Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-01-17, Aktenzeichen 4 K 21/13

Tatbestand

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Der Kläger wendet sich gegen zwei Abgabenbescheide, in denen der Beklagte am 15.12.2008 gegen den Kläger Tabaksteuer und Zinsen festgesetzt hat. Der Kläger habe im Jahr 2006 bzw. im Jahr 2007 in diesen Mengen unverzollte und unversteuerte Zigaretten an die Eheleute A verkauft und zwar nach und nach in Abständen von jeweils 4 bis 5 Wochen. Für das Jahr 2006 setzte der Beklagte gegen den Kläger als Gesamtschuldner neben beiden Eheleuten A Abgaben von insgesamt EUR 45.833 fest (Registerzeichen S01-...-... - im Folgenden: Bescheid für 2006). Für das Jahr 2007 setzte der Beklagte gegen den Kläger als Gesamtschuldner neben Frau A Abgaben von insgesamt EUR 13.578 fest (Registerzeichen S02-...-... - im Folgenden: Bescheid für 2007).

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1. Mit Schreiben vom 21.12.2008 legte der Kläger gegen jeden der beiden Bescheide mit gleichlautenden Schreiben Einspruch ein. Weiter heißt es jeweils: "Da die Beschuldigungen gegen mich nicht der Wahrheit entsprechen, habe ich einen Rechtsanwalt beauftragt, der sich um diese Angelegenheit kümmert."

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2. Mit Schreiben vom 07.01.2009 meldete sich Rechtsanwalt B von den Rechtsanwälten B und C beim Beklagten.

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Rechtsanwalt B hatte bereits im September 2007 in dem strafrechtlichen Ermittlungsverfahren, das insbesondere auch wegen des den beiden streitgegenständlichen Bescheiden zugrunde liegenden Vorwurfs gegen den Kläger geführt wurde, bei der Staatsanwaltschaft D angezeigt, von dem Kläger mit der Verteidigung beauftragt worden zu sein. Dort hatte er eine umfassende "Strafprozessvollmacht" des Klägers vorgelegt und den Kläger bis zur Verfahrenseinstellung vor dem Amtsgericht vertreten.

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In dem Schreiben des Rechtsanwalts an den Beklagten vom 07.01.2009 heißt es unter Nennung der Aktenzeichen u. a. der streitgegenständlichen Bescheide: "... zeige ich hiermit an, dass mich Herr E, X-Straße, ...F mit seiner Verteidigung beauftragt hat. Im Namen des Mandanten lege ich gegen die Steuer- und Zinsbescheide vom 15.12.2008 des Hauptzollamtes G, Dienstort H, Einspruch ein. Ich beantrage Akteneinsicht."

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Mit Schreiben vom 18.02.2009 beantragte der Rechtsanwalt im Namen seines Mandanten für die beiden streitgegenständlichen und für zwei andere Bescheide Aussetzung der Vollziehung. Die Begründung kündigte er nach erfolgter Akteneinsicht an. Rechtsanwalt B begründete den Aussetzungsantrag - nach zwischenzeitlicher Fristsetzung durch den Beklagten und Fristverlängerung aufgrund eines Telefonats zwischen ihm und dem Beklagten - mit Schreiben vom 25.03.2009. Der unzutreffende Vorwurf gegen den Kläger lasse sich nicht beweisen. Zwischenzeitlich habe Frau A ihre den Kläger belastende Aussage zurückgezogen und sei Herr A verstorben.

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Der Beklagte setzte die Vollziehung der Bescheide sodann aus.

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3. Nachdem das Strafverfahren gegen den Kläger durch Beschluss des Amtsgerichts D vom 14.11.2010 gemäß § 153a StPO gegen Auflage (Zahlung von EUR 500) eingestellt worden war, forderte der Beklagte mit Schreiben vom 08.07.2011 auf, die Einsprüche weiter zu begründen oder zurückzunehmen. Mit Telefaxschreiben vom 22.07. und 22.08.2011 beantragte die Kanzlei des Rechtsanwalts Verlängerung der Frist zur Begründung, die dann jedoch bis zum Erlass der Einspruchsentscheidungen am 20. bzw. 22.11.2012 nicht erfolgte.

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Den Einspruch gegen den Bescheid für 2007 verwarf der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 20.11.2012 (Gz.: ..., im Folgenden: Einspruchsentscheidung "1") als unzulässig. Die als Gesamtschuldnerin neben dem Kläger in Anspruch genommene Frau A habe die insoweit festgesetzten Abgaben vollständig bezahlt.

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Den Einspruch gegen den Bescheid für 2006 wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 22.11.2012 (Gz.: ..., im Folgenden: Einspruchsentscheidung "2") als unbegründet zurück. Aus den Umständen des Falles ergebe sich, dass der Kläger die unverzollten und unversteuerten Zigaretten im Besitz gehabt habe und damit Steuerschuldner geworden sei.

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Der Beklagte veranlasste, dass die Einspruchsentscheidungen den Rechtsanwälten B und C zugestellt werden. Laut der Zustellurkunden ist die Einspruchsentscheidung "1" vom 20.12.2012 am 22.11.2012 und die Einspruchsentscheidung "2" vom 22.11.2012 am 12.12.2012 bei den Rechtsanwälten zugestellt worden.

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4. Der Kläger hat, nunmehr vertreten durch seinen jetzigen Prozessbevollmächtigten, am 14.02.2013 Klage erhoben.

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Der Kläger meint, seine Klage sei hinsichtlich beider Bescheide zulässig, insbesondere erfolge ihre Erhebung innerhalb der einmonatigen Klagefrist, denn die Einspruchsentscheidungen hätten ihm gegenüber nicht bereits durch Zustellung bei Rechtsanwalt B wirksam bekannt gegeben werden können, da Rechtsanwalt B dem Beklagten keine schriftliche Vollmacht des Klägers für das Einspruchsverfahren zu den Akten gereicht habe. Aus der Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 29.07.1987 (I R 367/ 379/83) folge, dass die Behörde, wenn sie sich dafür entscheide, einen Bescheid förmlich zuzustellen, die Zustellung zwingend gegenüber dem Steuerpflichtigen selbst und nicht gegenüber seinem Verfahrensbevollmächtigten vorzunehmen habe, sofern dieser keine schriftliche Vollmacht zu den Akten gereicht habe und besondere Umstände des Einzelfalles das Interesse des Steuerpflichtigen an einer Zustellung gegenüber seinem Bevollmächtigen nicht eindeutig erkennen lassen. Das Interesse des Steuerpflichtigen an der selbständigen Entscheidung, ob er zur Überprüfung des Bescheides einen Berater einschalte oder aus Kostengründen davon absehe, müsse als überwiegend angesehen werden. Besondere Umstände, die im vorliegenden Fall ein - zumal eindeutiges - Interesse des Klägers an einer Zustellung der Einspruchsentscheidungen gegenüber Rechtsanwalt B erkennen ließen, seien hier nicht ersichtlich und seien auch vom darlegungsbelasteten Beklagten nicht vorgetragen worden.

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Nichts Abweichendes ergebe sich aus der Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 03.02.2004 (VII R 30/02). Anders als in dem jener Entscheidung zugrunde liegenden Sachverhalt habe der Kläger dem Beklagten keine Mitteilung gemacht, eine Vollmacht erteilt zu haben, sondern nur, einen Rechtsanwalt beauftragt zu haben. Die Beauftragung sei von einer Bevollmächtigung zu unterscheiden. Schon gar nicht habe der Kläger zu erkennen gegeben, dass der beauftragte Rechtsanwalt zur Entgegennahme von Zustellungen berechtigt sei. Umstände, aus denen ein mutmaßliches Interesse des Klägers an einer Zustellung bzw. Bekanntgabe gegenüber einem Vertreter geschlossen werden könnten, lägen nicht vor. Dass der Kläger selbst und nicht der von ihm beauftragte Rechtsanwalt den Einspruch eingelegt habe, spreche vielmehr für das Gegenteil. Von einem mutmaßlichen Interesse könne überdies ohne verbleibende Zweifel auch deswegen nicht ausgegangen werden, weil der beauftragte Rechtsanwalt nur in einem äußerst überschaubaren Umfang für den Kläger tätig gewesen sei, zudem letztmalig lange Zeit vor dem Erlass der Einspruchsentscheidungen.

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Im Übrigen sei hinsichtlich der Einspruchsentscheidung "2" vom 22.11.2012 die Zustellung nicht nachgewiesen. Der Beklagte habe insoweit alternativ zwei Zustellungsurkunden vorgelegt. Außerdem verwende der Beklagte die Aktenzeichen uneinheitlich, was eine eindeutige Identifizierung ausschließe, wie sie zum Nachweis der Zustellung einer bestimmten Sendung erforderlich sei. Weiterhin habe der Zusteller die Zustellurkunde am 18.12.2012 nachträglich korrigiert, die damit ihre öffentliche Beweiskraft nach § 418 ZPO verloren habe.

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Rechtsanwalt B habe die Einspruchsentscheidungen, nachdem sie ihm zugegangen seien, an die zwischenzeitlich nicht mehr zutreffende Anschrift des Klägers in J versandt, von wo aus sie nicht an den Kläger weitergeleitet worden seien. Der Kläger habe von den Entscheidungen erstmalig durch Zusendung des Beklagten vom 16.01.2013 Kenntnis erlangt.

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Die Klage sei auch begründet. Der Beklagte habe keinen Nachweis erbracht, dass der Kläger die in den angefochtenen Bescheiden aufgeführten Zigaretten erworben oder in Besitz genommen und diese an das Ehepaar A weiterveräußert habe. Der Kläger führt im Einzelnen aus, dass die Ermittlungsergebnisse den ihm gegenüber erhobenen Vorwurf nicht trügen, sondern sogar gegen seine Täterschaft sprächen. Ein Zigaretten-Verkaufsgeschäft habe es tatsächlich nur insofern zwischen ihm und Frau A gegeben, als diese an ihn, den Kläger, eine geringe Menge unversteuerter Zigaretten veräußert habe. Diese Zigarettenmenge sei Gegenstand eines anderen, nicht streitgegenständlichen Abgabenbescheids, den der Kläger auch habe bestandskräftig werden lassen. Dass das gegen den Kläger geführte Strafverfahren nur gegen eine Auflage eingestellt worden sei, habe seinen Grund allein in diesem, nicht aber in dem ihm in den streitgegenständlichen Bescheiden vorgeworfenen Sachverhalt.

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Der Kläger beantragt,

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den Steuer- und Zinsbescheid vom 15.12.2008 zum Registerkennzeichen S02-...-... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20.11.2012 zum Geschäftszeichen ... aufzuheben
und
den Steuer- und Zinsbescheid vom 15.12.2008 zum Registerkennzeichen S01-...-... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20.11.2012 zum Geschäftszeichen ... aufzuheben.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage als unzulässig zu verwerfen.

22

Der Beklagte meint, die Klage sei verspätet erhoben worden, weil die Einspruchsentscheidungen mit Zustellung an Rechtsanwalt B wirksam bekannt gegeben worden seien. Die Bevollmächtigung eines Rechtsanwalts sei auch ohne Vorlage einer schriftlichen Vollmacht möglich und im vorliegenden Fall habe kein Anlass bestanden, die Vollmacht des für den Kläger auf dessen Ankündigung hin tätigten Rechtsanwalts B anzuzweifeln. Der vom Kläger in Bezug genommenen Entscheidung des Bundesfinanzhofs läge ein anderer, nicht vergleichbarer Sachverhalt zu Grunde.

23

Die Klage sei auch unbegründet. Die Beteiligung des Klägers an dem ihm vorgeworfenen Handel mit unversteuerten Zigaretten ergebe sich aus den Aussagen, die die beiden Eheleute A unabhängig voneinander gemacht hätten. Die Zeugin A sei ggf. noch einmal zu vernehmen.

5.

24

a) Dem Gericht lagen außer den Schriftsätzen der Beteiligten nebst Anlagen folgende Verwaltungsvorgänge des Beklagten vor: ...

25

b) Die Sache ist nach § 6 Finanzgerichtsordnung (FGO) mit Senatsbeschluss vom 27.01.2013 dem Berichterstatter als Einzelrichter übertragen worden.

26

c) Rechtsanwalt B hat den Eingang der Einspruchsentscheidung "2" vom 22.11.2012 gegenüber dem Gericht mit Schreiben vom 04.12.2013 bestätigt und belegt (Gerichtsakte Bl. 105 ff.). Das Schreiben nebst Anlagen ist den Beteiligten sogleich zur Kenntnis gegeben worden.

27

d) Auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung am 10.12.2013 wird Bezug genommen. In der mündlichen Verhandlung haben die Beteiligten im Hinblick auf andauernde Verständigungsbemühungen übereinstimmend den Verzicht auf eine weitere mündliche Verhandlung erklärt. Zu einer Verständigung ist es allerdings nach Mitteilung des Klägers nicht gekommen. Die Entscheidung erfolgt unter Berücksichtigung aller bis zum Entscheidungsdatum eingegangener Schriftsätze nebst Anlagen.

Entscheidungsgründe

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Das Gericht entscheidet gemäß § 6 FGO durch den Einzelrichter. Die Entscheidung erfolgt - nachdem die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung am 10.12.2013 übereingekommen waren, die Möglichkeit einer Verständigung zu prüfen, zwischenzeitlich jedoch das Scheitern dieser Bemühungen angezeigt haben - im Einverständnis mit den Beteiligten ohne weitere mündliche Verhandlung, § 90 Abs. 2 FGO.

29

Die im Wege der Klagehäufung gegen die beiden streitgegenständlichen Abgabenbescheide erhobene Klage ist unzulässig, denn sie ist erst nach Ablauf der gemäß § 47 Abs. 1 Satz 2 FGO für Anfechtungsklagen einzuhaltenden Klagefrist erhoben worden. Nach dieser Vorschrift beginnt die einmonatige Klagefrist mit der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung. Die Einspruchsentscheidungen sind am 22.11.2012 bzw. am 12.12.2012 gegenüber dem Beklagten wirksam durch Zustellung bei der Rechtsanwaltssozietät B und C bekannt gegeben worden, so dass die am 14.02.2013 und damit mehr als einen Monat später eingegangene Klage verspätet erhoben wurde.

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1. Die Einspruchsentscheidung "1" ist dem seinerzeitigen Bevollmächtigten des Klägers Rechtsanwalt B aus der Rechtsanwaltssozietät B und C ausweislich der Zustellungsurkunde (Verwaltungsakte ...) am 22.11.2013 zugestellt worden.

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Die Einspruchsentscheidung "2" ist dem Anwaltsbüro B und C ausweislich der dem Gericht mit Schriftsatz des Beklagten vom 23.10.2013 vorgelegten (...) Zustellungsurkunde am 12.12.2013 zugestellt worden. Die von dem Kläger insoweit geltend gemachten Zweifel sind jedenfalls deswegen unbeachtlich, weil dieses Zustellungsdatum von dem insoweit befragten Rechtsanwalt B mit Schriftsatz vom 04.12.2012 zum einen schriftlich bestätigt und zum anderen mit der Kopie der ersten Seite der Einspruchsentscheidung belegt worden ist, auf der sich ein Eingangstempel der Rechtsanwaltssozietät mit dem Datum 12.12.2012 befindet. Dass die Zweifel auch im Übrigen den Beweiswert der Zustellungsurkunde nicht erschüttern, bedarf deshalb an dieser Stelle keiner weiteren Darlegung.

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2. Die Einspruchsentscheidungen konnten gegenüber dem Kläger auch wirksam durch Zustellung bei der Rechtsanwaltssozietät B und C bekannt gegeben werden.

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a) Ein Verwaltungsakt wird gemäß § 124 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, in dem Zeitpunkt wirksam, in dem er ihm bekannt gegeben wird. Nach § 122 Abs. 1 Satz 1 AO ist ein Verwaltungsakt demjenigen Beteiligten bekannt zu geben, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen ist.

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Anstelle der formlosen Bekanntgabe nach § 122 Abs. 1 bis Abs. 2 a AO kann die Finanzbehörde anordnen, dass die Bekanntgabe eines schriftlichen Verwaltungsaktes im Wege der förmlichen Zustellung erfolgt (§ 122 Abs. 5 Satz 1 AO). Die von der Finanzbehörde angeordnete Zustellung richtet sich nach den Vorschriften des Verwaltungszustellungsgesetzes (VwZG - § 122 Abs. 5 Satz 2 AO i. V. m. § 1 Abs. 3 VwZG), die als spezielle und abschließende Regelungen die Bekanntgabevorschriften der Abgabenordnung verdrängen (BFH-Urteil vom 03.02.2004, VII R 30/02, m. w. N.).

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Die Zustellung an den Bevollmächtigten des Steuerpflichtigen regelt § 7 VwZG. Nach § 7 Abs. 1 Satz 1 VwZG können Zustellungen an den allgemeinen oder für bestimmte Angelegenheiten bestellten Vertreter gerichtet werden. Die Vollmachterteilung und die Bestellung eines Vertreters bedarf grundsätzlich nicht der Schriftform und ist der Behörde nur auf Verlangen vorzulegen (§ 80 Abs. 1 Satz 2 AO).

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Eine Verpflichtung der Behörde zur Zustellung des Verwaltungsaktes an den Bevollmächtigten des Steuerpflichtigen besteht nach § 7 Abs. 1 Satz 2 VwZG dann, wenn für den Steuerpflichtigen ein Bevollmächtigter bestellt ist und dieser der Behörde eine schriftliche Vollmacht vorgelegt hat.

37

aa) Als schriftliche Vollmacht kommt die Vollmachtsurkunde in Betracht. Die gleiche Rechtswirkung wie die Vorlage einer schriftlichen Vollmacht wird allerdings erzielt, wenn der Vollmachtgeber die Erteilung der Vollmacht unmittelbar bei der Behörde schriftlich anzeigt und zu erkennen gibt, dass der Bevollmächtigte zur Entgegennahme von Zustellungen berechtigt ist (BFH, Urteil vom 03.02.2004, VII R 30/02, unter Hinweis auf § 80 Abs. 1 AO, § 167 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs - BGB -, m. w. N.). Der Inhalt dieser verfahrensrechtlichen Willenserklärung ist dabei durch Auslegung unter Beachtung des Empfängerhorizonts zu ermitteln (BFH-Beschluss vom 06.03.2013, X B 165/12 m. w. N).

38

Ergibt die Auslegung, dass der Steuerpflichtige eine allgemeine Vollmacht in diesem Weise erteilt hat, so schließt dies unter Berücksichtigung der Vorschrift des § 80 Abs. 1 Satz 1, 2 Halbsatz 1 AO ("Ein Beteiligter kann sich durch einen Bevollmächtigten vertreten lassen. Die Vollmacht ermächtigt zu allen das Verwaltungsverfahren betreffenden Verfahrenshandlungen, sofern sich aus ihrem Inhalt nicht etwas anderes ergibt.") in aller Regel eine Empfangsvollmacht ein. Etwas anderes gilt nur, wenn der Steuerpflichtige oder sein Bevollmächtigter eindeutig darauf hinweisen, dass der Bevollmächtigte zwar Namens und in Vollmacht des Steuerpflichtigen zur Sache Stellung nehme, nicht aber bevollmächtigt ist, die in diesem Zusammenhang etwa ergehenden Steuerbescheide in Empfang zu nehmen (vgl. BFH, Beschluss vom 07.09.2005, IV B 67/04).

39

bb) Hat sich für das Verfahren ein Bevollmächtigter bestellt, ohne dass eine schriftliche Vollmacht vorgelegt wurde oder eine der Vorlage gleichgestellte Mitteilung des Steuerpflichtigen über die Bevollmächtigung erfolgt ist, stellt es § 7 Abs. 1 Satz 1 VwZG nach allgemeiner Auffassung in das Ermessen der Behörde, ob sie ein Schriftstück bzw. den Verwaltungsakt dem Steuerpflichtigen, d. h. dem von dem Verwaltungsakt Betroffenen (Adressaten) oder aber seinem Bevollmächtigten zustellt. Die Behörde hat dabei nach pflichtgemäßem Ermessen zu handeln (§ 5 AO), wobei die Ermessensentscheidung aufgrund der Verhältnisse im Einzelfall und unter Berücksichtigung des mutmaßlichen Interesses des Steuerpflichtigen zu treffen ist (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteil vom 03.02.2004, VII R 30/02 - noch zum VwZG in alter Fassung, die den jetzigen § 7 als § 8 enthielt - m. w. N.).

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b) Unter Zugrundelegung dieser Grundsätze ergibt sich für den Fall des Klägers Folgendes:

41

aa) Der Beklagte hatte eine Zustellung gegenüber den Rechtsanwälten B und C vorzunehmen, § 7 Abs. 1 Satz 2 VwZG.

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Der Kläger hat die Rechtsanwälte für die Steuerfestsetzungsverfahren bevollmächtigt. Dies ergibt sich jedenfalls daraus, dass er in den zwei Schreiben vom 21.12.2008, mit denen er jeweils Einspruch gegen die beiden streitgegenständlichen Abgabenbescheide einlegte (...), zugleich erklärte, er habe einen Anwalt beauftragt, sich um diese Angelegenheiten zu kümmern. Jedenfalls nach dem insoweit maßgeblichen Empfängerhorizont (s. o.) ist in der Erklärung des Klägers seine Mitteilung gegenüber dem Beklagten zu erkennen, dass der sich sodann gegenüber dem Beklagten "kümmernde" Rechtsanwalt vom Kläger auch bevollmächtigt ist. Der Beklagte durfte und musste jedenfalls unter Berücksichtigung der weiteren Umstände - nämlich dass sich daraufhin die Rechtsanwälte B und C unter dem 07.01.2009 beim Beklagten meldeten, nochmals Einspruch einlegten und sodann neben dem Strafverfahren, in dem Rechtsanwalt B bereits im Jahr 2007 seine Tätigkeit für den Kläger unter Vorlage einer schriftlichen Vollmacht angezeigt hatte und den Kläger sodann bis zum Verfahrensende vertreten hat, auch abgabenrechtlich umfassend weiter für den Kläger tätig wurden - die Schreiben des Klägers vom 21.12.2008 im Sinne der Mitteilung einer Vollmachtsmitteilung verstehen. Der Kläger hat die Beauftragung der Rechtsanwälte B und C im Übrigen nicht in Abrede genommen und auch nicht, dass dieser Auftrag unter Erteilung einer Vollmacht gegenüber den Anwälten zur Vertretung des Klägers erfolgt ist.

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Die Mitteilung des Klägers war vom Beklagten auch dahingehend zu verstehen, dass sie den Empfang der die Einspruchsverfahren abschließenden Einspruchsentscheidungen mitumfasst. Dies ergibt sich aus den oben dargelegten Auslegungsgrundsätzen, denn weder hat der Kläger in seiner Erklärung oder ansonsten gegenüber dem Beklagten noch haben die Rechtsanwälte B und C im weiteren Verfahren geäußert, dass den Rechtsanwälten keine allgemeine Vollmacht erteilt worden sei bzw. dass der Empfang der Einspruchsentscheidung von der Vollmacht nicht umfasst gewesen sein sollte oder dass die Einspruchsentscheidungen gegenüber dem Kläger persönlich bekannt gegeben werden sollten.

44

Demnach waren die Einspruchsentscheidungen im Falle der Zustellung gemäß § 7 Abs. 1 S. 2 VwZG an die Rechtsanwälte B und C zuzustellen.

45

bb) Aber selbst wenn die Mitteilung des Klägers nicht der Vorlage einer (allgemeinen) Vollmacht gleichzustellen wäre, wäre die Zustellung an die Rechtsanwälte B und C wirksam gewesen.

46

Entsprechend den oben dargestellten, vom BFH herausgearbeiteten Grundsätzen (vgl. auch Schuster, jurisPR-SteuerR 7/2004 Anm. 4), die die Finanzbehörde bei der Zustellung eines Bescheids an den Steuerpflichtigen bzw. seinen Bevollmächtigten zu beachten hat, hätte der Beklagte in dem Fall, dass die Rechtsanwälte B und C den Einspruch im Namen und im Auftrag des Klägers eingelegt hätten, ohne dass sie eine Vollmacht vorgelegt haben und ohne dass durch den Kläger die Mitteilung einer Bevollmächtigung an den Beklagten erfolgt wäre, gegenüber den Rechtsanwälten wirksam zustellen können. Insoweit reicht es nach dem oben Ausgeführten, dass für den Beklagten kein Anlass bestand, an der Bestellung des Bevollmächtigten und dem daraus zu schließenden mutmaßlichen Interesse des Klägers an der Bekanntgabe/Zustellung von Verwaltungsakten an seine Vertreter zu zweifeln (vgl. BFH, Urteil vom 27.02.1986, IV R 72/85).

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Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus der vom Kläger zitierten Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 29.07.1987 (I R 367/83). In dem dieser Entscheidung zugrunde liegenden Fall hatten die Beteiligten darüber gestritten, ob ein nicht an den Berater, sondern an den Steuerpflichtigen persönlich zugestellter Verwaltungsakt wirksam bekannt gegeben worden war. Die Entscheidung ist mit einem Leitsatz veröffentlich worden, demgemäß die Finanzbehörde den Abgabenbescheid dem Abgabenschuldner selbst zustellen muss, wenn sich aus dem Auftreten des Beraters nicht eindeutig seine Bestellung zum Bevollmächtigten für das Verfahren und das daraus folgende mutmaßliche Interesse an einer Zustellung der Rechtsbehelfsentscheidung an den Berater ergibt. In den Entscheidungsgründen heißt es dazu wörtlich:

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"Dies entspricht dem Grundsatz, dass der Steuerpflichtige sich zweifelsfrei erklären muss, wenn er keine Bekanntgabe (Zustellung) an sich selbst, sondern eine solche an seinen Bevollmächtigten wünscht. Eventuell bestehende Zweifel gehen deshalb zu Lasten des Steuerpflichtigen."

49

In jenem Fall war gegenüber dem Finanzamt lediglich angezeigt worden, der Steuerbevollmächtigte habe den Auftrag, für das Streitjahr die Gewinnermittlung zu erstellen und die Aussetzung der Vollziehung des Einkommen- und Umsatzsteuerbescheides zu beantragen. Der Bundesfinanzhof hat dazu ausgeführt, diese Tätigkeiten seien nicht gleichbedeutend mit einer Vertretung des Klägers in den von diesem persönlich eingeleiteten Einspruchsverfahren gegen die Steuerfestsetzungen. Der Steuerbevollmächtigte hätte sich deshalb als Vertreter des Klägers für beide Einspruchsverfahren insgesamt bestellen müssen, um die Annahme zu rechtfertigen, dass die Zustellung der Einspruchsentscheidungen an ihn im mutmaßlichen Interesse des Klägers liege.

50

Vor diesem Hintergrund wird deutlich, dass der zitierte Leitsatz in dem Sinne zu verstehen ist, dass die Finanzbehörde den Abgabenbescheid dem Abgabenschuldner dann persönlich zustellen muss, wenn sich aus dem Auftreten des Beraters nicht eindeutig ergibt, dass er für das entsprechende Verfahren überhaupt eine Vollmacht erhalten hat, aus der gegebenenfalls das mutmaßliche Interesse an einer Zustellung der Rechtsbehelfsentscheidung an den Berater folgt.

51

Nicht jedoch ist der zitierte Leitsatz der Entscheidung vom 29.07.1987 so zu verstehen ist, dass eine Einspruchsentscheidung nur dann durch Zustellung an einen Vertreter wirksam bekannt gegeben ist, wenn sich über seine Bevollmächtigung zur Durchführung des Verfahrens hinaus erst aus weiteren Umständen ergibt, dass der Steuerpflichtige ein Interesse gerade auch an einer Zustellung der Rechtsbehelfsentscheidung an den für die Durchführung dieses Rechtsbehelfsverfahrens bevollmächtigten Berater hat.

52

Entsprechend hat der Bundesfinanzhof auch in späteren Entscheidungen entschieden. Beispielhaft sei aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 03.02.2004 in der Sache VII R 30/02 zitiert:

53

"Die hier maßgebliche, nach Einfügung des § 8 Abs. 1 Satz 2 VwZG durch das Gesetz zur Änderung des Verwaltungszustellungsgesetzes vom 19. Mai 1972 (BGBl I 1972, 789, BStBl I 1972, 396) ergangene Rechtsprechung des BFH zu § 8 Abs. 1 Satz 1 VwZG hat bestimmte Maßstäbe und Grundsätze herausgearbeitet, die bei ordnungsgemäßer Ermessensausübung zu beachten sind und zur Wirksamkeit der Bekanntgabe durch die Zustellung eines Verwaltungsaktes führen. So hat der BFH entschieden, das FA dürfe dann, wenn ein steuerlicher Berater ohne Vorlage einer schriftlichen Vollmacht im Namen und Auftrag eines Mandanten einen Rechtsbehelf eingelegt habe und für das FA kein Anlass bestehe, an der Bestellung des Bevollmächtigten und dem daraus zu schließenden mutmaßlichen Interesse des Steuerpflichtigen an der Bekanntgabe/Zustellung von Verwaltungsakten an den Vertreter zu zweifeln, die Rechtsbehelfsentscheidung an den Vertreter bekannt geben (BFH-Urteil vom 27.02.1986, IV R 72/85, BFHE 146, 206, BStBl II 1986, 547); andererseits müsse es einen Verwaltungsakt an den Steuerpflichtigen selbst zustellen, wenn sich aus dem Auftreten des Beraters nicht eindeutig seine Bestellung zum Bevollmächtigten für das Verfahren und das daraus folgende mutmaßliche Interesse an einer Zustellung der Rechtsbehelfsentscheidung an den Berater ergebe (BFH-Urteil vom 29.07.1987, I R 367/83 u.a., BFHE 152, 1, BStBl II 1988, 242). Nach dieser Rechtsprechung darf das FA im ersten Fall an den bestellten Vertreter bekannt geben, ohne jedoch hierzu verpflichtet zu sein, im zweiten Fall muss das FA den Verwaltungsakt dem Steuerpflichtigen selbst bekannt geben (BFH-Beschluss vom 18.01.1995, I B 181/93, BFH/NV 1995, 852). Allein daraus ist ersichtlich, dass der BFH --sofern nicht eine durch die Vorlage der schriftlichen Vollmacht begründete Verpflichtung zur Bekanntgabe an den Vertreter besteht-- die Bekanntgabe/Zustellung an den Betroffenen --auch wenn sich für diesen ein Bevollmächtigter bestellt hat-- jedenfalls nicht als ermessensfehlerhaft ansieht (vgl. hierzu auch BFH in BFHE 131, 270, BStBl II 1981, 3, und in BFHE 193, 41, BStBl II 2001, 86, sowie in BFH/NV 1999, 1053); mit anderen Worten davon ausgeht, dass in den Fällen fehlender Vollmachtsvorlage nach § 8 Abs. 1 Satz 1 VwZG die Bekanntgabe an den Betroffenen den Verwaltungsakt wirksam werden lässt.

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Diese Auffassung findet ihre Stütze nicht nur in dem Wortlaut der Vorschrift, sondern auch in dem durch die Einfügung des Satzes 2 in § 8 Abs. 1 a. F. VwZG zum Ausdruck gebrachten gesetzgeberischen Willen, der in Kenntnis und Auswertung der bis zu diesem Zeitpunkt zur Frage der Ermessensausübung nach § 8 Abs. 1 a. F. VwZG ergangenen Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteile vom 11. August 1954 II 239/53 U, BFHE 59, 305, BStBl III 1954, 327; vom 13. April 1965 I 36, 37/64 U, BFHE 82, 391, BStBl III 1965, 389, sowie vom 25. Oktober 1963 III 7/60 U, BFHE 77, 764, BStBl III 1963, 600; vgl. dazu BTDrucks VI/3195) und Anpassung an die Praxis der Verwaltung eine Ermessensreduzierung auf Null durch eine Ermessensbindung der Behörde nur für den Fall vorgesehen hat, in dem der Vertretungsberechtigte seine Vollmacht urkundlich nachweist. Dagegen ist der Behörde in den übrigen Fällen, in denen ein Vertreter bestellt, eine Vollmacht jedoch nicht vorgelegt worden ist, durch den Gesetzestext des § 8 Abs. 1 Satz 1 VwZG ein uneingeschränktes Ermessen eingeräumt (vgl. dazu auch BFHE 193, 41, BStBl II 2001, 86). In diesen Fällen ist die Behörde lediglich berechtigt, aber nicht verpflichtet, an den Bevollmächtigten zuzustellen.

55

Das gesetzgeberische Ziel, die Behörde durch Einräumung eines weitgehenden Ermessens nicht über das notwendige Maß hinaus zu binden und ihr die Möglichkeit zu lassen, den vielfältigen Erscheinungen der Massenverwaltung individuell Rechnung zu tragen (vgl. OVG NRW in BB 1990, 2249, und Senatsurteil in BFHE 193, 41, BStBl II 2001, 86), hat der Gesetzgeber später in der Gesetzesbegründung (BTDrucks 7/4292) anlässlich der Ausgestaltung der für die Bekanntgabe von Verwaltungsakten geltenden Vorschrift des § 122 Abs. 1 Satz 1 und Satz 3 AO 1977 bei Vorhandensein eines Bevollmächtigten in der AO 1977 ausdrücklich benannt."

56

Das erkennende Gericht schließt sich dieser Rechtsansicht und diesem Verständnis der zitierten älteren Entscheidung des Bundesfinanzhofs an, so dass eine Finanzbehörde in einem Fall, in dem weder eine schriftliche Vollmacht vorgelegt worden ist noch der Steuerpflichtige die Behörde über die Vollmachtserteilung informiert, grundsätzlich nicht ermessensfehlerhaft handelt, wenn sie den Steuerbescheid oder sonstigen Steuerverwaltungsakt (wahlweise) dem Betroffenen oder dem Bevollmächtigten zustellt.

57

Hier hatten sich die Rechtsanwälte B und C jedenfalls durch die - vom Kläger gegenüber dem Beklagten angekündigte - Einlegung des Einspruchs gerade für die Durchführung des Einspruchsverfahrens bestellt, was - auch nach der vom Kläger angeführten Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 29.07.1987 - die Annahme rechtfertigt, dass die Zustellung der Einspruchsentscheidungen an sie im mutmaßlichen Interesse des Klägers lag.

58

3. Da somit die Einspruchsentscheidungen in beiden Einspruchsverfahren mit Zustellung an die Rechtsanwälte B und C am 22.11. bzw. 12.12.2012 wirksam bekannt gegeben worden waren und damit die einmonatige Klagefrist gemäß § 47 Abs. 1 Satz 1 FGO zu laufen begann, war die am 14.02.2013 erhobene Klage verspätet.

59

4. Die Kostenentscheidung ergeht gemäß § 135 Abs. 1 FGO.

60

Gründe für die Zulassung der Revision, § 115 Abs. 2 FGO, sind nicht gegeben. Die Entscheidung ergeht unter Würdigung des konkreten Sachverhalts auf der Grundlage der - wie ausgeführt - gefestigten höchstrichterlichen Rechtsprechung.