Verwaltungsgericht Düsseldorf (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-12-08, Aktenzeichen 25 K 5699/04
ECLI:DE:VGD:2004:1208.25K5699.04.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar.

Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des
beizutreibenden Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung
Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Die Berufung wird zugelassen.

1

Tatbestand:

2

Die Klägerin betreibt ein Unternehmen zur Aufstellung von Automaten mit und
ohne Gewinnmöglichkeit in Spielhallen.

3

Mit Vergnügungssteuerbescheid vom 18. August 2003 zog der Beklagte die
Klägerin für die Zeit ab 1. September 2003 zu Vergnügungssteuern in Höhe von
monatlich 2.200,-- Euro heran. Dem liegt folgende Berechnung zu Grunde:
8 Apparate mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen x 240,-- Euro/Steuersatz pro Monat
pro Apparat, 7 Apparate ohne Gewinnmöglichkeit in
Spielhallen x 40,00 Euro/Steuersatz pro Apparat pro Monat. Durch
Vergnügungssteuerbescheid vom 12. Januar 2004 setzte der Beklagte ab Januar
2004 einen monatlichen Steuerbetrag von 2.640,-- Euro fest unter Berechnung von
10 Apparaten mit und 6 Apparaten ohne Gewinnmöglichkeit.

4

Die Klägerin legte gegen die Heranziehung Widerspruch ein, der im
Wesentlichen damit begründet wurde, dass die Zulässigkeit der weiteren Anwendung
eines Pauschalmaßstabs bei der Besteuerung von Geldspiel- und
Unterhaltungsautomaten zu verneinen sei.

5

Der gegen die Heranziehung gerichtete Widerspruch wurde durch den
Widerspruchsbescheid des Beklagten vom 30. Juli 2004 als unbegründet
zurückgewiesen.

6

Mit der am 27. August 2004 erhobenen Klage macht die Klägerin im
Wesentlichen geltend, eine Vergnügungssteuer in der durch die Satzung des
Beklagten festgesetzten Höhe sei wegen der ihr zukommenden
Erdrosselungswirkung mit Art. 12 Abs. 1 GG nicht vereinbar, es würden nur noch
Fehlbeträge erwirtschaftet. Der Stückzahlmaßstab zur Erhebung der
Vergnügungssteuer sei rechtswidrig. Die geforderte Voraussetzung der
kalkulatorischen Abwälzbarkeit der Steuer auf den Spieler könne angesichts der
Beschränkung durch die Spielverordnung nicht aufrechterhalten werden.

7

Die Klägerin beantragt,

8

die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom
18. August 2003 und 12. Januar 2004 in der Gestalt des
Widerspruchsbescheides vom 30. Juli 2004 aufzuheben.

9

Der Beklagte beantragt,

10

die Klage abzuweisen,

11

wobei er sich im Wesentlichen auf die Gründe der angefochtenen Bescheide
bezieht und ergänzend ausführt, die Vergnügungssteuersätze hätten keine
erdrosselnde Wirkung; ein Rückgang der aufgestellten Geld- und
Unterhaltungsspielgeräte habe nicht festgestellt werden können.

12

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird ergänzend
auf den Inhalt der Gerichtsakte und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge des
Beklagten Bezug genommen.

13

Entscheidungsgründe:

14

Die zulässige Klage ist unbegründet.

15

Die angefochtenen Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom 18. August
2003 und 12. Januar 2004 in der Fassung des Widerspruchsbescheids des
Beklagten vom 30. Juli 2004 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren
Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

16

Die Vergnügungssteuerbescheide finden ihre Rechtsgrundlage in der Satzung
über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt E
(Vergnügungssteuersatzung) vom 10. Dezember 2002. Diese Satzung ist formell
ordnungsgemäß zu Stande gekommen; Bedenken sind insoweit weder geltend
gemacht worden noch von Amts wegen ersichtlich.

17

Die Regelungen der Vergnügungssteuersatzung bilden für die erfolgte
Heranziehung der Klägerin eine wirksame Rechtsgrundlage.

18

Die Vergnügungssteuersatzung ist zunächst kompetenzgemäß erlassen worden.
Nach Art. 105 II a GG haben die Länder die Befugnis zur Gesetzgebung über die
örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern, solange und soweit sie nicht
bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Das Gleichartigkeitsverbot des
Art. 105 II a GG erfasst dabei nicht die herkömmlichen Verbrauch- und
Aufwandsteuern, selbst wenn sie dieselbe Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit
ausschöpfen wie Bundessteuern. Zu diesen traditionellen Kommunalsteuern gehört
die Vergnügungssteuer,

19

vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001, NVwZ 2001, 1264, 1265.

20

Mit dem Gesetz zur Aufhebung des Gesetzes über die Vergnügungssteuer vom
26. November 2002 (GV. NW. Seite 611 folgende) hat der Landesgesetzgeber NRW
zum Ende des Jahres 2002 das Gesetz über die Vergnügungssteuer vom
14. Dezember 1965, zuletzt geändert am 1. Juli 1988, aufgehoben. Die Befugnis zur
Erhebung der Vergnügungssteuer wird nunmehr in verfassungsrechtlich nicht zu
beanstandender Weise durch § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG NRW auf die Gemeinden
übertragen. Gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG NRW können die Gemeinden Steuern
erheben. Die dem gemeindlichen Satzungsgeber zugewachsene
Besteuerungsgewalt eröffnet diesem einen weit reichenden Spielraum zur
Ausgestaltung, Veränderung oder auch Fortentwicklung der Steuer. Derartige
steuerrechtliche Regelungen sind unter dem Blickwinkel der grundgesetzlichen
Zuständigkeitsverteilung solange verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, als sie
die herkömmlichen, die jeweilige Steuer kennzeichnenden Merkmale wahren.

21

§ 8 Abs. 2 Nr. 1 der Vergnügungssteuersatzung der Stadt E lautet:

22

„Die Steuer beträgt je Apparat und angefangenen Kalendermonat bei der
Aufstellung

23

1. in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (§ 1 Nr. 5 a) bei

24

Apparaten mit Gewinnmöglichkeit 240,00 Euro

25

Apparaten ohne Gewinnmöglichkeit 40,00 Euro."

26

Diese Sätze der erhobenen Spielautomatensteuer überschreiten nicht die nach
Art. 12 I GG zulässige Grenze eines Eingriffs in die Berufsfreiheit. Die
Vergnügungssteuer hat nur dann eine unzulässige erdrosselnde Wirkung, wenn sie
dazu führt, dass die betroffenen Berufsangehörigen in aller Regel und nicht nur in
Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht mehr in der Lage wären, den gewählten Beruf
des Spielautomatenaufstellers ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer
Lebensführung zu machen,

27

vgl. BVerwG, Beschluss vom 7. Januar 1998 - 8 B 228.97 -, BVerwG, Urteil
vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, Seite 936 folgende.

28

Die Kammer folgt dieser Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts und
schließt sich nicht dem Bundesfinanzhof (vgl. Urteil vom 6. Dezember 2000
- II R 36/98 -) an, wonach die Spielgerätesteuer einen verfassungswidrigen
Verbotscharakter bereits dann hat, wenn auf Grund dieser Steuer das Aufstellen von
Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen für einen durchschnittlichen
Betreiber in aller Regel unwirtschaftlich ist, d.h. keine angemessene
Kapitalverzinsung und keinen Unternehmerlohn mehr abwirft.

29

In diesem Zusammenhang ist zu berücksichtigen, dass die Steuererhebung als
mittelbare Regelung der Berufsausübung durch gewichtige Interessen der
Allgemeinheit gerechtfertigt ist. Es erscheint angemessen und verhältnismäßig, wenn
die Allgemeinheit durch eine Steuer an dem Aufwand für das Vergnügen des
Spielens beteiligt wird, auch wenn dadurch die Rentabilitätsgrenze der
Gewinnspielapparate herabgesetzt werden sollte. Insbesondere durch die erhöhte
Steuererhebung für Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeiten in Spielhallen kann der
Verursachung von Allgemeinlasten vorgebeugt werden.

30

Wie oben dargelegt, folgt die Kammer nicht der Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofs, der darauf abstellt, dass keine angemessene Kapitalverzinsung
und kein Unternehmerlohn mehr erzielt wird; vielmehr sieht die Kammer die
Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts als überzeugend an.

31

Erdrosselnde Wirkung setzt nach der Rechtsprechung des
Bundesverwaltungsgerichts voraus, dass die betroffenen Berufsangehörigen in aller
Regel und nicht nur in Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht mehr in der Lage sind, den
gewählten Beruf des Spielautomatenaufstellers ganz oder teilweise zur Grundlage
ihrer Lebensführung zu machen. Dem Vorbringen der Klägerin lässt sich nicht
entnehmen, dass die Erhebung der Vergnügungssteuer es unmöglich werden ließe,
den gewählten Beruf allgemein in E ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen
Grundlage der Lebensführung zu machen. Die vorgetragenen wirtschaftlichen
Verhältnisse allein der Klägerin sind nicht ausschlaggebend.

32

Als entscheidungserheblich, erdrosselnde Wirkung im Sinne der Rechtsprechung
des Bundesverwaltungsgerichts zu verneinen, erweisen sich folgende Erwägungen:
In anderen Verfahren sind Zahlen eingereicht worden, die auf dem Durchschnitt der
Einnahmen und Ausgaben der Unternehmer im E in den Jahren 2000 bis 2002
beruhen. Diese Durchschnittsberechnung stellt auf die Erlöse von durchschnittlich 31
Geldspielgeräten mit Gewinnmöglichkeiten ab und führt zu Gesamterlösen von
760.162,54 Euro. Legt man den in der Aufstellung ausgewiesenen Erlös von
760.162,54 Euro zu Grunde und teilt diesen durch die angegebenen
31 Geldspielgeräte, so ergibt sich ein Erlös pro Geldspielgerät in Spielhallen pro
Monat von 2.043,45 Euro. Der derzeitige Steuersatz von 240,-- Euro stellt bezogen
auf den Einspielerlös pro Gerät 11,74% dar. Der Vergnügungssteuersatz von
monatlich 240,-- Euro je Geldspielgerät entspricht im Verhältnis zu monatlichen
Einspielergebnissen von 2.043,45 Euro einem prozentualen Anteil von 11,74%.
Mithin verbleiben 88,26% der Einspielergebnisse zum Bestreiten der sonstigen
finanziellen Verpflichtungen und zur Gewinnerzielung. Ein Prozentsatz von 11,74%
an dem monatlichen Einspielergebnis beinhaltet keine unzulässige erdrosselnde
Wirkung durch eine solche Vergnügungssteuer, weil noch 88,26% des Erlöses für
andere Kostenpositionen und Gewinn verwendet werden können. Maßgeblich für
eine eventuelle Verlustsituation ist der weit überwiegende prozentuale Anteil von
88,26% - der ggf. in einzelnen Positionen reduziert werden muss - sowie die
allgemeine wirtschaftliche Konjunktur und Lage, die auch zum Umfang der Kosten
beitragen, nicht aber ein prozentualer Anteil von - nur - 11,74%. Der
Vergnügungssteuersatz belässt dem Unternehmer 88,26% der erzielten Einnahmen
zur Finanzierung des Betriebs und Erwirtschaftung eines Gewinns. Vorstehende
Erwägungen beanspruchen umso mehr Geltung, wenn man für die Frage der
erdrosselnden Wirkung auf die Differenz zwischen geltendem und zuvor gültigem
Steuersatz abstellt, dies macht einen Betrag von 102,-- Euro aus. Der Differenz-
Steuersatz von monatlich 102,-- Euro je Geldspielgerät im Verhältnis zu monatlichen
Einspielergebnissen von 2.043,45 Euro entspricht einem prozentualen Anteil von nur
4,99%. Ein Anteil von nur 4,99% zeigt deutlich, dass diesem erdrosselnde Wirkung
nicht zukommen kann.

33

Auch weitere Gesichtspunkte sprechen dagegen, erdrosselnde Wirkung
anzunehmen.

34

In der Zeit vom 1. Januar 1998 bis 31. Dezember 2002 haben auf der Grundlage
des Kommunalisierungsmodellgesetzes insgesamt 23 nordrhein-westfälische
Kommunen von der eingeräumten Möglichkeit Gebrauch gemacht, von den
vorgegebenen Steuersätzen des Vergnügungssteuergesetzes NRW abzuweichen;
dies führte zu Steuersätzen für Apparate mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen in E1
von 230,00 Euro, F 240,00 Euro, L 245,00 Euro, E2 250,00 Euro. Bei den am
Modellversuch beteiligten Kommunen konnte ein Rückgang der aufgestellten Geld-
und Unterhaltungsspielgeräte durchgängig nicht festgestellt werden. Der
geringfügige Rückgang der Geräte bei einer Gesamtbetrachtung der
Modellkommunen unterschied sich nicht signifikant von der Entwicklung der Zahlen
entsprechender Spielapparate bei den nicht am Modellversuch beteiligten
Gemeinden. Die Anzahl der Geldspielgeräte in Spielhallen ist von Anfang 1998 bis
31. Dezember 2001 in den an dem Modellversuch beteiligten Kommunen lediglich
um 5,1% zurückgegangen; die Anzahl der Unterhaltungsgeräte in Spielhallen nur um
4,7%.

35

Gegen erdrosselnde Wirkung der Steuersätze in der festgesetzten Höhe spricht
auch die hierzu bislang ergangene Rechtsprechung: Der Hess. VGH hat in seinem
Beschluss schon vom 14. März 1996 - ZKF 1996, 232 folgende - ausgeführt,
Steuersätze für Spielapparate mit Gewinnmöglichkeit von 400,00 DM je
Kalendermonat und Gerät bei Aufstellung in Spielhallen und von 160,00 DM bei
Aufstellung in Gaststätten begegneten im Hinblick auf das Erdrosselungsverbot
keinen durchgreifenden Bedenken. Mit Urteil vom 22. Dezember 1999 hat das
Bundesverwaltungsgericht - 11 CN 1/99 - (NVwZ 2000, 936 folgende) eine Steuer je
Kalendermonat für Automaten in Spielhallen mit Gewinnmöglichkeit in Höhe von
600,00 DM als nicht erdrosselnd erachtet und ausgeführt, die Voraussetzungen,
dass die Besteuerung es unmöglich werden lasse, den gewählten Beruf ganz oder
teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen, seien nicht
gegeben. Das Bundesverfassungsgericht hat durch seinen Beschluss vom
3. Mai 2001 - NVwZ 2001, 1264 folgende - betont, der Charakter der Steuer als einer
Aufwandsteuer werde nicht dadurch geändert, dass diese als Pauschsteuer mit
einem monatlichen Betrag von 500,00 DM je Gerät erhoben werde.

36

Eine weitere Vergleichsberechnung indiziert, dass den in der
Vergnügungssteuersatzung festgesetzten Beträgen für Apparate - insbesondere mit
Gewinnmöglichkeit - in Spielhallen keine erdrosselnde Wirkung zukommt: Geht man
von den von der Forschungsstelle für den Handel, Berlin, erhobenen repräsentativen
Daten für ein Automatenunternehmen in Nordrhein-Westfalen aus, so ergibt sich für
ein einzelnes Geldspielgerät in einer Spielstätte pro Monat als Kasse 1.732,00 Euro.
Bei Berücksichtigung der vorgeschriebenen Mindestquote von 60% Spielergewinn
folgt, dass die Spieler mindestens 4.330,00 Euro pro Gerät im Monat als Einsatz
aufbringen. Ein monatlicher Steuersatz von 240,00 Euro macht 13,86% des Erlöses
und 5,54% des gesamten Spieleinsatzes aus. Dem Beschluss des
Bundesverfassungsgerichts vom 1. April 1971 (BVerfGE 31, 8 folgende) lagen
erheblich höhere Werte von 22,05% bzw. 8,82% zu Grunde. Zudem bedeutet ein
monatlicher Erlös von 1.732,00 Euro gegenüber dem damals Festgestellten von
69,54 Euro eine Erhöhung um das 24,9-fache, während die Steigerung des
Steuersatzes von damals 15,34 Euro auf jetzt 240,00 Euro dahinter mit dem
15,65-fachen zurückbleibt.

37

Bedenken gegen den Steuersatz von 40,-- Euro für Apparate ohne
Gewinnmöglichkeit in Spielhallen ergeben sich nach oben Ausgeführtem ebenfalls
nicht; solche sind auch nicht substantiiert vorgetragen.

38

Zu den die Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer kennzeichnenden Merkmalen
gehört ferner, dass sie auf den Benutzer der Veranstaltung abwälzbar sein muss. Die
Überwälzbarkeit einer Steuer bedeutet jedoch nicht, dass dem Steuerschuldner die
rechtliche Gewähr geboten wird, er werde den als Steuer gezahlten Geldbetrag
- etwa wie einen durchlaufenden Posten - von der vom Steuergesetz der Idee nach
als Steuerträger gemeinten Person auch ersetzt erhalten. Die Steuerüberwälzung ist
ein wirtschaftlicher Vorgang; das Gesetz überlässt es dem Steuerschuldner, den
Steuerbetrag in die Kalkulation einzubeziehen und die Wirtschaftlichkeit seines
Unternehmens auch dann zu wahren,

39

vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001, NVwZ 2001, 1264 folgende.

40

Für die gebotene kalkulatorische Abwälzbarkeit genügt es, dass der
Steuerpflichtige nach Einstellung der Steuer in seine Selbstkosten durch geeignete
Maßnahmen - Umsatzsteigerung oder Senkung sonstiger Kosten - die
Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrechterhalten kann,

41

vgl. BVerwG, Beschluss vom 7. Januar 1998 - 8 B 228.97 -.

42

Diese Voraussetzung ist zumindest solange gegeben, wie der Spielereinsatz
nicht nur den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Unkosten für den Betrieb
des Spielgerätes deckt, sondern in der Regel sogar noch Gewinn abwirft,

43

vgl. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971, BVerfGE 31, 8, 20.

44

Die Steuer ist grundsätzlich auf die Spieler abwälzbar; dies ergibt sich im
Einzelnen aus den Erwägungen, die dazu geführt haben, erdrosselnde Wirkung zu
verneinen. Zwar stehen bei Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit die zulässige Höhe
des Einsatzes und die statistische Gewinnchance fest, der Unternehmer kann die
Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aber durch andere Maßnahmen aufrecht
erhalten; so ist der Kammer nach Durchführung der mündlichen Verhandlung vom
17. März 2004 z.B. bekannt, dass die Geldspielgeräte zum Teil nur zu 27% der
Öffnungszeiten benutzt werden.

45

Die Erhebung nach dem Steuermaßstab der Stückzahl an Spielautomaten mit
Gewinnmöglichkeit ist auch im Hinblick darauf nach wie vor verfassungsgemäß, dass
heute durch den Einbau von entsprechenden Zählwerken eine exakte Erfassung der
Einspielergebnisse möglich ist. Das Bundesverwaltungsgericht hat diese Form der
Steuererhebung vor dem Hintergrund, dass die Spielautomatensteuer historisch als
eine am Maßstab der Apparatestückzahl orientierte Pauschalsteuer entstanden ist
und angesichts des weiten Gestaltungsspielraums, der dem Gesetzgeber bei der
Beachtung des Grundsatzes der Steuergerechtigkeit aus Art. 3 Abs. 1 GG zusteht,
im Hinblick auf die Einfachheit der Steuererhebung aus Gründen der Praktikabilität
für zulässig erachtet,

46

vgl. BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936
folgende.

47

Die Kammer folgt dieser Rechtsauffassung, wonach die Erhebung der
Spielautomatensteuer nach dem Steuermaßstab einer Stückzahl an Automaten auch
in Ansehung heute bestehender Möglichkeiten zur exakten elektronischen Erfassung
der Einspielergebnisse nach wie vor dem Prinzip der Steuergerechtigkeit
entspricht,

48

vgl. zur Zulässigkeit der Pauschsteuer auch BVerfG, Beschluss vom
3. Mai 2001, NVwZ 2001, 1264 folgende; VG Hannover, Urteil vom
13. Februar 2002, ZKF 2002, 275; Niedersächsisches OVG, Beschluss vom
14. November 2001, ZKF 2002, 108; Oberverwaltungsgericht für das Land
Mecklenburg-Vorpommern, Beschluss vom 6. Februar 2002 - 1 L 17/01 -, in juris
veröffentlicht; Oberverwaltungsgericht des Saarlandes, Beschluss vom
21. Mai 2003 - 1 W 11/03 -, in juris veröffentlicht; Thüringer
Oberverwaltungsgericht, Beschluss vom 31. Juli 2003 - 4 ZEO 937/99 -, LKV 2004,
S. 284-286.

49

Die Klage war demnach mit der Kostenfolge aus § 154 Abs. 1 VwGO
abzuweisen. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus
§§ 167 Abs. 1, 2 VwGO, 708 Nr. 11, 711 ZPO.

50

Die Berufung war wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen, weil erst
kürzlich ergangene obergerichtliche Rechtsprechung zur Unzulässigkeit der
pauschalen Besteuerung existiert.

51

Vgl. Schleswig-Holsteinisches Oberverwaltungsgericht, Urteil vom
21. Januar 2004 - 2 LB 53/03 -, KStZ 2004, S. 95-100; Sächsisches
Oberverwaltungsgericht, Urteil vom 23. Juni 2004 - 5 B 278/02 -, GewArch 2004,
S. 411-414; Hessischer Verwaltungsgerichtshof, Beschluss vom 12. August 2004 -
5 N 4228/98 -, KStZ 2004, S.192-197.

52