Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-06-19, Aktenzeichen 3 K 74/13

Tatbestand

1

A. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob eine im Streitjahr 2009 durch die Klägerin vorgenommene Forderungsabschreibung als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) zu behandeln ist und ob im Streitjahr 2010 für ein gezahltes Risikoentgelt eine Hinzurechnung gem. § 8 Abs. 1 Buchst. a) Gewerbesteuergesetz -GewStG- vorzunehmen ist.

I.

2

1. a) Die klagende GmbH wurde mit notariellem Vertrag am ... 2004 gegründet (Akte Allgemeines -AllgA- Bl.4 ff.). Alleinige Gesellschafterin und Geschäftsführerin ist Frau A (...). Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist laut Eintragung im Handelsregister "die Vermittlung des Abschlusses von Kauf- und Mietverträgen ..., Vorbereitung oder Durchführung von Bauvorhaben als Bauherr in eigenem Namen für eigene oder fremde Rechnung ..." (Betriebsprüfungsarbeitsakte -BpAA- Bd. I Bl. 7). Frau A war ab 2005 bis ... 2007 zugleich alleinige Geschäftsführerin Gesellschafterin der A Immobilien GmbH (A GmbH), die ebenfalls als Bauträgerin tätig war (BpAA Bd. I Bl. 32).

3

b) Da sich die A GmbH zunehmend Gewährleistungsansprüchen von Käufern ausgesetzt sah und langwierige gerichtliche Auseinandersetzungen fürchtete, beschloss Frau A im Jahr 2007, ihre GmbH-Anteile zu veräußern. Am ... 2007 traf die Klägerin (C GmbH) mit der A GmbH über die Abwicklung von Bauvorhaben der A GmbH folgende Vereinbarung (Finanzgerichtsakte -FGA- Bl. 37):

4

"Die Gesellschaft A Immobilien GmbH soll verkauft werden, zum jetzigen Zeitpunkt ist ungewiss, ob die momentanen Bauvorhaben bis zu diesem Zeitpunkt vollständig abgewickelt worden sind. Aus diesem Grund wird vereinbart, dass Herr B als Generalbevollmächtigter beider Firmen die Endabwicklung der noch nicht übergebenen Bauvorhaben zum Zeitpunkt der Firmenübergabe übernimmt.

5

Herr B behält im Auftrag von C [Klägerin] weiterhin die Bankvollmachten über die betreffenden Bauvorhaben. Die Bauüberwachung wird damit von C [Klägerin] gewährleistet. Soweit Kosten entstehen, die nicht durch den Kaufpreis ausgeglichen werden können, werden diese von C [Klägerin] übernommen und an A GmbH weiterberechnet.

6

Ziel von C [Klägerin] ist es bei der Abwicklung der Bauvorhaben einen Gewinn zu erwirtschaften, der dann C [Klägerin] zusteht als Vergütung für die Restabwicklung. Dieser Gewinn berechnet sich aus dem Veräußerungserlös abzüglich Banksaldo des jeweiligen Bauvorhabens und evtl. zusätzlicher Kosten.

7

Die von C [Klägerin] verauslagten Kosten werden über ein Verrechnungskonto bei C [Klägerin] gebucht. Dieses Verrechnungskonto ist ebenso entsprechend bei der A GmbH zu führen. Dieses Verrechnungskonto wird zum Jahresende mit einem Zinssatz von 6 % verzinst."

8

2. a) In der Bilanz zum 31.12.2007 wies die A GmbH einen nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag von ... € aus (loser Hefter in der Betriebsprüfungsakte -BpA- Bl. 4 ff.).

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b) Mit Vertrag vom ... 2008 übertrug Frau A ihre Anteile an der A GmbH an die Fa. D, deren Geschäftsführerin seit dem ... 2007 Frau E (...) war, mit Sitz in F, für ... € (loser Hefter in der BpA Bl.1 ff.). Die A GmbH verlegte ihren Sitz am ... 2007 zunächst nach G, sowie am ... 2008 nach H (BpAA Bd. I Bl. 160) und wurde am ... 2010 wegen Vermögenslosigkeit von Amts wegen im Handelsregister gelöscht.

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3. a) Bei dem von der A GmbH übernommenen Bauprojekt X-Weg verblieb beim Verkauf im ... 2008 eine Differenz zwischen dem Veräußerungserlös und dem Darlehen Nr. 1 - für dessen Rückzahlung sich Frau A persönlich verbürgt hatte - in Höhe von ... €; zudem hatte die Klägerin aufgrund eines Wasserschadens zusätzliche Baukosten in Höhe von ... € zu tragen.

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Zur Begleichung des Darlehens und der Baukosten schloss die Klägerin am 13.11.2008 folgende Vereinbarung mit der Bank-1 (RbA Bl. 4):

" (...)

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Wir werden für die o. a. Einheit des Bauvorhabens "X-Weg" der A Immobilien GmbH Löschungsbewilligung gegen Zahlung des Kaufpreises in Höhe von EUR ... erteilen, sofern die Unterdeckung in Höhe der Differenz zwischen EUR ... (Erteilung der Löschungsbewilligung) und der Kreditvaluta des Bauvorhabens "X-Weg" aus dem Bauvorhaben "Y-Straße" der C GmbH erbracht wird. Die Liquiditätsfinanzierung des Bauvorhabens "Y-Straße" wird dann um den Betrag gekürzt. (...)"

13

b) Die Zahlungen an die Bank sowie die Handwerker buchte die Klägerin auf dem Verrechnungskonto als Forderungen gegenüber der A GmbH (BpAA Bl.170 f.). Auf dem Verrechnungskonto war zuletzt am 26.09.2008 ein Zahlungseingang in Höhe von ... € von der A GmbH verbucht worden. In der Bilanz auf den 31.12.2008 wies die Klägerin eine Forderung gegenüber der A GmbH in Höhe von ... € aus.

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c) Mit Schreiben vom 25.11.2008, 20.12.2008 und 12.01.2009 mahnte die Klägerin die A GmbH, die offenen Forderungen über ... € zu begleichen (BpAA Bd. II Bl.132 ff.). Nachdem diese Mahnungen erfolglos blieben, buchte die Klägerin die Forderung zum 31.12.2009 gewinnwirksam aus.

15

4. a) Am 05.10.2009 vereinbarte die Klägerin mit der Bank-2 im Zusammenhang mit der Finanzierung eines weiteren Bauvorhabens in der Z-Straße die Zahlung eines Risikoentgelts in Höhe von ... €.

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Die Vereinbarung lautet wie folgt:
"(...)
Wie Ihnen bereits dargelegt, ist aus unserer Sicht in dem Vorhaben jedoch für uns ein erhöhtes Finanzierungsrisiko zu sehen. Dieses resultiert insbesondere aus:
- dem fehlenden, echten Eigenkapitaleinsatz in Form von Liquidität
- der nicht vorhandenen Vorabverkaufsquote von üblichen 50 % der zu erstellenden Einheiten
- der Eilbedürftigkeit Ihres Antrags
- Ihren weiteren Finanzierungsverpflichtungen gegenüber Ihrer Hausbank Bank-1 wegen nicht verkaufter Immobilien
- der von uns zu übernehmenden Restfinanzierung Ihres Objektes Y-Straße Hamburg in Höhe von € ....

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Vor diesem Hintergrund wird zwischen Ihnen und unserem Bankhaus zur Abgeltung des erhöhten Finanzierungsrisikos die Zahlung eines Risikoentgeltes nach den folgenden Maßgaben vereinbart:

18

1. (...) Wird ein höherer bzw. niedriger Verkaufserlös erzielt, ändert sich der an uns zu zahlende Betrag nicht.

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2. Das Risikoentgelt ist zur Zahlung fällig nach Fertigstellung der Immobilie und Abschluss eines Kaufvertrages/bzw. Kaufverträgen über die Immobilie (...).

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3. Sollte bis zum 30.09.2010 (Anlauf der durch uns gewährten Bauträgerfinanzierung) die Immobilie nicht fertiggestellt und/oder vermietet/durch die Mieter bezogen und/oder verkauft worden sein, ist ein Betrag in Höhe von EURO ... dennoch an die Bank auszuzahlen."

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b) Die Klägerin zahlte das Risikoentgelt am 29.12.2010 und verbuchte die Zahlung auf dem Konto 1 Finanzierungskosten. Das Konto 1 wies zum 31.12.2010 einen Saldo in Höhe von ... € auf.

II.

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1. In ihren am 07.03.2011 beim FA eingereichten Gewerbe- und Körperschaftsteuererklärungen für 2009 erklärte die Klägerin einen Gesamtbetrag der Einkünfte von ... € sowie einen Gewerbeertrag in Höhe von ... €. Das FA setzte mit Bescheiden vom 07.06.2011 die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag 2009 nach Verrechnung mit Verlustvorträgen jeweils erklärungsgemäß auf 0,00 € fest.

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2. Das FA führte bei der Klägerin aufgrund der Prüfungsanordnung vom 29.07.2011 eine Außenprüfung betreffend die Jahre 2007 bis 2009 durch. Die Betriebsprüferin kam neben weiteren - nicht streitigen - Prüfungsfeststellungen zu dem Ergebnis, dass die Forderungsabschreibung in 2009 als vGA dem Gewinn hinzuzurechnen sei, weil die Forderungen gegen die A GmbH auf Grund des Gesellschaftsverhältnisses entstanden seien. Für einen fremden Dritten hätte die Klägerin keine laufenden Rechnungen beglichen, ohne dafür einen entsprechenden wirtschaftlichen Vorteil (z. B. in Form einer Verzinsung) zu erlangen. Diesbezügliche Vereinbarungen seien nicht vorgelegt worden. Ein wirtschaftlicher Vorteil sei für die Klägerin nicht gegeben (BpA Bl. 5).

24

3. Das FA erließ am 15.05.2012 jeweils einen entsprechend geänderten Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2009.

25

4. In ihrer am 11.09.2012 beim FA eingereichten Gewerbesteuererklärung für 2010 erklärte die Klägerin einen Gewerbeertrag in Höhe von -... €. Das FA setzte mit Bescheid vom 01.11.2012 den Gewerbesteuermessbetrag 2010 erklärungsgemäß auf 0,00 € fest. Mit Bescheid vom selben Tag stellte es den vortragsfähigen Gewerbeverlust zum 31.12.2010 auf ... € fest.

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Bezüglich des Gewerbesteuermessbetrags forderte das FA die Klägerin auf, bis zum 15.11.2012 im Einzelnen zu erläutern, welche Kosten im Konto 1 (Finanzierungskosten) enthalten seien, und diese Aufwendungen insbesondere im Hinblick auf die Hinzurechnung bei der Gewerbesteuer zum Konto 2 (Zinsaufwand) abzugrenzen (GewA Bl. 22). Nachdem die Klägerin trotz Nachfristsetzung nicht auf die Aufforderung des FA reagierte, erhöhte das FA die Finanzierungsanteile nach § 8 Nr. 1 GewStG um ... € (Saldo des Kontos 1), änderte mit Bescheid vom 02.01.2013 die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags für 2010 auf ... € und hob mit Bescheid vom 02.01.2013 die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2010 auf.

III.

27

1. a) Gegen die Änderungsbescheide für 2009 vom 15.05.2012 legte die Klägerin am 12.06.2012 Einspruch ein und trug zur Begründung vor, die Forderungsabschreibung sei als tatsächliche Vermögensminderung anzuerkennen (RbA Bl. 6).

28

b) Gegen die Änderungsbescheide für 2010 vom 02.01.2013 legte die Klägerin am 09.01.2013 Einspruch ein und beantragte, die Hinzurechnung der Finanzierungskosten wieder rückgängig zu machen (RbA Bl. 30).

29

c) Mit Änderungsbescheid vom 24.01.2013 setzte das FA den Gewerbesteuermessbetrag für 2010 geringer auf ... € fest; dabei reduzierte es die Finanzierungsanteile nach § 8 Nr. 1 Buchst. a) GewStG um auf dem Konto 1 verbuchte sonstige Kosten in Höhe von ... € auf ... €.

30

2. Mit Einspruchsentscheidung vom 03.04.2013 änderte das FA den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2009 in der Weise, dass es einen Vorläufigkeitsvermerk hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen zum Gewerbeertrag nach § 8 Nr. 1 Buchst. a), d) und e) GewStG aufnahm; im Übrigen wies das FA die Einsprüche der Klägerin als unbegründet zurück (RbA Bl. 48).

IV.

31

Die Klägerin hat am 06.05.2013 Klage erhoben. Zur Begründung trägt sie vor, bei Übernahme der Bauvorhaben der A GmbH durch sie sei sie davon ausgegangen, dass die noch auflaufenden Kosten von den zu erzielenden Erlösen beglichen und abgedeckt werden würden. Das Verrechnungskonto, über das die Unterdeckung des Darlehns und die Baukosten verbucht worden seien, habe überwiegend einen H-Saldo aufgewiesen (Verbindlichkeit gegenüber der A GmbH). Daher habe bei der Vornahme der Zahlung keine Veranlassung bestanden, anzunehmen, dass die A GmbH den Ausgleich nicht mehr vornehmen würde.

32

Beim Objekt X-Weg sei es nur drei Tage vor der geplanten Übergabe des Objekts zu einem Wassereinbruch im Keller gekommen. Ursprünglich habe sie, die Klägerin, bei dem Objekt mit einem Gewinn von ... € bis ... € gerechnet. Durch den Wasserschaden seien aber die zusätzlichen Sanierungskosten und die Unterdeckung bei der Finanzierung entstanden.

33

Um das Darlehen und die letzten Rechnungen begleichen zu können, habe sie, die Klägerin, eine gesonderte Vereinbarung mit der Bank-1 getroffen, dass die Zahlungen von dem Baufinanzierungskonto Y-Straße gezahlt werden dürften. Sie habe befürchtet, dass ihre Konten gesperrt würden bzw. dass zumindest die Finanzierungsmittel für das Objekt Y-Straße gekürzt würden, wenn nicht ein Ausgleich für die Unterdeckung des Objektes X-Weg erfolgen würde. Ihre Motivation zum Ausglich der Verbindlichkeiten habe in dem Wunsch zur ungehinderten Fortführung des Bauvorhabens Y-Straße gelegen und sei kein Resultat einer Gesellschafterbeziehung. Die einzige Gesellschafterbeziehung bestehe darin, dass bei beiden Gesellschaften bei Abschluss der jeweiligen Darlehnsverträge Frau A die Gesellschafterin gewesen sei. Daher habe sie, die Klägerin, befürchtet, dass die Bank-1 Rückschlüsse zu ihrem Nachteil ziehen würde. Frau A sei kein Einkommenszuwachs entstanden, da sie keine eigene Zahlungsverpflichtung gehabt habe.

34

Bei dem gezahlten Risikoentgelt handele es sich um eine Art Umsatzprovision, da der kalkulierte Gewinn bei der Kreditvergabe bereits festgestanden habe.

35

Die Klägerin beantragt sinngemäß,
1. den Körperschaftsteuerbescheid für 2009 und den Gewerbesteuermessbescheid 2009, jeweils vom 15.05.2012 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.04.2013, dahingehend zu ändernd, dass der Gesamtbetrag der Einkünfte bzw. der Gewerbeertrag um die hinzugerechnete verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe von ... € gemindert werden;
2. den Gewerbesteuermessbescheid für 2010 vom 02.01.2013 in Gestalt des Änderungsbescheides vom 24.01.2013 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.04.2013 sowie den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2010 vom 02.01.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.04.2013 aufzuheben.

36

Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.

37

Das FA nimmt zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung Bezug und trägt ergänzend vor, die Zahlung des Bankdarlehens sowie der Baukosten für das Objekt X-Weg sei durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. Da Frau A offensichtlich privat für die Abwicklung des Bauvorhabens X-Weg eingestanden habe, sei die Klägerin nicht verpflichtet gewesen, Zahlungen zu leisten. Die Klägerin habe die Baukosten für das Objekt X-Weg übernommen, um Frau A vor einer Inanspruchnahme aus der Bürgschaft zu bewahren. Eine betriebliche Veranlassung sei nicht zu erkennen. Die Klägerin sei nicht die Hauptverantwortliche, sondern lediglich die Abwicklerin für das Bauvorhaben gewesen; dies sei auch der Bank-1 bekannt gewesen.

38

Das Gericht hat im Erörterungstermin am 17.02.2014 Beweis erhoben durch Zeugenvernehmung des Herrn J. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf den Inhalt des Sitzungsprotokolls vom 17.02.2014 (FGA Bl. 68 ff.) Bezug genommen. Im Übrigen wird Bezug genommen auf die weiteren Sitzungsniederschriften der Erörterungstermine vom 26.08.2013 (FGA Bl. 31 ff.) und vom 06.12.2013 (FGA Bl. 48 ff.).

39

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung durch die Berichterstatterin einverstanden erklärt und auf mündliche Verhandlung verzichtet (FGA Bl. 49).

40

Dem Gericht haben jeweils Band I der Gewerbesteuer-, Körperschaftsteuer-, Betriebsprüfungs-, Umsatzsteuer-, Bilanzakte, Band I der Feststellungsakte gem. §§ 27, 28, 36, 37 und 38 KStG, Band I und II der Betriebsprüfungsarbeitsakte sowie jeweils 1 Band Allgemeines und Rechtsbehelfsakten (St.-Nr. .../.../...) vorgelegen.

Entscheidungsgründe

41

B. Die Entscheidung ergeht mit Einverständnis der Beteiligten durch die Berichterstatterin (§ 79a Abs. 3 Finanzgerichtsordnung -FGO-) und ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO).

I.

42

Die zulässige Klage ist nur teilweise begründet.

43

Die angefochtenen Bescheide vom 15.05.2012, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.04.2013, sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-), soweit die Forderungsabschreibung als verdeckte Gewinnausschüttung gewertet wurde (1.).

44

Der angefochtene Bescheid für 2010 über den Gewerbesteuermessbetrag vom 02.01.2013 in Gestalt des Änderungsbescheides vom 24.01.2013 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.04.2013 sowie der Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2010 vom 02.01.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.04.2013 sind dagegen rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten. Das FA hat zu Recht die Hinzurechnung des gezahlten Risikoentgelts gem. § 8 Abs. 1 Buchst. a) GewStG vorgenommen (2.).

45

1. a) Unter einer vGA i. S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 Körperschaftsteuergesetz KStG- (für die Gewerbesteuer i. V. m. § 7 Satz 1 GewStG), ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG i. V. m. § 8 Abs. 1 KStG auswirkt und in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung steht (BFH-Urteile vom 23.10.2013 I R 60/12, BFHE 244, 256, HFR 2014, 421; vom 11.09.2013 I R 26/12, BFH7NV 2014, 728). Eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis ist anzunehmen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte (BFH-Urteile vom 23.10.2013 I R 60/12, BFHE 244, 256, HFR 2014, 421; vom 26.06.2013 I R 39/12, BFHE 242, 305, BStBl II 2014, 174).

46

Steht die Absicht, einem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuzuwenden, im Vordergrund, so verdrängt diese Veranlassung die möglicherweise daneben bestehende eigenbetriebliche Absicht der Kapitalgesellschaft. Es ist nicht ausreichend, eine eigenbetriebliche Mitveranlassung festzustellen. Aufgrund einer Gewichtung und Abwägung der die Aufwendungen auslösenden Momente ist festzustellen, welches auslösende Moment das letztlich maßgebende war (BGH-Urteil vom 28.11.1991 I R 13/90, BFHE 166, 251, BStBl II 1992, 359).

47

Die objektive Feststellungslast dafür, dass die Voraussetzungen einer vGA vorliegen, obliegt grundsätzlich dem Finanzamt. Das betrifft sowohl das Vorliegen einer Vermögensminderung (oder verhinderten Vermögensmehrung) als auch die Frage nach der Veranlassung dieser Vermögensminderung (oder verhinderten Vermögensmehrung) durch das Gesellschaftsverhältnis. Spricht der festgestellte Sachverhalt dafür, dass diese Tatbestandsvoraussetzungen erfüllt sind, kann es allerdings Sache des Steuerpflichtigen sein, den dadurch gesetzten Anschein zu widerlegen. Es gelten die allgemeinen Grundsätze zur Beweisrisikoverteilung (vgl. BFH-Urteil vom 04.04.2002, I B 140/01, BFH/NV 2002, 1179)

48

b) Im Streitfall liegen im Ergebnis die Voraussetzungen einer vGA nicht vor, da es nicht genügend Anzeichen dafür gibt, dass das ausschlaggebende Motiv für die Übernahme der Verbindlichkeiten ein gesellschaftliches war. Vielmehr stellt es sich vorliegend so dar, dass sich die Klägerin aufgrund der getroffenen Vereinbarung vom ... 2007 schuldrechtlich zu der Übernahme der Verbindlichkeiten verpflichtet hatte.

49

In dem Abschluss der Vereinbarung vom ... 2007 ist seinerseits keine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Vermögensminderung zu sehen, da zu diesem Zeitpunkt der Wasserschaden bei dem Objekt X-Weg und die damit verbundenen nachträglichen Baukosten sowie die Unterdeckung beim Darlehen noch nicht absehbar waren, sondern die Klägerin gemäß ihren eigenen unbestrittenen Angaben noch mit einem Gewinn durch die Bauabwicklung in Höhe von ... bis ... € rechnete.

50

Es ist mit dem Handeln eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsführers vereinbar, wenn eine Gesellschaft, die von einer anderen Gesellschaft die Abwicklung von Bauvorhaben übernommen hat, auch zunächst nicht absehbare Aufwendungen in Form einer Darlehens-Unterdeckung sowie von nachträglichen Baukosten aufgrund eines Wasserschadens übernimmt und diese Aufwendungen - ebenso wie die übrigen Kosten - über ein Verrechnungskonto, das mit jährlich 6 % verzinst wird, verbucht. Dies gilt umso mehr, als dass nach der Beweisaufnahme zur Überzeugung des Gerichts feststeht, dass die Klägerin diese Aufwendungen nicht zur Abwendung der Inanspruchnahme von Frau A aus der übernommenen Bürgschaft, sondern aus eigenbetrieblichen Interessen übernommen hat, insbesondere um gegenüber der finanzierenden Bank, die gerade ein weiteres, großes Bauprojekt der Klägerin betreute, als verlässlicher Geschäftspartner aufzutreten.

51

Der Zeuge J bekundete insoweit zwar, er könne sich nicht mehr konkret daran erinnern, ob der Ausgleich der Unterdeckung beim Objekt X-Weg eine Kreditauflage beim Objekt Y-Straße gewesen sei, er bestätigte aber glaubhaft den Vortrag von Herrn B, wonach die Zusammenarbeit mit der Klägerin kritisch geworden wäre, wenn bei dem Objekt X-Weg die Unterdeckung nicht ausgeglichen worden wäre. Aufgrund der erwarteten Überschüsse beim Objekt Y-Straße habe die Bank-1die gesamte Situation aber nicht als besonders kritisch gewertet. Der Kredit beim Objekt X-Weg sei durch Grundschulden sowie die persönliche Bürgschaft der Frau A abgesichert gewesen. Eine Inanspruchnahme aus der Bürgschaft sei aber zu keinem Zeitpunkt eine Option gewesen. Bei dem Objekt Y-Straße - für das Frau A ebenfalls gebürgt hatte - hätten sie mit erheblichen Überschüssen gerechnet, so dass eine Verrechnung nahegelegen habe. Die Verrechnung habe dann auch so wie vereinbart stattgefunden.

52

Für die Bank-1 habe keine Veranlassung bestanden, sich an die A GmbH zwecks Ausgleichs der Unterdeckung zu wenden, da die Klägerin mitgeteilt habe, sie würde die Bauvorhaben abwickeln und für eine ggf. entstehende Unterdeckung einstehen.

53

2. a) Nach § 8 Nr. 1 Buchst. a) GewStG wird in dem Streitjahr 2010 ein Viertel der Entgelte für Schulden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind und soweit die Summe den Betrag von 100.000 Euro übersteigt.

54

Entgelte für Schulden im Sinne des § 8 Nr. 1 Buchst. a) GewStG sind Gegenleistungen für die Nutzung von Fremdkapital. Dazu gehören alle Leistungen, bei denen es sich im weitesten Sinne um Gegenleistungen für die Zurverfügungstellung von Fremdmitteln handelt (vgl. BFH-Urteil vom 25.02.1999 IV R 55/97, BFHE 188, 406, BStBl II 1999, 473). Umsatzprovisionen sind dann keine Entgelte für Schulden, soweit sie das Entgelt für Leistungen des Kreditinstituts bilden, die nicht in der Überlassung des Kapitals bestehen, sondern darüber hinausgehende weitere Leistungen darstellen; entsprechend gilt, dass Risikoprämien keine Entgelte für Schulden darstellen, wenn sie z. B. Verwaltungsgebühren vergleichbar sind (Köster in Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 8 Nr. 1 Buchst. a) Rn. 130, 138).

55

aa) Bei dem von der Klägerin in 2009 aufgenommenen Kredit für das Bauvorhaben Z-Straße handelt es sich unstreitig um eine Schuld im Sinne § 8 Nr. 1 Buchst. a) GewStG.

56

bb) Das von der Klägerin in 2009 gezahlte und gewinnmindernd verbuchte "Risikoentgelt" stellt ein Entgelt für Schulden im Sinne des § 8 Abs. 1 Buchst. a) GewStG dar. Aus der Vereinbarung vom 05.10.2009 ergibt sich, dass die Bank das Risikoentgelt zur Abgeltung des erhöhten Finanzierungsrisikos verlangte. Sie ermittelte das Risikoentgelt zwar auf der Grundlage der Projektkalkulation und damit umsatzabhängig, stellte jedoch gleichzeitig klar, dass sich der Betrag nicht verringert, auch wenn das Objekt nicht rechtzeitig fertiggestellt/verkauft werden würde. Hieraus wird deutlich, dass mit dem Risikoentgelt die Inanspruchnahme von Fremdkapital durch die Klägerin und keine darüberhinausgehende Leistungen bzw. ein erhöhter Verwaltungsaufwand abgegolten wurden.

II.

57

1. Die Übertragung der weiteren Berechnung auf das FA beruht auf § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.

58

2. Die Kosten waren entsprechend dem Verhältnis des Obsiegens und Unterliegens zu 30 % der Klägerin und zu 70 % dem FA aufzuerlegen (§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Klägerin hat bezüglich der vGA obsiegt, die steuerliche Auswirkung beläuft sich bei der Körperschaftsteuer 2009 auf ... € und beim Gewerbesteuermessbetrag auf ca. ... € (Auswirkung auf die Gewerbesteuer ca. ... €), bezüglich des Gewerbesteuermessbetrags 2010 und der Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2010 ist die Klägerin unterlegen, die steuerliche Auswirkung beläuft sich beim Gewerbesteuermessbetrag auf ... € (Auswirkung auf die Gewerbesteuer ... €) und beim Verlustvortrag auf ... € (zu 10% berücksichtigt bei der Berechnung der Kostenquote).

59

3. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO i. V. m. § 708 Nr. 10, § 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

60

4. Gründe, die Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen, liegen nicht vor.