Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2012-07-19, Aktenzeichen 6 K 152/12

Tatbestand

1

Die Beteiligten streiten um die Frage, ob eine unbefugte Mitwirkung bei der Abgabe einer Steuererklärung zu einer Zurückweisung nach § 80 Abs. 5 der Abgabenordnung (AO) führen kann und ob die Klägerin in Deutschland zur geschäftsmäßigen Hilfe in Steuersachen befugt ist.

2

Die Klägerin wurde … 2005 als Kapitalgesellschaft britischen Rechts (Private Limited Company -Limited-) mit Sitz in Großbritannien gegründet. Sie unterhält Niederlassungen in …/Niederlande sowie in …/Belgien. Gesellschafter und Geschäftsführer ("director") sind mit Anteilen von jeweils … GBP die in …/Bundesrepublik Deutschland ansässige X und der in …/Belgien ansässige Y. Y wurde bis zum … 2002 im Berufsregister der Steuerberaterkammer … als Steuerberater geführt. Seine Bestellung wurde im Jahr 2000 wegen Vermögensverfalls widerrufen; die dagegen eingelegten Rechtsmittel blieben erfolglos. Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist die Wirtschaftsberatung, Steuerberatung und das Rechnungswesen. Über eine Anerkennung als Steuerberatungsgesellschaft gemäß §§ 32 Abs. 3, 49 ff. Steuerberatungsgesetz (StBerG) verfügt die Klägerin nicht.

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Die Klägerin hat für Postsendungen in Deutschland die Z Ltd. mit Sitz in …/Bundesrepublik Deutschland als Zustellungsbeauftragte benannt. Ausweislich mehrerer dem Gericht vorliegender Postzustellungsurkunden ist Y unter der Adresse dieser Ltd. … geschäftlich tätig.

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Die Klägerin berät mehrere im Inland ansässige Mandanten in steuerlicher Hinsicht und tritt für diese in steuerlichen Verwaltungsverfahren auf. Am 22. Februar 2012 gab C beim Finanzamt … eine Umsatzsteuererklärung 2010 ab und erklärte dabei, die Klägerin habe bei der Anfertigung der Steuererklärung mitgewirkt. Das Finanzamt … leitete diese Erklärung an den Beklagten weiter.

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Mit Schreiben vom 12. März 2012 wies der Beklagte die Klägerin unter Hinweis auf § 80 Abs. 5 AO für das Umsatzsteuer-Festsetzungsverfahren des Kalenderjahres 2010 als Bevollmächtigte der C zurück, da sie nicht befugt sei, geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen zu leisten.

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Hiergegen wendet sich die Klägerin mit ihrer am 13. April 2012 erhobenen Klage, die dem Beklagten am 29. Mai 2012 zugestellt wurde. Mit einem am 14. Juni 2012 bei Gericht eingegangenen Schriftsatz stimmte der Beklagte der Klage zu, soweit es sich dabei um eine Sprungklage handelt.

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Zur Begründung ihrer Klage macht die Klägerin geltend, § 80 Abs. 5 AO regele das Handeln von Bevollmächtigten und Beiständen. Sie, die Klägerin, sei jedoch nicht als Vertreterin der C aufgetreten. Der Steuerpflichtige habe die Steuererklärung selbst unterschrieben. Die auftragsgemäße Erstellung der Umsatzsteuererklärung sei keine Vertretungshandlung, sondern eine Dienstleistung im Verhältnis zu C, nämlich eine Hilfeleistung in Steuersachen. Das Übersenden der Steuererklärung sei eine Postdienstleistung, die ebenfalls nicht unter § 80 Abs. 5 AO falle. Die Klägerin habe bei Erstellung der streitbefangenen Steuererklärung nicht als Bevollmächtigte, sondern als Erfüllungsgehilfin der C gehandelt. Weil keine Vertretung vorliege, sei die Zurückweisung nichtig. Da die Zurückweisung - insbesondere im Verhältnis zur Mandantin - einen Rechtsschein erzeuge, habe die Klägerin ein berechtigtes Interesse an der Feststellung der Nichtigkeit dieses Verwaltungsakts.

8

Der Beklagte habe nicht das Recht, gegen die Klägerin vorzugehen. Dieses Recht stehe nur der Steuerberaterkammer zu, die jedoch gegenüber der Klägerin nichts unternehme. Der Sachbearbeiter des Beklagten, der die Klägerin in den letzten Jahren immer wieder zurückgewiesen habe (Herr …), müsse aufgrund seines immer gleichen fehlerhaften Handelns als geisteskrank angesehen werden.

9

Das Niedersächsische Finanzgericht habe mit Urteil vom 17. Januar 2012 (Az. 6 K 287/10) eine Zurückweisung der Klägerin bestätigt, aber zur Begründung darauf hingewiesen, dass diese erst ab dem 1. Oktober 2011 über eine Berufshaftpflichtversicherung verfüge. Der hier angefochtene Verwaltungsakt liege lange nach dem 1. Oktober 2011.

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Die Klägerin macht weiter geltend, das Gericht sei verpflichtet, das Verfahren dem Europäischen Gerichtshof (EuGH) zur Vorabentscheidung vorzulegen. Wegen der Einzelheiten des Vorlagebegehrens der Klägerin wird auf Seite 7 der Klageschrift (Bl. 14 der Gerichtsakte) verwiesen.

11

Am 6. Oktober 2011 schloss die Klägerin mit Rückwirkung ab 1. Oktober 2011 eine Vermögensschaden-Haftpflichtversicherung für die gesetzliche Haftpflicht aus der Hilfeleistung in Steuersachen gem. § 3a StBerG (vom Ausland aus) ab. Wegen der Einzelheiten wird auf die zu den Gerichtsakten der Verfahren 6 K 287/10 (Bl. 35 f. dieser Gerichtsakte) und 6 K 289/11 (Bl. 65 f. dieser Gerichtsakte) gereichten Kopien der Versicherungspolice verwiesen.

12

Die Klägerin macht geltend, sie habe zuletzt im Oktober 2011 eine Meldung an die Steuerberaterkammer Düsseldorf unter Hinweis auf die o.g. Versicherung abgegeben und verweist auf die entsprechende Kopie, die sie in einem früheren Klageverfahren (Gerichtsakte 6 K 289/11 Bl. 86 ff.) vorgelegt hat. Wegen der Einzelheiten wird auf Blatt 8 ihres Schriftsatzes vom 19. Juni 2012 (Bl. 31 der Gerichtsakte) verwiesen.

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Die Klägerin beantragt sinngemäß,

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1. den Bescheid des Beklagten vom 12. März 2012 über ihre Zurückweisung als Bevollmächtigte der C unter Feststellung der Nichtigkeit dieses Verwaltungsaktes aufzuheben;

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2. festzustellen, dass die Klägerin befugt ist, ihre Dienstleistungen, die sie am Ort ihrer Niederlassung in … (Niederlande) nach dortigem Recht erbringen darf, von dort aus gegenüber jedem Wirtschaftsteilnehmer in der EU, also auch jedem in der Bundesrepublik Deutschland Ansässigen, zu erbringen und dass dieses Recht durch eine nationale Norm eines Mitgliedsstaates nicht beschränkt werden darf;

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3. das Verfahren dem Europäischen Gerichtshof (EuGH) zur Vorabentscheidung vorzulegen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Er ist der Ansicht, die Klage sei unbegründet. Das Ausfüllen eines Vordrucks der Steuererklärungen sei eine Hilfeleistung in Steuersachen, die unter § 80 AO falle. Der Beklagte habe die Klägerin zu Recht nach § 80 Abs. 5 AO zurückgewiesen.

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Die Klägerin sei nicht befugt, vorübergehend und gelegentlich geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen zu leisten, da sie eine den Anforderungen des § 3a Abs. 2 StBerG entsprechende Meldung an die zuständige Steuerberaterkammer Düsseldorf nicht erstattet habe. Der Beklagte verweist hierzu auf eine Auskunft der Steuerberaterkammer Düsseldorf vom 27. April 2012 (Bl. 21 ff. der Gerichtsakte). Darin teilt die Steuerberaterkammer Düsseldorf mit, die Klägerin sei nicht als Steuerberatungsgesellschaft im Berufsregister der Steuerberaterkammer Düsseldorf eingetragen. Die Klägerin sei auch nicht mit einer Befugnis gem. § 3a Abs. 2 StBerG zur vorübergehenden und gelegentlichen geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen auf dem Gebiet der Bundesrepublik Deutschland eingetragen. Ein vollständiger, nachvollziehbarer Antrag gem. § 3a StBerG sei bei der Steuerberaterkammer Düsseldorf nicht eingegangen.

21

Eine entsprechende Mitteilung hatte die Steuerberaterkammer Düsseldorf dem erkennenden Senat mit Schreiben vom 25. Oktober 2011 in einem anderen Verfahren übersandt, das ebenfalls eine Hilfeleistung der Klägerin in Steuersachen betrifft. Darin machte die Steuerberaterkammer Düsseldorf auch geltend, die Klägerin habe eine tatsächliche Niederlassung und eine tatsächliche befugte mehrjährige Tätigkeit in den Niederlanden nicht nachgewiesen. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Schriftsatz der Steuerberaterkammer Düsseldorf vom 25. Oktober 2011 nebst Anlagen (Bl. 85 ff. der Gerichtsakte 6 K 287/10) verwiesen.

Entscheidungsgründe

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Die Klage hat keinen Erfolg. Soweit die Klage zulässig ist, ist sie unbegründet.

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I. Der erkennende Senat konnte nach § 91 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) auch ohne die Beteiligten verhandeln und entscheiden, da die Beteiligten mit einer Frist von 2 Wochen zur mündlichen Verhandlung geladen und auf § 91 Abs. 2 FGO hingewiesen wurden. Die Zustellungsbevollmächtigte der Klägerin wurde mit Postzustellungsurkunde vom 3. Juli 2012 (Gerichtsakte 6 K 148/12 Bl. 24) und der Beklagte mit Empfangsbekenntnis vom 29. Juni 2012 (Bl. 40 der Gerichtsake) zur mündlichen Verhandlung geladen.

24

Im Übrigen haben die Beteiligten ihr Ausbleiben in der mündlichen Verhandlung angekündigt und um eine Sachentscheidung des Senats gebeten.

25

II. Die Klage ist unzulässig, soweit die Klägerin mit ihrem Antrag zu 2. Feststellungen über zukünftige Verwaltungshandlungen begehrt, für die der Beklagte nicht zuständig ist und soweit die Klägerin Feststellungen über den zulässigen Inhalt von Gesetzen oder sonstigen Rechtsnormen begehrt.

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1. Eine Feststellungsklage kann auch im finanzgerichtlichen Verfahren erhoben werden (§ 41 Finanzgerichtsordnung - FGO). Mit ihr kann die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses oder der Nichtigkeit eines Verwaltungsaktes begehrt werden, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung hat. Diese Klage ist allerdings unzulässig, soweit der Kläger die begehrten Feststellungen im Rahmen einer Anfechtungs- oder Leistungsklage verfolgen kann (§ 41 Abs. 2 FGO).

27

Unter "Rechtsverhältnis" ist eine bestimmte, konkrete, durch den vorgetragenen Sachverhalt gegebene, rechtlich geregelte Beziehung von Personen untereinander oder von Personen zu einem Gegenstand zu verstehen. Es kann auch der Inhalt eines solchen Rechtsverhältnisses Gegenstand der Feststellungsklage sein. Weiterhin braucht sich die begehrte Feststellung nicht auf das Rechtsverhältnis als Ganzes zu beziehen, sondern kann sich auf einzelne Berechtigungen oder Verpflichtungen beschränken, die aus einem umfassenden Rechtsverhältnis erwachsen (BFH-Urteil vom 27.02.1973 VII R 100/70, BStBl. II 1973, 536).

28

Die Klage ist im Falle der positiven Feststellungsklage gegen die Stelle zu richten, die das behauptete Rechtsverhältnis überhaupt oder seinen Inhalt bestreitet, im Falle der negativen Feststellungsklage gegen die Stelle, die ein öffentlich-rechtliches Rechtsverhältnis behauptet. Voraussetzung ist aber, dass gerade dieser Stelle gegenüber ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens des Rechtsverhältnisses vorhanden ist (BFH-Urteil vom 27.02.1973 VII R 100/70, BStBl. II 1973, 536).

29

Im Steuerrecht ist dem Bürger in der Regel zuzumuten, den Steuerbescheid abzuwarten und eine streitige Rechtsfrage in dem gegen diesen Bescheid angestrengten Rechtsbehelfsverfahren entscheiden zu lassen. Aus diesen Gründen sind Feststellungsklagen im Steuerprozess äußerst selten. Bei drohenden oder sich abzeichnenden Eingriffen in eine Berufsausübung oder in die Art und Weise einer Tätigkeit ist für den bedrohten Staatsbürger eine ganz andere Situation gegeben. Er befindet sich jetzt schon in einer Zwangslage, und es muss ihm die Möglichkeit gegeben werden, sich gegen ein bevorstehendes Eingreifen der Verwaltungsbehörden dadurch zu schützen, dass er das streitige Rechtsverhältnis in einer Feststellungsklage klären lässt. Die Vorschriften über die hemmende Wirkung eines Rechtsbehelfs oder über die Aussetzung der Vollziehung bieten nur einen vorläufigen und in vielen Fällen unzureichenden Schutz und können in vielen Fällen nicht verhindern, dass dem Staatsbürger erhebliche Nachteile entstehen, wenn er den Verwaltungsakt abwartet (BFH-Urteil vom 27.02.1973 VII R 100/70, BStBl. II 1973, 536).

30

2. Nach diesen Maßstäben besteht ein berechtigtes Interesse der Klägerin an der Feststellung, ob der Beklagte befugt ist, die Klägerin bei einem Tätigwerden für künftige Mandanten oder in anderen Verwaltungsverfahren der C erneut nach § 80 Abs. 5 AO zurückzuweisen, da der Beklagte die Klägerin wiederholt unter Hinweis auf diese Norm als Bevollmächtigte zurückgewiesen hat. Insoweit erscheint ein vorbeugender Rechtsschutz nach § 41 Abs. 1 FGO gegen drohende zukünftige Zurückweisungen geboten, um zukünftige negative Reaktionen der Mandanten infolge eines - ggf. unberechtigten - Zurückweisungsbescheides zu vermeiden.

31

3. Soweit die Klägerin dagegen die Feststellung des Inhalts nationaler Rechtsnormen begehrt, ist die Klage unzulässig, da die Klage insoweit nicht auf die Feststellung eines konkreten öffentlich-rechtliches Rechtsverhältnis gerichtet ist.

32

4. Ebenso ist der Feststellungsantrag der Klägerin unzulässig, soweit er sich auf Verwaltungshandeln anderer Behörden als des Beklagten bezieht. Ein berechtigtes Interesse der Klägerin an der Feststellung i.S.d. § 41 Abs. 1 FGO liegt nur insoweit vor, als zukünftiges Handeln des Beklagten zum Nachteil der Klägerin zu befürchten ist.

33

5. Der Antrag, die Nichtigkeit des Bescheids des Beklagten vom 12. März 2012 über ihre Zurückweisung als Bevollmächtigte der C festzustellen (Antrag zu 1.), ist nach § 41 Abs. 1 FGO zulässig. Die Klägerin macht geltend, ihre Zurückweisung sei nichtig, da die Mitwirkung eines steuerlichen Beraters bei der Abfassung einer Steuererklärung nicht zu einer Zurückweisung nach § 80 Abs. 5 AO berechtige. Die Klägerin hat ein berechtigtes Interesse an einer Feststellung der Rechtswidrigkeit dieses Verwaltungsakts, da der Beklagte sie wiederholt als Bevollmächtigte zurückgewiesen hat und die Gefahr einer Wiederholung bei weiterem Tätigwerden der Klägerin besteht.

34

III. Soweit die Klage zulässig ist, ist sie unbegründet. Der Beklagte hat die Klägerin zu Recht gemäß § 80 Abs. 5 AO zurückgewiesen. Nach dieser Vorschrift sind Bevollmächtigte und Beistände zurückzuweisen, wenn sie geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen leisten, ohne dazu befugt zu sein.

35

Die Klägerin hat durch die Mitwirkung bei der Erstellung der Steuererklärung im schriftlichen Verfahren als Beistand geschäftsmäßig unbefugt Hilfe in Steuersachen geleistet hat.

36

1. Eine Hilfeleistung in Steuersachen liegt vor, wenn eine Tätigkeit ausgeübt wird, die eine Anwendung von Steuerrechtskenntnissen erfordert. Hierunter fällt auch die Hilfe bei der Erstellung von Umsatzsteuer-Voranmeldungen (BFH-Urteil vom 01.03.1983 VII R 27/82, BStBl. II 1983, 318; Drüen in Tipke/Kruse, Komm. zur AO, § 80 Rn. 56). Dass die Klägerin Hilfe in Steuersachen geleistet hat, ist im Übrigen eine rechtliche Würdigung, die die Beteiligten übereinstimmend teilen.

37

2. Die Klägerin hat durch ihre Mitwirkung bei der Erstellung der Steuererklärung der C zwar nicht als Bevollmächtigte, aber als Beistand der C i.S.d. § 80 Abs. 5 AO gehandelt.

38

Ein steuerlicher Berater, der bei der Anfertigung und Abgabe einer Steuererklärung mitwirkt, wird dabei nicht als Bevollmächtigter, sondern als Gehilfe des Steuerpflichtigen tätig, der seiner Erklärungspflicht aufgrund der §§ 149, 150 AO in eigener Person nachkommt (BFH-Urteil vom 03.02.1983 IV R 153/80, BStBl. II 1983, 324; a.A. Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 80 AO Rn. 132, 146).

39

Ob diese Tatsache eine Zurückweisung des Bevollmächtigten nach § 80 Abs. 5 AO ausschließt, ist - soweit ersichtlich - höchstrichterlich noch nicht geklärt. Das FG Köln vertrat die Ansicht, wer lediglich bei der Anfertigung einer Steuererklärung mitgewirkt habe, könne nicht nach § 80 Abs. 5 AO zurückgewiesen werden, da er weder Bevollmächtigter noch Beistand sei (FG Köln Urteil vom 05.11.1996 8 K 4965/94, EFG 1997, 1144, nach Erledigung der Hauptsache - ohne Stellungnahme zu dieser Frage - aufgehoben durch BFH-Urteil vom 27.01.2004 VII R 55/02, juris). Beistand i.S.d. § 80 AO sei nur eine Person, die den Beteiligten gemäß § 80 Abs. 4 AO bei Verhandlungen oder Besprechungen durch mündlichen Vortrag unterstützt (wohl glA Dumke in Schwarz, Komm. zur AO, § 80 Rn. 12 u. 66; Rüsken in Beermann/Gosch, § 80 AO Rn. 142).

40

Andere dagegen sind der Ansicht, auch Personen, die einen Beteiligten bei dessen schriftlichen Erklärungen unterstützen, seien ggf. nach § 80 Abs. 5 AO zurückzuweisen. Die Tätigkeit eines Beistands sei nicht auf (mündliche) Verhandlungen und Besprechungen i.S.d. § 80 Abs. 4 AO beschränkt (so Drüen in Tipke/Kruse, § 80 AO Rn. 49; Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 80 AO Rn. 246, 250).

41

Der erkennende Senat schließt sich der letztgenannten Auffassung an. Aus § 80 Abs. 6 Satz 1 AO ist zu entnehmen, dass der Gesetzgeber nicht nur mündliche Hilfen i.S.d. § 80 Abs. 4 AO, sondern auch eine schriftliche Unterstützung des Steuerpflichtigen unter den Begriff des Beistands subsumiert (Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 80 AO Rn. 246). Insoweit geht der Begriff des „Beistands“ in § 80 AO über denjenigen des § 90 Zivilprozessordnung (ZPO) hinaus. Da die geschäftsmäßige Mitwirkung an der Erstellung von Steuererklärungen eine Hilfeleistung in Steuersachen ist (vgl. oben 1.), besteht auch ein Bedürfnis, Personen die geschäftsmäßig unerlaubt derartige Hilfe in Steuersachen leisten, schon dann gemäß § 80 Abs. 5 AO zurückzuweisen, wenn sie durch entsprechende Angaben auf den Steuererklärungen auf ihre Mitwirkung hinweisen. Hierdurch werden derartige Beistände gemäß § 80 Abs. 8 Satz 2 AO für alle etwaigen zukünftigen Verfahrenshandlungen im Laufe der weiteren Bearbeitung der Steuererklärung (etwa Beantwortung von Fragen, Einlegen eines Einspruchs usw.) ausgeschlossen.

42

3. Nach § 2 Satz 1 StBerG darf die Hilfeleistung in Steuersachen geschäftsmäßig nur von Personen und Vereinigungen ausgeübt werden, die hierzu befugt sind. Eine Befugnis ist danach auch für eine Steuerberatungsgesellschaft erforderlich, die --wie die Klägerin-- ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) hat und von dort aus Hilfe in Steuersachen für Steuerpflichtige in der Bundesrepublik leistet, selbst wenn sich die für die Steuerberatungsgesellschaft handelnden Personen zur Erbringung der Dienstleistungen nicht auf das Gebiet der Bundesrepublik begeben.

43

4. Zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen sind u.a. nach § 3 Nr. 3 StBerG Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften befugt. Die Klägerin ist keine solche Gesellschaft. Sie ist insbesondere nicht gemäß § 32 Abs. 3 Satz 1 StBerG als Steuerberatungsgesellschaft anerkannt.

44

5. Nach § 3a Abs. 1 Satz 1 StBerG sind Personen, die in einem anderen Mitgliedstaat der EU beruflich niedergelassen sind und dort befugt geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen nach dem Recht des Niederlassungsstaates leisten, zur vorübergehenden und gelegentlichen geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen auf dem Gebiet der Bundesrepublik befugt. Der Umfang der Befugnis zur Hilfeleistung in Steuersachen im Inland richtet sich nach dem Umfang dieser Befugnis im Niederlassungsstaat (§ 3a Abs. 1 Satz 2 StBerG). Bei ihrer Tätigkeit im Inland unterliegen sie denselben Berufsregeln wie die in § 3 StBerG genannten Personen (§ 3a Abs. 1 Satz 3 StBerG). Zu diesen Berufsregeln gehört u.a. der Abschluss einer Berufshaftpflichtversicherung (vgl. § 50 Abs. 6 StBerG, § 51 der Verordnung zur Durchführung der Vorschriften über Steuerberater, Steuerbevollmächtigte und Steuerberatungsgesellschaften --DVStB--; BFH-Urteil vom 21. Juli 2011 II R 6/10, BStBl. II 2011, 906).

45

Die geschäftsmäßige Hilfeleistung in Steuersachen nach § 3a Abs. 1 StBerG ist nur zulässig, wenn die Person vor der ersten Erbringung im Inland der zuständigen Stelle schriftlich Meldung erstattet (§ 3a Abs. 2 Satz 1 StBerG). Diese Meldung muss u.a. eine Information über Einzelheiten zur Berufshaftpflichtversicherung oder eines anderen individuellen oder kollektiven Schutzes in Bezug auf die Berufshaftpflicht enthalten (§ 3a Abs. 2 Satz 3 Nr. 8 StBerG).

46

6. Die Klägerin erfüllte die Voraussetzungen des § 3a Abs. 1 StBerG nicht, als sie vom Beklagten in dem hier streitbefangenen Verfahren zurückgewiesen wurde.

47

a) Die Klägerin hat keine schriftliche Meldung, die den Anforderungen des § 3a Abs. 2 StBerG entspricht, an die für die Niederlande nach § 3a Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 StBerG zuständige Steuerberaterkammer Düsseldorf gerichtet.

48

Die Klägerin hat erstmals im Oktober 2011 eine Berufshaftpflichtversicherung abgeschlossen, durch die Versicherungsschutz für ihre Tätigkeit ab 1. Oktober 2011 gewährt wird. Anschließend hat sie der Steuerberaterkammer Düsseldorf mit Schreiben vom 11. Oktober 2011 (Gerichtsakte 6 K 289/11 Bl. 86 ff.) lediglich eine Kopie dieser Haftpflicht-Police vorgelegt. Eine Bescheinigung über eine rechtmäßige Niederlassung in den Niederlanden (§ 3a Abs. 2 Satz 2 Nr. 5 StBerG), einen Nachweis über ihre Berufsqualifikation (§ 3a Abs. 2 Satz 2 Nr. 6 StBerG) und einen Nachweis darüber, dass sie ihren Beruf im Staat ihrer Niederlassung mindestens 2 Jahre ausgeübt hat (§ 3a Abs. 2 Satz 2 Nr. 7 StBerG) hat die Klägerin jedoch nicht vorgelegt.

49

b) Die Klägerin ist nicht nur vorübergehend, sondern dauerhaft in Deutschland tätig. Dies ergibt sich sowohl aus ihrem wiederholten Auftreten vor deutschen Finanzbehörden und Finanzgerichten als auch aus ihrer Firmenbezeichnung, die den deutschen Titel „Wirtschafts- und Steuerberatungsgesellschaft“ enthält und sich damit nicht an eine niederländische Mandantschaft, sondern offensichtlich an deutsche Mandanten wendet, sowie aus der entsprechenden Gestaltung ihres Briefkopfes. Dem erkennenden Senat ist aus einer Vielzahl von Verfahren, die eine Zurückweisung der Klägerin als Bevollmächtigte betreffen, bekannt, dass die Klägerin unter der Anschrift ihres inländischen Zustellungsbevollmächtigten (… Z) handelt und Mandanten im räumlichen Umfeld dieses inländischen Standorts betreut.

50

Von dem für § 3a StBerG maßgebenden Begriff der Dienstleistung i.S. des Art. 50 EGV werden nur grenzüberschreitende vorübergehende Hilfeleistungen in Steuersachen erfasst. Darunter fallen solche zeitlich begrenzten Leistungen, die ohne dauerhafte Niederlassung (nach Art. 57 AEUV; ex 50 Satz 3 EGV: "vorübergehend") in dem betreffenden Mitgliedstaat erbracht werden.

51

Der vorübergehende Charakter einer grenzüberschreitenden Dienstleistung ist nicht nur unter Berücksichtigung der Dauer der Leistung, sondern auch ihrer Häufigkeit, regelmäßigen Wiederkehr oder Kontinuität zu beurteilen. Er schließt zwar nicht die Möglichkeit für den Dienstleistungserbringer i.S. des Art. 57 AEUV aus, sich im Aufnahmemitgliedstaat mit einer bestimmten Infrastruktur (einschließlich eines Büros, einer Praxis oder einer Kanzlei) auszustatten, soweit diese Infrastruktur für die Erbringung der fraglichen Leistung erforderlich ist. Wer jedoch in "stabiler" und kontinuierlicher Weise eine Berufstätigkeit in einem anderen Mitgliedstaat ausübt, fällt unter die Vorschriften des Kapitels über das Niederlassungsrecht und nicht unter die des Kapitels über die Dienstleistungen (BFH-Beschluss vom 13.11.2008 X B 82/08, juris).

52

IV. Eine Vorlage des Rechtsstreits an den EuGH ist nicht geboten.

53

Nach Art. 267 AEUV (ex Art. 234 EGV) entscheidet der Gerichtshof der Europäischen Union im Wege der Vorabentscheidung u. a. über die Auslegung der Gemeinschaftsverträge; wird eine derartige Frage einem Gericht eines Mitgliedstaats gestellt und hält dieses Gericht eine Entscheidung darüber zum Erlass seines Urteils für erforderlich, so kann es diese Frage dem Gerichtshof zur Entscheidung vorlegen (Art. 267 Abs. 2 AEUV; ex Art. 234 Abs. 2 EGV).

54

Von dem für § 3a StBerG maßgebenden Begriff der Dienstleistung i.S. des Art. 50 EGV werden nur grenzüberschreitende vorübergehende Hilfeleistungen in Steuersachen erfasst. Darunter fallen solche zeitlich begrenzten Leistungen, die ohne dauerhafte Niederlassung (nach Art. 57 AEUV; ex 50 Satz 3 EGV: "vorübergehend") in dem betreffenden Mitgliedstaat erbracht werden.

55

Der vorübergehende Charakter einer grenzüberschreitenden Dienstleistung ist nicht nur unter Berücksichtigung der Dauer der Leistung, sondern auch ihrer Häufigkeit, regelmäßigen Wiederkehr oder Kontinuität zu beurteilen. Er schließt zwar nicht die Möglichkeit für den Dienstleistungserbringer i.S. des Art. 57 AEUV aus, sich im Aufnahmemitgliedstaat mit einer bestimmten Infrastruktur (einschließlich eines Büros, einer Praxis oder einer Kanzlei) auszustatten, soweit diese Infrastruktur für die Erbringung der fraglichen Leistung erforderlich ist. Wer jedoch in "stabiler" und kontinuierlicher Weise eine Berufstätigkeit in einem anderen Mitgliedstaat ausübt, fällt unter die Vorschriften des Kapitels über das Niederlassungsrecht und nicht unter die des Kapitels über die Dienstleistungen (BFH-Beschluss vom 13.11.2008 X B 82/08, juris).

56

Die Klägerin ist nicht nur vorübergehend, sondern dauerhaft in Deutschland tätig (vgl. oben III. 6. b).

57

V. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

58

Die Revision wurde gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen, da die Frage, ob ein steuerlicher Berater, der bei der Erstellung einer Steuererklärung mitwirkt, im Hinblick auf diese Mitwirkung nach § 80 Abs. 5 AO zurückgewiesen werden kann, grundsätzliche Bedeutung hat.

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