Finanzgericht Münster (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-01-14, Aktenzeichen 9 K 1564/03 K,G
ECLI:DE:FGMS:2005:0114.9K1564.03K.G.00

Tenor

Der Körperschaftsteuerbescheid 2000 vom 20.03.2003 und der Gewerbesteuermessbescheid 2000 vom 30.10.2002 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 20.02.2003 werden dahin geändert, dass die Teilwertabschreibung auf das Gebäude X-Straße, A-Stadt in Höhe von 151.660,64 DM zugelassen wird.

Die Berechnung der Körperschaftsteuer und des Gewerbesteuermessbetrages wird dem Beklagten übertragen.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

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G r ü n d e :

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I.

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Streitig ist, ob die Klägerin (Klin.) berechtigt war, gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG eine Teilwertabschreibung auf ein Gebäude vorzunehmen.

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Die Klin. hat die Betriebsverpachtung und die Erbringung von Dienstleistungen zum Unternehmensgegenstand. Sie ist Organträgerin im Verhältnis zur Fa. F........ GmbH.

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Im Jahre 1990 errichtete die Klin. auf dem Grundstück X-Straße in A-Stadt ein Gebäude. In den Jahren 1996 und 1998 erweiterte sie dieses Gebäude.

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In ihrer Bilanz zum 31.12.2000 nahm die Klin. auf das Gebäude X-Straße in A-Stadt eine Teilwertabschreibung i.H.v. 151.660,64 DM vor. Die Teilwertabschreibung ermittelte sie ausgehend von einem Teilwert für den Grund und Boden, die Außenanlagen und die Gebäude von insgesamt 750.000,00 DM.

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Das Finanzamt für Groß-Betriebsprüfung in B-Stadt führte bei der Klin. für die Jahre 1998 bis 2000 eine Betriebsprüfung (Bp) durch - Prüfungsbericht vom 19.07.2002 -.

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Die Bp vertrat die Auffassung, nach dem Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 25.02.2000 (BStBl I 2000, 372) liege die gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG notwendige dauernde Wertminderung nur dann vor, wenn der Wert zum Bilanzstichtag mindestens für die halbe Restnutzungsdauer unter dem planmäßigen Restbuchwert des Wirtschaftsgutes liege. Die Nutzungsdauer für Gebäude bemesse sich nach § 7 Abs. 5 EStG (d.h. 25 Jahre). Im Streitfall habe die Restnutzungsdauer Ende 2000 noch 14 Jahre und die halbe Restnutzungsdauer 7 Jahre betragen. Nach den Verhältnissen am Bilanzstichtag 31.12.2000 ergebe sich ein Buchwert am Ende der halben Restnutzungsdauer zum 31.12.2007 i.H.v. 697.831,00 DM, der sich zusammensetze aus dem Grund und Boden mit 61.831,00 DM, den Außenanlagen mit 143,00 DM und dem Gebäudewert mit 636.405,00 DM. Der Gebäudewert von 636.405,00 DM ergebe sich aus dem Buchwert zum 31.12.2000 i.H.v. 856.471,00 DM abzüglich der AfA in der Gesamthöhe von 220.066,00 DM für die Jahre 2001 bis 2007. Der Teilwert des Wirtschaftsgutes i.H.v. 750.000,00 DM liege damit für die halbe Restnutzungsdauer nicht unter den planmäßigen Restbuchwerten. Daher sei eine Teilwertabschreibung nicht zulässig.

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Auf der Grundlage dieser Rechtsauffassung der Groß-Bp, der sich der Beklagte (Bekl.) anschloss, erließ er den gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Körperschaftsteuer(KSt)-Bescheid 2000 und den geänderten Gewerbesteuer(GewSt)-Messbescheid 2000 vom 30.10.2002.

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Den von der Klin. dagegen erhobenen Einspruch wies der Bekl. mit Einspruchsentscheidung (EE) vom 20.02.2003 als unbegründet zurück.

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Zur Begründung ihrer dagegen erhobenen Klage trägt die Klin. vor, die Teilwertabschreibung sei daraus begründet, dass die Immobilie im Jahre 2000 betrieblich nicht mehr benötigt worden sei und sich als unverkäuflich erwiesen habe. Der von ihr ermittelte Teilwert lasse sich durch ein Sachverständigengutachten nachweisen.

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Im Streitfall liege eine dauernde Wertminderung vor. Nach herrschender Meinung liege eine dauernde Wertminderung vor, wenn der Teilwert während der nächsten 5 Jahre unter dem Buchwert liege (Dietrich DStR 2000, 1629; Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung § 253 HGB Rz. 154). Im Streitfall liege der Buchwert in den nächsten 5 Jahren über dem ermittelten Teilwert. Der Zeitraum von 5 Jahren stelle die äußerste Grenze für eine notwendige Prognoseentscheidung über die dauernde Wertminderung dar. Die Hälfte der Restnutzungsdauer, die diesen Zeitraum überschreite, könne als Prognosezeitraum nicht zu Grunde gelegt werden, da über einen solchen langen Zeitraum eine substantiierte Prognose nicht möglich sei.

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Im Übrigen sei nach ständiger Rechtsprechung eine Wertminderung im Zweifel als dauernd anzusehen (BFH, BStBl II 1975, 294; BFH/NV 1987, 442).

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Am 14.01.2005 sei die Immobilie für 350.000,00 EUR veräußert worden.

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Die Klin. beantragt,

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den KSt-Bescheid 2000 vom 20.03.2003 und den GewSt-Messbescheid 2000 vom 30.10.2002 in der Fassung der EE vom 20.02.2003 dahin zu ändern, dass die Teilwertabschreibung von 151.660,64 DM berücksichtigt wird;

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hilfsweise,

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für den Fall des Unterliegens die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen.

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Der Bekl. beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung verweist der Bekl. auf seine Ausführungen in der EE vom 20.02.2003 und das Schreiben des BMF vom 25.02.2000, BStBl I 2000, 372.

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Während des Klageverfahrens hat der Bekl. den gemäß § 10 d EStG geänderten KSt-Bescheid 2000 vom 20.03.2003 erlassen.

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II.

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Die zulässige Klage ist begründet.

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Die von der Klin. zum Bilanzstichtag 31.12.2000 vorgenommene Teilwertabschreibung für das Betriebsgebäude X-Straße in A-Stadt ist zulässig, da eine voraussichtlich dauernde Wertminderung des Gebäudes vorlag.

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Nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG sind Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens grundsätzlich mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die Afa, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6 b EStG und ähnliche Abzüge zu bilanzieren. Satz 2 der Vorschrift lässt den Ansatz des niedrigeren Teilwerts zu, wenn dieser auf einer voraussichtlich dauernden Wertminderung beruht.

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Diese steuerrechtliche Regelung entspricht dem über § 5 EStG für buchführungspflichtige Steuerpflichtige geltenden handelsrechtlichen Imparitätsprinzip und dessen Ausformung in § 253 Abs. 2 HGB. Handelsrechtlich ist bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung der niedrigere Wert anzusetzen.

28

Wann eine voraussichtlich dauernde Wertminderung anzunehmen ist, ist weder in handels- noch steuerrechtlichen Vorschriften näher präzisiert.

29

Die Rechtsprechung und die Literatur nehmen eine solche Wertminderung an, wenn der Teilwert während eines erheblichen Teils der Restnutzungsdauer des Wirtschaftsgutes dessen sich nach planmäßigen Abschreibungen ergebenden Wert nicht erreicht (BFH vom 12.11.1974, I R 123/73, BStBl II 1975, 294; Winkeljohann in Hermann-Heuer-Raupach EStG § 6 Rd.-Zif. 562; Blümich/Ehmcke, EStG, KStG, GewStG, § 6 EStG Rz. 564; Münchener Kommentar zum HGB § 253 Rz. 67).

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Zur näheren Konkretisierung dieser Voraussetzungen stellt der Bundesminister der Finanzen in seinem Schreiben vom 25.02.2000 (BStBl I 2000, 372 ff.) unter Tz. 6 darauf ab, dass der ermittelte und nicht durch nachfolgende planmäßige Abschreibungen geminderte Teilwert während der Hälfte der Restnutzungsdauer unter dem um die planmäßigen Abschreibungen geminderten Buchwert liegt. Auf die Art des Wirtschaftsgutes und die Länge der Restnutzungsdauer, z.B. für Maschinen und Gebäude, wird differenzierend nicht abgestellt. Die Restnutzungsdauer bestimmt der Bundesminister der Finanzen nach den amtlichen Afa-Tabellen und bei Gebäuden nach § 7 Abs. 4 und 5 EStG.

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Dieser Auffassung des Bundesministers der Finanzen wird in Teilen der Literatur gefolgt (Winkeljohann in Hermann/Heuer/Raupach EStG § 6 Rd.-Zif. 562). Zum Teil wird vertreten, das Imparitätsprinzip und die kaufmännische Vorsicht forderten einen kürzeren Prognosezeitraum von maximal 5 Jahren (Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung 3. Auflage 1990, § 253 HGB Rz. 153; Dietrich DStR 2000, 1629; Münchener Kommentar zum HGB § 253 Rz. 67). Ergänzend wird zum Teil auch die Höhe der Wertminderung einbezogen (Münchener Kommentar zum HGB § 253 Rz. 67).

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Zu vergleichen ist nach Schmidt/Glanegger, EStG, § 6 Rz. 218 der planmäßig während des Prognosezeitraums abgeschriebene Buchwert nicht mit dem unveränderten Teilwert, sondern mit dem planmäßig weiter abgeschriebenen Teilwert.

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Nach übereinstimmender Auffassung ist unter Beachtung des Imparitätsprinzips im Zweifel von einer voraussichtlich dauernden und nicht nur vorübergehend Wertminderung auszugehen (BFH vom 09.09.1986, VIII R 20/85, BFH/NV 1987, 442; Blümich/Ehmcke EStG, KSt, GewStG § 6 EStG Rz. 564; Schmidt/Glanegger, EStG, § 6 Rz. 218; Beckscher Bilanzkommentar, 5. Auflage 2003, § 253 HGB Rz. 296; Münchener Kommentar zum HGB § 253 Rz. 67; Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung 3. Auflage 1990, § 253 HGB Rz. 54; Winkeljohann in Hermann/Heuer/Raupach, EStG, § 6 Rz. 562).

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Der erkennende Senat ist der Auffassung, dass ohne Beachtung der Art des Wirtschaftsgutes, der sich daraus ergebenden Länge der Restnutzungsdauer und der Höhe der Wertminderung nicht stets unbesehen auf die Hälfte der Restnutzungsdauer abgestellt werden kann. Insbesondere bei Gebäuden kann die Hälfte der Restnutzungsdauer Zeiträume von erheblich über 5 Jahren umfassen. Bei Zeiträumen über 5 Jahren ist eine sachlich begründete Prognose über die Wertermittlung nicht möglich; dies gilt insbesondere bezogen auf den Streitfall für die Wertermittlung auf dem Immobilienmarkt mit dem Teilsegment "Betriebsgebäude". Ein Zeitraum von allenfalls 5 Jahren wird auch ansonsten für mittelfristige unternehmerische Planungen angenommen. Auch bei der Unternehmensbewertung wird in der Regel nur auf einen Zeitraum von 3 - 5 Jahren abgestellt.

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Nur ein solcher begrenzter Zeitraum bis zu 5 Jahren steht auch in Überstimmung mit dem Gebot vorsichtiger Bewertung und dem Imparitätsprinzip, das u.a. auch künftige Perioden von Verlusten freihalten soll, die vor dem Bilanzstichtag eingetreten sind (Hommel/Berndt FR 2000, 1305) und das Gläubiger vor überhöhter Bewertung der Wirtschaftsgüter schützen soll. Bei einem während dieses Zeitraums unter dem planmäßig abgeschriebenen Buchwert liegenden Teilwert, kann von einer vorübergehenden Wertminderung nicht mehr ausgegangen werden, sondern liegt eine dauernde Wertminderung vor. Etwaige Zweifel sind wegen des Vorsichtsprinzips im Sinne einer dauernden Wertminderung zu werten (BFH vom 09.09.1986 VIII R 20/85, BFH/NV 1987, 442).

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Das Abstellen auf einen über 5 Jahre hinaus gehenden Prognosezeitraums, wie der Bundesminister der Finanzen dies in seinem Schreiben der Finanzverwaltung vorschreibt, ist wegen des Gebots der Wertaufholung auch nicht gerechtfertigt. Ein sich in späterer Zeit ergebender höherer Teilwert des Gebäudes ist im Wege der Wertaufholung gemäß § 6 Abs. 1 Satz 4 EStG gewinnwirksam zu korrigieren.

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Im Streitfall liegt der Buchwert des Gebäudes zuzüglich Grund und Boden und Außenanlagen nach 5 Jahren zum 31.12.2005 bei gerundet 763.000,00 DM und damit über dem unverändert belassenen Teilwert von 750.000,00 DM. Bereits aus diesem Grunde ist von einer dauernden Wertminderung auszugehen.

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Bestärkt wird die Annahme einer dauernden Wertminderung zur Überzeugung des Senats noch dadurch, dass über dem Prognosezeitraum von 5 Jahren bzw. nach Auffassung des Bundesministers der Finanzen über die Hälfte der Restnutzungsdauer als Vergleichswert nicht der unveränderte Teilwert, sondern der ebenfalls um planmäßige Abschreibungen reduzierte Teilwert heranzuziehen ist (so auch Schmidt/Glanegger, EStG, § 6 Rz. 218). Eine andere Betrachtungsweise ließe unberücksichtigt, dass auch der Teilwert sich in Folge des Zeitablaufs und der Abnutzung in den Folgejahren vermindert. Unter Berücksichtigung der durch die Teilwertabschreibung veränderten Afa ergibt sich zum 31.12.2005 ein Teilwert von gerundet 612.000,00 DM und zum 31.12.2007, d.h. der Hälfte der Restnutzungsdauer, von gerundet 557.000,00 DM (Buchwert 698.000,00 DM).

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Nach alledem war zum Bilanzstichtag 31.12.2000 von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung auszugehen und die Teilwertabschreibung zulässig.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen.