Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2011-01-19, Aktenzeichen 2 K 2697/08

Tatbestand

1

Streitig ist, ob bei der Verlängerung eines Erbbaurechts für die Berechnung der Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer (GrESt) der Kapitalwert des Erbbaurechts von dem Zeitpunkt des Zahlungsbeginns (hier: 1. April 2020) auf den Zeitpunkt der Besteuerung (hier: 9. November 2007) abzuzinsen ist.

2

Die Kläger erwarben am 9. November 2007 jeweils die Hälfte des Erbbaurechts an dem Grundstück A-Straße 10 in X. Das Erbbaurecht hatte zu diesem Zeitpunkt eine Laufzeit bis zum 31. März 2020.

3

Mit notarieller Vereinbarung vom gleichen Tag vereinbarten die Kläger mit der Grundstückseigentümerin eine Inhaltsänderung des Erbbaurechts: das Erbbaurecht wurde bis zum 31. Dezember 2082 verlängert und der von den Klägern an den jeweiligen Eigentümer zu entrichtende Erbbauzins auf jährlich 8.186,00 Euro erhöht. Schuldrechtlich vereinbarten die Beteiligten, dass der Erbbauzins erst ab dem 31. Dezember 2012 in der im Grundbuch gesicherten vollen Höhe zu bezahlen ist. Davor sollten die in § 3 Abs. 4 genannten Beträge zu entrichten sein.

4

Mit Bescheid vom 3. Januar 2008 setzte der Beklagte (das Finanzamt – FA) die Grunderwerbsteuer für den Kaufvertrag gegenüber den Klägern jeweils auf 4.645 Euro fest.

5

Ebenfalls am 3. Januar 2008 erging gegenüber den Klägern jeweils ein weiterer Grunderwerbsteuerbescheid für die Inhaltsänderung des Erbbaurechts. Damit setzte das FA gegenüber den Klägern die Grunderwerbsteuer auf jeweils 2.582 Euro fest. Bemessungsgrundlage war die Hälfte des Kapitalwerts des Erbbauzinses auf 62 Jahre nach einer Bemessungsgrundlage von (8.168 Euro x 18,066 =) 73.781 Euro.

6

Gegen diese Bescheide legten die Kläger mit Schreiben vom 15. Januar 2008 Einspruch ein. Zur Begründung führten sie aus, dass der Kapitalwert für die Verlängerung des Erbbaurechts nicht nach der neuen Gesamtlaufzeit von 75 Jahren, sondern nur nach dem Zeitraum der Verlängerung von 2020 bis 2082 zu bemessen sei. Dementsprechend würden die beiden angefochtenen Bescheide auch - insoweit zutreffend - von einem Vervielfältigungsfaktor von 18,006 ausgehen, der nach Anlage 9a zum § 13 Abs. 1 Bewertungsgesetz (BewG) bei einer Laufzeit von 62 Jahren in Ansatz zu bringen sei. Dass der Zeitraum der Verlängerung erst am 1. April 2020 beginne, sei hingegen bei der Bemessung des Kapitalwerts nicht berücksichtigt worden. Diese Aufschubzeit habe aber zur Folge, dass der Kapitalwert zum Zahlungsbeginn auf den Zeitpunkt der Besteuerung abzuzinsen sei. Das ergebe sich aus den gleichlautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder zur Bewertung von Kapitalforderungen und Kapitalschulden sowie von Ansprüchen/Lasten bei wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen vom 7. Dezember 2001 (BStBl I 2001, 1041, ber. BStBl I 2002, 112), zuletzt geändert durch Erlasse vom 10. Oktober 2010 (BStBl I 2010, 810). Dass die Laufzeit der Verlängerung des Erbbaurechts nicht im Zeitpunkt der Besteuerung, sondern erst später beginne, vermindere den Wert der Gegenleistung und sei deshalb - wie bei einer Zeitrente - im Wege der Abzinsung zu berücksichtigen.

7

Mit Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2008 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück. Zur Begründung führte es aus, dass eine Abzinsung nicht in Betracht komme, wenn der Übergang von Nutzen und Lasten zeitlich hinausgeschoben werde, d. h. der Leistungsaustausch ein oder mehrere Jahre nach Vertragsschluss Zug um Zug vorgenommen werde. Eine Rechtfertigung für eine Abzinsung liege nicht vor, eine Vorausleistung des Leistungsverpflichteten bestehe nicht.

8

Mit ihrer am 12. Juni 2008 erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter. Zur Begründung führen sie aus, dass die Auffassung des FA jeder Grundlage entbehre. Denn andernfalls hinge die Höhe der Steuer für denselben Zeitraum davon ab, ob das Erbbaurecht auf diesen Zeitraum verlängert oder insgesamt neu begründet werde. Eine unterschiedliche Behandlung dieser beiden Tatbestände sei jedoch nicht gerechtfertigt. Außerdem rügten die Kläger die Verletzung von Art. 2 Abs. 1 GG, Art. 3 Abs. 1 GG und Art. 14 Abs. 1 GG. Durch die unterlassene Abzinsung werde das Erbbaurecht für den Zeitraum der Verlängerung (2020 bis 2082) stärker besteuert als dies bei den - wirtschaftlich identischen - Fällen der Neubegründung oder des Erwerbs eines Erbbaurechts mit einer Gesamtlaufzeit von 75 Jahren (2007 bis 2082) der Fall wäre. Das stelle eine sachlich nicht zutreffende Ungleichbehandlung dar. Zudem weiche die unterlassene Abzinsung während der Aufschubzeit ohne ersichtlichen Grund von den zitierten Länderlassen vom 7. Dezember 2001 ab, der schon aus Gründen der Gleichbehandlung zu einer Selbstbindung der Verwaltung führe.

9

Nach der Rechtsauffassung der Kläger ist die Bemessungsgrundlage für die GrESt somit jeweils wie folgt zu berechnen:

10

Dauer der Verlängerung des Erbbaurechts

(01.04.2020 - 31.12.2082)

62,75 Jahre

Aufschubzeit (09.11.2007 - 31.03.2020)

12,39 Jahre

Vervielfältiger für 62 Jahre (Tabelle 6)

18,006

Vervielfältiger für 63 Jahre (Tabelle 6)

18,041

Differenz

0,035

davon 75/100

0,026

Vervielfältiger interpoliert für 62,75 Jahre

(18,006 + 0,026)

18,032

Jahreswert Erbbauzins

8.186,00 Euro

Kapitalwert zum 31.03.2020 (8.186 x 18,032)

147.609,95 Euro

Berücksichtigung der Aufschubzeit:

Abzinsungsfaktor für 13 Jahre (Tabelle 1)

0,499

Abzinsungsfaktor für 12 Jahre (Tabelle 1)

0,526

Differenz

0,027

davon 39/100

0,010

interpoliert (0,526 - 0,010)

0,516

Kapitalwert am 07.11.2007

76.166,73 Euro

(0,516 x 147.609,95 Euro)

Bemessungsgrundlage

38.083,36 Euro

(1/2 von 76.166,73 Euro)

11

Nach ihrer Rechtsauffassung ist die Grunderwerbsteuer für die durch notariellen Vertrag vom 9. November 2007 vereinbarte Inhaltsänderung des Erbbaurechts für beide Kläger somit wie folgt festzusetzen:

12

Grunderwerbsteuer = 3,5 v. H. 38.083 Euro =

1.332 Euro

13

Die Kläger beantragen, die Grunderwerbsteuerbescheide vom 3. Januar 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2008 dahingehend abzuändern, dass die Grunderwerbsteuer jeweils auf 1.332 Euro herabgesetzt wird; hilfsweise, die Revision zuzulassen.

14

Das FA beantragt, die Klage abzuweisen.

15

Zur Begründung verweist es auf die Einspruchsentscheidung.

16

Mit Berichterstatterschreiben vom 30. Juli 2008 und vom 12. Januar 2011 wurden den Klägern Hinweise zur Sach- und Rechtslage erteilt.

17

Mit nach dem Schluss der mündlichen Verhandlung eingegangenem Schriftsatz vom 19. Januar 2011 führten die Kläger ergänzend aus, dass sich ihrer Auffassung nach das Gebot der Abzinsung unmittelbar aus § 13 BewG und nicht aus § 12 Abs. 3 BewG ergebe.

18

Wegen der Einzelheiten im Übrigen wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze und die dem Gericht vorliegenden Grunderwerbsteuerakten verwiesen.

Entscheidungsgründe

19

Die zulässige Klage ist nicht begründet. Die angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheide sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).

20

Die Vereinbarung der Verlängerung der Laufzeit eines bestehenden Erbbaurechts unterliegt als Rechtsgeschäft i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer (vgl. BFH-Urt. vom 18. August 1993 II R 10/90, BStBl II 1993, 766). Der Grundstückseigentümer räumt auf diesem Wege dem (bisherigen) Erbbauberechtigten eine andernfalls erlöschende, über die (im Streitfall noch bis zum 31. März 2020) bestehende zeitlich begrenzte Berechtigung hinausgehende Berechtigung an dem Grundstück i. S. v. § 1 Abs. 1 ErbbauRVO (die nach Art. 25 des Gesetzes vom 23. November 2007 [BGBl 2007 I, 2614] jetzt ErbbauRG heißt) ein. Die das Erbbaurecht charakterisierende eigentumsähnliche Form der Herrschaft an der Grundstücksfläche wird für einen weiteren Zeitraum übertragen und damit für diesen Zeitraum (erstmals) begründet (Viskorf in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 16. Aufl. 2007, § 2 RdNr. 148).

21

Gemäß § 8 Abs. 1 und § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG bemisst sich die Steuer für einen Erwerbsvorgang i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Gesetzes nach dem Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen. Alle Leistungen des Erwerbers, die dieser nach den vertraglichen Vereinbarungen gewährt, um das Grundstück zu erwerben, gehören zur grunderwerbsteuerlichen Gegenleistung.

22

Die Steuer bemisst sich gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung. Ist - wie im Streitfall - als Gegenleistung ein Erbbauzins vereinbart, so ist die Grunderwerbsteuer - unbeschadet möglicherweise darüber hinaus vorliegender weiterer Gegenleistungen - nach dessen Wert zu bemessen. Die Wertermittlung erfolgt dabei gemäß § 1 Abs. 1 BewG nach den allgemeinen Bewertungsvorschriften (§§ 2 bis 16 BewG), soweit diese nicht gemäß § 1 Abs. 2 BewG hinter besondere Vorschriften des besonderen Teils des BewG zurücktreten müssen.

23

Das Recht auf Erbbauzinsen ist als wiederkehrende Leistung eigener Art den Rechten auf Renten und anderen wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen zuzuordnen und deshalb nach § 13 Abs. 1 und 3 BewG zu bewerten (BFH-Urt. vom 27. Mai 1992 II R 33/89, BStBl II 1992, 990). Die für die Bestellung und damit auch für die Verlängerung eines Erbbaurechts eingegangene Verpflichtung zur Zahlung von Erbbauzinsen ist deshalb grundsätzlich mit dem Kapitalwert anzusetzen. Dieser ist nach § 13 Abs. 1 BewG i. V. m. Anlage 9 a BewG (Jahreswert x Vervielfältiger) zu berechnen.

24

Dem FA sind bei der Berechnung des Kapitalwerts der Verpflichtung beider Kläger zur Entrichtung von Erbbauzins verschiedene (geringfügige) Fehler unterlaufen:

25

- Der vertraglich vereinbarte jährliche Erbbauzins beträgt 8.186 Euro und nicht 8.168 Euro.

- Der Vervielfältiger für 62 Jahre beträgt 18,006 und nicht 18,066.

- Die Laufzeit des (verlängerten) Erbbaurechts (vom 1. April 2020 bis zum 31. Dezember 2082) beträgt nicht 12 sondern 12,75 Jahre, weshalb der Vervielfältiger im Streitfall durch Interpolation (vgl. Kreutziger/Schaffner, BewG, 2. Aufl. 2009, § 13 RdNr. 12) wie folgt zu ermitteln ist:

26

Vervielfältiger für 62 Jahre

18,006

Vervielfältiger für 63 Jahre

18,041

Differenz

0,035

Davon 75/100

0,026

Vervielfältiger interpoliert für 62,75 Jahre

(18,006 + 0,026)

18,032

27

Der Kapitalwert der Verpflichtung beider Kläger zur Entrichtung von Erbbauzins beträgt somit (18,032 x 8.186 Euro) 147.609,95 Euro und somit geringfügig mehr als der vom FA berechnete Betrag von 147.563 Euro.

28

Entgegen der Rechtsauffassung der Kläger ist der auf den Zeitpunkt des Zahlungsbeginns gebildete Kapitalwert nicht auf den Zeitpunkt der Besteuerung abzuzinsen.

29

Gemäß § 12 Abs. 3 BewG ist der Nennwert des Kaufpreises abzuzinsen, wenn dieser erst mehr als ein Jahr nach vertraglicher Erfüllung der Pflichten des Verkäufers aus dem Grundstückskaufvertrag (hier dem Vertrag über den Erwerb des Erbbaurechts, vgl. § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG) zu entrichten ist (vgl. BFH-Urt. vom 12. Oktober 1994 II R 4/91, BStBl II 1995, 69). Denn die zinslose Stundung des Kaufpreises über einen Zeitraum von mehr als einem Jahr ist wie eine verdeckte Kaufpreisermäßigung zu behandeln. (Sack in Boruttau, a.a.O., § 9 RdNr. 220). Diese Grundsätze geltend entsprechend für eine Kaufpreisstundung, wenn eine ratenweise Tilgung eines ziffernmäßig fest vereinbarten Kaufpreises vertraglich vorgesehen ist (Sack in Boruttau, a.a.O., § 9 RdNr. 222). Bei Renten auf Zeit, die erst später einsetzen, wird der Kapitalwert der Rente wie eine unverzinsliche Forderung auf den Bewertungsstichtag abgezinst (Kreutziger/Schaffner, BewG, 2. Aufl. 2009, § 13 RdNr. 13). Zu den Einzelheiten der Berechnung vgl. die gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder zur Bewertung von Kapitalforderungen und Kapitalschulden sowie von Ansprüchen/Lasten bei wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen.

30

Eine Abweichung vom Nominalwert des Kaufpreises durch Abzinsung bzw. hier vom Kapitalwert der Verpflichtung zur Entrichtung von Erbbauzins kommt allerdings nicht in Betracht, wenn nicht nur der Kaufpreis, sondern die beiderseitigen Hauptleistungspflichten aus dem Grundstückskaufvertrag hinausgeschoben werden, d. h. Grundstücksverkäufer und Grundstückserwerber beide ihre Leistungspflicht zwar erst in der Zukunft, dann aber wiederum Zug um Zug zu erfüllen haben. In diesem Fall entfällt die Rechtfertigung für eine Abzinsung, denn der Grundstücksverkäufer ist nicht vorleistungspflichtig (vgl. BFH-Urt. vom 12. Oktober 1994 II R 4/91, BStBl II 1995, 69; vom 18. Januar 1989 II R 103/85, BStBl II 1989, 427).

31

So verhält es sich im Streitfall. Die Kläger müssen zwar erst ab dem 1. April 2020 den Erbbauzins für die Verlängerung des Erbbaurechts bezahlen. Sie können jedoch auch erst ab diesem Zeitpunkt von der Verlängerung des Erbbaurechts Gebrauch machen.

32

Die Vertragschließenden waren sich zwar über die gemäß § 2 des Vertrages vom 9. November 2007 vereinbarte Inhaltsänderung und Verlängerung des Erbbaurechts einig und haben deren Eintragung im Grundbuch bewilligt und beantragt. Insoweit könnte man, anknüpfend an das bürgerliche Recht, von einer Vorleistung des Grundstückeigentümers ausgehen. Diese Betrachtungsweise wird jedoch aus grunderwerbsteuerlicher Sicht nicht den Besonderheiten des Erbbaurechts als eines regelmäßig (vgl. § 27 ErbbauRG) zeitlich befristeten und einem Grundstück gleich zu behandelnden Teilrechts gerecht. Gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG steht die Verlängerung des Erbbaurechts - wie dargelegt - ebenso wie die Übertragung eines bestehenden Erbbaurechts und die Bildung eines neuen Erbbaurechts der Übereignung eines Grundstücks (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 GrEStG) gleich. Das verlängerte Recht ist im Umfang der Verlängerung eine neue - grundstücksgleiche (vgl. § 2 Abs.2 Nr.1 GrEStG) - Belastung des Grundstücks (BFH-Urt. 18. August 1993 II R 10/90, BStBl II 1993, 766). Die entsprechende Sachleistungspflicht (Übereignung und Übergabe des Grundstücks) kann durch den Grundstückseigentümer erst mit Beginn der Verlängerung erfüllt werden. Erst ab diesem Zeitpunkt können die Kläger als Erwerber die Herrschaft über das Grundstück aufgrund des neuen grundstücksgleichen Rechts ausüben und müssen das Entgelt in wiederkehrenden Leistungen (Erbbauzins, vgl. § 9 ErbbauRG) bezahlen. Eine Abzinsung des kapitalisierten Erbbauzinses auf den Zeitpunkt der Vereinbarung der Verlängerung kann daher nicht erfolgen (vgl. Pahlke/Franz, GrEStG, 4. Aufl. 2010 =§ 9 RdNr. 172; FinMin Baden-Württemberg, Erlass vom 7. März 2002, 3 S 4500/9; gleich lautende Verfügungen der Oberfinanzdirektionen Rheinland und Münster vom 18. Januar 2010 Az.: S 4503-1000-St 355 bzw. S 4503-1 St 24-35, Juris).

33

Entgegen der Rechtsauffassung der Kläger ergibt sich eine Verpflichtung zur Abzinsung des Kapitalwerts ihrer Verpflichtung zur Entrichtung von Erbbauzins nicht bereits aus § 13 Abs. 1 oder 3 BewG. Die Kläger beachten nicht, dass die in § 13 Abs. 1 BewG i. V. m. Anlage 9a BewG geregelte Bildung des Kapitalwerts ebenfalls auf einer „Abzinsung“ beruht, indem von der Summe der einzelnen Jahreswerte Zwischenzinsen unter Berücksichtigung von Zinseszinsen abgezogen werden (vgl. § 13 BewG in der bis zum 11. November 1992 geltenden Fassung des Gesetzes vom 9. November 1992 [BGBl I 1991, 1322]). Die von den Klägern begehrte (weitere) Abzinsung des nach § 13 Abs. 1 BewG i. V. m. Anl. 9a BewG für den Zeitpunkt des Zahlungsbeginns (hier: 1. April 2020) gebildeten Kapitalwerts auf den Zeitpunkt der Besteuerung (hier dem 9. November 2007) ist in § 13 Abs. 1 i. V. m. Anlage 9a BewG nicht vorgesehen. Dieser regelt nur die Bildung des Kapitalwerts auf den Zeitpunkt des Zahlungsbeginns. Eine vereinbarte Aufschubzeit ist ggf. in einem zweiten Schritt gemäß § 12 Abs. 3 BewG zu berücksichtigen (vgl. Kreutziger/Schaffner, BewG, 2. Aufl. 2009, § 12 RdNr. 24).

34

Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus den von den Klägern zitierten gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder. Denn der jeweilige Erlass regelt die Anwendung von § 12 BewG und von § 13 BewG (vgl. I. Geltungsbereich). Das von den Klägern zitierte Beispiel 3 zu III. 2.1. beruht - ohne dass dies im Erlass allerdings besonders hervorgehoben wird - auf einer Anwendung von § 13 Abs. 1 BewG und von § 12 Abs. 3 BewG. Denn zunächst wird nach Tabelle 6 (zu § 13 Abs. 1 BewG), die mit Anlage 9a BewG identisch ist, der Kapitalwert der Rente zum Zeitpunkt des Zahlungsbeginns berechnet und dieser Kapitalwert sodann in einem zweiten Schritt auf den Besteuerungszeitpunkt nach Tabelle I (zu § 12 Abs. 3 BewG) abgezinst. Erst in Beispiel 4 zu III. 2.1. findet sich zur Berücksichtigung der Aufschubzeit der ausdrückliche Hinweis, dass der nach Tabelle 6 ermittelte Kapitalwert der Zeitrente - wie eine unverzinsliche Kapitalforderung - nach Tabelle 1 abzuzinsen ist (vgl. hierzu auch Ziff. II. 2.2.1 des Erlasses; so auch Kreuziger/Schaffner, BewG, 2. Aufl. 2009, § 13 RdNr. 13).

35

Es verbleibt somit im Streitfall bei dem vollen nach § 13 Abs. 1 BewG i. V. m. Anl. 9 a BewG gebildeten Kapitalwert der Verpflichtung beider Kläger zur Entrichtung von Erbbauzins. Der halbierte Kapitalwert bildet jeweils die Bemessungsgrundlage der GrESt.

36

Da das Finanzgericht durch das sogenannte Verböserungsverbot daran gehindert ist, im Klageverfahren die Grunderwerbsteuer zu erhöhen, verbleibt es im Ergebnis bei der Steuerfestsetzung durch das FA. Aus diesem Grund bedarf es auch keiner Entscheidung darüber, ob das FA bei der Bemessungsgrundlage als weitere Gegenleistung auch den Kapitalwert der Verpflichtung beider Kläger zur Entrichtung eines erhöhten Erbbauzinses für die Restlaufzeit des bisherigen Erbbaurechts (1. Januar 2008 bis 31. März 2020) hätte berücksichtigen müssen. Es bedarf daher insbesondere keiner Aufklärung, ob es sich hierbei nicht entsprechend dem Vortrag der Kläger um eine Gegenleistung für die Zustimmung der Grundstückseigentümerin für die Veräußerung des Erbbaurechts gehandelt hat.

37

Die von dem FA vorgenommene Steuerfestsetzung verletzt die Kläger schließlich nicht in ihren Grundrechten. Da es sich bei der Festsetzung der GrESt um eine gebundene Entscheidung handelt, ist für eine von dem Finanzgericht ggf. zu beachtende Selbstbindung der Verwaltung kein Raum. Denn bei den von den Klägern zitierten Erlassen handelt es sich lediglich um norminterpretierende Verwaltungsvorschrift, an die das Finanzgericht nicht gebunden ist (vgl. BFH-Beschluss vom 11. Mai 2007 IV B 28/06, Juris). Norminterpretierende Verwaltungsanweisungen, die die gleichmäßige Auslegung und Anwendung des Rechts sichern sollen, können im Allgemeinen weder eine einer Rechtsnorm vergleichbare Bindung aller Rechtsanwender noch eine Bindung nach dem Grundsatz von Treu und Glauben herbeiführen. Eine von den Gerichten zu beachtende Selbstbindung der Verwaltung besteht lediglich ausnahmsweise in dem Bereich der ihr vom Gesetz eingeräumten Entscheidungsfreiheit, also im Bereich des Ermessens, der Billigkeit (z. B. bei Änderung der Rechtsprechung) und der Typisierung oder Pauschalierung (BFH-Urteile vom 26. April 1995 XI R 81/93, BStBl II 1995, 754, und vom 7. Dezember 2005 I R 123/04, BFH/NV 2006, 1097).

38

Aus dem gleichen Grund scheidet im Streitfall ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG von vornherein aus. Die von den Klägern darüber hinaus - ohne jede Begründung - behauptete Verletzung von Art. 2 Abs. 1 GG und Art. 14 GG ist ebenfalls nicht gegeben.

39

Der Senat hat zudem ohne Mitwirkung der ehrenamtlichen Richterinnen beschlossen, die mündliche Verhandlung gemäß § 93 Abs. 3 Satz 2 FGO nicht wieder zu eröffnen, obwohl die Kläger nach dem Schluss der mündlichen Verhandlung einen Schriftsatz eingereicht haben. Nach § 93 Abs. 3 Satz 2 FGO kann das Gericht die Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung beschließen. Die Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung ist regelmäßig geboten, wenn durch die Ablehnung einer Wiedereröffnung wesentliche Prozessgrundsätze verletzt würden, so z. B. wenn das Gericht den Anspruch eines Beteiligten auf rechtliches Gehör verletzen würde oder wenn die Sachaufklärung noch nicht ausreicht (BFH-Urteil vom 4. April 2001 XI R 60/00, BStBl II 2001, 726).

40

Im Streitfall ergeben sich aus dem Schreiben der Kläger vom 19. Januar 2011 jedoch keine Anhaltspunkte, die es rechtfertigen könnten, die mündliche Verhandlung wieder zu eröffnen. Sie haben lediglich ergänzend zu einer Rechtsfrage Stellung genommen, die mit den Beteiligten in der mündlichen Verhandlung eingehend erörtert worden ist.

41

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

42

Gründe für die Zulassung der Revision im Sinne des § 115 Abs. 2 FGO sind nicht gegeben.

Gründe

19

Die zulässige Klage ist nicht begründet. Die angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheide sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).

20

Die Vereinbarung der Verlängerung der Laufzeit eines bestehenden Erbbaurechts unterliegt als Rechtsgeschäft i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer (vgl. BFH-Urt. vom 18. August 1993 II R 10/90, BStBl II 1993, 766). Der Grundstückseigentümer räumt auf diesem Wege dem (bisherigen) Erbbauberechtigten eine andernfalls erlöschende, über die (im Streitfall noch bis zum 31. März 2020) bestehende zeitlich begrenzte Berechtigung hinausgehende Berechtigung an dem Grundstück i. S. v. § 1 Abs. 1 ErbbauRVO (die nach Art. 25 des Gesetzes vom 23. November 2007 [BGBl 2007 I, 2614] jetzt ErbbauRG heißt) ein. Die das Erbbaurecht charakterisierende eigentumsähnliche Form der Herrschaft an der Grundstücksfläche wird für einen weiteren Zeitraum übertragen und damit für diesen Zeitraum (erstmals) begründet (Viskorf in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 16. Aufl. 2007, § 2 RdNr. 148).

21

Gemäß § 8 Abs. 1 und § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG bemisst sich die Steuer für einen Erwerbsvorgang i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Gesetzes nach dem Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen. Alle Leistungen des Erwerbers, die dieser nach den vertraglichen Vereinbarungen gewährt, um das Grundstück zu erwerben, gehören zur grunderwerbsteuerlichen Gegenleistung.

22

Die Steuer bemisst sich gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung. Ist - wie im Streitfall - als Gegenleistung ein Erbbauzins vereinbart, so ist die Grunderwerbsteuer - unbeschadet möglicherweise darüber hinaus vorliegender weiterer Gegenleistungen - nach dessen Wert zu bemessen. Die Wertermittlung erfolgt dabei gemäß § 1 Abs. 1 BewG nach den allgemeinen Bewertungsvorschriften (§§ 2 bis 16 BewG), soweit diese nicht gemäß § 1 Abs. 2 BewG hinter besondere Vorschriften des besonderen Teils des BewG zurücktreten müssen.

23

Das Recht auf Erbbauzinsen ist als wiederkehrende Leistung eigener Art den Rechten auf Renten und anderen wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen zuzuordnen und deshalb nach § 13 Abs. 1 und 3 BewG zu bewerten (BFH-Urt. vom 27. Mai 1992 II R 33/89, BStBl II 1992, 990). Die für die Bestellung und damit auch für die Verlängerung eines Erbbaurechts eingegangene Verpflichtung zur Zahlung von Erbbauzinsen ist deshalb grundsätzlich mit dem Kapitalwert anzusetzen. Dieser ist nach § 13 Abs. 1 BewG i. V. m. Anlage 9 a BewG (Jahreswert x Vervielfältiger) zu berechnen.

24

Dem FA sind bei der Berechnung des Kapitalwerts der Verpflichtung beider Kläger zur Entrichtung von Erbbauzins verschiedene (geringfügige) Fehler unterlaufen:

25

- Der vertraglich vereinbarte jährliche Erbbauzins beträgt 8.186 Euro und nicht 8.168 Euro.

- Der Vervielfältiger für 62 Jahre beträgt 18,006 und nicht 18,066.

- Die Laufzeit des (verlängerten) Erbbaurechts (vom 1. April 2020 bis zum 31. Dezember 2082) beträgt nicht 12 sondern 12,75 Jahre, weshalb der Vervielfältiger im Streitfall durch Interpolation (vgl. Kreutziger/Schaffner, BewG, 2. Aufl. 2009, § 13 RdNr. 12) wie folgt zu ermitteln ist:

26

Vervielfältiger für 62 Jahre

18,006

Vervielfältiger für 63 Jahre

18,041

Differenz

0,035

Davon 75/100

0,026

Vervielfältiger interpoliert für 62,75 Jahre

(18,006 + 0,026)

18,032

27

Der Kapitalwert der Verpflichtung beider Kläger zur Entrichtung von Erbbauzins beträgt somit (18,032 x 8.186 Euro) 147.609,95 Euro und somit geringfügig mehr als der vom FA berechnete Betrag von 147.563 Euro.

28

Entgegen der Rechtsauffassung der Kläger ist der auf den Zeitpunkt des Zahlungsbeginns gebildete Kapitalwert nicht auf den Zeitpunkt der Besteuerung abzuzinsen.

29

Gemäß § 12 Abs. 3 BewG ist der Nennwert des Kaufpreises abzuzinsen, wenn dieser erst mehr als ein Jahr nach vertraglicher Erfüllung der Pflichten des Verkäufers aus dem Grundstückskaufvertrag (hier dem Vertrag über den Erwerb des Erbbaurechts, vgl. § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG) zu entrichten ist (vgl. BFH-Urt. vom 12. Oktober 1994 II R 4/91, BStBl II 1995, 69). Denn die zinslose Stundung des Kaufpreises über einen Zeitraum von mehr als einem Jahr ist wie eine verdeckte Kaufpreisermäßigung zu behandeln. (Sack in Boruttau, a.a.O., § 9 RdNr. 220). Diese Grundsätze geltend entsprechend für eine Kaufpreisstundung, wenn eine ratenweise Tilgung eines ziffernmäßig fest vereinbarten Kaufpreises vertraglich vorgesehen ist (Sack in Boruttau, a.a.O., § 9 RdNr. 222). Bei Renten auf Zeit, die erst später einsetzen, wird der Kapitalwert der Rente wie eine unverzinsliche Forderung auf den Bewertungsstichtag abgezinst (Kreutziger/Schaffner, BewG, 2. Aufl. 2009, § 13 RdNr. 13). Zu den Einzelheiten der Berechnung vgl. die gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder zur Bewertung von Kapitalforderungen und Kapitalschulden sowie von Ansprüchen/Lasten bei wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen.

30

Eine Abweichung vom Nominalwert des Kaufpreises durch Abzinsung bzw. hier vom Kapitalwert der Verpflichtung zur Entrichtung von Erbbauzins kommt allerdings nicht in Betracht, wenn nicht nur der Kaufpreis, sondern die beiderseitigen Hauptleistungspflichten aus dem Grundstückskaufvertrag hinausgeschoben werden, d. h. Grundstücksverkäufer und Grundstückserwerber beide ihre Leistungspflicht zwar erst in der Zukunft, dann aber wiederum Zug um Zug zu erfüllen haben. In diesem Fall entfällt die Rechtfertigung für eine Abzinsung, denn der Grundstücksverkäufer ist nicht vorleistungspflichtig (vgl. BFH-Urt. vom 12. Oktober 1994 II R 4/91, BStBl II 1995, 69; vom 18. Januar 1989 II R 103/85, BStBl II 1989, 427).

31

So verhält es sich im Streitfall. Die Kläger müssen zwar erst ab dem 1. April 2020 den Erbbauzins für die Verlängerung des Erbbaurechts bezahlen. Sie können jedoch auch erst ab diesem Zeitpunkt von der Verlängerung des Erbbaurechts Gebrauch machen.

32

Die Vertragschließenden waren sich zwar über die gemäß § 2 des Vertrages vom 9. November 2007 vereinbarte Inhaltsänderung und Verlängerung des Erbbaurechts einig und haben deren Eintragung im Grundbuch bewilligt und beantragt. Insoweit könnte man, anknüpfend an das bürgerliche Recht, von einer Vorleistung des Grundstückeigentümers ausgehen. Diese Betrachtungsweise wird jedoch aus grunderwerbsteuerlicher Sicht nicht den Besonderheiten des Erbbaurechts als eines regelmäßig (vgl. § 27 ErbbauRG) zeitlich befristeten und einem Grundstück gleich zu behandelnden Teilrechts gerecht. Gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG steht die Verlängerung des Erbbaurechts - wie dargelegt - ebenso wie die Übertragung eines bestehenden Erbbaurechts und die Bildung eines neuen Erbbaurechts der Übereignung eines Grundstücks (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 GrEStG) gleich. Das verlängerte Recht ist im Umfang der Verlängerung eine neue - grundstücksgleiche (vgl. § 2 Abs.2 Nr.1 GrEStG) - Belastung des Grundstücks (BFH-Urt. 18. August 1993 II R 10/90, BStBl II 1993, 766). Die entsprechende Sachleistungspflicht (Übereignung und Übergabe des Grundstücks) kann durch den Grundstückseigentümer erst mit Beginn der Verlängerung erfüllt werden. Erst ab diesem Zeitpunkt können die Kläger als Erwerber die Herrschaft über das Grundstück aufgrund des neuen grundstücksgleichen Rechts ausüben und müssen das Entgelt in wiederkehrenden Leistungen (Erbbauzins, vgl. § 9 ErbbauRG) bezahlen. Eine Abzinsung des kapitalisierten Erbbauzinses auf den Zeitpunkt der Vereinbarung der Verlängerung kann daher nicht erfolgen (vgl. Pahlke/Franz, GrEStG, 4. Aufl. 2010 =§ 9 RdNr. 172; FinMin Baden-Württemberg, Erlass vom 7. März 2002, 3 S 4500/9; gleich lautende Verfügungen der Oberfinanzdirektionen Rheinland und Münster vom 18. Januar 2010 Az.: S 4503-1000-St 355 bzw. S 4503-1 St 24-35, Juris).

33

Entgegen der Rechtsauffassung der Kläger ergibt sich eine Verpflichtung zur Abzinsung des Kapitalwerts ihrer Verpflichtung zur Entrichtung von Erbbauzins nicht bereits aus § 13 Abs. 1 oder 3 BewG. Die Kläger beachten nicht, dass die in § 13 Abs. 1 BewG i. V. m. Anlage 9a BewG geregelte Bildung des Kapitalwerts ebenfalls auf einer „Abzinsung“ beruht, indem von der Summe der einzelnen Jahreswerte Zwischenzinsen unter Berücksichtigung von Zinseszinsen abgezogen werden (vgl. § 13 BewG in der bis zum 11. November 1992 geltenden Fassung des Gesetzes vom 9. November 1992 [BGBl I 1991, 1322]). Die von den Klägern begehrte (weitere) Abzinsung des nach § 13 Abs. 1 BewG i. V. m. Anl. 9a BewG für den Zeitpunkt des Zahlungsbeginns (hier: 1. April 2020) gebildeten Kapitalwerts auf den Zeitpunkt der Besteuerung (hier dem 9. November 2007) ist in § 13 Abs. 1 i. V. m. Anlage 9a BewG nicht vorgesehen. Dieser regelt nur die Bildung des Kapitalwerts auf den Zeitpunkt des Zahlungsbeginns. Eine vereinbarte Aufschubzeit ist ggf. in einem zweiten Schritt gemäß § 12 Abs. 3 BewG zu berücksichtigen (vgl. Kreutziger/Schaffner, BewG, 2. Aufl. 2009, § 12 RdNr. 24).

34

Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus den von den Klägern zitierten gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder. Denn der jeweilige Erlass regelt die Anwendung von § 12 BewG und von § 13 BewG (vgl. I. Geltungsbereich). Das von den Klägern zitierte Beispiel 3 zu III. 2.1. beruht - ohne dass dies im Erlass allerdings besonders hervorgehoben wird - auf einer Anwendung von § 13 Abs. 1 BewG und von § 12 Abs. 3 BewG. Denn zunächst wird nach Tabelle 6 (zu § 13 Abs. 1 BewG), die mit Anlage 9a BewG identisch ist, der Kapitalwert der Rente zum Zeitpunkt des Zahlungsbeginns berechnet und dieser Kapitalwert sodann in einem zweiten Schritt auf den Besteuerungszeitpunkt nach Tabelle I (zu § 12 Abs. 3 BewG) abgezinst. Erst in Beispiel 4 zu III. 2.1. findet sich zur Berücksichtigung der Aufschubzeit der ausdrückliche Hinweis, dass der nach Tabelle 6 ermittelte Kapitalwert der Zeitrente - wie eine unverzinsliche Kapitalforderung - nach Tabelle 1 abzuzinsen ist (vgl. hierzu auch Ziff. II. 2.2.1 des Erlasses; so auch Kreuziger/Schaffner, BewG, 2. Aufl. 2009, § 13 RdNr. 13).

35

Es verbleibt somit im Streitfall bei dem vollen nach § 13 Abs. 1 BewG i. V. m. Anl. 9 a BewG gebildeten Kapitalwert der Verpflichtung beider Kläger zur Entrichtung von Erbbauzins. Der halbierte Kapitalwert bildet jeweils die Bemessungsgrundlage der GrESt.

36

Da das Finanzgericht durch das sogenannte Verböserungsverbot daran gehindert ist, im Klageverfahren die Grunderwerbsteuer zu erhöhen, verbleibt es im Ergebnis bei der Steuerfestsetzung durch das FA. Aus diesem Grund bedarf es auch keiner Entscheidung darüber, ob das FA bei der Bemessungsgrundlage als weitere Gegenleistung auch den Kapitalwert der Verpflichtung beider Kläger zur Entrichtung eines erhöhten Erbbauzinses für die Restlaufzeit des bisherigen Erbbaurechts (1. Januar 2008 bis 31. März 2020) hätte berücksichtigen müssen. Es bedarf daher insbesondere keiner Aufklärung, ob es sich hierbei nicht entsprechend dem Vortrag der Kläger um eine Gegenleistung für die Zustimmung der Grundstückseigentümerin für die Veräußerung des Erbbaurechts gehandelt hat.

37

Die von dem FA vorgenommene Steuerfestsetzung verletzt die Kläger schließlich nicht in ihren Grundrechten. Da es sich bei der Festsetzung der GrESt um eine gebundene Entscheidung handelt, ist für eine von dem Finanzgericht ggf. zu beachtende Selbstbindung der Verwaltung kein Raum. Denn bei den von den Klägern zitierten Erlassen handelt es sich lediglich um norminterpretierende Verwaltungsvorschrift, an die das Finanzgericht nicht gebunden ist (vgl. BFH-Beschluss vom 11. Mai 2007 IV B 28/06, Juris). Norminterpretierende Verwaltungsanweisungen, die die gleichmäßige Auslegung und Anwendung des Rechts sichern sollen, können im Allgemeinen weder eine einer Rechtsnorm vergleichbare Bindung aller Rechtsanwender noch eine Bindung nach dem Grundsatz von Treu und Glauben herbeiführen. Eine von den Gerichten zu beachtende Selbstbindung der Verwaltung besteht lediglich ausnahmsweise in dem Bereich der ihr vom Gesetz eingeräumten Entscheidungsfreiheit, also im Bereich des Ermessens, der Billigkeit (z. B. bei Änderung der Rechtsprechung) und der Typisierung oder Pauschalierung (BFH-Urteile vom 26. April 1995 XI R 81/93, BStBl II 1995, 754, und vom 7. Dezember 2005 I R 123/04, BFH/NV 2006, 1097).

38

Aus dem gleichen Grund scheidet im Streitfall ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG von vornherein aus. Die von den Klägern darüber hinaus - ohne jede Begründung - behauptete Verletzung von Art. 2 Abs. 1 GG und Art. 14 GG ist ebenfalls nicht gegeben.

39

Der Senat hat zudem ohne Mitwirkung der ehrenamtlichen Richterinnen beschlossen, die mündliche Verhandlung gemäß § 93 Abs. 3 Satz 2 FGO nicht wieder zu eröffnen, obwohl die Kläger nach dem Schluss der mündlichen Verhandlung einen Schriftsatz eingereicht haben. Nach § 93 Abs. 3 Satz 2 FGO kann das Gericht die Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung beschließen. Die Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung ist regelmäßig geboten, wenn durch die Ablehnung einer Wiedereröffnung wesentliche Prozessgrundsätze verletzt würden, so z. B. wenn das Gericht den Anspruch eines Beteiligten auf rechtliches Gehör verletzen würde oder wenn die Sachaufklärung noch nicht ausreicht (BFH-Urteil vom 4. April 2001 XI R 60/00, BStBl II 2001, 726).

40

Im Streitfall ergeben sich aus dem Schreiben der Kläger vom 19. Januar 2011 jedoch keine Anhaltspunkte, die es rechtfertigen könnten, die mündliche Verhandlung wieder zu eröffnen. Sie haben lediglich ergänzend zu einer Rechtsfrage Stellung genommen, die mit den Beteiligten in der mündlichen Verhandlung eingehend erörtert worden ist.

41

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

42

Gründe für die Zulassung der Revision im Sinne des § 115 Abs. 2 FGO sind nicht gegeben.