Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-06-17, Aktenzeichen 4 K 268/11

Tatbestand

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Die Beteiligten streiten darüber, ob die Klägerin im Zusammenhang mit der nicht vorab angezeigten Wiederausfuhr von Waren aus einem Verwahrungslager pflichtwidrig gehandelt und dies zu einer Entstehung einer Zollschuld wegen Entziehens einfuhrabgabenpflichtiger Waren aus der zollamtlichen Überwachung geführt hat.

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Die Klägerin, die ein Dienstleistungsunternehmen für Luftfrachtumschlag ... betreibt, ist Inhaberin eines Verwahrungslagers in der X-Straße in Hamburg. In der Genehmigung des Verwahrungslagers vom 30.08.2005 hieß es ursprünglich - bis zur Streichung dieser Passage durch Schreiben des Beklagten vom 07.10.2010 aufgrund einer entsprechenden Verfügung der Bundesfinanzdirektion Nord vom 29.09.2010 - unter Ziffer "III. Beendigung der vorübergehenden Verwahrung" u. a.: "Die Vorübergehende Verwahrung endet auch mit der Wiederausfuhr der Waren in ein Drittland oder deren Überführung in ein vereinfachtes Versandverfahren für den Luftverkehr (ugs. "Ausflug"). Die Abwicklung des Wiederausfuhrverfahrens (Ausflug in ein Drittland) bewirken Sie über das IT-Verfahren ATLAS-SumA entsprechend der ATLAS-Verfahrensanweisung in der jeweils gültigen Fassung. Dabei beachten Sie bitte, dass in der entsprechenden Buchung eine Wiederausfuhranmeldung zu sehen ist, die zwingend vor [Hervorhebung im Original] Verladung der Waren auf das ins Drittland abgehende Luftfahrzeug zu erfolgen hat, da andernfalls die Waren der Vorübergehenden Verwahrung entzogen würden. Die Gestellung erfolgt in diesen Fällen b. a. W. am Verwahrort. ...". Da diese Vorgabe, die auch anderen Inhabern von Verwahrungslagerzulassungen im Zuständigkeitsbereich des Beklagten gemacht worden war, offenbar wiederholt nicht beachtet worden war, wies der Beklagte die Klägerin und andere Verwahrungslagerinhaber mit Schreiben vom 10.02.2006 unter Verweis auf die entsprechenden Ausführungen in den Verwahrungslagerzulassungen darauf hin, dass im Falle des Ausflugs vorübergehend verwahrter Waren in Drittländer die Erledigungsbuchung vor [Hervorhebung im Original] Beginn der Verladung zu erfolgen habe, und bat eindringlich, zur Vermeidung der Entstehung wirtschaftlich nicht motivierter Einfuhrabgaben infolge von Pflichtverletzungen, die bestehende Verpflichtung in Zukunft sorgsam einzuhalten. Da die vom Beklagten vorgegebene Verfahrensweise offenbar als unpraktikabel kritisiert worden war, nahm der Beklagte dies zum Anlass, mit Schreiben vom 02.03.2006 der Klägerin und anderen Verwahrungslagerinhabern mitzuteilen, dass er aufgrund der vorgebrachten Einwendungen damit einverstanden sei, dass die Generierung der Erledigungsbuchung auch im Fall von Ausflügen in Drittländer nach [Hervorhebung im Original] Abflug erfolgen könne, dann allerdings dem Beklagten der bevorstehende Ausflug der Waren vor deren Verladung per Telefax mitzuteilen/anzumelden sei mittels Übersendung des in diesem Moment aktuellen Manifests mit entsprechenden Angaben, die ATO-Generierung sei dann zeitnah nach Abflug nachzuholen; der Beklagte wies zugleich darauf hin, dass, sofern ihm vor Verladung keinerlei Mitteilung über den bevorstehenden Ausflug gemacht werde (also weder durch vorzeitige ATO-Generierung noch durch Fax-Mitteilung), er dies als Pflichtverletzung im Rahmen der vorübergehenden Verwahrung bewerte. Im Merkblatt für Teilnehmer des IT-Verfahrens ATLAS heißt es in Kap. 4.5.2.9.7: "Die Waren müssen grundsätzlich vor Weiterbeförderung beim Zoll zur Wiederausfuhr angemeldet oder ihre Wiederausfuhr mitgeteilt werden. Nach Wiederausfuhr bzw. nach Versand der Waren übermittelt der Teilnehmer die tatsächlich ausgeführte bzw. in das Versandverfahren überführte Warenmenge (REXDIS) zur Erledigung der entsprechenden SumA-Positionen.". Die ATLAS-Verfahrensanweisung Release 7.2. (Erlass vom 09.07.2008) regelt nunmehr in Kapitel 4.5.4.2 "Erledigung über die Funktion Wiederausfuhr/Versand" unter Abs. 2: "Jede beabsichtigte direkte Wiederausfuhr der Waren oder die Beförderung in einem vereinfachten Versandverfahren Luft/See muss der zuständigen Zollstelle grundsätzlich vor Beginn der Weiterbeförderung mitgeteilt werden. ...", und unter Abs. 3: "Nach erfolgter Wiederausfuhr übermittelt der Teilnehmer eine Nachricht über die tatsächlich ausgeführten Waren an die zuständige Zollstelle. Die IT-gestützte Erledigung der SumA-Positionen erfolgt erst anhand dieser Nachricht."

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Im Zeitraum August 2007 bis September 2008 verlud die Klägerin in zahlreichen Fällen Nichtgemeinschaftswaren, die sie zur vorübergehenden Verwahrung in ihrem Verwahrungslager hatte, zur Wiederausfuhr (mittels Ausflug) in ein Drittland auf Luftfahrzeuge, ohne das Wiederausfuhrverfahren über das IT-Verfahren ATLAS-SumA entsprechend der Vorgabe aus der Verwahrungslagergenehmigung vor Verladung der Waren auf das ins Drittland abgehende Luftfahrzeug zu bewirken bzw. ohne die Wiederausfuhr entsprechend der mit Schreiben vom 10.02.2006 alternativ vorgegebenen Verfahrensweise vorab per Telefax dem Beklagten anzuzeigen. Die Erledigungsbuchung in ATLAS wurde durch die Klägerin jeweils erst nach erfolgtem Abflug generiert. Diese Vorgehensweise betraf u. a. auch die zwei folgenden, im vorliegenden Verfahren allein streitgegenständlichen Wiederausfuhrsendungen am ... 08.2007 betreffend einen Umschlag mit Bolzen aus rostfreiem Stahl zum Ausflug nach A über B und am ... 09.2008 betreffend zwei Kartons mit Steckverbindungen zum Ausflug in die C über D.

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Mit Einfuhrabgabenbescheid vom 20.07.2010 setzte der Beklagte gegen die Klägerin im Zusammenhang mit der Wiederausfuhr der Bolzen aus rostfreiem Stahl 3,56 € ZollEU sowie 18,93 € Einfuhrumsatzsteuer, insgesamt 22,49 €, fest; mit Einfuhrabgabenbescheid vom 23.07.2010 setzte der Beklagte gegen die Klägerin im Zusammenhang mit der Wiederausfuhr der Steckverbindungen 618,77 € Einfuhrumsatzsteuer fest. Zur Begründung verwies der Beklagte jeweils darauf, dass die Klägerin die Ware, die ihr zur vorübergehenden Verwahrung übergeben worden sei, entgegen der Auflage zur Bewilligung des Verwahrungslagers bzw. der aus Vereinfachungsgründen zugelassenen Vorabinformationspflicht per Telefax zum Ausflug verladen habe, ohne dies vorab dem Zollamt mitzuteilen. Eine Kontrolle unmittelbar vor dem Ausgang der Ware, die der zollamtlichen Überwachung unterliege, sei somit nicht möglich gewesen. Die verspätete Mitteilung der Verladung der Nichtgemeinschaftsware zur Wiederausfuhr stelle ein Entziehen aus der zollamtlichen Überwachung dar, so dass die Zollschuld gemäß Art. 203 Abs. 1 Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften vom 12.10.1992 (ABl. Nr. L 302/1, ber. ABl. 1993 Nr. L 79/84, ABl. 1996 Nr. L 97/38 und Nr. L 321/23, m. spät. Änd.) - im Folgenden: ZK - entstehe.

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Gegen den Einfuhrabgabenbescheid vom 20.07.2010 und den Einfuhrabgabenbescheid vom 23.07.2010 legte die Klägerin jeweils Einspruch ein, den sie im Wesentlichen wie folgt begründete: Eine Zollschuld nach Art. 203 Abs. 1 ZK sei nicht entstanden. Die Verletzung der Auflage zur Vorabanzeigepflicht für Wiederausfuhrwaren in der Bewilligung des Verwahrungslagers könne keine Grundlage für ein Entziehen aus der zollamtlichen Überwachung sein, da die Auflage rechtswidrig sei. In den zollrechtlichen Bestimmungen finde sich keine Rechtsgrundlage für eine solche Auflage. Art. 182 Abs. 3 ZK sei hinsichtlich einer gesetzlich geregelten Vorabanzeigepflicht neu gefasst worden, aber seinerzeit noch nicht in Kraft getreten. Art. 183 ZK sei nicht anwendbar, da die Zollbehörden danach zwar zeitliche Vorgaben für die Benutzung von bestimmten Verkehrswegen, aber keine zeitlichen Vorgaben für die Abgabe von Wiederausfuhranmeldungen machen dürften. Art. 47, 50 ZK könnten ebenfalls nicht herangezogen werden. Die danach erforderliche Zustimmung der Zollbehörden für die Entfernung von Waren, die sich in der vorübergehenden Verwahrung befänden, von dem Ort, an den sie ursprünglich verbracht worden seien, erteile der Beklagte vorliegend im Rahmen der Überlassung der Waren nach erfolgter Vorlage der entsprechenden Unterlagen am Zollamt Hamburg-1 bei der Exportabwicklung der Waren, nicht jedoch nach Vorabanzeige der Warenausfuhr. Auch die ATLAS-Verfahrensanweisung enthalte keine Bestimmung, nach der die Waren zusätzlich zu der Ausfuhranmeldung durch Vorabanmeldung zur Ausfuhr angezeigt werden müssten. Zudem sei der Verfahrensablauf auf anderen Flughäfen in E, F, G, H und J anders ausgestaltet, indem die Frachtabfertigungsunternehmer die Sendungen aus ihrer Verwahrung abmeldeten, nachdem der Flug bereits gestartet sei, und offensichtlich die Gestellung der Sendung durch den anliefernden Spediteur beim Zollamt vor Übergabe an das Abfertigungsunternehmen als Voranmeldung für die Ausfuhr genüge. Sie, die Klägerin, werde damit gleichheitssatzwidrig schlechter gestellt als Abfertigungsunternehmen mit Sitz an diesen anderen Flughäfen. Folgerichtig habe die Bundesfinanzdirektion Nord auch eine Gleichbehandlung aller in Deutschland tätigen Luftfrachtunternehmen angewiesen. Schließlich sei auch zu berücksichtigen, dass bei der zollamtlichen Überwachung auf eine physische Überwachung verzichtet werden könne, wenn vielmehr eine belegmäßige Überwachung in Fällen von gewährleisteter Vertrauenswürdigkeit und Zuverlässigkeit des Zollbeteiligten ausreiche. Ihre, der Klägerin, Vertrauenswürdigkeit bzw. Zuverlässigkeit sei nach den Prüfungen zur Erteilung der Verwahrungslagerbewilligung und aufgrund ihres sonstigen zollrechtlich stets korrekten Verhaltens gewährleistet. Die stete Vorlage von Unterlagen mit dem Ziel, physische Kontrollen durchführen zu können, erkenne die ihr, der Klägerin, zuvor bestätigte Zuverlässigkeit und Vertrauenswürdigkeit ab, konterkariere das Ziel und die angestrebten Vereinfachungen zuvor gewährter Bewilligungen und widerspreche der nach Art. 13 Abs. 2 ZK gebotenen, an der Risikoeinschätzung des Zollbeteiligten orientierten Vornahme von Zollkontrollen. Die Auflage zur Vorabanzeige widerspreche damit dem Sinn und Zweck der Verwahrungslagergenehmigung. Es könne sich demnach allenfalls um eine Zollschuld nach Art. 204 ZK wegen Pflichtverletzung handeln. Gemäß Art. 859 Nr. 6 der Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 der Kommission mit Durchführungsvorschriften zu der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften vom 02.07.1993 (ABl. Nr. L 253/1, ber. ABl. 1994 Nr. L 268/32, ABl. 1996 Nr. L 180/34, ABl. 1997 Nr. L 156/59 und ABl. 1999 Nr. L 111/88, m. spät. Änd.) - im Folgenden: ZK-DVO - handele es sich bei der Nichtbeachtung der Vorabanzeige zur Ausfuhr nur um einen geringfügigen Verstoß i. S. d. Art. 204 Abs. 1 ZK, wenn eine Ware, die sich in vorübergehender Verwahrung befinde, aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht werde, ohne dass die vorgeschriebenen Zollförmlichkeiten erfüllt würden. Die Notwendigkeit der Vorabanzeige wäre dann eine reine Förmlichkeit, die durch die tatsächlich durchgeführte und nachgewiesene Wiederausfuhr geheilt worden wäre. Werde die Wiederausfuhr der Ware nachgewiesen, so könne unter wirtschaftlichen Voraussetzungen keine Zollschuld entstehen, da die Waren nicht in den Wirtschaftskreislauf eingingen, eine Erhebung von Einfuhrabgaben käme einer Sanktion gleich.

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Mit Einspruchsentscheidungen vom 25.10.2011 bzw. vom 19.11.2011 wies der Beklagte die Einsprüche jeweils als unbegründet zurück. Die in der vorübergehenden Verwahrung lagernden Warensendungen unterlägen der zollamtlichen Überwachung, die u. a. der Einhaltung des Zollrechts diene, also auch der Sicherstellung, dass die Waren in ordnungsgemäßer Weise eine zollrechtliche Bestimmung erhielten. Im Fall der Wiederausfuhr einer Nichtgemeinschaftsware müsse die Zollstelle bei einer funktionierenden Überwachung auch prüfen können, dass die Ware das Zollgebiet verlasse und nicht unter Nichteinhaltung der geltenden Bestimmungen im Inland verbleibe. Dies sei bei Ausflug in Drittländer nur möglich, wenn der Zollstelle der Zeitpunkt der Verladung der Ware bekannt sei und dieser Zeitpunkt entsprechend mitgeteilt werde. Gemäß Art. 51 Abs. 1 ZK dürfe Verwahrgut ausschließlich an den von den Zollbehörden festgelegten Orten und unter den von diesen Behörden festgelegten Bedingungen gelagert werden. Das Zollamt habe das ihm mit dieser allgemein gehaltenen Regelung eingeräumte Ermessen ausgenutzt, indem es die Erstattung der Ausflugmitteilung gefordert und auf diese Weise eine Bedingung für die Lagerung festgelegt habe. Das Ermessen sei ordnungsgemäß ausgeübt worden. Die Mitteilungspflicht sei geeignet und erforderlich, um die Kontrolle der Ausfuhr durchführen zu können. Eine Überwachung des Warenausgangs anhand der regelmäßig vorliegenden Luftfrachtbriefe sei nicht ausreichend, da die darin ausgewiesenen gebuchten Flüge nur mit einer Wahrscheinlichkeit von etwa 80 % später auch tatsächlich belegt würden. Die Mitteilungspflicht sei auch angemessen, da die Mitteilung alternativ in einer verfrühten ATLAS-Erledigungsbuchung oder einer Fax-Mitteilung habe erfolgen dürfen und der Verwaltungsaufwand auf Seiten der Klägerin damit möglichst gering gehalten worden sei. Auch nach der seinerzeit gültigen Fassung des Merkblatts für Teilnehmer am Datenverarbeitungssystem ATLAS, hier ATLAS-SumA, in welchem die vorübergehende Verwahrung abgebildet werde, sei festgelegt gewesen, dass die Waren grundsätzlich vor Weiterbeförderung beim Zoll zur Wiederausfuhr angemeldet werden müssten oder ihre Wiederausfuhr mitgeteilt werden müsse. Auch dass andere Flughafenzollämter eine Überwachung des Warenausgangs nicht mit einer vergleichbaren Mitteilungspflicht betrieben hätten und dass zwischenzeitlich auch das Zollamt Hamburg-1 angewiesen worden sei, auf die Erstattung einer Ausflugmeldung zu verzichten, sei unerheblich. Zum seinerzeit maßgeblichen Zeitpunkt sei das Zollamt Hamburg-1 noch nicht durch Selbstbindung der Verwaltung in seiner Ermessensausübung eingeschränkt gewesen. Die papiermäßige Ausgangskontrolle allein anhand der Ausflugmanifeste, wie offenbar bei den anderen Zollämtern praktiziert, biete keinen befriedigenden Überwachungserfolg. Die Ausflugmanifeste würden im Fall der Klägerin meist von ihr selbst erstellt und könnten daher niemals die alleinige Basis der Überwachung sein. Anfragen bei den Zollbehörden der Bestimmungsflughäfen seien bei Ausflügen in Drittländer kein praktikables Mittel zur Überwachung.

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Mit ihrer am 28.11.2011 eingegangenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie wiederholt ihr Vorbringen aus dem Einspruchsverfahren und trägt ergänzend vor: Die Verwahrungslagerzulassung als gebundener Verwaltungsakt dürfe gemäß §§ 118, 120 Abs. 1 AO nur mit einer Nebenbestimmung versehen werden, wenn diese durch Rechtsvorschrift zugelassen sei oder sie sicherstellen solle, dass die gesetzlichen Voraussetzungen des Verwaltungsakts erfüllt würden. Weder die Auflage, die Abwicklung des Wiederausfuhrverfahrens über ATLAS zwingend vor Verladen der Waren auf das in das Drittland abgehende Flugzeug vorzunehmen, noch die Vorabmitteilung per Telefax bei Generierung der Erledigungsbuchung nach Abflug seien durch Rechtsvorschrift zugelassen. Art. 51 ZK und Art. 185 Abs. 2 ZK-DVO begrenzten den Ermessensspielraum auf die dort genannten Regelungen zur Zulassung der Verwahrorte und zu Bedingungen hinsichtlich der Waren. Auch dienten die genannte Auflage bzw. die Vorabmitteilungspflicht nicht der Erfüllung der gesetzlichen Voraussetzungen der Verwahrungslagerzulassung. Die ATLAS-Verfahrensanweisung sehe vor, dass jede beabsichtigte direkte Wiederausfuhr der Waren der Zollstelle grundsätzlich vor Beginn der Weiterbeförderung mitgeteilt werden müsse; dies beziehe sich auf die Abgabe der summarischen Anmeldung, die in allen Fällen bereits beim Verbringen der Waren in das Verwahrungslager vorgenommen worden sei. Die Spediteure seien vor Verbringen der Ware zum Verwahrungslager zwecks Wiederausfuhr immer mit den entsprechenden Unterlagen, z. B. den Frachtpapieren und den Flugdaten, bei der Exportabfertigung des Zollamts Hamburg-1 vorgefahren und hätten mitgeteilt, dass die Waren wiederausgeführt werden sollten und bis zum Abflug in ihrem, der Klägerin, Verwahrungslager gelagert würden. Dadurch habe der Beklagte bereits vor Eingang der Waren in das Verwahrungslager Kenntnis über die Absicht der Wiederausfuhr gehabt. Auch habe der Beklagte durch die Summarische Anmeldung der Waren, insbesondere durch die dort enthaltene Angabe der drittländischen Destination (Dreilettercode), Kenntnis von der Wiederausfuhr der Waren gehabt. In der ATLAS-Verfahrensanweisung sei zudem explizit festgelegt, dass der Teilnehmer die Nachricht über die tatsächlich ausgeführten Waren erst nach erfolgter Wiederausfuhr an die Zollstelle übermittle. Damit habe die Auflage der ATLAS-Verfahrensanweisung entgegengestanden. Auch sei durch die Auflage bzw. Vorabmitteilungspflicht nicht die Genehmigung des Verwahrungslagers, sondern der Erhalt einer zollrechtlichen Bestimmung, hier der Wiederausfuhr, geregelt worden, was nicht zum Ermessenspielraum der Genehmigung des Verwahrungslagers gehöre. Einer Zollschuld nach Art. 204 ZK stehe entgegen, dass es sich bei der Verletzung der etwaigen Pflicht zur Vorabmitteilung der Wiederausfuhr nicht um eine Pflicht aus der vorübergehenden Verwahrung handele, sondern um die Erfüllung von Förmlichkeiten, die erforderlich seien, damit die Waren eine zollrechtliche Bestimmung, hier Wiederausfuhr, erhielten. Die Voraussetzungen des Art. 859 Nr. 6 ZK-DVO lägen vor, ebenso wie die weiteren Voraussetzungen des Art. 859 ZK-DVO. Insbesondere habe sie, die Klägerin, nicht grob fahrlässig gehandelt. Nur in ca. 2 % der vorgenommenen Wiederausfuhren, also nur ausnahmsweise, habe sie die Mitteilung vor Wiederausflug der Waren nicht vorgenommen. Unter Berücksichtigung der Wertung aus Art. 86 Abs. 1 Buchst. h) i. V. m. Art. 46 Abs. 1 Buchst. a) der Verordnung (EG) des Europäischen Parlaments und des Rates Nr. 450/2008 vom 23.04.2008 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaft (Modernisierter Zollkodex) (ABl. Nr. L 145/1) könne davon ausgegangen werden, dass der europäische Gesetzgeber die nachträgliche Erhebung von Einfuhrabgaben bei einem bloßen Verstoß gegen formelle Vorschriften nicht für gerechtfertigt erachte, insbesondere wenn bei ordnungsgemäßer Vorgehensweise keine Einfuhrabgaben entstanden wären. Schließlich sei sie, die Klägerin, außer gegenüber Abfertigungsunternehmen mit Sitz an anderen Flughäfen auch gegenüber Abfertigungsunternehmen, die Frachtabfertigungen über den Hamburger Hafen abwickelten, gleichheitssatzwidrig schlechter gestellt.

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Die Klägerin beantragt,
den Einfuhrabgabenbescheid vom 20.07.2010 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.10.2011 und den Einfuhrabgabenbescheid vom 23.07.2010 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19.11.2011 aufzuheben.

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Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

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Er verweist auf die Gründe der Einspruchsentscheidungen und betont, dass eine Zollstelle, die einem Beteiligten Ware zur Aufbewahrung in der vorübergehenden Verwahrung überlassen habe, nicht nur unstreitig einen Anspruch u. a. darauf habe, dass der Beteiligte die Ware in unverändertem Zustand und am benannten Warenort belasse und sie ggf. zur Durchführung einer anschließenden Zollbehandlung wieder vorführe, sondern auch ein Anrecht darauf haben müsse zu erfahren, wenn besagte Ware auf ein Flugzeug verladen und in ein Drittland verflogen werde. Die zur Beendigung der vorübergehenden Verwahrung ergangenen Vorschriften seien einschlägig und heranzuziehen. Sofern die Klägerin eine belegmäßig Überwachung für ausreichend halte, sei richtig zu stellen, dass der Klägerin mit der Genehmigung des Verwahrungslagers keine Verfahrensvereinfachung, sondern ein Normalverfahren bewilligt worden sei. Parallel zur Verwahrungslagerzulassung der Klägerin gewährte Verfahrensvereinfachungen derart, dass sie als zugelassene Versenderin und Empfängerin im Versandverfahren agieren dürfe, spielten für die Geschehnisse im Verwahrungslager keine Rolle. Auf gelegentliche stichprobenweise körperliche Kontrollen des tatsächlichen Ausgangs der Waren könne nicht verzichtet werden, da nur solche Kontrollen die Einschätzung zur Zuverlässigkeit eines Beteiligten überhaupt zuließen. Der wenig aussagekräftige Eintrag der Drittlandsdestination in dem elektronischen Datensatz der Summarischen Zollanmeldung und selbst die Einsichtnahme in den Luftfrachtbrief seien nicht genügend, da eine funktionierende Überwachung in 100 % der Fälle der Zollstelle eine Kontrollmöglichkeit eröffnen müsse. Das Wesen des Verwahrungslagers sei auf die Aufbewahrung vorübergehend verwahrter Waren gerichtet. Die Auflage, den beabsichtigten Ausflug von Verwahrgut in ein Drittland, also das Ende der Lagerung, der Zollstelle anzuzeigen, laufe dem Zweck der Verwahrungslagerzulassung nicht zuwider. Soweit die Klägerin eine Ungleichbehandlung mit dem Ausfuhrverfahren am Hamburger Hafen geltend mache, sei darauf hinzuweisen, dass dort praktisch für alle Ausgangssendungen, also auch Sendungen in der vorübergehenden Verwahrung, vorab elektronische ZAPP-Meldungen generiert werden müssten. Soweit die Klägerin auf Art. 859 ZK-DVO abstelle, sei die Vorschrift bereits wegen der Zollschuldentstehung nach Art. 203 ZK nicht einschlägig, im Übrigen fehle es an der von der Klägerin behaupteten nachgewiesenen Wiederausfuhr, da entsprechende Nachweise nicht vorgelegt worden seien.

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Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Sachakte des Beklagten und die Gerichtsakte Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

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I. Die zulässige Anfechtungsklage ist unbegründet. Der Einfuhrabgabenbescheid vom 20.07.2010 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.10.2011 und der Einfuhrabgabenbescheid vom 23.07.2010 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19.11.2011 sind jeweils rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO.

1.

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Der Beklagte hat zu Recht Zoll und Einfuhrumsatzsteuer nacherhoben. Rechtsgrundlage für die Nacherhebung der genannten Einfuhrabgaben sind Art. 220 Abs. 1 Satz 1, 221 Abs. 1 ZK, für die Einfuhrumsatzsteuer i. V. m. § 21 Abs. 2 UStG. Die einer Zoll- bzw. Einfuhrumsatzsteuerschuld entsprechenden Abgabenbeträge waren insoweit noch nicht buchmäßig erfasst worden.

a)

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Die mit Einfuhrabgabenbescheid vom 20.07.2010 geltend gemachte Zollschuld bzw. die mit Einfuhrabgabenbescheid vom 20.07.2010 und mit Einfuhrabgabenbescheid vom 23.07.2010 jeweils geltend gemachte Einfuhrumsatzsteuer ist nach Art. 203 Abs. 1, Abs. 2 ZK entstanden. Nach Art. 203 Abs. 1 ZK entsteht eine Einfuhrzollschuld, wenn eine einfuhrabgabenpflichtige Ware der zollamtlichen Überwachung entzogen wird, und zwar im Zeitpunkt ihrer Entziehung, Art. 203 Abs. 2 ZK. Dies gilt entsprechend für die Einfuhrumsatzsteuer, §§ 13 Abs. 2, 21 Abs. 2 UStG. Der Begriff des Entziehens im Sinne des Art. 203 Abs. 1 ZK umfasst nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union und des Bundesfinanzhofes, der sich der erkennende Senat anschließt, jede Handlung oder Unterlassung, die dazu führt, dass die zuständige Zollbehörde auch nur zeitweise am Zugang zu einer unter zollamtlicher Überwachung stehenden Ware und an der Durchführung der vom gemeinschaftlichen Zollrecht vorgesehenen Prüfungen gehindert wird. Dabei kommt es nicht darauf an, ob die Zollbehörde tatsächlich eine solche Prüfung durchzuführen beabsichtigt und ob der Beteiligte gegebenenfalls dann der Zollbehörde die Waren für eine solche Prüfung zur Verfügung stellen könnte. Entscheidend ist allein, dass die Zollbehörde - auch nur vorübergehend - objektiv nicht in der Lage ist, die zollamtliche Überwachung sicherzustellen (vgl. nur EuGH, Urteil vom 01.02.2001, Rs. C-66/99, in: juris; BFH, Urteile vom 21.06.2010, VII R 36/08, und vom 07.12.2004, VII R 21/04; Beschluss vom 29.10.2007, VII B 352/06, jeweils in: juris, m. w. N.).

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Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Die Klägerin hat jeweils Nichtgemeinschaftswaren, die sich in ihrem Verwahrungslager befanden, nach A (über B/K) bzw. in die C (über D/L) und mithin in Drittländer - Gebiete außerhalb des Zollgebiets der Union, vgl. Art. 3 ZK - auf dem Luftwege wiederausgeführt, wobei sie die Erledigungsbuchung über die Funktion Wiederausfuhr in dem IT-Verfahren ATLAS jeweils erst nach Abflug generierte und auch keine Vorabmitteilung per Telefax an den Beklagten über den bevorstehenden Ausflug der Waren gemacht hatte. Die Entziehungshandlung lag dabei jeweils in der unterlassenen Generierung einer Erledigungsbuchung über die Funktion Wiederausfuhr in dem IT-Verfahren ATLAS vor Verladung der Waren auf das in das Drittland abgehende Flugzeug bzw. in der unterlassenen Telefax-Mitteilung des bevorstehenden Ausflugs der Waren an den Beklagten vor Verladung der Waren auf das in das Drittland abgehende Flugzeug. Dies ergibt sich im Einzelnen aus Folgendem:

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Die Waren, die zu den streitgegenständlichen Wiederausfuhrsendungen gehörten, unterlagen der zollamtlichen Überwachung. Die Waren waren jeweils nach Durchführung eines externen gemeinschaftlichen Versandverfahrens durch andere Unternehmen ordnungsgemäß bei Zollamt Hamburg-1 als Nichtgemeinschaftswaren (vgl. Art. 4 Nr. 8 i. V. m. Nr. 7 ZK) wiedergestellt worden und befanden sich nach einer - vom Beklagten zugelassenen - Verwahrübernahme durch die Klägerin in deren Verwahrungslager in der X-Straße. Vom Zeitpunkt der Gestellung bis zum Erhalt einer zollrechtlichen Bestimmung, hier der Wiederausfuhr der Nichtgemeinschaftswaren nach Art. 4 Nr. 15 Buchst. c), 182 ZK, hatten die Waren den Status von Waren in der vorübergehenden Verwahrung, Art. 55 ZK i. V. m. Art. 50 ZK. Vom Zeitpunkt ihrer Wiedergestellung bis zur Wiederausfuhr und damit auch während der vorübergehenden Verwahrung unterlagen die Waren der zollamtlichen Überwachung, Art. 37 ZK. Mit der Wiedergestellung setzten auch hinreichend konkret begonnene Überwachungsmaßnahmen der Zollstelle ein. Ab der Gestellung der Waren hält sie die Zollverwaltung "in den Händen" (Witte, in: Witte, Zollkodex, 6. Aufl. 2013, Art. 203 Rn. 5). Darüber hinaus unterlagen die Waren als Waren, die aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht wurden, für die Dauer des Realaktes des Verbringens (vgl. dazu Beermann, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Band XIV, Loseblattsammlung, Stand: 226. Ergänzungslieferung 03/2014, Art. 183 ZK Rn. 9) gemäß Art. 183 ZK der zollamtlichen Überwachung.

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Darin, dass die Klägerin es jeweils unterlassen hat, vor Verladung der Waren auf das in das Drittland abgehende Flugzeug die Erledigungsbuchung über die Funktion Wiederausfuhr in dem IT-Verfahren ATLAS zu generieren bzw. alternativ den Beklagten über den bevorstehenden Ausflug der Waren per Telefax-Mitteilung zu informieren, liegt ein Entziehen aus der zollamtlichen Überwachung.

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Gemäß Art. 51 Abs. 1 ZK dürfen vorübergehend verwahrte Waren ausschließlich an von den Behörden zugelassenen Orten und unter den von diesen Behörden festgelegten Bedingungen gelagert werden. Die Regelung des Art. 51 ZK dient der zollamtlichen Überwachung der Waren. Die Zollbehörden sollen stets über Ort und Lagerungsbedingungen für die Waren informiert sein, um gegebenenfalls zollamtliche Kontrolltätigkeiten durchführen zu können (Kock, in: Dorsch, Zollrecht, Band 1, Loseblattsammlung, Stand: 146. Ergänzungslieferung 04/2014, Art. 51 ZK Rn. 2). Ein nicht von den Zollbehörden zugelassener Ortswechsel führt daher regelmäßig zur Zollschuldentstehung nach Art. 203 ZK (vgl. BFH, Beschluss vom 17.03.2009, VII R 17/07, in: juris, dort: Rn. 26; Kock, a. a. O., Art. 51 ZK Rn. 10; Rogmann, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Band XIV, Loseblattsammlung, Stand: 226. Ergänzungslieferung 03/2014, Art. 50-53 ZK Rn. 38).

(a)

19

Ein nicht zugelassener Ortswechsel im vorgenannten Sinne mit der Folge einer Entziehungshandlung liegt hier allerdings nicht bereits allein darin, dass die Waren zwecks Wiederausfuhr aus dem Verwahrungslager entfernt und zu dem die Waren ausfliegenden Luftfahrzeug verbracht und in dieses verladen wurden. Zwar waren die Waren dadurch für den Zeitraum, während dessen sie zum Flugzeug verbracht und dort eingeladen wurden, bis zu dem Zeitpunkt, als sie das Zollgebiet durch Ausflug tatsächlich verließen und damit mangels für den Warenausgang vorgesehener Förmlichkeiten i. S. d. Art. 182 Abs. 2 ZK bzw. mangels einer Untersagung der Wiederausfuhr durch die Zollbehörden nach Maßgabe des Art. 182 Abs. 3 Satz 2 ZK die zollrechtliche Bestimmung der Wiederausfuhr durch Gestattung kraft Gesetzes erhielten, vgl. Art 58 Abs. 1, 182 Abs. 1 ZK, und die zollamtliche Überwachung gemäß Art. 37 Abs. 2 ZK mithin endete, dem Zugriff der Zollverwaltung insofern entzogen, als sich die Waren nicht mehr an dem Ort des der Klägerin bewilligten Verwahrungslagers befanden. Der Laderaum der jeweils beladenen Luftfahrzeuge gehörte nicht zum Verwahrungslager der Klägerin, ebenso wenig wie das sonstige Flughafengelände außerhalb der in der Bewilligung des Verwahrungslagers konkret umschriebenen Räumlichkeiten in der X-Straße. Vorliegend ist jedoch zu berücksichtigen, dass die zollamtliche Überwachung der Waren letztlich in dem genannten Zeitfenster zwischen Verlassen des Verwahrungslagers und Abflug des mit der Ware beladenen Luftfahrzeuges durch Zugriff des Beklagten auf die zum Ausflug bereit gestellte Ware wohl jeweils grundsätzlich noch möglich gewesen wäre. Denn die Waren standen innerhalb des Flughafenbereichs und damit des Zuständigkeitsbereichs des Beklagten unmittelbar zum Ausflug bereit und ihr Verbleib dürfte aufgrund des unmittelbar zuvor stattgefundenen Warenausgangs aus dem Verwahrungslager auch leicht nachvollziehbar gewesen sein. Die Waren waren damit jeweils noch im - weiteren - Zugriffsbereich des für die zollamtliche Überwachung der vorübergehend verwahrten Waren als auch für die Ausfuhr zuständigen Zollamts Hamburg-1 gegenständlich vorhanden und damit einer zollamtlichen Prüfung grundsätzlich zugänglich gewesen (vgl. auch Kock, a. a. O., Art. 50 ZK Rn. 10 und Art. 51 ZK Rn. 10, der ein Entziehen nach Art. 203 ZK verneint und lediglich eine Pflichtverletzung nach Art. 204 ZK annimmt, wenn trotz Entfernens vom Ort der vorübergehenden Verwahrung die Ware gegenständlich noch vorhanden ist und zollamtlich geprüft werden kann oder über die Bestandsaufzeichnungen der Aufenthaltsort der Ware zu ermitteln ist). Erst durch den tatsächlichen Ausflug in das Drittland wurde insofern die grundsätzlich noch mögliche zollamtliche Überwachung der auszufliegenden Waren endgültig vereitelt. Denn erst dann wurden Kontrollen bezogen auf den vor dem zollrechtlichen Statuswechsel durch Wiederausfuhr der Waren liegenden Zeitpunkt, mithin insbesondere die Frage, ob die in der vorübergehenden Verwahrung befindlichen nämlichen Waren tatsächlich der zollrechtlichen Bestimmung der Wiederausfuhr zugeführt worden sind, aufgrund des dann beendeten Zuständigkeitsbereichs des Beklagten und auch rein faktisch endgültig unmöglich. Zudem ist in diesem Kontext zu bedenken, dass der Ortswechsel zwischen Verwahrungslager und zu beladendem Flugzeug im unmittelbaren Zusammenhang mit dem bei der vorübergehenden Verwahrung gebotenen pflichtgemäßen Verhalten steht, den Waren gemäß Art. 48, 49 ZK fristgemäß eine endgültige zollrechtliche Bestimmung, hier durch Wiederausfuhr, zu geben. Die Wiederausfuhr wiederum, für die vorliegend keine Zollanmeldung abzugeben war, weil die Waren nicht in ein Verfahren mit wirtschaftlicher Bedeutung übergeführt worden waren (vgl. Art. 182 Abs. 3 Satz 3 ZK), ist als Realakt letztlich nicht anders als durch diesen Ortswechsel zu bewerkstelligen, so dass der entsprechende Ortswechsel als solcher bei wertender Betrachtung nicht als Entziehungshandlung im Zusammenhang mit dem Umgang mit in vorübergehender Verwahrung befindlichen Waren angesehen werden kann. Schließlich hat der Beklagte der Verbringung der Waren aus dem Verwahrungslager zum Luftfahrzeug als solcher insofern zugestimmt, als bei der Wiedergestellung der Waren nach Abschluss des externen Versandverfahrens mit der Summarischen Anmeldung durch Angabe des konkreten Ausfuhrlandes/Bestimmungsortes bereits angezeigt worden war, dass die Waren wiederausgeführt werden sollten, und das Abfertigungsverfahren zur Wiederausfuhr letztlich nur mit der tatsächlichen Verbringung der Waren vom Verwahrungslager zum ins Drittland abgehenden Luftfahrzeug abgeschlossen werden konnte.

(b)

20

Dies vorweggeschickt, liegt vorliegend ein vom Beklagten nicht zugelassener Ortswechsel mit der Folge einer Entziehungshandlung vielmehr (nur) in dem Entfernen der Waren aus dem Verwahrungslager und dem anschließenden Verbringen zum Flugzeug zwecks Ausflug in ein Drittland, ohne den Beklagten vorab über den konkret bevorstehenden Ausflug mittels vorgezogener Generierung einer Erledigungsbuchung in ATLAS bzw. per Telefax-Mitteilung darüber zu informieren. Was als nicht zugelassener Ortswechsel anzusehen ist, ergibt sich im vorliegenden Fall maßgeblich aus den Vorgaben der Verwahrungslagerbewilligung, hier der Auflage zur Voraberledigungsbuchung im SumA-Verfahren in ATLAS bzw. der im Nachgang dazu mit Schreiben des Beklagten vom 02.03.2006 modifizierten Verfahrensweise, dass wahlweise die Erledigungsbuchung erst nach Abflug erfolgen kann, der bevorstehende Ausflug der Waren jedoch dann vor Verladung per Telefax mitzuteilen ist.

21

Die genannte Auflage ist als bestandskräftige und nicht nichtige Entscheidung i. S. v. Art. 4 Nr. 5 ZK, die Verwaltungsaktsqualität hat (vgl. dazu Witte, a. a. O., Art. 4 Rn. 2, unter Entscheidung), für die Klägerin bindend und begründet bereits deshalb entsprechende Handlungspflichten der Klägerin, deren Nichtbefolgung zur Entziehungshandlung nach Art. 203 Abs. 1 ZK führt. Gemäß Art. 4 Nr. 5, 243 Abs. 1, Abs. 2 Buchst. a) ZK i. V. m. §§ 69, 70 VwGO (vgl. zum anwendbaren Rechtsbehelfsverfahren des Widerspruchsverfahrens bei Entscheidungen der Zollbehörden, wenn diese nicht zum Anwendungsbereich des § 1 AO, sondern - wie auch im vorliegenden Fall, da es bei der Auflage nicht um die Erhebung von Einfuhr- oder Ausfuhrgaben, vgl. §§ 1, 3 Abs. 3 AO, geht - zum Anwendungsbereich des § 40 VwGO gehören: Beermann, a. a. O., Art. 243 ZK Rn. 57) ist die - auch selbstständig anfechtbare - Auflage zur Verwahrungslagerbewilligung nicht innerhalb der dafür vorgesehenen Rechtsbehelfsfrist, die hier im für die Klägerin unterstellten günstigsten Fall unter Berücksichtigung der mit Schreiben vom 02.03.2006 erfolgten Modifizierung der Auflage mangels erforderlicher Rechtsbehelfsbelehrung, vgl. Art. 6 Abs. 3 Satz 2 ZK, ein Jahr ab Bekanntgabe der modifizierten Auflage betrug (vgl. zu den Folgen einer fehlenden Rechtsbehelfsbelehrung Alexander, in: Witte, Zollkodex, 6. Aufl. 2013, Art. 6 Rn. 83), angefochten worden und damit bestandskräftig geworden. Die Auflage ist auch nicht gemäß §§ 43 Abs. 3, 44 VwVfG, die hier aufgrund des nicht eröffneten Anwendungsbereichs der Abgabenordnung (vgl. §§ 1, 3 Abs. 3 AO, § 1 Abs. 1 Nr. 1 VwVfG) in Abgrenzung zu den - allerdings im Wesentlichen inhaltsgleichen - Vorschriften der §§ 124 Abs. 3, 125 AO Anwendung finden (allgemein zur Anwendbarkeit des nationalen Rechts zur Nichtigkeit nicht begünstigender Entscheidungen der Zollbehörden vgl. Craig, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Band XIV, Loseblattsammlung, Stand: 226. Ergänzungslieferung 03/2014, Art. 10 ZK Rn. 2, zur Anwendbarkeit des § 44 VwVfG vgl. auch Alexander, a. a. O., Art. 10 Rnrn. 5, 7), nichtig und damit unwirksam. Besondere Nichtigkeitsgründe nach § 44 Abs. 2 VwVfG kommen vorliegend ersichtlich nicht Betracht. Die Auflage ist aber auch nicht nach der Generalklausel des § 44 Abs. 1 VwVfG nichtig. Nach § 44 Abs. 1 VwVfG ist ein Verwaltungsakt nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offensichtlich ist. Insbesondere leidet die Auflage nicht mangels Vorhandenseins einer entsprechenden Rechtsgrundlage - allein dies ist vorliegend als Nichtigkeitsgrund allenfalls in Erwägung zu ziehen - an einem besonders schwerwiegenden Fehler in offensichtlicher Weise. Dabei braucht hier nicht abschließend geklärt zu werden, unter welchen Voraussetzungen das Fehlen einer gesetzlichen Grundlage eines Verwaltungsaktes zur Nichtigkeit desselben führt, insbesondere wann von einer absoluten Gesetzlosigkeit hoheitlichen Handelns auszugehen ist (vgl. dazu im Einzelnen nur Kopp/Ramsauer, VwVfG, 14. Aufl. 2013, § 44 Rn. 30 m. w. N.; ferner Seer, in: Tipke/Kruse, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Band I, Loseblattsammlung, Stand: 135. Ergänzungslieferung 03/2014, § 125 AO Rn. 9). Denn die streitgegenständliche Auflage stützt sich in rechtmäßiger Weise auf Art. 51 Abs. 1 ZK und Art. 182 Abs. 3 Satz 1 ZK in der Fassung der Verordnung (EG) Nr. 82/97 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 19.12.1996 zur Änderung der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ABl. Nr. L 17/1) - im Folgenden: Art. 182 Abs. 3 Satz 1 ZK a. F. - und entbehrt damit nicht der gesetzlichen Grundlage.

22

Rechtsgrundlage für die vom Beklagten getroffene Regelung einer Ausflugmitteilung im vorstehend umschriebenen Sinne ist Art. 51 Abs. 1 ZK. Im Unterschied zur Regelung des Art. 47 ZK, nach dem Waren nicht ohne Zustimmung der Zollbehörden von dem Ort entfernt werden dürfen, an den sie ursprünglich verbracht worden sind und den die Klägerin insofern anspricht, als der Beklagte seine Zustimmung zur Entfernung der Ware schon bei der Exportabwicklung gegeben habe - was nur insofern richtig ist, als mit der Übergabe zur Verwahrung nach Art. 51 Abs. 1 ZK allein einer Entfernung vom Gestellungsort nach Art. 47 ZK nicht jedoch einer Entfernung vom Ort der vorübergehenden Verwahrung zugestimmt wird - regelt Art. 51 Abs. 1 ZK eine Pflicht, die der Beteiligte zu erfüllen hat, wenn sich die Waren nach ihrer Gestellung an einem Ort für die Lagerung von vorübergehend verwahrten Waren befinden, und schließt daher zeitlich gesehen an Art. 47 ZK an (vgl. Kock, a. a. O., Art. 47 ZK Rn. 4). Anders als die Klägerin meint, sind die für ein Verwahrungslager einschlägigen Regelungen des Art. 51 ZK und des Art. 185 Abs. 2 ZK-DVO nicht insofern abschließend, als danach kein Raum mehr für eine nähere Ausgestaltung der Pflichten des Inhabers eines Verwahrungslagers jenseits der Zulassung des Verwahrungsortes als solchem und der Bedingungen hinsichtlich der Waren in der Form des Zollverschlusses und der Bestandaufzeichnungen (Art. 185 Abs. 2 ZK-DVO) mehr verbliebe. Wie bereits ausgeführt, dient die Regelung des Art. 51 ZK der zollamtlichen Überwachung der Waren, indem die Zollbehörden stets über Ort und Lagerungsbedingungen für die Waren informiert sein sollen, um gegebenenfalls zollamtliche Kontrolltätigkeiten durchführen zu können. Das beinhaltet auch, dass die Zollbehörden hinsichtlich der Bedingungen, unter denen die Waren den zugelassenen Ort des Verwahrungslagers zwecks Zuführung der Waren zu einer zollrechtlichen Bestimmung verlassen dürfen, regeln können müssen, sofern dies der Sicherstellung der zollamtlichen Überwachung dient. Genau dieses ist hier geschehen: Die Vorabmitteilungspflicht sollte den Beklagten gerade in die Lage versetzen, die grundsätzlich auch nach Verlassen des Verwahrungslagers noch mögliche zollamtliche Überwachung der Waren bis zu deren tatsächlicher Wiederausfuhr überhaupt effektiv wahrnehmen zu können. Auch wenn der Zugriff auf die zum Flugzeug verbrachten Waren grundsätzlich für den Beklagten noch möglich war, konnte der Beklagte etwaige zollamtliche Kontrollen bezogen auf die Wiederausfuhr der streitgegenständlichen Waren nämlich nur dann sinnvoll durchführen, wenn er zuverlässig und mit ausreichendem zeitlichen Vorlauf, der nach den normalen Umständen der Abwicklung des Warenausgangs aus dem Verwahrungslager der Klägerin unter Berücksichtigung der örtlichen Nähe der für eine etwaige Kontrolle einzusetzenden Zollbeamten auch durch eine relativ kurzfristige Ausflugmitteilung als gewährleistet anzusehen ist, Kenntnis von der konkret bevorstehenden Verladung der Waren hatte, also insbesondere den Zeitpunkt der bevorstehenden Ausfuhr und das für den Transport vorgesehene Luftfahrzeug kannte. Denn anderenfalls hätte der Beklagte - wenn er nicht, was letztlich unpraktikabel und wohl auch unverhältnismäßig wäre, jedes abgehende Flugzeug hätte kontrollieren wollen - konkrete Kontrollmaßnahmen bezogen auf die streitgegenständlichen Waren nicht gezielt in dem genannten Zeitfenster umsetzen können. Zutreffend hat der Beklagte darauf hingewiesen, dass die zollamtliche Überwachung vorliegend auch der Sicherstellung dient, dass die vorübergehend verwahrten Waren in ordnungsgemäßer Weise eine zollrechtliche Bestimmung erhalten, vgl. Art. 48, 49 ZK, und dies im Fall der Wiederausfuhr einer Nichtgemeinschaftsware bedeutet, dass die Zollstelle auch prüfen darf, dass die Ware das Zollgebiet verlässt und nicht unter Nichteinhaltung der geltenden Bestimmungen im Inland verbleibt. Wenn aufgrund einer beabsichtigen und an sich ordnungsgemäßen Wiederausfuhr von Waren in der vorübergehenden Verwahrung diese den zugelassenen Ort der Verwahrung mithin zwingend verlassen müssen, so darf dies nicht zugleich dazu führen, dass dem Beklagten dadurch die Kontrollmöglichkeiten faktisch unmöglich gemacht werden, weil er nicht wissen kann, zu welchem Zeitpunkt er bei welchem Verladevorgang gegebenenfalls eine der in der vorübergehenden Verwahrung befindlichen Waren zu Kontrollzecken antreffen kann, bevor die Ware das Zollgebiet dann tatsächlich und endgültig verlässt. Die nachfolgende Kenntnis einer erfolgten Wiederausfuhr ermöglicht keine effektive Kontrolle mehr. Der Beklagte hat hierzu zutreffend darauf verwiesen, dass nach erfolgter Wiederausfuhr keine nachträgliche Überprüfung des Wiederausfuhrvorgangs mehr möglich ist. Eine papiermäßige Ausgangskontrolle anhand der Ausflugmanifeste kann keine zuverlässige zollamtliche Überwachung gewährleisten, da die Ausflugmanifeste nach unbestritten gebliebenen Angaben des Beklagten in den meisten Fällen von der Klägerin selbst erstellt werden und als Eigenbelege daher jedenfalls keine alleinige Basis einer Überwachung sein können. Verlässliche Rückkopplungen mit den Bestimmungszollstellen zwecks Überprüfung der wiederausgeführten Ware sind im Fall von in Drittländern belegenen Zollstellen, anders als bei innereuropäischen Zollstellen mit entsprechenden standardisierten Korrespondenzmöglichkeiten, in der Regel ebenfalls nicht möglich. Entgegen der Auffassung der Klägerin dient die Auflage mithin auch der Erfüllung der gesetzlichen Voraussetzungen der Verwahrungslagerzulassung, indem sie die zollamtliche Überwachung der vorübergehend verwahrten Waren sicherstellt, und ist auch von daher rechtlich nicht zu beanstanden.

23

Die Auflage steht zudem mit den gesetzlichen Vorgaben, die der Zollkodex zum Wiederausfuhrverfahren macht, in Einklang und entbehrt auch insofern nicht einer entsprechenden Rechtsgrundlage. Während Art. 183 Satz 3 ZK die Regelungsbefugnis für die Anordnung eines bestimmten Weges und bestimmter Modalitäten bei der Wiederausfuhr als solcher betrifft (vgl. Beermann, a. a. O., Art. 183 ZK Rn. 12 unter Verweis auf die Regelungen in §§ 2- 5 Zollverwaltungsgesetz - ZollVG -), sieht als speziellere Vorschrift Art. 182 Abs. 3 Satz 1 ZK a. F., der lautete: "Mit Ausnahme der nach dem Ausschussverfahren festgelegten Fälle ist die Wiederausfuhr oder die Vernichtung oder Zerstörung von Waren den Zollbehörden vorab mitzuteilen." und der die für die streitgegenständlichen Ausfuhrvorgänge vom ... 08.2007 und vom ... 09.2008 maßgeblich ist (vgl. zu der mit Verordnung (EG) Nr. 648/2005 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 13.04.2005 zur Änderung der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften erst mit Inkrafttreten dazugehöriger Durchführungsbestimmungen eingetretenen Änderung des Art. 182 Abs. 3 Satz 1 ZK und zu der deshalb bis zum 31.12.2010 geltenden Rechtslage auf der Grundlage des Art. 182 Abs. 3 Satz 1 ZK a. F. auch Stübner, in: Dorsch, Zollrecht, Band 2, Loseblattsammlung, Stand: 146. Ergänzungslieferung 04/2014, Art. 182 ZK Rn. 7), gerade vor, dass die Wiederausfuhr von Nichtgemeinschaftswaren, die sich nicht in einem Zollverfahren mit wirtschaftlicher Bedeutung befinden und für die folglich keine Zollanmeldung abzugeben ist (vgl. Art. 182 Abs. 3 Satz 3 ZK), also u. a. von Nichtgemeinschaftswaren, die sich in der vorübergehenden Verwahrung befinden (vgl. Stübner, a. a. O., Art. 182 ZK Rnrn. 6, 9, unter Verweis auf Art. 84 Abs. 1 Buchst. b) ZK), den Zollbehörden vorab mitzuteilen ist. Durch die Vorabmitteilung erfahren die Zollbehörden auch in den Wiederausfuhrfällen von der neuen zollrechtlichen Bestimmung der Waren, in denen eine Zollanmeldung nicht erforderlich ist. Weder in Art. 182 Abs. 3 Satz 1 ZK a. F. noch an anderer Stelle des Zollkodex oder in der Zollkodex-Durchführungsverordnung ist geregelt, in welcher Form und mit welchen Mindestdaten eine solche Vorabmitteilung abzugeben ist; in der Regel hat die Vorabmitteilung in Deutschland regelmäßig nur dann zu erfolgen, wenn eine Ausfuhrgenehmigung erforderlich ist oder sein könnte (vgl. Stübner, a. a. O., Art. 182 ZK Rn. 7). Darüber hinaus sind aber auch in anderen Wiederausfuhrfällen im Rahmen pflichtgemäßer Ermessensausübung Vorabmitteilungspflichten zulässig. Die Auflage zur Vorabmitteilung steht damit jedenfalls nicht grundsätzlich im Widerspruch zu den Regelungen des Zollkodex über die Wiederausfuhr. Anders als die Klägerin meint, betrifft die Auflage zur Vorabmitteilung vorliegend auch nicht einen dem Verwahrungslager wesensfremden Regelungsbereich, indem sie Modalitäten der Wiederausfuhr regelt. Denn die im Zusammenhang mit der Wiederausfuhr stehende Vorabmitteilung soll, wie ausgeführt, gerade die zollamtliche Überwachung der Waren in vorübergehender Verwahrung sicherstellen. Dass sich dabei Überschneidungen in den jeweiligen Regelungsbereichen ergeben, liegt im Wesen der vorübergehenden Verwahrung begründet. Denn diese ist gerade auf die Herbeiführung einer ordnungsgemäßen zollrechtliche Bestimmung der Waren, u. a. auch durch Wiederausfuhr, gerichtet und findet erst dadurch ihre ordnungsgemäße Beendigung und beinhaltet daher auch dementsprechende Pflichten des Verwahrers.

24

Abgesehen davon, dass die nach vorstehenden Ausführungen nicht mit einem schwerwiegenden Fehler behaftete und daher jedenfalls nicht nichtige Auflage mithin aufgrund ihrer Bestandskraft eine bindende Rechtsfolge für die Klägerin entfaltet, sei ergänzend darauf hingewiesen, dass die Auflage im Übrigen auch sonst rechtmäßig erlassen wurde, d. h. insbesondere frei von Ermessensfehlern ist und auch nicht sonst gegen höherrangiges Recht verstößt.

25

So steht der Rechtmäßigkeit der Vorabmitteilungspflicht nicht entgegen, dass die ATLAS-Verfahrensanweisung in der Fassung, wie sie zum Zeitpunkt der streitgegenständlichen Wiederausfuhr vom ... 08.2007 galt, weder eine vorgezogene Erledigungsbuchung in ATLAS noch eine Vorabmitteilungspflicht bezogen auf die Wiederausfuhr vorsah. Diesem Umstand kann, anders als die Klägerin wohl meint, weder eine der streitgegenständlichen Auflage entgegenstehende Ermessensbindung noch ein etwaiger Vertrauensschutz zugunsten der Klägerin entnommen werden. Zwar verweist die Auflage in der Verwahrungslagerbewilligung darauf, dass die Abwicklung des Wiederausfuhrverfahrens über das IT-Verfahren ATLAS-SumA "entsprechend der ATLAS-Verfahrensanweisung in der jeweils gültigen Fassung [zu] bewirken [ist]", und nach der Verfahrensanweisung wiederum ist die Nachricht über die tatsächlich ausgeführten Waren erst nach erfolgter Wiederausfuhr zu übermitteln. Was auf den ersten Blick wie ein Widerspruch erscheint, ist bei näherer Betrachtung der Auflage aber eindeutig so zu verstehen, dass nur die Abwicklung des Wiederausfuhrverfahrens als solches entsprechend der Verfahrensanweisung zu erfolgen hat, jedoch hinsichtlich des Zeitpunktes der Erledigungsbuchung eine abweichende Regelung dahin gehend getroffen wurde, dass diese bereits vor Verladung der Waren zu erfolgen hat ("Dabei beachten Sie bitte, dass in der entsprechenden Buchung eine Wiederausfuhranmeldung zu sehen ist, die zwingend vor [Hervorhebung im Original] Verladung der Waren auf das ins Drittland abgehende Luftfahrzeug zu erfolgen hat, da ... "). In dem entsprechenden "Merkblatt für Teilnehmer" war zudem schon seinerzeit vorgesehen, dass eine Vorabmitteilung über die Wiederausfuhr zu machen war, wenn auch die Erledigung der entsprechenden SumA-Position erst nach Wiederausfuhr aufgrund der durch den Teilnehmer übermittelten tatsächlich ausgeführten Warenmenge erfolgt. Daraus ergibt sich, dass jedenfalls eine Vorabmitteilung bei erst nach Wiederausfuhr erfolgender Erledigungsbuchung - und eine solche modifizierte Auflage hatte der Beklagte mit Schreiben vom 02.03.2006 der Klägerin erteilt und nur diese war im Zeitpunkt der streitgegenständlichen Ausfuhren im August 2007 bzw. im September 2008 maßgeblich - im Einklang mit dem Rechtsverständnis des nationalen Dienstanweisungsgebers stand. Soweit die streitgegenständliche Wiederausfuhr vom ... 09.2008 betroffen ist, entspricht übrigens auch die ATLAS-Verfahrensanweisung in der seinerzeit dann geltenden Neufassung der vom Beklagten erteilten modifizierten Auflage. Denn nunmehr ist auch dort ausdrücklich eine grundsätzliche Pflicht zur Mitteilung der Wiederausfuhr vor Weiterbeförderung enthalten.

26

Die Auflage zur Vorabmitteilung der Wiederausfuhr belastet die Klägerin auch nicht sonst in unverhältnismäßiger Weise. Die mit der Auflage abverlangte Erledigungsbuchung im IT-Verfahren ATLAS ist im Rahmen der summarischen Anmeldung der Vorübergehenden Verwahrung (VV-SumA) zur ordnungsgemäßen Beendigung des Verfahrens vorgesehen und von daher von der Klägerin ohnehin zu leisten. Soweit die vorgezogene, d. h. vor Ausflug der Waren abzugebende, Erledigungsbuchung im Geschäftsablauf der Klägerin generell oder in Einzelfällen unpraktikabel sein sollte, hat der Beklagte darauf reagiert und mit Schreiben vom 02.03.2006 der Klägerin wahlweise eine Vorabmitteilung per Telefax ermöglicht. Die Klägerin trägt im Übrigen selbst vor, dass sie in der ganz überwiegenden Zahl der Wiederausfuhrfälle (98 %) die Vorabmitteilung getätigt hat. Daher kann davon ausgegangen werden, dass die Vornahme der Vorabmitteilung, sei es mittels vorgezogener Erledigungsbuchung, sei es mittels Telefax, durchaus im Rahmen der üblichen Geschäftsabwicklung des Unternehmens zu leisten war. Die Auflage einer Ausflugmitteilung ist auch nicht unverhältnismäßig unter Berücksichtigung des Umstandes, dass der Klägerin durch den Beklagten ein Verwahrungslager sowie - nach dem Vortrag des Beklagten - offenbar gewisse Verfahrensvereinfachungen als zugelassene Versenderin und Empfängerin im Versandverfahren bewilligt worden sind. Denn dies bedeutet, anders als die Klägerin meint, keinen gebotenen Verzicht auf eine physische zollamtliche Überwachung zugunsten einer nur belegmäßigen zollamtlichen Überwachung der vorübergehend verwahrten Waren. Die den genannten Bewilligungen regelmäßig zugrunde liegende Prüfung und Einschätzung durch den Beklagten, dass die Klägerin als eine hinreichend zuverlässige Zollbeteiligte anzusehen ist, steht einer Auflage, die eine physische Überwachung der vorübergehend verwahrten Waren ermöglicht, nicht entgegen. Der Beklagte weist in diesem Zusammenhang zu Recht darauf hin, dass auf gelegentliche stichprobenweise physische Warenkontrollen bei der Wiederausfuhr - die, wie dargelegt, wiederum nur auf der Grundlage der Ausflugmitteilungen zuverlässig durchgeführt werden können - nicht verzichtet werden kann. Nur solche Kontrollen lassen die Einschätzung der Zuverlässigkeit überhaupt erst zu und stellen zudem die Zuverlässigkeit auch für die weitere Dauer der Bewilligung des Verwahrungslagers sicher. Im Übrigen hat der Beklagte neben der physischen Überwachung durchaus auch eine belegmäßige Überwachung praktiziert und die physische Überwachung zudem auf Stichprobenkontrollen beschränkt, so dass die Auflage zur Ausflugmitteilung und die in diesem Zusammenhang praktizierte zollamtliche Überwachung auch mit der gebotenen Verhältnismäßigkeit und pflichtgemäßen Ermessensausübung von Zollkontrollen (dazu und zu der von der Klägerin geforderten risikoorientierten Vornahme von Zollkontrollen und dem erst mit Inkrafttreten dazugehöriger Durchführungsbestimmungen in Kraft getretenen Art. 13 Abs. 2 ZK in der Fassung der Verordnung (EG) Nr. 648/2005 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 13.04.2005 zur Änderung der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften siehe auch Henke, in: Witte, Zollkodex, 6. Aufl. 2013, Art. 13 Rnrn. 15 ff. und 20 ff.) in Einklang steht.

27

Dass zum Zeitpunkt der streitgegenständlichen Warenausfuhren Frachtabfertigungsunternehmen an anderen deutschen Flughäfen im Zuständigkeitsbereich anderer Zollämter in vorübergehender Verwahrung befindliche Waren bereits seinerzeit ohne gesonderte Ausflugmitteilung wiederausführen durften, während der Klägerin eine Ausflugmitteilung auferlegt wurde, stellt auch keine nach Art. 3 Abs. 1 GG gleichheitssatzwidrige Ungleichbehandlung der Klägerin dar. Abgesehen davon, dass die näheren Umstände, die die Zollverwaltungen an den anderen deutschen Flughäfen zu einem abweichenden Verhalten veranlasst haben mögen, nach Aktenlage nicht vollständig bekannt sind und aufgrund des unterschiedlichen Flugfrachtaufkommens, der verschiedenen bei den jeweiligen Flughäfen ansässigen Frachtabfertigungsunternehmen und der individuell unterschiedlichen Gegebenheiten der bei den jeweiligen Zollämtern vorgehaltenen sachlichen und personellen Ressourcen zur Umsetzung zollamtlicher Kontrollen eine Vergleichbarkeit der zu beurteilenden Sachverhalte nicht ohne weiteres angenommen werden kann, bindet eine abweichende Ermessenspraxis anderer Flughafen-Zollämter, die diese in eigener Zuständigkeit ausüben, nicht den Beklagten in seiner Ermessensausübung. Solange die streitgegenständliche Auflage zur Ausflugmitteilung in pflichtgemäßer Ausübung des dem Beklagten nach Art. 51 Abs. 1 ZK, Art. 182 Abs. 3 Satz 1 ZK a. F. eröffneten Ermessens getroffen worden ist, was nach obigen Ausführungen der Fall ist, kann eine abweichende Ermessensentscheidung vielmehr nur dann geboten sein, wenn das Ermessen im Wege einer Selbstbindung der Verwaltung darauf reduziert wäre. Da seinerzeit jedoch eine Vorgabe der Bundesfinanzdirektion Nord zu einer abweichenden Ermessensausübung durch Verzicht auf eine Ausflugmitteilung noch nicht bestand, war das Ermessen des Beklagten auch noch nicht im Wege der Selbstbindung auf eine derartige Ermessensausübung reduziert. Soweit die Klägerin nicht näher substantiiert eine gleichheitssatzwidrige Ungleichbehandlung mit Frachtabfertigungsunternehmen im Hamburger Hafen behauptet, vermag sich daraus bereits deshalb keine ihr günstigere Beurteilung zu rechtfertigen, weil nach dem unbestritten gebliebenen Vortrag des Beklagten auch im dortigen Frachtumschlagsverkehr im Regelfall vergleichbare Wiederausfuhranzeigen zu erstatten sind.

(c)

28

Die Möglichkeit der zollamtlichen Überwachung war in den vorliegenden Fällen auch nicht unabhängig von der Einhaltung der Auflage gewährleistet. Zweck der zollamtlichen Überwachung ist es, die in § 1 ZollVG explizit aufgezählten Belange zu sichern. Es handelt sich dabei u. a. um die Erhebung der gemeinschaftlichen Einfuhr- und Ausfuhrabgaben (§ 1 Abs. 1 ZollVG) und die Einhaltung der Vorschriften über Verbote und Beschränkungen für den grenzüberschreitenden Warenverkehr (§ 1 Abs. 3 ZollVG) und die Einhaltung handelspolitischer Maßnahmen (vgl. Kock, a.a.O., Art. 37 ZK Rn. 28; Rogmann, a. a. O., Art. 37 ZK Rn. 26 f.; Witte, a. a. O., Art. 37 Rn. 16).

29

Zum einen ist hier zu berücksichtigen, dass Angaben zur beabsichtigten Wiederausfuhr, insbesondere zum Drittland, so sie denn aufgrund der Gestellung der Ware und der dabei gemachten Angaben in der summarischen Anmeldung bzw. durch die Vorlage von Frachtpapieren o. ä. vorhanden waren, wohl zwar eine sicherheitsrelevante Prüfung in Bezug auf die Wiederausfuhr, d. h. die Kontrolle der Vorschriften über Verbote und Beschränkungen für den grenzüberschreitenden Warenverkehr sowie die Einhaltung handelspolitischer Maßnahmen, ermöglicht haben. Dies mag auch der Hintergrund sein, warum an anderen deutschen Flughäfen die bei der Eingangsanmeldung gemachten Daten als ausreichend angesehen werden und von einer weiteren Ausflugmitteilung abgesehen wird. Darum geht es im vorliegenden Fall jedoch nicht. Denn die Frage, ob eine Ware aus der vorübergehenden Verwahrung unter sicherheitsrelevanten Aspekten wiederausgeführt werden darf, ist eine andere als die Frage, ob die Ware dann auch tatsächlich ausgeführt und damit einer zollrechtlichen Bestimmung zugeführt wird oder - unter Verstoß gegen zollrechtliche Vorschriften, beispielsweise dass die Ware keine anderweitige ordnungsgemäße zollrechtliche Bestimmung erhält und ggf. entsprechende Einfuhrabgaben nicht erhoben werden - im Zollgebiet verbleibt. Insofern ist es nicht zu beanstanden, wenn der Beklagte zur Sicherstellung der zollamtlichen Überwachung im Hinblick auf den zollrechtlichen Status der Ware und einen mangels tatsächlich durchgeführter Wiederausfuhr bestimmungswidrigen Verbleib der Ware im Zollgebiet eine Vorabmitteilungspflicht für erforderlich erachtet hat.

30

Des Weiteren kann auch nicht davon ausgegangen werden, dass der Beklagte aufgrund von bei der Gestellung der Ware möglicherweise gemachten Angaben zur beabsichtigten Wiederausfuhr und zum Drittland die zollamtliche Überwachung der tatsächlichen Wiederausfuhr in den hier streitgegenständlichen Wiederausfuhrfällen hätte durchführen können. Selbst wenn - dies zugunsten der Klägerin einmal unterstellt - Angaben in Bezug auf den Ausflug, insbesondere Zielland und Ausflugszeitpunkt sowie konkret benanntes Luftfahrzeug, dem Beklagten aufgrund der Angaben in der SumA und in den bei Gestellung vorgelegten Frachtpapieren enthalten waren, und sich der tatsächliche Ausflug mit diesen gegebenenfalls vorab bekannten Angaben deckte und man zugunsten der Klägerin davon ausgehen wollte, dass eine möglicherweise ausgebliebene Weitergabe dieser Angaben von der Gestellungszollstelle an die Ausfuhrzollstelle der Klägerin nicht angelastet werden könnte, war dem Beklagten die zollamtliche Überwachung dennoch aufgrund der ausgebliebenen Vorabmitteilung über die konkret bevorstehende Wiederausfuhr jeweils unmöglich geworden. Denn der Beklagte hatte allein aufgrund der bei Gestellung der Waren gemachten Angaben gerade keinen hinreichend gesicherten Anlass, etwaige Zollkontrollen bei der Wiederausfuhr gerade zu jenem Zeitpunkt an jenem Luftfahrzeug vorzunehmen. Der Beklagte hat - von der Klägerin jedenfalls betreffend Ausflugszeitpunkt und konkret benanntes Luftfahrzeug unbestritten - vorgetragen, dass derartige Angaben aufgrund von Stornierungen, Umdisponierungen etc. nur in ca. 80 % der Fälle den tatsächlichen Ausflugdaten entsprechen. Aufgrund dessen konnte der Beklagte, selbst wenn in den zwei streitgegenständlichen Ausflugsfällen Angaben bei Gestellung gemacht worden sein sollten, die dann auch den tatsächlichen Ausflugdaten entsprochen haben sollten, nicht mit Sicherheit davon ausgehen, dass tatsächlich eine Verladung zur Wiederausfuhr zum avisierten Zeitpunkt mit dem angegebenen Flug stattfinden würde. Es kann aber von dem Beklagten nicht verlangt werden, gleichsam "auf gut Glück" Kontrollen durchzuführen im Vertrauen darauf, dass die Wiederausfuhr auch tatsächlich nach den anfänglich gegebenen Angaben durchgeführt wird und keine unvorhergesehenen Umstände eintreten, die zu Abweichungen führen. Denn auf Angaben, nach denen eine Kontrolle auch einmal "ins Leere gehen" kann, kann kein verlässliches zollrechtliches Kontrollverhalten gestützt werden. Dies gilt umso mehr, als nicht nur die beiden streitgegenständlichen Ausflugsfälle, sondern zahlreiche weitere Fälle von der Möglichkeit der Überwachung abgedeckt sein müssen, was den Verwaltungsaufwand unverhältnismäßig steigern würde, wenn in ca. 20 % der möglichen zahlreichen Kontrollfälle eine Kontrolle ins Leere ginge.

(d)

31

Schließlich muss unberücksichtigt bleiben, dass die Waren möglicherweise tatsächlich der Wiederausfuhr zugeführt wurden und in die Bestimmungsländer gelangt sind. Selbst wenn dies - zugunsten der Klägerin, die bisher keinen Nachweis der erfolgten Wiederausfuhr vorgelegt hat, einmal unterstellt - der Fall sein sollte, hat der im vormaligen nationalen Zollschuldrecht maßgebliche Wirtschaftszollgedanke, wonach allein der Eingang von Einfuhrwahren in die heimische Wirtschaft den inneren Grund für die Zollerhebung abgab, im gemeinschaftsrechtlichen Zollrecht keine Geltung mehr (BFH, Urteil vom 20.07.2004, VII R 99/00, in: juris, im Anschluss an EuGH, Urteil vom 12.02.2004, Rs. C-337/01). Auch etwaige Wertungen aus Art. 86 Abs. 1 Buchst. h) i. V. m. Art. 46 Abs. 1 Buchst. a) des Modernisierten Zollkodex bzw. des nunmehr zukünftig geltenden Art. 124 Abs. 1 Buchst. h) i. V. m. Art. 79 Abs. 1 Buchst. a) der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 09.10.2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. Nr. L 269/1) - Unionszollkodex -, wonach Einfuhrabgaben, die aus einem bloß formellen Verstoß entstanden sind, unter bestimmten Voraussetzungen erlöschen, haben in diesem Zusammenhang, da sie (noch) kein geltendes Recht sind, außer Betracht zu bleiben.

32

Da die Klägerin die nach allem für sie rechtsverbindliche Auflage zur Ausflugmitteilung in beiden streitgegenständlichen Wiederausfuhrfällen nicht eingehalten hat und dies maßgeblich zur Entziehung der Waren aus der zollamtlichen Überwachung geführt hat, ist jeweils eine Zollschuld nach Art. 203 Abs. 1, Abs. 2 ZK entstanden.

b)

33

Der Beklagte hat die Klägerin jeweils auch zu Recht als Zollschuldnerin in Anspruch genommen. Die Klägerin ist nach Art. 203 Abs. 3, 1. und 4. Anstrich ZK Zollschuldnerin geworden, da sie durch die unterlassene Ausflugmitteilung in Bezug auf die vorübergehend verwahrten Waren die Entziehung der Waren aus der zollamtlichen Überwachung maßgeblich verschuldet hat und zudem als Inhaberin des Verwahrungslagers die aus der Auflage zur Ausflugmitteilung folgende Verpflichtung einzuhalten hatte.

c)

34

Auf die Frage, ob eine Einfuhrzollschuld auch nach Art. 204 Abs. 1 Buchst. a) ZK entstanden ist, kommt es wegen des Vorrangs des hier einschlägigen Art. 203 ZK nicht mehr an.

d)

35

Auch die Festsetzungsfrist des Art. 221 Abs. 3 ZK, nach der die Nacherhebung nach Ablauf einer Frist von drei Jahren nach dem Zeitpunkt des Entstehens der Zollschuld nicht mehr erfolgen darf, ist jeweils gewahrt.

2.

36

Hinsichtlich der Höhe der geltend gemachten Einfuhrabgabenschuld drängen sich dem Gericht keine Bedenken auf, auch die Klägerin macht solche nicht geltend.

II.

37

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.