Finanzgericht Düsseldorf (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-06-06, Aktenzeichen 18 K 6417/01 E0
ECLI:DE:FGD:2003:0606.18K6417.01E0.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

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Tatbestand

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Die Beteiligten streiten um die steuermindernde Berücksichtigung von Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten sowie um die steuerliche Berücksichtigung von als Ausbildungs- bzw. Fortbildungskosten geltend gemachten Aufwendungen.

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Der Kläger war, nachdem er drei Semester Chemie studiert hatte, im Veranlagungszeitraum 1999 und im Streitjahr 2000 als Soldat der Bundesmarine tätig. Er wohnt in D. Im Streitjahr war er unter anderem auf einem Flugkörperschnellboot der Marine im Rahmen der Radarüberwachung tätig. Das Jahreslogbuch des Schnellbootes weist für das Streitjahr 109 Seetage und 130 Abwesenheitstage, darunter einige Tage in Auslandshäfen, auf. In den Zeiten, in denen das Boot in seinem Heimathafen lag, arbeitete der Kläger in den Kasernen in P und später in K. In den Kasernen bereitete der Kläger die Manövereinsätze auf dem Schnellboot vor und nach; er übernahm in den Kasernen auch andere Aufgaben wie z.B. den Telefondienst.

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Zum Jahresende 2000 schied der Kläger aus der Bundesmarine aus und begann eine Ausbildung zum IT-Kaufmann bei der Firma S, die vom Arbeitsamt unterstützt wurde. Er erzielte im Zusammenhang mit dieser Tätigkeit keine steuerpflichtigen Einkünfte. Seit August 2002 arbeitet der Kläger bei der Firma V.

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In der Zeit vom November 1997 bis zum November 1998 hatte der Kläger einen Computer und diverse Komponenten erworben. Im Einzelnen handelt es sich um:

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Computer	angeschafft am 12. November 1997	1.864,15 DM

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Grafikkarte, Tastatur	angeschafft am 16. Januar 1998	350,75 DM

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CD-Rom Laufwerk etc.	angeschafft am 20. November 1998	482,85 DM

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Wegen der Einzelheiten wird auf die Kopien der Rechnungen (Bl. 4 bis 6 d.A.) Bezug genommen.

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Bei der Veranlagung des Klägers zur Einkommensteuer für das Jahr 1999 berücksichtigte das Finanzamt Verpflegungsmehraufwendungen im Zusammenhang mit einer doppelten Haushaltsführung des Klägers als Soldat für die Dauer von drei Monaten. Der Kläger machte in seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2000 Fahrtkosten für Zwischenheimfahrten von D nach K bzw. O in Höhe von 10.760 DM, Aufwendungen für Fachliteratur in Höhe von 200 DM, Kontoführungsgebühren in Höhe von 30 DM sowie Bewerbungskosten (Arbeitsmaterialien und Fahrten zum Arbeitsamt und zu verschiedenen Unternehmen) in Höhe von 396 DM als Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit geltend, die das Finanzamt steuermindernd berücksichtigte.

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Darüber hinaus machte der Kläger Verpflegungsmehraufwendungen für insgesamt 129 Tage, die er auf dem Schnellboot und in anderen Häfen verbracht hat, in Höhe von insgesamt 9.685 DM geltend, die das Finanzamt nicht berücksichtigte. Der Kläger setzte für 106 Tage jeweils Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von 74 DM, für 6 Tage in ausl. Häfen jeweils 78 DM, für 14 Tage in ausl. bzw. ausl. Häfen je 84 DM und für 3 Tage in ausl. Häfen je 66 DM an. Wegen der Einzelheiten wird auf die Aufstellung des Klägers (Bl. 39, 40, 41, 50, 51 d.A.) und die Kopie des Jahreslogbuchauszuges (Hefter zur Einkommensteuer 2000) Bezug genommen.

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Sein Einspruch hatte nur teilweise Erfolg, nämlich hinsichtlich der Anerkennung weiterer Werbungskosten im Zusammenhang mit Telefongesprächen in Höhe von 687 DM. Mit der Klage begehrt der Kläger die Berücksichtigung von Verpflegungsmehraufwendungen und Ausbildungskosten. Der Kläger trägt vor: Seine Tätigkeit habe er überwiegend in den Kasernen in K und P ausgeübt. Er habe nicht zur festen Besatzung des Schnellbootes gehört. Auf dem Schnellboot habe er sich nur bei Fahrten ins Ausland und zu Manöverzwecken aufgehalten. Als regelmäßige Arbeitsstätte sei deshalb nur die jeweilige Kaserne anzusehen.

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Sofern dessen ungeachtet das Schnellboot als regelmäßige Arbeitsstätte anzusehen sei, müssten die Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten im Zusammenhang mit einer doppelten Haushaltsführung des Klägers berücksichtigt werden, da die Unterbringung jeweils von der Kaserne auf das Boot verlagert worden sei; mit jedem Ortswechsel beginne eine neue dreimonatige Frist, innerhalb derer der Kläger Verpflegungsmehraufwendungen geltend machen könne.

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Weiterhin seien die Kosten für Fahrten zu den Universitäten in H und W und zu Verwaltungs- und Wirtschaftsakademien in E und D in Höhe von 1.196 DM (insgesamt ca. 2.300 km x 0,52 DM), Absetzung für Abnutzung für seinen Computer in Höhe von 800 DM und pauschale Telefonkosten in Höhe von 50 DM als Sonderausgaben oder als vorweggenommene Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit zu berücksichtigen. Den Computer habe er angeschafft, um sich während seiner Bundeswehrzugehörigkeit laufend im PC-Bereich zu bilden.

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Der Kläger beantragt,

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den Einkommensteuerbescheid 2000 vom 18. April 2001 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. Oktober 2001 dahin abzuändern, dass weitere Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit in Höhe von 9.685 DM sowie Ausbildungskosten in Höhe von 1.800 DM als Sonderausgaben steuermindernd berücksichtigt werden;

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hilfsweise für den Fall, dass das Boot als regelmäßige Arbeitsstätte anzusehen ist, Aufwendungen in Höhe von 9.685 DM unter dem Gesichtspunkt der doppelten Haushaltsführung steuermindernd zu berücksichtigen;

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hilfsweise für den Fall des Unterliegens die Zulassung der Revision.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Das beklagte Finanzamt ist der Ansicht, das Schnellboot sei die regelmäßige Arbeitsstätte des Klägers, sodass ein Verpflegungsmehraufwand nicht entstanden sei. Die Aufwendungen für den Erwerb eines Computers und die Fahrtkosten stellten weder Ausbildungs- noch Werbungskosten dar.

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Entscheidungsgründe

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Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten.

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Der Kläger kann keine Mehraufwendungen für die Verpflegung an Bord des Schnellbootes als Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 S. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit (§ 19 EStG) als Soldat der Bundesmarine geltend machen. Mehraufwendungen für die Verpflegung eines Steuerpflichtigen sind nur unter den in § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 5 EStG genannten Voraussetzungen als Werbungskosten zu berücksichtigen. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt.

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Gem. § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 5 S. 1 und 2 EStG kann ein Steuerpflichtiger Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten geltend machen, wenn er vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt tätig wird.

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Der Kläger hatte sowohl auf dem Schnellboot als auch in der jeweiligen Kaserne seine regelmäßige Arbeitsstätte. Ein Arbeitnehmer kann nebeneinander mehrere regelmäßige Arbeitsstätten haben, wenn er an verschiedenen Orten mit einer gewissen Nachhaltigkeit und Dauerhaftigkeit wesentliche Teile seiner Arbeitsleistung erbringt (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort "Reisekosten" Rn. 39 m.N.). Die Nachhaltigkeit und Dauerhaftigkeit der Tätigkeit des Klägers auf dem Schnellboot steht außer Frage. Der Kläger hat sich im Streitjahr an immerhin 129 Tagen auf dem Schnellboot aufgehalten. Insofern kommt der Tätigkeit des Klägers auf dem Boot schon zeitlich eine wesentliche Bedeutung zu.

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Darüber hinaus ist anzunehmen, dass die Tätigkeit eines Soldaten der Marine an Bord seines Schiffes gegenüber seiner Tätigkeit in einer Kaserne nicht von untergeordneter Bedeutung, sondern seine eigentliche Aufgabe ist (so auch Finanzgericht Brandenburg vom 14. April 1999 4 K 1133/98 E, EFG 1999, 769). Dies gilt auch dann, wenn der Soldat während seines Aufenthaltes im Heimathafen in einer Kaserne und nicht an Bord des Schiffes untergebracht ist. Für die Annahme, dass die Teilnahme an den Manövern und den Fahrten des Schnellbootes die wesentliche Tätigkeit des Klägers als Soldat war, spricht schon, dass der Kläger seine Einsätze zur See in der Kaserne vor- und nachbereitet hat. Das Verfassen von Berichten bzw. das Vor- und Nachbereiten von Manövern in der Kaserne kann nicht als die eigentliche und zentrale Aufgabe eines Soldaten der Marine angesehen werden, sodass die Einsätze zur See demgegenüber nur von untergeordneter Bedeutung wären. Eine Kommandierungsverfügung und ähnliche Unterlagen, die zur weiteren Aufklärung des Sachverhaltes hätten beitragen können, sind nach Angaben des Klägers nicht mehr vorhanden.

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Der Kläger kann den Verpflegungsmehraufwand auch nicht im Zusammenhang mit einer Einsatzwechsel- oder Fahrtätigkeit nach §§ 9 Abs. 1 S.1, Abs. 5, 4 Abs. 5 Nr. 5 S. 3 EStG geltend machen. Der Dienst auf einem Boot der Marine ist keine Einsatzwechseltätigkeit. Eine Einsatzwechseltätigkeit liegt vor, wenn ein Steuerpflichtiger typischerweise nur an ständig wechselnden Arbeitsorten tätig wird (Drenseck in Schmidt, Einkommensteuergesetz, 22. Auflage 2003, § 9 Rn. 124; R 37 Abs. 5 LStR 2003). Demgegenüber ist die regelmäßige Arbeitsstätte des Klägers bei den Einsätzen zur See immer gleich bleibend das Schnellboot, auch wenn das Boot keine ortsfeste Arbeitsstätte ist.

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Ebenso wenig kann der Dienst auf einem Boot der Marine als Fahrtätigkeit (R 37 Abs. 1 S. 6 Nr. 2, Abs. 4 S. 3 LStR 2003) angesehen werden. Wegen der Möglichkeit eines Marinesoldaten, sich an Bord des Bootes zu verpflegen, kann der Dienst auf einem Schnellboot nicht dem typischen Fall der Fahrtätigkeit - beispielsweise der Fahrtätigkeit von Berufskraftfahrern - gleichgestellt werden (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort "Schiffspersonal" Rn. 14). Nach Sinn und Zweck des § 4 Abs. 5 Nr. 5 S. 3 EStG kann als Fahrtätigkeit nur eine Tätigkeit angesehen werden, bei der gerade infolge der mit der Tätigkeit verbundenen Ortsveränderung typischerweise ein Verpflegungsmehraufwand - insb. durch die Notwendigkeit, sich in Gaststätten etc. verpflegen zu müssen - eintreten kann (für die Rechtslage vor dem Jahressteuergesetz 1996: Bundesfinanzhof - BFH - Urteil vom 21. Januar 1994 VI R 56/91, BStBl. II 1994, 417 zur Anwendung des A. 37 Abs. 5 S. 3 LStR 1993 auf einen Fährschiffer; Niedersächsisches Finanzgericht Urteil vom 19. Januar 1995 II 200/93 bei juris zu Binnenschiffern). Die Verpflegungssituation auf einem Boot der Marine unterscheidet sich unter diesem Gesichtspunkt nicht von der Unterbringung in einer Kaserne.

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Die geltend gemachten Aufwendungen sind auch nicht unter dem Gesichtspunkt der doppelten Haushaltsführung (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 EStG) berücksichtigungsfähig. Gem. § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 5 S. 5 und 6 EStG können Verpflegungsmehraufwendungen bei einer beruflich begründeten doppelten Haushaltsführung nur für drei Monate geltend gemacht werden. Entsprechende Verpflegungsmehraufwendungen hat das beklagte Finanzamt insofern schon im Jahr 1999 anerkannt. Entgegen der Ansicht des Klägers kann nicht in jedem Einsatz zur See die Neubegründung einer doppelten Haushaltsführung gesehen werden. Dies entspräche nicht Sinn und Zweck der Beschränkung des Werbungskostenabzuges. Die zeitliche Begrenzung der Abzugsfähigkeit der Pauschalen für Verpflegungsmehraufwand auf drei Monate trägt dem Umstand Rechnung, dass Verpflegungsmehraufwendungen typischerweise nur während einer Übergangszeit nach dem Umzug in eine Zweitwohnung anfallen (vgl. Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort "Reisekosten", Rn. 48). Diese zeitliche Begrenzung gilt auch, wenn der Steuerpflichtige an mehreren Arbeitsstätten - hier: Kaserne und Schnellboot - tätig wird und er dort wohnt (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort "Doppelte Haushaltsführung", Rn. 132). Denn der Wechsel zwischen verschiedenen Arbeitsstätten kann nicht der Begründung einer doppelten Haushaltsführung gleichgestellt werden; vielmehr wird jeweils eine bereits eingerichtete Zweitwohnung in bekannter Umgebung bezogen, sodass nicht ersichtlich ist, warum erneut für drei Monate ein erhöhter Verpflegungsaufwand anfallen sollte.

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Der Kläger kann weder Fahrtkosten, pauschale Telefonkosten noch Absetzung für Abnutzung (AfA) für seinen Computer als Ausbildungskosten im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG geltend machen.

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Ein Steuerpflichtiger kann über die Pauschale des § 10 c Abs. 1 EStG hinausgehende Aufwendungen als Sonderausgaben steuermindernd geltend machen, wenn er die Aufwendungen nachweist. Er trägt insofern die Feststellungslast. Die pauschal mit 50 DM angesetzten Telefonkosten und die Fahrtkosten in Höhe von 1.186 DM zu verschiedenen Universitäten sowie Verwaltungs- und Wirtschaftsakademien hat der Kläger nicht hinreichend substantiiert belegt. Insb. im Zusammenhang mit den Fahrtkosten hat der Kläger allein erklärt, dass er insgesamt "ca. 2.300 km" zurück gelegt habe. Der Kläger hätte näher erläutern können und müssen, wann welche Fahrten stattgefunden haben und was im Einzelnen der Anlass der Reise war, zumal er bereits im Hinblick auf seine Bewerbungen Fahrtkosten als Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit geltend gemacht hat (472 km x 0,52 DM), die das Finanzamt steuermindernd berücksichtigt hat. Nicht ausreichend dargelegt ist auch, in welchem Zusammenhang dem Kläger über die vom Finanzamt anerkannten Bewerbungskosten hinaus Aufwendungen für Telefonate in Höhe von pauschal 50 DM entstanden sind.

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Die Aufwendungen des Klägers für die Anschaffung seines Computers bzw. verschiedener Komponenten sind keine Aufwendungen des Klägers für seine Berufsausbildung oder seine Weiterbildung in einem nicht ausgeübten Beruf und können damit nicht - in Höhe der AfA - als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 S. 1 Nr. 7 EStG steuermindernd berücksichtigt werden. Ausbildungskosten in diesem Sinne liegen nur vor, wenn die Absicht der späteren Berufsausübung hinreichend konkret und erkennbar ist. Die Kosten der Allgemeinbildung sind demgegenüber keine Sonderausgaben (Heinicke in Schmidt, EStG, § 10 Rn. 123). Computer-Kenntnisse gehören zwischenzeitlich zur Allgemeinbildung. Die Aufwendungen für einen Computer können daher nur dann und ggf. anteilig als Ausbildungskosten im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG berücksichtigt werden, wenn ein konkreter Zusammenhang zwischen der Nutzung des Computers und einer Ausbildung im Bereich der Informationstechnik dargelegt wird. Für den Senat ist schon nicht erkennbar, wann der Kläger den Entschluss gefasst hat, eine Ausbildung zum IT-Kaufmann anzustreben. Darüber hinaus ist auch nicht ersichtlich, inwieweit der Kläger seinen Computer anders als vergleichbare an Computern interessierte Steuerpflichtige zum Erwerb besonderer Fachkenntnisse genutzt hat. Auch insofern trifft die Feststellungslast den Kläger.

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Die Aufwendungen für den Computer, die Fahrten zu verschiedenen Universitäten bzw. Wirtschafts- und Verwaltungsakademien sowie die Telefonkosten können auch nicht als vorweggenommene Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 S.1 EStG) im Zusammenhang mit der späteren Tätigkeit des Klägers als Angestellter der Firma V und seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Tätigkeit gesehen werden. Vorweggenommene Werbungskosten können im Zusammenhang mit Umschulungsmaßnahmen und selbst bei einer erstmaligen Berufsausbildung gegeben sein, wenn die Aufwendungen des Steuerpflichtigen in einem hinreichend konkreten, objektiv feststellbaren Zusammenhang mit seinen künftigen steuerbaren Einkünften stehen (BFH Urteil vom 4. Dezember 2002, VI R 120/01, BStBl. II 2003, 403, 405 f.; Urteil vom 27. Mai 2003 VI R 33/01 unter II 1 a bei juris). Dem Abzug derartiger Aufwendungen als vorweggenommene Werbungskosten stehen weder die Vorschriften des § 10 Abs. 1 S. 1 Nr. 7 EStG noch des § 12 Nr. 1 S. 2 EStG entgegen (BFH v. 27. Mai 2003 unter II 1 d und e).

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Hinsichtlich der Fahrtkosten und der Telefonkosten fehlt es insofern schon an einer hinreichend substantiierten Darlegung, dass und wofür dem Kläger entsprechende Aufwendungen entstanden sind. Im Zusammenhang mit dem Computer ist für den Senat nicht erkennbar, inwieweit der Kläger den Computer über das übliche Maß hinaus zum Erwerb spezifischer Fachkenntnisse eingesetzt hat, die für seine spätere Tätigkeit bei der Firma V von Nutzen waren. Zudem fehlt es an einem hinreichend engen zeitlichen Zusammenhang mit der Einkunftserzielung. Im Streitjahr war der Kläger noch lange Zeit unentschieden, welche Ausbildung er anstreben sollte. Es war zu dieser Zeit noch nicht absehbar, dass der Kläger nach der Ausbildung zum IT-Kaufmann, bei der er keine steuerpflichtigen Einkünfte erzielte, ab August 2002 bei der Firma V eingestellt würde.

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Ein Revisionszulassungsgrund im Sinne des § 115 FGO ist nicht ersichtlich. Der Rechtssache kommt keine grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zu. Der Senat ist insb. bei der Frage der Berücksichtigung der geltend gemachten Aufwendungen als Ausbildungs- bzw. Fortbildungskosten von den Grundsätzen ausgegangen, die nach der neueren höchstrichterlichen Rechtsprechung in diesem Zusammenhang zu beachten sind. Die steuermindernde Berücksichtigung scheiterte im Streitfall an der mangelnden Darlegung bzw. Erkennbarkeit des Zusammenhanges der Aufwendungen mit der Ausbildung bzw. den späteren steuerbaren Einkünften des Klägers. Die Revision ist auch nicht zur Fortbildung des Rechts oder zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO) erforderlich. Insofern ist insbesondere nicht erkennbar, dass im Streitfall ein vergleichbarer Sachverhalt wie in dem Revisionverfahren VI R 74/02 vorläge, wie die Klägervertreterin meint.