Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht (Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2009-01-07, Aktenzeichen 2 V 196/08
ECLI:DE:FGSH:2009:0107.2V196.08.0A

Tatbestand

1

I. Die Antragstellerin wendet sich im Rahmen eines Eilverfahrens gegen einen Bescheid für 2007 über den Gewerbesteuer(GewSt)-Messbetrag für Zwecke der Vorauszahlungen.

2

Die … KG (KG) hat den Sitz ihrer Geschäftsleitung in X. Die Geschäftsführung obliegt der Komplementär-GmbH. Die Komplementärin ist eine hundertprozentige Tochter der … GmbH (A). Die Geschäftsführer der Komplementärin sind in der A angestellt, erhalten nur von dort ihr Gehalt und von der Komplementärin selbst keine Vergütung.

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Die von der KG betriebenen Windkraftanlagen befinden sich auf dem Gebiet der Gemeinden Y und Z.

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Nach der Erklärung für die Zerlegung des GewSt-Messbetrages 2006 entfielen Arbeitslöhne in Höhe von 50.000 EUR auf die Stadt X, von 37.000 EUR auf die Gemeinde Y und von 12.000 EUR auf die Gemeinde Z. Der Antragsgegner erließ mit Datum vom 16. Oktober 2007 einen Bescheid über die Zerlegung des GewSt-Messbetrages 2006 der KG unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Der GewSt-Messbetrag in Höhe von … EUR und der GewSt-Messbetrag für Zwecke der Vorauszahlungen ab 2008 in Höhe von … EUR wurde dabei unter Berücksichtigung des Zerlegungsmaßstabs „Arbeitslöhne“ erklärungsgemäß zerlegt.

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Nachdem der Antragsgegner von einer Erhöhung des Gewinns der KG von etwa … % Kenntnis erlangt hatte, erließ er gemäß § 19 Abs. 3 GewStG mit Datum vom 1. August 2008 einen Bescheid für 2007 über den GewSt-Messbetrag für Zwecke der Vorauszahlungen der KG. In dem Bescheid wird als hebeberechtigte Gemeinde nur X aufgeführt. Der GewSt-Messbetrag wurde in Höhe von … EUR festgesetzt. In den Erläuterungen wurde ausgeführt, dass aufgrund dieses Steuermessbetrages die Gewerbesteuer-Vorauszahlungen von der Gemeinde festgesetzt und durch einen besonderen Vorauszahlungsbescheid erhoben würden.

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Gegen diesen Bescheid erhob die Antragstellerin am 1. September 2008 Einspruch. Zur Begründung führte sie an, dass nicht allein die Stadt X, sondern auch die Gemeinden Y und Z hebeberechtigt seien. Eine Zerlegung nach Arbeitslöhnen könne nicht erfolgen, da weder die KG noch die Komplementärin Löhne zahle. Die Geschäftsführer der Komplementärin seien bei der A angestellt und würden von dieser entlohnt. Es werde daher der Erlass eines Zerlegungsbescheides für 2007 beantragt, in dem der GewSt-Messbetrag für Zwecke der Vorauszahlungen in Höhe von … EUR nach dem Verhältnis der gezahlten Fremdleistungen für Wartung und technische Betriebsführung an den Standorten der Windkraftanlagen und kaufmännische Buchführung und Haftungsvergütung für die Geschäftsführung aufgeteilt werde. Für die Gemeinde Y wäre dies eine Vergütung von … EUR, für die Gemeinde Z von … EUR und für die Stadt X von … EUR. Die Zerlegung müsste somit wie folgt aufgeteilt werden: Gemeinde Y 65,56 v.H., Gemeinde Z 21,56 v.H. und Stadt X 12,88 v.H.

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Über diesen Einspruch hat der Antragsgegner bisher nicht entschieden.

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Einen gleichzeitig gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) lehnte der Antragsgegner mit Bescheid vom 5. September 2008 ab.

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Nunmehr sucht die Antragstellerin um AdV bei Gericht nach. Zur Begründung trägt sie Folgendes vor:

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Der Bundesfinanzhof (BFH) habe mit Urteil vom 4. April 2007 (Az. I R 23/06, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2007, 836) entschieden, dass bei Gesellschaften in der Rechtsform der GmbH & Co. KG grundsätzlich eine Aufteilung des GewSt-Messbetrags anhand der gezahlten Arbeitslöhne auf die Betriebsstätten

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- Ort der Geschäftsleitung und

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- Standort der Windkraftanlage

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aufzuteilen sei. Dabei sei, wenn nur für die Geschäftsführung Arbeitslohn gezahlt werde und ansonsten keine Arbeitslöhne anfallen würden, der gesamte Messbetrag dem Ort der Geschäftsführung zuzuweisen. Diese Vorgehensweise ergebe sich nach dieser Rechtsprechung aus dem Gesetz. Im vorliegenden Fall betreibe die Antragstellerin die Windkraftanlagen in den Gemeinden Y und Z und die Geschäftsleitung durch die Komplementärin erfolge in X. Weder die KG noch deren Verwaltungs-GmbH würden Arbeitslöhne zahlen. Die Verwaltungs-GmbH sei eine hundertprozentige Tochter der A. Die Geschäftsführer der Verwaltungs-GmbH seien in der A angestellt, erhielten von dort ihr Gehalt und von der Verwaltungs-GmbH keine Vergütung. Dies führe bei der Antragsgegnerin zu der Schlussfolgerung, dass damit nur der Sitz der Geschäftsführung maßgeblich sei und die Stadt X als alleinige hebeberechtigte Gemeinde verbleibe. Dies wiederum widerspreche dem Wortlaut des § 28 Abs. 1 Satz 1 GewStG, wonach bei Betriebsstätten in mehreren Gemeinden der Gewerbesteuermessbetrag zu zerlegen sei. Zerlegungsmaßstab nach § 29 Abs. 1 GewStG sei das Verhältnis der Arbeitslöhne, die an die in den Betriebsstätten beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt werden. Würden keine Arbeitslöhne gezahlt, sei nach dem BFH der Maßstab Arbeitslöhne von vornherein ungeeignet als Zerlegungsmaßstab angewendet zu werden.

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In seinem Urteil vom 7. Dezember 1994 (I K 1/93) habe der BFH entschieden, dass der Zerlegungsmaßstab des § 29 Abs. 1 S. 1 GewStG im Sinne des § 33 GewStG unbillig sei, wenn keine Arbeitslöhne gezahlt werden. Das Urteil sei zwar zu § 2 Abs. 1 ZerlG ergangen. Da aber § 2 Abs. 1 ZerlG wegen der Zerlegung der Körperschaftsteuer auf die §§ 29 bis 31 GewStG verweise, sei dieses Urteil übertragbar. Auch der Sachverhalt, der dort zur Entscheidung angestanden habe, sei übertragbar. Auch dort seien Geschäftsführer nicht von dem Tochterunternehmen bezahlt, sondern von dem Mutterunternehmen bezahlt worden. Vergütungen des Tochterunternehmens an die Geschäftsführer seien nicht gewährt worden. Somit hätten auch in dem dortigen Fall Arbeitslöhne als Zerlegungsmaßstab gefehlt, da fremde Arbeitnehmer, stünden sie nicht in einem Dienstverhältnis zu dem steuerpflichtigen Unternehmen, nicht Arbeitnehmer im Sinne der Zerlegung sein könnten.

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Somit fehle, da alle Arbeiten bei der Antragstellerin durch Dienstleister verrichtet würden, Arbeitslohn als Zerlegungsmaßstab. Es habe eine Zerlegung nach § 33 Abs. 1 GewStG zu erfolgen, so dass nicht der Stadt X der gesamte Messbetrag als allein hebeberechtigte Gemeinde zugewiesen werden könne.

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Als Zerlegungsmaßstab sei das Verhältnis der fremden Dienstleistungen zueinander billig, soweit sie den einzelnen Gemeinden zugeordnet werden könnten. Dies seien die Aufwendungen für Wartung und für die technische und kaufmännische Betriebsführung. Von den Gesamtausgaben von … EUR würden 65,56 v.H. auf die Gemeinde Y, 21,56 v.H. auf die Gemeinde Z und 12,88 v.H. auf die Stadt X entfallen.

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Der Antragsgegner habe in dem Bescheid für 2007 über den Gewerbesteuermessbetrag für Zwecke der Vorauszahlungen kundgetan, dass hebeberechtigte Gemeinde die Stadt X sei. Hätte das Finanzamt eine Zerlegung gewollt, wäre diese Regelung unterblieben. In anderen Fällen, in denen eine Zerlegung vom Finanzamt vorgenommen werde, fehle eine solche Benennung der hebeberechtigten Gemeinde. Bei verständiger Würdigung sei der Bescheid dahin zu verstehen, dass nur die Stadt X als hebeberechtigte Gemeinde festgestellt werde. Aus Sicht der Steuerpflichtigen handele es sich um eine Maßnahme, um eine rechtliche Regelung herbeizuführen. Deshalb müsse sie sich auch gegen diesen Verwaltungsakt, in dem die Stadt X als alleinige hebeberechtigte Gemeinde bestimmt werde, wehren können. Es könne nicht erwartet werden, dass bei einer so konkreten Regelung das weitere Tun des Finanzamtes erforscht werden müsse und zuerst abgewartet werden müsse, ob das Finanzamt nachfolgend noch einen Zerlegungsbescheid erlasse, zumal der Antragsgegner sich diesbezüglich auch jetzt nach drei Monaten noch nicht geäußert habe. Die Antragstellerin habe davon ausgehen können, dass seitens des Antragsgegners kein Zerlegungsbescheid ergehen würde. Denn entgegen den Bescheiden für vorangegangene Jahre sei im Messbescheid 2007 eine Festlegung des Antragsgegners auf die Stadt X als allein hebeberechtigte Gemeinde vorgenommen worden und eine Zerlegung sei unterblieben. Auch dürfte die Stadt X über den Messbetrag für 2007 als allein hebeberechtigte Gemeinde informiert worden sein, so dass mangels Zerlegungsbescheid auch von dort mit der unmittelbaren Steuerfestsetzung zu rechnen sei. Nicht die Steuerfestsetzung, sondern der Verwaltungsakt, mit dem der Antragsgegner selbständig und verbindlich regele, dass die Stadt X allein hebeberechtigt sei, verletze die Antragstellerin daher in ihren Rechten.

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Die Antragstellerin beantragt (sinngemäß), den angefochtenen GewSt-Messbescheid für Zwecke der Vorauszahlungen 2007 vom 1. August 2008 dergestalt von der Vollziehung auszusetzen, dass eine Aufteilung wie folgt vorgenommen wird:

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- Stadt X

… EUR

- Gemeinde Y

… EUR

- Gemeinde Z

… EUR.

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Der Antragsgegner beantragt, den Antrag abzuweisen.

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Der Antragsgegner führt zur Begründung aus, dass der Aussetzungsantrag nicht begründet sei. Es sei nicht von ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des Gewerbesteuermessbescheids auszugehen. Die Entscheidung über die Frage, ob der Messbetrag auf mehrere Gemeinden zu zerlegen sei, sei nicht in dem Gewerbesteuermessbescheid zu treffen, sondern im Zerlegungsverfahren. Ein Zerlegungsbescheid sei für die Vorauszahlungen zur Gewerbesteuer 2007 bisher noch nicht ergangen. Seien im Erhebungszeitraum Betriebsstätten in mehreren Gemeinden unterhalten worden, so sei der Steuermessbetrag nach § 28 Abs. 1 Gewerbesteuergesetz in die auf die einzelnen Gemeinden entfallenden Anteile zu zerlegen. Über die Zerlegung ergehe nach § 188 AO ein schriftlicher Bescheid, der den Beteiligten bekannt zu geben sei. Sei der Anspruch eines Steuerberechtigten auf einen Anteil am Steuermessbetrag nicht berücksichtigt und auch nicht zurückgewiesen worden, so werde die Zerlegung von Amts wegen oder auf Antrag geändert oder nachgeholt (§ 189 Satz 1 AO). Werde einer Gemeinde, die einen Zerlegungsanteil beansprucht habe, im Bescheid über die Zerlegung kein Anteil zugestanden, müsse der Zerlegungsbescheid den Anspruch der Gemeinde ausdrücklich zurückweisen (Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, Anm. 39 zu § 28; Hofmeister in Blümich, EStG/KStG/Gewerbesteuergesetz, Rz. 21 zu § 28).

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Im Streitfall sei ein Zerlegungsbescheid für 2007, der die Ansprüche der Gemeinde Y und Z zurückweise, bisher noch nicht ergangen. Die von der Antragstellerin vorgetragenen Einwendungen beträfen aber ausschließlich das Zerlegungsverfahren und nicht die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags. Sie begründeten keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Gewerbesteuermessbescheids. Denn ein Verwaltungsakt könne nur wegen derjenigen Regelungen angefochten werden, die er selbständig und verbindlich treffe. Der Gewerbesteuermessbescheid sei zwar hinsichtlich des Steuermessbetrags, des maßgebenden Erhebungszeitraums und der Person des Steuerschuldners Grundlagenbescheid für einen Zerlegungsbescheid, in Bezug auf die Bestimmung der Steuerberechtigten aber nicht (BFH-Urteile vom 28. Juni 2000, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2001, S. 3; vom 20. April 1999, BStBl II 1999, S. 542).

23

Hinsichtlich des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die vorbereitenden Schriftsätze sowie zwei Steuerakten der KG (GewSt-Akte, Bilanzakte) Bezug genommen. Diese waren beigezogen und Gegenstand der Entscheidung.

Entscheidungsgründe

24

II. Der Antrag hat keinen Erfolg.

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Der Antrag ist zulässig. Der Antragsgegner hat den Bescheid als GewSt-Messbescheid für Zwecke der Vorauszahlungen 2007 bezeichnet. Erlässt das Finanzamt einen Vorauszahlungs-Messbescheid, so kann es, wenn das Unternehmen Betriebsstätten in mehreren Gemeinden unterhält für Zwecke der Vorauszahlungen auch einen Zerlegungsbescheid (Vorauszahlungs-Zerlegungsbescheid) erteilen. Ein Zerlegungsbescheid braucht aber gemäß § 29 Abs. 1 Satz 1 GewStDV grundsätzlich nicht erteilt zu werden. Erlässt das Finanzamt keinen Zerlegungsbescheid, so muss es den hebeberechtigten Gemeinden gleichzeitig mit der Übersendung des Messbescheids den Prozentsatz nennen, um den sich der Messbetrag in dem Vorauszahlungs-Messbescheid gegenüber demjenigen Messbetrag ermäßigt oder erhöht, der dem letzten Zerlegungsbescheid zu Grunde lag, oder stattdessen die Zerlegungsanteile übermitteln (§ 29 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStDV). Außerdem muss das Finanzamt den Gemeinden bekannt geben, für welchen Erhebungszeitraum die Änderung der Zerlegungsanteile erstmals gilt (§ 29 Abs. 1 Satz 3 Nr. 2 GewStDV). Auf diese Weise werden alle hebeberechtigten Gemeinden auch ohne einen neuen Zerlegungsbescheid an den Vorauszahlungen beteiligt, und zwar in demselben Verhältnis wie bei der unmittelbar vorangegangenen Zerlegung (§ 29 Abs. 1 Satz 2 GewStDV; Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, § 19 Anm. 53 und 54).

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Da in dem angegriffenen Bescheid als allein hebeberechtigte Gemeinde die Stadt X genannt wurde und den Gemeinden Y und Z nach Aktenlage auch keine Mitteilungen gemäß § 29 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 und 2 GewStDV übermittelt worden sind, wurde sinngemäß auch eine Regelung über die Ablehnung einer Zerlegung getroffen. Anderenfalls wäre der Antragstellerin effektiver Rechtsschutz entzogen, weil davon auszugehen ist, dass die in dem Bescheid als allein hebeberechtigte Gemeinde bezeichnete Stadt X auf der Grundlage des GewSt-Messbescheides für Zwecke der Vorauszahlungen 2007 einen hierauf gestützten entsprechenden Gewerbesteuer-Vorauszahlungsbescheid erlassen wird, ohne den im vorherigen Zerlegungsbescheid festgestellten Zerlegungsanteil zu berücksichtigen.

27

Der Antrag ist indes nicht begründet.

28

Eine Beiladung kommt im vorliegenden Eilverfahren weder hinsichtlich der Stadt X noch der Gemeinden Y und Z in Betracht, weil § 60 Abs. 3 FGO nur auf endgültigen Rechtsschutz zugeschnitten ist (Gräber/Koch, Kommentar zur FGO, 6. Aufl. 2006, § 69 Rz. 141).

29

Nach § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) soll das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Bescheides auf Antrag ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.

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Ernstliche Zweifel i.S. des § 69 FGO liegen vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsakts im Aussetzungsverfahren neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zu Tage treten, die Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheiten in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (vgl. Bundesfinanzhof -BFH- Bundessteuerblatt -BStBl- II 1987, 327, 328; 1993, 263; 2000, 298, 299; 2003, 223; 2006, 484; 2007, 415, 416). Da das Aussetzungsverfahren wegen seiner Eilbedürftigkeit und seines vorläufigen Charakters ein summarisches Verfahren ist, beschränkt sich die Überprüfung des Prozessstoffes auf die dem Gericht vorliegenden Unterlagen (insbesondere die Akten der Finanzbehörde) sowie auf die präsenten Beweismittel. Weitergehende Sachverhaltsermittlungen durch das Gericht sind nicht erforderlich (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFH/NV- 1995, 116). Es ist Sache der Beteiligten, die entscheidungserheblichen Tatsachen vorzutragen und glaubhaft zu machen. Glaubhaftmachung ist eine Beweisführung, die dem Richter nicht die volle Überzeugung, sondern nur einen geringeren Grad von Wahrscheinlichkeit vermitteln soll. Die im Hauptsacheverfahren geltenden Regeln zur Feststellungslast gelten auch für das Aussetzungsverfahren (vgl. Gräber/Koch, Kommentar zur FGO, 6. Aufl. 2006, § 69 Rz. 121 m.w.N.). Die Tat- und Rechtsfragen brauchen nicht abschließend geprüft zu werden. Bei der notwendigen Abwägung der im Einzelfall entscheidungsrelevanten Umstände und Gründe sind die Erfolgsaussichten des Rechtsbehelfs zu berücksichtigen. Irgendeine vage Erfolgsaussicht genügt jedoch nicht. Andererseits ist nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts sprechenden Gründe überwiegen (BFH/NV 1990, 279, 280; 670 m.w.N.).

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Derartige Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Zerlegungsbescheids bestehen vorliegend nicht. Vielmehr ist der Antragsgegner zu Recht davon ausgegangen, dass der Stadt X Arbeitslöhne zuzurechnen sind, während auf die Gemeinden Y und Z keine Löhne entfallen.

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Sind im Erhebungszeitraum Betriebsstätten zur Ausübung des Gewerbes in mehreren Gemeinden unterhalten worden, so ist der Steuermessbetrag gemäß § 28 Abs. 1 Satz 1 GewStG in die auf die einzelnen Gemeinden entfallenden Anteile (Zerlegungsanteile) zu zerlegen. Zerlegungsmaßstab ist gemäß § 29 Abs. 1 GewStG das Verhältnis, in dem die Summe der Arbeitslöhne, die an die bei allen Betriebsstätten beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt worden sind, zu den Arbeitslöhnen steht, die an die bei den Betriebsstätten der einzelnen Gemeinden beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt worden sind. Dabei sind gemäß § 29 Abs. 2 GewStG die Arbeitslöhne anzusetzen, die in den Betriebsstätten der beteiligten Gemeinden während des betreffenden Erhebungszeitraums erzielt oder gezahlt worden sind.

33

Vorliegend befinden sich sowohl auf dem Gebiet der Gemeinden Y und Z als auch auf dem Gebiet der Stadt X Betriebsstätten im Sinne des § 12 AO. Die von der KG betriebenen Windkraftanlagen haben ihre Standorte im Gebiet der Gemeinden Y und Z. Die Stätte der Geschäftsleitung (§ 12 Nr. 1 AO) liegt in X. Nach dem Zerlegungsmaßstab des § 29 Abs. 1 GewStG steht danach der Stadt X der gesamte Steuermessbetrag zu. Denn auf den Betrieb der Windkraftanlagen selbst entfallen keine Arbeitslöhne, während der Stadt X Löhne in Höhe von 25.000,-EUR zuzurechnen sind. Dem steht nicht entgegen, dass tatsächlich aus dem Vermögen der KG kein Arbeitslohn gezahlt worden ist. Denn gemäß § 31 Abs. 5 GewStG sind bei Unternehmen, die nicht von einer juristischen Person betrieben worden sind, für die im Betrieb tätigen Unternehmer (Mitunternehmer) jährlich insgesamt 25.000,-EUR anzusetzen. Diese Vorschrift gilt auch dann, wenn der einzige im Betrieb tätige Mitunternehmer eine juristische Person ist, wie im Streitfall eine geschäftsführende Komplementär-GmbH einer GmbH und Co. KG (BFH-Urteil vom 12. Februar 2004 IV R 29/02, BStBl II 2004, 602; Glanegger/Güroff, GewStG, § 31 Rn. 9 a.E.; Hofmeister in Blümich, GewStG, § 31 Rn. 10). Der Ansatz dieses fiktiven Unternehmerlohns stellt sicher, dass eine Gemeinde, in der sich eine Betriebsstätte befindet, auch dann bei der Zerlegung berücksichtigt wird, wenn in der Betriebsstätte lediglich der Unternehmer bzw. Mitunternehmer tätig ist (Hofmeister a.a.O. unter Hinweis auf BT-Drs. 10/1636 S. 70). Es ist kein Grund dafür erkennbar, diese Regelung nicht anzuwenden, wenn die Geschäftsführung für die Komplementär-GmbH tatsächlich durch Personen ausgeübt wird, die von einer anderen Gesellschaft angestellt sind. Denn auch in diesem Fall wird die Geschäftsführung an dem Ort der Geschäftsleitung für das Unternehmen ausgeübt.

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Die Antragstellerin kann sich auch nicht auf das Urteil des BFH vom 7. Dezember 1994 I K 1/93, BStBl II 1995, 175 zur Zerlegung der Körperschaftsteuer (KSt) berufen. Allerdings finden nach § 2 Abs. 1 Satz 1 ZerlG für die Zerlegung der KSt die Zerlegungsmaßstäbe der §§ 29-31, 33 GewStG Anwendung. In dem vom BFH entschiedenen Sachverhalt waren ebenfalls keinerlei Arbeitslöhne an Arbeitnehmer gezahlt worden. Im Unterschied zum Streitfall handelte es sich dort jedoch um eine GmbH, so dass die Voraussetzungen für die gesetzliche Fiktion des § 31 Abs. 5 GewStG gerade nicht vorlagen.

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Eine vom Regelmaßstab des § 29 Abs. 1 GewStG abweichende Zerlegung gemäß § 33 Abs. 1 GewStG kommt schließlich ebenfalls nicht in Betracht (a. A. Hinweis in Abschnitt 80 GewStR). Die Gewerbesteuer ist gemäß § 33 Abs. 1 Satz 1 GewStG unter der Voraussetzung, dass die Zerlegung nach den §§ 28 bis 31 GewStG zu einem offenbar unbilligen Ergebnis führt, nach einem Maßstab zu zerlegen, der die tatsächlichen Verhältnisse besser berücksichtigt. Allerdings rechtfertigt nach ständiger Rechtsprechung nicht jede offenbare Unbilligkeit, die sich aus dem Zerlegungsmaßstab des § 29 Abs. 1 GewStG ergibt, eine Zerlegung nach einem abweichenden Maßstab, sondern nur eine eindeutige Unbilligkeit von erheblichem Gewicht. Eine solche liegt nur dann vor, wenn aufgrund der atypischen Umstände des Einzelfalles die sich aus dem groben Maßstab des § 29 GewStG allgemein ergebende Unbilligkeit offensichtlich übertroffen wird (BFH-Urteile vom 4. April 2007, BStBl II 2007, 836; vom 24. Mai 2006, BFH/NV 2007, 270). Allein der Umstand, dass in den auf dem Gebiet der Gemeinden Y und Z belegenen Betriebsstätten keine Arbeitslöhne angefallen sind und deshalb nur Zerlegungsanteile von 0 EUR auf diese entfallen, führt nicht zur offenbaren Unbilligkeit des von § 29 GewStG vorgegebenen Aufteilungsmaßstabes. Dieser Maßstab ist nur dann von vornherein ungeeignet, wenn -was vorliegend wegen der Fiktion des § 31 Abs. 5 GewStG nicht der Fall ist- die Zerlegung wegen des Fehlens jeglicher Arbeitslöhne (in allen Betriebsstätten) nicht vorgenommen werden kann (BFH-Urteil vom 4. April 2007, a.a.O., allerdings zu einem Fall mit „echten“ Arbeitslöhnen).

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Des weiteren kann nach der Rechtsprechung des BFH allerdings eine Unbilligkeit i.S. des § 33 Abs. 1 GewStG in Betracht kommen, wenn durch das Vorhandensein einer Betriebsstätte einer Gemeinde zwar keine mit der Ansässigkeit von Arbeitnehmern verbundenen Folgekosten, sondern Lasten anderer Art entstehen, die im Rahmen der Zerlegung nicht berücksichtigt werden können. Im Streitfall hat die Antragstellerin derartige Lasten der Gemeinden Y und Z nicht geltend gemacht und näher konkretisiert (zum Erfordernis eines derartigen Nachweises Trossen, Deutsche Steuerzeitung –DStZ- 2006, 836, 839). Im Übrigen können etwaige negative Auswirkungen der Windkraftanlagen auf das Orts- und Landschaftsbild, auf den Wert von Wohngrundstücken und auf den Tourismus einen von § 29 GewStG abweichenden Zerlegungsmaßstab nicht begründen (BFH-Urteil vom 4. April 2007, a.a.O.).

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

38

Die Beschwerde wird zugelassen, da die Frage der Anwendbarkeit des § 31 Abs. 5 GewStG auch bei der Wahrnehmung der Geschäftsführung einer GmbH und Co KG durch Personal einer anderen Gesellschaft grundsätzliche Bedeutung hat (§§ 128 Abs. 3 i.V.m. 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).