Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-07-20, Aktenzeichen 2 S 1671/16

Tenor

Der Antrag wird abgewiesen.

Der Antragsteller trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1

Der Antragsteller wendet sich gegen die Neufassung der Satzung der Antragsgegnerin über die Erhebung einer Vergnügungssteuer (Vergnügungssteuersatzung - VStS) vom 20. Oktober 2015.

2

Der Antragsteller, ein gewerblicher Automatenaufsteller, betreibt auf dem Gebiet der Antragsgegnerin in einer von ihm gepachteten Spielhalle sowie in zwei Gaststätten derzeit insgesamt 17 Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit.

3

Der Gemeinderat der Antragsgegnerin beschloss in seiner Sitzung vom 20.10.2015 eine neue Vergnügungssteuersatzung, nach der Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit nicht mehr, wie bisher, nach einem festen Steuerbetrag (Stückzahlmaßstab), sondern nach der Höhe des Einspielergebnisses (elektronisch festgehaltene Bruttokasse) mit einem Steuersatz von 20% besteuert werden.

4

Die am 01.12.2015 im Amtsblatt der Antragsgegnerin („Albbote“) bekanntgemachte und am 01.01.2016 in Kraft getretene Satzung enthält u.a. folgende Bestimmungen:

5

§ 2 Steuergegenstand

6

(1) Der Vergnügungssteuer unterliegen Spiel-, Geschicklichkeits- und Unterhaltungsgeräte, die im Stadtgebiet an öffentlich zugänglichen Orten (z.B. in Spielhallen, Gaststätten, Kantinen, Vereinsräumen) zur Benutzung gegen Entgelt bereitgehalten werden.
(2) …

7

§ 4 Steuerschuldner, Haftung

8

(1) Steuerschuldner ist derjenige, für dessen Rechnung die in § 2 genannten Geräte aufgestellt sind (Aufsteller). …
(2) …

9

§ 6 Bemessungsgrundlage

10

Bemessungsgrundlage für die Steuer ist

11

a) bei Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit die elektronisch gezählte Bruttokasse (elektronisch gezählte Kasse zuzüglich Röhrenentnahmen abzüglich Röhrenauffüllungen, Falschgeld und Fehlgeld);
b) …

12

§ 7 Steuersatz

13

(1) Der Steuersatz beträgt für jeden angefangenen Kalendermonat der Steuerpflicht für das Bereithalten eines Geräts (§ 2 Abs. 1)

14

1. mit Gewinnmöglichkeit an den in § 2 Abs. 1 genannten Orten 20 v.H. der elektronisch gezählten Bruttokasse. Bei Verwendung von Chips, Token und dergleichen ist der hierfür maßgebliche Geldwert zugrunde zu legen.
2. …

15

(2)-(4) …

16

§ 10 Steuererklärung

17

(1) Der Steuerschuldner hat der Stadt/Gemeinde bis zum 15. Tag nach Ablauf eines jeden Kalendervierteljahres für Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit den Inhalt der Bruttokasse anhand eines amtlich vorgeschriebenen Vordrucks, getrennt nach Spielgeräten mitzuteilen (Steuererklärung). …
(2) …

18

Am 30.08.2016 hat der Antragsteller einen Normenkontrollantrag gestellt. Er macht geltend, der Antragsgegnerin habe die Kompetenz zum Erlass der streitgegenständlichen Vergnügungssteuersatzung gefehlt. Sie könne sich nicht auf die Kompetenzgrundlage des Art. 105 Abs. 2a GG i.V.m. § 9 Abs. 4 KAG berufen, denn es handle sich tatsächlich um keine örtliche Aufwandsteuer. Mit der Aufwandsteuer werde die spezifische Leistungsfähigkeit des Einzelnen in Form eines von ihm unternommenen Aufwands besteuert. Zwar fielen bei der Vergnügungssteuer als indirekter Steuer zulässigerweise Steuerträger und Steuerpflichtiger auseinander, doch müsse die Steuer tatsächlich bei demjenigen anfallen, der den Aufwand erbringe. Vorliegend trage jedoch einzig der Automatenaufsteller die Steuerlast und ziele der Satzungsgeber allein darauf ab, einen Teil des Gewinns des Aufstellers „abzuschöpfen“, weil dieser die Steuer in keiner Weise auf den Spieler abwälzen könne. Dessen seien sich die Kommunen, wie es auch inoffiziell verlautbart werde, bewusst, doch wäre eine „Spielgerätesteuer“ als umsatzsteuergleich nicht europarechtskonform. Die Abwälzbarkeit scheitere bereits tatsächlich daran, dass die Einkünfte der Aufsteller durch die technische und durch sie nicht veränderbare Gestaltung der Automaten festgelegt seien. Soweit die Rechtsprechung eine kalkulatorische Abwälzbarkeit durch die Selbstkostenkalkulation des Aufstellers genügen lasse, sei auch dies kritisch zu bewerten. Eine Abwälzung durch Preiserhöhung sei ersichtlich nicht möglich. Eine Umsatzsteigerung bedeute für den Betreiber lediglich ein erhöhtes Spielpensum einzelner Spieler oder das Gewinnen weiterer Kundschaft, ohne dass dies den Spieler, der denselben Betrag für seinen Aufwand entrichte wie zuvor, treffe. Eine Abwälzung durch Kostensenkung berühre die finanzielle Leistungsfähigkeit des Aufwandbetreibers nicht und scheitere an den strengen Festlegungen der Spielverordnung, die dem Aufsteller keine Umsatzsteigerung erlaubten. Auch bei den Kosten der Automaten ließen sich keine Einsparungen erzielen, da die wenigen marktbeherrschenden Unternehmen den Preis diktierten. Eine Kostenreduzierung sei bei einer Spielhalle schon wegen der vorgegebenen Höchstzahl an Spielgeräten und Mindestzahl an Aufsichtspersonal nicht möglich. Eine Reduktion der Mietkosten durch einen Standortwechsel scheitere durch die mit dem Landesglücksspielgesetz Baden-Württemberg eingeführten Mindestabstände, die gerade für kerngebietstypische Spielhallen schwerlich einzuhalten seien. Auch die Erhebung eines Eintrittsgelds komme nicht in Betracht, da dieses zu einer Abwanderung der Spieler führe, eine Preisabsprache unter Konkurrenten sei wettbewerbsrechtlich unzulässig. Die Vergnügungssteuer sei somit weder abwälzbar noch wenigstens auf Abwälzung angelegt. Soweit mit ihr eine zulässige Lenkungswirkung verbunden sei, setze eine solche zwingend voraus, dass der Automatenaufsteller persönlich mit der Steuer getroffen werde. Im Übrigen sei die Lenkungswirkung, nämlich das Spielbedürfnis der Bevölkerung in geordnete Bahnen zu kanalisieren, unzulässig, weil diese Lenkung bereits auf höherer Ebene durch den Glücksspielstaatsvertrag und das Landesglücksspielgesetz abschließend normiert worden sei. Versuche nun eine Kommune über die Vergnügungssteuer das Angebot an Geldspielgeräten über die bereits bestehenden Regelungen hinaus weiter zu reduzieren, führe dies zu einer Störung des in den Normenwerken angelegten Gleichgewichts. Auch insoweit fehle der Kommune die Regelungskompetenz. Zwar sei höchstrichterlich entschieden, dass die Frage, ob die Bemessungsgrundlage einer Steuer in jeder Beziehung verfassungsrechtlich in Ordnung sei, keine Frage der Gesetzgebungskompetenz sei, hier gehe es aber darum, dass bereits die gewählte Konstruktion der Vergnügungssteuer ihr den Charakter als Aufwand-steuer nehme. Liege aber keine Aufwandsteuer vor, fehle es an der Rechtssetzungskompetenz des Satzungsgebers. Die Vergnügungssteuersatzung der Antragsgegnerin sei auch deshalb verfassungswidrig, da sie jedenfalls im Gesamtkontext der aktuellen Glücksspielregulierung, also unter Berücksichtigung des Glücksspielstaatsvertrags, den Ausführungsgesetzen der Länder und der Spielverordnung, im Wege eines „additiven“ Grundrechtseingriffs erdrosselnde Wirkung entfalte. Dies verkenne die Antragsgegnerin. Hinzu kämen Beschränkungen aus dem BauGB und der BauNVO sowie Sperrzeit- und Jugendschutzregelungen. Da die Aufsteller zudem die gewöhnliche Umsatzsteuer zu entrichten hätten, sei ein wirtschaftliches Betreiben der Geldspielautomaten faktisch nicht mehr möglich. Die Aufsteller würden durch die Regelungen in ihrer Gesamtheit erdrosselt, was einen Verstoß der Vergnügungssteuer gegen Art. 12 und 14 GG darstelle. Die Antragsgegnerin dürfe durch die Besteuerung nicht die Erwirtschaftung einer Lebensgrundlage durch den Beruf als Spielhallenbetreiber vernichten und habe insoweit durchaus eine „Gewährleistungsverpflichtung“. Auch konkret auf den Antragsteller bezogen habe die Satzung erdrosselnde Wirkung. Dieser habe im Jahr 2015 ein Einkommen aus Gewerbebetrieb in Höhe von 25.779,00 EUR erzielt. Bei einer Erhöhung der Vergnügungssteuer auf 20% des Einspielergebnisses habe er für das Jahr 2016 ein negatives Gesamtergebnis zu erwarten. Gegenüber dem Jahr 2015 werde die Vergnügungssteuer im Jahr 2016 um das Vierfache ansteigen. Die Umsatzaufstellung 2015 sei entgegen der Auffassung der Antragsgegnerin eine verlässliche Kalkulationsgrundlage. Er habe wegen der hohen Steuerlast auch bei der Antragsgegnerin um Erlass nach § 227 AO nachgesucht, da er sonst seine Spielstätte schließen müsse. Eine andere Spielstätte im bayerischen Oberstdorf habe er bereits wegen Unrentabilität geschlossen. Schon dies zeige, dass entgegen der Behauptung der Antragsgegnerin die Zahl der Spielhallen nicht zunehme, sondern vielmehr mit einer Reduzierung zu rechnen sei. Wenn die Zahl der Spielgeräte gleich geblieben sei, könne das einerseits auf der erst seit 2016 geltenden Neuregelung und dem Rückgriff auf Reserven, in der Hoffnung auf eine erfolgreiche Normenkontrolle, beruhen und andererseits auf den besseren finanziellen Möglichkeiten überregionaler Anbieter gegenüber nur lokal agierenden Aufstellern. Wirtschaftlich nicht haltbar sei der Hinweis der Antragsgegnerin, ein geringerer Umsatz würde zu einer geringeren Vergnügungssteuer führen, denn es gehe um den verringerten Gewinn, bei dem eine hohe Vergnügungssteuer dazu führen könne, dass die Pfändungsfreigrenze unterschritten werde. Dass in anderen Kommunen der Steuersatz von 20% nachweislich keine erdrosselnde Wirkung habe, sei aufgrund der lokalen Unterschiede unerheblich. Im Stadtgebiet der Antragsgegnerin ließen sich jedenfalls keine hohen Gewinne für Aufsteller von Geldspielgeräten erzielen, weshalb andere Aufsteller bzw. Spielhallenbetreiber identische finanzielle Probleme hätten. Anders als bei der Umsatzsteuer sei eine Verrechnung mit Negativkassen nicht möglich, was angesichts der wahren Zielrichtung der Vergnügungssteuer, nämlich auf den Umsatz des Aufstellers, umso problematischer sei.

19

Der Antragsteller beantragt,

20

die Satzung der Antragsgegnerin zur Neufassung der Satzung über die Erhebung einer Vergnügungssteuer vom 20.10.2015 mit Ausnahme der Ordnungswidrigkeitenvorschrift (§ 11) für unwirksam zu erklären.

21

Die Antragsgegnerin beantragt,

22

den Antrag abzuweisen.

23

Nach ständiger Rechtsprechung komme den Kommunen die Kompetenz zur Erhebung einer Vergnügungssteuer zu. Diese sei ebenfalls nach ständiger Rechtsprechung auch abwälzbar. Betriebswirtschaftliche Erwägungen und Auswirkungen wie z.B. mögliche oder nicht mögliche Kostenreduzierungen seien hierbei unbeachtlich. Die Unmöglichkeit von Kostenreduzierungen werde zudem in Abrede gestellt. Auch ließen das Landesglücksspielgesetz bzw. der Glücksspielstaatsvertrag nicht die Kompetenz der Kommune zum Erlass der Vergnügungssteuersatzung entfallen. Dasselbe gelte für die Abwälzbarkeit und den Charakter als kommunale Aufwandsteuer, selbst wenn die Erlaubnispflicht nach dem Landesglücksspielgesetz zu einer Reduzierung der Spielhallen führe. Dass neben steuer- und abgaberechtlichen Regelungen auch sonstige rechtliche Vorgaben bestünden, sei nichts Außergewöhnliches. Auch eine erdrosselnde Wirkung sei nicht gegeben. Aufgrund der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts habe die Antragsgegnerin nicht mehr am bisherigen Stückzahlmaßstab festhalten können, in dessen Genuss der Antragsteller noch zahlreiche Jahre gekommen sei, nachdem die Antragsgegnerin die Angleichung ihrer Satzung erst zum Jahr 2016 vorgenommen habe, auf deren Auswirkungen sich der Antragsteller somit auch habe einstellen können. Im Rahmen der Festsetzung des Steuersatzes sei die Gemeinde nicht gehalten, etwaige Auswirkungen konkret auf den Antragsteller zu ermitteln (unter Hinweis auf Senatsurteil vom 13.12.2012 - 2 S 1010/12 -). Die gesetzlichen Regelungen wie das Landesglücksspielgesetz und die Spielverordnung hätten auch in der Vergangenheit nicht zu einem Umsatzrückgang und zu einer Reduzierung der Zahl der Spielhallen bzw. Spielgeräte im Allgemeinen geführt. Vielmehr sei aufgrund der durch das Landesglücksspielgesetz intendierten Reduktion der Spielhallen eine Steigerung des Umsatzes pro Spielhalle zu erwarten, weshalb eine Bedrohung für die gesamte Branche und nicht nur für ein einzelnes Unternehmen, was aber für eine Erdrosselungswirkung notwendig sei, gerade nicht zu erwarten sei. Auch im Gebiet der Antragsgegnerin habe sich seit der Einführung des neuen Steuersatzes trotz der zeitnahen Belastung die Anzahl der Spielgeräte nicht wesentlich verändert bzw. reduziert. Dessen ungeachtet würde ein geringerer Spielumsatz zwangsläufig auch die Steuerlast senken. Wenn der Spielhallenbetrieb des Antragstellers im Hinblick auf die Umstellung des Steuersatzes nicht mehr rentierlich sei, könne dies nur an betriebsstrukturellen Defiziten liegen, die sich kostenmäßig auswirkten. Dies gelte umso mehr, als ein Steuersatz von 20% durchaus üblich und durchschnittlich sei. Eine konkrete Erdrosselung der Aufsteller im Gebiet der Antragsgegnerin sei weder dargelegt noch gegeben. Dass der Antragsteller eine andere Spielstelle in Oberstdorf wegen Unrentabilität habe schließen müssen, werde vorsorglich in Abrede gestellt. Die Antragsgegnerin treffe insoweit auch keine Gewährleistungsverpflichtung, um dem Antragsteller eine Lebensgrundlage durch den Betrieb von Spielhallen zu ermöglichen. Das vom Antragsteller behauptete Negativergebnis für das Jahr 2016 werde durch die Umsatzaufstellung 2015 nicht in geeigneter Weise belegt. Dafür, dass andere Aufsteller im Gebiet der Antragsgegnerin identische finanzielle Probleme hätten, bestünden keine Anhaltspunkte, da diese die quartalsmäßig festgesetzte Vergnügungssteuer vollständig bezahlt hätten.

24

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Akten der Antragsgegnerin, auf die gewechselten Schriftsätze der Beteiligten sowie das Protokoll der mündlichen Verhandlung vor dem Senat ergänzend Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

I.

25

Der Normenkontrollantrag ist zulässig.

26

Die Rechtswegzuständigkeit des erkennenden Verwaltungsgerichtshofs ist im Hinblick auf die angegriffenen Teile der Vergnügungssteuersatzung gegeben. Nach § 47 Abs. 1 VwGO entscheidet der Verwaltungsgerichtshof „im Rahmen seiner Gerichtsbarkeit" über die Gültigkeit der dort genannten Rechtsvorschriften. Es muss sich um Verfahren handeln, für die der Verwaltungsgerichtsweg im Sinne von § 40 VwGO eröffnet ist. Insoweit ist hierfür zu prüfen, ob sich aus der Anwendung der angegriffenen Rechtsvorschrift Rechtsstreitigkeiten ergeben können, für die der Verwaltungsrechtsweg gegeben ist (BVerwG, Beschluss vom 27.07.1995 - 7 NB 1.95 -, NVwZ 1996, 63; VGH Bad.-Württ., Urteil vom 25.06.2003 - 4 S 1999/02 -, ESVGH 53, 555, juris; Beschluss vom 29.07.1968 - I 760/65 -, NJW 1968, 2076; Beschluss vom 07.12.1988 - 4 S 3038/87 -, VBlBW 1989, 302, 303; Kopp/Schenke, VwGO, 23. Aufl., § 47 Rn. 17; Schmidt, in: Eyermann, VwGO, , § 47 Rn. 32; Ziekow, in: Sodan/Ziekow, VwGO, § 47 Rn. 43). Der Zweck dieser gesetzlichen Einschränkung ist darin zu sehen, dass der Verwaltungsgerichtshof nicht eine Rechtsvorschrift mit allgemein verbindlicher Wirkung (§ 47 Abs. 5 Satz 2 VwGO) für ungültig erklären können soll, wenn für Rechtsstreitigkeiten aus der Anwendung derselben die Gerichte anderer Gerichtsbarkeiten zuständig sind (VGH Bad.-Württ., Beschluss vom 29.07.1968, - I 760/65 -, NJW 1968, 2076). So folgt aus der öffentlich-rechtlichen Natur der angefochtenen Satzung allein noch nicht die Rechtswegzuständigkeit des Verwaltungsgerichtshofs nach § 47 VwGO (VGH Bad.-Württ., Urteil vom 25.06.2003 - 4 S 1999/02 -, ESVGH 53, 555, juris) und besagt diese öffentlich-rechtliche Natur allein noch nicht, dass die aus der Anwendung der Satzung entstehenden Rechtsstreitigkeiten öffentlich-rechtlicher Natur sind, wie sich etwa an Bußgeldbescheiden zeigt. Diese können auch dann nur vor den ordentlichen Gerichten angefochten werden (vgl. § 68 Abs. 1 OWiG), wenn sie sich auf verordnungs- oder satzungsrechtliche Regelungen über Ordnungswidrigkeiten stützen und die Regelungen von Stellen der öffentlichen Verwaltung mit Außenwirkung erlassen wurden (vgl. BVerwG, Beschluss vom 27.07.1995 -7 NB 1.95 -, NVwZ 1996, 63; VGH Bad.-Württ., Urteil vom 14.12.2011 - 3 S 2611/09 -, juris Rn. 23). Dementsprechend unterfällt die Ordnungswidrigkeitenvorschrift des § 11 VStS nicht der Gerichtsbarkeit des Verwaltungsgerichtshofs und wurde daher vom Antragsteller von der Anfechtung auch zutreffend ausgenommen. Dagegen unterfallen die sonstigen Vorschriften der Vergnügungssteuersatzung der Antragsgegnerin als kommunalabgabenrechtliche Regelungen dem Verwaltungsrechtsweg im Sinne des § 40 Abs. 1 Satz 1 VwGO.

27

Der Antrag ist statthaft, denn bei der angefochtenen Satzung handelt es sich um eine im Rang unter dem Landesgesetz stehende Rechtsvorschrift im Sinne des § 47 Abs. 1 Nr. 2 VwGO in Verbindung mit § 4 des baden-württembergischen Gesetzes zur Ausführung der Verwaltungsgerichtsordnung (AGVwGO).

28

Der Antragsteller besitzt auch die erforderliche Antragsbefugnis (§ 47 Abs. 2 Satz 1 VwGO), denn als Aufsteller von unter die Satzung fallenden Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit kann er geltend machen, durch die Satzung sowie deren behördlichen Vollzug, insbesondere als Steuerschuldner nach § 4 Abs. 1 Satz 1 VStS und als Steuererklärungspflichtiger nach § 10 VStS, unmittelbar in seinen Rechten verletzt zu sein.

29

Der Antrag wurde fristgerecht am 30.08.2016, nämlich innerhalb der Jahresfrist des § 47 Abs. 2 Satz 1 VwGO ab Bekanntmachung der Satzung am 01.12.2015 gestellt.

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§ 47 Abs. 3 VwGO steht der Überprüfung nicht entgegen, weil das Landesrecht keine ausschließliche landesverfassungsgerichtliche Zuständigkeit normiert hat. Vielmehr geht § 49 Abs. 1 VerfGHG von der Konkurrenz von landesverfassungsgerichtlicher (Art. 68 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 LV) und verwaltungsgerichtlicher Normenkontrolle aus (Senatsurteile vom 28.01.2016 - 2 S 1019/15 -, juris Rn. 45 und vom 11.06.2015 - 2 S 2555/13 -, juris Rn. 104).

II.

31

Der Normenkontrollantrag ist aber unbegründet. Die angefochtene Satzung vom 20.10.2015 verstößt entgegen der Ansicht des Antragstellers nicht gegen höherrangiges Recht.

32

1. Die Antragsgegnerin besitzt nach Art. 105 Abs. 2a GG i.V.m. § 9 Abs. 4 KAG die Kompetenz zum Erlass der streitgegenständlichen Vergnügungssteuersatzung. Nach Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG haben die Länder die Befugnis zur Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Hieran anknüpfend regelt § 9 Abs. 4 KAG, dass die Gemeinden örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern erheben können, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind, jedoch nicht Steuern, die vom Land erhoben werden oder den Stadtkreisen und Landkreisen vorbehalten sind.

33

Entgegen der Auffassung des Antragstellers handelt es sich bei der von der Antragsgegnerin erhobenen Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte um eine örtliche Aufwandsteuer im Sinne des Art. 105 Abs. 2a GG i.V.m. § 9 Abs. 4 KAG. Ob eine als Vergnügungssteuer erhobene Abgabe eine örtliche Aufwandsteuer ist und die Länder nach Art. 105 Abs. 2a GG bzw. die Gemeinden nach § 9 Abs. 4 KAG dafür die Gesetzgebungs- bzw. Satzungskompetenz haben, die Steuer also nicht das Gleichartigkeitsgebot des Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG verletzt, bestimmt sich nicht nach ihrer Bezeichnung, sondern nach ihrem Steuertatbestand, ihrem Steuermaßstab und ihren wirtschaftlichen Auswirkungen, wobei für die Verteilung der Gesetzgebungskompetenzen nach dem Grundgesetz maßgebend auf die Sicht des traditionellen deutschen Steuerrechts abzustellen ist (BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 16 m.w.N.). Aufwandsteuern i.S. des Art. 105 Abs. 2a GG sollen die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit abschöpfen. Sie sollen die Leistungsfähigkeit des Spielers, der sich an den Geldspielautomaten vergnügt, treffen und werden entsprechend dem herkömmlichen Bild der Vergnügungssteuer bei dem Veranstalter des Vergnügens, also indirekt, erhoben. Ob der Landesgesetzgeber - hier der Ortsgesetzgeber, dem gemäß § 9 Abs. 4 KAG die Besteuerungskompetenz übertragen wurde - sich mit dem Erlass eines Steuergesetzes - hier: Satzung - im Rahmen der Kompetenzgrundlage des Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG hält, hängt allein vom Charakter der geschaffenen Steuer ab (Senatsurteil vom 11.06.2015 - 2 S 2555/13 -, juris Rn. 121).

34

Nach diesen Grundsätzen stellt die von der Antragsgegnerin auf Geldspielgeräte erhobene Vergnügungssteuer eine Aufwandsteuer „im klassischen Sinne“ dar. Nach § 2 Abs. 1 VStS unterliegt der Betrieb von Spielgeräten, die an öffentlich zugänglichen Orten (z.B. in Spielhallen, Gaststätten, Kantinen, Vereinsräumen) zur Benutzung gegen Entgelt bereitgehalten werden, der Vergnügungssteuer. Die Steuer für den in § 2 Abs. 1 VStS bezeichneten Aufwand beträgt gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 VStS 20 v.H. der elektronisch gezählten Bruttokasse. In § 4 Abs. 1 VStS ist geregelt, dass der Geräteaufsteller der Steuerschuldner ist. Die von der Antragsgegnerin erhobene Vergnügungssteuer ist damit entsprechend dem herkömmlichen Bild der örtlichen Automatensteuer konzipiert, die die Leistungsfähigkeit des Spielers, der sich an den Spielautomaten vergnügt, treffen soll und indirekt bei dem Veranstalter des Vergnügens erhoben wird (vgl. auch BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1, juris Rn. 45 ff. m.w.N.). Steuergut ist der vom einzelnen Spieler für das Spielvergnügen erbrachte Aufwand als Indiz seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, die an das Halten eines Gegenstandes oder an einen tatsächlichen oder rechtlichen Zustand anknüpft (vgl. BVerfG, Beschluss vom 06.12.1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, 325). Dementsprechend wird sie für Gegenstände oder Dienstleistungen erhoben, die der Einkommensverwendung, dem privatem Aufwand, und nicht der Einkommenserzielung dienen (vgl. Senatsurteil vom 11.06.2015 - 2 S 2555/13 -, juris Rn. 110 unter Bezugnahme auf BVerwG, Urteil vom 11.07.2012 - 9 CN 1.11 -, BVerwGE 143, 301). Für die Behauptung des Antragstellers, der Satzungsgeber ziele allein darauf ab, einen Teil des Gewinns des Aufstellers „abzuschöpfen“, und bediene sich gleichsam in missbräuchlicher Art und Weise einer nur so bezeichneten Aufwandsteuer, die in Wahrheit eine „Spielgerätesteuer“ und damit umsatzsteuergleich sei, gibt es keine greifbaren Anhaltspunkte. Zwar ist davon auszugehen, dass, wenn der zu besteuernde Aufwand ausgabengleich ist, d.h. er in der Entrichtung eines Geldbetrages besteht, was bei Anknüpfung einer Aufwandsteuer an den Gebrauch - wie bei der Spielgerätesteuer -regelmäßig der Fall ist, sich der Aufwand aus Sicht des Geräteaufstellers als Umsatz niederschlägt. Dies ändert aber nichts daran, dass Steuergegenstand (§ 2 VStS) und Bemessungsgrundlage (§ 6 VStS) unmittelbar an den Spieleraufwand anknüpfen, der in dem vom Spieler jeweils eingeworfenen Betrag zum Ausdruck kommt. Die Bemessung der Steuer auf der Grundlage des Entgelteinsatzes ist dann aber der sich aufdrängende, an der Wirklichkeit orientierte Maßstab, der mit dem Grundsatz der Besteuerungsgleichheit am ehesten vereinbar ist (siehe BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1).

35

Will der Satzungsgeber eine Steuer - wie vorliegend - als Aufwandsteuer ausgestalten, die ihren Merkmalen nach einer solchen entsprechen kann, verliert er außerdem die Kompetenz zu ihrem Erlass nicht dadurch, dass sich einzelne Regelungselemente als verfassungswidrig erweisen. Fragen der materiellen Verfassungsmäßigkeit der Steuer, insbesondere ihrer Vereinbarkeit mit dem Gleichheitssatz oder den Freiheitsgrundrechten, wozu auch die vom Antragsteller behauptete Erdrosselungswirkung gehört, sind ohne Einfluss auf die Beurteilung der Gesetzgebungskompetenz. Denn die Kompetenznormen des Grundgesetzes enthalten grundsätzlich keine Aussage zu diesen materiellen Fragen (stRspr, vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1 <16 f.>; Beschluss vom 03.09.2009 - 1 BvR 2384/08 -, juris Rn. 17 sowie BVerwG, Urteile vom 13.04.2005 - 10 C 5.04 -, BVerwGE 123, 218 <219>, vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 18 und vom 14.10.2015 – 9 C 22.14 –, BVerwGE 153, 116, juris Rn. 11; Senatsurteil vom 13.12.2012 - 2 S 1010/12 -, juris Rn. 48; OVG Rheinl.-Pf., Urteil vom 24.03.2014 - 6 C 11322/13 -, juris Rn. 30; NdsOVG, Urteile vom 30.11.2016 - 9 KN 88/15 -, juris Rn. 22 und vom 28.11.2016 - 9 KN 76/15 -, juris Rn. 20; OVG Nordrh.-Westf., Beschluss vom 15.07.2016 - 14 A 1149/16 -, juris Rn. 7; SächsOVG, Urteil vom 06.05.2015 - 5 A 439/12 -, juris Rn. 50 ff.; s.a. FG Bremen, Urteil vom 20.02.2014 - 2 K 84/13 (1) -, juris Rn. 76 ff.).

36

Der Charakter der Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer wird zudem nicht dadurch berührt, dass - jedenfalls nach Auffassung des Antragstellers - weder eine „echte“ noch eine kalkulatorische Abwälzbarkeit besteht und es sich deshalb um eine direkte Unternehmenssteuer in Form einer „verkappten“ Umsatzsteuer handle. Denn die Abwälzbarkeit der beim Automatenaufsteller erhobenen Steuer auf die Spieler ist zwar Bedingung ihrer materiellen Verfassungsmäßigkeit, aber kein ihren Charakter prägendes Wesensmerkmal (vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1, juris Rn. 53).

37

Der Charakter der Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer wird schließlich auch nicht dadurch in Frage gestellt, dass mit ihr ein Lenkungszweck verfolgt wird. Denn ob die Vergnügungssteuer auch hinsichtlich dieser Frage in ihrer konkreten Ausgestaltung den verfassungsrechtlichen Anforderungen entspricht, ist für die Begründung der Gesetzgebungskompetenz unerheblich (so ausdrücklich FG Bremen, Urteil vom 20.02.2014 - 2 K 84/13 (1) -, juris Rn. 82).

38

Eine auf der Grundlage von Art. 105 Abs. 2a GG i.V.m. § 9 Abs. 4 KAG beruhende Vergnügungssteuersatzung verstößt nach der ständigen Senatsrechtsprechung auch nicht gegen das vom Antragsteller ins Feld geführte unionsrechtliche Gleichartigkeitsverbot (vgl. Senatsurteil vom 13.12.2012 - 2 S 1010/12 -, juris Rn. 52). Sie verstößt insbesondere nicht gegen die Richtlinie 2006/112/EG vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, die am 01.01.2007 in Kraft getreten ist und die 6. Richtlinie 77/388/EWG zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern abgelöst hat. Nach Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG hindert die Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist. Die Vergnügungssteuer in der Form der Spielautomatensteuer wäre danach als „Abgabe auf Spiele“ allenfalls dann unzulässig, wenn sie den Charakter von Umsatzsteuern hätte. Für die Vergnügungssteuer auf Spielgeräte kann der Charakter einer Umsatzsteuer indes zweifelsfrei verneint werden, weil sie schon strukturell nicht auf einen Vorsteuerabzug angelegt ist und darüber hinaus nicht allgemein, sondern nur für Geld- und Unterhaltungsspielgeräte sowie sonstige Vergnügungen in einer Gemeinde erhoben wird. Art. 135 Abs. 1 Buchst. i der Mehrwertsteuerrichtlinie gibt nichts dafür her, dass dann, wenn Mehrwertsteuer auf Glücksspiele erhoben wird, keine sonstige Abgabe nach Art. 401 Mehrwertsteuerrichtlinie erhoben werden darf (BVerwG, Urteile vom 19.08.2013 - 9 BN 1.13 -, juris Rn. 11 und vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 33-37; Beschluss vom 21.03.1997 - 8 B 51.97 -, Buchholz 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 30 S. 21 f.; Urteil vom 22.12.1999 - 11 CN 1.99 -, BVerwGE 110, 237 zu der mit Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG übereinstimmenden Regelung in Art. 33 der Richtlinie 77/388/EWG). Die Frage, ob eine Steuer, Abgabe oder Gebühr den Charakter einer Umsatzsteuer im Sinne des Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG hat, hängt vor allem davon ab, ob sie das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems dadurch beeinträchtigt, dass sie den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer der Mehrwertsteuer vergleichbaren Art und Weise belastet (EuGH, Urteil vom 31.03.1992 - Rs. C-200/90 - Slg. 1992 I-2217 zu Art. 33 der Richtlinie 77/388/EWG). Das ist nach der Rechtsprechung des EuGH immer dann der Fall, wenn Steuern, Abgaben und Gebühren die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer aufweisen. Die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer sind: Allgemeine Geltung der Steuer für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte; Festsetzung ihrer Höhe proportional zum Preis, den der Steuerpflichtige als Gegenleistung für die Gegenstände und Dienstleistungen erhält; Erhebung der Steuer auf jeder Produktions- und Vertriebsstufe einschließlich der Einzelhandelsstufe, ungeachtet der Zahl der vorher bewirkten Umsätze; Abzug der auf den vorhergehenden Stufen bereits entrichteten Beträge von der vom Steuerpflichtigen geschuldeten Steuer, so dass sich die Steuer auf einer bestimmten Stufe nur auf den auf dieser Stufe vorhandenen Mehrwert bezieht und die Belastung letztlich vom Verbraucher getragen wird (vgl. etwa EuGH, Urteil vom 29.04.2004 - C-308/01 -, Slg. 2004, I-4802, Rn. 33; Urteil vom 09.03.2000 - C-437/97 -, Slg. 2000, I-1189, Rn. 22). Ob die Vergnügungssteuer das Merkmal der Proportionalität erfüllt, kann dahinstehen. Jedenfalls fehlen der Vergnügungssteuer die weiteren den Charakter der Mehrwertsteuer bestimmenden Merkmale. Insbesondere ist weder der Steuerpflichtige noch der Steuerschuldner zum Vorsteuerabzug berechtigt. Dem kann nicht entgegengehalten werden, dass nur ein einstufiger Vorgang vorliege wie bei einem Verkauf unmittelbar durch den Erzeuger. Abgesehen davon, dass dieser vorsteuerabzugsberechtigt ist, ist die Vergnügungssteuer strukturell nicht auf einen Vorsteuerabzug angelegt. Sie wird darüber hinaus nicht allgemein, sondern nur für Geld- und Unterhaltungsspielgeräte sowie sonstige Vergnügungen in einer Gemeinde erhoben (BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367; OVG Nordrh.-Westf., Urteil vom 23.06.2010 - 14 A 597/09 -, juris). Vor diesem Hintergrund verstößt die erhobene Vergnügungssteuer auch nicht gegen die Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16. Dezember 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (ABl. EG Nr. L 9/12; davor: Richtlinie 92/12/EWG des Rates v. 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren, ABl. EG Nr. L 76/1). Denn diese Richtlinie betrifft ebenso wie ihre Vorgängerin (die Richtlinie 92/12/EWG) nur die Besteuerung bestimmter Waren und erlaubt daneben ausdrücklich die Besteuerung von Dienstleistungen, sofern es sich nicht um umsatzbezogene Steuern handelt (Art. 1 Abs. 3 Buchst. b Richtlinie 2008/118/EG, Art. 3 Abs. 3 Satz 2 Richtlinie 92/12/EW). Die Antragsgegnerin besteuert mit ihrer Vergnügungssteuersatzung jedoch keine Waren oder Dienstleistungen, sondern, wie ausgeführt, den Vergnügungsaufwand der Spieler. Selbst wenn die Vergnügungssteuer der Antragsgegnerin als eine Steuer auf Dienstleistungen angesehen würde, erhebt sie die Vergnügungssteuer nicht allgemein auf den Waren- und Dienstleistungsverkehr, sondern nur für die Nutzung von Geld- und Unterhaltungsspielgeräten und sonstigen Vergnügungen in ihrem Gebiet, so dass die Vergnügungssteuer keine umsatzbezogene Steuer ist (vgl. BVerwG, Beschluss vom 26.01.2010 - 9 B 40.09 -, juris Rn. 6 f.; OVG Nordrh.-Westf., Beschluss vom 20.08.2014 - 14 A 1353/14 -, juris Rn. 3-7; SächsOVG, Urteil vom 06.05.2015 – 5 A 439/12 –, juris Rn. 53).

39

2. Der Einwand des Antragstellers, die Änderungssatzung verstoße gegen das Verbot der Erhebung von Erdrosselungssteuern, ist ebenfalls unbegründet. Einschlägig ist hierbei allein das Grundrecht der Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG) und nicht die vom Antragsteller ebenfalls angeführte Eigentumsfreiheit (Art. 14 Abs. 1 GG). Steuerliche Vorschriften sind dann an Art. 12 Abs. 1 GG zu messen, wenn sie infolge ihrer Gestaltung in einem engen Zusammenhang mit der Ausübung eines Berufes stehen und objektiv eine berufsregelnde Tendenz deutlich erkennen lassen. Diese Voraussetzungen sind für die Vergnügungssteuer anerkannt (stRspr, vgl. BVerfG, Beschluss vom 01.04.1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, 8 <26 f.> und Kammerbeschluss vom 03.05.2001 - 1 BvR 624/00 ,- NVwZ 2001, 1264; BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 44). Die Eigentumsgarantie hingegen schützt nicht vor Preiserhöhungen infolge von neuen oder erhöhten Steuern. Die Erwartung, dass ein Unternehmen auch in der Zukunft rentabel betrieben werden kann, fällt nicht in den Schutzbereich des Art. 14 Abs. 1 GG (BVerfG, Urteil vom 20.04.2004 - 1 BvR 1748/99, 905/00 -, BVerfGE 110, 274 <290>; BVerwG, Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, juris Rn. 15; NdsOVG, Urteil vom 28.11.2016 - 9 KN 76/15 -, juris Rn. 42). Das gilt jedenfalls für eine auf Abwälzung angelegte indirekte Steuer wie die Vergnügungssteuer (anders für die Einkommen- und Gewerbesteuer: BVerfG, Beschluss vom 18.01.2006 - 2 BvR 2194/99 -, BVerfGE 115, 97 <110 ff.>).

40

Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts und des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. u.a. BVerfG, Beschluss vom 01.03.1997 - 2 BvR 1599/89 -, NVwZ 1997, 573; BVerwG, Urteil vom 22.12.1999 - 11 CN 1.99 -, BVerwGE 110, 237; Beschluss vom 07.01.1998 - 8 B 228.97 -, NVwZ-RR 1998, 672) verstößt die Erhebung einer Vergnügungssteuer gegen Art. 12 GG, wenn die Steuerbelastung es für sich genommen unmöglich macht, im Gebiet der steuererhebenden Körperschaft den Beruf des Spielautomatenbetreibers ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen, und die Steuer damit in diesem Sinn „erdrosselnd“ wirkt. Eine erdrosselnde Wirkung der Höhe einer Steuer ist anzunehmen, wenn sie dem einer Steuer zukommenden Zweck, Einnahmen zu erzielen, geradezu zuwiderliefe, indem sie ersichtlich darauf abzielte, die Erfüllung des Steuertatbestandes praktisch unmöglich zu machen (vgl. OVG Rheinl.-Pf., Urteile vom 14.03.2014 - 6 C 11322/13 -, juris Rn. 32 und vom 14.05.2013 - 6 C 11221/12 -, NVwZ-RR 2013, 898 [899] m.w.N.), wenn also die steuerliche Lenkung nach Gewicht und Auswirkung einer verbindlichen Verhaltensregel nahekommt und die Finanzierungsfunktion der Steuer durch eine Verwaltungsfunktion mit Verbotscharakter verdrängt wird (vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 15.01.2014 – 1 BvR 1656/09 –, juris Rn. 49). Den Maßstab bildet dabei ein durchschnittlicher Betreiber im Gemeindegebiet. Da Art. 12 GG keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung gewährleistet (stRspr, vgl. BVerwG, Urteile vom 13.04.2005 - 10 C 5.04 -, BVerwGE 123, 218 <236>, vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 44 und vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, juris Rn. 17; ebenso wohl BFH, Beschluss vom 19.02.2010 - II B 122/09 -, juris Rn. 38; ferner FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 07.07.2015 - 6 K 6070/12 -, juris Rn. 64), ist daher zu ermitteln, ob der durchschnittlich von den Aufstellern von Spielgeräten erzielte Bruttoumsatz die durchschnittlichen Kosten unter Berücksichtigung aller anfallenden Steuern einschließlich eines angemessenen Betrags für Eigenkapitalverzinsung und Unternehmerlohn abdecken kann (BVerwG, Urteile vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367 und vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, juris Rn. 17). Hierbei ist, soweit es - wie vorliegend - um den Beruf des Spielgerätebetreibers geht, zu beachten, dass dessen unternehmerischer Entscheidungsspielraum und die Möglichkeit der Abwälzbarkeit der Steuer auf den Kunden eingeengt ist (vgl. etwa BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1 <36> sowie FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 07.07.2015 - 6 K 6070/12 -, juris Rn. 62 ff.). Ihn treffen neben der Vergnügungssteuer nicht nur weitere Steuern wie die Umsatz-, Gewerbe-und u.U. die Körperschaftssteuer, vielmehr bestehen gerade für diese Unternehmensbranche umfangreiche gewerbe- und glücksspielrechtliche Beschränkungen (vgl. etwa Oebbecke, Der Gemeindehaushalt 2015, 1 und Sodan/ Kluckert, GewArch 2013, 177, jeweils m.w.N.; vgl. allgemein zum sog. additiven Grundrechtseingriff BVerfG, Beschluss vom 27.03.2012 - 2 BvR 2258/09 -, BVerfGE 130, 372 <392> m.w.N.), worauf der Antragsteller auch hingewiesen hat. Dies begrenzt einerseits die Möglichkeiten, eine höhere Abgabenbelastung betriebswirtschaftlich auszugleichen. Andererseits können hieraus besondere, von der kommunalen Steuer unabhängige strukturelle wirtschaftliche Rahmenbedingungen erwachsen. Nur Ersteres muss die Ausgestaltung einer berufsregelnden kommunalen Steuer berücksichtigen. Die Gemeinde ist daher beispielsweise nicht gehalten, den Betrieb einer Spielhalle an einem hierfür ungeeigneten Standort durch die Absenkung oder Nichterhebung von Steuern erst zu ermöglichen (BVerwG, Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, BVerwGE 153, 116, juris Rn. 18).

41

Für die Berechnung sind die Ergebnisse einer kostensparenden marktgerechten Betriebsführung zugrunde zu legen. Die Kosten sind deshalb daraufhin zu untersuchen, ob sie in der Regel erforderlich sind. Das schließt es aus, Geldspielgeräte in die Berechnung einzubeziehen, die von vornherein, auch unabhängig von der Vergnügungssteuer, unwirtschaftlich sind und daher geeignet sein könnten, den durchschnittlichen Ertrag zu mindern. Die negativen Betriebsergebnisse nur eines Unternehmens (vgl. BVerwG, Beschluss vom 19.08.2013 - 9 BN 1.13 -, juris Rn. 7) zwingen insoweit nicht zu der Annahme, die Erhöhung der Vergnügungssteuer sei allgemein geeignet, dem Betrieb von Spielautomaten im Satzungsgebiet die wirtschaftliche Grundlage zu entziehen (BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, juris Rn. 44 ff.).

42

Dabei kann die erdrosselnde Wirkung eines Steuersatzes nicht nur auf der Grundlage betriebswirtschaftlicher und steuerlicher Daten von Unternehmen im Geltungsbereich der Vergnügungssteuersatzung beurteilt werden. Vielmehr kommt auch der Entwicklung der Anzahl der entsprechenden Betriebe in der Gemeinde als maßgeblichem Erhebungsgebiet und der aufgestellten Spielgeräte seit Erlass der Vergnügungssteuersatzung indizielle Bedeutung zu (BVerwG, Beschluss vom 26.10.2011 - 9 B 16.11 -, NVwZ-RR 2012, 38, juris Rn. 7). Die Erhebung einer Spielgerätesteuer hat nach den genannten Grundsätzen nur dann erdrosselnde Wirkung, wenn sie den aus der Ausübung des Berufs eines Spielgeräteaufstellers erzielten Gewinn so weit mindert, dass nicht nur einzelne Unternehmer sich zur Aufgabe ihres bisherigen Berufs veranlasst sehen, sondern die gesamte Branche bedroht ist. Läge eine erdrosselnde Wirkung vor, müsste deshalb eine Tendenz zum Absterben der gesamten Branche erkennbar werden, indem die schwächeren Anbieter aus dem Markt scheiden, ohne dass neue ihren Platz einnehmen. Es kommt auf den Einzelfall an, ob ein solches Indiz auch ohne Hinzutreten weiterer Erkenntnisse über die Ertragslage einzelner Betriebe hinreichend sichere Rückschlüsse auf eine fehlende erdrosselnde Wirkung zulassen kann. Denn die Frage, wie breit die Datenbasis sein muss, um repräsentative Aussagen treffen zu können, lässt sich nicht allgemein beantworten, sondern hängt von den konkreten Gegebenheiten im Satzungsgebiet ab (vgl. BVerwG, Beschluss vom 26.10.2011 - 9 B 16.11 -, NVwZ-RR 2012, 38, juris Rn. 7).

43

Nach diesen Maßstäben entfaltet die Vergnügungssteuer der Antragsgegnerin keine erdrosselnde Wirkung. Der Vergnügungssteuersatz von 20 v.H. der Bruttokasse macht es dem durchschnittlichen Spielautomatenaufsteller im Satzungsgebiet nicht unmöglich, den gewählten Beruf des Aufstellers von Spielautomaten ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage seiner Lebensführung zu machen. Für eine Entwicklung in Richtung auf das Absterben einer gesamten Branche ist im vorliegenden Fall nichts zu erkennen. Die neue Vergnügungssteuersatzung der Antragsgegnerin, nach der Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit nicht mehr, wie bisher, nach dem Stückzahlmaßstab, sondern nach der Höhe des Einspielergebnisses besteuert werden, ist am 01.01.2016 in Kraft getreten. Nach den - vom Antragsteller nicht substantiiert bestrittenen - Angaben der Antragsgegnerin wurden seitdem weder Spielhallen geschlossen noch hat sich die Zahl der Spielgeräte signifikant reduziert. Nach der von der Antragsgegnerin in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat übergebenen Liste (Stand 19.07.2017) und ihren ergänzenden Erläuterungen hierzu gibt es im Satzungsgebiet mehr als eineinhalb Jahre nach Inkrafttreten der Satzungsneufassung unverändert sechs Spielhallen an vier Standorten. Der Bestand an Spielgeräten hat sich gegenüber 2016 zwar um drei Geräte verringert, der Kämmerer der Antragsgegnerin hat aber, ohne dass der Antragsteller dem entgegengetreten wäre, angegeben, es bestehe Interesse an der Aufstellung weiterer Geldspielgeräte. Die Antragsgegnerin könne den Anträgen aber nicht stattgeben. Dafür, dass andere Aufsteller im Gebiet der Antragsgegnerin identische finanzielle Probleme hätten wie der Antragsteller, gibt es unter Berücksichtigung der nicht bestrittenen Angaben der Antragsgegnerin keine Anhaltspunkte, da alle anderen Aufsteller im Satzungsgebiet die quartalsmäßig festgesetzte Vergnügungssteuer vollständig und, ohne Widerspruch zu erheben, bezahlt haben, was ein wichtiges Indiz dafür darstellt, dass sie nicht unter Liquiditätsproblemen leiden. Entgegen der Behauptung des Antragstellers handelt es sich ausweislich der Liste auch nicht nur um überregionale Großanbieter, die Verluste ohne größere Schwierigkeiten ausgleichen könnten, sondern auch um regionale Aufsteller mit nur wenigen Geräten. Soweit der Antragsteller weiterhin geltend macht, auch seine Konkurrenten arbeiteten defizitär, und behauptet, im Erhebungsgebiet ließen sich keine hohen Gewinne erzielen, sah der Senat sich nicht veranlasst, dem im Wege der Amtsaufklärung weiter nachzugehen und Beweis durch Zeugenvernehmung und Sachverständigengutachten zu erheben, denn ihm ist es möglich, anhand der vorliegenden Indizien ohne weitere Beweiserhebung hinreichend sichere Rückschlüsse auf die fehlende erdrosselnde Wirkung des Vergnügungssteuersatzes zu ziehen. Die Möglichkeit der Erzielung „hoher Gewinne“ ist im Zusammenhang mit der erdrosselnden Wirkung der Vergnügungssteuer ohnehin nicht maßgeblich.

44

Da es auf das (negative) Betriebsergebnis nur eines Spielgerätebetreibers im Satzungsgebiet nicht ankommt, sind die eigenen Aufstellungen des Antragstellers zu den Einnahmen und Ausgaben nur seines Unternehmens nicht geeignet, die erdrosselnde Wirkung der Vergnügungssteuer im Satzungsgebiet der Antragsgegnerin zu belegen. Diesbezüglich sieht der Senat schon mangels Entscheidungserheblichkeit eine weitere Beweiserhebung durch Sachverständigengutachten nicht als erforderlich an. Die Aufstellungen wären - auch unter Berücksichtigung der ergänzenden Angaben des Antragstellers in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat - im Übrigen aber auch kein Indiz für eine erdrosselnde Wirkung der Vergnügungssteuer konkret und nur auf den Antragsteller bezogen. Zwar hat der Antragsteller seine unterschiedlichen Angaben zu den Erlösen 2015 mit der vereinbarten 50:50-Teilung zwischen ihm und dem Gastwirt zu erklären vermocht. Unplausibel bleibt aber weiter, dass der Antragsteller bei einem Umsatz von rund 424.000,000 EUR in 2015 laut Schriftsatz vom 12.07.2017 lediglich Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von knapp 26.000,00 EUR gehabt haben will, zumal diese im Vergleich zu 2014 auf ein Drittel (2014 vor Steuern: ca. 94.000,00 EUR, 2015 vor Steuern: ca. 31.000,00 EUR) geschrumpft sind. Mit den in der mündlichen Verhandlung erstmals geltend gemachten erhöhten Personalausgaben, weil der Antragsteller, seine Frau und seine Tochter sich arbeitszeitmäßig zurückgenommen hätten, lässt sich dies nur schwerlich erklären und erscheint schon deshalb nicht plausibel, weil der Antragsteller gegenüber der Antragsgegnerin darauf hingewiesen hatte, seine Frau sei auf den von ihm zur Verfügung gestellten Arbeitsplatz angewiesen. Gerade der Erlösrückgang im Jahr 2015, also bereits im Jahr vor der Einführung der streitgegenständlichen Vergnügungssteuer, spricht vielmehr dafür, dass das Unternehmen des Antragstellers schon ohne jegliche Vergnügungssteuerlast nicht rentabel gewesen ist.

45

Davon, dass der von der Antragsgegnerin gewählte Steuersatz von 20 v.H. der Bruttokasse die Ausübung des Berufs des Spielhallenbetreibers in aller Regel wirtschaftlich unmöglich machte und damit eine erdrosselnde Wirkung erzeugt, ist nach alledem nicht auszugehen. Dies gilt auch, soweit der Antragsteller einen additiven bzw. kumulativen Grundrechtseingriff durch die Vergnügungssteuer im Verbund mit sonstigen den Betrieb von Spielhallen einschränkenden Regelungen wie die Spielverordnung und die Glücksspielgesetze geltend macht. Kumulativen oder „additiven" Grundrechtseingriffen (vgl. BVerfG, Urteil vom 12.04.2005 - 2 BvR 581/01 -, BVerfGE 112, 304 <319 f.>; Beschluss vom 13.09.2005- 2 BvF 2/03 -, BVerfGE 114, 196 <247>; Urteil vom 10.06.2009 - 1 BvR 706/08 u.a. -, BVerfGE 123, 186 <266>) wohnt zwar ein spezifisches Gefährdungspotential für grundrechtlich geschützte Freiheiten inne (vgl. BVerfG, Urteil vom 12.04.2005 - 2 BvR 581/01 -, BVerfGE 112, 304 <319 f.>; Beschluss vom 27.03.2012 - 2 BvR 2258/09 -, BVerfGE 130, 372, juris Rn. 59). Ein additiver Grundrechtseingriff, der das Grundrecht des Antragstellers aus Art. 12 Abs. 1 GG in unverhältnismäßiger Weise einschränken und „erdrosseln“ würde, liegt jedoch nicht vor. Dies ergibt sich aus dem Beschluss des BVerfG vom 07.03.2017 - 1 BvR 1314/12 u.a. -, juris, in dem dieses die landesglücksspielrechtlichen Beschränkungen trotz des gerade auch im Hinblick auf vergnügungssteuerrechtliche Belastungen geltend gemachten additiven Grundrechtseingriffs für mit Art. 12 Abs. 1 GG vereinbar angesehen hat. Dasselbe muss gelten, wenn wie vorliegend die Primärbelastung aus der Vergnügungssteuer herrührt und weitere Belastungen den glücksspielrechtlichen Vorgaben entstammen.

46

3. Entgegen der Auffassung des Antragstellers ist auch die kalkulatorische Abwälzbarkeit auf die Spieler als materiell-rechtliche (nicht aber die Satzungsbefugnis berührende, s. dazu oben 1.) Voraussetzung der Vergnügungssteuer in Form der Spielgerätesteuer gegeben.

47

Eine am Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG ausgerichtete, gerechte Zuteilung der Vergnügungssteuerlast erfordert, dass die Steuer jedenfalls im Ergebnis von demjenigen aufgebracht wird, der den von der Steuer erfassten Vergnügungsaufwand betreibt. Sofern Schuldner der Besteuerung von Spielgeräten - wie hier gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 VStS - der Aufsteller der Spielgeräte ist, wird die Steuer bei diesem nur zur Vereinfachung erhoben. Im Ergebnis soll sie den Spieler treffen. Die Steuer muss daher nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts und des Bundesverwaltungsgerichts (BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1 <22 f.>, juris; BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 28; Beschlüsse vom 24.02.2012 - 9 B 80.11 -, Buchholz 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 54, juris Rn. 7 und vom 21.11.2014 - 9 B 20.14 -, Buchholz 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 57, juris Rn. 14) auf den Benutzer des Spielgeräts abwälzbar sein. Sie soll nicht an demjenigen "hängen bleiben", der das steuerpflichtige Vergnügen zum Zwecke der Gewinnerzielung anbietet, sondern aus denjenigen Aufwendungen gedeckt werden, die die Spieler für ihr Spielvergnügen aufbringen. Hierfür genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen - etwa Umsatzsteigerung oder Senkung der Kosten - treffen kann. Es ist nicht erforderlich, dass die Steuer - wie beispielsweise beim Stückzahlmaßstab - im Voraus exakt berechnet werden kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Entscheidend ist vielmehr, dass der Unternehmer die abzuführende Steuer anhand langfristiger Erfahrungs- und Durchschnittswerte verlässlich kalkulieren kann und die Überwälzung der Steuerlast auf die Spieler rechtlich und tatsächlich möglich ist (BVerwG, Urteile vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, juris Rn. 33 f. und vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 30). Insofern reicht es aus, dass die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn die Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt. Diese Voraussetzung ist zumindest so lange gegeben, wie der Spielereinsatz den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Kosten für den Betrieb des Spielgerätes deckt und in der Regel noch Gewinn abwirft (BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, juris Rn. 62 m.w.N.). Ausgeschlossen wäre eine solche Überwälzbarkeit dann, wenn sich der Steuerbetrag zusammen mit den sonstigen notwendigen Kosten für den Betrieb der Geräte nicht mehr aus dem Spieleinsatz decken ließe und daher die Veranstalter zur Zahlung der Steuer ihre Gewinne aus anderen rentablen Betriebssparten verwenden müssten (sog. schräge Überwälzung, vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 01.04.1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, 8 <21 f.> und vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1 <36>).

48

Durch die - u.a. auch vom Antragsteller angeführten - Änderungen der rechtlichen Rahmenbedingungen werden zwar die Möglichkeiten für einen gewinnbringenden Betrieb von Geldspielgeräten eingeschränkt, sie schließen aber die Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer in rechtlicher Hinsicht nicht aus. Denn innerhalb des rechtlichen Rahmens ist es nach wie vor grundsätzlich möglich, einen angemessenen Gewinn zu erzielen. Durch die rechtliche Gestaltung der Bedingungen für den Betrieb insbesondere von Spielhallen wird diese Möglichkeit nicht von vornherein ausgeschlossen. Weder die Mindestspieldauer von 5 Sekunden gemäß § 13 Nr. 2 SpielV, wobei der Einsatz 0,20 EUR nicht übersteigen und der Gewinn höchstens 2,00 EUR betragen darf, noch die Begrenzung der Summe der Verluste im Verlauf einer Stunde auf 60,00 EUR gemäß § 13 Nr. 4 SpielV, noch die Festlegung der Höchstsumme der Gewinne abzüglich der Einsätze im Verlauf einer Stunde auf 400,00 EUR sowie der Ausschluss von Jackpots und anderen Sonderzahlungen in § 13 Nr. 5 SpielV und die Regelung in § 12 Abs. 2 Nr. 1 SpielV, wonach die Gewinne in solcher Höhe ausbezahlt werden müssen, dass bei langfristiger Betrachtung kein höherer Betrag als 20,00 EUR je Stunde als Kasseninhalt verbleibt, schließen die Abwälzbarkeit der Steuer in rechtlicher Hinsicht aus. Diese rechtlichen Vorgaben hindern den Aufsteller von Spielgeräten nicht grundsätzlich daran, seinen Umsatz zu steigern oder seine Betriebskosten zu senken, sofern derartige Maßnahmen zur Vermeidung einer erdrosselnden Wirkung der Steuer überhaupt erforderlich sind. Beides ist nach wie vor vom kaufmännischen Geschick des Unternehmers und der Marktlage abhängig. Seiner betriebswirtschaftlichen Planung und Kalkulation sind trotz der neu eingeführten Regelungen in der Spielverordnung weiterhin hinreichende Spielräume eröffnet (vgl. BFH, Urteil vom 07.12.2011 - II R 51/10 -, juris Rn. 60; NdsOVG, Urteile vom 30.11.2016 - 9 KN 88/15 -, juris Rn. 40 und vom 28.11.2016 - 9 KN 76/15 -, juris Rn. 24; OVG Nordrh.-Westf., Beschluss vom 20.05.2015 - 14 A 831/15 -, juris Rn. 18; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 19.03.2015 - 2 KN 1/15 -, juris Rn. 23 ff.; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 07.07.2015 - 6 K 6070/12 -, juris Rn. 78). Denn die Spielräume der Unternehmer als Steuerschuldner sind durch die Bedingungen der Spielverordnung nicht in einer Weise begrenzt, die ihnen die Überwälzung der Steuerlast auf die Spieler rechtlich unmöglich machen würde. Der Unternehmer kann im Rahmen dieser Regelungen nach wie vor etwa durch die Auswahl geeigneter Standorte sowie durch eine entsprechende Gestaltung und Ausstattung der Spielhallen oder durch eine Änderung der Angebotsstruktur auf eine Umsatzsteigerung hinwirken und die Selbstkosten auf das unbedingt erforderliche Maß beschränken, um nicht nur die Steuer und die sonstigen Kosten, sondern auch noch einen Gewinn zu erwirtschaften. Dass der Antragsteller all dies Möglichkeiten ausgeschöpft hätte, lässt sich seinem Vorbringen nicht entnehmen.

49

Auch die weiteren vom Antragsteller angeführten Änderungen der rechtlichen Rahmenbedingungen schließen die Abwälzbarkeit der Steuer in rechtlicher Hinsicht nicht aus. Durch die landesglücksspielrechtliche Mindestabstandsregelung und die Vorgabe des § 3 Abs. 2 SpielV, wonach in Spielhallen höchstens zwölf Geldspielgeräte aufgestellt sein dürfen, ist zwar die Konzentration von mehreren Betrieben an einem Standort künftig ausgeschlossen und die Zahl der Spielgeräte in einem Betrieb begrenzt worden. Die Möglichkeit der Verlagerung des Standorts einer Spielhalle an einen günstigeren Standort besteht jedoch nach wie vor, sofern der Mindestabstand zur nächsten Spielhalle eingehalten wird. Dass die Spielgeräteaufsteller an sonstige gewerbe-, jugendschutz- und baurechtliche Regelungen gebunden sind, steht der Erzielung eines angemessenen Gewinns in rechtlicher Hinsicht ebenfalls nicht entgegen. Denn hierbei handelt es sich um rechtliche Vorgaben, wie sie in gleicher oder ähnlicher Weise auch für andere Gewerbebetriebe gelten, ohne dass sie die Erzielung eines angemessenen Gewinns ausschließen.

50

Dass die Vergnügungssteuer im Satzungsgebiet der Antragsgegnerin innerhalb der genannten rechtlichen Rahmenbedingungen auch tatsächlich auf die Spieler abwälzbar ist, weil der Spielereinsatz den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Kosten für den Betrieb des Spielgeräts deckt und in der Regel noch Gewinn abwirft, ergibt sich zur Überzeugung des Senats aus den Erwägungen, mit denen oben eine erdrosselnde Wirkung im Sinne des Art. 12 Abs. 1 GG abgelehnt worden ist. Denn in der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts (Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, juris Rn. 35 und Beschluss vom 10.12.2015 - 9 BN 5.15 -, juris Rn. 4; ebenso NdsOVG, Urteile vom 30.11.2016 - 9 KN 88/15 -, juris Rn. 43 und vom 28.11.2016 - 9 KN 76/15 -, juris Rn. 26; OVG Nordrh.-Westf., Beschluss vom 29.07.2016 - 14 A 1240/16 -, juris Rn. 13) ist inzwischen geklärt, dass das Erfordernis der kalkulatorischen Abwälzbarkeit teilidentisch ist mit der im Rahmen der Erdrosselungswirkung anstehenden Prüfung, ob eine Steuererhöhung für einen durchschnittlichen Unternehmer wirtschaftlich verkraftbar ist. Auch das Bundesverfassungsgericht prüft im Rahmen der Überwälzbarkeit, ob der Unternehmer in der Lage ist, seinen Umsatz zu steigern oder seine Betriebskosten zu senken. Dafür, dass die Schwelle der kalkulatorischen Überwälzbarkeit niedriger wäre als diejenige der Erdrosselung, gibt es keine Grundlage. Zwar unterscheiden sich das Erdrosselungsverbot und das Gebot der kalkulatorischen Überwälzbarkeit hinsichtlich ihrer dogmatischen Herleitung. Das Erdrosselungsverbot gründet auf dem Freiheitsrecht des Art. 12 GG und zielt auf die Möglichkeit der Erwirtschaftung eines Unternehmensgewinns. Demgegenüber ist die kalkulatorische Überwälzbarkeit dem Begriff der örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuer gemäß Art. 105 Abs. 2a GG immanent. Eine solche am Gleichheitssatz nach Art. 3 Abs. 1 GG ausgerichtete Steuerlast fordert, dass die Steuer jedenfalls im Ergebnis von demjenigen aufgebracht wird, der den von der Steuer erfassten Aufwand betreibt (vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1 <22>). Eine unterschiedliche Schwelle steuerlicher Belastung folgt aus diesen Unterschieden jedoch nicht. In beiden Fällen entscheidend ist, dass dem Spielhallenbetreiber ein angemessener Gewinn verbleibt. Dies ist unter Berücksichtigung des Vorbringens des Antragstellers der Fall.

51

4. Soweit der Antragsteller schließlich Zweifel an der Zulässigkeit des mit der Vergnügungssteuer verfolgten Lenkungszwecks hegt, vermag er auch damit nicht durchzudringen. Es ist in der Rechtsprechung des BVerfG geklärt, dass mit der Spielgerätesteuer auch die Eindämmung der Spielsucht als Lenkungszweck verfolgt werden kann (vgl. BVerfG, Beschluss vom 01.03.1997 - 2 BvR 1599/89 -, NVwZ 1997, 573; s.a. SächsOVG, Urteil vom 06.05.2015 - 5 A 439/12 -, juris Rn. 65; ThürOVG, Beschluss vom 19.12.2002 - 4 EO 489/02 -, KStZ 2004, 71). Im vorliegenden Fall bestehen, was auch der Antragsteller in der mündlichen Verhandlung eingeräumt hat, nach dem Wortlaut der Vergnügungssteuersatzung und den Erwägungen des Gemeinderats der Antragsgegnerin zur Neufassung der Satzung, wie sie sich aus der Gemeinderatsdrucksache-Nr.: 2015-084 ergeben, keine Anhaltspunkte dafür, dass die Antragsgegnerin mit der Erhebung einer Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte nicht einen Finanzierungszweck, sondern primär einen Lenkungszweck verfolgte.

52

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.

53

Die in § 132 Abs. 2 VwGO genannten Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision liegen nicht vor.

54

Beschluss vom 20. Juli 2017

55

Der Streitwert des Verfahrens vor dem Verwaltungsgerichtshof wird unter Abänderung der vorläufigen Streitwertfestsetzung vom 05.09.2016 auf 82.590,28 EUR festgesetzt.

56

Bei der Festsetzung des Streitwerts für ein Normenkontrollverfahren ist der Doppelnatur des Normenkontrollverfahrens als subjektivem Rechtsschutzverfahren und objektivem Beanstandungsverfahren Rechnung tragend auf die Vorschrift des § 52 Abs. 1 GKG zurückzugreifen. Nach der Rechtsprechung des Senats ist bei Normenkontrollverfahren im Abgabenrecht als Streitwert der Jahresbetrag der streitigen Steuer anzusetzen, der auf den subjektiven Rechtsschutz suchenden Antragsteller des Normenkontrollverfahrens entfällt, da dieser Betrag am ehesten dem wirtschaftlichen Interesse des Antragstellers eines Normenkontrollverfahrens entspricht (s. hierzu Senatsbeschlüsse vom 08.03.2016 - 2 S 1019/15 - und vom 11.06.2015 - 2 S 2555/13 -, jeweils juris). Um daneben der objektiven Kontrollfunktion sowie der Bedeutung und Reichweite (§ 47 Abs. 5 VwGO) auch für den Antragsteller eines Normenkontrollverfahrens Rechnung zu tragen, ist dieser Jahresbetrag grundsätzlich - also ungeachtet der tatsächlichen Belastungsdauer - anzusetzen. Aus den vorgenannten Gründen der Bedeutung und Reichweite eines Normenkontrollverfahrens im Abgabenrecht ist hierbei - unabhängig davon, ob und welcher Jahresbetrag sich errechnet bzw. errechnen lässt - mindestens der Auffangstreitwert von 5.000,- EUR festzusetzen (s. Streitwertkatalog 2013 Nr. 3.3). Nach den zuletzt vom Antragsteller mit Schriftsatz vom 12.07.2017 gemachten Angaben wäre im Jahr 2016 eine Vergnügungssteuer in Höhe von 82.590,28 EUR (24.758,86 EUR + 57.831,42 EUR) angefallen, die der Senat der Streitwertberechnung zugrunde legt.

57

Der Beschluss ist unanfechtbar.

Gründe

I.

25

Der Normenkontrollantrag ist zulässig.

26

Die Rechtswegzuständigkeit des erkennenden Verwaltungsgerichtshofs ist im Hinblick auf die angegriffenen Teile der Vergnügungssteuersatzung gegeben. Nach § 47 Abs. 1 VwGO entscheidet der Verwaltungsgerichtshof „im Rahmen seiner Gerichtsbarkeit" über die Gültigkeit der dort genannten Rechtsvorschriften. Es muss sich um Verfahren handeln, für die der Verwaltungsgerichtsweg im Sinne von § 40 VwGO eröffnet ist. Insoweit ist hierfür zu prüfen, ob sich aus der Anwendung der angegriffenen Rechtsvorschrift Rechtsstreitigkeiten ergeben können, für die der Verwaltungsrechtsweg gegeben ist (BVerwG, Beschluss vom 27.07.1995 - 7 NB 1.95 -, NVwZ 1996, 63; VGH Bad.-Württ., Urteil vom 25.06.2003 - 4 S 1999/02 -, ESVGH 53, 555, juris; Beschluss vom 29.07.1968 - I 760/65 -, NJW 1968, 2076; Beschluss vom 07.12.1988 - 4 S 3038/87 -, VBlBW 1989, 302, 303; Kopp/Schenke, VwGO, 23. Aufl., § 47 Rn. 17; Schmidt, in: Eyermann, VwGO, , § 47 Rn. 32; Ziekow, in: Sodan/Ziekow, VwGO, § 47 Rn. 43). Der Zweck dieser gesetzlichen Einschränkung ist darin zu sehen, dass der Verwaltungsgerichtshof nicht eine Rechtsvorschrift mit allgemein verbindlicher Wirkung (§ 47 Abs. 5 Satz 2 VwGO) für ungültig erklären können soll, wenn für Rechtsstreitigkeiten aus der Anwendung derselben die Gerichte anderer Gerichtsbarkeiten zuständig sind (VGH Bad.-Württ., Beschluss vom 29.07.1968, - I 760/65 -, NJW 1968, 2076). So folgt aus der öffentlich-rechtlichen Natur der angefochtenen Satzung allein noch nicht die Rechtswegzuständigkeit des Verwaltungsgerichtshofs nach § 47 VwGO (VGH Bad.-Württ., Urteil vom 25.06.2003 - 4 S 1999/02 -, ESVGH 53, 555, juris) und besagt diese öffentlich-rechtliche Natur allein noch nicht, dass die aus der Anwendung der Satzung entstehenden Rechtsstreitigkeiten öffentlich-rechtlicher Natur sind, wie sich etwa an Bußgeldbescheiden zeigt. Diese können auch dann nur vor den ordentlichen Gerichten angefochten werden (vgl. § 68 Abs. 1 OWiG), wenn sie sich auf verordnungs- oder satzungsrechtliche Regelungen über Ordnungswidrigkeiten stützen und die Regelungen von Stellen der öffentlichen Verwaltung mit Außenwirkung erlassen wurden (vgl. BVerwG, Beschluss vom 27.07.1995 -7 NB 1.95 -, NVwZ 1996, 63; VGH Bad.-Württ., Urteil vom 14.12.2011 - 3 S 2611/09 -, juris Rn. 23). Dementsprechend unterfällt die Ordnungswidrigkeitenvorschrift des § 11 VStS nicht der Gerichtsbarkeit des Verwaltungsgerichtshofs und wurde daher vom Antragsteller von der Anfechtung auch zutreffend ausgenommen. Dagegen unterfallen die sonstigen Vorschriften der Vergnügungssteuersatzung der Antragsgegnerin als kommunalabgabenrechtliche Regelungen dem Verwaltungsrechtsweg im Sinne des § 40 Abs. 1 Satz 1 VwGO.

27

Der Antrag ist statthaft, denn bei der angefochtenen Satzung handelt es sich um eine im Rang unter dem Landesgesetz stehende Rechtsvorschrift im Sinne des § 47 Abs. 1 Nr. 2 VwGO in Verbindung mit § 4 des baden-württembergischen Gesetzes zur Ausführung der Verwaltungsgerichtsordnung (AGVwGO).

28

Der Antragsteller besitzt auch die erforderliche Antragsbefugnis (§ 47 Abs. 2 Satz 1 VwGO), denn als Aufsteller von unter die Satzung fallenden Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit kann er geltend machen, durch die Satzung sowie deren behördlichen Vollzug, insbesondere als Steuerschuldner nach § 4 Abs. 1 Satz 1 VStS und als Steuererklärungspflichtiger nach § 10 VStS, unmittelbar in seinen Rechten verletzt zu sein.

29

Der Antrag wurde fristgerecht am 30.08.2016, nämlich innerhalb der Jahresfrist des § 47 Abs. 2 Satz 1 VwGO ab Bekanntmachung der Satzung am 01.12.2015 gestellt.

30

§ 47 Abs. 3 VwGO steht der Überprüfung nicht entgegen, weil das Landesrecht keine ausschließliche landesverfassungsgerichtliche Zuständigkeit normiert hat. Vielmehr geht § 49 Abs. 1 VerfGHG von der Konkurrenz von landesverfassungsgerichtlicher (Art. 68 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 LV) und verwaltungsgerichtlicher Normenkontrolle aus (Senatsurteile vom 28.01.2016 - 2 S 1019/15 -, juris Rn. 45 und vom 11.06.2015 - 2 S 2555/13 -, juris Rn. 104).

II.

31

Der Normenkontrollantrag ist aber unbegründet. Die angefochtene Satzung vom 20.10.2015 verstößt entgegen der Ansicht des Antragstellers nicht gegen höherrangiges Recht.

32

1. Die Antragsgegnerin besitzt nach Art. 105 Abs. 2a GG i.V.m. § 9 Abs. 4 KAG die Kompetenz zum Erlass der streitgegenständlichen Vergnügungssteuersatzung. Nach Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG haben die Länder die Befugnis zur Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Hieran anknüpfend regelt § 9 Abs. 4 KAG, dass die Gemeinden örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern erheben können, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind, jedoch nicht Steuern, die vom Land erhoben werden oder den Stadtkreisen und Landkreisen vorbehalten sind.

33

Entgegen der Auffassung des Antragstellers handelt es sich bei der von der Antragsgegnerin erhobenen Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte um eine örtliche Aufwandsteuer im Sinne des Art. 105 Abs. 2a GG i.V.m. § 9 Abs. 4 KAG. Ob eine als Vergnügungssteuer erhobene Abgabe eine örtliche Aufwandsteuer ist und die Länder nach Art. 105 Abs. 2a GG bzw. die Gemeinden nach § 9 Abs. 4 KAG dafür die Gesetzgebungs- bzw. Satzungskompetenz haben, die Steuer also nicht das Gleichartigkeitsgebot des Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG verletzt, bestimmt sich nicht nach ihrer Bezeichnung, sondern nach ihrem Steuertatbestand, ihrem Steuermaßstab und ihren wirtschaftlichen Auswirkungen, wobei für die Verteilung der Gesetzgebungskompetenzen nach dem Grundgesetz maßgebend auf die Sicht des traditionellen deutschen Steuerrechts abzustellen ist (BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 16 m.w.N.). Aufwandsteuern i.S. des Art. 105 Abs. 2a GG sollen die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit abschöpfen. Sie sollen die Leistungsfähigkeit des Spielers, der sich an den Geldspielautomaten vergnügt, treffen und werden entsprechend dem herkömmlichen Bild der Vergnügungssteuer bei dem Veranstalter des Vergnügens, also indirekt, erhoben. Ob der Landesgesetzgeber - hier der Ortsgesetzgeber, dem gemäß § 9 Abs. 4 KAG die Besteuerungskompetenz übertragen wurde - sich mit dem Erlass eines Steuergesetzes - hier: Satzung - im Rahmen der Kompetenzgrundlage des Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG hält, hängt allein vom Charakter der geschaffenen Steuer ab (Senatsurteil vom 11.06.2015 - 2 S 2555/13 -, juris Rn. 121).

34

Nach diesen Grundsätzen stellt die von der Antragsgegnerin auf Geldspielgeräte erhobene Vergnügungssteuer eine Aufwandsteuer „im klassischen Sinne“ dar. Nach § 2 Abs. 1 VStS unterliegt der Betrieb von Spielgeräten, die an öffentlich zugänglichen Orten (z.B. in Spielhallen, Gaststätten, Kantinen, Vereinsräumen) zur Benutzung gegen Entgelt bereitgehalten werden, der Vergnügungssteuer. Die Steuer für den in § 2 Abs. 1 VStS bezeichneten Aufwand beträgt gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 VStS 20 v.H. der elektronisch gezählten Bruttokasse. In § 4 Abs. 1 VStS ist geregelt, dass der Geräteaufsteller der Steuerschuldner ist. Die von der Antragsgegnerin erhobene Vergnügungssteuer ist damit entsprechend dem herkömmlichen Bild der örtlichen Automatensteuer konzipiert, die die Leistungsfähigkeit des Spielers, der sich an den Spielautomaten vergnügt, treffen soll und indirekt bei dem Veranstalter des Vergnügens erhoben wird (vgl. auch BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1, juris Rn. 45 ff. m.w.N.). Steuergut ist der vom einzelnen Spieler für das Spielvergnügen erbrachte Aufwand als Indiz seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, die an das Halten eines Gegenstandes oder an einen tatsächlichen oder rechtlichen Zustand anknüpft (vgl. BVerfG, Beschluss vom 06.12.1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, 325). Dementsprechend wird sie für Gegenstände oder Dienstleistungen erhoben, die der Einkommensverwendung, dem privatem Aufwand, und nicht der Einkommenserzielung dienen (vgl. Senatsurteil vom 11.06.2015 - 2 S 2555/13 -, juris Rn. 110 unter Bezugnahme auf BVerwG, Urteil vom 11.07.2012 - 9 CN 1.11 -, BVerwGE 143, 301). Für die Behauptung des Antragstellers, der Satzungsgeber ziele allein darauf ab, einen Teil des Gewinns des Aufstellers „abzuschöpfen“, und bediene sich gleichsam in missbräuchlicher Art und Weise einer nur so bezeichneten Aufwandsteuer, die in Wahrheit eine „Spielgerätesteuer“ und damit umsatzsteuergleich sei, gibt es keine greifbaren Anhaltspunkte. Zwar ist davon auszugehen, dass, wenn der zu besteuernde Aufwand ausgabengleich ist, d.h. er in der Entrichtung eines Geldbetrages besteht, was bei Anknüpfung einer Aufwandsteuer an den Gebrauch - wie bei der Spielgerätesteuer -regelmäßig der Fall ist, sich der Aufwand aus Sicht des Geräteaufstellers als Umsatz niederschlägt. Dies ändert aber nichts daran, dass Steuergegenstand (§ 2 VStS) und Bemessungsgrundlage (§ 6 VStS) unmittelbar an den Spieleraufwand anknüpfen, der in dem vom Spieler jeweils eingeworfenen Betrag zum Ausdruck kommt. Die Bemessung der Steuer auf der Grundlage des Entgelteinsatzes ist dann aber der sich aufdrängende, an der Wirklichkeit orientierte Maßstab, der mit dem Grundsatz der Besteuerungsgleichheit am ehesten vereinbar ist (siehe BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1).

35

Will der Satzungsgeber eine Steuer - wie vorliegend - als Aufwandsteuer ausgestalten, die ihren Merkmalen nach einer solchen entsprechen kann, verliert er außerdem die Kompetenz zu ihrem Erlass nicht dadurch, dass sich einzelne Regelungselemente als verfassungswidrig erweisen. Fragen der materiellen Verfassungsmäßigkeit der Steuer, insbesondere ihrer Vereinbarkeit mit dem Gleichheitssatz oder den Freiheitsgrundrechten, wozu auch die vom Antragsteller behauptete Erdrosselungswirkung gehört, sind ohne Einfluss auf die Beurteilung der Gesetzgebungskompetenz. Denn die Kompetenznormen des Grundgesetzes enthalten grundsätzlich keine Aussage zu diesen materiellen Fragen (stRspr, vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1 <16 f.>; Beschluss vom 03.09.2009 - 1 BvR 2384/08 -, juris Rn. 17 sowie BVerwG, Urteile vom 13.04.2005 - 10 C 5.04 -, BVerwGE 123, 218 <219>, vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 18 und vom 14.10.2015 – 9 C 22.14 –, BVerwGE 153, 116, juris Rn. 11; Senatsurteil vom 13.12.2012 - 2 S 1010/12 -, juris Rn. 48; OVG Rheinl.-Pf., Urteil vom 24.03.2014 - 6 C 11322/13 -, juris Rn. 30; NdsOVG, Urteile vom 30.11.2016 - 9 KN 88/15 -, juris Rn. 22 und vom 28.11.2016 - 9 KN 76/15 -, juris Rn. 20; OVG Nordrh.-Westf., Beschluss vom 15.07.2016 - 14 A 1149/16 -, juris Rn. 7; SächsOVG, Urteil vom 06.05.2015 - 5 A 439/12 -, juris Rn. 50 ff.; s.a. FG Bremen, Urteil vom 20.02.2014 - 2 K 84/13 (1) -, juris Rn. 76 ff.).

36

Der Charakter der Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer wird zudem nicht dadurch berührt, dass - jedenfalls nach Auffassung des Antragstellers - weder eine „echte“ noch eine kalkulatorische Abwälzbarkeit besteht und es sich deshalb um eine direkte Unternehmenssteuer in Form einer „verkappten“ Umsatzsteuer handle. Denn die Abwälzbarkeit der beim Automatenaufsteller erhobenen Steuer auf die Spieler ist zwar Bedingung ihrer materiellen Verfassungsmäßigkeit, aber kein ihren Charakter prägendes Wesensmerkmal (vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1, juris Rn. 53).

37

Der Charakter der Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer wird schließlich auch nicht dadurch in Frage gestellt, dass mit ihr ein Lenkungszweck verfolgt wird. Denn ob die Vergnügungssteuer auch hinsichtlich dieser Frage in ihrer konkreten Ausgestaltung den verfassungsrechtlichen Anforderungen entspricht, ist für die Begründung der Gesetzgebungskompetenz unerheblich (so ausdrücklich FG Bremen, Urteil vom 20.02.2014 - 2 K 84/13 (1) -, juris Rn. 82).

38

Eine auf der Grundlage von Art. 105 Abs. 2a GG i.V.m. § 9 Abs. 4 KAG beruhende Vergnügungssteuersatzung verstößt nach der ständigen Senatsrechtsprechung auch nicht gegen das vom Antragsteller ins Feld geführte unionsrechtliche Gleichartigkeitsverbot (vgl. Senatsurteil vom 13.12.2012 - 2 S 1010/12 -, juris Rn. 52). Sie verstößt insbesondere nicht gegen die Richtlinie 2006/112/EG vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, die am 01.01.2007 in Kraft getreten ist und die 6. Richtlinie 77/388/EWG zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern abgelöst hat. Nach Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG hindert die Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist. Die Vergnügungssteuer in der Form der Spielautomatensteuer wäre danach als „Abgabe auf Spiele“ allenfalls dann unzulässig, wenn sie den Charakter von Umsatzsteuern hätte. Für die Vergnügungssteuer auf Spielgeräte kann der Charakter einer Umsatzsteuer indes zweifelsfrei verneint werden, weil sie schon strukturell nicht auf einen Vorsteuerabzug angelegt ist und darüber hinaus nicht allgemein, sondern nur für Geld- und Unterhaltungsspielgeräte sowie sonstige Vergnügungen in einer Gemeinde erhoben wird. Art. 135 Abs. 1 Buchst. i der Mehrwertsteuerrichtlinie gibt nichts dafür her, dass dann, wenn Mehrwertsteuer auf Glücksspiele erhoben wird, keine sonstige Abgabe nach Art. 401 Mehrwertsteuerrichtlinie erhoben werden darf (BVerwG, Urteile vom 19.08.2013 - 9 BN 1.13 -, juris Rn. 11 und vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 33-37; Beschluss vom 21.03.1997 - 8 B 51.97 -, Buchholz 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 30 S. 21 f.; Urteil vom 22.12.1999 - 11 CN 1.99 -, BVerwGE 110, 237 zu der mit Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG übereinstimmenden Regelung in Art. 33 der Richtlinie 77/388/EWG). Die Frage, ob eine Steuer, Abgabe oder Gebühr den Charakter einer Umsatzsteuer im Sinne des Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG hat, hängt vor allem davon ab, ob sie das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems dadurch beeinträchtigt, dass sie den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer der Mehrwertsteuer vergleichbaren Art und Weise belastet (EuGH, Urteil vom 31.03.1992 - Rs. C-200/90 - Slg. 1992 I-2217 zu Art. 33 der Richtlinie 77/388/EWG). Das ist nach der Rechtsprechung des EuGH immer dann der Fall, wenn Steuern, Abgaben und Gebühren die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer aufweisen. Die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer sind: Allgemeine Geltung der Steuer für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte; Festsetzung ihrer Höhe proportional zum Preis, den der Steuerpflichtige als Gegenleistung für die Gegenstände und Dienstleistungen erhält; Erhebung der Steuer auf jeder Produktions- und Vertriebsstufe einschließlich der Einzelhandelsstufe, ungeachtet der Zahl der vorher bewirkten Umsätze; Abzug der auf den vorhergehenden Stufen bereits entrichteten Beträge von der vom Steuerpflichtigen geschuldeten Steuer, so dass sich die Steuer auf einer bestimmten Stufe nur auf den auf dieser Stufe vorhandenen Mehrwert bezieht und die Belastung letztlich vom Verbraucher getragen wird (vgl. etwa EuGH, Urteil vom 29.04.2004 - C-308/01 -, Slg. 2004, I-4802, Rn. 33; Urteil vom 09.03.2000 - C-437/97 -, Slg. 2000, I-1189, Rn. 22). Ob die Vergnügungssteuer das Merkmal der Proportionalität erfüllt, kann dahinstehen. Jedenfalls fehlen der Vergnügungssteuer die weiteren den Charakter der Mehrwertsteuer bestimmenden Merkmale. Insbesondere ist weder der Steuerpflichtige noch der Steuerschuldner zum Vorsteuerabzug berechtigt. Dem kann nicht entgegengehalten werden, dass nur ein einstufiger Vorgang vorliege wie bei einem Verkauf unmittelbar durch den Erzeuger. Abgesehen davon, dass dieser vorsteuerabzugsberechtigt ist, ist die Vergnügungssteuer strukturell nicht auf einen Vorsteuerabzug angelegt. Sie wird darüber hinaus nicht allgemein, sondern nur für Geld- und Unterhaltungsspielgeräte sowie sonstige Vergnügungen in einer Gemeinde erhoben (BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367; OVG Nordrh.-Westf., Urteil vom 23.06.2010 - 14 A 597/09 -, juris). Vor diesem Hintergrund verstößt die erhobene Vergnügungssteuer auch nicht gegen die Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16. Dezember 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (ABl. EG Nr. L 9/12; davor: Richtlinie 92/12/EWG des Rates v. 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren, ABl. EG Nr. L 76/1). Denn diese Richtlinie betrifft ebenso wie ihre Vorgängerin (die Richtlinie 92/12/EWG) nur die Besteuerung bestimmter Waren und erlaubt daneben ausdrücklich die Besteuerung von Dienstleistungen, sofern es sich nicht um umsatzbezogene Steuern handelt (Art. 1 Abs. 3 Buchst. b Richtlinie 2008/118/EG, Art. 3 Abs. 3 Satz 2 Richtlinie 92/12/EW). Die Antragsgegnerin besteuert mit ihrer Vergnügungssteuersatzung jedoch keine Waren oder Dienstleistungen, sondern, wie ausgeführt, den Vergnügungsaufwand der Spieler. Selbst wenn die Vergnügungssteuer der Antragsgegnerin als eine Steuer auf Dienstleistungen angesehen würde, erhebt sie die Vergnügungssteuer nicht allgemein auf den Waren- und Dienstleistungsverkehr, sondern nur für die Nutzung von Geld- und Unterhaltungsspielgeräten und sonstigen Vergnügungen in ihrem Gebiet, so dass die Vergnügungssteuer keine umsatzbezogene Steuer ist (vgl. BVerwG, Beschluss vom 26.01.2010 - 9 B 40.09 -, juris Rn. 6 f.; OVG Nordrh.-Westf., Beschluss vom 20.08.2014 - 14 A 1353/14 -, juris Rn. 3-7; SächsOVG, Urteil vom 06.05.2015 – 5 A 439/12 –, juris Rn. 53).

39

2. Der Einwand des Antragstellers, die Änderungssatzung verstoße gegen das Verbot der Erhebung von Erdrosselungssteuern, ist ebenfalls unbegründet. Einschlägig ist hierbei allein das Grundrecht der Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG) und nicht die vom Antragsteller ebenfalls angeführte Eigentumsfreiheit (Art. 14 Abs. 1 GG). Steuerliche Vorschriften sind dann an Art. 12 Abs. 1 GG zu messen, wenn sie infolge ihrer Gestaltung in einem engen Zusammenhang mit der Ausübung eines Berufes stehen und objektiv eine berufsregelnde Tendenz deutlich erkennen lassen. Diese Voraussetzungen sind für die Vergnügungssteuer anerkannt (stRspr, vgl. BVerfG, Beschluss vom 01.04.1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, 8 <26 f.> und Kammerbeschluss vom 03.05.2001 - 1 BvR 624/00 ,- NVwZ 2001, 1264; BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 44). Die Eigentumsgarantie hingegen schützt nicht vor Preiserhöhungen infolge von neuen oder erhöhten Steuern. Die Erwartung, dass ein Unternehmen auch in der Zukunft rentabel betrieben werden kann, fällt nicht in den Schutzbereich des Art. 14 Abs. 1 GG (BVerfG, Urteil vom 20.04.2004 - 1 BvR 1748/99, 905/00 -, BVerfGE 110, 274 <290>; BVerwG, Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, juris Rn. 15; NdsOVG, Urteil vom 28.11.2016 - 9 KN 76/15 -, juris Rn. 42). Das gilt jedenfalls für eine auf Abwälzung angelegte indirekte Steuer wie die Vergnügungssteuer (anders für die Einkommen- und Gewerbesteuer: BVerfG, Beschluss vom 18.01.2006 - 2 BvR 2194/99 -, BVerfGE 115, 97 <110 ff.>).

40

Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts und des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. u.a. BVerfG, Beschluss vom 01.03.1997 - 2 BvR 1599/89 -, NVwZ 1997, 573; BVerwG, Urteil vom 22.12.1999 - 11 CN 1.99 -, BVerwGE 110, 237; Beschluss vom 07.01.1998 - 8 B 228.97 -, NVwZ-RR 1998, 672) verstößt die Erhebung einer Vergnügungssteuer gegen Art. 12 GG, wenn die Steuerbelastung es für sich genommen unmöglich macht, im Gebiet der steuererhebenden Körperschaft den Beruf des Spielautomatenbetreibers ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen, und die Steuer damit in diesem Sinn „erdrosselnd“ wirkt. Eine erdrosselnde Wirkung der Höhe einer Steuer ist anzunehmen, wenn sie dem einer Steuer zukommenden Zweck, Einnahmen zu erzielen, geradezu zuwiderliefe, indem sie ersichtlich darauf abzielte, die Erfüllung des Steuertatbestandes praktisch unmöglich zu machen (vgl. OVG Rheinl.-Pf., Urteile vom 14.03.2014 - 6 C 11322/13 -, juris Rn. 32 und vom 14.05.2013 - 6 C 11221/12 -, NVwZ-RR 2013, 898 [899] m.w.N.), wenn also die steuerliche Lenkung nach Gewicht und Auswirkung einer verbindlichen Verhaltensregel nahekommt und die Finanzierungsfunktion der Steuer durch eine Verwaltungsfunktion mit Verbotscharakter verdrängt wird (vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 15.01.2014 – 1 BvR 1656/09 –, juris Rn. 49). Den Maßstab bildet dabei ein durchschnittlicher Betreiber im Gemeindegebiet. Da Art. 12 GG keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung gewährleistet (stRspr, vgl. BVerwG, Urteile vom 13.04.2005 - 10 C 5.04 -, BVerwGE 123, 218 <236>, vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 44 und vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, juris Rn. 17; ebenso wohl BFH, Beschluss vom 19.02.2010 - II B 122/09 -, juris Rn. 38; ferner FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 07.07.2015 - 6 K 6070/12 -, juris Rn. 64), ist daher zu ermitteln, ob der durchschnittlich von den Aufstellern von Spielgeräten erzielte Bruttoumsatz die durchschnittlichen Kosten unter Berücksichtigung aller anfallenden Steuern einschließlich eines angemessenen Betrags für Eigenkapitalverzinsung und Unternehmerlohn abdecken kann (BVerwG, Urteile vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367 und vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, juris Rn. 17). Hierbei ist, soweit es - wie vorliegend - um den Beruf des Spielgerätebetreibers geht, zu beachten, dass dessen unternehmerischer Entscheidungsspielraum und die Möglichkeit der Abwälzbarkeit der Steuer auf den Kunden eingeengt ist (vgl. etwa BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1 <36> sowie FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 07.07.2015 - 6 K 6070/12 -, juris Rn. 62 ff.). Ihn treffen neben der Vergnügungssteuer nicht nur weitere Steuern wie die Umsatz-, Gewerbe-und u.U. die Körperschaftssteuer, vielmehr bestehen gerade für diese Unternehmensbranche umfangreiche gewerbe- und glücksspielrechtliche Beschränkungen (vgl. etwa Oebbecke, Der Gemeindehaushalt 2015, 1 und Sodan/ Kluckert, GewArch 2013, 177, jeweils m.w.N.; vgl. allgemein zum sog. additiven Grundrechtseingriff BVerfG, Beschluss vom 27.03.2012 - 2 BvR 2258/09 -, BVerfGE 130, 372 <392> m.w.N.), worauf der Antragsteller auch hingewiesen hat. Dies begrenzt einerseits die Möglichkeiten, eine höhere Abgabenbelastung betriebswirtschaftlich auszugleichen. Andererseits können hieraus besondere, von der kommunalen Steuer unabhängige strukturelle wirtschaftliche Rahmenbedingungen erwachsen. Nur Ersteres muss die Ausgestaltung einer berufsregelnden kommunalen Steuer berücksichtigen. Die Gemeinde ist daher beispielsweise nicht gehalten, den Betrieb einer Spielhalle an einem hierfür ungeeigneten Standort durch die Absenkung oder Nichterhebung von Steuern erst zu ermöglichen (BVerwG, Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, BVerwGE 153, 116, juris Rn. 18).

41

Für die Berechnung sind die Ergebnisse einer kostensparenden marktgerechten Betriebsführung zugrunde zu legen. Die Kosten sind deshalb daraufhin zu untersuchen, ob sie in der Regel erforderlich sind. Das schließt es aus, Geldspielgeräte in die Berechnung einzubeziehen, die von vornherein, auch unabhängig von der Vergnügungssteuer, unwirtschaftlich sind und daher geeignet sein könnten, den durchschnittlichen Ertrag zu mindern. Die negativen Betriebsergebnisse nur eines Unternehmens (vgl. BVerwG, Beschluss vom 19.08.2013 - 9 BN 1.13 -, juris Rn. 7) zwingen insoweit nicht zu der Annahme, die Erhöhung der Vergnügungssteuer sei allgemein geeignet, dem Betrieb von Spielautomaten im Satzungsgebiet die wirtschaftliche Grundlage zu entziehen (BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, juris Rn. 44 ff.).

42

Dabei kann die erdrosselnde Wirkung eines Steuersatzes nicht nur auf der Grundlage betriebswirtschaftlicher und steuerlicher Daten von Unternehmen im Geltungsbereich der Vergnügungssteuersatzung beurteilt werden. Vielmehr kommt auch der Entwicklung der Anzahl der entsprechenden Betriebe in der Gemeinde als maßgeblichem Erhebungsgebiet und der aufgestellten Spielgeräte seit Erlass der Vergnügungssteuersatzung indizielle Bedeutung zu (BVerwG, Beschluss vom 26.10.2011 - 9 B 16.11 -, NVwZ-RR 2012, 38, juris Rn. 7). Die Erhebung einer Spielgerätesteuer hat nach den genannten Grundsätzen nur dann erdrosselnde Wirkung, wenn sie den aus der Ausübung des Berufs eines Spielgeräteaufstellers erzielten Gewinn so weit mindert, dass nicht nur einzelne Unternehmer sich zur Aufgabe ihres bisherigen Berufs veranlasst sehen, sondern die gesamte Branche bedroht ist. Läge eine erdrosselnde Wirkung vor, müsste deshalb eine Tendenz zum Absterben der gesamten Branche erkennbar werden, indem die schwächeren Anbieter aus dem Markt scheiden, ohne dass neue ihren Platz einnehmen. Es kommt auf den Einzelfall an, ob ein solches Indiz auch ohne Hinzutreten weiterer Erkenntnisse über die Ertragslage einzelner Betriebe hinreichend sichere Rückschlüsse auf eine fehlende erdrosselnde Wirkung zulassen kann. Denn die Frage, wie breit die Datenbasis sein muss, um repräsentative Aussagen treffen zu können, lässt sich nicht allgemein beantworten, sondern hängt von den konkreten Gegebenheiten im Satzungsgebiet ab (vgl. BVerwG, Beschluss vom 26.10.2011 - 9 B 16.11 -, NVwZ-RR 2012, 38, juris Rn. 7).

43

Nach diesen Maßstäben entfaltet die Vergnügungssteuer der Antragsgegnerin keine erdrosselnde Wirkung. Der Vergnügungssteuersatz von 20 v.H. der Bruttokasse macht es dem durchschnittlichen Spielautomatenaufsteller im Satzungsgebiet nicht unmöglich, den gewählten Beruf des Aufstellers von Spielautomaten ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage seiner Lebensführung zu machen. Für eine Entwicklung in Richtung auf das Absterben einer gesamten Branche ist im vorliegenden Fall nichts zu erkennen. Die neue Vergnügungssteuersatzung der Antragsgegnerin, nach der Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit nicht mehr, wie bisher, nach dem Stückzahlmaßstab, sondern nach der Höhe des Einspielergebnisses besteuert werden, ist am 01.01.2016 in Kraft getreten. Nach den - vom Antragsteller nicht substantiiert bestrittenen - Angaben der Antragsgegnerin wurden seitdem weder Spielhallen geschlossen noch hat sich die Zahl der Spielgeräte signifikant reduziert. Nach der von der Antragsgegnerin in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat übergebenen Liste (Stand 19.07.2017) und ihren ergänzenden Erläuterungen hierzu gibt es im Satzungsgebiet mehr als eineinhalb Jahre nach Inkrafttreten der Satzungsneufassung unverändert sechs Spielhallen an vier Standorten. Der Bestand an Spielgeräten hat sich gegenüber 2016 zwar um drei Geräte verringert, der Kämmerer der Antragsgegnerin hat aber, ohne dass der Antragsteller dem entgegengetreten wäre, angegeben, es bestehe Interesse an der Aufstellung weiterer Geldspielgeräte. Die Antragsgegnerin könne den Anträgen aber nicht stattgeben. Dafür, dass andere Aufsteller im Gebiet der Antragsgegnerin identische finanzielle Probleme hätten wie der Antragsteller, gibt es unter Berücksichtigung der nicht bestrittenen Angaben der Antragsgegnerin keine Anhaltspunkte, da alle anderen Aufsteller im Satzungsgebiet die quartalsmäßig festgesetzte Vergnügungssteuer vollständig und, ohne Widerspruch zu erheben, bezahlt haben, was ein wichtiges Indiz dafür darstellt, dass sie nicht unter Liquiditätsproblemen leiden. Entgegen der Behauptung des Antragstellers handelt es sich ausweislich der Liste auch nicht nur um überregionale Großanbieter, die Verluste ohne größere Schwierigkeiten ausgleichen könnten, sondern auch um regionale Aufsteller mit nur wenigen Geräten. Soweit der Antragsteller weiterhin geltend macht, auch seine Konkurrenten arbeiteten defizitär, und behauptet, im Erhebungsgebiet ließen sich keine hohen Gewinne erzielen, sah der Senat sich nicht veranlasst, dem im Wege der Amtsaufklärung weiter nachzugehen und Beweis durch Zeugenvernehmung und Sachverständigengutachten zu erheben, denn ihm ist es möglich, anhand der vorliegenden Indizien ohne weitere Beweiserhebung hinreichend sichere Rückschlüsse auf die fehlende erdrosselnde Wirkung des Vergnügungssteuersatzes zu ziehen. Die Möglichkeit der Erzielung „hoher Gewinne“ ist im Zusammenhang mit der erdrosselnden Wirkung der Vergnügungssteuer ohnehin nicht maßgeblich.

44

Da es auf das (negative) Betriebsergebnis nur eines Spielgerätebetreibers im Satzungsgebiet nicht ankommt, sind die eigenen Aufstellungen des Antragstellers zu den Einnahmen und Ausgaben nur seines Unternehmens nicht geeignet, die erdrosselnde Wirkung der Vergnügungssteuer im Satzungsgebiet der Antragsgegnerin zu belegen. Diesbezüglich sieht der Senat schon mangels Entscheidungserheblichkeit eine weitere Beweiserhebung durch Sachverständigengutachten nicht als erforderlich an. Die Aufstellungen wären - auch unter Berücksichtigung der ergänzenden Angaben des Antragstellers in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat - im Übrigen aber auch kein Indiz für eine erdrosselnde Wirkung der Vergnügungssteuer konkret und nur auf den Antragsteller bezogen. Zwar hat der Antragsteller seine unterschiedlichen Angaben zu den Erlösen 2015 mit der vereinbarten 50:50-Teilung zwischen ihm und dem Gastwirt zu erklären vermocht. Unplausibel bleibt aber weiter, dass der Antragsteller bei einem Umsatz von rund 424.000,000 EUR in 2015 laut Schriftsatz vom 12.07.2017 lediglich Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von knapp 26.000,00 EUR gehabt haben will, zumal diese im Vergleich zu 2014 auf ein Drittel (2014 vor Steuern: ca. 94.000,00 EUR, 2015 vor Steuern: ca. 31.000,00 EUR) geschrumpft sind. Mit den in der mündlichen Verhandlung erstmals geltend gemachten erhöhten Personalausgaben, weil der Antragsteller, seine Frau und seine Tochter sich arbeitszeitmäßig zurückgenommen hätten, lässt sich dies nur schwerlich erklären und erscheint schon deshalb nicht plausibel, weil der Antragsteller gegenüber der Antragsgegnerin darauf hingewiesen hatte, seine Frau sei auf den von ihm zur Verfügung gestellten Arbeitsplatz angewiesen. Gerade der Erlösrückgang im Jahr 2015, also bereits im Jahr vor der Einführung der streitgegenständlichen Vergnügungssteuer, spricht vielmehr dafür, dass das Unternehmen des Antragstellers schon ohne jegliche Vergnügungssteuerlast nicht rentabel gewesen ist.

45

Davon, dass der von der Antragsgegnerin gewählte Steuersatz von 20 v.H. der Bruttokasse die Ausübung des Berufs des Spielhallenbetreibers in aller Regel wirtschaftlich unmöglich machte und damit eine erdrosselnde Wirkung erzeugt, ist nach alledem nicht auszugehen. Dies gilt auch, soweit der Antragsteller einen additiven bzw. kumulativen Grundrechtseingriff durch die Vergnügungssteuer im Verbund mit sonstigen den Betrieb von Spielhallen einschränkenden Regelungen wie die Spielverordnung und die Glücksspielgesetze geltend macht. Kumulativen oder „additiven" Grundrechtseingriffen (vgl. BVerfG, Urteil vom 12.04.2005 - 2 BvR 581/01 -, BVerfGE 112, 304 <319 f.>; Beschluss vom 13.09.2005- 2 BvF 2/03 -, BVerfGE 114, 196 <247>; Urteil vom 10.06.2009 - 1 BvR 706/08 u.a. -, BVerfGE 123, 186 <266>) wohnt zwar ein spezifisches Gefährdungspotential für grundrechtlich geschützte Freiheiten inne (vgl. BVerfG, Urteil vom 12.04.2005 - 2 BvR 581/01 -, BVerfGE 112, 304 <319 f.>; Beschluss vom 27.03.2012 - 2 BvR 2258/09 -, BVerfGE 130, 372, juris Rn. 59). Ein additiver Grundrechtseingriff, der das Grundrecht des Antragstellers aus Art. 12 Abs. 1 GG in unverhältnismäßiger Weise einschränken und „erdrosseln“ würde, liegt jedoch nicht vor. Dies ergibt sich aus dem Beschluss des BVerfG vom 07.03.2017 - 1 BvR 1314/12 u.a. -, juris, in dem dieses die landesglücksspielrechtlichen Beschränkungen trotz des gerade auch im Hinblick auf vergnügungssteuerrechtliche Belastungen geltend gemachten additiven Grundrechtseingriffs für mit Art. 12 Abs. 1 GG vereinbar angesehen hat. Dasselbe muss gelten, wenn wie vorliegend die Primärbelastung aus der Vergnügungssteuer herrührt und weitere Belastungen den glücksspielrechtlichen Vorgaben entstammen.

46

3. Entgegen der Auffassung des Antragstellers ist auch die kalkulatorische Abwälzbarkeit auf die Spieler als materiell-rechtliche (nicht aber die Satzungsbefugnis berührende, s. dazu oben 1.) Voraussetzung der Vergnügungssteuer in Form der Spielgerätesteuer gegeben.

47

Eine am Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG ausgerichtete, gerechte Zuteilung der Vergnügungssteuerlast erfordert, dass die Steuer jedenfalls im Ergebnis von demjenigen aufgebracht wird, der den von der Steuer erfassten Vergnügungsaufwand betreibt. Sofern Schuldner der Besteuerung von Spielgeräten - wie hier gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 VStS - der Aufsteller der Spielgeräte ist, wird die Steuer bei diesem nur zur Vereinfachung erhoben. Im Ergebnis soll sie den Spieler treffen. Die Steuer muss daher nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts und des Bundesverwaltungsgerichts (BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1 <22 f.>, juris; BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 28; Beschlüsse vom 24.02.2012 - 9 B 80.11 -, Buchholz 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 54, juris Rn. 7 und vom 21.11.2014 - 9 B 20.14 -, Buchholz 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 57, juris Rn. 14) auf den Benutzer des Spielgeräts abwälzbar sein. Sie soll nicht an demjenigen "hängen bleiben", der das steuerpflichtige Vergnügen zum Zwecke der Gewinnerzielung anbietet, sondern aus denjenigen Aufwendungen gedeckt werden, die die Spieler für ihr Spielvergnügen aufbringen. Hierfür genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen - etwa Umsatzsteigerung oder Senkung der Kosten - treffen kann. Es ist nicht erforderlich, dass die Steuer - wie beispielsweise beim Stückzahlmaßstab - im Voraus exakt berechnet werden kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Entscheidend ist vielmehr, dass der Unternehmer die abzuführende Steuer anhand langfristiger Erfahrungs- und Durchschnittswerte verlässlich kalkulieren kann und die Überwälzung der Steuerlast auf die Spieler rechtlich und tatsächlich möglich ist (BVerwG, Urteile vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, juris Rn. 33 f. und vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 -, BVerwGE 135, 367, juris Rn. 30). Insofern reicht es aus, dass die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn die Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt. Diese Voraussetzung ist zumindest so lange gegeben, wie der Spielereinsatz den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Kosten für den Betrieb des Spielgerätes deckt und in der Regel noch Gewinn abwirft (BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, juris Rn. 62 m.w.N.). Ausgeschlossen wäre eine solche Überwälzbarkeit dann, wenn sich der Steuerbetrag zusammen mit den sonstigen notwendigen Kosten für den Betrieb der Geräte nicht mehr aus dem Spieleinsatz decken ließe und daher die Veranstalter zur Zahlung der Steuer ihre Gewinne aus anderen rentablen Betriebssparten verwenden müssten (sog. schräge Überwälzung, vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 01.04.1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, 8 <21 f.> und vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1 <36>).

48

Durch die - u.a. auch vom Antragsteller angeführten - Änderungen der rechtlichen Rahmenbedingungen werden zwar die Möglichkeiten für einen gewinnbringenden Betrieb von Geldspielgeräten eingeschränkt, sie schließen aber die Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer in rechtlicher Hinsicht nicht aus. Denn innerhalb des rechtlichen Rahmens ist es nach wie vor grundsätzlich möglich, einen angemessenen Gewinn zu erzielen. Durch die rechtliche Gestaltung der Bedingungen für den Betrieb insbesondere von Spielhallen wird diese Möglichkeit nicht von vornherein ausgeschlossen. Weder die Mindestspieldauer von 5 Sekunden gemäß § 13 Nr. 2 SpielV, wobei der Einsatz 0,20 EUR nicht übersteigen und der Gewinn höchstens 2,00 EUR betragen darf, noch die Begrenzung der Summe der Verluste im Verlauf einer Stunde auf 60,00 EUR gemäß § 13 Nr. 4 SpielV, noch die Festlegung der Höchstsumme der Gewinne abzüglich der Einsätze im Verlauf einer Stunde auf 400,00 EUR sowie der Ausschluss von Jackpots und anderen Sonderzahlungen in § 13 Nr. 5 SpielV und die Regelung in § 12 Abs. 2 Nr. 1 SpielV, wonach die Gewinne in solcher Höhe ausbezahlt werden müssen, dass bei langfristiger Betrachtung kein höherer Betrag als 20,00 EUR je Stunde als Kasseninhalt verbleibt, schließen die Abwälzbarkeit der Steuer in rechtlicher Hinsicht aus. Diese rechtlichen Vorgaben hindern den Aufsteller von Spielgeräten nicht grundsätzlich daran, seinen Umsatz zu steigern oder seine Betriebskosten zu senken, sofern derartige Maßnahmen zur Vermeidung einer erdrosselnden Wirkung der Steuer überhaupt erforderlich sind. Beides ist nach wie vor vom kaufmännischen Geschick des Unternehmers und der Marktlage abhängig. Seiner betriebswirtschaftlichen Planung und Kalkulation sind trotz der neu eingeführten Regelungen in der Spielverordnung weiterhin hinreichende Spielräume eröffnet (vgl. BFH, Urteil vom 07.12.2011 - II R 51/10 -, juris Rn. 60; NdsOVG, Urteile vom 30.11.2016 - 9 KN 88/15 -, juris Rn. 40 und vom 28.11.2016 - 9 KN 76/15 -, juris Rn. 24; OVG Nordrh.-Westf., Beschluss vom 20.05.2015 - 14 A 831/15 -, juris Rn. 18; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 19.03.2015 - 2 KN 1/15 -, juris Rn. 23 ff.; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 07.07.2015 - 6 K 6070/12 -, juris Rn. 78). Denn die Spielräume der Unternehmer als Steuerschuldner sind durch die Bedingungen der Spielverordnung nicht in einer Weise begrenzt, die ihnen die Überwälzung der Steuerlast auf die Spieler rechtlich unmöglich machen würde. Der Unternehmer kann im Rahmen dieser Regelungen nach wie vor etwa durch die Auswahl geeigneter Standorte sowie durch eine entsprechende Gestaltung und Ausstattung der Spielhallen oder durch eine Änderung der Angebotsstruktur auf eine Umsatzsteigerung hinwirken und die Selbstkosten auf das unbedingt erforderliche Maß beschränken, um nicht nur die Steuer und die sonstigen Kosten, sondern auch noch einen Gewinn zu erwirtschaften. Dass der Antragsteller all dies Möglichkeiten ausgeschöpft hätte, lässt sich seinem Vorbringen nicht entnehmen.

49

Auch die weiteren vom Antragsteller angeführten Änderungen der rechtlichen Rahmenbedingungen schließen die Abwälzbarkeit der Steuer in rechtlicher Hinsicht nicht aus. Durch die landesglücksspielrechtliche Mindestabstandsregelung und die Vorgabe des § 3 Abs. 2 SpielV, wonach in Spielhallen höchstens zwölf Geldspielgeräte aufgestellt sein dürfen, ist zwar die Konzentration von mehreren Betrieben an einem Standort künftig ausgeschlossen und die Zahl der Spielgeräte in einem Betrieb begrenzt worden. Die Möglichkeit der Verlagerung des Standorts einer Spielhalle an einen günstigeren Standort besteht jedoch nach wie vor, sofern der Mindestabstand zur nächsten Spielhalle eingehalten wird. Dass die Spielgeräteaufsteller an sonstige gewerbe-, jugendschutz- und baurechtliche Regelungen gebunden sind, steht der Erzielung eines angemessenen Gewinns in rechtlicher Hinsicht ebenfalls nicht entgegen. Denn hierbei handelt es sich um rechtliche Vorgaben, wie sie in gleicher oder ähnlicher Weise auch für andere Gewerbebetriebe gelten, ohne dass sie die Erzielung eines angemessenen Gewinns ausschließen.

50

Dass die Vergnügungssteuer im Satzungsgebiet der Antragsgegnerin innerhalb der genannten rechtlichen Rahmenbedingungen auch tatsächlich auf die Spieler abwälzbar ist, weil der Spielereinsatz den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Kosten für den Betrieb des Spielgeräts deckt und in der Regel noch Gewinn abwirft, ergibt sich zur Überzeugung des Senats aus den Erwägungen, mit denen oben eine erdrosselnde Wirkung im Sinne des Art. 12 Abs. 1 GG abgelehnt worden ist. Denn in der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts (Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 -, juris Rn. 35 und Beschluss vom 10.12.2015 - 9 BN 5.15 -, juris Rn. 4; ebenso NdsOVG, Urteile vom 30.11.2016 - 9 KN 88/15 -, juris Rn. 43 und vom 28.11.2016 - 9 KN 76/15 -, juris Rn. 26; OVG Nordrh.-Westf., Beschluss vom 29.07.2016 - 14 A 1240/16 -, juris Rn. 13) ist inzwischen geklärt, dass das Erfordernis der kalkulatorischen Abwälzbarkeit teilidentisch ist mit der im Rahmen der Erdrosselungswirkung anstehenden Prüfung, ob eine Steuererhöhung für einen durchschnittlichen Unternehmer wirtschaftlich verkraftbar ist. Auch das Bundesverfassungsgericht prüft im Rahmen der Überwälzbarkeit, ob der Unternehmer in der Lage ist, seinen Umsatz zu steigern oder seine Betriebskosten zu senken. Dafür, dass die Schwelle der kalkulatorischen Überwälzbarkeit niedriger wäre als diejenige der Erdrosselung, gibt es keine Grundlage. Zwar unterscheiden sich das Erdrosselungsverbot und das Gebot der kalkulatorischen Überwälzbarkeit hinsichtlich ihrer dogmatischen Herleitung. Das Erdrosselungsverbot gründet auf dem Freiheitsrecht des Art. 12 GG und zielt auf die Möglichkeit der Erwirtschaftung eines Unternehmensgewinns. Demgegenüber ist die kalkulatorische Überwälzbarkeit dem Begriff der örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuer gemäß Art. 105 Abs. 2a GG immanent. Eine solche am Gleichheitssatz nach Art. 3 Abs. 1 GG ausgerichtete Steuerlast fordert, dass die Steuer jedenfalls im Ergebnis von demjenigen aufgebracht wird, der den von der Steuer erfassten Aufwand betreibt (vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, BVerfGE 123, 1 <22>). Eine unterschiedliche Schwelle steuerlicher Belastung folgt aus diesen Unterschieden jedoch nicht. In beiden Fällen entscheidend ist, dass dem Spielhallenbetreiber ein angemessener Gewinn verbleibt. Dies ist unter Berücksichtigung des Vorbringens des Antragstellers der Fall.

51

4. Soweit der Antragsteller schließlich Zweifel an der Zulässigkeit des mit der Vergnügungssteuer verfolgten Lenkungszwecks hegt, vermag er auch damit nicht durchzudringen. Es ist in der Rechtsprechung des BVerfG geklärt, dass mit der Spielgerätesteuer auch die Eindämmung der Spielsucht als Lenkungszweck verfolgt werden kann (vgl. BVerfG, Beschluss vom 01.03.1997 - 2 BvR 1599/89 -, NVwZ 1997, 573; s.a. SächsOVG, Urteil vom 06.05.2015 - 5 A 439/12 -, juris Rn. 65; ThürOVG, Beschluss vom 19.12.2002 - 4 EO 489/02 -, KStZ 2004, 71). Im vorliegenden Fall bestehen, was auch der Antragsteller in der mündlichen Verhandlung eingeräumt hat, nach dem Wortlaut der Vergnügungssteuersatzung und den Erwägungen des Gemeinderats der Antragsgegnerin zur Neufassung der Satzung, wie sie sich aus der Gemeinderatsdrucksache-Nr.: 2015-084 ergeben, keine Anhaltspunkte dafür, dass die Antragsgegnerin mit der Erhebung einer Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte nicht einen Finanzierungszweck, sondern primär einen Lenkungszweck verfolgte.

52

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.

53

Die in § 132 Abs. 2 VwGO genannten Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision liegen nicht vor.

54

Beschluss vom 20. Juli 2017

55

Der Streitwert des Verfahrens vor dem Verwaltungsgerichtshof wird unter Abänderung der vorläufigen Streitwertfestsetzung vom 05.09.2016 auf 82.590,28 EUR festgesetzt.

56

Bei der Festsetzung des Streitwerts für ein Normenkontrollverfahren ist der Doppelnatur des Normenkontrollverfahrens als subjektivem Rechtsschutzverfahren und objektivem Beanstandungsverfahren Rechnung tragend auf die Vorschrift des § 52 Abs. 1 GKG zurückzugreifen. Nach der Rechtsprechung des Senats ist bei Normenkontrollverfahren im Abgabenrecht als Streitwert der Jahresbetrag der streitigen Steuer anzusetzen, der auf den subjektiven Rechtsschutz suchenden Antragsteller des Normenkontrollverfahrens entfällt, da dieser Betrag am ehesten dem wirtschaftlichen Interesse des Antragstellers eines Normenkontrollverfahrens entspricht (s. hierzu Senatsbeschlüsse vom 08.03.2016 - 2 S 1019/15 - und vom 11.06.2015 - 2 S 2555/13 -, jeweils juris). Um daneben der objektiven Kontrollfunktion sowie der Bedeutung und Reichweite (§ 47 Abs. 5 VwGO) auch für den Antragsteller eines Normenkontrollverfahrens Rechnung zu tragen, ist dieser Jahresbetrag grundsätzlich - also ungeachtet der tatsächlichen Belastungsdauer - anzusetzen. Aus den vorgenannten Gründen der Bedeutung und Reichweite eines Normenkontrollverfahrens im Abgabenrecht ist hierbei - unabhängig davon, ob und welcher Jahresbetrag sich errechnet bzw. errechnen lässt - mindestens der Auffangstreitwert von 5.000,- EUR festzusetzen (s. Streitwertkatalog 2013 Nr. 3.3). Nach den zuletzt vom Antragsteller mit Schriftsatz vom 12.07.2017 gemachten Angaben wäre im Jahr 2016 eine Vergnügungssteuer in Höhe von 82.590,28 EUR (24.758,86 EUR + 57.831,42 EUR) angefallen, die der Senat der Streitwertberechnung zugrunde legt.

57

Der Beschluss ist unanfechtbar.