Finanzgericht Münster (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2011-03-15, Aktenzeichen 15 K 3840/08 U
ECLI:DE:FGMS:2011:0315.15K3840.08U.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens tragen die Klägerin zu 84 % und der Beklagte

zu 16 %.

Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, soweit nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Die Revision wird zugelassen.

1

Tatbestand:

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Streitig ist, ob die von der Klägerin (Klin.) im Streitjahr 2007 mit von ihr veranstalteten Seminaren im Zusammenhang stehenden Beherbergungs- und Verpflegungsumsätze der Besteuerung mit dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) oder mit dem Regelsteuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG unterliegen.

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Die Klin. ist eine gemeinnützige Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Gegenstand des Unternehmens der Klin. ist nach dem Gesellschaftsvertrag vom 10.02.2005 die Förderung der politischen und sozialen Bildung, insbesondere die Förderung der Weiterbildung von Arbeitnehmern. Sie strebt an, die Bildungsteilnehmer darin zu unterstützen, sich am gesellschaftlichen und politischen Leben gestaltend zu beteiligen. Sie verfolgt ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige Zwecke im Sinne des Abschnitts "Steuerbegünstige Zwecke" der Abgabenordnung (AO), ist laut § 3 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrages selbstlos tätig und verfolgt nicht in ersten Linie eigenwirtschaftliche Zwecke. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Gesellschaftsvertrag hingewiesen.

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Im Streitjahr bot die Klin. Seminare für Betriebs- und Personalräte an, in denen z.B. Kenntnisse im Arbeitsrecht, Arbeits- und Gesundheitsschutz sowie Schwerbehindertenrecht vermittelt wurden. Bei einer für die Voranmeldungszeiträume 01/2007 bis 08/2007 durchgeführten USt-Sonderprüfung (Sp) stellte der Prüfer fest, dass die Klin., die über keine eigenen Unterkunftsmöglichkeiten verfügte, die Teilnehmer an ihren Seminaren in von ihr angemieteten Räumen unterbrachte, soweit dies von den Seminarteilnehmern gewünscht wurde. Die Klin. berechnete laut ihren Preisangaben z.B. im Internet den Teilnehmern an ihren Veranstaltungen einen Seminarpreis "zzgl. Hotelleistungen", wobei die Höhe der Kosten für die Hotelleistungen einschließlich Verpflegung von der jeweiligen Unterkunft abhing. Die ihr in Rechnung gestellten Übernachtungs- und Verpflegungskosten berechnete die Klin. an die Seminarteilnehmer unter Anwendung des ermäßigten USt-Satzes weiter. Der Prüfer ging davon aus, dass die Klin. eine "ähnliche Einrichtung" im Sinne des § 68 Nr. 8 AO sei, und nahm an, dass die Klin. zwei wirtschaftliche Geschäftsbetriebe - einerseits Seminare und andererseits Unterkunft mit Verpflegung - geführt habe, die nach seiner Auffassung jeweils die Voraussetzungen des § 68 Nr. 8 AO erfüllten und deshalb als gesonderte Zweckbetriebe zu berücksichtigen seien. Die von der Klin. an die Seminarteilnehmer erbrachten Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen unterlägen der Besteuerung mit dem Regelsteuersatz, weil die Klin. diese Leistungen in unmittelbarem Wettbewerb mit vergleichbaren, aber dem Regelsteuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer (Hotels, pp.) erbracht habe. Die Seminarteilnehmer hätten Unterbringung und Verpflegung auch direkt von den Tagungshotels beziehen können, in denen die Klin. ihre Seminare abgehalten habe. Die Einnahmen der Klin. aus der Unterbringung und Verpflegung seien zusätzliche Einnahmen, da der Zweckbetrieb "Unterkunft mit Verpflegung" sich aus diesen zusätzlichen Einnahmen zu 100 % finanziere. Die Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen seien keine Hilfsumsätze zu den Unterrichtsleistungen (Sp-Bericht vom 25.10.2007, Tz. 15, Tz. 16).

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Das FA erließ am 04.01.2008 geänderte USt-Vorauszahlungsbescheide für 01/2007 bis 06/2007 sowie 08/2007, in denen es die von der Klin. an die Seminarteilnehmer erbrachten Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen mit dem Regelsteuersatz besteuerte. Gegen diese Bescheide legte die Klin. Einspruch ein u.a. unter Hinweis auf die Verfügung der OFD Magdeburg vom 29.11.2001 (S 0187-11-St 217) bzw. auf die Verfügung der OFD Rheinland vom 06.02.2006 (S 74219 - 1000 - St 435). Nach diesen Verfügungen habe sie die Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen im Rahmen ihrer steuerbegünstigten Tätigkeit ausgeführt, so dass diese Leistungen der Besteuerung mit dem ermäßigten Steuersatz unterlägen. Den Einspruch wies das FA mit Einspruchs-entscheidung (EE) vom 17.09.2008 als unbegründet zurück: Die Klin. führe die Seminare im Rahmen eines Zweckbetriebs im Sinne des § 68 Nr. 8 AO durch. Stellten die Beherbergungs- und Beköstigungsleistungen einen gesonderten Zweckbetrieb dar, so finanziere sich dieser in voller Höhe aus den von ihm ausgeführten Leistungen. Betreibe die Klin. stattdessen entsprechend ihrer Annahme einen einheitlichen Zweckbetrieb, der sowohl die Seminar- als auch die Beherbergungs- und Beköstigungsleistungen umfasse, dann finanziere sich auch in diesem Fall der Zweckbetrieb in voller Höhe aus den mit den Beherbergungs- und Beköstigungsleistungen erzielten Einnahmen. Nach Abschnitt 170 Abs. 11 Satz 4 der Umsatzsteuerrichtlinien 2008 seien in diesem Fall bei der Prüfung der Frage, aus welchen Einnahmen sich der Zweckbetrieb finanziere, die mit den Seminaren erzielten steuerfreien Umsätze nicht zu berücksichtigen. Bei Annahme eines einheitlichen Zweckbetriebs finanziere die Klin. sich in voller Höhe aus zusätzlichen Einnahmen, die mit Umsätzen erzielt worden seien, die in unmittelbarem Wettbewerb zu den dem Regelsteuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt worden seien. Bei den Beherbergungs- und Beköstigungsleistungen handele es sich nicht um Hilfsumsätze zu den steuerfreien Seminarleistungen, vielmehr stellten sie eigenständige Leistungen dar. Die Weitergabe der Beherbergungs- und Beköstigungsleistungen zum Selbstkostenpreis mache aus diesen Leistungen kein Hilfsgeschäft. Die von der Klin. gewählte Fallgestaltung diene lediglich dazu, den Steuervorteil von derzeit 12 % abzuschöpfen. Die Klin. hätte sich darauf beschränken können, den Seminarteilnehmern Hilfestellung bei Bestellung und Abwicklung von Beherbergungs- und Beköstigungsleistungen durch die Tagungshotels zu leisten. Dass die für 2007 gel-tende Fassung des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a UStG darauf abziele, missbräuchliche Gestaltungen von Integrationsprojekten gemäß § 132 Abs. 1 des Sozialgesetzbuches IX zu verhindern, und dass Anlass für die Änderung des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a UStG die angestrebte Verhinderung missbräuchlicher Gestaltungen der vorgenannten Art gewesen sei, sei für den Streitfall ohne Bedeutung. Die geänderte Fassung des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a UStG umfasse auch die hier streitige Fallgestaltung.

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Gegen die USt-Vorauszahlungsbescheide vom 04.01.2008 und die EE vom 17.09.2008 hat die Klin. am 15.10.2008 die vorliegende Klage erhoben.

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Bereits am 09.09.2008 hatte die Klin. nach Maßgabe ihrer Rechtsauffassung, dass nämlich hinsichtlich der Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen der ermäßigte USt-Satz gelte, eine USt-Erklärung für 2007 beim FA eingereicht. Darin hatte sie neben Umsätzen zu 19 % von 8.025 EUR und darauf entfallende USt von 1.524,75 EUR Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen zu 7 % von 246.435 EUR und darauf entfallene USt von 17.250,45 EUR (= brutto 263.685,45 EUR) und dazu nach § 4 Nr. 22 a UStG steuerfrei behandelte Seminarumsätze von 543.329 EUR erklärt. Abweichend von der Steuer-erklärung erließ das FA am 14.07.2009 - also während des Klageverfahrens - einen USt-Bescheid für 2007, in dem es die erklärten Unterbringungs- und Verpflegungsumsätze mit dem Regelsteuersatz besteuerte. Dabei berechnete das FA die Steuer zu 19 % u.a. nach dem in der Steuererklärung für Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen erklärten Umsatz von 246.435 EUR. Im Bescheid vom 14.07.2009 setzte es Umsätze zu 19 % von 254.460 EUR (246.435 EUR + 8.025 EUR) an.

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Mit der Klage begehrt die Klin. eine USt-Jahresfestsetzung für 2007, in der die Beherbergungs- und Verpflegungsumsätze mit dem ermäßigten Steuersatz besteuert werden. Unter Einbeziehung ihres vorgerichtlichen Vorbringens trägt sie ergänzend vor: Die streitigen Leistungen habe sie im Rahmen ihres steuerbegünstigten Zwecks erbracht. Die Einnahmen ständen im unmittelbaren Zusammenhang mit ihrer gemeinnützigen Tätigkeit. Es sei nicht ihr Ziel gewesen, mit Hilfe eines Zweckbetriebs zusätzliche Einnahmen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a UStG zu erzielen. Mit den Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen haben sie nicht in Konkurrenz zu anderen, der Regelbesteuerung unterliegenden Unternehmern zusätzliche Einnahmen erzielt. Als Seminarveran-stalterin sei sie bei der gebotenen wirtschaftlichen Betrachtung nicht als Wettbewerberin gegen die Hotels aufgetreten, in denen sie die Seminarteilnehmer untergebracht habe, sondern sie habe die Leistungen der Hotels im eigenen Namen vermarktet. Es bestehe ein Interessengleichklang mit den jeweiligen Tagungshotels. Auch fehle eine Grundlage für eine verlässliche Kalkulation zur Erzielung zusätzlicher Einnahmen, da es den Seminarteilnehmern frei gestanden habe, ihr Beherbergungs- und Verpflegungsangebot anzunehmen oder abzulehnen. Die USt für 2007 sei deshalb um 29.572,20 EUR herabzusetzen und selbst nach der Auffassung des FA jedenfalls auf ./. 2.717,51 EUR festzusetzen.

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In der mündlichen Verhandlung am 15.03.2011 hat das FA für die USt 2007 einen Änderungsbescheid erlassen, in dem es die USt für 2007 auf ./. 2.717,51 EUR festsetzte. Mit dem Bescheid korrigierte das FA den Fehler, der bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage in dem Bescheid vom 14.07.2009 dadurch aufgetreten war, dass die Beherbergungs- und Verpflegungsumsätze mit netto 246.435 EUR angesetzt worden waren.

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Die Klin. beantragt,

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unter Änderung des USt-Bescheides 2007 vom 15.03.2011

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für 2007 die USt auf ./. 27.568,10 EUR festzusetzen,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Das FA beantragt

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die Klage abzuweisen,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Auch nach Erlass des Änderungsbescheides vom 15.03.2011 hält es an seiner bisher vertretenen Rechtsauffassung fest.

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Entscheidungsgründe:

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Die Klage ist nicht begründet.

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Der nach § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des vorliegenden Rechtsstreits gewordene USt-Bescheid für 2007 vom 15.03.2011 ist rechtsmäßig und verletzt die Klin. nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO.

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Die Klin. erbrachte mit den Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen steuerbare Leistungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, da sie ihre Leistungen an die Seminarteilnehmer gegen Entgelt ausführte.

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Zu Recht hat das FA die Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen nicht als steuerbefreite Leistungen behandelt. Zwar führte die Klin. mit ihren Seminarleistungen nach § 4 Nr. 22 a UStG steuerfreie Leistungen aus, weil diese Leistungen der Aus- bzw. Fortbildung der Seminarteilnehmer dienten. Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 22 a UStG erstreckt sich aber nicht auf die an die Seminarteilnehmer erbrachten Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen. Diese Leistungen sind keine Ausbildungs- oder Fortbildungstätigkeiten im Sinne des § 4 Nr. 22 a UStG. Die Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen stellen auch keine mit der Aus- oder Fortbildung "eng verbundene" steuerfreie Dienstleistungen oder steuerfreie Nebenleistungen zu einer steuerfreien Hauptleistung dar. Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 07.10.2010, V R 12/10, BFHE 231, 349, BFH/NV 2011, 540) sind Dienstleistungen und Lieferungen nur dann mit dem Unterricht "eng verbunden" und deshalb nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG (Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie) - jetzt Art. 132 Abs. 1 Buchstabe i der Mehrwertsteuersystemrichtlinie - steuerfrei, wenn sie tatsächlich als Nebenleistung zum steuerfreien Unterricht, der die Hauptleistung ist, erbracht werden. Für die Frage, ob ein "eng verbundener" Umsatz vorliegt, gelten dieselben Grundsätze wie im Verhältnis zwischen Haupt- und Nebenleistung. Maßgebend für die Steuerfreiheit als "eng verbundener" Umsatz wie auch als steuerfreie Nebenleistung ist, dass der "eng verbundene" Umsatz oder die Nebenleistung keinen eigenen Zweck erfüllt, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung unter den bestmöglichen Bedingungen zu erhalten (siehe EuGH-Urteil vom 14.06.2007 C-434/05 "Horizon College", Sgl. 2007, I-4793, BFH/NV Beilage 2007, 389). "Eng verbundene" Umsätze sind nur dann steuerfrei, wenn diese Leistungen unerlässlich sind (EuGH-Urteil vom 14.06.2007, C-434/05 "Horizon College", a.a.O.). Weder die Beherbergung noch die Verpflegung der Seminarteilnehmer durch die Klin. stellen eine für deren Aus- oder Fortbildung unerlässliche Leistung dar. Dass die Klin. diese Leistungen als fakultative Zusatzleistungen und nur auf den Wunsch der Seminarteilnehmer ausführte, belegt, dass diese Leistungen nicht grundlegend erforderlich waren, um die Aus- oder Fortbildung der Seminarteilnehmer durchführen zu können. Die Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen waren für die Aus- und Fortbildung der Seminarteilnehmer lediglich nützlich und dienten allein dazu, dass die Seminarteilnehmer die Bildungsleistungen der Klin. unter bestmöglichen Bedingungen in Anspruch nehmen konnten (vgl. dazu BFH-Urteil V R 12/10, a.a.O. Ziffer II 3 b).

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Zu Recht hat das FA die Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen gemäß § 12 Abs. 1 UStG mit dem Regelsteuersatz besteuert. Mit der Beherbergung und Verpflegung der Seminarteilnehmer führte die Klin. keine steuerbegünstigten Leistungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a UStG aus.

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Zwar sind nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 1 UStG in der für 2007 geltenden Fassung die Leistungen der ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige Zwecke im Sinne der §§ 51 bis 68 AO verfolgenden Körperschaft, sofern sie nicht steuerbefreit sind, grundsätzlich mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuern. Nach dieser Vorschrift unterliegen die in 2007 von der Klin. erzielten Umsätze, sofern sie nicht insbesondere nach § 4 Nr. 22 a UStG steuerbefreit sind, grundsätzlich dem ermäßigten Steuersatz, weil die Klin. einen Katalogzweckbetrieb im Sinne des § 68 Nr. 8 AO unterhält. Laut § 2 ihres Gesellschaftsvertrages ist es der mit den Aufgaben einer Volkshochschule vergleichbare Gesellschaftszweck der Klin., Vorträge und andere Veranstaltungen belehrender Art im Sinne des § 68 Nr. 8 AO auszuführen. In 2007 verwirklichte die Klin. diesen Zweck, in dem sie Aus- und Fortbildungsseminare für Betriebsräte durchführte. Zwar ist es nach § 68 Nr. 8 2. Halbsatz AO für die Anerkennung der Klin. als Zweckbetrieb im Sinne des § 68 Nr. 8 AO steuerunschädlich, dass sie den Teilnehmern ihrer Seminare Unterkunft und Verpflegung gewährte. Aber allein aus dem Umstand, dass die Tätigkeit der Klin. als Zweckbetrieb im Sinne des § 68 Nr. 8 AO zu qualifizieren ist, folgt nicht zwingend, dass ihre Beherbergungs- und Beköstigungsumsätze dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 1 UStG unterliegen. Eine Einrichtung, die einen Zweckbetrieb im Sinne des § 68 Nr. 8 AO unterhält, führt nicht automatisch und uneingeschränkt mit jeder Tätigkeit umsatzsteuerbegünstigte Lieferungen und sonstige Leistungen aus. Im Rahmen eines Zweckbetriebs erbrachte Lieferungen und sonstige Leistungen sind ausweislich der Regelung des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 3 UStG nur unter den dort genannten weiteren Voraussetzungen mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuern. Diese Regelung will im Geltungsbereich des UStG drohende Wettbewerbsverzerrungen dadurch ausschließen, dass sie die Inanspruchnahme des ermäßigten Steuersatzes auf den gemeinschaftrechtlich zulässigen Rahmen beschränkt und dadurch missbräuchlichen Gestaltungen begegnet (vgl. Heidner in Bunjes/Geist, UStG, § 12 Rdn. 5; Waza in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 8 Rdn. 82; Hettler in Hartmann/Metzen-macher, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 8 Rdn 60). Durch eine restriktive Auslegung des § 68 Nr. 8 AO ist im Spannungsverhältnis zwischen § 68 Nr. 8 AO und § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 3 UStG dem Umstand Rechnung zu tragen, dass die

umsatzsteuerliche

Begünstigung voraussetzt, dass sich die Einrichtung in ihrer Gesamtrichtung noch als Zweckbetrieb darstellt. Entspricht die Tätigkeit einer Einrichtung nicht mehr der geforderten Gesamtrichtung als Zweckbetrieb, so entfällt der Grund für eine umsatzsteuerliche Begünstigung (vgl. Hettler, a.a.O., UStG § 12 Abs. 2 Nr. 8 Rdn. 80). Als Rückausnahme zu dem in § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 1 UStG aufgestellten Grundsatz, dass von einer Körperschaft im Sinne des § 68 AO ausgeführte Leistungen dem ermäßigten Steuersatz unterliegen, beschränkt § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 3 UStG die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nur auf die von einem Zweckbetrieb ausgeführten Leistungen, die

zusätzlich

die Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 3 UStG erfüllen. Nur unter den Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 3 UStG nimmt es der Gesetzgeber hin, dass im Rahmen eines Zweckbetriebs erbrachte Leistungen, die im unmittelbaren Wettbewerb zu den Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt werden, welche der Besteuerung mit dem Regelsteuersatz unterliegen, mit dem ermäßigten Steuersatz besteuert werden (vgl. dazu Widmann in Plückebaum/Malitzki, UStG, § 12 Nr. 8 a Rdn. 1214/4).

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Im Streitfall erfüllte die Klin. nicht die für die Besteuerung mit dem ermäßigten Steuersatz in § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 3 UStG aufgeführten Voraussetzungen.

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Mit der Unterbringung und Verpflegung der Seminarteilnehmer verwirklichte sie "nicht selbst" im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 3 2. Alternative UStG ihre gesellschaftsvertragsmäßigen Zwecke. Ausweislich § 2 ihres Gesellschaftsvertrages war es alleinige Aufgabe und alleiniger Zweck der Klin. im Streitjahr 2007, die politische und soziale Bildung und insbesondere die Weiterbildung von Arbeitnehmern zu fördern, wobei die Klin. gemäß § 2 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrages anstrebte, die Bildungsteilnehmer darin zu unterstützen, sich am gesellschaftlichen und politischen Leben gestaltend zu beteiligen. Dieser zwar als gemeinnützig zu qualifizierende gesellschaftsvertraglich festgelegte Vertragszweck umfasste aber gerade nicht die Unterbringung und Verpflegung von Personen durch die Klin., die als Aus- bzw. Fortzubildende an ihren Seminaren teilnahmen.

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Die Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen wurden auch nicht im Rahmen eines Zweckbetriebs ausgeführt, der nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 3 1. Alternative UStG diente. In für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes schädlichen Weise dienten die Einnahmen aus Beherbergung und Verpflegung der Seminarteilnehmer in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen durch die Ausführung von Umsätzen, die in unmittelbaren Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt wurden. Die steuerschädliche Voraussetzung ist dann erfüllt, wenn sich der Zweckbetrieb zu mehr als 50 % aus Einnahmen finanziert, die in unmittelbaren Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt werden. Dabei kann davon ausgegangen werden, dass ein Zweckbetrieb nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 3 1. Alternative UStG dient, wenn dessen Gesamtumsatz im Sinne des § 19 Abs. 1 in Verbindung mit Abs. 3 UStG die Besteuerungsgrenze des § 64 Abs. 3 AO nicht übersteigt, die im Streitjahr 2007 35.000 EUR - vgl. Art. 97 § 1 d des Einführungsgesetzes zur AO, EGAO - betrug (vgl. z.B. Waza, a.a.O., § 12 Abs. 2 Nr. 8 Rdn. 99). Die Klin. erbrachte ihre Beherbergungs- und Verpflegungsleistungen in unmittelbarer Konkurrenz zu Leistungen anderer Hotelbetreiber, deren Leistungen dem Regelsteuersatz unterlagen. Ob die von der Klin. ausgewählten Tagungshotels oder andere Beherbergungsbetriebe die Konkurrenzumsätze ausführten, ist mangels entsprechender gesetzlicher Differenzierung ohne Bedeutung. Die die Umsatzgrenze des § 64 Abs. 3 AO in der in 2007 geltenden Fassung von 35.000 EUR übersteigenden Umsätze der Klin. aus der Beherbergung und Verpflegung der Seminarteilnehmer stellen zusätzliche Umsätze dar, weil die zweckbetriebliche Tätigkeit "Beherbergung und Verpflegung" sich vollumfänglich aus diesen Umsätzen finanzierte. Selbst wenn der Senat zu Gunsten der Klin. davon ausgeht, dass deren Zweckbetrieb nicht nur die steuerfreien Seminar-, sondern auch die Unterbringungs- und Verpflegungsleistungen umfasste, hat der FA bei der Ermittlung der Umsatzgrenze des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Satz 3 1. Alternative UStG zu Recht die nach § 4 Nr. 22 a UStG steuerbefreiten Umsätze außer Acht gelassen, weil diese Umsätze nicht im Wettbewerb mit gleichartigen Umsätzen von Einrichtungen stehen, die diese Umsätze mit dem Regelsteuersatz versteuern.

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Die Ausführungen der Klin., nach den Verfügungen der OFD Magdeburg vom 29.11.2001 (S 0187-11-St 217) bzw. der OFD Rheinland vom 06.02.2006 (S 74219 - 1000 - St 435) sei auf die streitigen Leistungen der ermäßigte USt-Satz allein schon deshalb anzuwenden, weil sie in 2007 einen Katalogzweckbetrieb im Sinne des § 68 Nr. 8 AO unterhielt, vermögen der Klage nicht zum Erfolg zu verhelfen. Der Senat hält diese Auffassungen nicht für zutreffend und ist bei seiner Bewertung der Rechtslage nicht an die Verwaltungsanweisungen gebunden (vgl. BFH-Beschluss vom 04.12.2008, XI B 250/07, BFH/NV 2009, 394), weil beide Verwaltungsanweisungen nur die Norm des § 12 Abs. 2 Nr. 8 a Sätze 1 bis 3 UStG interpretierende Regelungen darstellen. Für den Senat stellt sich die Rechtslage aus den vorstehenden Gründen anders dar, als sie die Klin. unter Verweis auf die Verwaltungsanweisungen dargelegt hat.

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.

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Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

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Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen.