Finanzgericht Düsseldorf (Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2002-04-12, Aktenzeichen 17 V 5861/01 A (E)
ECLI:DE:FGD:2002:0412.17V5861.01A.E.00

Tenor

Der Antrag wird abgelehnt.

Der Antragsteller trägt die Kosten des Verfahrens.

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G r ü n d e:

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Die Beteiligten streiten im Rahmen eines einstweiligen Rechtsschutzverfahrens um die Verfassungsmäßigkeit der Einkommensbesteuerung einer vom Antragsteller (Ast) im Jahr 1999 vereinnahmten Abfindung wegen Auflösung seines Arbeitsverhältnisses.

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Der am 03.08.1944 geborene Ast war seit 01.11.1980 bei der Gewerkschaft "A" beschäftigt. Er wurde am 24.01.1995 zum besoldeten Mitglied des geschäftsführenden Hauptvorstandes der "A" gewählt. Mit Wirkung vom 01.01.1998 wurde ein Anstellungsvertrag geschlossen, in dessen § 5 vorgesehen war, dass für den Fall der Beendigung des Wahlanstellungsverhältnisses vor Vollendung des 57. Lebensjahres für eine angemessene Weiterbeschäftigung durch den Arbeitgeber zu sorgen sei. Nach Ablauf der Wahlperiode am 26.10.1998 schied der Ast auf Grund nicht erfolgter Wiederwahl als Mitglied des geschäftsführenden Hauptvorstandes der "A" aus.

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Am 09.11.1998 legten die Fraktionen der SPD und Bündnis 90/Die Grünen den Entwurf eines Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vor. Der Entwurf sah vor, dass Abfindungen wegen einer Auflösung des Dienstverhältnisses durch ein Abschmelzen der Höchstbeträge gemäß § 3 Nr. 9 Einkommensteuergesetz - EStG - in stärkerem Umfang besteuert werden sollten. Jedoch sollten noch die alten höheren Höchstbeträge gelten, sofern die Abfindung dem Arbeitnehmer vor dem 01. April 1999 zufließen würde (§ 52 Abs. 2 e-Entwurf). Weiter sah der Entwurf vor, außerordentliche Einkünfte gemäß § 34 EStG nicht mehr - wie zuvor - mit der Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes des Arbeitnehmers zu besteuern, sondern nach der so genannten "1/5 - Regelung". Danach betrug die Einkommensteuer auf außerordentliche Einkünfte das Fünffache des Unterschiedsbetrags zwischen der Einkommensteuer für das um diese Einkünfte verminderte zu versteuernde Einkommen (verbleibendes zu versteuerndes Einkommen) und der Einkommensteuer für das verbleibende zu versteuernde Einkommen zuzüglich eines Fünftels dieser Einkünfte (§ 34 Abs. 1 S. 2 EStG). Die "1/5 - Regelung" sollte nach dem Entwurf erstmals für den Veranlagungszeitraum 1999 anzuwenden sein (§ 52 Abs. 24 a - Entwurf).

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Auf Grund der nicht erfolgten Wiederwahl einigten sich die "A" und der Ast in einem Gespräch vom 17.12.1998 zunächst mündlich dahin, das zwischen "A" und dem Ast bestehende Arbeitsverhältnis wegen der betrieblichen Unmöglichkeit einer angemessenen Weiterbeschäftigung im gegenseitigen Einvernehmen zum 31.03.1999 zu beenden. Wegen der Aufgabe seines sozialen Besitzstandes erhielt der Ast eine Abfindung entsprechend §§ 9 und 10 Kündigungsschutzgesetz in Verbindung mit § 3 Nr. 9 EStG in Höhe von 304.000,-- DM. Die Abfindungssumme wurde zum 28.02.1999 fällig. Die Vereinbarung wurde am 18.02.1999 schriftlich niedergelegt. Die Abfindung wurde bei Fälligkeit ausgezahlt. Der Arbeitgeber ("A") beließ die Abfindung in Höhe von 30.000,- DM steuerfrei und berechnete die Lohnsteuer auf den übrigen Teil der Abfindung in Höhe von 274.000,-- DM mit dem halben durchschnittlichen Steuersatz gemäß § 34 EStG in der Fassung der Bekanntmachung vom 16.04.1997 (Bundesgesetzblatt - BGBl - I 1997, 821) - EStG 1998 -.

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Der Gesetzentwurf der Bundesregierung zum Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vom 13.01.1999 sah inhaltlich gleiche Regelungen wie der Entwurf der Fraktionen vor. Am 04.03.1999 beschloss der Deutsche Bundestag die Änderung des EStG durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002. § 34 EStG wurde durch Einführung der "1/5 - Regelung" geändert. Die geänderte Vorschrift des § 34 EStG fand - wie in den Entwürfen vorgesehen - erstmals für den Veranlagungszeitraum 1999 Anwendung (§ 52 Abs. 47 EStG). Der Bundesrat stimmte dem Gesetzesvorhaben am 19.03.1999 zu. Das Gesetz wurde am 24.03.1999 ausgefertigt und im Bundesgesetzblatt vom 31.03.1999 veröffentlicht (BGBl I 1999, 402).

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Im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung des Ast beließ der Antragsgegner (Ag) die Abfindung über 304.000,- DM i. H. v. 30.000,- DM steuerfrei. Auf den übrigen Teil, den er als steuerpflichtig behandelte, wandte er § 34 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 mit der "1/5 - Regelung" an. Daneben verfügte der Ast über Einkommen i. H. v. 111.733,- DM, das nach der Grundtabelle versteuert wurde. Der Ast legte gegen den Einkommensteuerbescheid Einspruch ein, mit welchem er sich gegen die Anwendung des § 34 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 wandte. Über den Einspruch ist noch nicht entschieden. Gleichzeitig beantragte er Aussetzung der Vollziehung. Diese wurde seitens des Ag mit Bescheid vom 21.09.2001 zurückgewiesen. Der vorliegende Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist bei Gericht am 16.10.2001 eingegangen.

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Der Ast meint, der Einkommensteuerbescheid 1999 verstoße durch die Besteuerung der Abfindung auf der Grundlage der "1/5 - Regelung" gegen das verfassungsrechtlich garantierte Rückwirkungsverbot. Das in Artikel 28 Grundgesetz - GG - niedergelegte Prinzip der Rechtsstaatlichkeit werde verletzt, wenn ein Gesetz nachträglich ändernd in abgewickelte, der Vergangenheit angehörende Sachverhalte und Rechtsbeziehungen eingreife. Weder der Ast noch sein Arbeitgeber hätten damit gerechnet, dass es zu einer rückwirkenden Änderung der Besteuerung der Entlassungsabfindungen kommen würde. Die Gesetzesänderung sei im Zeitpunkt der Vereinbarung zwischen Ast und seinem Arbeitgeber zwar angekündigt gewesen. Der Ast sei zu diesem Zeitpunkt jedoch davon ausgegangen, dass die am 24.03.1999 in Kraft getretene Gesetzesänderung erstmals am 01.04.1999 zur Anwendung kommen würde. Hierzu legt der Ast ein Informationsschreiben der Rechtsabteilung des Hauptvorstandes der "A" vom 08.03.1999 vor, in dem es heißt: "Wie in der Übergangszeit gezahlte Abfindungen steuerlich behandelt werden, lässt sich aus heutiger Sicht noch nicht für alle denkbaren Einzelfälle abschließend beurteilen ... . Relativ sicher ist davon auszugehen, dass Abfindungen, die bis zum 31.12.1998 vereinbart und spätestens bis zum 31.03.1999 gezahlt werden, noch nach der alten - günstigeren - Rechtslage zu versteuern sind."

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Der Ast beantragt,

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die Vollziehung des Einkommensteuerbescheides 1999 vom 20.04.2001 in dem Umfang auszusetzen, in dem § 34 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24.03.1999 zu einer höheren Steuer führt als die bis dahin geltende Fassung des § 34 EStG gemäß Bekanntmachung vom 16.04.1997 (BGBl I 1997, 821).

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Der Ag beantragt,

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den Antrag zurückzuweisen.

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Er vertritt die Auffassung, dass gegen die Anwendung des § 34 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24.03.1999 erstmals für den Veranlagungszeitraum 1999 gemäß § 52 Abs. 1 i.V.m. Abs. 47 EStG keine verfassungsrechtlichen Bedenken bestünden. Es liege ein Fall unechter Rückwirkung vor, da der Sachverhalt im Hinblick auf den noch laufenden Besteuerungszeitraum noch nicht abgeschlossen gewesen sei. Eine Abwägung zwischen den gegenläufigen schutzwürdigen Interessen, insbesondere dem Ausmaß des durch die Gesetzesänderung verursachten Vertrauensschadens und der Bedeutung des gesetzgeberischen Anliegens für das gemeine Wohl ergebe eine Zulässigkeit der rückwirkenden Gesetzesänderung.

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Der Antrag ist unbegründet.

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Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 2. Halbs. i.V.m. Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung - FGO - kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel bestehen, wenn bei der überschlägigen Prüfung des angefochtenen Verwaltungsaktes im Aussetzungsverfahren neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zu Tage treten, die Unsicherheit und Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken. Ernstliche Zweifel im Sinne des § 69 Abs. 2 und 3 FGO können auch Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit einer dem angefochtenen Verwaltungsakt zu Grunde liegenden Norm begründen (ständige Rechtsprechung, vgl. Bundesfinanzhof - BFH - Beschluss vom 31.05.1995 II B 126/94, Bundessteuerblatt - BStBl - II 1995, 572; BFH - Beschluss vom 09.05.2001 XI B 151/00, BStBl II 2001, 552). In diesem Fall ist jedoch im Hinblick auf den Geltungsanspruch eines jeden formell verfassungsgemäß zu Stande gekommenen Gesetzes zusätzlich ein berechtigtes Interesse des Ast an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes erforderlich (BFH, BStBl II 1995, 572).

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Eine unbillige Härte liegt vor, wenn dem Steuerpflichtigen durch die Zahlung Nachteile drohen, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder schwer wiedergutzumachen wären, oder wenn die wirtschaftliche Existenz gefährdet würde (vgl. Tipke/Kruse, Kommentar zur Abgabenordnung - AO - und FGO, § 69 FGO Rdn. 103 m.w.N.). Wegen der Eilbedürftigkeit findet eine Beschränkung auf die dem Gericht vorliegenden Unterlagen, insbesondere auf die Akten der Finanzbehörde und auf präsente Beweismittel statt. Weiter gehende Sachverhaltsermittlungen des Gerichts sind nicht geboten (BFH-Beschluss vom 21.07.1994 IX B 78/94, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 1995, 116).

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I. Im Streitfall bestehen keine ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes.

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1. Nach den im Streitfall anzuwendenden Vorschriften hat der Ag die Einkommensteuer zutreffend festgesetzt.

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Nach § 19 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. S. 2 EStG 1999 gehören zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit auch einmalige Bezüge. Abfindungen wegen einer vom Arbeitgeber veranlassten Auflösung des Dienstverhältnisses sind gem. § 3 Nr. 9 EStG 1998 in Höhe von 30.000,- DM steuerfrei, wenn der Arbeitnehmer das 50. Lebensjahr vollendet und das Dienstverhältnis mindestens 15 Jahre bestanden hat. Gemäß § 52 Abs. 5 EStG 1999 war die Vorschrift des § 3 Nr. 9 EStG auf vor dem 01.01.1999 abgeschlossene Verträge über Abfindungen in der Fassung der Bekanntmachung vom 16.04.1997 (BGBl I 1997, 821) weiter anzuwenden, soweit die Abfindung dem Arbeitnehmer vor dem 01.04.1999 zufloss, wie hier geschehen.

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Der Ag hat die Einkommensteuer auf den steuerpflichtigen Teil der Abfindung des Ast zu Recht nach der sog. "1/5-Regelung" gemäß § 34 EStG in der Fassung durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 - EStG 1999 - i.V.m. der Übergangsregelung des § 52 Abs. 47 EStG 1999 berechnet.

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a) Der steuerpflichtige Teil der Abfindung war im Veranlagungszeitraum 1998 gemäß § 24 Nr. 1 i. V. m. § 34 EStG 1998 (Bundesgesetzblatt - BGBl - 1997, 821) als außerordentliche Einkünfte mit dem halben Steuersatz zu besteuern. Für den Teil der außerordentlichen Einkünfte, der den Betrag von 15 Millionen Deutsche Mark nicht überstieg, war die Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes, der sich ergäbe, wenn die tarifliche Einkommensteuer nach dem gesamten zu versteuernden Einkommen zuzüglich der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte zu bemessen wäre, zu Grunde zu legen (§ 34 Abs. 1 S. 2 EStG 1998).

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b) Durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vom 19.03.1999 (BGBl I 1999, 402) wurde diese Ermäßigung für Veranlagungszeiträume ab 1999 durch die "1/5 - Regelung" ersetzt. Danach betrug die Einkommensteuer auf außerordentliche Einkünfte das Fünffache des Unterschiedsbetrags zwischen der Einkommensteuer für das um diese Einkünfte verminderte zu versteuernde Einkommen (verbleibendes zu versteuerndes Einkommen) und der Einkommensteuer für das verbleibende zu versteuernde Einkommen zuzüglich eines Fünftels dieser Einkünfte (§ 34 Abs. 1 S. 2 EStG 1999). § 34 EStG 1999 ("1/5 - Regelung") war gemäß der Übergangsregelung des § 52 Abs. 47 S. 1 EStG 1999 erstmals für den Veranlagungszeitraum 1999 anzuwenden.

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c) Nach diesen Grundsätzen hat der Ag die Einkommensteuer dem Gesetzeswortlaut folgend für den Veranlagungszeitraum 1999 zutreffend in Höhe von 181.017,- DM festgesetzt. Maßgebend sind die Regelungen des EStG 1999. Bei Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit ist auf den Zuflusszeitpunkt abzustellen (§ 11 Abs. 1 EStG). Dieser Zeitpunkt ist vorliegend der 28.02.1999. Bei Anwendung der für den Veranlagungszeitraum 1999 geltenden Vorschriften, welche die "1/5 - Regelung" des § 34 EStG 1999 einschließen, ergibt sich für den Ast bei einem zu versteuernden Einkommen von 385.733,- DM eine festzusetzende Einkommensteuer von 181.017,- DM (auf die Berechnung im Einkommensteuerbescheid vom 20.4.2001 wird Bezug genommen).

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2. Die Anwendung der im Veranlagungszeitraum 1999 geltenden Gesetzeslage führt im Vergleich zu der vom Ast begehrten bis 1998 maßgeblichen Tarifermäßigung zu einer um 80.106,- DM höheren Steuerschuld.

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Nach der für den Veranlagungszeitraum 1998 geltenden Gesetzeslage wäre die Abfindung gemäß § 34 Abs. 1 S. 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 2 EStG 1998 mit dem halben durchschnittlichen Steuersatz zu besteuern. Danach ermittelt sich die Einkommensteuer wie folgt:

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Ermittlung des ermäßigten Steuersatzes:

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zu versteuerndes

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Einkommen (z.v.E.): 385.733 DM

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tarifliche Steuer (1999)

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0,53 x 385.722 - 22.886 = 181.547 DM

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durchschnittlicher Steuersatz: 47,0654 %

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ermäßigter Steuersatz: 23,5327 %

33

Berechnung der Einkommensteuer:

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a) nach der Grundtabelle

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z.v.E.: 385.733 DM

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abzgl. stpfl. Teil der Abfindung 274.000 DM

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verbleiben 111.733 DM

38

darauf entfallender Steuerbetrag 36.432 DM 36.432 DM

39

b) mit dem ermäßigten Steuersatz

40

z.v.E.: 385.733 DM

41

abzgl. de nach der ESt-Tab zu

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versteuernden Betrages - 111.733 DM

43

verbleiben (mit dem ermäßigten

44

Steuersatz zu versteuernder Teil

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des Veräußerungsgewinns) 274.000 DM

46

darauf Steuer mit ermäßigtem

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Steuersatz (23,5327 %) 64.479 DM + 64.479 DM

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Einkommensteuer insgesamt 100.911 DM

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3. Der Ast hat aus Gründen des Vertrauensschutzes keinen Anspruch auf die weitere Anwendung des § 34 EStG 1998 im Veranlagungszeitraum 1999. Nicht jede nachträgliche Verschlechterung von Rechtspositionen verstößt gegen das auf dem Rechtsstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 3 GG beruhende Verbot rückwirkender Gesetze.

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a) Bei der Änderung des § 34 EStG mit Wirkung für den Veranlagungszeitraum 1999 gem. § 52 Abs. 47 EStG 1999 handelt es sich nicht um eine grundsätzlich unzulässige sog. echte Rückwirkung oder Rückbewirkung von Rechtsfolgen.

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Grundsätzlich unzulässig sind nachträgliche Eingriffe belastender Steuergesetze in abgeschlossene Tatbestände ("echte Rückwirkung" oder nach der neuen Begriffsbildung des 2. Senats des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - "Rückbewirkung von Rechtsfolgen", seit BVerfG - Beschluss vom 22.03.1983 2 BvR 475/78, BVerfGE 63, 343, 353). Echt rückwirkend ist ein Gesetz, wenn es nachträglich ändernd in abgewickelte, der Vergangenheit angehörende Tatbestände eingreift (z. B. Beschluss des BVerfG v. 03.12.1997 2 BvR 882/97, BVerfGE 97, 67; Urteil des BFH vom 16.05.2001 I R 102/00, BStBl II 2001, 710). Die Anordnung, eine Rechtsfolge solle schon für einen vor dem Zeitpunkt der Verkündung der Norm liegenden Zeitraum eintreten, ist grundsätzlich unzulässig (BVerfG - Beschluss vom 14.05.1986 2 BvL 2/83, BVerfGE 72, 200, 241; BVerfGE 97, 67, 78).

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aa) Für den Bereich des Einkommensteuerrechts ist dabei zu beachten, dass die Einkommensteuer in der Regel mit Ablauf des Kalenderjahres als Veranlagungszeitraum entsteht (§ 36 Abs. 1 i.V.m. § 25 Abs. 1 EStG). Daraus folgt, dass die Rechtsfolgen einkommensteuerlicher Vorschriften, die die Steuerpflichtigkeit bestimmter Einkünfte regeln, in Bezug auf die veranlagte Einkommensteuer stets erst mit dem Ablauf des Veranlagungszeitraums, in der Regel des Kalenderjahres, eintreten. Erst wenn eine nach Ablauf des Veranlagungszeitraums verkündete Norm mit Wirkung für diesen Veranlagungszeitraum eine ursprünglich geltende Rechtsfolgenlage nachträglich ändert, liegt ein Fall der echten Rückwirkung vor. In allen anderen Fällen, in denen die Änderung noch während des Laufs des Veranlagungszeitraums verkündet wird, handelt es sich lediglich um eine Neubestimmung einer bislang noch nicht eingetretenen Rechtsfolge (BVerfG, BVerfGE 72, 200, 252).

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bb) Die grundsätzlich auf den Veranlagungszeitraum bezogene Rechtsprechung wurde vom BVerfG in der Entscheidung zu Schiffsbausubventionen im Falle von Lenkungsgesetzen modifiziert (BVerfG, BVerfGE 97, 67). Wenn das Steuergesetz Dispositionen des Steuerpflichtigen veranlasst - dort durch das Angebot von Sonderabschreibungen - die er nur während des Veranlagungszeitraums vornehmen kann, so schafft dieses steuerliche Angebot für die Disposition des Steuerpflichtigen eine Vertrauensgrundlage, auf die er seine Entscheidung über das subventionsbegünstigte Verhalten stützt. Er entscheidet sich um des steuerlichen Vorteils willen für ein bestimmtes wirtschaftliches Verhalten, das er ohne den steuerlichen Anreiz so nicht gewählt hätte. Mit dieser Entscheidung ist die Lenkungs- und Gestaltungswirkung des Subventionsangebots abschließend erreicht. Die Dispositionsbedingungen werden damit vom Tag der Entscheidung an, nicht erst mit Ablauf des Veranlagungszeitraums, zu einer schutzwürdigen Vertrauensgrundlage (BVerfG - Beschluss vom 03.12.1997 2 BvR 882/97, BVerfGE 97, 67, 80)

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cc) Der Sonderfall einer solchen vom Gesetzgeber durch eine Lenkungsmaßnahme veranlassten Disposition war im Streitfall jedoch nicht gegeben. Die Rechtsprechung zu Lenkungsgesetzen kann auch nicht auf den vorliegenden Fall ausgedehnt werden. Der lenkende Gesetzgeber trägt gegenüber dem Normadressaten eine stärkere Verantwortung, weil er, etwa durch steuerliche Subventionen, Anreize setzt, die den Einzelnen zu im Gemeinwohl liegenden Handlungen veranlassen. Mit Vornahme der Handlung entsteht für den Bürger eine schutzwürdige Vertrauensgrundlage. Im Streitfall änderte der Gesetzgeber jedoch nur eine als zu weitgehend erkannte, bei einer bestimmten Gruppe von Steuerpflichtigen ihren Zweck verfehlende Begünstigungsnorm. Die Norm des § 34 EStG verfolgt den Zweck, die Progressionswirkung des Einkommensteuertarifs in Fällen der Zusammenballung von Einkünften abzumildern, um so Härten zu vermeiden, ohne dass die Vorschrift den Steuerpflichtigen zu einem im Gemeinwohl liegenden Handeln veranlassen wollte. In einem solchen Fall bleibt es bei dem Grundsatz, dass die Abgeschlossenheit des Tatbestandes, nicht der Handlung des Steuerpflichtigen, entscheidet.

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Hieraus ergibt sich, dass im Streitfall keine echte Rückwirkung vorliegt. Das Steuerentlastungsgesetz wurde im Laufe des Kalenderjahres 1999 beschlossen und verkündet. Es erfasst auf Grund der Änderung des § 34 EStG Abfindungszahlungen, die im Jahre 1999 zufließen. Da der Ast als Empfänger der Abfindung erst mit Ablauf des Jahres 1999 den Tatbestand verwirklichte, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft, wurde nicht in einen bereits abgeschlossenen, sondern einen laufenden Sachverhalt eingegriffen.

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b) In der Neuregelung des § 34 EStG i.V.m. der Anwendungsvorschrift des § 52 Abs. 47 EStG liegt eine verfassungsrechtlich zulässige unechte Rückwirkung.

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Unter unechter Rückwirkung (oder nach der neuen Begriffsbildung des 2. Senats des BVerfG "tatbestandlicher Rückanknüpfung") werden Einwirkungen eines belastenden Gesetzes auf gegenwärtige, noch nicht abgeschlossene Tatbestände und Rechtsbeziehungen für die Zukunft verstanden. Eine solche war im Streitfall gegeben. Vorliegend lag zwar die mündliche Vereinbarung der Abfindung vom 17.12.1998 vor dem Wirkungszeitraum des Gesetzes. Auf Grund Zahlung der Abfindung am 28.02.1999 entstand die Steuer aber erst mit Ablauf des Jahres 1999. Das neue Gesetz aus dem Monat März 1999 wirkte demnach auf einen noch nicht abgeschlossenen Tatbestand ein.

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Unechte Rückwirkungen sind verfassungsrechtlich regelmäßig zulässig. Sie sind nur dann unzulässig, wenn in Grundrechte des Steuerpflichtigen eingegriffen und dadurch ein rechtsstaatlich geschütztes Vertrauen verletzt wird (BVerfG - Beschlüsse in BVerfGE 72, 200, 257; vom 11.10.1988 1 BvR 743/86, 1 BvL 80/86, BVerfGE 79, 29, 46; BVerfGE 97, 67, 78). Dies ist der Fall, wenn das Gesetz einen Eingriff vornimmt, mit dem der Betroffene nicht zu rechnen brauchte und sein Vertrauen schutzwürdiger ist als das mit dem Gesetz verfolgte Anliegen (BFH - Urteil vom 16.05.2001 I R 102/00, BStBl II 2001, 710). Es ist abzuwägen zwischen dem Ausmaß des Vertrauensschadens des Einzelnen und der Bedeutung des gesetzlichen Anliegens für das Wohl der Allgemeinheit (BFH - Urteil vom 11.02.1998 I R 81/97, BStBl II 1998, 485). Bei dieser Abwägung kann der Steuerbürger allerdings nicht ohne weiteres darauf vertrauen, dass der Gesetzgeber steuerrechtliche Freiräume für alle Zukunft beibehält und dass eine für ihn günstige Rechtslage dauerhaft erhalten bleibt (BVerfG - Beschluss vom 30.11.1987 2 BvR 933/82, BVerfGE 76, 256, 348; BFH - Urteile BStBl II 1998, 485; vom 22.10.1998 I R 35/97, BStBl II 1999, 171; Beschluss vom 05.03.2001 IX B 90/00, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2001, 481).

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Vor diesem Hintergrund ist im Streitfall das Vertrauen des Ast auf den Fortbestand der bisherigen Gesetzeslage und in eine unveränderte Steuerbegünstigung der Abfindungszahlung nicht schützenswert. Es hat zurückzutreten. Der Ag konnte mit der für ihn nachteiligen "1/5 - Regelung" bereits vor der mündlichen Vereinbarung über die Aufhebung seines Anstellungsverhältnisses unter Vereinbarung einer Abfindungszahlung rechnen. Das Bestreben des Gesetzgebers, die Tarifermäßigung für außerordentliche Einkünfte (halber durchschnittlicher Steuersatz) durch eine rechnerische Verteilung auf fünf Jahre zu ersetzen, wurde bereits Anfang der 90er-Jahre deutlich. Bereits die Vorschläge der "Bareis - Kommission" (Thesen der Einkommensteuerkommission zur Steuerfreistellung des Existenzminimums ab 1996 und zur Reform der Einkommensteuer, Betriebs-Berater - BB - 1994, Beilage 24) sahen eine grundlegende Änderung der Besteuerung außerordentlicher Einkünfte in diesem Sinne vor. Im Rahmen der "Petersberger Steuervorschläge" vom 22.01.1997 sahen die Empfehlungen der Steuerreformkommission ebenfalls an Stelle des halben Steuersatzes eine Tarifabschwächung mit einer Verteilung auf fünf Jahre vor (Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 1997, Beilage zu Nr. 13, III. 2. c. ee). Der Entwurf eines Steuerreformgesetzes vom 22.04.1997 der Fraktionen der CDU/CSU und F.D.P. (Bundestags-Drucksache - BT-DrS - 13/7480 mit Beschlussempfehlung BT-DrS 13/8022 und Bericht - BT-DrS 13/8023 - des Finanzausschusses vom 24.06.1997) folgte der "Bareis - Kommission" im Grundsatz und nahm an Stelle der Verteilung auf fünf Jahre eine Verteilung auf sieben Jahre vor. Diese gesetzgeberischen Aktivitäten, die in der Fachliteratur diskutiert wurden, fanden noch vor Abschluss des Anstellungsvertrages des Ast vom 01.01.1998 statt. Am 09.11.1998 schließlich - und somit noch vor der mündlichen Einigung des Ast mit seinem Arbeitgeber vom 17.12.1998 über die Auflösung des Anstellungsverhältnisses und über die zu zahlende Abfindung - legten die Fraktionen der SPD und Bündnis 90/Die Grünen den Entwurf eines Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vor. Der Entwurf, der dem Ast nach seinem Vortrag zumindest in seiner Existenz bekannt war, sah u. a. vor, dass außerordentliche Einkünfte gemäß § 34 EStG nicht mehr - wie zuvor - mit der Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes des Arbeitnehmers zu besteuern waren, sondern nach der so genannten "1/5 - Regelung". Dieser Regelungsinhalt wurde in die am 04.03.1999 durch den Deutschen Bundestag beschlossene, am 24.03.1999 ausgefertigte und im Bundesgesetzblatt vom 31.03.1999 veröffentlichte Änderung des § 34 EStG übernommen.

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Das Vertrauen des Ast musste weiter deshalb hinter dem Änderungsinteresse des Gesetzgebers zurücktreten, weil der Gesetzgeber mit der Änderung des § 34 EStG das Ziel verfolgte, von ihm erkannte Missstände zu beheben. Ziel des Gesetzgebers war es, durch die Anwendung des halben Durchschnittssteuersatzes bewirkte übermäßige Entlastungen bei einer Gruppe von Steuerpflichtigen zu beseitigen. Die Regelung des § 34 EStG 1998 begünstigte nach Ansicht des Gesetzgebers Steuerpflichtige, die auf Grund ihres Einkommens regelmäßig der Spitzenbelastung unterlagen, über das bezweckte Ziel hinaus. Der Ast, der über sonstiges nach der Grundtabelle zu versteuerndes Einkommen von 111.733,- DM verfügte, unterfiel dieser Zielgruppe. Die "1/5 - Regelung" sollte die Begünstigung auf solche Steuerpflichtige begrenzen, die regelmäßig nicht in den Bereich der Spitzensteuerbelastung gelangten und nur auf Grund zusammengeballter außerordentlicher Einkünfte einen Progressionssprung erfuhren (Begründung zum Entwurf eines Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002, BT-DrS 14/23, S. 258). Wenn der Ast den Zeitraum der Ankündigung einer Gesetzesänderung bis zu deren Beschluss nutzt, um der ihm bekannten, vom Gesetzgeber beabsichtigten Wirkung zuvor zu kommen, schützt das Rechtsstaatsprinzip sein Vertrauen in die bisherige Gesetzeslage nicht (BVerfG, BVerfGE 97, 67, 82).

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Der Ast kann ein rechtsstaatlich schutzwürdiges Vertrauen auch nicht auf die Ankündigung einer weiteren Anwendbarkeit des § 34 EStG 1998 bis 31.03.1999 im Referentenentwurf des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 stützen. Der Referentenentwurf zur Steuerreform der Fraktionen der SPD und BÜNDNIS 90/DIE GRÜNEN, veröffentlicht am 09.11.1998, auf den sich der Ast bezieht, differenzierte - wie auch das spätere Gesetz - eindeutig zwischen der Anwendungsregelung des § 3 Nr. 9 EStG 1998 und § 34 EStG 1998. Während § 3 Nr. 9 EStG 1998 noch anwendbar sein sollte, sofern die Abfindung dem Arbeitnehmer noch vor dem 01.04.1999 zufloss (§ 52 Abs. 2e - Entwurf), sollte § 34 EStG 1998 letztmals für den Veranlagungszeitraum 1998 anzuwenden sein (§ 52 Abs. 24a - Entwurf). Dies entsprach der später in § 52 Abs. 5 und 47 EStG 1999 Gesetz gewordenen Regelung. Wenn die Rechtsabteilung des Hauptvorstandes der "A" ein Informationsschreiben herausgab, aus dem sich eine andere gesetzgeberische Absicht ableiten ließ, ist dies dem Gesetzgeber nicht zuzurechnen.

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II. Eine Aussetzung der Vollziehung wegen einer unbilligen Härte kommt ebenfalls nicht in Betracht. Da im Verfahren der Aussetzung der Vollziehung nur eine summarische Prüfung nach Aktenlage erfolgt, können für eine unbillige Härte sprechende Gründe nur insoweit berücksichtigt werden, als sie bis zur Entscheidung substantiiert vorgetragen und durch präsente Beweismittel glaubhaft gemacht worden sind. Eine unbillige Härte liegt vor, wenn dem Steuerpflichtigen durch die Zahlung Nachteile drohen, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder schwer wiedergutzumachen wären oder wenn dessen wirtschaftliche Existenz gefährdet würde. Hierzu hat der Ast nichts vorgetragen.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 FGO.