Verwaltungsgericht Düsseldorf (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-03-10, Aktenzeichen 25 K 3541/02
ECLI:DE:VGD:2003:0310.25K3541.02.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin kann die
Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des zu vollstreckenden Betrages
abwenden, wenn nicht die Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe
leistet.

Die Berufung wird zugelassen.

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Tatbestand:

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Die Klägerin ist seit 1993 Inhaberin einer Musikschule. Unter dem 18. Juli 2001
beantragte sie bei der Beklagten, ihr eine Bescheinigung für die Befreiung von der
Umsatzsteuer auszustellen. Zur Begründung legte sie neben einem Führungszeugnis
ein Zeugnis der Staatlichen Hochschule für Musik im Rheinland vor, wonach ihr die
Lehrbefähigung für Anfangsunterricht im Fach Posaune und für die Allgemeine
Musikerziehung erteilt wurde, sowie ein Zeugnis über die Ablegung der Prüfung für
nebenberufliche Kirchenmusiker der evangelischen Kirche von Westfalen. Nach den
eingereichten Unterlagen bietet die Klägerin in ihrer Musikschule eine musikalische
Früherziehung/Grundausbildung, Instrumentalunterricht Klavier/Keyboard, Blockflöte
und E-Orgel an. Außerdem legte sie eine eidesstattliche Erklärung von Herrn C
(geboren 1932) vor, wonach dieser während seiner von 1992 bis 1994
durchgeführten Ausbildung zum C-Kirchenmusiker Klavierunterricht in der Schule der
Klägerin genommen hatte.

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Nachdem sie der Klägerin Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben hatte, lehnte
die Beklagte den Antrag der Klägerin auf Erteilung der Bescheinigung gemäß § 4 Nr.
21 a) bb) UStG mit Bescheid vom 23. Januar 2002, zugestellt am 15. Februar 2002
ab. Zur Begründung führte sie aus, die Ausstellung der Bescheinigung für
selbstständige Musikerzieher sei nach dem Runderlass des Kultusministers vom 18.
Dezember 1989 grundsätzlich an die Vorlage von Prüfungs- oder
Studienbescheinigungen von bereits ausgebildeten Schülern oder Schülerinnen zu
binden. Die Befreiung könne nur bei Vorlage der entsprechenden Prüfungs- und
Studienbescheinigungen in ausreichender Stückzahl erteilt werden. Nur
ausnahmsweise könne bei jungen Musikerziehern und Musikerzieherinnen von der
Vorlage dieser Bescheinigungen verzichtet werden. Da die Klägerin die Schule aber
schon seit 1993 betreibe, falle sie nicht mehr unter diesen Ausnahmetatbestand. Die
von ihr vorgelegte einzelne Bescheinigung von Herrn C sei nicht ausreichend. Herr C
sei von ihr weder auf einen Beruf noch auf eine staatliche Prüfung vorbereitet
worden. Er sei außerdem vorher schon als Posaunenchorleiter tätig gewesen,
sodass der studienbegleitende Unterricht nicht als Vorbereitung auf einen Beruf
angesehen werden könne. Der Umstand, dass die Klägerin, wie sie selbst auch
ausführe, in der Regel jüngere Kinder unterrichte, verstärke die Annahme, dass der
Unterricht nicht berufs- oder prüfungsvorbereitend sei.

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Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin am 28. Februar 2002 Widerspruch ein.
Zur Begründung legte sie noch eine Bescheinigung vor, wonach Frau L1, die seit
ihrem 7. Lebensjahr bei ihr Unterricht gehabt habe, die Aufnahmeprüfung für einen
regionalen Ausbildungslehrgang für nebenberufliche Kirchenmusiker bestanden
habe. Die Schülerin X werde in Vorbereitung eines Klavierwettbewerbs ebenfalls
intensiv von ihr betreut. Außerdem wies sei darauf hin, dass die Ausbildung zum
Organisten nicht mit der Ausbildung zu einem Posaunenchorleiter vergleichbar sei.

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Mit Widerspruchsbescheid vom 29. April 2002 wies die Beklagte den
Widerspruch als unbegründet zurück. Ergänzend zu ihrem bisherigen Ausführungen
legte sie zur Begründung dar, die beiden zusätzlich eingereichten Bescheinigungen
belegten nicht, dass ehemalige Schülerinnen auf einen Beruf oder eine
Aufnahmeprüfung vorbereitet worden seien. Die Schülerin X sei lediglich zu einem
Klavierwettbewerb angemeldet worden und auch der Beleg von Frau L1 lasse keine
Berufsvorbereitung erkennen. Die von Frau L1 abgelegte Prüfung sei nicht mit einer
Aufnahmeprüfung an einer Musikhochschule zu vergleichen; darüber hinaus sei auch
Frau L1 noch Schülerin, sodass hier auch keine Berufsvorbereitung vorliegen könne.

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Am 29. Mai 2002 hat die Klägerin die vorliegende Klage erhoben. Zur
Begründung vertieft sie noch einmal ihre Ausführungen aus dem
Verwaltungsverfahren.

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Sie beantragt,

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die Beklagte unter Aufhebung ihres Bescheides vom 23.
Januar 2002 und des Widerspruchsbescheides vom 29. April
2002 zu verpflichten, ihr eine Bescheinigung gemäß § 4 Nr. 21 a)
bb) UStG für die Zeit ab 1996 zu erteilen.

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Die Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung legt sie zusätzlich zu dem Vorbringen aus dem
Verwaltungsverfahren dar, begünstigt von der Umsatzsteuerbefreiung seien lediglich
zielgerichtete und systematische Maßnahmen zur Berufs- und Prüfungsvorbereitung.
Auch wenn sie grundsätzlich der Auffassung sei, dass u.a. im Bereich der Musik eine
Entwicklung von Fertigkeiten und Fähigkeiten bereits in sehr jungen Jahren erfolgen
müsse, um erfolgreich zu sein, knüpfe der Gesetzgeber die Umsatzsteuerbefreiung
an den Tatbestand einer gezielten (absehbaren) Berufs- und Prüfungsvorbereitung.

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Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts sowie des Vorbringens der
Beteiligten im Übrigen wird auf den Inhalt der Verfahrensakte und die beigezogenen
Verwaltungsvorgänge der Beklagten ergänzend Bezug genommen.

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Entscheidungsgründe:

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Die Klage ist zulässig, insbesondere ist der Verwaltungsrechtsweg gegeben. Bei
der Klage handelt es sich um eine öffentlich-rechtliche Streitigkeit, für die nach § 40
Abs. 1 Satz 1 VwGO der Verwaltungsrechtsweg gegeben ist. Es handelt sich nicht
um eine Abgabenangelegenheit im Sinne von § 33 FGO, über die die Finanzgerichte
zu entscheiden hätten. Gegenstand des Verfahrens ist eine Bescheinigung, die
bestimmte Leistungen der Klägerin von der Umsatzsteuer ausnimmt. Ob der
Mitwirkungsakt einer anderen Behörde ein selbständig angreifbarer Verwaltungsakt
ist, hängt maßgeblich davon ab, dass der Mitwirkung nach ihrer gesetzlichen
Ausgestaltung unmittelbare rechtliche Außenwirkung für den Betroffenen zukommt.

15

Vgl.: BVerwG, Urteil vom 3. Dezember 1976 - VII C 75.74 -, BStBl. II 1977, S.
300-302

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So liegt der Fall hier. Die Bescheinigung, deren Ausstellung die Klägerin begehrt,
führt dazu, dass bestimmte Leistungen, die sie anbietet, von der Umsatzsteuer
befreit sind, und zugleich auch zum Verlust des Umsatzsteuervorabzugs in diesem
Bereich. Unter diesen Umständen kommt der Bescheinigung unmittelbare rechtliche
Außenwirkung zu. Die Bescheinigung hat damit gegenüber dem Steuerbescheid
rechtlich verselbständigt.

17

Vgl. BVerwG, Urteil vom 3. Dezember 1976 - VII C 73.75 -, BStBl. II, S. 334-
337; BFH, Urteil vom 24. September 1998 - V R 3/98 -, BStBl. II 1999, S. 147

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Die Klage ist jedoch unbegründet. Die Beklagte hat die Erteilung der
Bescheinigung zu Recht abgelehnt und die Klägerin wird dadurch nicht in ihren
Rechten verletzt (§ 113 Abs. 5 VwGO). Die Klägerin hat keinen Anspruch auf die
Ausstellung der Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG.

19

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und
sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen
seines Unternehmens ausführt. Von diesen Umsätzen sind gemäß § 4 Nr. 21 a) bb)
UStG steuerfrei die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden
Leistungen privater Schulen und anderer allgemeinbildender oder berufsbildender
Einrichtungen, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass sie auf einen
Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende
Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten. Zuständige Stelle in diesem Sinne ist die
Beklagte (Verordnung der Landesregierung vom 14. März 1989, GVBl. 89, S. 104).

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Sinn der Regelung ist es, der Beklagten als sachverständiger Stelle die
Beurteilung zu überlassen, ob die Ausbildungsleistungen einer privaten Einrichtung
ordnungsgemäß auf einen Beruf oder auf eine vor einer juristischen Person des
öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung oder beides vorbereitet, es wird die
Eignung der Einrichtung hierzu bescheinigt. Die Bescheinigung bindet die
Finanzämter bei der Festsetzung der Umsatzsteuer unmittelbar, eine neuerliche
Überprüfung einzelner Unterrichtsleistungen auf ihre Eignung, berufs- oder
prüfungsvorbereitend zu sein, findet im Rahmen der Festsetzung der Umsatzsteuer
nicht statt.

21

Vgl.: BFH, Urteil vom 3. Mai 1989 - V R 83/84 -, BStBl. II, S. 815

22

Der Erlass des - damals zuständigen - Kultusministers vom 18. Dezember 1989
(I C 3.03-30/4-1495/89), der sich mit der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 20 und 21 des
Umsatzsteuergesetzes befasst, regelt unter Ziff. 5.7, dass die Ausstellung der
Bescheinigung für private Musikeinrichtungen oder selbstständige
Musikerzieherinnen und Musikerzieher grundsätzlich an die Vorlage von Prüfungs-
oder Studienbescheinigungen der bereits ausgebildeten Schülerinnen oder Schüler
zu binden sei.

23

Diese Anforderung erscheint auch sachgerecht. Der Weg, der zum
Berufsmusiker führt, ist nicht in Lehrplänen verbindlich geregelt. Unter diesen
Umständen erscheint es sinnvoll, von der Tatsache, dass tatsächlich zumindest
einige der Schüler später ein Musikstudium begonnen haben, auf die Erteilung eines
ordnungsgemäßen Musikunterrichts zu schließen. Dabei ist allerdings zu
berücksichtigen, dass der Beruf eines Musikers auch ohne Abschluss eines
Musikstudiums ausgeübt werden kann. Da nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG nicht nur
eine ordnungsgemäße Prüfungsvorbereitung, sondern auch eine ordnungsgemäße
Berufsvorbereitung von der Umsatzsteuer befreit ist, dürften entsprechende
Zeugnisse von Schülern, die Berufsmusiker geworden sind, bei gesetzeskonformer
Auslegung ebenfalls den Zweck des Erlasses erfüllen.

24

Die Klägerin hat jedoch keine hinreichende Anzahl an Bescheinigungen
vorgewiesen, anhand derer auf die ordnungsgemäße Berufs- oder
Prüfungsvorbereitung geschlossen werden könnte. Die Klägerin hat drei
Bescheinigungen vorgewiesen.

25

Soweit bescheinigt wird, dass die Schülerin X an einem Klavierwettbewerb
teilnimmt, stellt dies keine Studien- oder Prüfungsbescheinigung dar. Die Teilnahme
an einem Klavierwettbewerb, wie er unter Schülern üblich ist, lässt noch nicht den
Schluss zu, dass hier mehr als ein Hobby in dem Klavierspiel gesehen wird.

26

Soweit die Klägerin zwei Bescheinigungen von Schülern vorgewiesen hat, die
sich bei ihr auf die Prüfung zum C-Kirchenmusiker vorbereitet haben, ist diese
Anzahl für die Ausstellung der begehrten Bescheinigung nicht ausreichend. Dabei
geht die Kammer allerdings davon aus, dass die Prüfungen, die die evangelische
Kirche als Körperschaft des öffentlichen Rechts für ihre Musiker abnimmt, auch als
Prüfungen im Sinne des § 4 Nr. 21 a) bb) UStG anzusehen sind. Offen bleiben kann
im vorliegenden Fall, ob auch eine nebenberufliche Berufsausübung, wie es im Fall
des C-Kirchenmusikers der Fall ist, auf eine ordnungsgemäße Berufsvorbereitung
schließen lässt. Die beiden Bescheinigungen, die die Klägerin vorgewiesen hat, sind
jedenfalls in Anbetracht des bereits zehnjährigen Bestehens ihrer Einrichtung nicht
ausreichend, um auf eine ordnungsgemäße Berufs- oder Prüfungsvorbereitung
schließen zu können. Nur bei einer größeren Anzahl von Schülern, die dann
tatsächlich Berufsmusiker geworden sind, könnte der Schluss gezogen werden, dass
die Klägerin hinsichtlich der Stringenz und der Anforderungen im Unterricht mehr
betreibt als eine eher hobbymäßige Musikausbildung.

27

Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem Vortrag der Klägerin, sie
unterrichte in der Regel jüngere Kinder. Auch insoweit kann die Abgrenzung
zwischen einem Institut, dass eine Berufsausbildung bzw. Prüfungsvorbereitung
betreibt, und einer Einrichtung, die Musik eher als sinnvolles Hobby vermitteln will,
dadurch gewonnen werden, ob später tatsächlich ein Teil der Absolventen
Berufsmusiker geworden sind oder ein Musikstudium begonnen haben.

28

Dass in Bayern, worauf die Klägerin hingewiesen hat, die Erteilung von
Bescheinigungen möglicherweise anders gehandhabt wird, führt ebenfalls nicht zu
einem anderen Ergebnis. Für eine generelle Freistellung des privaten
Musikunterrichts von der Umsatzsteuer finden sich im Gesetzestext keine
Anhaltspunkte. Den frühen Musikunterricht generell als prüfungsvorbereitend im
Hinblick darauf anzusehen, dass auch in der Schule Musikkenntnisse vermittelt und
verlangt werden, erscheint nicht zwingend. Nachhilfeunterricht in Musik wird in der
Grundschule regelmäßig nicht erforderlich sein, zumal zumindest in Nordrhein-
Westfalen in zahlreichen Grundschulen kein Musikunterricht erteilt wird.

29

Die Klage war daher mit der Kostenfolge aus § 154 Abs. 1 VwGO abzuweisen.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 167 VwGO in
Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 711 ZPO.

30

Die Kammer hat die Berufung gemäß § 124 a Abs. 1 Satz 1 in Verbindung mit §
124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO zugelassen. Die Rechtssache hat angesichts des Fehlens
obergerichtlicher verwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung zu den anstehenden
Fragen und der der Kammer aus diesem Verfahren und den Parallelverfahren
bekannt gewordenen unterschiedlichen Handhabung gleicher Fallgestaltungen
sowohl durch die Beklagte selbst als auch durch andere zuständige Behörden
grundsätzliche Bedeutung.