Finanzgericht Münster (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-08-23, Aktenzeichen 11 K 1906/99 F
ECLI:DE:FGMS:2002:0823.11K1906.99F.00

Tenor

Die bis zum 03.08.2002 entstandenen Kosten des Verfahrens werden zu 53 v.H. dem Beklagten und zu 47 v.H. der Klägerin auferlegt. Die ab dem 04.08.2002 entstandenen Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung vor-läufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheits-leistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Kä-gerin abwenden, soweit nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in derselben Hö-he leistet.

Die Revision wird zugelassen.

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G r ü n d e:

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Die Beteiligten streiten noch darüber, ob die Klägerin (Klin.) einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben hat.

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Die Klin. ist eine Kommanditgesellschaft. Gegenstand des Unternehmens ist die Vermietung, Verpachtung und sonstige Nutzung von Grundbesitz sowie dessen Verwaltung (§ 2 Nr. 1 des Gesellschaftsvertrages vom 28.12.1989). Die Kommanditsten und Prokuristen B. und C. D. sind nach § 13 des Gesellschaftsvertrages u.a. auch zur Veräußerung von Grundstücken berechtigt.

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Die Klin. erwarb durch notariellen Vertrag vom 22.12.1989 (Notar .................... Urk.Nr.:665/1989) den aus fünf Parzellen bestehenden Grundbesitz in E., Gemarkung X., Flur 3, Flurstücke 99 (206 qm), 100 (32.278 qm), 101 (204 qm), 102 (73.559 qm) und 180 (7.384 qm). Der Kaufpreis des mit industriellen Schadstoffen belasteten Grundbesitzes betrug 500.000 DM. Zur Sicherung des Grundstückes ließ die Klin. eine Grundstücksauffüllung um 0,50 m vornehmen (Aufwand insgesamt 120.449,94 DM). Nach dem Scheitern der Verhandlungen mit der .................... zur Ansiedlung eines Transportzentrums auf dem Gelände (Planungskosten: 6.451,32 DM) gab die Klin. ein Geräuschemissionsgutachten in Auftrag (7.780,80 DM), um die Verabschiedung des Bebauungsplanes voranzutreiben, der die Ansiedlung von Gewerbebetrieben ermöglichen sollte. Darüber hinaus ließ sie im Zusammenhang mit dem ins Auge gefassten neuen Nutzungskonzept die Möglichkeit weiterer und gegenüber den bisherigen Vorgaben kostengünstigerer Grundstücksauffüllungen abklären. Die Kosten einschließlich der erforderlichen Höhenvermessung betrugen 68.759,50 DM. Schließlich wurde eine Grundstücksumzäunung erstellt (2.373,05 DM).

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Durch Vertrag vom 7.12.1992 (Notar ..............., Urk.Nr.: 472/1992 K) verkaufte die Klin. den Grundbesitz X. an die Grundstücksverwaltungs- und Verwertungsgesellschaft X. GbR (GVH-GbR) zu einem Netto-Kaufpreis von 7.954.170,00 DM. Der Kaufpreisbemessung liegen bestimmte, in § 2 Ziffer 1 des Kaufvertrages genannte Kalkulationsgrößen zu Grunde. Soweit sie sich nicht realisieren lassen sollten, ist eine Kaufpreisminderung vereinbart, wobei der Kaufpreis nicht unter 4.649.780,52 DM (Mindestkaufpreis) sinken kann. Wegen der Einzelheiten wird auf den Kaufvertrag vom 7.12.1992 Bezug genommen. Besitz, Nutzungen und Lasten gingen im Jahr 1993 auf die GVH-GbR über.

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Im Anschluss an das Ergebnis einer Betriebsprüfung ging der Beklagte (Bekl.) im Sammelfeststellungsbescheid vom 16.9.1997 davon aus, dass die Klin. nicht, wie erklärt, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sondern solche aus Gewerbebetrieb erzielt habe. Im Verlauf des Klageverfahrens änderte er den Gewinnfeststellungsbescheid 1993 unter dem 02.08.2002. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb stellte er wie folgt fest:

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1992 1993 1994

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./. 44.258,00 DM 2.729.631,00 DM ./. 18.123,00 DM

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Zur Begründung trug er vor, die Klin. habe mit der von ihr entfalteten Tätigkeit die Grenze der reinen Vermögensverwaltung überschritten. Sie habe einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben.

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Die Klin. erhob mit den Schreiben vom 16.10.1997 gegen die Feststellungsbescheide 1992 - 1994 jeweils Einspruch.

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Der Bekl. wies die Einsprüche durch Einspruchsentscheidung (EE) vom 18.02.1999 zurück. Zur Begründung trug er vor, die Klin. habe mit der von ihr entfalteten Tätigkeit die Grenze der reinen Vermögensverwaltung überschritten. Sie habe einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben. Es sei unerheblich, dass lediglich ein Objekt veräußert worden sei, weil es sich dabei um ein gewerbliches Großobjekt gehandelt habe. In diesen Fällen gelte die von der Rechtsprechung aufgestellte Drei-Objekte-Grenze nicht, da die Tätigkeit der Klin. nach der Verkehrsanschauung dem Bild eines Gewerbebetriebes entspreche. Die Klin. habe unter Einsatz von Arbeitskraft, Fremdkapital und unter Inanspruchnahme von Dienstleistungen Dritter eine beabsichtigte Wertsteigerung erzielt, die nicht mehr als bloße Fruchtziehung aus der Verwaltung des Vermögens gewertet werden könne. Sie habe vielmehr Vermögenssubstanz erworben, um sie aufzubereiten, zu verbessern und in ein Objekt anderer Marktgängigkeit umzuwandeln und sie dann zu einem möglichst hohen Preis zu veräußern. Die innerhalb von drei Jahren erzielte Wertsteigerung sei der beste Beweis für die Gewerblichkeit der Betätigung. Die Beauftragung des Ingenieurbüros .............. und Partner, die Nutzbarmachung des Grundbesitzes im Hinblick auf die erforderliche Dekontaminierung des Bodens zu prüfen, mache die Absicht einer grundlegenden Verbesserung des Objektes ebenso deutlich wie die Errichtung einer Platzbefestigung. Schließlich komme die gewerbliche Prägung der Betätigung in der Wahl der Gesellschaftsform einer im Handelsregister eingetragenen KG zum Ausdruck.

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Die Klin. habe bei Erwerb der Immobilie mit bedingter Veräußerungsabsicht gehandelt. Indiz dafür sei, dass sie den Grundbesitz innerhalb von drei Jahren weiterveräußert habe. An die Widerlegung der Vermutung bedingter Verkaufsabsicht seien bei einer Weiterveräußerung innerhalb kurzer Zeit nach dem Erwerb strenge Anforderungen zu stellen. Im Streitfall sei die Vermutung durch die tatsächliche kurzzeitige Vermietung einer Stellfläche im Dezember 1993 nicht entkräftet.

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Die Klin. habe sich auch am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt. Die von ihr selbst geschaffene Gelegenheit, sich von ihrem gesamten Grundbesitz in einer einheitlichen Verkaufshandlung zu trennen, schließe nicht aus, dass sie nicht auch an jeden anderen potenziellen Interessenten veräußert hätte.

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Mit Schreiben vom 17.03.1999 erhob die Klin. gegen die EE Klage und wendet sich gegen die Annahme, sie habe einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben.

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Es sei nicht auf Grund ihrer Rechtsform (KG) davon auszugehen, dass sie gewerblich tätig gewesen sei. Die Rechtsform sei gewählt worden, um zumindest bei den Kommanditisten die Haftung mit Blick auf die aus den Altlasten herrührenden erheblichen Risiken zu beschränken. Obwohl ausschließlich das eine altlastenbehaftete Grundstück habe erworben und verwaltet werden sollen, sei der Gesellschaftszweck vertraglich in einer Form umschrieben worden, die auf ein Handelsgewerbe hindeute. Das sei Voraussetzung für die Handelsregistereintragung gewesen.

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Die Vertretungsbefugnis der Prokuristen auf die Belastung und Veräußerung von Grundstücken sei erfolgt, weil bei grundbesitzverwaltenden Gesellschaften die Belastung von Grundstücken zum normalen Geschäft gehöre. Der Notar habe deshalb die Regelung vorgeschlagen, die grundsätzlich für grundbesitzverwaltende Personengesellschaften verwendet würden. Die Gesellschafter der Klin. hätten diesen Punkt selbst nicht angesprochen.

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Die gewerberechtliche Abmeldung bei der Stadt E. sei erst am 07.08.1998 erfolgt, weil die Klin. gemeint habe, mit der Gewerbeabmeldung sei auch eine Löschung der Gesellschaft im Handelsregister verbunden. Eine Handelsregisterlöschung sei jedoch nicht gewollt worden, weil der Kaufvertrag noch nicht vollständig abgewickelt gewesen sei. Erst auf Grund eines Hinweises der Stadt E. sei klar geworden, dass die gewerberechtliche Abmeldung ohne Einfluss auf die Handelsregistereintragung sei.

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Ursprünglich sei geplant gewesen, den Grundbesitz X. an die ................... zur Nutzung als Container-Umschlagbahnhof zu vermieten. Die Stadt E. habe dem Vorhaben zugestimmt und es durch ihre Bemühungen zur Erstellung eines Bebauungsplanes unterstützt. Die ursprüngliche Planung habe sich jedoch zerschlagen. Die ....................... habe durch Schreiben vom 12.9.1990 mitgeteilt, dass sie sich für einen Standort in entschieden habe.

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Daraufhin habe die Klin. Verhandlungen mit anderen, international tätigen Speditionen aufgenommen, um das geplante Transportzentrum doch noch zu verwirklichen. Die Planungen hätten sich jedoch nicht kurzfristig realisieren lassen, weil z.B. noch kein Bebauungsplan vorgelegen hätte und Bürger dagegen protestiert hätten. Schließlich sei der Plan vollständig aufgegeben worden und eine Neuorientierung erfolgt. Dabei habe festgestanden, dass eine Grundstücksvermietung an Gewerbebetriebe erfolgen sollte. In der Zwischenzeit sei vorrangig mit der Stadt E. verhandelt worden, um auf die Verabschiedung eines Bebauungsplanes für eine gewerbliche Nutzung hinzuwirken. Ende 1991/Anfang 1992 seien Verhandlungen mit umliegenden Gewerbebetrieben mit dem Ziel einer langfristigen Verpachtung des noch zu sanierenden Grundstücks aufgenommen worden. Angesichts des Umfanges ihrer Investitionsvorhaben sei die bloße Anmietung des sanierten Grundstücks für die Verhandlungspartner uninteressant gewesen. Deshalb habe sich die Klin. dann zum Verkauf an die von den Verhandlungspartnern gebildete GVH-GbR entschlossen.

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Die Klin. habe keinen gewerblichen Grundstückshandel betrieben. Es fehle an der Nachhaltigkeit der Betätigung. Es sei lediglich ein Objekt veräußert worden. Dabei sei es unschädlich, dass der Grundbesitz X. aus fünf Parzellen bestanden habe. Die Grundstücke seien eine wirtschaftliche Einheit. Es existiere auch lediglich ein Grundbuchblatt. Grundsätzlich sei jedoch ein gewerblicher Grundstückshandel erst gegeben, wenn mehr als drei Objekte veräußert worden seien. Zwar habe der BFH (Urteil vom 24. Januar 1996 X R 255/93, BFHE 180, 51, BStBl II 1996, 303) in diesem Zusammenhang ausnahmsweise auch weniger als drei Objekte ausreichen lassen. Ein solcher Ausnahmefall sei im Streitfall jedoch nicht gegeben. Die Gesellschafter der Klin. seien weder branchenkundig gewesen noch hätten sie ein Objekt anderer Marktgängigkeit hergestellt. Die von der Astin. entfalteten Aktivitäten hätten sich lediglich auf eine Sicherungsschichtauffüllung zur Gefahrenabwehr beschränkt. Darüber hinaus sei mit weiteren Planungen zur Erfüllung der beim Grundstückserwerb übernommenen Verpflichtung zur weiteren Absicherung des Grundstücks begonnen worden, um die geplante Verpachtung zu ermöglichen. Der Verkaufsentschluss sei erst getroffen worden, als die Gesellschafter der GVH-GbR nicht zur Pachtung, wohl aber zum Erwerb des Grundbesitzes und anschließender Sanierung bereit gewesen seien. Auch auf der Grundlage des Beschlusses des Großen Senats des BFH vom 10. Dezember 2001 (GrS 1/98, BStBl II 2002, 291) sei im Streitfall nicht von einem gewerblichen Grundstückshandel auszugehen. Die vom BFH genannten Konstellationen, in denen auch bei Verkauf von weniger als vier Objekten von einer gewerblichen Tätigkeit auszugehen sei, seien mit dem Streitfall nicht vergleichbar.

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Die Klin. habe ein Grundstück erworben und ein Grundstück veräußert. Sie habe zu keinem Zeitpunkt die Absicht gehabt, weitere Grundstücke zu erwerben und zu veräußern. Die gesellschaftsvertraglichen Regelungen in § 2 Ziffer 2 und § 13 seien kein Indiz für die Wiederholungsabsicht. Die Formulierung, dass sämtliche Geschäfte betrieben werden könnten, die zur Erreichung des Gesellschaftszweckes dienten, sei lediglich eine Öffnungsklausel, die für die Handelsregistereintragung erforderlich gewesen sei. Die Erweiterung der Vertretungsbefugnisse der Prokuristen auf Grundstücksverkäufe sei eine Standardformulierung für vermögensverwaltende Grundstücksgesellschaften.

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Die Klin. habe sich auch nicht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt. Das Grundstück sei ausschließlich der GVH-GbR angeboten worden. Die Astin. habe keine Maßnahmen ergriffen, um einen Käufer zu finden. Die Veräußerung sei von der GVH-GbR angeregt worden. Mit deren Gesellschaftern sei lediglich zum Zwecke der Verpachtung verhandelt worden.

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Der aus der Veräußerung erzielte Gewinn könne nicht als Beweis für das Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels angesehen werden. Die Wertsteigerung des Grundstückes beruhe so gut wie ausschließlich auf den geänderten Rechtsvorschriften. Anfang 1992 sei eine Änderung des Abfallwirtschaftsgesetzes eingetreten. Diese Gesetzesänderung sei zum Zeitpunkt des Grundstückserwerbs durch die Klin. weder bekannt noch vom Gesetzgeber geplant gewesen. Auf Grund der Rechtsänderung sei es möglich geworden, die Grundstücksauffüllung wesentlich kostengünstiger vorzunehmen.

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Die Klin beantragt,

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die Einspruchsentscheidung vom 18.02.1999 und die Gewinnfeststellungsbescheide 1992 und 1994 sowie den Gewinnfeststellungsbescheid 1993 in der Fassung vom 02.08.2002 aufzuheben und die Einkünfte 1993 in der erklärten Höhe als solche aus Vermietung und Verpachtung festzustellen,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Der Bekl. beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung macht er geltend, angesichts der gewählten Gesellschaftsform und der Handelsregistereintragung der Klin. bestehe die widerlegbare Vermutung, dass sie gewerblich tätig gewesen sei. Diese Vermutung werde durch die gesellschaftsvertraglichen Regelungen zum Unternehmensgegenstand und zur Vertretungsbefugnis der Prokuristen bestätigt (§§ 2 Nr. 2 und 13). Im gerichtlichen Verfahren betreffend USt 1990 - 1992 (FG Münster Az. 15 K 4132/95 U) habe die Klägerseite entsprechend ausgeführt, es sei falsch, wenn das Finanzamt vortrage, das Grundstück sollte lediglich der Vermögensverwaltung dienen und in diesem Rahmen an eine einzige Gesellschaft verpachtet werden. Die KG habe sich vielmehr jede Art von dem Gesellschaftszweck dienenden Geschäften vorbehalten.

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Die Klin. habe sich am wirtschaftlichen Verkehr beteiligt. Allein aus dem Umstand, dass sie von den Gesellschaftern der Erwerberin angesprochen worden sei, sei ersichtlich, dass sie offen gewesen sei, mit Interessenten, die von dem betreffenden Objekt erfahren hätten, Verträge abzuschließen. Das reiche für eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr aus.

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Sie sei auch nachhaltig tätig gewesen. Dafür reiche die Absicht zur Wiederholung einer einmaligen Tätigkeit bei sich bietender Gelegenheit aus. Diese Absicht ergebe sich aus dem Gesellschaftsvertrag.

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Wegen des Weiteren Sachvortrags der Beteiligten wird auf die gewechselten Schriftsätze und die vorgelegten Verwaltungsakten Bezug genommen.

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Am 23.05.2002 hat ein Erörterungstermin stattgefunden. Der Senat hat am 23.08.2002 mündlich verhandelt. Auf die Protokolle wird Bezug genommen.

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Die Klage ist unbegründet.

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Der Bekl. ist zu Recht davon ausgegangen, dass die Klin. in den Streitjahren einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben hat.

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Die Klin. war unstreitig selbständig und mit Gewinnerzielungsabsicht tätig. Sie war auch nachhaltig tätig.

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Zwar hat sie nur einmal ein Grundstück verkauft. Eine einmalige Tätigkeit kann jedoch nachhaltig sein, wenn sie in dem für das Merkmal "nachhaltig" erforderlichen Willen ausgeübt wird, sie bei sich bietender Gelegenheit zu wiederholen, und wenn sie sich auf andere Weise als durch die tatsächliche Wiederholung objektiv als nachhaltig darstellt, oder wenn aus den Umständen auf den Willen des Handelnden zu schließen ist, das Geschäft bei sich bietender Gelegenheit zu wiederholen (BFH, Urteil vom 21. August 1985 I R 60/80, BFHE 145, 22, BStBl II 1986, 88 m.w.N.; Urteil vom 13. Dezember 1995 XI R 43-45/89, BFHE 179, 353, BStBl II 1996, 232 m.w.N.).

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Nach § 2 Ziffer 1 des Gesellschaftsvertrages ist Unternehmensgegenstand der Klin. neben der Vermietung, Verpachtung und Verwaltung die sonstige Nutzung von Grundbesitz. Nach § 2 Ziffer 2 kann die Klin. sämtliche Geschäfte betreiben, die zur Erreichung des Gesellschaftszweckes geeignet erscheinen. Dass davon auch Grundstücksverkäufe umfasst sind, folgt aus § 13 des Gesellschaftsvertrages. Danach sind die Prokuristen B. und C. D., die zugleich die Kommanditisten der Klin. sind, u.a. zur Veräußerung von Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten berechtigt. Der Unternehmenszweck ist nach dem Gesellschaftsvertrag nicht auf den Grundbesitz X. beschränkt, so daß sich auch von daher keine Beschränkung der Absichten auf eine einmalige Veräußerung herleiten lässt, sondern sich die Handelnden schon im Gesellschaftsvertrag die Möglichkeit eröffnet haben, bei sich bietender Gelegenheit in gleicher Weise tätig zu werden.

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Die Klin. hat sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt. Dieses Merkmal erfordert, dass sich der Veräußerer an den allgemeinen Markt wendet. Dafür genügt es, wenn - ohne besondere Werbemaßnahmen - die Verkaufsabsicht nur einem kleinen Kreis von Personen bekannt wird und der Veräußerer damit rechnet, seine Verkaufsabsicht werde sich herumsprechen. Selbst wenn die Klin. keine aktiven verkaufsfördernden Maßnahmen unternommen hätte, sondern allein von den Gesellschaftern der GVH-GbR (Käuferin) angesprochen worden wäre, ist daraus ersichtlich, dass sie offen war, mit Interessenten, die von dem betreffenden Objekt erfahren hatten, Verträge abzuschließen. Das reicht aus, um von einer Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr auszugehen (BFH, Urteil vom 21. Mai 1993 VIII R 10/92, BFH/NV 1994, 94, m.w.N.).

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Die Tätigkeit der Klin. stellt sich nicht als private Vermögensverwaltung dar.

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Die Grenze von der privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb wird überschritten, wenn nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten entscheidend in den Vordergrund tritt.

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Werden innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs - in der Regel 5 Jahre - zwischen Anschaffung bzw. Errichtung und Verkauf mindestens 4 Objekte veräußert, kann von einem gewerblichen Grundstückshandel ausgegangen werden, weil die äußeren Umstände den Schluss zulassen, dass es dem Steuerpflichtigen auf die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung ankommt.

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Die Zahl der Objekte und der zeitliche Abstand der maßgebenden Tätigkeiten hat für die Beurteilung, ob eine gewerbliche Betätigung gegeben ist oder nicht, eine indizielle Bedeutung. Diese äußerlich erkennbaren Merkmale sind als Beweisanzeichen gerechtfertigt, weil die innere Tatsache der von Anfang an bestehenden Veräußerungsabsicht oft nicht zweifelsfrei feststellbar ist. Wenn es sich dabei auch um sehr gewichtige Indizien für oder gegen eine von Anfang an bestehende und u.U. auch nur bedingte Veräußerungsabsicht handelt, so kommt es auf diese Indizienmerkmale dann nicht an, wenn sich bereits aus anderen - ganz besonderen - Umständen zweifelsfrei eine von Anfang an bestehende oder aber fehlende Veräußerungsabsicht ergibt. Daraus folgt, dass trotz Überschreitens der Drei-Objekt-Grenze ein gewerblicher Grundstückshandel nicht anzunehmen ist, wenn eindeutige Anhaltspunkte gegen eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht sprechen.

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Es können auch bei einer Veräußerung von weniger als 4 Objekten besondere Umstände auf eine gewerbliche Betätigung schließen lassen. Die Drei-Objekt-Grenze wirkt nicht als Freigrenze (BFH, Beschluss vom 10. Dezember 2001 GrS 1/98, BStBl II 2002, 291 m.w.N.)

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Derartige besondere Umstände liegen im Streitfall vor. Ziel der Klin. war es, das erworbene, durch Schadstoffe belastete Gelände wieder nutzbar und baureif zu machen. Sie hat in diesem Zusammenhang unter dem 19.3./30.5.1990 einen Antrag auf Genehmigung zum Abriss vorhandener Bauruinen und zur Sicherung des Geländes durch eine Auffüllung gestellt. Sie hat die entsprechenden Maßnahmen auch ausführen lassen. Um die Aufstellung eines entsprechenden Bebauungsplanes voranzutreiben hat sie ein Geräuschemissionsgutachten und vom Ingenieurbüro ............. sowie dem Erdlabor ................. weitere Planungsunterlagen erstellen lassen, die als Ziel eine kostengünstigere Auffüllung des Geländes ermöglichen sollten. Die vorgenommene Grundstücksauffüllung hatte nicht lediglich den Zweck der Gefahrenabwehr, sondern war Teil des Planes zur Wiedernutzbarmachung des Geländes. Insgesamt hat die Astin. Aufwendungen (ca. 200.000 DM) getätigt, die etwa 40 % des Grundstückskaufpreises (500.000 DM) ausmachten. Diese Aufwendungen und Aktivitäten haben dazu geführt, dass der Grundbesitz X. eine andere Marktgängigkeit erlangt hat. Es ist von einem nicht nutzbaren Wirtschaftsgut zu einem Wirtschaftsgut mit konkreter Aussicht auf Nutzbarkeit geworden. Das spiegelt sich in der am Markt auftretenden Bewertungsdifferenz zwischen Anschaffungs- (500.000 DM) und Veräußerungszeitpunkt (7.954.170 DM) wider. Dabei kann es letztlich dahinstehen, ob die außerordentliche Wertsteigerung - wie die Klin. vorträgt - insbesondere auch durch eine 1992 in Kraft getretene Änderung des Abfallwirtschaftsgesetzes bedingt gewesen ist. Jedenfalls ist davon auszugehen, dass ein - gemessen an den Anschaffungskosten für den Grundbesitz - nicht untergeordneter Teil der Wertsteigerung darauf zurückzuführen ist, dass ein nicht nutzbares Grundstück durch Umsetzung eines Sanierungskonzeptes in einen Zustand versetzt worden ist, der eine genehmigungsfähige Nutzung ermöglichte.

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Der im Gesellschaftsvertrag niedergelegte Unternehmenszweck, der eine Grundstücksveräußerung einschließt (s.o.), belegt die von Anfang an bestehende zumindest bedingte Veräußerungsabsicht, so daß von der Gründung an von einer gewerblichen Tätigkeit der Klin. auszugehen ist. Das wird bestätigt durch den engen zeitlichen Zusammenhang zwischen Grundstückserwerb (1989) und -veräußerung (1992). Zwar mag vorrangig die Nutzung durch Verpachtung an die ......................... geplant gewesen sein. Die Klin. war jedoch mit der .................... lediglich erst in Verhandlungen eingetreten, die noch keinerlei Verbindlichkeit erreicht hatten. Der Verhandlungsstand ermöglichte es der ......................, durch ein schlichtes Schreiben (vom 12.9.1990) die Gespräche unter Hinweis auf die Wahl eines anderen Standortes zu beenden. Auch auf diesem Hintergrund kann nicht davon ausgegangen werden, dass die Klin. ausschließlich die Verpachtung des Grundbesitzes ins Auge gefasst, sondern sich bei fehlender Realiserungsmöglichkeit und sich bietender Gelegenheit den Weiterverkauf vorbehalten hat. Das gilt zumal deshalb, weil sie damit rechnen musste, dass in Betracht kommende weitere Nutzer, wie es bei den späteren Erwerbern der Fall war, zu den vorzunehmenden Investitionen nur nach vorherigem Erwerb des Grund und Bodens bereit sein würden.

47

Die ursprünglich hilfsweise vorgebrachten Einwendungen der Klin. gegen die Gewinnermittlung der Höhe nach sind bereinigt. Der Bekl. hat den Gewinnfeststellungsbescheid 1993 insoweit entsprechend dem Schreiben des Prozessvertreters der Klin. vom 21.07.2002 geändert.

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf den §§ 155, 151 Abs. 3 FGO i.V.m. § 708 Nr. 10 ZPO. Die Abwendungsbfungnis des Bekl. ergibt sich aus § 155 FGO i.V.m den §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.

49

Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.