung der in den Jahren 1990 und 1991 gefertigten Gesellschaftsverträge für die A.. seine Pflichten aus dem Steuerberatervertrag verletzt hat.

45

1.

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Im Rahmen seines Auftrags hat der Steuerberater seinen Mandanten umfassend zu beraten und ungefragt über alle bedeutsamen steuerlichen Einzelheiten einschließlich insoweit bestehender zivilrechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten und deren Folgen zu unterrichten; dabei hat er von der Belehrungsbedürftigkeit seines Mandanten auszugehen. Darüber hinaus muss der Steuerberater seinen Auftraggeber möglichst vor Schaden bewahren; er muss ihm deswegen den sichersten Weg zu dem erstrebten steuerlichen Ziel aufzeigen und sachgerechte Vorschläge zu dessen Verwirklichung unterbreiten. Hierbei hat er den Mandanten in die Lage zu versetzen, eigenverantwortlich seine Rechte und Interessen wahren und eine Fehlentscheidung zu vermeiden (BGHZ 128, 358, 361 = NJW 1995, 958; BGHZ 129, 386, 396 = NJW 1995, 2108, 2110; BGH NJW 1993, 2799, 2800; NJW 1995, 3248; NJW 1997, 1008, 1011 [insoweit in BGHZ 134, 212 nicht abgedruckt]; NJW 1998, 1221; NJW 1998, 1486; NJW 1998, 1488, 1489 und 1491).

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Zu diesem Zweck hat der Steuerberater - wie ein Rechtsanwalt (BGHZ 97, 372, 376 = NJW 1986, 2043, 2044; BGH NJW 1992, 1159, 1160; NJW 1997, 2168, 2169; NJW 2000, 730, 731) - zunächst den Sachverhalt zu klären, den er seiner fachlichen Tätigkeit zugrunde zu legen hat, und zu prüfen, ob dieser geeignet ist, den vom Mandanten erstreben Erfolg herbeizuführen; soweit es hierzu der Einsichtnahme in weitere Unterlagen bedarf, hat er den Mandanten rechtzeitig, klar und unmissverständlich zu deren Vorlage aufzufordern (BGHZ 115, 382, 390 = NJW 1992, 307, 309 mwN.; BGH NJW-RR 1991, 794, 795; NJW 1991, 2831; NJW 1999, 3482, 3483). Seine rechtliche Prüfung sowie die hieran anschließenden Hinweise, Empfehlungen und sonstige Maßnahmen hat er an der im Zeitpunkt seiner Inanspruchnahme maßgeblichen höchstrichterlichen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs auszurichten, über die er sich fortlaufend zu informieren hat (BGH NJW-RR 1993, 212, 213; NJW 1093, 2799, 2800; NJW 2001, 146, 148, NJW 2001, 675, 678).

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Beabsichtigt der Mandant, mit dem Abschluss eines Vertrages steuerliche Vorteile zu erzielen, so muss der Steuerberater deshalb die verschiedenen in Frage kommenden rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten und deren Folgen von sich aus erläutern (BGH NJW-RR 1992, 157, 158; NJW-RR 1992, 1110, 1111; NJW 1996, 312, 313; NJW 1997, 1001, 1002; NJW 1998, 1221 mwN.). Ergibt sich für den Auftraggeber die Möglichkeit, durch eine zulässige rechtliche Gestaltung steuerliche Nachteile zu vermeiden, ohne dass deshalb andere finanzielle Nachteile in gleicher Höhe drohen, so hat der steuerliche Berater ihm in dieser Hinsicht die Rechtslage darzulegen und den geeigneten Gestaltungsvorschlag zu unterbreiten (BGH NJW 1996, 2571). Hierbei hat er auch die Gefahren zu berücksichtigen, die dem Mandanten im Falle einer Betriebsaufspaltung drohen (BGH NJW-RR 1987, 210 ff.; NJW-RR 1992, 1110, 1113 f.; NJW 1993, 1137, 1138; OLG Schleswig OLGR 1999, 162 ff.).

49

2.

50

Diesen Verpflichtungen ist der Beklagte nicht nachgekommen. Ausweislich seines Schreibens an das Finanzamt vom 1.6.1990 (Bl. 219 GA) war er spätestens ab Mitte 1990 im Auftrag des Klägers mit dem Entwurf eines Gesellschaftsvertrags für die GbR befasst, ohne dass er ihn - den Kläger - zu diesem oder einem späteren Zeitpunkt über das Institut der Betriebsaufspaltung und die damit verbundenen steuerlichen Folgen unterrichtet hätte; schon hierdurch hat er seine Vertragspflichten verletzt. Darüber hinaus war ihm die Absicht des Klägers und seines Bruders bekannt, auf dem erworbenen Grundstück die M... anzusiedeln; unstreitig hat er gerate deshalb empfohlen, die beiden Söhne des Klägers in die Grundstücksgesellschaft aufzunehmen (Klageerwiderung Seite 6, Bl. 93 GA). Es war deshalb seine Sache, den von ihm zu erarbeiteten Gesellschaftsvertrag in einer Weise zu gestalten, durch die der Tatbestand einer Betriebsaufspaltung vermieden wird.

51

Die in seinem ersten Vertragsentwurf (Bl. 23 GA) vorgesehene Minderheitsbeteiligung der Söhne war hierzu jedoch von vornherein ungeeignet, weil infolge Alleinvertretungsbefugnis des Klägers und seines Bruders die personellen Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung hierdurch nicht beseitigt wurden (oben I.). Ob dem Beklagten zu diesem Zeitpunkt der Wortlaut des Kaufvertrags vom 18.12.

52

1989 bekannt war, ist völlig unerheblich, weil die fehlerhafte Gestaltungsberatung hierauf nicht beruht; im übrigen wäre es

seine

Sache gewesen, den Kläger frühzeitig zur Vorlage der Kaufvertragsurkunde aufzufordern, wenn er sich hieraus irgendwelche für die Fassung des Gesellschaftsvertrags relevanten Erkenntnisse versprach (oben 1. mwN.). Zudem hat der Beklagte am 25.1.1991 seinen insoweit unveränderten zweiten Entwurf des Gesellschaftsvertrages (Bl. 28 f. GA) in Kenntnis des ihm zwei Tage zuvor übermittelten vollständigen Grundstückskaufvertrags vom 18.12.1989 (Bl. 124 GA) an den beurkundenden Notar übermittelt (Bl. 30 GA); eben dieser Entwurf einschließlich der darin vorgesehenen Beteiligungsverhältnisse ist Grundlage des am 19.2.1991 beurkundeten Übertragungsvertrags geworden (Bl. 31 ff. GA). Dass dieser Vertrag im übrigen auf den Formulierungsvorschlägen des Notars beruhte, entlastet den Beklagten nicht; für die Prüfung der steuerlichen Rechtslage war allein er - der Beklagte - verantwortlich. Dies gilt auch für den notariellen Gesellschaftsvertrag vom 1.7.1991 (Bl. 43 ff. GA), der dem Beklagten zuvor mit Schreiben des Notars vom 14.5.1991 zur Prüfung vorgelegt worden ist (Bl. 41 GA) und gegen dessen Regelungen nach seiner Mittelung an den Notar vom 18.6.1991 "aus steuerlicher Sicht ... keine Bedenken" bestünden (Bl. 42 GA); auch diese Erklärung war unrichtig (oben I.); hiervon geht auch der Beklagte aus.

53

III.

54

Der insoweit darlegungs- und beweispflichtige Beklagte hat keinerlei Umstände vorgetragen, die sein Verschulden an der objektiven Pflichtverletzung ausräumen könnten (vergl. BGHZ 129, 386, 399 = NJW 1995, 2108, 2111; BGH NJW 1995, 2106, 2107; NJW 1996, 312, 313; NJW 2001, 518, 519).

55

IV.

56

Die schuldhafte Pflichtverletzung des Beklagten hat dazu geführt, dass in dem - dem Feststellungsbegehren zugrunde liegenden - Zeitraum vom 1.1.1992 bis zum 1.7.1993 die tatbestandlichen Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung gegeben waren.

57

1.

58

Der Ursachenzusammenhang zwischen den vom Beklagten entworfenen und geprüften Gesellschaftsverträgen und dem hierdurch ausgelösten Tatbestand einer Betriebsaufspaltung ist durch den der Anteilsübertragungsvertrag vom 9.7.1992 (Bl. 68 ff. GA) nicht beseitigt worden; es kommt daher nicht darauf an, ob und in welchem Umfang der Beklagte hieran mitgewirkt hat. Unstreitig hat der Kläger zugleich auch die Geschäftsanteile seines Bruders an der M... übernommen. Der Übergang dessen Anteils an der GbR hat somit an den Mehrheitsverhältnissen in beiden Unternehmen nichts geändert; die bereits durch die frühere Vertragsgestaltung entstandenen sachlichen und personellen Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung bestanden unverändert fort. Soweit die Finanzbehörde in ihrem Schreiben vom 25.8.1998 den (rückwirkenden) Erwerb der Gesellschaftsanteile als spätesten ("zumindest") Zeitpunkt für den Eintritt der Betriebsaufspaltung angesehen hat (Bl. 66 f. GA), beruht dies nach den zutreffenden Erläuterungen des Beklagten selbst allein darauf, dass es für die steuerlichen Folgen nicht auf den Beginn, sondern auf den durch die Konkurseröffnung herbeigeführte Ende der Betriebsaufspaltung (oben I.1.) ankam (Klageerwiderung Seite 5, Bl. 92 GA); der auch nach Auffassung des Beklagten bereits vorher eingetretene steuerschädliche Tatbestand wurde durch Anteilsübertragungsvertrag nicht berührt.

59

2.

60

Der Beklagte kann sich auch nicht darauf berufen, die Betriebsaufspaltung sei "irreversibel" bereits durch den ohne seine Mitwirkung zustande gekommenen Grundstückserwerb vom 18.12.1989 herbeigeführt worden und habe durch seine späteren "Rettungsversuche" nicht mehr beseitigt werden können (Berufungserwiderung Seiten 4 ff., Bl. 248 ff. GA).

61

a)

62

Selbst bei Zugrundelegung dieser Rechtsauffassung würde hierdurch der Kausalzusammenhang zwischen Pflichtverletzung und Schaden nicht in Frage gestellt, weil bei pflichtgemäß herbeigeführter Aufhebung der personellen Verflechtung zwischen Betriebs- und Besitzgesellschaft der Tatbestand der Betriebsaufspaltung spätestens 1991 entfallen und der mit der Konkurseröffnung über das Vermögen der M... im Jahr

1993

entstandene steuerpflichtige Veräußerungsgewinn nicht angefallen wäre (oben I.1. mwN.). Soweit sich der Beklagte im ersten Rechtszug darauf berufen hat, dass in diesem Fall der Veräußerungsgewinn bereits im Jahr 1991 entstanden wäre (Schriftsatz vom 4.9.2000, Seite 2, Bl. 146 GA), handelt es sich daher um den Einwand des rechtmäßigen Alternativverhaltens, der mit der Frage nach der Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für den Schaden des Mandanten nichts zu tun hat und für dessen Voraussetzungen er - der Beklagte - darlegungs- und beweispflichtig ist (BGH NJW 1992, 2694, 2695 mwN.). Selbst nach dessen eigenem Vortrag wäre dem Kläger aber bei pflichtgemäßem Verhalten kein Schaden in gleichem Umfang entstanden, weil er im Jahr 1991 nicht - wie in 1993 - mit 75 %, sondern nur mit 25 % an der Grundstücksgesellschaft beteiligt war und deshalb steuerlich nur zu einem entsprechend geringeren Anteil mit dem (fiktiven) Veräußerungsgewinn belastet worden wäre.

63

b)

64

Hierauf kommt es jedoch im Ergebnis nicht an. Die Rechtsauffassung des Beklagten ist schon im Ausgangspunkt unzutreffend; der bloße Grundstückserwerb vom 18.12.1989 hat noch nicht zu einer Betriebsaufspaltung geführt. Es kommt deshalb auch nicht mehr darauf an, ob deren Beseitigung auch ohne steuerliche Nachteile möglich gewesen wäre, weil außerdem auch die Voraussetzungen einer Betriebsverpachtung vorgelegen haben (vergl. BFHE 181, 1 = BStBl II 1998, 325 = NJW 1997, 344 [LS]).

65

Nach der - in den Schriftsätzen des Beklagten nur unvollständig wiedergegebenen - Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes genügt eine lediglich personelle Verflechtung zwischen Betriebs- und Besitzunternehmen nicht; erforderlich ist vielmehr auch eine sachliche Verflechtung in der Weise, dass das Besitzunternehmen dem Betriebsunternehmen eine für diese wesentliche Betriebsgrundlage überlässt (oben I.2.a mwN.). Diese Merkmale sind für jedes Steuerjahr gesondert zu prüfen; entscheidend ist der Zeitpunkt, in dem sämtliche Voraussetzungen für eine Betriebsaufspaltung erstmals erfüllt sind, weil erst hierdurch der steuerrechtlich relevante Tatbestand begründet wird. Eine wesentliche Betriebsgrundlage in diesem Sinne kann zwar auch ein unbebautes Grundstück sein, sofern es von der Betriebsgesellschaft für ihre besonderen Bedürfnisse bebaut oder in anderer Weise hergerichtet worden ist. Weitere Voraussetzung für die Annahme einer Betriebsaufspaltung bleibt aber auch in diesem Fall, dass das Besitzunternehmen der Betriebsgesellschaft das Grundstück tatsächlich überlässt, weil erst hierdurch die für eine sachliche Verflechtung erforderliche Verknüpfung beider Unternehmen hergestellt wird (BFHE 158, 245 = BStBl II 1989, 1014 mwN.; BFHE 166, 55 = BStBl II 1992, 347; BFHE 168, 96 = BStBl II 1992, 830; BFHE 183, 100 = BStBl II 1997, 565 = NJW-RR 1997, 1462; BFHE 185, 500 = BStBl II 1998, 578 = NJW-RR 1998, 1251).

66

Diese Voraussetzungen sind durch den bloßen Grundstückserwerb auch dann nicht eingetreten, wenn bereits damals eine spätere Nutzung durch die M... beabsichtigt war; allein durch den Erwerb des Grundstücks wurde dieses weder der GmbH überlassen noch deren "wesentliche Betriebsgrundlage". Dass das Grundstück vor der Beauftragung des Beklagten in irgendeiner Weise der GmbH übergehen worden sei, behauptet auch der insoweit insoweit darlegungs- und beweispflichtige (oben a) Beklagte nicht; nach dem - von ihm selbst unstreitig gestellten (Klageerwiderung Seite 6, Bl. 93 GA) - Vortrag in der Klageschrift hat er vielmehr selbst vorgeschlagen,

vor

Aufnahme der Nutzung durch die GmbH eine Besitzgesellschaft unter Beteiligung beider Brüder sowie der Söhne des Klägers zu gründen (Seite 5, Bl. 5 GA). Darüber hinaus hat die A.. - also die Besitz- und nicht die Betriebsgesellschaft - nach dem ebenfalls unwidersprochenen Vortrag des Klägers erst in den Jahren 1991 und 1992 die sodann von der M... genutzte Produktionshalle und deren Bürogebäude errichtet. Bis zu diesem Zeitpunkt lagen damit weder eine wesentliche Betriebsgrundlage noch eine Überlassung an die GmbH vor.

67

Der steuerschädliche Tatbestand einer Betriebsaufspaltung war somit im Zeitpunkt der Hinzuziehung des Beklagten noch nicht gegeben; er ist vielmehr durch die von ihm zu verantwortende Vertragsgestaltung erst herbeigeführt worden. Der vom Beklagten nunmehr als "Rettungsversuche" bezeichneten Maßnahmen bedurfte es daher nicht; soweit damit die in den zweiten Entwurf des GbR-Gesellschaftsvertrag aufgenommene Ergänzung (Bl. 28 GA) oder die ausweislich seines Schreibens vom 25.1.1991 (Bl. 148 GA) von ihm - dem Beklagten - veranlasste Erklärung in den Vorbemerkungen zum notariellen Übertragungsvertrag vom 19.2.1991 (Bl. 33 GA) gemeint sein sollten, handelt es sich vielmehr umgekehrt um weitere Pflichtverletzungen des Beklagten, da dieser - offenbar unter dem Eindruck der Rücktrittsregelung in Ziffer VII. des ihm zuvor übermittelten Kaufvertrages vom 18.12.1989 (Bl. 104 GA) - in Verkennung der Rechtslage den Kläger zusätzlichen Risiken ausgesetzt hat. Sowohl der Zusatz "Beginn: mit Grundstückskauf" wie auch die (wahrheitswidrige) Erklärung, dass die Söhne des Klägers "lediglich aufgrund eines Irrtums" nicht bereits am Grundstückskaufvertrag beteiligt worden seien, konnten die Finanzverwaltung zu der unzutreffenden Annahme veranlassen, dass die sachlichen Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung bereits mit dem Grundstückserwerb vorgelegen hätten; diese erst von dem Beklagten geschaffene Gefahr hat sich nur deshalb nicht als schadensursächlich ausgewirkt, weil die Finanzverwaltung dem Zeitraum vor dem 1.1.1992 keine Bedeutung beigemessen hat (oben 1.).

68

3.

69

Der Beklagte hat auch keine Tatsachen dafür vorgetragen, dass sich der Kläger im Falle ordnungsgemäßer Belehrung auf seine Vorschlage nicht eingelassen hätte.

70

a)

71

Dass die personellen Verflechtung als Voraussetzung für eine Betriebsaufspaltung durch anderweitige Gestaltungen der Verträge für die Grundstücksgesellschaft und insbesondere durch Einführung eines "Einstimmigkeitsprinzips" hätten vermieden werden können, entspricht der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFHE 140, 90 = BStBl II 1984, 212; BFHE 151, 457 = BStBl II 1989, 96; BFHE 181, 284 = BStBl II 1997, 44 = NJW-RR 1997, 732; BFHE 187, 570 = NJW 1999, 1887 mwN.). und wird auch vom Beklagten nicht in Zweifel gezogen. Dem steht auch nicht entgegen, dass es sich bei den weiteren Gesellschaftern um die Söhne des Klägers gehandelt hat. Eine Zusammenrechnung der Anteile von Ehegatten, volljährigen Kindern und sonstigen Angehören kommt nicht in Betracht; zwischen diesen besteht auch keine Vermutung auf die Verfolgung gleichgerichteter wirtschaftliche Interessen (BVerfGE 69, 188 = BStBl II 1985, 475 = NJW 1984, 2929; BFHE 145, 221 = BStBl II 1986, 362 = NJW 1986, 2785; BFHE 146, 266 = BStBl II 1986, 611; BFHE 147, 256 = BStBl II 1986, 913; BFHE 187, 260 = BStBl II 1997, 445 = NJW 1999, 1054). Hiervon geht ersichtlich auch der Beklagte aus.

72

b)

73

Seinem Vortrag lässt sich auch nicht entnehmen, dass sich der Kläger (oder sein Bruder) einer entsprechenden Empfehlung nicht gefolgt wäre.

74

Besteht - wie hier - für den Mandanten nur eine einzige sinnvolle Entschlussmöglichkeit, durch die der ihm entstandene steuerliche Nachteil vermieden worden wäre, so ergibt sich aus dem Anscheinsbeweis eine tatsächliche Vermutung dafür, dass er die gebotenen Hinweise des steuerlichen oder rechtlichen Beraters auch beachtet und sich in diesem Sinne "beratungsrichtig" verhalten hätte (BGHZ 123, 311, 314 ff. = NJW 1993, 3259; BGHZ 126, 217, 222 = NJW 1994, 3295, 3298; BGH NJW 1995, 449, 451; 1996, 312, 314; NJW 1998, 749, 750; NJW-RR 2001, 201, 203). Diese Vermutung kann der Berater zwar dadurch wiederlegen, dass er Umstände vorbringt, die für ein atypisches Verhalten sprechen. Hierzu bedarf es jedoch des Vortrags konkreter Tatsachen, die den Schluss zulassen, der Mandant hätte sich über den Rat oder die Warnung des Beraters hinweggesetzt; andernfalls ist der gegen ihn sprechende Anschein nicht erschüttert (BGH aaO.; NJW 1998, 1486, 1487; NJW 1998, 1482, 1492).

75

So liegt der Fall hier. Die vom Beklagten in seinem erstinstanzlichen Schriftsatz vom 4.9.2000 (Seite 2, Bl. 146 GA) in Bezug genommen Schreiben des Klägers vom 20.8.1990 (Bl. 26 GA), 25.1.1991 (Bl. 148 GA) und 30.1.1991 (Bl. 30 GA) erlauben überhaupt keine Schlussfolgerungen auf dessen Willensrichtung und erst recht nicht auf auf ein Verhalten nach ordnungsgemäßer Beratung; solche ergeben sich auch nicht aus dem mit der Berufungserwiderung (Seite 7, Bl. 251 GA) als "eigenmächtig" bezeichneten Abschluss des Kaufvertrages vom 18.12.1989. Das sonstige Vorbringen des Beklagten erschöpft sich in der durch keinerlei tatsächliche Umstände gestützten Behauptung, der Kläger und seinen Bruder hätten "von Anfang an" auf einen beherrschenden in beiden Gesellschaften nicht verzichten wollen und wären deshalb mit einem "Einstimmigkeitsprinzip" nicht einverstanden gewesen. Hierbei handelt es sich um nichts anderes als die bloße Leugnung der tatsächlichen Vermutung, durch die allein der für ein beratungsrichtiges Verhaltens sprechende Anschein nicht entkräftet werden kann; dies gilt umso mehr, als die behauptete innere Haltung der beiden Brüder gerade auf der Unkenntnis der Voraussetzungen und Rechtsfolgen einer Betriebsaufspaltung beruhte und deshalb keine Grundlage für Mutmaßungen darüber bietet, wie sie sich im Falle eines - vom Beklagten gerade versäumten - Hinweises auf die Gefahr erheblicher Steuernachteile verhalten hätten.

76

4.

77

Der erstmals mit der Berufungserwiderung (Seite 7, Bl. 251 GA) angedeutete Einwand, dass das die Finanzverwaltung eine "Konstruktion ..., wie sie nunmehr vorgeschlagen wird", als Umgehungstatbestand gemäß § 42 AO behandelt hätte, ist ebenfalls unbegründet. Soweit dies daraus hergeleitet werden sollte, dass bereits mit dem Grundstückserwerb eine "irreversible" Betriebsaufspaltung eingetreten sei, ist dies rechtlich unzutreffend; sollte damit gemeint sein, dass die Finanzbehörde aufgrund der in den zweiten Entwurf des GbR-Gesellschaftsvertrags und in den Übertragungsvertrag vom 19.2.1991 aufgenommenen Erklärungen jedenfalls von einem solchen Tatbestand habe ausgehen können, fiele dies allein in die Verantwortungssphäre des Beklagten (oben 2.b). Sollte dagegen vorgetragen werden, dass die Finanzverwaltung auch im Falle einer Einschränkung oder Aufhebung der beherrschenden Stellung des Klägers und seines Bruders durch Einführung eines "Einstimmigkeitsprinzips" von einer Betriebsaufspaltung ausgegangen wäre, so fehlt es auch insoweit an einem hinreichenden Tatsachenvortrag.

78

a)

79

Geht es um das hypothetische Ergebnis eines Ausgangsverfahrens mit rechtlich gebundener Entscheidung, hat das Regressgericht nicht zu fragen, wie dieses ohne den Fehler des Beraters vermutlich geendet hätte, sondern selbst zu beurteilen, zu welchem Ergebnis es richtigerweise geendet hätte (BGH NJW 2001, 146, 148; Ganter, NJW 1996, 1310, 1320; jeweils mwN.); dies gilt auch dann, wenn die Haftung eines rechtlichen oder steuerlichen Beraters von der rechtlich gebundenen hypothetischen Entscheidung einer (Finanz-)Behörde abhängig ist (BGH aaO.; BGHZ 133, 110, 114 = NJW 1996, 2501, 2502; BGH NJW 1993, 2799, 2800; NJW 1996, 842, 843; Ganter aaO.; G. Fischer, NJW 1999, 2933, 2997). Die Beweislast richtet sie hierbei nach den im Ausgangsverfahren geltenden Regeln; Tatsachen, für die hiernach der Gegner beweispflichtig gewesen wäre, hat im Regressprozess der Berater nachzuweisen (BGHZ 133, 110, 115 f. = 1996, 2501, 2502 mwN.; BGH NJW 2000, 731, 732; BGH NJW 2000, 1572, 1573). Soweit im Besteuerungsverfahren die Finanzbehörde die objektive Feststellungslast trägt, hat deshalb im Regessprozess der Steuerberater die hierfür maßgeblichen Tatsachen darzulegen und zu beweisen (BGH NJW 2001, 2169, 2170).

80

81

b)

82

Der Beklagte hat keine Tatsachen dargelegt, aufgrund derer die Finanzbehörde der "vorgeschlagenen Konstruktion" die Anerkennung hätte versagen können.

83

Die - der Annahme einer personellen Verflechtung entgegenstehende (oben 2.b) - Schaffung eines Einstimmigkeitsprinzips ist für sich genommen keine missbräuchliche Gestaltung im Sinne des § 42 AO (BFHE 187, 570 = BFH NJW 1999, 1887). Sie schließt zwar nicht aus, dass in besonders gelagerten Ausnahmefällen trotz fehlender rechtlicher Möglichkeit zur Durchsetzung des eigenen Willens eine Person oder Personengruppe ein Unternehmen faktisch beherrschen kann. Die finanzgerichtliche Rechtsprechung hat jedoch eine solche eine personelle Verflechtung kraft tatsächlicher Beherrschung nur in seltenen Ausnahmefällen bejaht (vgl. die Nachw. bei Schmidt, § 15 EStG, Rn. 836 f.); sie kommt nur dann in Betracht, wenn auf die Gesellschafter, deren Stimmen zur Erreichung der im Einzelfall erforderlichen Stimmenmehrheit fehlen, aus wirtschaftlichen oder anderen Gründen Druck dahingehend ausgeübt werden kann, dass sie sich dem Willen der beherrschenden Person oder Personengruppe unterordnen (vgl. BFHE 119, 462 = BStBl II 1976, 750 = NJW 1976, 2288; BFHE 136, 287 = BStBl II 1982, 662; BFHE 159, 480 = BStBl II 1990, 500; BFHE 182, 216 = BStBl II 1997, 437 = NJW 1997, 1943; BFHE 187, 260 = BStBl II 1997, 445 = NJW 1999, 1054 mwN.). Dass solche besonderen Umstände vorliegen, muss im Einzelfall festgestellt werden; die objektive Feststellungslast trägt die Finanzbehörde, wenn sie daraus günstige Rechtsfolgen für sich ableiten will (BFHE 187, 570 = NJW 1999, 1887).

84

Solche Umstände hat der - danach im vorliegenden Rechtsstreit beweispflichtige (oben a) mwN.) - Beklagte nicht dargelegt; sein Vorbringen, in dem Unternehmen hätten nur der Kläger (und zunächst auch sein Bruder) das Sagen gehabt und die Beteiligung der Kinder wäre "reine Staffage" gewesen, begründet nach den dargelegten Maßstäben keine personelle Verflechtung kraft tatsächlicher Beherrschung. Im Verhältnis zu Ehegatten und sonstigen Angehörigen besteht keine Vermutung auf die Verfolgung gleichgerichteter wirtschaftliche Interessen (oben 2.a mwN.). Selbst jahrelanges konfliktfreies Zusammenleben allein lässt den Schluss auf eine faktische Beherrschung nicht zu; hierzu bedarf es vielmehr weitergehender Beweisanzeichen (vergl. BVerfGE 69, 188 = BStBl II 1985, 475 = NJW 1985, 2939; BFHE 145, 221 = BStBl II 1986, 362 = NJW 1986, 2785; BFHE 174, 503 = BStBl II 1994, 922; BFHE 187, 260 = BStBl II 1997, 445 = NJW 1999, 1054; Schmidt aaO., Rn. 845 ff. mwN.), für die der Beklagte nichts vorgetragen hat.

85

V.

86

Für ein schadensursächliches Mitverschulden im Sinne des § 254 BGB bestehen keine Anhaltspunkte. Ein eigenes Verschulden des Klägers scheidet schon deshalb aus, weil dieser sich gerade zur Vermeidung der nunmehr eingetretenen steuerlichen Nachteile der Hilfe des Beklagten bedient hat. Für ein Verschulden Dritter, das sich der Kläger nach § 254 BGB zurechnen lassen müsste, ist ebenfalls nichts ersichtlich. Ob der Notar dem Beklagten den Entwurf des Übertragungsvertrags vom 9.7.1992 nicht oder verspätet zur Prüfung zugeleitet hat, ist auch in diesem Zusammenhang ohne Bedeutung (vergl. oben III.1.); der Beklagte behauptet selbst nicht, dass ihm bei frühzeitiger Übermittlung und Prüfung seine frühere rechtliche Fehlbeurteilung aufgefallen wäre und er diese korrigiert hätte. Im übrigen braucht sich der Mandant das Fehlverhalten eines anderen Beraters nur dann nach § 278 BGB als Mitverschulden zurechnen lassen, wenn dieser gerade damit beauftragt war, den Steuerberater zu überwachen oder einen von diesem begangenen Fehler zu beheben (BGH NJW-RR 2001, 201, 204; NJW 2001, 2169, 2170; jeweils mwN.). Dies war vorliegend nicht der Fall; für die steuerrechtliche Beurteilung war nicht der Notar, sondern allein der Beklagte verantwortlich.

87

VI.

88

Die Verjährungseinrede des Beklagten ist unbegründet. Die dreijährige Verjährungsfrist des § 68 StBerG ist erst durch den Zugang des Feststellungsbescheids 1993 vom 18.12.1998 (Bl. 68 f. = 207 ff. GA) in Gang gesetzt und gemäß § 209 Abs. 1 BGB vor ihrem Ablauf durch die dem Beklagten am 8.12.1999 zugestellte Klage unterbrochen worden. Der Feststellungsbescheid 1994 vom 29.8.1996 (Bl. 129, 131 f. = 210 ff. GA) ist für den Beginn der Verjährungsfrist ohne Bedeutung.

89

1.

90

Die Verjährung eines vertraglichen Ersatzanspruches gegen einen Steuerberater, der steuerliche Nachteile seines Mandanten verschuldet hat, beginnt regelmäßig mit der Bekanntgabe des belastenden Steuerbescheides; dessen Bestandskraft oder Unanfechtbarkeit ist für den Verjährungsbeginn nicht erforderlich (BGHZ 119, 69, 73 = NJW 1992, 2766, 2768; BGHZ 129, 386, 388 = NJW 1995, 2108; BGH NJW 1996, 1895, 1896; NJW-RR 1997, 50, 51; NJW 1998, 1486, 1488; NJW 1998, 1488, 1489; NJW-RR 1998, 742 f.; NJW 2000, 69, 70; NJW 2000, 2678, 2679). Dies gilt auch dann, wenn - wie hier - eine mangelhaften Gestaltungsberatung zum Abschluss eines für den Auftraggeber nachteiligen Gestaltungsvertrages geführt hat (BGHZ 119, 69, 72 = NJW 1992, 2766, 2767 f.; BGH NJW 1993, 1137, 1138; NJW 1993, 1139, 1141; NJW 1996, 1895, 1896; Zugehör, NW-Beilage zu Heft 21/1995, 1, 13). Auch ein Feststellungs-(Grundlagen-)Bescheid des Finanzamtes ist geeignet, die Verjährungsfrist in Lauf zu setzen, wenn und soweit er gemäß § 182 Abs. 1 AO für die Folgebescheide bindend ist (BGHZ 119, 69, 73 = NJW 1992, 2766, 2768 mwN.; BGH NJW 93, 2799, 2802). Der Umfang dieser Bindungswirkung bestimmt sich wie bei jedem Staatsakt nach dem objektiven Ausspruch (Tenor) des Feststellungsbescheids; wenn und soweit sich daraus die Reichweite nicht eindeutig bestimmen lässt, muss zur Auslegung des materiellen Regelungsgehalts auf dessen Gründe zurückgegriffen werden (BFH BStBl II 1999, 390, 397; Söhn in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, 10. Auf. 1995 ff., § 182, Rn. 18b; Tipke/Kruse, AO, 16. Aufl. 1996 ff., § 182, Rn. 3; jeweils mwN.).

91

b)

92

Nach diesen Maßstäben ist die Verjährungsfrist des § 68 StBerG nicht vor Dezember 1998 in Gang gesetzt worden. Der nach dem Klagebegehren festzustellende Schaden des Klägers beruht darauf, dass jedenfalls seit dem 1.1.1992 zwischen den beiden vom Kläger beherrschten Unternehmen eine Betriebsaufspaltung bestand und deshalb infolge der Konkurseröffnung über das Vermögen der Betriebsgesellschaft am 1.7.1993 in

diesem

Jahr ein steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn anfiel (oben I.). Diese Feststellung war allein Gegenstand des Bescheids für 1993, der dem Kläger erst im Dezember 1998 bekanntgegeben worden ist; der (bereits im September 1996 zugegangene) Bescheid vom 29.8.1996 verhält sich hierüber nicht. Er stellt ausweislich seiner Bezeichnung als "Feststellungsbescheid 1994" lediglich bestimmte Besteuerungsgrundlagen für

dieses

Steuerjahr fest, die für den mit der Klage geltend gemachten Schaden ohne Bedeutung sind; dass die Finanzverwaltung selbst ihm keine weiterreichenden Wirkungen beigemessen hat, ergibt sich schon aus dem Umstand, dass sie im Herbst 1998 eine gesonderte Feststellung für 1993 für erforderlich gehalten hat.

93

c)

94

Hiervon scheint nunmehr Beklagte auszugehen, der mit der Berufungserwiderung den Schadenseintritt und damit den Beginn der Verjährungsfrist daraus herleiten will, dass sich die Finanzverwaltung bereits mit dem Bescheid für 1994 hinsichtlich des Tatbestands einer Betriebsaufspaltung "verbindlich festgelegt" und ein Abrücken von dieser Auffassung "außerhalb aller Wahrscheinlichkeit" gelegen habe" (Berufungserwiderung Seite 3, Bl. 247 GA). Von einer "verbindlichen Feststellung" kann aber schon deshalb nicht die Rede sein, weil sich die das Finanzamt in der Folgezeit unstreitig auf Erörterungen über die damals noch vom Beklagten selbst vertretene gegenteilige Auffassung eingelassen und noch in ihrem Schreiben vom 25.8.1998 zu umfangreichen Ausführungen zur Sach- und Rechtslage Veranlassung gesehen hat (Bl. 66 f. GA); im übrigen kommt es hierauf auch aus Rechtsgründen nicht an. Ein Schaden im Sinne des § 68 StBerG tritt frühestens dann ein, wenn das Finanzamt durch Feststellungs- oder Leistungsbescheid die steuerlichen Nachteile herbeigeführt hat, da sich erst dadurch der Fehler des Steuerberaters ausgewirkt hat und der Steuerpflichtige bis dahin noch keine Vermögensnachteile erlitten hat (BGHZ 119, 69, 73 = NJW 1992, 2766, 2768; BGH NJW 1995, 2039, 2041, oben a) mwN.); dies war hinsichtlich des vorliegend allein in Frage stehenden Zeitraums erst mit dem Zugang des Feststellungsbescheids für 1993 der Fall (oben b). Allein die Gefahr, dass die Finanzbehörde an einem anlässlich

anderweitiger

Festsetzungen getroffenen Rechtsstandpunkt festhalten werde, stellt allenfalls eine Vermögensgefährdung dar, die einem Schadenseintritt nicht gleichsteht und durch die deshalb die Verjährungsfrist nicht in Gang gesetzt wird (BGH aaO.; BGHZ 100, 228, 232 = NJW 1987, 1887, 1888; NJW 1992, 2828, 2829; NJW 1993, 1320, 1321; NJW 2000, 1263, 1264; Zugehör, NW-Beilage zu Heft 21/1995, 1, 12).

95

C.

96

Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 91, 92 Abs. 1 , 269 Abs. 3 ZPO. Da die erstinstanzlich im Wege der - später reduzierten - Leistungsklage geltend gemachte Schadensersatzforderung nach den eigenen Ausführungen der Berufungsbegründung (Seiten 14 f. und 19, Bl. 198 f. und 203 GA) weit über den tatsächlich entstandenen Schaden hinausgeht, hat der Kläger nach §§ 92 Abs. 1, 269 Abs. 3 ZPO den auf den Mehrbetrag entfallenden erstinstanzlichen Kostenanteil zu tragen; dieser Rechtsfolge kann er nicht dadurch entgegen, dass er nunmehr in erster Linie zu einem Feststellungsbegehren übergangenen ist. Die zweitinstanzlichen Kosten hat dagegen in vollem Umfang der Beklagte zu tragen, weil seine Rechtsverteidigung gegen den Hautantrag ohne Erfolg geblieben ist (§ 91 ZPO). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit des Urteils beruht auf §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.

97

Streitwert für den Berufungsrechtszug

98

und Beschwer für den Beklagten:	296.000,- DM

99

D........	T.....	Dr. M....