Verwaltungsgericht Greifswald (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-05-09, Aktenzeichen 2 A 2246/16 HGW

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Kläger darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe von 100 v. H. der zu vollstreckenden Kosten abwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in entsprechender Höhe leistet.

Tatbestand

1

Die Hansestadt Stralsund betreibt den Zentralfriedhof als öffentliche Einrichtung (§ 2 Nr. 1 Satz 1 der Zentralfriedhofssatzung der Hansestadt Stralsund vom 09. Dezember 2010 [künftig: Zentralfriedhofssatzung]). Die Friedhofsverwaltung mit den Aufgaben des Friedhofsträgers obliegt dem Eigenbetrieb Städtischer Zentralfriedhof der Hansestadt Stralsund (§ 2 Nr. 1 Satz 2 der Zentralfriedhofssatzung), den die Hansestadt Stralsund mit Satzung vom 29. Januar 1993 gegründet hat. Gegenstand des Eigenbetriebes ist nach § 1 Satz 1 der Betriebssatzung vom 25. Januar 2001 [künftig: Betriebssatzung] das Bestattungswesen und die Unterhaltung der dem Eigenbetrieb zur Bewirtschaftung überlassenen Grundstücke sowie Friedhofsanlagen.

2

Für die Benutzung des Städtischen Zentralfriedhofes der Hansestadt Stralsund, seiner Einrichtungen und Leistungen der Hansestadt Stralsund auf dem Friedhof sowie für die damit zusammenhängenden Amtshandlungen werden Gebühren nach Maßgabe der Gebührensatzung für den Eigenbetrieb Städtischer Zentralfriedhof der Hansestadt Stralsund - Zentralfriedhofsgebührensatzung – vom 20. Januar 2005 erhoben. Es sind dies im Einzelnen die Gebühren für die Trauerfeier, für die Leichenhalle, für Bestattungen, für Ausbettungen und Umbettungen, für die Überlassung von Grabstätten für die Dauer einer Ruhezeit, Verwaltungsgebühren und Gebühren für Genehmigungen (§ 8 der Zentralfriedhofsgebührensatzung).

3

Für die Gebühren nach § 8 Abs. 5 (Überlassung von Grabstätten für die Dauer einer Ruhezeit) werden folgende Leistungen erbracht (§ 7 Abs. 5 der Zentralfriedhofsgebührensatzung):

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- Bereitstellung der Grabanlagen/Grabstätten zur Nutzung
- Bereitstellung der Friedhofsanlagen zur Nutzung (Wege und Einrichtungen einschließlich Schöpfbrunnen und Abfallentsorgung).

5

Die Gebührenpflicht entsteht regelmäßig mit Antragstellung (§ 3 Abs. 1 Satz 1 der Zentralfriedhofsgebührensatzung) und wird damit auch in den Fällen des § 8 Abs. 5 vorab in einem Betrag entweder für die Ruhezeit entrichtet, die regelmäßig 20 Jahre beträgt, oder für die Dauer einer Verlängerung (vgl. § 8 Abs. 5 der Zentralfriedhofsgebührensatzung).

6

In den für den Eigenbetrieb erstellten Jahresabschlüssen wurden bislang insofern keine passiven Rechnungsabgrenzungsposten gebildet. Eine - zahlenmäßig nahezu unbedeutende - Ausnahme stellen passive Rechnungsabgrenzungsposten dar, die für solche, das jeweilige Grabfeld konkret betreffende noch zu erbringende Leistungen der gewerblichen Grabunterhaltung (Pflege und Bepflanzung) gebildet wurden. Die hoheitlichen Gebühren nach § 8 Abs. 5 der Zentralfriedhofsgebührensatzung gehen damit im jeweiligen Erhebungsjahr in voller Höhe als Ertrag in die Gewinn- und Verlustrechnung ein.

7

Jedenfalls seit Oktober 2013 kommunizieren die Beteiligten darüber, ob diese Vorgehensweise beibehalten werden könne und, wenn dies nicht der Fall sein sollte, wie darauf zu reagieren sei, dass bei einer nachträglichen Bildung von Rechnungsabgrenzungsposten in dem betreffenden Jahresabschluss ein Bilanzverlust eintreten würde, den der Kläger mit ca. 5.000.000,00 bis 6.000.000,00 Euro beziffert.

8

Der Beklagte traf unter dem 28. November 2016 gegenüber dem Kläger folgende Anordnung, nachdem er ihn zuvor zu dieser Absicht angehört hatte:

9

„Die Hansestadt Stralsund, vertreten durch den Oberbürgermeister, Herrn Dr. A. B., hat den Jahresabschluss des Eigenbetriebes Städtischer Zentralfriedhof zum 31. Dezember 2016 bis spätestens zum Ablauf des 30. April 2017 unter der Maßgabe aufzustellen, dass vor dem Abschlussstichtag erhobene Grabnutzungsgebühren, denen über den Abschlussstichtag hinaus ein Grabnutzungsrecht gegenübersteht, passivisch über die Restlaufzeit des Grabnutzungsrechts abgegrenzt werden.“

10

Diesen Bescheid änderte der Beklagte in der mündlichen Verhandlung vom 9. Mai 2017 dahingehend, dass der Jahresabschluss des Eigenbetriebes Städtischer Zentralfriedhof zum 31. Dezember 2017 bis spätestens zum Ablauf des 30. April 2018 unter der Maßgabe aufzustellen sei, dass vor dem Abschlussstichtag erhobene Grabnutzungsgebühren, denen über den Abschlussstichtag hinaus ein Grabnutzungsrecht gegenübersteht, passivisch über die Restlaufzeit des Grabnutzungsrechts abgegrenzt werden.

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Der Kläger hat am 12. Dezember 2016 Klage erhoben. Zur Begründung trägt er vor, die Jahresabschlüsse des Eigenbetriebes seien von 1994 bis zum Jahresabschluss zum 31. Dezember 2005 von dem jeweils beauftragten Wirtschaftsprüfer mit dem uneingeschränkten Bestätigungsvermerk versehen worden, obwohl die hier im Streit stehenden Rechnungsabgrenzungsposten für die einzelnen Grabnutzungsrechte nicht gebildet worden seien. Auch der Landesrechnungshof habe seine Berichte bis dahin nicht mit diesbezüglichen Anmerkungen versehen.

12

Mit dem Prüfvermerk zum Jahresabschluss 2006/2007 sei dies für die noch zu erbringenden konkreten Leistungen der gewerblichen Grabunterhaltung (Pflege und Bepflanzung) und erstmals im Rahmen des Jahresabschlusses für 2011 für hoheitlich geprägte Gebührenanteile beanstandet worden. Diesen Hinweis nehme der Beklagte seither zum Anlass, einschränkungslos die Einhaltung angeblicher rechtlicher Pflichten zu fordern, ohne sich ernsthaft mit seinen rechtlichen Einwendungen und den praktischen Problemen speziell beim Betrieb kommunaler Friedhöfe in bilanzieller Hinsicht auseinanderzusetzen und so seiner gesetzlichen Beratungspflicht als Kommunalaufsicht nachzukommen.

13

Die angefochtene Anordnung sei rechtswidrig, weil die Voraussetzungen des § 82 Abs. 1 KV M-V nicht vorlägen. Weder habe die Gemeinde eine ihr gesetzlich obliegende Pflicht offenkundig nicht erfüllt noch habe der Beklagte sein Ermessen rechtmäßig ausgeübt. Eine Abwägung der Rechtsgüter und der Erforderlichkeit der Maßnahme sei unterblieben. Insbesondere fehle es an der Angemessenheit der Maßnahme. Der Beklagte gehe selbst von einer nicht vollständigen Kompatibilität des Handelsrechts mit dem Eigenbetriebsrecht aus. Anstatt ihn jedoch zu beraten und im Wege der Auslegung der bestehenden Gesetzeslage für die offenkundigen Probleme bei der Bilanzierung der Grabnutzungsrechte eine kommunalfreundliche Lösung anzubieten, beharre der Beklagte dogmatisch auf dem uneingeschränkten Vorrang und der lückenlosen Anwendung des Handelsrechts. Nach seinen Erkenntnissen, die durch den beauftragten Steuerberater, die Betriebsleitung des Eigenbetriebes und die Abteilung Beteiligungsmanagement gewonnen worden seien, würde eine Umsetzung der Anordnung nicht nur den Aufwand einer wie auch immer gearteten Nachbewertung bereits bestehender Grabnutzungsrechte nach sich ziehen, sondern durch die Bildung von Rechnungsabgrenzungsposten in der Gewinn- und Verlustrechnung zum Beispiel im Jahr 2015 zu einem einmaligen Jahresverlust des Eigenbetriebes Zentralfriedhof in Höhe von 5 Millionen Euro und in den Folgejahren zu ca. 500.000 Euro Jahresverlust führen. Dieser müsste mit Haushaltsmitteln der Stadt ausgeglichen werden, was angesichts der bestehenden Verpflichtungen aus dem Haushaltssicherungskonzept nicht möglich sei. Demgegenüber sei die Fortführung der bisherigen Verfahrensweise einer vollständig ertragswirksamen Vereinnahmung der Grabnutzungsgebühren im Jahr der Erhebung für den Betrieb des Zentralfriedhofs kostenneutral und damit die Bilanz des Eigenbetriebes ausgeglichen.

14

Es treffe nicht zu, dass durch die Fortführung dieser Bilanzierungsmethode finanzielle Risiken nicht ausreichend abgebildet und die Erfüllung vertraglicher Verpflichtungen aus bestehenden Grabnutzungsrechten auf Dauer nicht gewährleistet seien.

15

Der Kläger beantragt,

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die kommunalaufsichtsrechtliche Anordnung des Beklagten vom 28. November 2016 in der Fassung der Änderung vom 9. Mai 2017 aufzuheben.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

19

Er meint, die angefochtene Anordnung sei rechtmäßig. Die beharrliche Weigerung, den Jahresabschluss des Eigenbetriebes so aufzustellen, dass vor dem Abschlussstichtag erhobene Grabnutzungsgebühren, denen über den Abschlussstichtag hinaus ein Grabnutzungsrecht gegenüberstehe, passivisch über die Restlaufzeit des Grabnutzungsrechtes abgegrenzt würden, stelle eine Verletzung der gesetzlich obliegenden Pflichten dar.

20

Anders als dies der Kläger behauptete, erweise sich die Anordnung auch in Ausübung des behördlichen Ermessens als verhältnismäßig. Zunächst sei die Anordnung geeignet, den bestehenden Rechtsverstoß zu beseitigen. Sie sei auch erforderlich, da mildere Mittel zur Beseitigung der in dem geschilderten Bilanzierungsrechtsverstoß liegenden Pflichtverletzung nicht ersichtlich seien. Schließlich erweise sich die Anordnung unter Abwägung aller Gesamtumstände auch als angemessen. Angesichts der auch von dem Kläger genannten Beträge sei es offensichtlich, dass der Jahresabschluss kein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Eigenbetriebes darstelle.

21

Wie die möglicherweise infolge der Nachholung der passivischen Rechnungsabgrenzung auftretenden Verluste kompensiert werden könnten, sei eine Frage, die zunächst die Hansestadt im Rahmen der Selbstverwaltung zu beantworten habe. Dies könne gern unter seiner Mitwirkung – der des Beklagten - geschehen. Sie habe aber keine Bedeutung für das Bestehen der Verpflichtung zur Bildung des Rechnungsabgrenzungspostens einerseits und die Rechtmäßigkeit der streitgegenständlichen Anordnung andererseits.

22

Wegen des weiteren Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Akte dieses Verfahrens und den Verwaltungsvorgang des Klägers (ein Hefter) sowie den Verwaltungsvorgang des Beklagten (ein Ordner) Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

23

Die zulässige Klage ist nicht begründet.

24

Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger daher nicht in seinen Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 Verwaltungsgerichtsordnung [VwGO]). Die Anordnung, „den Jahresabschluss des Eigenbetriebes Städtischer Zentralfriedhof zum 31. Dezember 2017 bis spätestens zum Ablauf des 30. April 2018 unter der Maßgabe aufzustellen, dass vor dem Abschlussstichtag erhobene Grabnutzungsgebühren, denen über den Abschlussstichtag hinaus ein Grabnutzungsrecht gegenübersteht, passivisch über die Restlaufzeit des Grabnutzungsrechts abgegrenzt werden“, findet ihre Rechtsgrundlage in § 82 Abs. 1 Kommunalverfassung Mecklenburg-Vorpommern [KV M-V]. Danach kann die Rechtsaufsichtsbehörde anordnen, dass die Gemeinde innerhalb einer angemessenen Frist das Erforderliche veranlasst und durchführt, wenn die Gemeinde die ihr gesetzlich obliegenden Pflichten nicht erfüllt.

1.

25

Der Kläger erfüllt zwar die Pflicht, für den Eigenbetrieb „Städtischer Zentralfriedhof der Hansestadt Stralsund“ eine eigene Bilanz aufzustellen. Für Eigenbetriebe der Gemeinden ist eine Sonderrechnung zu führen (§ 64 Abs. 1 Satz 1 KV M-V und § 1 Abs. 2 der Eigenbetriebsverordnung [EigVO M-V]), die den Jahresabschluss umfasst (§ 13 Abs. 1 Nr. 3 EigVO M-V).

26

Er verletzt aber dadurch, dass er in der Bilanz dieses Eigenbetriebes für vereinnahmte Gebühren nach § 8 Abs. 5 der Zentralfriedhofsgebührensatzung (Gebühren für die Überlassung von Grabstätten für die Dauer einer Ruhezeit) keine passiven Rechnungsabgrenzungsposten bildet, eine ihm gesetzlich obliegende Pflicht.

27

Der Eigenbetrieb hat für den Schluss eines jeden Wirtschaftsjahres einen Jahresabschluss aufzustellen, der aus der Bilanz, der Gewinn- und Verlustrechnung, der Finanzrechnung, den Bereichsrechnungen und dem Anhang besteht (§ 20 Abs. 1 und 2 EigVO M-V). Die Rechnung hat der Eigenbetrieb nach den Regeln der kaufmännischen doppelten Buchführung zu führen, wobei die Besonderheiten der kommunalen Doppik zu berücksichtigen sind (§ 18 Abs. 1 Satz 1 EigVO M-V) und die §§ 25, 26 Abs. 1, 2, 4 bis 8, 9 Satz 1 und 2, Abs. 10, 11 Satz 3 und Abs. 12 sowie §§ 28 und 29 der Gemeindehaushaltsverordnung-Doppik sinngemäß gelten (§ 18 Abs. 1 Satz 2 EigVO M-V).

28

Nach den Regeln der kaufmännischen doppelten Buchführung wären für die für die gesamte Grabnutzungsdauer vorab eingenommenen Grabnutzungsgebühren passive Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden, was der Kläger auch nicht in Abrede stellt. Die zu berücksichtigen den Besonderheiten der kommunalen Doppik führen – anders als dies der Kläger vertritt – zu keinem anderen Ergebnis.

29

Nach § 250 Abs. 2 Handelsgesetzbuch [HGB] sind auf der Passivseite als Rechnungsabgrenzungsposten Einnahmen vor dem Abschlussstichtag auszuweisen, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag sind. Das ist bei den vorab in voller Höhe zu entrichtenden Gebühren nach § 8 Abs. 5 der Zentralfriedhofsgebührensatzung (Gebühren für die Überlassung von Grabstätten für die Dauer einer Ruhezeit) der Fall, denn ihnen steht als (wesentliche) Gegenleistung das Recht auf Nutzung des Grabes in der vorab bestimmten Zeit, die teilweise (sogar überwiegend) nach dem Abschlussstichtag liegt, gegenüber.

30

Das folgt zum einen aus der Bestimmung des Nutzungsrechtes an Grabstätten in § 15 der Zentralfriedhofssatzung. Danach können an Wahl- und an Reihengrabstätten Nutzungsrechte von einer natürlichen Person gegen Zahlung der festgesetzten Gebühr erworben und ausgeübt werden (§ 15 Abs. 1 Satz 1). Diese Regelung macht mit der Verknüpfung („gegen“) hinreichend deutlich, dass die festgesetzte Gebühr für die Gewährung des Nutzungsrechtes an Wahl- und an Reihengrabstätten erhoben wird. Zum anderen bestimmt § 7 der Zentralfriedhofsgebührensatzung die in den Gebühren enthaltenen Leistungen. Dies sind bei den Gebühren nach § 8 Abs. 5 der Zentralfriedhofsgebührensatzung die Bereitstellung der Grabanlagen/Grabstätten zur Nutzung und die Bereitstellung der Friedhofsanlagen zur Nutzung (Wege und Einrichtungen einschließlich Schöpfbrunnen und Abfallentsorgung). Die Gegenleistung besteht also aus einem Sondernutzungsrecht an der Grabanlage bzw. Grabstätte und einem Mitnutzungsrecht an den allgemeinen Friedhofsanlagen (Wege und Einrichtungen einschließlich Schöpfbrunnen und Abfallentsorgung) und erstreckt sich auf die gesamte Laufzeit des Nutzungsrechts. Insoweit ist dem Begriff „Neukauf“ in § 8 Abs. 5 der Zentralfriedhofsgebührensatzung nicht eine Bedeutung beizumessen, wie sie sich aus §§ 433 ff. Bürgerliches Gesetzbuch [BGB] ergibt.

31

An Wahlgrabstätten erfolgt ein erstmaliger Erwerb des Nutzungsrechtes für die Dauer von mindestens 20 Jahren (§ 15 Abs. 2 Satz 1 der Zentralfriedhofssatzung). Es kann verlängert werden (§ 15 Abs. 2 Satz 2 der Zentralfriedhofssatzung). Das Nutzungsrecht an Wahlgrabstätten erlischt mit Zeitablauf, durch Verzicht oder Entwidmung (§ 15 Abs. 3 Satz 1 der Zentralfriedhofssatzung). Da damit das Nutzungsrecht für mehrere Jahre eingeräumt wird und die festgesetzte Gebühr dafür als Gegenleistung erhoben wird, ist in der Gebühr in diesem Verhältnis ein „Ertrag für eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag“ im Sinne von § 250 Abs. 2 HGB enthalten.

32

Diese Vorschrift findet auf Eigenbetriebe sinngemäße Anwendung, denn es finden die allgemeinen Vorschriften, die Ansatzvorschriften, die Vorschriften über die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung, die Bewertungsvorschriften und die Vorschriften über den Anhang für den Jahresabschluss der großen Kapitalgesellschaften des Dritten Buchs des Handelsgesetzbuchs sinngemäß Anwendung, soweit sich aus dieser Verordnung nichts anderes ergibt (§ 20 Abs. 3 EigVO M-V), was für Rechnungsabgrenzungsposten nicht der Fall ist. Auch aus den „Besonderheiten der kommunalen Doppik“, die nach § 18 Abs. 1 Satz 1 EigVO M-V zu berücksichtigen sind, ergibt sich nicht, dass keine Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden seien, denn auch hier ist eine periodengerechte Abbildung der Aufwands- und Ertragslage beabsichtigt. Dies wird für die Haushalte der Kommunen in der Regelung des § 36 Abs. 2 GemHVO-Doppik deutlich.

33

Die von dem Kläger beschriebenen Probleme resultieren auch in der Sache nicht aus Besonderheiten der kommunalen Doppik, sondern (allein) daraus, dass in der Vergangenheit, beginnend mit der Eröffnungsbilanz des Eigenbetriebes im Jahre 1993 keine Rechnungsabgrenzungsposten gebildet wurden und dennoch die auf den Zentralfriedhof der Hansestadt Stralsund entfallenden Aufwendungen in etwa den Einnahmen im jeweiligen Haushaltsjahr entsprachen, so dass dem nunmehr bestehenden Abgrenzungsbedarf keine Rücklagen in entsprechender Höhe gegenüberstehen.

34

Da der Eigenbetrieb im Jahr 1993 für den Betrieb eines bereits seit längerer Zeit bestehenden Friedhofes errichtet wurde, hätten für die zu diesem Zeitpunkt bestehenden Grabnutzungen Rechnungsabgrenzungsposten gebildet werden müssen. Dies hätte zur Folge gehabt, dass der Träger des Eigenbetriebes, also die Hansestadt Stralsund diesen mit einem ausreichenden Eigenkapital hätte ausstatten müssen (soweit man außer Acht lässt, dass auch die Nutzung eventuell bestehender Spielräume bei der Bewertung des eingebrachten Anlagevermögens unter Umständen zu einer ausgeglichenen Eröffnungsbilanz hätte führen können).

35

Es fand während der nachfolgenden Wirtschaftsjahre gleichsam ein Umlageprinzip statt, bei dem die jeweilige Gebühr nicht den prognostizierten Aufwendungen für die Dauer der Grabnutzung zur Verfügung stand, sondern den Einnahmen die Aufwendungen auch für die Pflege der in der Vergangenheit angelegten Gräber gegenüberstanden.

36

Werden nunmehr passive Rechnungsabgrenzungsposten gebildet, das Gebührenaufkommen nach § 8 Abs. 5 der Zentralfriedhofsgebührensatzung also im Ertrag gleichsam anteilig auf die Grabnutzungsdauer verteilt, stehen den Aufwendungen (in gleicher Höhe) zunächst Erträge nur noch in dem Verhältnis gegenüber, in dem das Haushaltsjahr zur Grabnutzungsdauer steht. In den Folgejahren addieren sich die Anteile. Erst nach Ablauf einer Dauer, die der Grabnutzungsdauer entspricht, kommt es wieder zu einem Ausgleich. In dem Jahr der erstmaligen Bildung der Rechnungsabgrenzungsposten kumulieren sich diese Verluste für die Vergangenheit. Darauf weist der Kläger zutreffend hin.

2.

37

Gleichwohl weist die angefochtene Anordnung keine Ermessensfehler auf.

38

Soweit die Verwaltungsbehörde – wie hier der Beklagte nach § 82 Abs. 1 KV M-V - ermächtigt ist, nach ihrem Ermessen zu handeln, prüft das Gericht (auch), ob der Verwaltungsakt oder die Ablehnung oder Unterlassung des Verwaltungsakts rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist (§ 114 Satz 1 VwGO). Die Verwaltungsbehörde kann ihre Ermessenserwägungen hinsichtlich des Verwaltungsaktes auch noch im verwaltungsgerichtlichen Verfahren ergänzen (§ 114 Satz 2 VwGO).

39

Der Beklagte hat von dem ihm eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung entsprechenden Weise ersichtlich Gebrauch gemacht und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens nicht überschritten.

40

Aus dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit folgt, dass die Selbstverwaltungsfreiheit der Gemeinde nur insoweit eingeschränkt werden darf, als es im Interesse des Gemeinwohls unabdingbar ist. Der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz verlangt daher die Verfolgung eines legitimen Zwecks sowie die Einhaltung der Geeignetheit, Erforderlichkeit und Angemessenheit der angefochtenen Maßnahme unter Berücksichtigung des mit ihr verfolgten Zweckes.

41

Die angefochtene Anordnung verfolgt den legitimen Zweck, den Kläger zur Einhaltung seiner gesetzlichen Pflicht anzuhalten, Rechnungsabgrenzungsposten für die vereinnahmten Gebühren nach § 8 Abs. 5 der Zentralfriedhofsgebührensatzung (Gebühren für die Überlassung von Grabstätten für die Dauer einer Ruhezeit) zu bilden. Da es zu diesem Verhalten keine rechtmäßige Alternative gibt und der Kläger im Vorfeld mehrfach zu erkennen gab, dieser Pflicht nicht nachkommen zu wollen, ist eine weniger einschneidende Maßnahme, die ebenfalls Erfolg verspricht, nicht erkennbar.

42

Für das Wirtschaftsjahr 2017 besteht, nachdem der Fehler nunmehr erkannt wurde, kein Ermessen hinsichtlich der Passivierung. Daran ändert der Umstand, auf den der Kläger mit der Klagebegründung hinweist, dass die Jahresabschlüsse des Eigenbetriebes in der Vergangenheit ohne Beanstandungen der Wirtschaftsprüfer und des Landesrechnungshofes geblieben seien, nichts.

43

Der Beklagte hat „das gegebenenfalls bestehende Wahlrecht, die wegen der bisherigen Verfahrensweise einer vollständig ertragswirksamen Vereinnahmung der Grabnutzungsgebühren gebotene Korrektur der Rechnungslegung in laufender Rechnung oder durch rückwirkende Änderung von Jahresabschlüssen vorzunehmen“ ausdrücklich nicht an sich gezogen, also nicht darüber befunden, ob die Jahresabschlüsse für die vergangenen Wirtschaftsjahre berichtigt werden. Er hat damit insofern nicht in das Ermessen des Klägers eingegriffen und der sich aus der kommunalen Selbstverwaltung ergebenden Entscheidungsfreiheit der Gemeinde Rechnung getragen.

44

Soweit der Kläger den Betrag der von dem Beklagten für erforderlich gehaltenen Rechnungsabgrenzung auf ca. 5 Millionen Euro (und in den Folgejahren ca. 500.000 Euro) beziffert, kann die Höhe dieses Betrages schon deshalb nicht zur Unangemessenheit der Anordnung führen, weil dieser Betrag stets der Höhe des zu korrigierenden Fehlers entspricht. Gerade erhebliche Fehler im Ansatz verdienen Beachtung.

45

Kein denkbares Verhalten wäre es, den Kläger dahingehend zu beraten, dass „im Wege der Auslegung der bestehenden Gesetzeslage für die offenkundigen Probleme bei der Bilanzierung der Grabnutzungsrechte eine kommunalfreundliche Lösung angeboten“ werde, wie dies der Kläger wünscht. Damit könnte nur gemeint sein, trotz nunmehr erkannter Rechtswidrigkeit der Bilanzierung „ein Auge zuzudrücken“. Dies würde dem Grundsatz der Bilanzwahrheit, dem auch der Kläger verpflichtet ist, nicht gerecht.

3.

46

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.

47

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO i. V. m. § 708 Nr. 11 und § 711 Zivilprozessordnung [ZPO].

48

Gründe für die Zulassung der Berufung liegen nicht vor (§ 124 VwGO).