Finanzgericht Köln (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-06-08, Aktenzeichen 11 K 1389/03
ECLI:DE:FGK:2005:0608.11K1389.03.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.

Die Revision wird zugelassen.

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Tatbestand

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Die Beteiligten streiten um die Verfassungsgemäßheit des besonderen Kirchgeldes.

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Die Klägerin gehörte im Streitjahr (2001) der evangelischen Kirche an. Sie wurde mit dem ihrem Ehemann, der keiner Kirche angehörte (sog. glaubensverschiedene Ehe), zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin bezog im Streitjahr Einkünfte i.H.v. 58.103 DM, ihr Ehemann i.H.v. 531.473 DM. Das gemeinsame zu versteuernde Einkommen betrug 566.465 DM.

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Mit Bescheid vom ............ über Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer setzte das Finanzamt ......... für die Klägerin besonderes Kirchgeld i.H.v. 5.880 DM fest. Aus den Berechnungen des Steuerbescheides ist zu entnehmen, dass es sich dabei um besonderes Kirchgeld handelt, das zum Ansatz kam, da die auf die Klägerin entfallende Zuschlags-Kirchensteuer i.H.v. 9 % der auf die Einkünfte der Klägerin entfallenden Einkommensteuer mit 1.033,56 DM niedriger war. Zur Berechnung des besonderen Kirchgeldes zog das Finanzamt das gemeinsam zu versteuernde Einkommen der Eheleute nach Abzug von 2 Kinderfreibeträgen i.H.v. 559.553 DM heran.

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Einen gegen die Festsetzung des besonderen Kirchgeldes gerichteten Einspruch beider Eheleute wies der Beklagte mit einer an diese gerichteten Einspruchsentscheidung vom .......... als unbegründet zurück.

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Mit der danach erhobenen Klage macht die Klägerin geltend, dass die Festsetzung von besonderem Kirchgeld im angefochtenen Bescheid ohne Rechtsgrundlage erfolgt sei, da die Vorschriften, die die Erhebung von Kirchgeld vorsähen, wegen Verstoßes gegen das Grundgesetz nichtig seien. Zunächst liege ein Verstoß gegen das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und damit gegen Artikel 3 Grundgesetz (GG) vor. Die Ermittlung eines fiktiven Lebensführungsaufwandes des Kirchenmitgliedes unter Einbeziehung des Einkommens des nicht der Kirche angehörenden Ehegatten sei im Ergebnis nichts anderes als die Belastung von Nichtkirchenmitgliedern mit Kirchensteuern. Diese Methode sei insbesondere dann nicht gerecht, wenn – wie vorliegend – das Kirchenmitglied über ein eigenes sehr ordentlichen Einkommen verfüge und bisher stets erhebliche Kirchensteuern bezahlt habe. Die Klägerin habe jedoch seit der Einführung des besonderen Kirchgeldes etwa fünffach mehr Kirchensteuer bezahlen müssen als zuvor. Dies verdeutliche bereits den Verstoß gegen das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Die Vorschriften über das Kirchgeld verstießen zudem gegen Artikel 6 Abs. 1 GG. Der Schutz von Ehe und Familie verbiete es, jemanden aufgrund der Tatsache, dass er verheiratet sei, rechtlich schlechter zu stellen als er stünde, wenn er nicht verheiratet wäre. Zu diesem Effekt führten jedoch die Vorschriften über das Kirchgeld. Die Klägerin werde, weil sie verheiratet sei, durch das Kirchgeld mit einer höheren Kirchensteuer belegt, als wenn sie unverheiratet sei. Die Benachteiligung liege damit auf der Hand. Eine verheiratete Frau dürfe nicht schlechter behandelt werden als eine unverheiratete, nur weil sie im konkreten Fall nach Ansicht des Beklagten angeblich ausreichend leistungsfähig sei. Dies verdeutliche auch eine andere Überlegung. Wenn sie sich morgen scheiden ließe und künftig unverheiratet mit ihrem Ehemann zusammen leben würde, bräuchte sie kein erhöhtes Kirchgeld mehr zu entrichten. Klarer könne kaum zum Ausdruck gebracht werden, dass die Kirchgeldregelung gegen das Verfassungsgebot des Schutzes von Ehe und Familie verstoße, da Verheiratete schlechter als Nichtverheiratete und auch schlechter als Lebenspartner nach dem Lebenspartnerschaftsgesetz behandelt würden. Dem könne auch nicht entgegen gehalten werden, dass verheiratete Steuerpflichtige den Vorteil des Ehegattensplittings genössen. Es sei zweifellos nicht der Sinn des Splittings, dass der daraus resultierende Vorteil bei glaubensverschiedenen Ehen über das Kirchgeld wieder abgeschöpft werde. Im übrigen werde damit auch ein Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz offenkundig, denn nicht kirchenangehörige Ehegatten dürften den Splittingvorteil behalten. Es komme hinzu, dass der Gesetzgeber mit der Einführung des Splittingtarifs zweifellos im Sinn hatte, Ehe und Familie zu fördern und zu unterstützen. Dies würde durch das Kirchgeld wieder zunichte gemacht.

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Eine sachlich nicht gerechtfertige und damit gegen Artikel 3 GG verstoßende Ungleichbehandlung liege auch darin, dass das Kirchgeld nicht von Steuerpflichtigen entrichtet werden müsse, die keine Einkommensteuererklärung abgeben müssten, da das Kirchgeld naturgemäß nicht im Lohnsteuerabzugsverfahren einbehalten werden könne.

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Die Klägerin beantragt,

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den Einkommensteuerbescheid des Finanzamts ........... für 2001 vom ........... und die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom .......... insoweit aufzuheben, als dort evangelisches Kirchgeld festgesetzt wurde,

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hilfsweise die Revision zuzulassen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen,

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hilfsweise die Revision zuzulassen.

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Er begründet dies damit, dass die Vorschriften über das besondere Kirchgeld verfassungsgemäß seien und die Festsetzung des besonderen Kirchgeldes im Streitfall rechtmäßig erfolgt sei.

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Die Festsetzung des besonderen Kirchgeldes richte sich nach dem Lebensführungsaufwand des Kirchenmitglieds. Dies, und dass dazu im Rahmen einer notwendigen Typisierung und Pauschalisierung als Hilfsmaßstab das gemeinsam zu versteuernde Einkommen herangezogen werden könne, habe die Rechtsprechung bestätigt. Das Kirchgeld wahre die Entscheidung des nicht der Kirche angehörigen Ehepartners. Er müsse nicht "für sich zahlen", denn die Höhe des Kirchgeldes bemesse sich ausschließlich nach dem dem Kirchenmitglied zustehenden Lebensführungsaufwand. Die Wirtschaftskraft, die den Lebensführungsaufwand bestimme, werde aber nicht durch die eigenen Einkünfte, sondern auch durch die des Ehepartners geprägt. Nach den kirchensteuerrechtlichen Vorschriften sei die als Zuschlag zur Einkommensteuer und Lohnsteuer gezahlte Kirchensteuer auf das besondere Kirchgeld anzurechnen. Das besondere Kirchgeld habe demzufolge einen Mindestkirchensteuercharakter. Somit sei es unerheblich, ob der kirchenangehörige Ehegatte über eigenes Einkommen verfüge oder nicht. Die Erhebung nur bei zusammen zur Einkommensteuer veranlagten Ehegatten resultiere daraus, dass die Leistungsfähigkeit des Kirchenmitgliedes, welches der Zusammenveranlagung unterliege, höher sei, als die Leistungsfähigkeit des Kirchenmitgliedes, welches getrennt veranlagt werde. Die Ausnutzung des Splittingvorteils diene zur Erhöhung des Lebensführungsaufwandes und somit auch zur Erhöhung der individuellen Leistungsfähigkeit. Das besondere Kirchgeld sei auch nicht ehefeindlich, da nicht die Ehe an sich, sondern die gemeinsame Einkommensteuerveranlagung zur Festsetzung des besonderen Kirchgeldes führe. Nicht die Ehe, sondern die freie Entscheidung zur Zusammenveranlagung bei der Einkommensteuer führe danach wegen der dadurch gesteigerten Leistungsfähigkeit zur Festsetzung der Mindestkirchensteuer als besonderes Kirchgeld. Die Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten sei durch die Wahl der Zusammenveranlagung in einem viel höheren Maße gestiegen, als durch die rechtmäßige Zahlung des besonderen Kirchgeldes durch das Kirchenmitglied von der evangelischen Kirche eingenommen werde. Das besondere Kirchgeld betrage nämlich nur einen Bruchteil der normalen Zuschlags-Kirchensteuer.

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In der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin Ruhen des Verfahrens wegen eines beim BFH wegen der Verfassungsgemäßheit des besonderen Kirchgeldes anhängige Verfahrens (Az. FG Köln 11 K 6619/02) beantragt. Der Beklagte hat dem nicht zugestimmt.

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Entscheidungsgründe

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Der Senat konnte aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 08.06.2005 entscheiden. Die Voraussetzungen für eine Aussetzung gemäß § 74 der Finanzgerichsordnung (FGO) lagen nicht vor. Voraussetzung für eine Aussetzung gemäß § 74 FGO ist, dass die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet oder von einer Verwaltungsbehörde festzustellen ist. Danach braucht die Entscheidung des anderen Rechtsstreits zwar nicht bindend zu sein; sie muss jedoch vorgreiflich sein. Die Entscheidung in dem anhängigen Verfahren muss deshalb dasselbe Rechtsverhältnis betreffen und kraft Gesetzes oder rechtslogisch vom Bestehen oder Nichtbestehen des in dem anderen Verfahren anhängigen Rechtsverhältnisses abhängen (BFH-Beschlüsse vom 21. August 1986 VI B 91/85, BFH/NV 1987, 43 und vom 31. Juli 1995 X B 325/94, BFH/NV 1996, 158). Eine Aussetzung des Verfahrens kommt nach ständiger Rechtsprechung, der der Senat sich anschließt, nicht schon deshalb in Betracht, weil in derselben Rechtsfrage – wie im Streitfall - ein Musterprozess vor dem BFH anhängig ist (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 8. Juni 1990 III R 41/90, BStBl II 1990, 944; vom 8. Mai 1992 III B 138/92, BFH/NV 1993, 106 und in BFH/NV 1996, 158). Auch ein Ruhen des Verfahrens (§ 155 FGO i.V.m. § 251 der Zivilprozeßordnung) kann nicht angeordnet werden; insoweit fehlt es - mangels Einverständnis des Beklagten - bereits an dem hierfür erforderlichen übereinstimmenden Antrag der Beteiligten.

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Die Klage ist unbegründet.

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Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

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Gemäß § 4 Abs. 1 Nr. 5 Kirchensteuergesetz Nordrhein-Westfalen (KiStG NW) i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 5 Kirchensteuerordnung der Evangelischen Kirche im Rheinland vom 27.10.2000 (KiStO) können Kirchensteuern als besonderes Kirchgeld von Kirchensteuerpflichtigen, deren Ehegatte nicht kirchensteuerpflichtig ist (glaubensverschiedene Ehen) erhoben werden. Nach § 4 Abs. 4 KiStG NW i.V.m. § 6 Abs. 5 KiStO ist die vom kirchensteuerpflichtigen Ehegatten aufgrund seiner eigenen Einkünfte erhobene Zuschlags-Kirchensteuer auf das besondere Kirchgeld anzurechnen. Bemessungsgrundlage für das besondere Kirchgeld ist das gemeinsame zu versteuernde Einkommen gemäß § 4 Abs. 2 Satz 2 KiStG NW i.V.m. § 6 Abs. 2 KiStO. Das besondere Kirchgeld wird gemäß § 11 Abs. 2 KiStO nach Maßgabe einer besonders festgelegten Steuertabelle erhoben, wobei Staffelung und Bemessungsgrundlage durch Kirchensteuerbeschluss festgelegt werden. Der entsprechende Beschluss des Beklagten wurde am 18.10.2000 gefasst. Zum besonderen Kirchgeld herangezogen werden nach der Systematik der vorgenannten Regelungen nur zusammen zur Einkommensteuer veranlagte Ehegatten (s.a. FinMin NW Erlass vom 08.08.2001 S 2440-1/18-V B 2, StEd 2001, 573).

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Die Klägerin war im Streitjahr Mitglied der Evangelischen Kirche und wurde mit ihrem Ehemann, der keiner kirchensteuerhebungsberechtigten Kirche angehört, zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Voraussetzungen der vorgenannten Vorschriften liegen damit vor.

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Die das besondere Kirchgeld betreffenden Regelungen im KiStG NW, in der KiStO und im Kirchensteuerbeschluss vom 18.10.2000 sind rechtmäßig zustande gekommen und verfassungsrechtlich unbedenklich.

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Die Erhebung des besonderen Kirchgeldes führt nicht dazu, dass ein Nicht-Kirchenangehöriger zu Kirchensteuern herangezogen wird.

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Das BVerfG hat mit Urteil vom 14.12.1965 1 BvR 606/60, BStBl I 1966, 196, entschieden, dass die Kirche nur den ihr angehörigen Ehegatten besteuern darf. Das Gericht hat weiter ausgeführt, dass es unbillig erscheinen könne, wenn der kirchenangehörige Ehegatte mangels eigenen Einkommens im Sinne des Einkommensteuerrechts kirchensteuerfrei bliebe, obwohl sich - angesichts eines hohen Einkommens seines nicht der Kirche angehörenden Ehepartners - seine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit durch die Ehe erhöht hat. Als zulässiges Besteuerungsmerkmal, das nur in der Person des kirchenangehörigen Ehegatten gegeben sei, komme dessen Lebensführungsaufwand in Betracht. Die Kirchensteuer müsse dann ihrer Höhe nach in angemessenem Verhältnis zu dem tatsächlichen Lebenszuschnitt des steuerpflichtigen Ehegatten stehen und dürfe nicht schematisch jeder Veränderung des Einkommens des anderen Ehegatten unbegrenzt folgen, weil der normale Lebensaufwand bestimmte Grenzen nicht überschreite.

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Angesichts der Schwierigkeiten, den Lebensführungsaufwand des kirchenangehörigen Ehegatten i.S. der Rechtsprechung des BVerfG zu ermitteln, ist es im Rahmen einer Typisierung als verfassungsrechtlich zulässig anzusehen, in Fällen der Zusammenveranlagung die Erhebung des Kirchgeldes nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten auf der Grundlage des Einkommens beider Ehegatten zu regeln. Voraussetzung ist, dass bei Aufstellung des Tarifes ausreichend berücksichtigt wird, dass die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten bei geringerem Einkommen beider Ehegatten stark eingeschränkt ist, ein Teil des gemeinsamen Einkommens nicht zur Erhöhung des Lebensführungsaufwandes führt und von einer gewissen Einkommenshöhe an der Lebensführungsaufwand nicht mehr steigt (Vorlagebeschlüsse des BFH vom 14.12.1983 II R 170/81, BStBl II 1984, 332, und II R 198/81, n.v. juris Web Dokumentennr. STRE845014260; Urteile des FG Bremen vom 14.01.2004 2 K 223/03 (1), EFG 2004, 587 und des FG Düsseldorf vom 18.06.2004 1 K 6487/02 Ki, EFG 2004, 1547 und vom 23.07.2004 n.v., juris Web Dokumentennr. STRE200471865). Das gemeinsame Einkommen wird insoweit nur als Hilfsmaßstab für den als solchen nicht oder nur mit erheblichen Schwierigkeiten messbaren Lebensführungsaufwand verwendet (Urteil des BVerwG vom 18.02.1977 VII C 48.73, BB 1978, 439). Da zwischen der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und dem Lebensführungsaufwand eines Ehegatten und dem Einkommen beider Ehegatten Abhängigkeiten bestehen, stellt das gemeinsame Einkommen für die Erhebung des Kirchgeldes eine system- und sachgerechte Ausgangsgröße dar (Beschluss des BFH vom 22.01.2002 I B 18/01, BFH/NV 2002, 674; Verfassungsbeschwerde mit Beschluss vom 05.08.2002 2 BvR 685/02 nicht zur Entscheidung angenommen). Der bei der Zusammenveranlagung anzuwendende Splittingtarif beruht auf der Vorstellung, dass zusammen lebende Ehegatten eine Gemeinschaft des Erwerbs und des Verbrauchs bilden, in der jeder Ehegatte an dem Einkommen des anderen zur Hälfte teil hat, auch wenn die Einkünfte als solche von dem anderen Ehegatten im Sinne von § 2 Abs. 1 EStG erzielt werden. Da die Leistungsfähigkeit jedes der zusammen lebenden Ehegatten durch das gemeinsam erzielte Einkommen gesteigert wird, darf sich die Steuererhebung an dieser Größe orientieren (vgl. Urteil des BFH vom 15.03.1995 I R 85/94, BStBl II 1995, 547; dort zur konfessionsverschiedenen Ehe, zu allem auch Urteile FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 und in juris Web Dokumentennr. STRE200471865).

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Diesen Grundsätzen, denen sich der Senat auch für die Fälle anschließt, in denen der kirchenangehörige Ehegatte über eigenes Einkommen verfügt, entspricht die Regelung des besonderen Kirchgeldes im Streitfall. Der Kirchensteuerbeschluss des Beklagten ordnet einer in dreizehn Stufen gestaffelten Bemessungsgrundlage des zu versteuernden Einkommens der Ehegatten von 60.000 DM bis über 600.000 DM jeweils ein sich progressiv erhöhendes Kirchgeld zwischen 180 DM und 7.200 DM zu. Die Ausgestaltung des Staffeltarifes zeigt, dass die Erhebung des besonderen Kirchgeldes in der Sache nicht das Ehegatteneinkommen und auch nicht dessen Hälfte, sondern den Lebensführungsaufwand des der Kirche angehörenden Ehegatten zum Gegenstand hat. Der Lebensführungsaufwand des kirchenangehörigen Ehegatten erfährt auch dann eine Steigerung, wenn er eigene Einkünfte hat, der Ehepartner aber über ein deutlich höheres Einkommen verfügt. Die Tatsache, dass der Lebensführungsaufwand von einer gewissen Einkommenshöhe an nicht mehr steigt, wird ausreichend durch die Staffelung des besonderen Kirchgeldes berücksichtigt. Vergleicht man das in der Tabelle festgelegte Kirchgeld mit der sich nach dem Halbteilungsgrundsatz ergebenden Kirchensteuer (Hälfte des Kirchensteuerbetrages, der zu zahlen wäre, wenn beide Ehegatten der Kirche angehören würden), so ergibt sich für sämtliche Stufen, dass das Kirchgeld deutlich hinter dem Zuschlag zur Einkommensteuer zurück bleibt, der bei Zusammenveranlagung in glaubensgleichen Ehen als Kirchensteuer hälftig auf jeden der beiden Ehegatten entfiele. Zudem wird das Kirchgeld überhaupt erst ab der nicht unbeträchtlichen Einkommenshöhe von 60.000 DM erhoben und berücksichtigt damit ausreichend, dass der Lebensführungsaufwand bei geringerem Familieneinkommen eingeschränkt ist. Von einem Einkommen i.H.v. mehr als 600.000 DM an steigt das Kirchgeld nicht mehr und trägt so dem Umstand Rechnung, dass ab einer gewissen Höhe das Einkommen typischerweise nicht mehr in vollem Umfang zur Deckung des laufenden Unterhaltsbedarfs und damit zur Lebensführung verwendet wird, sondern auch und gerade zur Vermögensbildung. Individuelle Unterschiede oder Sonderbelastungen, die sich etwa aus unterschiedlichen Familiensituationen ergeben, werden durch die beträchtliche Spannweite der einzelnen Einkommensstufen aufgefangen, darüber hinaus durch die geringe Höhe des Kirchgeldes gemildert und schließlich durch die Möglichkeiten von Billigkeitsentscheidungen nach der Abgabenordnung nochmals reduziert (Urteile FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 und in juris Web Dokumentennr. STRE200471865). Etwaige Unterschiede in der Belastung können damit die Kirchgeldregelung nicht in Frage stellen; der Steuergesetzgeber darf im Interesse der Praktikabilität in erheblichem Umfang typisieren und insoweit den Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung hinter dem Grundsatz der generellen Gleichmäßigkeit zurücktreten lassen (vgl. Urteil des BVerwG vom 18.02.1977 VII C 48.73, BB 1978, 439).

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Die Erhebung des besonderen Kirchgeldes nur bei zur Einkommensteuer zusammenveranlagten Eheleuten und nicht bei getrennt lebenden Eheleuten, Geschiedenen und Partner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft verstößt auch, entgegen der Ansicht der Klägerin, weder gegen den sich aus Art. 3 Abs. 1 GG ergebenden Gleichheitsgrundsatz noch gegen den in Art. 6 Abs. 1 GG niedergelegten Schutz von Ehe und Familie. Der Gesetzgeber handelte bei der Einführung des besonderen Kirchgeldes insbesondere nicht willkürlich, sondern im Rahmen seiner gesetzgeberischen Gestaltungsfreiheit. Es ist eine Frage dieser Gestaltungsfreiheit, ob und inwieweit er die aufgrund der Ehe sich erhöhende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit eines Ehegatten im Rahmen der Kirchensteuer besteuert. Ebenso ist es Bestandteil dieser Gestaltungsfreiheit, ob ein besonderes Kirchgeld in glaubensverschiedenen Ehen für alle kirchenangehörigen Ehegatten oder nur für die nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten eingeführt werden soll, die zur Einkommensteuer veranlagt werden, wie dies im Bereich des Beklagten der Fall ist. Die Verhältnisse der dauernd getrennt lebenden Ehegatten und der nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten sind so unterschiedlich, dass der kirchliche Gesetzgeber nicht willkürlich handelt, wenn er ein Kirchgeld in glaubensverschiedenen Ehen nur in den Zusammenveranlagungsfällen erhebt. Die zusammenveranlagten Ehegatten unterhalten in aller Regel nur einen Haushalt; ihnen kommt der günstige Splittingtarif bei der Einkommensteuer zu Gute. Die getrennt lebenden Ehegatten unterhalten dem gegenüber regelmäßig zwei Haushalte; ihnen kommt der günstige Splittingtarif bei der Einkommensteuer nicht zu Gute. Ähnlich verhält es sich mit den Fällen, in denen nicht dauernd getrennt lebende Ehegatten die getrennte Veranlagung zur Einkommensteuer wählen. Der kirchliche Gesetzgeber konnte insoweit berücksichtigen, dass die getrennte Veranlagung zur Einkommensteuer in diesen Fällen wegen der daraus folgenden Nichtanwendung des günstigen Splittingtarifs regelmäßig nur dann gewählt wird, wenn beide Ehegatten etwa gleich hohe Einkünfte erzielen und der kirchenangehörige Ehegatte deshalb eine angemessene Kirchensteuer vom Einkommen zu zahlen hat. Einer ergänzenden Kirchgeldregelung bedurfte es für diese Fälle nicht (BFH-Beschluss vom 14.12.1983 II R 170/81, BStBl II 1984, 332; vgl. Urteile FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 und in juris Web Dokumentennr. STRE200471865). Gleiches gilt für Partnerschaften nach dem Lebenspartnerschaftsgesetz (LPartG), da diese mangels Möglichkeit zur Zusammenveranlagung nicht in den Genuss des Splittingtarifs kommen (vgl. Urteile Finanzgericht Saarbrücken vom 21.01.2004 1 K 466/02, EFG 2004, 568 und Niedersächsisches FG vom 15.12.2004 2 K 292/03, EFG 2005, 606).

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Art. 6 Abs. 1 GG wird auch nicht dadurch verletzt, dass ein einkommensschwacher Ehegatte in glaubensverschiedener Ehe aufgrund der Regelung des besonderen Kirchgeldes höher besteuert wird als ein einkommensschwacher Lediger, Geschiedener oder Lebenspartner nach dem LPartG, der keiner Kirchensteuer oder nur einer geringeren Kirchensteuer unterliegt. Die Ehe darf durchaus Anknüpfungspunkt für wirtschaftlich in gewissem Umfang belastende Rechtsfolgen sein, solange dies nicht zu einer ungerechtfertigten Schlechterbehandlung von Eheleuten führt. Das ist indes bei der Erhebung des besonderen Kirchgeldes nicht der Fall, weil das Kirchgeld gerade und nur die durch die Ehe gesteigerte wirtschaftliche Leistungskraft des einkommenslosen oder einkommensschwachen Ehegatten erfasst, der an dem (höheren) Einkommen seines Ehegatten teil hat (Urteil des BVerwG vom 18.02.1977 VII C 48.73, BB 1978, 439). Zudem kann ein einkommensloser oder -schwacher Ehegatte einer Besteuerung des Lebensführungsaufwands entgehen, indem er das Wahlrecht zwischen Zusammenveranlagung und getrennter Veranlagung (§ 26 Abs. 1 Satz 1 EStG) zugunsten einer getrennten Veranlagung ausübt; angesichts der Anknüpfung an das gemeinsam zu versteuernde Einkommen wird das besondere Kirchgeld nur bei einer Zusammenveranlagung der Ehegatten erhoben. Bei ihrer freien Entscheidung, ob sie die Zusammenveranlagung wählen, haben die Ehegatten die Möglichkeit abzuwägen, ob für sie der Vorteil des Splittingtarifs, mit dem ggf. eine höhere Kirchensteuer in Form des besonderen Kirchgeldes einhergeht, günstiger ist als der Vorteil einer getrennten Veranlagung mit einer geringeren oder entfallenden Kirchensteuer. Glaubensverschiedene Eheleute können jedoch nicht, auch nicht unter Berufung auf das Grundrecht des Art. 6 Abs. 1 GG, beide Vorteile beanspruchen; der Gesetzgeber ist ebenfalls unter keinem verfassungsrechtlichen Gesichtspunkt verpflichtet, den Ehegatten eine solche Vorgehensweise zu ermöglichen (vgl. Beschluss des BVerfG vom 20.04.1966 1 BvR 16/66, BB 1966, 571; Urteile des FG Bremen in EFG 2004, 587 und des FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 und in juris Web Dokumentennr. STRE200471865).

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Ein Verstoß gegen Artikel 3 Abs. 1 GG liegt auch nicht darin begründet, dass in Fällen fehlender Veranlagungspflicht im Sinne des § 46 EStG auch bei grundsätzlich zusammenzuveranlagenden Ehegatten auf die Erhebung des besonderen Kirchgeldes verzichtet wird, sofern keine Einkommensteuererklärung abgegeben wird. Insoweit sieht der Senat kein Vollzugsdefizit. Zwar kann ein Verstoß gegen Artikel 3 Abs. 1 Grundgesetz vorliegen, wenn eine materielle Steuerpflicht durch die rechtliche Gestaltung des Erhebungsverfahrens nur mangelhaft durchgesetzt und damit die Gleichheit im Belastungserfolg prinzipiell verfehlt wird (Urteile FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 mit Hinweis auf die Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 09.03.2004 2 BvL 17/02, BGBl I 2004, 591 und des BFH vom 16.07.2002 IX R 62/99, BStBl II 2003, 74). Eine Belastungsungleichheit, die durch Vollzugsmängel bei der Steuerhebung hervorgerufen wird, wie sie immer wieder vorkommen können und sich auch tatsächlich ereignen, führt nicht zu einer gleichheitswidrigen Benachteilung einzelner Steuerpflichtiger. Erst wenn sich eine Erhebungsregelung gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der Weise strukturell gegenläufig auswirkt, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann, und dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen ist, führt die dadurch bewirkte Gleichheitswidrigkeit zur Verfassungswidrigkeit der materiellen Norm (Urteil FG-Düsseldorf in EFG 2004, 1547 im Anschluss an Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 27.06.1991 II BvR 1493/89, BStBl II 1991, 654).

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Die nach der Ausgestaltung des besonderen Kirchgeldes erfolgende Nichterhebung bei Ehegatten, die keine Veranlagungspflicht trifft und die auch keine Einkommensteuererklärung abgeben, ist ebenfalls Ausfluss der dem Gesetzgeber zustehenden Typisierungs- und Vereinfachungsmöglichkeit und der Anknüpfung der Kirchensteuer an die Einkommensteuer und damit verfassungsrechtlich unbedenklich. Hauptanwendungsfall der fehlenden Veranlagungspflicht ist die Abgeltung der Einkommensteuer durch die vom Arbeitslohn einbehaltene Lohnsteuer gemäß § 46 Abs. 4 Satz 1 EStG, die entsprechend für die Kirchensteuer als Zuschlagssteuer gilt (§ 51a Abs. 3 EStG). Das Lohnsteuerabzugsverfahren als ein Masseverfahren bezweckt eine vereinfachte Einkommensbesteuerung bei einem großen Teil der Steuerpflichtigen ohne erheblichen zusätzlichen Verwaltungsaufwand. Der damit bezweckte Rationalisierungseffekt wird durch die gesetzlich bestimmte Abgeltungswirkung der Lohnsteuer verstärkt. Die Abgeltungswirkung ist Ausdruck der gesetzgeberischen Entscheidung, gewisse Unvollkommenheiten im Interesse der Verwaltungsvereinfachung hinzunehmen; sie ist Ausdruck des systematischen Grundprinzips des Lohnsteuerabzugs. Die Erhebung des besonderen Kirchgeldes unterbleibt damit in den Fällen, in denen es wegen der Abgeltungswirkung der Lohnsteuer nicht zu einer Prüfung der im Einzelfall geschuldeten Einkommensteuer kommt, sondern es bei dem die Besteuerung vereinfachenden Steuerabzug verbleibt. Der Nichtvollzug des Kirchgeldes hat seine Ursache somit in der Struktur der Lohnsteuerabgeltung, ohne dass die Kirchgeldbestimmungen selbst ein Erhebungsdefizit begründen. Etwaige Fälle der Ungleichbehandlung einzelner Kirchenmitglieder führen damit nicht zur Verfassungswidrigkeit der materiellen Steuernorm (Urteil FG-Düsseldorf in EFG 2004, 1547). Die Fälle, in denen es bei Nichtbestehen einer Veranlagungspflicht auch tatsächlich nicht zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung und damit nicht zur Festsetzung von Einkommensteuer und besonderem Kirchgeld kommt, dürften gering sein. Denn in diesen Fällen führen erfahrungsgemäß bereits geringfügige Überschreitungen des Werbungskostenpauschbetrages oder sonstige, die Einkommensteuer-Bemessungsgrundlage mindernde Ausgaben zu einer Erstattung. Aufgrund der im Vergleich zur Kirchensteuer geringeren Höhe des besonderen Kirchgeldes dürfte es nur in wenigen Fällen zu einer sich nach Saldierung mit der Einkommensteuererstattung ergebenden und aus der Festsetzung des besonderen Kirchgeldes resultierenden Nachzahlung kommen. Die kirchgeldpflichtigen, nicht veranlagungspflichtigen Steuerbürger haben daher in aller Regel ein Interesse an der Abgabe einer Einkommensteuererklärung mit der Folge der Festsetzung und Erhebung des besonderen Kirchgeldes. Dies insbesondere auch unter Berücksichtigung der Tatsache, dass das besondere Kirchgeld wiederum selbst im Jahr des Abflusses zu Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG führt.

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Auch über die von der Klägerin aufgeworfenen verfassungsrechtlichen Bedenken hinaus konnte die bisherige Rechtsprechung, der sich der Senat ausdrücklich anschließt, keine Verstöße des besonderen Kirchgeldes gegen Grundrechte feststellen. Insbesondere verstößt das besondere Kirchgeld nicht gegen das sich aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) ergebende Rückwirkungsverbot (ausführlich: Urteil FG-Düsseldorf in EFG 2004, 1547 m.w.N. aus der Rechtsprechung).

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen; und zwar im Hinblick darauf, ob ein verfassungswidriges Erhebungsdefizit wegen der Nichterhebung des besonderen Kirchgeldes bei nicht veranlagungspflichtigen Ehegatten besteht. Diese für eine Vielzahl gleichgelagerter Fälle wesentliche Frage ist bisher höchstrichterlich nicht geklärt, entsprechende Revisionsverfahren in gleichgelagerten Fällen sind bereits anhängig (Az. des BFH I R 92/04 und I R 76/04). Die übrigen Streitfragen sind dagegen in Rechtsprechung und Literatur bereits hinreichend geklärt.