Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2005-11-30, Aktenzeichen 3 K 237/04

Tatbestand

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Zwischen den Parteien ist die Gewährung der Kinderzulage zur Eigenheimzulage für den am 26.06.1973 geboren Sohn S für die Jahre 2002 und 2003 im Streit.

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Die Kläger sind gemeinsam Eigentümer eines Einfamilienhauses, für das unstreitig die Voraussetzungen für die Gewährung der Eigenheimzulage vorliegen. Die Kläger stellten am 25.06.2000 einen Antrag auf Gewährung von Eigenheimzulage. In diesem Antrag wurde auch die Kinderzulage für den am 26.06.1973 geborenen Sohn S sowie für den am 05.08.1980 geborenen Sohn S2 beantragt, da beide Söhne zum Zeitpunkt der Antragstellung noch zum Haushalt der Kläger gehörten und für beide ein Anspruch auf Kindergeld bestand. Das Finanzamt (FA) setzte mit Bescheid vom 14.08.2000 die Eigenheimzulage für das Jahr 2000 auf 5.500 DM fest. Die Eigenheimzulagebetrag setzte sich zusammen aus dem Fördergrundbetrag von 2.500 DM sowie der Kinderzulage für 2 Kinder von je 1.500 DM. In dem Bescheid vom 14.08.2000 wurde für die Folgejahre bis einschließlich 2007 die Festsetzung der Eigenheimzulage in gleicher Höhe ausgewiesen, und es wurde der folgende Erläuterungstext ausgedruckt: "Bitte teilen Sie dem FA unverzüglich Änderungen der Verhältnisse mit, die zu einer Minderung oder dem Wegfall der Eigenheimzulage führen, insbesondere, wenn in einem Jahr des Förderzeitraums ... - für ein Kind, für das die Kinderzulage gewährt wird, das Kindergeld/der Kinderfreibetrag wegfällt."

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In den weiteren Erläuterungen wurde mitgeteilt, dass die noch nicht fälligen Beträge für die folgenden Jahre ohne erneute Antragstellung jeweils zum 15.03. ausgezahlt werden. Am 21.02.2003 wurde die Einkommensteuererklärung für das Jahr 2001 des Klägers eingereicht, in der auf der Anlage Kinder Angaben zu dem am 26.06.1973 geborenen Sohn S erstmals nicht mehr gemacht wurden. Das FA führte daraufhin mit Bescheid vom 26.06.2003 eine Neufestsetzung der Eigenheimzulage ab dem Kalenderjahr 2001 durch. Da der Bescheid versehentlich zunächst nur an den Kläger gerichtet war, erfolgte die Bekanntgabe an die Ehefrau mit Bescheid vom 04.08.2003 nachträglich. In dem Bescheid über die Neufestsetzung der Eigenheimzulage 2001 und die Folgejahre kürzte das FA die bisher festgesetzte Eigenheimzulage um die Kinderzulage für den am 26.06.1973 geborenen Sohn und forderte die bereits ausgezahlte Kinderzulage für die Jahre 2001 bis 2003 zurück. Zwischenzeitlich ist das Jahr 2001 außer Streit, da während des Klageverfahrens nunmehr die Kinderzulage für den Sohn gewährt wurde, da nachträglich festgestellt wurde, dass in diesem Jahr die Voraussetzungen für die Gewährung von Kindergeld/Kinderfreibetrag vorlagen.

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Gegen die Neufestsetzung der Eigenheimzulage für die Jahre 2002 und 2003 richtet sich nach erfolglosem Einspruchsverfahren die Klage.

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Aus dem ursprünglichen Eigenheimzulageantrag sei für den Beklagten das Geburtsdatum des Sohnes S bekannt gewesen. Es sei daher auch bekannt gewesen, dass nach Vollendung des siebenundzwanzigsten Lebensjahres Anspruch Kindergeld bzw. einen Kinderfreibetrag und somit auch ein Anspruch auf Kinderzulage gemäß § 9 Abs. 5 Eigenheimzulagengesetz (EigZulG) nur in Ausnahmefällen bestehe. Für die Kalenderjahre 2002 ff. habe auch unter Einbeziehung des abgeleisteten Grundwehrdienstes vom 01.07.1993 bis 30.06.1994 wegen Überschreitens des maßgeblichen Alters kein Anspruch auf Kindergeld bzw. Kinderfreibetrag bestanden, da S wegen des Alters nicht mehr als Kind i.S.d. § 32 Abs. 4 EStG zu behandeln gewesen sei. Die Voraussetzungen für die Gewährung einer Kinderzulage für den Sohn S hätten deshalb bereits bei Erlass des Erstbescheides nicht vorgelegen. Der Erstbescheid über die Gewährung der Eigenheimzulage habe auch für die Folgejahre entgegen der Auffassung des Beklagten eine rechtsbegründende Wirkung und könne ausschließlich nach den Vorschriften der AO oder nach den Sondervorschriften des EigZulG neu festgesetzt werden. § 11 Abs. 1 Satz 2 EigZulG bestimme, dass die Verhältnisse bei Beginn der Nutzung der hergestellten oder angeschafften Wohnung zu eigenen Wohnzwecken für die Festsetzung der Eigenheimzulage maßgebend seien. Begründeten diese Verhältnisse bereits die eindeutige Nichtberücksichtigung eines Kindes innerhalb des Begünstigungszeitraumes, so sei selbstverständlich dieser Teil der Begünstigung von vornherein aus dem Eigenheimzulagenvergütungsbescheid auszuklammern. Der Vergütungsanspruch werde sinngemäß wie der Steueranspruch durch den Eigenheimzulagenbescheid bestimmt. Dieses könne nur im Sinn des materiellen Steuergesetzes, des EigZulG, in seiner Gesamtheit verstanden werden. Den Klägern sei mitgeteilt, dass sie eine Eigenheimzulage für den gesamten Begünstigungszeitraum i.H.v. DM 5.500 jährlich erhalten. Nur soweit sich tatsächliche Veränderungen des Sachverhaltes ergeben, sei eine Korrektur möglich. Der Sachverhalt sei bereits im Zeitpunkt der Festsetzung der Zulage bekannt gewesen, so dass eine richtige Festsetzung der Eigenheimzulage für die jeweiligen Kalenderjahre innerhalb des 8-jährigen Begünstigungszeitraumes möglich und notwendig gewesen sei. Der Bürger genieße deshalb Vertrauensschutz, denn die Eigenheimzulage führe als Steuervergütung dazu, dass der Bürger sich auf diese Förderung des hohen Eigentums einstellen könne.

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Auch § 11 EigZulG begünstige nicht die Korrektur einer von vornherein falschen Festsetzung der Eigenheimzulage. Der Beklagte habe den ursprünglichen Eigenheimzulagenbescheid auf der Rechtsgrundlage des § 11 Abs. 2 EigZulG neu festgesetzt. Die Anwendbarkeit des § 11 Abs. 2 EigZulG setze allerdings eine Änderung der Verhältnisse gegenüber dem bei der letzten Festsetzung berücksichtigten Sachverhalt voraus. Von dieser Berechtigungsvorschrift würden dagegen nicht Fehler bei der rechtlichen Beurteilung der dem FA bereits bekannten Verhältnisse erfasst. Im Klagefall allerdings hätten sich im Kalenderjahr 2002 die Voraussetzungen gegenüber der erstmaligen Festsetzung nicht geändert. Bei der erstmaligen Festsetzung nämlich sei der Finanzverwaltung bekannt gewesen, dass für das Kalenderjahr 2002 wegen Überschreitens der Altersgrenze keine Kinderzulage für den Sohn S zu gewähren sei. Dieses sei aus den Angaben zur Einkommensteuererklärung sowie auch aus den Angaben im Antrag auf Eigenheimzulage dem FA bekannt gewesen. Aus diesem Grunde könne deshalb § 11 Abs. 2 EigZulG zur Korrektur der ursprünglichen Eigenheimzulagenfestsetzung nicht herangezogen werden. Auch eine Änderung durch Neufestsetzung für das Jahr 2003 nach § 11 Abs. 5 EigZulG sei nicht möglich. Diese Vorschrift sei dahingehend auszulegen, dass die Behebung eines materiellen Fehlers nicht mehr in dem Jahr erfolgen könne, in dem der Anspruch auf Eigenheimzulage bereits entstanden sei und die Eigenheimzulage ausgezahlt worden sei.

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Die Kläger beantragen, für die Kalenderjahre 2002 und 2003 für den Sohn S Kinderzulage zur Eigenheimzulage zu gewähren.

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Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

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Er hält an seiner bisherigen Rechtsauffassung fest. Gemäß § 10 EigZulG entstehe die Eigenheimzulage für die weiteren Jahre des Förderzeitraumes erst mit Beginn des Kalenderjahres, für das sie festzusetzen sei. Sie entstehe gemäß § 11 Abs. 2 EigZulG auch nur in der Höhe, in der sie für das entsprechende Jahr des Förderzeitraums festzusetzen sei. Dieses ergebe sich aus § 11 Abs. 1 EigZulG, wonach die Eigenheimzulage grundsätzlich nur einmal festgesetzt werde, und zwar, um den Verwaltungsaufwand gering zu halten, auch für die Folgejahre der Förderung. Eine solche Regelung sei nur möglich, weil der Gesetzgeber gleichzeitig mit § 11 Abs. 2 EigZulG die Möglichkeit geschaffen habe, im Anschluss an die erstmalige Eigenheimzulagenfestsetzung für die Folgejahre eine Neufestsetzung durchzuführen. Eine Neufestsetzung der Eigenheimzulage wegen Änderung der tatsächlichen Verhältnisse sei gemäß § 11 Abs. 2 EigZulG dann durchzuführen, wenn sich die Verhältnisse geändert hätten, die bei der zuletzt festgesetzten Eigenheimzulage zugrunde gelegt worden seien. Allein entscheidend sei, dass für die Streitjahre die Voraussetzungen für die Gewährung der Kinderzulage für den Sohn S nicht mehr vorgelegen hätten. Zudem seien auch in § 12 Abs. 2 EigZulG für den Steuerpflichtigen Mitteilungspflichten verankert. Danach hätten die Kläger unverzüglich Änderungen der Verhältnisse anzeigen müssen. Für den Wegfall des Kindergeldes für den älteren Sohn im Laufe der Jahre 2000 oder 2001 habe zwar bei Bearbeitung des Eigenheimzulageantrages eine hohe Wahrscheinlichkeit bestanden, Klarheit über den zugrunde liegenden Sachverhalt sei aber erst durch Abgabe der Einkommensteuererklärung 2001 eingetreten. Diese habe der Kläger aber erst am 21.02.2003 beim FA eingereicht. Eine Neufestsetzung nach § 11 Abs. 2 EigZulG sei daher für die Streitjahre möglich gewesen.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist nicht begründet. 1. Nach § 9 Abs. 5 EigZulG beträgt die Kinderzulage jährlich für jedes Kind, für das der Anspruchsberechtigte oder sein Ehegatte im jeweiligen Kalenderjahr des Förderzeitraums einen Freibetrag für Kinder nach § 32 Abs. 6 des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder Kindergeld erhält 767 €. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist nach dem eindeutigen Wortlaut des § 9 Abs. 5 Satz 1 EigZulG Voraussetzung für die Kinderzulage, dass der Anspruchsberechtigte oder sein Ehegatte "im jeweiligen Kalenderjahr" des Förderzeitraums einen Kinderfreibetrag oder Kindergeld erhält (BFH-Beschluss vom 29.03.2005 IX B 194/04, BFH/NV 2005, 1073). Nach der Rechtsprechung des BFH steht dem die Vorschrift des § 11 Abs. 1 Satz 2 Eigenheimzulagengesetz nicht entgegen, denn § 11 Abs. 2 Satz 1 EigZulG schreibt ausdrücklich eine Neufestsetzung der Eigenheimzulage vor, wenn sich die Voraussetzungen der Gewährung von Kinderzulage im Förderzeitraum ändern (BFH-Beschluss vom 29.03.2005 IX B 194/04, a.a.O.). Der BFH hat zudem mit Beschluss vom 21.07.2004 (III B 147/03, BFH/NV 2004, 1629) entschieden, dass sich aus dem Gesetzeswortlaut des § 9 Abs. 5 EigZulG eindeutig ergebe, dass die Kinderzulage neu festzusetzen sei, wenn sich die Zahl der zu berücksichtigenden Kinder während des Förderzeitraums ändere. Wie bereits die Steuerermäßigung für Steuerpflichtige mit Kindern nach § 34 f Einkommensteuergesetz soll auch die Kinderzulage nach § 9 Abs. 5 EigZulG der durch den Unterhalt des Kindes eingeschränkten wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Anspruchsberechtigten Rechnung tragen. Beide Förderungen gingen typisierend davon aus, dass die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen entsprechend steige, sobald ein Kind nicht mehr die Voraussetzungen des einkommensteuerrechtlichen Kindesbegriffs erfüllt. Trotz der für den Erwerb des Wohnungseigentums fortbestehenden finanziellen Belastung sehe es der Gesetzgeber nicht mehr als erforderlich an, eine weitere Begünstigung nach Wegfall der Kindeigenschaft zu gewähren (BFH-Urteil vom 20.11.2003 III R 47/02, BStBl II 2004, 229). Entfalle der Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Kinderfreibetrag und damit auch der Anspruch auf eine Kinderzulage nach § 9 Abs. 5 EigZulG rückwirkend für das gesamte Kalenderjahr, weil die Einkünfte und Bezüge des Kindes den Jahresgrenzbetrag in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG überstiegen, sei die Eigenheimzulage mit Wirkung ab diesem Kalenderjahr entsprechend neu festzusetzen. Ob und wann sich eine zur Neufestsetzung der Eigenheimzulage nach § 11 Abs. 2 EigZulG führende Abweichung ergebe, richte sich nach den materiell rechtlichen Vorschriften des EigZulG. War für das betreffende Kalenderjahr zu keinem Zeitpunkt ein Kind einkommensteuerlich zu berücksichtigen und fehlen mithin auch für dieses Jahr die Voraussetzungen für eine Kinderzulage, so könne die Neufestsetzung für dieses Jahr zuungunsten des Anspruchsberechtigten nicht allein deswegen unterbleiben, weil das Fehlen der materiell-rechtlichen Voraussetzungen gesichert erst mit Ablauf dieses Kalenderjahres oder sogar erst nach dessen Ablauf festgestanden habe (BFH-Urteil vom 20.11.2003 III R 47/02, a.a.O.). Eine abweichende Auslegung des § 11 Abs. 2 EigZulG nämlich würde zudem dem Zweck der Eigenheimzulagenförderung durch eine Kinderzulage nicht gerecht. Weder aus den Korrekturvorschriften der Abgabenordnung noch aus § 11 Abs. 2 bis 5 EigZulG lasse sich entnehmen, dass allein die Festsetzung der Eigenheimzulage für den gesamten Förderzeitraum nach Maßgabe des § 11 Abs. 1 Satz 1 Eigenheimzulagengesetz einen Vertrauenstatbestand begründe, der das FA daran hindern könne, den Eigenheimzulagenbescheid aufzuheben (BFH-Beschluss vom 26.05.2004 III B 89/03, BFH/NV 2004, 1221). Dieses ergebe sich insbesondere auch daraus, dass im Zeitpunkt der Investitionsentscheidung mit einer Kinderzulage für die Dauer der Eigenheimförderung nach dem EigZulG nur für solche Kinder zu rechnen sei, die im Laufe des Förderzeitraums das entsprechende Alter nicht überschritten. Insoweit fehle es deshalb auch an einer schützenswerten Vertrauensgrundlage.

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2. Danach war das FA berechtigt, für die Jahre 2002 und 2003 die Eigenheimzulage unter Wegfall der Kinderzulage für den Sohn S neu festzusetzen.

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Die Änderungsmöglichkeit für das Jahr 2003 ergibt sich dabei bereits aus der Vorschrift des § 11 Abs. 5 EigZulG. Nach dieser Vorschrift können materielle Fehler der Festsetzung durch Neufestsetzung oder durch Aufhebung der Festsetzung beseitigt werden. Nach § 11 Abs. 5 Satz 2 EigZulG wird dabei neu festgesetzt mit Wirkung ab dem Kalenderjahr, in dem der Fehler dem FA bekannt wird, bei einer Aufhebung oder einer Neufestsetzung zuungunsten des Anspruchsberechtigten, jedoch frühestens mit Wirkung ab dem Kalenderjahr, in dem das FA aufhebt oder neu festsetzt. Ein zu beseitigender materiell- rechtlicher Fehler liegt dabei in jeder objektiv unrichtigen Festsetzung des Zulagenanspruchs. Unerheblich ist dabei, ob der Fehler auf einer unzutreffenden Anwendung rechtlicher Bestimmungen oder einer unvollständigen Ermittlung oder Kenntnis der tatsächlichen Verhältnisse beruht (BFH-Beschluss vom 26.05.2004 III B 89/03, a.a.O.). Bei einer Berichtigung zuungunsten des Anspruchsberechtigten kann dabei frühestens ab dem Kalenderjahr korrigiert werden, in dem das FA den Bescheid ändert. Da hier die Änderung des ursprünglichen Eigenheimzulagenbescheides im Jahr 2003 erfolgte, konnte das FA den materiellen Fehler hinsichtlich der Kinderzulage für den Sohn S ab dem Jahr 2003 neu festsetzen. Allein dadurch, dass zu diesem Zeitpunkt bereits die Kinderzulage ausgezahlt war, ergibt sich kein Vertrauensschutz für die Kläger. Aufgrund der eindeutigen gesetzlichen Bestimmung des § 11 Abs. 5 Satz 2 EigZulG ist für das Kalenderjahr der Neufestsetzung eine Änderung zuungunsten des Steuerpflichtigen möglich.

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3. Das FA war darüber hinaus aber auch berechtigt, sowohl für das Jahr 2002, als auch für das Jahr 2003 eine Neufestsetzung der Eigenheimzulage nach § 11 Abs. 2 EigZulG vorzunehmen. Nach der Eingangs aufgezeigten Rechtsprechung des BFH ist unabdingbare Voraussetzung für die Erlangung der Kinderzulage nach § 9 Abs. 5 EigZulG, dass der Anspruchsberechtigte oder sein Ehegatte im jeweiligen Kalenderjahr des Förderzeitraumes einen Kinderfreibetrag oder aber Kindergeld erhält. Um eine Sicherstellung des Förderzweckes zu erreichen, hat der Gesetzgeber deshalb in § 11 Abs. 1 EigZulG geregelt, dass eine Festsetzung der Eigenheimzulage für alle Jahre des Förderzeitraums zu erfolgen hat. Er hat allerdings gleichzeitig mit § 11 Abs. 2 EigZulG eine Korrekturvorschrift geschaffen, um bei veränderten Verhältnissen eine Neufestsetzung zu ermöglichen. Die Neufestsetzung findet ihre Grenzen dabei lediglich im Rahmen des Ablaufes der Festsetzungsfrist. Diese endet nach § 11 Abs. 1 Satz 4 EigZulG nicht vor Ablauf der Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer der nach § 5 EigZulG maßgebenden Jahre. Im Streitfall ist dabei die Festsetzungsfrist für eine Neufestsetzung der Eigenheimzulage nach § 11 Abs. 2 EigZulG für das Jahr 2002 nicht abgelaufen. Die Änderung und Neufestsetzung erfolgte vielmehr bereits im Jahr 2003. Da im Jahr 2002 die Voraussetzungen für einen Kinderfreibetrag/Kindergeld für den Sohn S nicht mehr vorlagen, war das FA berechtigt gewesen, eine Neufestsetzung nach § 11 Abs. 2 EigZulG durchzuführen. Aufgrund der ersten Festsetzung der Eigenheimzulage und der Kinderzulage für den Sohn S ist kein Vertrauenstatbestand für den Kläger getroffen worden. Allein, dass ein Kind bereits bei erstmaliger Gewährung der Eigenheimzulage kurz vor Erreichen der Altersgrenze für die Gewährung eines Kinderfreibetrages/Kindergeldes steht, verpflichtet das FA nicht, bereits zu diesem Zeitpunkt eine abschließende Prüfung vorzunehmen, bis zu welchem Zeitpunkt die Kinderzulage längstens zu gewähren ist. Dieses steht im Allgemeinen im Zweifelsfall erst dann hinreichend fest, wenn die entsprechenden Steuerjahre hinsichtlich der Einkommensbesteuerung abgeschlossen sind. Es ist dabei insbesondere auch zu berücksichtigen, dass den Steuerpflichtigen selbst hier entsprechende Mitwirkungs- und Mitteilungspflichten treffen. Der Antragsteller kann als erster erkennen, ob in dem jeweiligen Jahr eine Berücksichtigung als Kind i.S.d. § 32 EStG noch in Betracht kommt. Es sind zahlreiche Möglichkeiten denkbar, bei denen eine abschließende Beurteilung erst zum Ende des jeweiligen Steuerjahres oder sogar erst im Folgejahr möglich ist. Liegen in einem Jahr deshalb die Voraussetzungen für die Gewährung der Kinderzulage nicht mehr vor, so ist es zunächst Aufgabe des Steuerpflichtigen, dieses dem FA gegenüber anzuzeigen. Allein, dass das FA ggf. die tatsächlichen Verhältnisse bereits aus dem ursprünglichen Antrag hätte ermitteln können, befreit den Steuerpflichtigen nicht von dieser Mitteilungspflicht. Es erwächst insbesondere auch kein Vertrauenstatbestand für den Steuerpflichtigen, da dieser bereits bei Antragstellung hätte erkennen können, dass eine Kinderzulage nicht für den gesamten Zeitraum zu gewähren ist. Er konnte sich deshalb, aufgrund des ihm bekannten Sachverhaltes, auch nicht darauf einstellen, dass er für den gesamten Zeitraum Kinderzulage erhält.

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Aufgrund der eindeutigen Regelung des § 11 Abs. 2 EigZulG war das FA daher, da insbesondere auch Vertrauensschutzgesichtspunkte nicht entgegenstehen, berechtigt, die Kinderzulage ab dem Jahr 2002 für den Sohn S zu streichen, da er ab diesem Zeitpunkt nicht mehr als Kind i.S.d. § 32 EStG zu berücksichtigen war.

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Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 135 FGO abzuweisen.

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