Verwaltungsgericht Neustadt an der Weinstraße (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2019-09-11, Aktenzeichen 1 K 154/19.NW
ECLI:DE:VGNEUST:2019:0911.1K154.19.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar.

Tatbestand

1

Die Klägerin wendet sich gegen ihre Heranziehung zur Vergnügungssteuer für Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit.

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Sie betreibt seit Dezember 2016 das Automatenaufstellergewerbe im Stadtgebiet der Beklagten. Aufstellort ist eine Spielhalle der GG GmbH, deren Geschäftsführer identisch mit dem Geschäftsführer der Klägerin ist. Im Stadtgebiet der Beklagten üben 14 Unternehmen mit insgesamt 18 Konzessionen das Gewerbe des Automatenaufstellers aus.

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Die Beklagte erhebt Vergnügungssteuer auf der Basis ihrer Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer vom 26.3.2012 (VgnStS). Der Steuersatz belief sich in den Jahren 2016 und 2017 auf 19 v.H. des Einspielergebnisses.

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Mit hier streitigen Bescheiden vom 23.6. (für April 2017), 26.6. (für Mai 2017), 27.6. (für März 2017) sowie drei Bescheiden vom 13.7.2017 (für Dezember 2016 bis Februar 2017) setzte die Beklagte gegen die Klägerin Vergnügungssteuer i.H.v. 16.356 € für Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen fest.

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Hiergegen erhob die Klägerin Widerspruch, beantragte mit Blick auf laufende Gerichtsverfahren die Aussetzung des Verfahrens und trug zur Begründung im Wesentlichen vor: Es mangle der Beklagten an der Steuerhebungskompetenz. Es erfolge eine unzulässige Verschiebung des steuerlichen Aufkommens. Die Festsetzung der Vergnügungssteuer entfalte erdrosselnde Wirkung. Die Vergnügungssteuer sei nicht abwälzbar und verstoße gegen Art. 3 Grundgesetz (GG) - insbesondere im Verhältnis zu Spielbanken - und Art. 12 GG. Die fehlende Anrechnung der Umsatzsteuer sei nicht rechtens.

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Die Beklagte verwies darauf, dass die Besteuerung sich im Rahmen der durch die Rechtsprechung geschaffenen Grundsätze bewege.

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Mit Widerspruchsbescheid vom 14.12.2018 wies der Stadtrechtsausschuss der Beklagten den Widerspruch zurück und führte zur Begründung aus: Die Beklagte habe von ihrer Satzungsbefugnis im Rahmen des § 5 Abs. 4 des Kommunalabgabengesetzes (KAG) sowie des § 24 Abs. 1 Gemeindeordnung (GemO) Gebrauch gemacht. Der Steuertatbestand der Vergnügungssteuersatzung der Beklagten sei erfüllt. Nach § 9 Abs. 1 VgnStS bemesse sich die Steuer für das Halten von Geräten mit Gewinnmöglichkeit und manipulationssicherem Zählwerk nach dem Einspielergebnis jedes einzelnen Gerätes je Monat. Die Einspielergebnisse seien von der Klägerin mitgeteilt worden. Die Beklagte habe den in ihrer Haushaltssatzung festgelegten Steuersatz korrekt angewandt. In dem von der Klägerin angeführten Verfahren vor dem BFH (Az. II R 31/15) habe der BFH die Gesetzgebungskompetenz des Landesgesetzgebers inzwischen bestätigt und Verstöße gegen Art. 3 und 12 GG verneint. Auch aus dem Verfahren vor dem BVerwG (Az.: 9 C 22.14) könne nichts Anderes geschlossen werden. Im Hinblick auf eine mögliche Erdrosselungswirkung werde dort lediglich ein Systemwechsel mit drastischen Steuererhöhungen als problematisch angesehen. Einen solchen Systemwechsel habe es aber in Pirmasens nicht gegeben. Schließlich könne die Klägerin auch mit ihrem Hinweis auf das Verfahren vor dem VGH Mannheim (Az. 2 S 330/17) argumentativ nicht durchdringen. Die dortige Normenkontrollklage sei abgewiesen und die Verfassungsmäßigkeit der Vergnügungssteuer auf Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit bestätigt worden. Ein Ruhen des Verfahrens sei nicht mehr angezeigt.

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Nach Zustellung des Widerspruchsbescheids (15.1.2019) erhob die Klägerin am 15.2.2019 die vorliegende Klage.

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Sie trägt unter Vertiefung ihrer im Widerspruchsverfahren gemachten Ausführungen vor: Sie sei Mieterin der besteuerten Geräte. Diese würden in der Spielhalle der GG GmbH aufgestellt. Die Vergnügungssteuer und die Gerätemiete würden durch die GG GmbH an die Klägerin abgeführt. Von dem verbleibenden Umsatz erhalte die GG GmbH 80 % bis 100 %. Die Klägerin sei also mit 0 % bis 20 % am Umsatz der GG GmbH beteiligt. Diese zwei Gesellschaften seien als ein Gesamtbetrieb zu behandeln. Die Besteuerung habe erdrosselnde Wirkung. Hierzu verweise sie auf ein Urteil des VG Leipzig vom 20.12.2018 (Az.: 6 K 1315/14). Das Gericht habe einen Steuersatz von 5 % auf den Spieleinsatz als erdrosselnd bewertet. Dies komme einem Steuersatz von 21 % auf das Einspielergebnis nahe. Zudem verweise sie auf das OVG Sachsen (Urteil vom 24.2.2016 - 5 A 251/10). Dieses habe einen Steuersatz von 7,5 % auf den Spieleinsatz beanstandet, was einem Steuersatz von 37,5 % auf das Einspielergebnis nahe komme. Eine ausstehende Entscheidung des VG Halle (Az.: 4 A 1/18) sei dem vorliegenden Verfahren vorgreiflich. Dort habe das Gericht ein Gutachten zur Wirkung eines Steuersatzes von 15 % auf das Einspielergebnis eingeholt. Ausweislich diverser Zusammenstellungen und Anlagenkonvolute verbleibe ihr - der Klägerin - kein angemessener Reingewinn, was Art. 12 GG verletze. Denn eine Einkommenserzielung sei mangels Abwälzbarkeit der Steuer nicht mehr möglich. Auch durch die Restriktionen der Spielverordnung (SpielV) bedingt könne sie die Vergnügungssteuer nicht mehr auf die Spieler abwälzen. Bei der Vergnügungssteuer handle es sich um keine Aufwandssteuer mehr. Die Erhebung der Vergnügungssteuer gehe vielmehr über den örtlichen Wirkungskreis hinaus, da das Steueraufkommen von Bund, Land und Kirche berührt würden, indem Steuerverschiebungen zu Lasten des Bundes, des Landes und der Kirche erfolgten. Es handle sich bei der Vergnügungssteuer auch nicht um eine Bagatellsteuer, da 3,5 % des gemeindlichen Gesamtsteueraufkommens auf die Vergnügungssteuer entfiele. Hierdurch erfolge eine Verletzung der Gesetzgebungskompetenz, wie sie der Finanzverfassung zu entnehmen sei. Sie rüge weiter einen Verstoß gegen den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz und einen Verstoß gegen Art. 3 GG, insbesondere im Hinblick auf eine Ungleichbehandlung gegenüber Spielbanken. Die Erhebung der Vergnügungssteuer verletze zudem Art. 56 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV), denn die Besteuerung komme einem Betriebsverbot gleich. Sie - die Klägerin - werde außerdem in ihren Rechten aus Art. 15 bis 17 der Grundrechtecharta - GRCh - (Berufsfreiheit, unternehmerische Freiheit, Grundrecht auf Eigentum) verletzt. Ein Gutachten des geprüften Betriebswirts G. U. vom 21.7.2019 bestätige die klägerischen Standpunkte, insbesondere zur erdrosselnden Wirkung der Besteuerung.

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Die Klägerin beantragt,

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die Vergnügungssteuerbescheide der Beklagten vom 26.8., 23.8., 27.6 und vom 13.7.2017, in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 14.12.2018, aufzuheben.

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Die Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Sie erwidert: Die Steuererhebung bewege sich im Rahmen der einschlägigen Rechtsprechung. Im maßgeblichen Zeitraum seien 18 Lizenzen für insgesamt 14 verschiedene Aufsteller erteilt gewesen. Da in diesem Zeitraum zwei Aufstellerwechsel stattgefunden hätten, seien insgesamt 16 verschiedene Aufsteller im Stadtgebiet ansässig gewesen. Pro vergebener Lizenz hätten nur 12 Spielgeräte aufgestellt werden dürfen. Dies entspreche bei 18 vergebenen Lizenzen maximal 216 Spielgeräten. Der tatsächliche Gerätebestand belaufe sich auf 209 Spielgeräte. Kein anderer Aufsteller habe gegen die Besteuerung Einwände oder Widerspruch erhoben. Nur die Klägerin habe sofort nach dem Beginn ihrer Tätigkeit im Stadtgebiet Widerspruch erhoben. Selbst gegen die Erhöhung des Steuersatzes auf 23 % ab dem Jahr 2019 seien von anderen Betreibern keine Einwände erhoben worden. Anträge mit Bezug auf Billigkeitsmaßnahmen o.ä. seien in dem maßgeblichen Zeitraum keine gestellt worden. In zwei Fällen sei Ratenzahlung gewährt worden, was unterschiedliche Gründe haben könne, aber keinen Hinweis auf eine Ursächlichkeit der Vergnügungssteuererhebung zulasse. Dies spreche gegen die behauptete Erdrosselungswirkung der Besteuerung. Der vor dem VG Leipzig verhandelte Fall sei anders gelagert gewesen. Ohnehin komme es nicht darauf an, ob der Betrieb der Klägerin rentabel sei. Art. 12 GG gewährleiste keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung.

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Das Gericht hat im Termin zur mündlichen Verhandlung vier Beweisanträge der Klägerin abgelehnt.

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Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands wird auf den Inhalt der Gerichts- und Vorverfahrensakte verwiesen. Dieser war Gegenstand der mündlichen Verhandlung.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist unbegründet. Die Vergnügungssteuerbescheide der Beklagten vom 26.8., 23.8., 27.6 und vom 13.7.2017, in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 14.12.2018, sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in eigenen Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO -).

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A) Die Festsetzung der Vergnügungssteuer für den hier maßgeblichen Zeitraum findet ihre rechtliche Grundlage in Art. 105 Abs. 2a GG; § 5 Abs. 4 Kommunalabgabengesetz (KAG) i.V.m. der Vergnügungssteuersatzung sowie hinsichtlich des Steuersatzes i.V.m. Nr. 4.3.1.1.1 der Haushaltssatzung (HhS) 2016 und 2017 der Beklagten.

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B) Die Erhebung der Vergnügungssteuer als Aufwandssteuer ist grundsätzlich rechtlich unbedenklich (BVerfG, Beschluss vom 3.9.2009 - 1 BvR 2384/08).

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C) Es mangelt hier nicht an der Normgebungskompetenz des Landes Rheinland-Pfalz und der Satzungskompetenz der Beklagten.

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Die Normgebungskompetenz des Landes Rheinland-Pfalz für § 5 Abs. 4 KAG steht vor dem Hintergrund des Art. 105 Abs. 2a GG außer Zweifel (vgl. ebenso zu anderen Bundesländern: BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018 - 9 BN 7/18; BFH, Urteil vom 25.4.2018 - II R 43/15; BFH, Urteil vom 21.2.2018 - II R 21/15). Nach Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG dürfen unter kompetenziellen Gesichtspunkten örtliche Aufwandsteuern bundesgesetzlich geregelten Steuern zwar nicht gleichartig sein. Dieses Gleichartigkeitsverbot erfasst jedoch nicht die herkömmlichen örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern, selbst wenn diese dieselbe Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit ausschöpfen wie Bundessteuern. Andernfalls wären die Länder an der Regelung solcher Steuern schon im Bereich der konkurrierenden Gesetzgebung gehindert. Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG würde entgegen der erkennbaren Intention des Verfassungsgebers leerlaufen (BVerfG, Beschluss vom 1.3.1997 - 2 BvR 1599/89). Die herkömmlichen örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern gelten demnach als nicht mit bundesrechtlich geregelten Steuern gleichartig i.S.d. Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG (BFH, Urteil vom 25.4.2018, a.a.O.). Eine Vergnügungssteuer, die als Spielgerätesteuer erhoben wird, entspricht dem Typus der herkömmlichen örtlichen Aufwandsteuer i.S.v. Art. 105 Abs. 2a GG (vgl. BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018 - 9 BN 6/18). Kompetenzrechtlich unbedenklich ist zudem die Rechtmäßigkeit eines neuen, höheren Steuersatzes (BFH, Urteil vom 25.4.2018, a.a.O.; BVerwG, 29.6.2017 - 9 C 7.16; OVG NW, Beschluss vom 21.12.2016 -14 A 2374/16). Für die Gesetzgebungskompetenz des Landesgesetzgebers nach Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG ist es also unerheblich, ob die Steuer in ihrer konkreten Ausgestaltung den verfassungsrechtlichen Anforderungen entspricht (BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.).

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Weiter besitzt die Beklagte in Anbetracht der dem Bestimmtheitsgebot genügenden gesetzlichen Übertragung der Besteuerungskompetenz durch § 5 Abs. 4 KAG ihrerseits die Kompetenz zum Erlass der streitbefangenen Vergnügungssteuersatzung (vgl. BVerfG, Beschluss vom 1.3.1997, a.a.O.; VGH BW, Urteil vom 20.7.2017 - 2 S 1671/16).

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D) Eine Störung der verfassungsrechtlichen Finanzkonzeption und des Steuerverteilungsmechanismus nach Art. 105 ff. GG ist nicht gegeben.

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Insbesondere erfolgt keine verfassungsrechtlich bedenkliche Verlagerung der Steuereinnahmen zu Lasten anderer steuerhebungsberechtigter Körperschaften. Die Zahlung der Vergnügungssteuer ist vielmehr auf eine Abwälzung auf den Steuerträger angelegt, mit der Folge, dass der Unternehmer als Steuerschuldner wirtschaftlich ent- und die privaten Steuerträger wirtschaftlich belastet werden (BFH, Urteil vom 25.4.2018, a.a.O.).

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Eine auch im Gutachten des staatlich geprüften Betriebswirts G. U.. vom 21.7.2019 behauptete Verschiebung des Steueraufkommens zugunsten der Beklagten und zum Nachteil des Bundes, des Landes Rheinland-Pfalz und der Kirchen mag zwar punktuell - also für den Bereich der Besteuerung der Automatenaufsteller im Stadtgebiet der Beklagten - zutreffen. Sie berührt allerdings die verfassungsrechtlich vorgegebene, bundesweite Zuordnung der jeweiligen Steuerarten zu den jeweiligen steuerhebungsberechtigten Körperschaften, insbesondere die Art. 105 und 106 GG, schon aus den unter Punkt C) der Entscheidungsgründe genannten Erwägungen nicht im Kern. Dies gilt auch deshalb, weil die Auswirkungen der Vergnügungssteuer beispielsweise auf das gesamte Körperschafts- und Einkommenssteueraufkommen, den Solidarbeitrag, die Kirchensteuer und die Gewerbesteuer bestenfalls marginal sind. Denn letztere Steuerarten werden nicht nur von der Spielautomatenbranche, sondern von allen, diesen Steuern unterworfenen Steuerschuldnern erbracht. Ob eine von der Klägerin postulierte Verschiebung des Steueraufkommens stattfindet, darf sich daher nicht auf die Betrachtung einer Gruppe von Steuerschuldnern beschränken. Eine Verschiebung des Steueraufkommens in verfassungsrechtlich bedenklicher Weise findet bei der gebotenen erweiterten Betrachtung der steuerlich relevanten Eckdaten nicht statt. Denn allein das Gesamtaufkommen der Einkommenssteuer belief sich bundesweit 2017 auf 73,6 Mrd. €, was einer Steigerung von 5,6 % entsprach. Die Körperschaftssteuer belief sich auf 29,3 Mrd. €, was einem Plus gegenüber dem Vorjahr von 6,3 % entsprach; die Steuereinnahmen von Bund und Ländern in 2017 beliefen sich auf 674,6 Mrd. €; die Steuereinnahmen insgesamt auf etwa 734,5 Mrd. € (vgl. hierzu https://www.bundesfinanzministerium.de). Die Kirchensteuer belief sich 2017 zudem auf gerundet 12,1 Mrd. € (vgl. hierzu: https://de.statista.com). Dass in Anbetracht dieser Zahlen von einer verfassungsrechtlich bedenklichen Verschiebung des Steueraufkommens oder einer Störung des Steuerverteilungsmechanismus des Grundgesetzes keine Rede sein kann, selbst wenn man das gesamte (nicht nur durch Spielautomatenaufsteller abgeführte) Vergnügungssteueraufkommen 2017 bundesweit mit 1,048 Mrd. € ansetzt, bedarf keiner weiteren Ausführungen. Die hier keineswegs vollständigen Zahlenzusammenstellungen belegen zudem auch, dass bei der von der Klägerin und vom Gutachter angerissenen verfassungsrechtlichen Diskussion die Vergnügungssteuer hinsichtlich ihres Gesamtaufkommens, verglichen mit den soeben angeführten Steuerarten, eine Bagatellsteuer darstellt; ihre volkswirtschaftliche Bedeutung ist nach wie vor gering. In Rheinland-Pfalz beträgt der Anteil der Vergnügungssteuer am Gesamtsteueraufkommen der Gemeinden rund 1,6 %. Die Auffassung der Klägerin, die Steuer sei aufgrund der Überschreitung der von ihr genannten Grenzen des Wissenschaftlichen Beirates beim Bundesfinanzministerium, bzw. des Deutschen Steuerzahlerinstitutes nicht zulässig, trägt vor diesem Hintergrund nicht. Dies gilt selbst dann, wenn man von einem Anteil der Vergnügungssteuer am Gesamtsteueraufkommen der Beklagten von über 3 % ausgeht. Das klägerseits angeführte BVerfG-Teilurteil vom 10.5.1962 (Az.: 1 BvL 31/58, BVerfGE 14, 76) ergibt nichts anderes. Das Bundesverfassungsgericht hat zwar in Abschn. C.I.1. des Urteils ausgeführt, die Vergnügungssteuer gehöre zu den "kleinen indirekten Steuern, die heute von den Gemeinden oder Kreisen erhoben werden", daraus aber nicht gefolgert, sie dürfe die Steuerpflichtigen oder die Steuerträger nur geringfügig belasten. Denn der Begriff der Bagatellsteuer bezieht sich nicht auf die Belastungswirkung aus Sicht des Steuerschuldners (BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Das Bundesverfassungsgericht hat es vielmehr als verfassungsrechtlich zulässig angesehen, dass die Einführung oder Erhöhung einer Vergnügungssteuer, die am Rande der Rentabilität arbeitenden Veranstalter u.U. zur Einschränkung oder Einstellung ihres Betriebes zwingt (ebenso: BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Der dem Beweisantrag zu Ziffer 3 zugrundeliegende Rechtsstandpunkt der Klägerin entspricht der hier dargestellten aktuellen Rechtsprechung zur "kleinen Steuer"/"Bagatellsteuer" nicht. Es kommt zur Beurteilung der Konformität der Besteuerung (Stichwort "Bagatellsteuer") im Rahmen der Art. 105 ff. GG nicht auf die unter Ziffer 3 unter Beweis gestellten Steuer-Einnahmeverhältnisse der Beklagten an. Der Beweisantrag betrifft zudem eine, insoweit keiner Beweiserhebung zugängliche Rechtsfrage, nämlich die Bewertung, ob die Vergnügungssteuer ihrer Höhe nach im Verhältnis zum Gesamtsteueraufkommen "überhöht" ist. Ob die Bedeutung der Vergnügungssteuer angesichts des Steuersatzes und der Bedeutung für den Haushalt der Beklagten also nicht mehr als gering einzustufen ist, betrifft - wie der Wortlaut des Beweisthemas bereits impliziert - eine anhand der verfassungsrechtlichen Vorgaben und der hierzu ergangenen Rechtsprechung zu beantwortende Rechtsfrage durch das Gericht. Die Rechtsfrage beantwortet das Gericht - wie die aktuelle Rechtsprechung - dahingehend, dass die Bedeutung der Vergnügungssteuererhebung von Spielgeräteaufstellern nach wie vor im Rechtssinne gering ist.

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E) Der Beschluss des Bundesverfassungsgerichts zur Kernbrennstoffsteuer (Beschluss vom 13.4.2017, a.a.O.) steht der Erhebung der Vergnügungssteuer nicht entgegen.

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In dieser Entscheidung wird weder erstmalig klargestellt, dass die Finanzverfassung einen Steuertypus vorgibt, der ein allgemeines Steuererfindungsrecht ausschließt, noch stehen die dortigen Aussagen zum Steuererfindungsrecht der Einordnung der Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer entgegen. Denn ausgeschlossen wird dort nur ein allgemeines Steuererfindungsrecht. Dieser Beschluss ändert an den hier beachtlichen rechtlichen Vorgaben hingegen nichts; vielmehr hat das Bundesverfassungsgericht dort ausdrücklich erklärt, dass es dem Gesetzgeber innerhalb der durch Art. 105 und 106 GG vorgegebenen Typusbegriffe offensteht, neue Steuern zu erfinden und bestehende Steuergesetze zu verändern (ebenso: BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018 - 9 BN 6/18). Weiter betrifft diese Entscheidung primär den Bereich der steuerlichen Ertragsverteilung. Dort dürfen keine an Art. 105 f. GG vorbeigehenden Kompetenzverschiebungen erfolgen. Diese stehen hier im Bereich der Umsatz- und Vergnügungssteuer nicht im Raum (s.o.). Ein steuerrechtliches Abstandsgebot, wie es das Bundesverfassungsgericht (Beschluss vom 13.4.2017, a.a.O.) fordert, kommt in der vorliegenden Fallkonstellation zweier unterschiedlicher Steuertypen schon deshalb nur in Ausnahmefällen zur Anwendung, weil der Anknüpfungspunkt sich bei der Besteuerung durch Vergnügungssteuer zum einen und bei der Umsatzsteuer zum anderen unterscheidet. Der bei der Vergnügungssteuer besteuerte Aufwand ist letztlich das Vergnügen des Spielers (und damit die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit), während die Umsatzsteuer an von dem individuellen Aufwand losgelöste Lieferungen und Leistungen anknüpft (§ 10 Abs. 1 Umsatzsteuergesetz - UStG -). Damit ist die Vergnügungssteuer keine umsatzbezogene Steuer (BVerwG, Beschluss vom 26.1.2010 - 9 B 40.09). Indem die Vergnügungssteuer also im Kern an die Einkommensverwendung des Spielers knüpft, nicht aber an die Einkommenserzielung des Unternehmers, unterscheidet sich die Vergnügungssteuerproblematik maßgeblich von der Kernbrennstoffsteuerthematik (ebenso: BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Deshalb verstößt die Vergnügungssteuererhebung auch nicht gegen das verfassungsrechtlich verankerte Gebot der Typusbildung und nicht gegen das Gleichartigkeitsverbot im Bereich der steuerrechtlichen Kompetenzregelungen der Art. 105 f. GG. Die in der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts formulierten Vorbehalte gegen die "Erfindung" einer weiteren Bundessteuer - dort nur formal ausgestaltet als Verbrauchsteuer - greifen im vorliegenden Fall ersichtlich nicht (s. hierzu auch die Ausführungen unter Punkt C) und D) der vorliegenden Entscheidungsgründe). Insbesondere Veränderungen im Maßstab und in der absoluten Höhe berühren den Typus der Vergnügungssteuer als herkömmliche Aufwandsteuer nicht (BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Zum anderen hat das Bundesverfassungsgericht am 7.3.2017 (a.a.O.) eine kompetenzielle Zuordnung des "Rechts der Spielhallen" zum Bund und des Rechts der Geldspielgeräte zu den Ländern für unbedenklich erklärt. Es hat bei seinen weiteren Ausführungen zu Abstandsgeboten und Verbundverboten keine Bedenken mit Blick auf die Besteuerung von Geldspielgeräten in Spielhallen angemeldet. Vielmehr hat das BVerfG die gesetzgeberischen Erkenntnisse zu den von Geldspielgeräten in Spielhallen ausgehenden Suchtgefahren als schwere Gefahren für die Betroffenen, ihre Familien und die Gemeinschaft akzeptiert. Es hat staatliche Maßnahmen zur Bekämpfung der Spielsucht - vor dem Hintergrund der dort näher beschriebenen Zunahme der Spielhallen und der in ihnen aufgestellten Geldspielgeräte - ausdrücklich eingefordert. Schließlich hat es ausgeführt, dass die Länder insofern die Einschätzung der Suchtforschung und -beratungspraxis zugrunde legen durften, dass die Einschränkung des Angebots und die Reduzierung des Gesamtumsatzes bei Spielhallen aus suchtpräventiver Sicht vorzugswürdige Mittel darstellen. Damit hat das Bundesverfassungsgericht also auch im Falle einer Umsatzreduzierung in Spielhallen, wie sie durch spielhallenspezifische Regelungen, aber auch durch steuerliche Lenkungseffekte eintreten kann, keine verfassungsrechtlichen Bedenken angemeldet - auch nicht vor dem Hintergrund des klägerseits thematisierten steuerrechtlichen Abstandsgebots.Insbesondere schließt die Begrenzung auf die herkömmlichen kommunalen Steuern mit örtlich begrenztem Wirkungskreis und begrenzter Belastungsintensität nicht aus, dass der Satzungsgeber den Lenkungszweck der Steuer deutlicher in den Vordergrund rücken und den Finanzierungszweck zurücktreten lässt (BVerfG, Beschluss vom 1.3.1997, a.a.O.). Der Schutz von Verbrauchern sowie der Sozialordnung schließt daher auch die Bekämpfung der Spielsucht mit ein (OVG RP, Beschluss vom 6.8.2019 - 6 B 10860/19, zu Wettbüros). Das Bundesverwaltungsgericht (Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.) hat dementsprechend entschieden, dass die Kernbrennstoffsteuer-Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts nicht der Einordnung der Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer entgegensteht.

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F) Daran anknüpfend ist in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts und des Bundesverwaltungsgerichts geklärt, dass die Erhebung der Vergnügungssteuer dem Typus einer Aufwandsteuer entspricht (BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.; BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.).

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Aufwandsteuern sind (wie die Verbrauchsteuern) im Regelfall indirekte Steuern, bei denen Steuerschuldner und Steuerträger - d.h. die natürliche oder juristische Person, die die Steuerlast im wirtschaftlichen Ergebnis trägt - nicht identisch sind. Indessen ist die Steuer auf Abwälzung auf den Steuerträger angelegt mit der Folge, dass die Unternehmer als Steuerschuldner von der Steuerlast wirtschaftlich ent- und die privaten Steuerträger wirtschaftlich belastet werden (BVerfG, Beschluss vom 13.4.2017, a.a.O.). Es entspricht also dem herkömmlichen Bild der Vergnügungssteuer, dass sie nicht bei dem Nutzer der Einrichtung oder Veranstaltung, dessen Aufwand besteuert werden soll, sondern beim Einrichtungsbetreiber oder Veranstalter als indirekte Steuer erhoben wird (BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.; BVerwG, Urteil vom 29.6.2017 - 9 C 7.16), was auch für eine Spielgerätesteuer gilt, die steuertechnisch vom Geräteaufsteller erhoben und sodann auf den Konsumenten als Steuerträger überwälzt wird (BFH, Urteil vom 25.4.2018, a.a.O.; BVerfG, Kammerbeschluss vom 1.3.1997 - 2 BvR 1599/89). Mit einer örtlichen Aufwandsteuer i.S.d. Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG dürfen - wie bereits dargelegt - auch Lenkungszwecke mitverfolgt werden; die Lenkung kann Haupt- oder Nebenzweck sein. Einer zur Steuergesetzgebungskompetenz hinzutretenden Sachkompetenz bedarf es dafür nicht. Unschädlich ist auch, dass die angestrebte Lenkungswirkung bei den Haltern der Spielgeräte und deren unternehmerischen Entscheidungen ansetzen muss und sich nur mittelbar auf die Spieler auswirken kann. Solange die Steuer auf Abwälzung angelegt ist, steht das der Lenkungswirkung nicht entgegen (BFH, Urteil vom 25.4.2018, a.a.O. und Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Die Vergnügungssteuer knüpft an die gewerbliche Veranstaltung von Automatenspielen an. Steuerschuldner ist das Unternehmen, das die Spielautomaten öffentlich zur Benutzung gegen Entgelt aufstellt und somit das Vergnügen veranstaltet. Eigentliches Steuergut ist gleichwohl der Vergnügungsaufwand des einzelnen Spielers, weil die Steuer darauf abzielt, die mit der Einkommens- und Vermögensverwendung für das Vergnügen zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zu belasten (BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Diesen Erwägungen trägt die Vergnügungssteuersatzung der Beklagten Rechnung, indem sie das Halten von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit zum Steuergegenstand macht (§ 1 Abs. 1 Nr. 8 VgnStS), den Geräteaufsteller als Steuerschuldner heranzieht (§ 3 Abs. 1 Satz 2 VgnStS) und als Steuermaßstab auf das Einspielergebnis abstellt (§ 9 Abs. 1 VgnStS). Die Steuer knüpft also im Kern an die Einkommensverwendung des Spielers, nicht aber an die Einkommenserzielung des Unternehmers an (BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Ohnehin lässt die Rechtsprechung die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne genügen, dass der Steuerschuldner den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen - Umsatzsteigerung oder Senkung der sonstigen Kosten - treffen kann. Es reicht also aus, dass die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn die Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt (BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.). Die rechtlichen Rahmenbedingungen können und dürfen eine solche Abwälzbarkeit erschweren, solange dies nicht dazu führt, dass die Erwirtschaftung von Gewinn rechtlich oder tatsächlich ausgeschlossen ist (OVG RP, Urteil vom 24.3.2014 - 6 C 11322/13.OVG). Letzteres ist nach den vorstehenden Ausführungen, aber auch mit Blick auf Punkt K der Entscheidungsgründe hier gerade nicht der Fall.

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Aus diesem Grund kommt auch dem Einwand der Klägerin keine entscheidende Bedeutung zu, dass die regulierenden Vorgaben der Spielverordnung der Abwälzbarkeit entgegenstünden. Die gewerbe- und glücksspielrechtlichen Regelungen wie die der SpielV 2006, denen die Spielgerätebetreiber unterliegen, führen allerdings zu Einschränkungen des unternehmerischen Entscheidungsspielraums. Dies ist bei der Prüfung, ob die Steuer auf die Spieler abgewälzt werden kann, ebenso zu berücksichtigen wie die Belastung mit weiteren Steuern wie die Umsatz-, Einkommen- oder Körperschaft- und Gewerbesteuer und mit sonstigen notwendigen Kosten (BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Hier ist aber zu beachten, dass die aktuellen Beschränkungen in den §§ 13 Nr. 2, 12 Abs. 2 Nr. 1 und 2 SpielV bereits seit Ende 2014 in Kraft sind. Zum anderen sind auch die Konkurrenten der Klägerin an diese Vorgaben gebunden. Davon losgelöst lassen aber die Vorgaben der Spielverordnung der Klägerin immer noch unternehmerischen Raum und sind grundsätzlich mit der Erhebung von Vergnügungssteuer vereinbar (vgl. BVerfG, Urteil vom 7.3.2017, a.a.O.).

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Aus den unter den Punkten C) bis F) der Entscheidungsgründe gemachten Ausführungen wird zusammenfassend ersichtlich, dass die Abwälzung der Vergnügungssteuer in verfassungsrechtlicher Hinsicht gerade nicht in systemwidriger Weise "...zu Lasten der gemäß Art. 106 GG Berechtigten an den Ertragssteuern (...) sowie den Kirchen“ geht. Dieser Ansatz wurde in der Rechtsprechung, wie sie unter den angegebenen Gliederungspunkten ausführlich beleuchtet wird, unter normkompetenziellen Gesichtspunkten und unter Darlegung der verfassungsrechtlichen Finanzkonzeption mehrfach widerlegt. Der Beweisantrag Ziffer 4 ist damit abzulehnen. Denn hinsichtlich der unter Beweis gestellten Steuerverschiebung kommt den örtlichen Steuerverhältnissen (hier der Steuerlast der Automatenaufsteller im Satzungsgebiet der Beklagten) keine auch nur annähernd begründbare Bedeutung für die Frage zu, ob bei einer bundesweit gebotenen Betrachtung die Belastung mit Vergnügungssteuer verfassungsrechtlich zu norm- oder finanzkonzeptionell erheblichen Verschiebungen vor dem Hintergrund der Art. 105 Abs. 2a ff. GG führt. Ein darüberhinausgehendes Recht der Klägerin auf eine steuerlich "gleichmäßige Zuteilung" oder eine Steuerveranlagung "entsprechend der Finanzverfassung" (hier insbesondere mit Bezug zum Verhältnis der Vergnügungssteuer zu Ertragssteuern) besteht nicht. Daneben betrifft die Beantwortung der Frage, ob die Vergnügungssteuer einen begrenzten örtlichen Wirkungskreis hat oder darüber hinausgeht und ob das Aufkommen an Vergnügungssteuer (...) im Verhältnis zum Gesamtsteueraufkommen für die Beklagte überhöht ist, zuvörderst rechtliche Erwägungen, die im Rahmen der Urteilsfindung allein dem erkennenden Gericht obliegen. Dem Beweisantrag Ziffer 4 liegt damit der unzutreffende rechtliche Ansatz der Klägerin zugrunde, dass sich die Frage der Höhe der Besteuerung, vor dem norm- und finanzkonzeptionellen Hintergrund des Art. 105 Abs. 2a GG, anhand der Steuerverhältnisse der Automatenaufstellerbranche im Satzungsgebiet der Beklagten klären lässt. Dass dies nicht der Fall ist, wurde oben bereits dargelegt.

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G) Ein Verstoß gegen Grundsatz der Widerspruchsfreiheit bzw. der Einheit der Rechtsordnung liegt nicht vor.

33

Denn die Spielverordnung (mit der Reduzierung der Gerätehöchstzahl in Spielhallen und das Verbundverbot) ist verfassungskonform, auch im Hinblick auf das Ziel der Bekämpfung der Spiel- und Wettsucht (vgl. BVerfG, Beschluss vom 7.3.2017, a.a.O.). Die anderweitige Rechtsauffassung der Klägerin dringt in Anbetracht der eindeutigen Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts nicht durch. Zudem unterliegen auch größere Spielhallen verordnungsrechtlichen Einschränkungen, die der Eindämmung der Spielsucht dienen. So gelten die in § 1 des Glücksspielstaatsvertrags (GlüStV) gesetzten Ziele (Suchtbekämpfung etc.) auch für Automatenaufsteller von Glücksspielgeräten in großen Spielhallen sowie für deren Betreiber. Weitere Vorgaben, wie Abstandsregeln (§ 25 Abs. 1 GlüStV), das Verbot von Verbundhallen (§ 25 Abs. 2 GlüStV) sowie Sperrzeiten und Werbebeschränkungen (§ 25 GlüStV) gelten ebenfalls für große Spielhallen. Dass § 29 GlüStV, § 11a Abs. 1, 3 und 4 des Landesgesetzes zum Ersten Glücksspielstaatsvertrag über die Gründung der GKL Gemeinsame Klassenlotterie der Länder (LGlüG) sowie mittelfristig die Beschränkung auf 12 Geldspielgeräte je Spielhalle (§ 3 Abs. 2 SpielV) übergangsweise abgemildert und aus Bestandsschutzgründen abweichende Regelungen ermöglichen, steht der Konsistenz der die Spielhallen eindämmenden Regelungen nicht entgegen (BVerfG, Beschluss vom 7.3.2017, a.a.O.).

34

H) Die Erhebung von Vergnügungssteuer neben der Umsatzsteuer ist rechtlich unbedenklich.

35

Denn die Vergnügungssteuer ist - wie oben dargelegt - keine umsatzbezogene Steuer (BVerwG, Beschluss vom 26.1.2010, a.a.O.).Für die Vergnügungssteuer kann der Charakter einer Umsatzsteuer vielmehr zweifelsfrei verneint werden (BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.). Denn die Umsatzsteuer besteuert den getätigten Umsatz mit dem Spielgerät, während die Vergnügungssteuer das Vergnügen des Spielenden und dessen Leistungsfähigkeit als Bemessungsmaßstab heranzieht.

36

I) Weiter ist in der Rechtsprechung anerkannt, dass die Erhebung von Vergnügungssteuer mit Art. 401 MwStSystRL vereinbar ist (BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018 - 9 BN 7/18; BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.).

37

Nach dieser Bestimmung gilt, dass unbeschadet anderer gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften diese Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran hindert, Abgaben u.a. auf Spiele und Wetten, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist. Mehrwertsteuer und eine innerstaatliche Sonderabgabe dürfen auf Glücksspiele kumulativ erhoben werden, sofern die Sonderabgabe nicht den Charakter einer Umsatzsteuer hat (EuGH, Urteil vom 24.10.2013 - C-440/12). Diese Voraussetzungen liegen hier vor. Es ist nicht ersichtlich, dass die Vergnügungssteuererhebung mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist. Weiter hat die Vergnügungssteuer nach den obigen Ausführungen nicht den Charakter einer Umsatzsteuer (so bereits BVerwG, Beschluss vom 26.1.2010, a.a.O.). Die Erhebung von Vergnügungssteuer neben der Umsatzsteuer verstößt daher nicht gegen das unionsrechtliche Gleichartigkeitsgebot (EuGH, Urteil vom 24.10.2013, a.a.O.; BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O., dort wird im Einzelnen ausgeführt, dass die Vergnügungssteuer zwei von vier Merkmalen einer Umsatzsteuer nicht erfüllt und daher nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs zulässig bleibt; ebenso: BVerwG, Urteil vom 19.8.2013 - 9 BN 1.13).Die Einschränkungen der Spielverordnung verhindern per se nicht die Abwälzung der Mehrwertsteuer auf die Endverbraucher und stehen in Folge dessen auch nicht der Erhebung der Vergnügungssteuer entgegen (EuGH, Urteil vom 24.10.2013, a.a.O.).

38

J) Auch verletzt die Erhebung von Vergnügungssteuer nicht Art 56 AEUV (ebenso: BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.; BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.).

39

Die Dienstleistungsfreiheit ist zwar auf die Betreiber von Spielhallen anwendbar (BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.).Auch stellennationale Rechtsvorschriften, die, ohne einen Übergangszeitraum oder eine Entschädigung der Spielhallenbetreiber vorzusehen, den Betrieb von Geldspielautomaten außerhalb von Spielkasinos verbieten, eine Beschränkung der mit Art. 56 AEUV gewährleisteten Dienstleistungsfreiheit dar (EuGH, Urteil vom 11.6.2015 - C-98/14, dort zur Verfünffachung der Vergnügungssteuer).Dagegen erfasst Art. 56 AEUV solche Maßnahmen nicht, deren einzige Wirkung es ist, zusätzliche Kosten für die betreffende Leistung zu verursachen, und die die Erbringung von Dienstleistungen zwischen Mitgliedstaaten in gleicher Weise wie ihre Erbringung innerhalb eines einzigen Mitgliedstaats berühren (BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.; BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Eine Maßnahme, deren einzige Wirkung es ist, zusätzliche Kosten für die betreffende Leistung zu verursachen, verletzt also nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs nicht die Dienstleistungsfreiheit (BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.). Eine Vergnügungssteuer auf Spielgeräte stellt nur dann ein Hindernis für den durch Art. 56 AEUV gewährleisteten freien Dienstleistungsverkehr dar, wenn sie wegen ihrer Höhe einem Betriebsverbot gleichkommt (BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.; BFH, Beschluss vom 21.2.2018, a.a.O.; EuGH, Urteil vom 11.6.2015, a.a.O.). Diese Voraussetzungen liegen mit Blick auf die unter K) folgenden Ausführungen sowie unter Beachtung des durch das Bundesverfassungsgericht (Beschluss vom 7.3.2017, a.a.O.) akzeptierten Ziels der Eindämmung der Spielsucht, hier ersichtlich nicht vor. Für eine mittelbare Diskriminierung gibt es ebenfalls keine Anhaltspunkte (BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Denn die Steuerpflicht und die Höhe der Steuer hängen nicht davon ab, ob der Halter der Spielgeräte seinen Wohnsitz oder Sitz in der Bundesrepublik Deutschland oder im Ausland hat. Soweit die Klägerin beanstandet, dass der von staatlicher Seite angestrebten Eindämmung der Spielsucht (etwa durch die Vorgaben der Spielverordnung) kein "kohärentes System", sondern erhebliche Werbebemühungen in anderen Spiel- und Vergnügungsbereichen entgegenstehen, trifft dies als Zustandsbeschreibung teilweise zu. Allerdings betrifft die klägerseits angeführte Rechtsprechung zum Erfordernis einer kohärenten Begrenzung des Glücksspiels nicht die "gewöhnliche" Erhebung von Vergnügungssteuer. Vielmehr lag der einschlägigen Entscheidung die Verfünffachung der Steuer zugrunde; in dieser Konstellation forderte der EuGH (Urteil vom 11.6.2015, a.a.O.) das erwähnte "kohärente System". Eine Verfünffachung der Vergnügungssteuer liegt hier aber nicht vor. Weiter ist darauf hinzuweisen, dass die Spieler an Geldspielautomaten in Spielhallen und anderen Aufstellorten sich typischerweise von Besuchern einer Spielbank unterscheiden (vgl. BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.; BVerfG, Urteil vom 7.3.2017, a.a.O.: "Ein hinreichender Sachgrund für die unterschiedliche Behandlung von Spielhallen und Spielbanken liegt in dem unterschiedlichen Gefährdungspotential beider Typen von Spielstätten"; BVerwG, Beschluss vom 10.12.2015 - 9 BN 5/15). Gleiches gilt auch für Lottospieler oder Spieler im Internet. Die zweifelsfrei sehr offensive Werbung für andere Glücksspielarten betrifft also - trotz einiger Überschneidungen des Zielpublikums - typischerweise unterschiedliche Personengruppen und in diesem Kontext auch teilweise unterschiedliche Spiel- und Vergnügungsarten.

40

K) Eine auf Art. 12 GG bezogene erdrosselnde Wirkung geht von der Vergnügungssteuerfestsetzung hier nicht aus. Ein Eingriff in die Freiheit der Berufswahl ist nicht anzunehmen, weil die Besteuerung es nicht unmöglich macht, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen (BVerfG, Beschluss vom 1.3.1997, a.a.O.).

41

a) Zunächst ist festzuhalten, dass die für Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit vorgesehene Heranziehung des Einspielergebnisses als Bemessungsgrundlage der Steuer nicht zu beanstanden ist (BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018 - 9 BN 7/18: "Denn in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts und des Bundesverwaltungsgerichts ist geklärt, dass die Erhebung der Vergnügungssteuer anhand des Einspielergebnisses durchaus dem Typus einer Aufwandsteuer entspricht; BFH, Urteil vom 25.4.2018 - II R 43/15).

42

b) Weiter wird auf die Darlegungen des OVG Rheinland-Pfalz (Urteil vom 24.3.2014, a.a.O., m.w.N.) verwiesen. Danach ist eine erdrosselnde Wirkung der Höhe einer Steuer anzunehmen, wenn sie dem einer Steuer zukommenden Zweck, Einnahmen zu erzielen, geradezu zuwiderläuft, indem sie ersichtlich darauf abzielt, die Erfüllung des Steuertatbestandes praktisch unmöglich zu machen, wenn also die steuerliche Lenkung nach Gewicht und Auswirkung einer verbindlichen Verhaltensregel nahekommt und die Finanzierungsfunktion der Steuer durch eine Verwaltungsfunktion mit Verbotscharakter verdrängt wird. Speziell im Hinblick auf den Beruf des Aufstellers von Spielautomaten liegt eine erdrosselnde Wirkung und damit zugleich eine Verletzung von Art. 12 Abs. 1 GG vor, wenn die Höhe eines Steuersatzes es dem durchschnittlichen Spielautomatenaufsteller im Erhebungsgebiet unmöglich macht, den gewählten Beruf des Aufstellers von Spielautomaten ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage seiner Lebensführung zu machen. Den Maßstab bildet ein durchschnittlicher Betreiber im Gemeindegebiet, da Art. 12 GG keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung gewährleistet. Dabei kommt es auf die Auswirkungen auf die Branche insgesamt an, nicht auf die Auswirkungen auf das einzelne Unternehmen. Die negativen Betriebsergebnisse nur eines Unternehmens zwingen nicht zu der Annahme, die Erhöhung der Vergnügungssteuer sei allgemein geeignet, dem Betrieb von Spielautomaten im Satzungsgebiet die wirtschaftliche Grundlage zu entziehen. Entscheidend ist, ob der durchschnittlich von den Aufstellern von Spielgeräten erzielte Bruttoumsatz die durchschnittlichen Kosten, unter Berücksichtigung aller anfallenden Steuern einschließlich eines angemessenen Betrags für Eigenkapitalverzinsung und Unternehmerlohn, abdecken kann. Für die Berechnung sind die Ergebnisse einer kostensparenden marktgerechten Betriebsführung zugrunde zu legen. Die Kosten sind deshalb daraufhin zu untersuchen, ob sie in der Regel erforderlich sind. Das schließt es aus, Geldspielgeräte in die Berechnung einzubeziehen, die von vornherein, auch unabhängig von der Vergnügungssteuer, unwirtschaftlich sind und daher geeignet sein könnten, den durchschnittlichen Ertrag zu mindern. Dabei kann die erdrosselnde Wirkung eines Steuersatzes nicht nur auf der Grundlage betriebswirtschaftlicher und steuerlicher Daten von Unternehmen im Geltungsbereich der Vergnügungssteuersatzung beurteilt werden. Vielmehr kommt auch der Entwicklung der Anzahl der entsprechenden Betriebe im Gemeindegebiet und der aufgestellten Spielgeräte seit Erlass der Vergnügungssteuersatzung indizielle Bedeutung zu. Es kommt auf den Einzelfall an, ob ein solches Indiz auch ohne Hinzutreten weiterer Erkenntnisse über die Ertragslage einzelner Betriebe hinreichend sichere Rückschlüsse auf eine fehlende erdrosselnde Wirkung zulassen kann. Denn die Frage, wie breit die Datenbasis sein muss, um repräsentative Aussagen treffen zu können, lässt sich nicht allgemein beantworten, sondern hängt von den konkreten Gegebenheiten im Satzungsgebiet der Beklagten ab.

43

c) Die Frage, ob die Steuer auf die Spieler abgewälzt werden kann oder ob sie erdrosselnd wirkt, muss also nicht auf der Grundlage der betriebswirtschaftlichen und steuerlichen Daten des klägerischen Unternehmens im Geltungsbereich der Satzung der Beklagten beurteilt werden. Vielmehr kann auch der Entwicklung der Anzahl der entsprechenden Betriebe im Gemeindegebiet und der dort aufgestellten Spielgeräte indizielle Bedeutung zukommen (zur Bestandsentwicklung: BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O. und Urteil vom 26.10.2011 - 9 B 16/11; BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.; OVG NRW, Beschluss vom 28.6.2016 - 14 A 576/16; OVG RP, Urteil vom 24.3.2014, a.a.O.). Ausgehend von seiner materiell-rechtlichen Rechtsauffassung, dass es für die erdrosselnde Wirkung einer Spielgerätesteuer maßgeblich auf die Entwicklung der Branche, vor allem der Anzahl der entsprechenden Betriebe im Satzungsgebiet und der dort aufgestellten Geldspielgeräte ankommt, muss das erkennende Gericht dem Beweisantrag Ziffer 1 nicht nachkommen (ebenso zur unterlassenen Beweiserhebung bei Rückgriff auf steuerrelevante Indizien: BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.; BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.; VGH BW, Urteil vom 20.7.2017, a.a.O.). Eine Beweiserhebung über die Wirtschaftlichkeit (hier die Möglichkeit einen Reingewinn zu erzielen) eines durchschnittlichen Aufstellers im Gebiet der Beklagten ist insoweit also nicht angezeigt, denn der Kammer ist es möglich, anhand von vorliegenden Indizien hinreichend sichere Rückschlüsse auf die Frage einer erdrosselnden Wirkung des Vergnügungssteuersatzes zu ziehen. Der Beweisantrag Ziffer 1 entbehrt insoweit auch einer substantiellen tatsächlichen Grundlage, die zumindest im Ansatz die indizielle Rechtswirkung der vorstehenden und nachfolgenden Ausführungen in Frage stellen könnte und erfolgt damit auch in ausforschender Weise. Gleiches gilt für den Beweisantrag Ziffer 2 (Stichwort u.a. "Gewerbeertrag"). Auch insoweit bedarf es in Anbetracht der indiziellen Wirkung der vorhandenen Informationen keiner weiteren Beweisaufnahme. Dieser Beweisantrag geht ohnehin teilweise ins Leere, weil die Klägerin nicht Betreiberin einer Spielhalle ist. Vielmehr betreibt die am vorliegenden Verfahren nicht beteiligte, juristisch selbstständige GG GmbH die Spielhalle in Pirmasens. Nach den obigen Ausführungen bedarf es daher auch keiner weiteren Aufklärung darüber, ob es Gesellschaftern und Geschäftsführern möglich ist, in dem umrissenen gewerblichen Bereich mit max. 12 Geldspielgeräten pro Standort in den Genuss einer Kapitalausschüttung oder Gehaltsauszahlung zu kommen.

44

Gegen eine Aufsplittung des betroffenen Berufsstandes spricht am Rande auch die einheitliche Anknüpfung der gewerberechtlichen Erlaubnis in § 33c der Gewerbeordnung (GewO) an die Aufsteller von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit und in § 33i GewO allgemein an die Gruppe der gewerbsmäßigen Spielhallenbetreiber. Dabei ist nochmals darauf zu verweisen, dass nicht maßgeblich ist, ob die Klägerin ihr Gewerbe einkömmlich betreiben kann. Insoweit kommt es nicht auf deren einzelnen Betrieb an. Maßgeblich ist vielmehr (was noch näher ausgeführt wird), dass eine größere Zahl weiterer Aufsteller in dem räumlich (und auch bezogen auf die Einwohnerzahl) kleinen Satzungsgebiet der Beklagten offenkundig ohne Probleme die wirtschaftlichen Belastungen bewältigt, die Zahl der Hallenbetreiber und der Automatenaufsteller im Satzungsgebiet seit Jahren weitgehend konstant, also nicht erheblich kleiner geworden ist und die Zahl der Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit insgesamt im Satzungsgebiet nicht signifikant zurückgegangen ist. Im Gegenteil wird die nach der Spielverordnung höchst zulässige Zahl an Geräten (216 Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit nach den unbestrittenen Darlegungen der Beklagten) im Stadtgebiet mit 209 Geräten fast vollständig ausgeschöpft, ohne dass zuvor - bei unveränderten rechtlichen Rahmenbedingungen im Übrigen - ein signifikant höherer Gerätebestand vorhanden war.

45

Bei der Prüfung der Erdrosselungswirkung einer Spielgerätesteuer stellt die Beklagte - insoweit im Einklang mit den Vorgaben der Rechtsprechung - nicht auf die wirtschaftliche Situation der Klägerin als einzelne Automatenaufstellerin ab (BVerwG, Beschluss vom 3.5.2017 - 9 B 38/16). Maßgeblich ist vielmehr, dass das Gewerbe des Automatenaufstellers im Stadtgebiet von einem durchschnittlichen Automatenaufsteller wirtschaftlich ausgeübt werden kann.

46

Hier gibt es im Stadtgebiet 14 verschiedene Automatenaufsteller, von denen nach unbestrittenen Angaben der Beklagten keiner außer der Klägerin in den Jahren 2016 bis 2018 gegen eine Vergnügungssteuerfestsetzung Widerspruch oder sonstige Einwendungen erhoben hat. Eine signifikante Reduzierung des Bestands an Unternehmen oder gar eine signifikante Reduzierung der Zahl der Aufsteller im Stadtgebiet kann bei der Gesamtzahl von 14 (!) unterschiedlichen Aufstellern bei einer kleinen kreisfreien Stadt wie der Beklagten (mit knapp 41.000 Einwohnern) per se verneint werden. Die Zahl der Aufsteller blieb nach Darstellung der Beklagten in dem hier maßgeblichen Zeitraum vielmehr stabil. Auch gab es keine Stundungen/Billigkeitsmaßnahmen in nennenswerter Zahl. Nur in zwei Fällen gab es Ratenzahlungsvereinbarungen. Die Ratenzahlungsvereinbarungen in nur zwei Fällen sprechen per se nicht für eine Erdrosselung, weil die erdrosselnde Wirkung aufgrund der monatsbezogenen Erhebung sich jeweils fortsetzen würde und eine Ratenzahlung daher nicht weiterhelfen würde. Aber selbst wenn die Ratenzahlungen durch die steuerliche Belastung bedingt wären, fielen diese in Anbetracht weiterer 12 Aufsteller, die keine i.w.S. Billigkeitsmaßnahme beantragt haben, nicht ins Gewicht. Hinzukommt, dass selbst der aktuelle Gerätebestand noch sehr hoch ist. Denn bei 18 Lizenzen wären maximal 216 Spielgeräte aufstellbar. Tatsächlich beläuft sich der aktuelle Gerätebestand auf 209 Geräte. Dies bedeutet, dass der Gerätebestand fast dem maximal zulässigen Bestand entspricht und auch insoweit keine signifikante Bestandsreduzierung gegeben ist. Ausweislich der Klageerwiderung vom 10.9.2019 ist auch die Zahl der Lizenzen im Stadtgebiet nicht zurückgegangen, was per se gegen eine Erdrosselungswirkung spricht. Wenn es die Steuerbelastung durch die Vergnügungssteuer im Satzungsgebiet unmöglich machen würde, den gewählten Beruf des Automatenaufstellers ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen, also die notwendigen Kosten zu decken und in der Regel noch Gewinn zu erwirtschaften, wäre zu erwarten gewesen, dass die Zahl der Spielhallen und die Geräteanzahl deutlich abgenommen hätte. Denn erfahrungsgemäß würden Betriebe, welche keine Gewinne mehr erzielten - oder sogar dauerhaft Verluste erwirtschafteten - geschlossen oder zumindest verkleinert werden. Die Tatsache, dass trotz der Besteuerung auf der Basis eines Steuersatzes von 19 % der Gerätebestand im Wesentlichen konstant blieb, spricht gegen die Annahme, dass die Höhe der Vergnügungssteuer erdrosselnd wirkt. Diese Umstände indizieren nachdrücklich, dass das Automatenaufstellergewerbe im Stadtgebiet noch einkömmlich betrieben werden kann. Die Beklagte hat in diesem Zusammenhang - wie bereits dargelegt - unwidersprochen ausgeführt, dass im Satzungsgebiet keine größere Anzahl an Spielautomaten entfernt, Widersprüche bzw. Beschwerden gegen die Änderung der Berechnungsgrundlage von anderen Aufstellern eingelegt oder sonstige Billigkeitsanträge gestellt wurden.

47

Eine erdrosselnde Wirkung der Vergnügungssteuer geht auch von der Besteuerungsgrundlage von 19 % des Einspielergebnisses nicht aus. So hat das erkennende Gericht festgestellt, dass sogar ein Steuersatz von 20 % des Einspielergebnisses nicht erdrosselnd wirkt (VG Neustadt Urteil vom 6.12.2017 - 1 K 418/17.NW). Auch das OVG RP (Urteil vom 6.12.2017, a.a.O.), der Bundesfinanzhof (Urteil vom 25.4.2018, a.a.O.) und das Bundesverwaltungsgericht (Beschluss vom 9.8.2018 - 9 BN 6/18) haben eine Besteuerung mit einem Steuersatz von 20 % auf das Einspielergebnis akzeptiert. Der Steuersatz 2016 und 2017 der Beklagten bleibt mit 19 % - zu Gunsten der Klägerin - dahinter zurück.

48

Der Vergnügungssteuersatz der Beklagten macht es nach den vorstehenden Ausführungen im Satzungsgebiet nicht unmöglich, den gewählten Beruf des Aufstellers von Spielautomaten ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen. Insoweit kann die Kammer von einer Beweiserhebung über die Rentabilität der klägerischen Firma absehen. Denn nach den vorstehenden Maßstäben kommt es - wie bereits ausgeführt - nicht auf die Frage der Rentabilität des Betriebes der Klägerin an, sondern auf die wirtschaftlichen Auswirkungen im Erhebungsgebiet auf die Branche insgesamt (ebenso: VGH BW, Urteil vom 20.7.2017 - 2 S 1671/16). Die Beklagte ist daher auch nicht verpflichtet, den Betrieb einer Spielhalle an einem hierfür möglicherweise ungeeigneten Standort durch die Absenkung oder Nichterhebung von Steuern erst zu ermöglichen (BVerwG, Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14). Dafür, dass andere Aufsteller im Gebiet der Beklagten steuerbedingt identische unternehmerische Probleme hätten wie die Klägerin, gibt es unter Berücksichtigung der nicht bestrittenen Angaben der Beklagten keine Anhaltspunkte, wonach alle anderen Aufsteller im Satzungsgebiet keine Widersprüche gegen die Besteuerung erhoben haben. Nach alledem kommt der mit dem Beweisantrag Ziffer 2 aufgeworfenen Frage, welche Automatenaufsteller im Satzungsgebiet Gewerbesteuer abführen, keine rechtliche Bedeutung zu. Das gilt auch für die von dem klägerischen Bevollmächtigten zur Feststellung in das Sitzungsprotokoll beantragte Aussage der Terminsvertreterin der Beklagten.

49

d) Der Vollständigkeit halber sei hier noch dargelegt, dass auch gegen die Erhebung einer Mindeststeuer nach den Vorgaben der Haushaltssatzungen 2016 und 2017 von 60 €/Monat für Geräte mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen, Internetcafés oder ähnlichen Unternehmen und von 20 €/Monat für Geräte mit Gewinnmöglichkeit an den übrigen dort genannten Orten keine Bedenken bestehen. Der Mindeststeuersatz für beide Spielgerätekategorien bleibt weit hinter dem in der Rechtsprechung bereits akzeptierten Mindeststeuersatz von 122 € (OVG RP, Urteil vom 24.3.2014, a.a.O.) zurück. Die Ausführungen des OVG RP (a.a.O.) zu der weit höheren Mindeststeuer in dem dort entschiedenen Fall sind auf die vorliegende Konstellation übertragbar: Insoweit liegt zwar eine partielle Ungleichbehandlung – nämlich eine stärkere Belastung – von Spielhallenbetreibern mit geringeren Spieleinsätzen vor, denn trotz ungleicher Spieleinsätze fällt bis zu einem Spieleinsatz von (hier) 1.200 € bei Gewinnspielgeräten in Spielhallen und von 400 € bei Gewinnspielautomaten in Gaststätten und anderen Orten derselbe Steuersatz an. Der Mindeststeuersatz entspricht insoweit dem verfassungsrechtlich grundsätzlich nicht mehr zulässigen Stückzahlmaßstab (vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 3.9.2009 - 1 BvR 2384/08; s. zu diesem Maßstab BVerfG, Beschluss vom 12.2.2014 – 1 BvL 11 und 14/10). Diese Gleichbehandlung ist aber sachlich gerechtfertigt. Sie hält sich im Rahmen des Gestaltungsspielraums, welcher der Beklagten bei der Verfolgung legitimer Lenkungszwecke zukommt. Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG, Beschluss vom 12.2.2014, a.a.O.) und des Bundesverwaltungsgerichts (BVerwG, 13.4.2005 – 10 C 5.04) ist die Bekämpfung und Eindämmung der Spielsucht ein zulässiges Lenkungsziel. Das Bundesverfassungsgericht hat dementsprechend eine Mindeststeuer von 120,- € für Geldspielapparate in Spielhallen auch als geeignet, erforderlich und nicht unverhältnismäßig anerkannt (vgl. BVerfG, Beschluss vom 12.2.2014, a.a.O.). Für die hier in Rede stehenden Steuersätze von 60 € und 20 € kann insoweit nichts Anderes gelten. Der Mindeststeuer der Beklagten liegt erkennbar das Lenkungsziel der Eindämmung der Spielsucht zugrunde. Es kommt bereits in der Satzungsregelung und den Haushaltssatzungen selbst hinreichend deutlich zum Ausdruck, denn die Mindeststeuer belastet Spielgeräte mit geringem Einspielergebnis und deren Betreiber überproportional, so dass ein unmittelbar aus der Norm selbst folgender Anreiz gesetzt wird, solche Geräte außer Betrieb zu nehmen, also die Zahl der Spielgeräte und damit das Spielangebot zu reduzieren (OVG RP, Urteil vom 24.3.2014, a.a.O.). Das BVerfG (Beschluss vom 3.2.2009, a.a.O.) hat zudem klargestellt, dass es der Lenkungszweck der Eindämmung der Spielsucht zwar nicht rechtfertigt, Ungleichbehandlungen hinzunehmen, die ein bei Verwendung des Stückzahlmaßstabs festgestelltes Ausmaß erreichen, dass es den normgebenden Körperschaften aber unbenommen bleibt, durch die spezifische Ausgestaltung eines mit Art. 3 Abs. 1 GG grundsätzlich vereinbaren Steuermaßstabs für eine Verwirklichung des Lenkungsziels der Eindämmung der Spielsucht zu sorgen. Vor dem Hintergrund dieser Rechtsprechung wird deutlich, dass sich die Beklagte mit der Normierung eines verfassungsrechtlich zulässigen Mindeststeuersatzes zugleich das Ziel, durch eine Verringerung der Anzahl der Spielgeräte die Spielsucht einzudämmen, zu Eigen gemacht hat.

50

e) Die Entscheidung des OVG Sachsen (Urteil vom 24.2.2016 - 5 A 251/10) zur erdrosselnden Wirkung eines Steuersatzes von 7,5 % auf den Spieleinsatz, dies entspricht ungefähr einer Besteuerung des Einspielergebnisses von 37,5 v.H., steht dem nicht entgegen. Die Besteuerung erfolgte dort auf der Basis eines (annähernd umgerechneten) wesentlich höheren Steuersatzes als im vorliegenden Verfahren. Die Steuererhebung betrifft zudem den Erhebungszeitraum 2006. Die vorliegende Besteuerung betrifft den Zeitraum Dezember 2016 bis Mai 2017 und erging damit unter völlig anderen rechtlichen Rahmenbedingungen. Nicht ganz vernachlässigt werden kann zudem, dass die Lohn- und Gehaltsentwicklung inzwischen ebenfalls Einkommenszuwächse bei den Spielern gebracht hat. Weiter griff das OVG Sachsen auf eine betriebswirtschaftliche Betrachtung zurück, weil die Bestandsentwicklung der Geldspielgeräte und -betreiber dort keinen hinreichenden Rückschluss auf eine fehlende Erdrosselung zuließ. Denn die steuerhebende Gemeinde hatte dort wegen laufender Anfechtungsverfahren die Vergnügungssteuer bei der überwiegenden Zahl der Betreiber (zu 70 %) außer Vollzug gesetzt. Solche Verhältnisse bestehen hier nicht. Ohnehin geht aber auch das OVG Sachsen davon aus, dass grundsätzlich als wesentliches Indiz für eine fehlende Erdrosselungswirkung auf eine positive Bestandsentwicklung der Geldspielgeräte im Gemeindegebiet zurückgegriffen werden kann. Außerdem ging das dort erhobene Gutachten von einer Eigenkapitalverzinsung von 8 % aus. Dies ist aber nicht sachgerecht. Eine angemessene Eigenkapitalverzinsung kann für eine Kapitalgesellschaft nicht erst bei einer Höhe von 8 % (4 % risikofreier Basiszinssatz + 4 % Risikozuschlag) angenommen werden. Vielmehr liegt eine solche schon dann vor, wenn der risikofreie Basiszinssatz von 4 % überschritten wird (VGH Hessen, Beschluss vom 4.10.2018 - 5 C 295/18). Schließlich lassen sich aus dem durch diese Entscheidung betroffenen räumlichen Bereich im Bundesland Sachsen auf das Gemeindegebiet der Beklagten keine weiteren Rückschlüsse ziehen.

51

f) Die Entscheidung des VG Leipzig (Urteil vom 10.12.2018, a.a.O.) - dort zu einem Steuersatz von 5 % auf den Spieleinsatz, was etwa einer Besteuerung von 20 - 25 v.H. auf das Einspielergebnis nahe kommt - betrifft einen ebenfalls weit zurückliegenden Veranlagungszeitraum (dort 2007), ein anderes Satzungsgebiet und greift auf dasselbe Gutachten wie OVG Sachsen zurück. Das Bundesverwaltungsgericht, der Bundesfinanzhof und das OVG Rheinland-Pfalz haben hingegen den hier angewandten Steuermaßstab und einen Steuersatz von 20 % akzeptiert (s.o.).

52

g) Das von der Klägerin zitierte Verfahren vor dem VG Halle ist nach alledem hier nicht im Rechtssinne "vorgreiflich".

53

h) Auch die klägerseits angeführte Entscheidung des VGH Baden-Württemberg (Urteil vom 12.10.2017 - 2 S 330/17) spricht nicht für die von der Klägerin vertretenen Rechtsstandpunkte. Der VGH Baden-Württemberg hat dort vielmehr einen Steuersatz von 24 % der elektronisch gezählten Nettokasse akzeptiert. Die Revision gegen diese Entscheidung hatte keinen Erfolg (BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018 - 9 BN 2/18).

54

L) Daneben liegt kein Verstoß gegen Art. 3 GG vor, nur weil sich bei gleichem Spielvergnügen von Spielern ein unterschiedliches Bruttoeinspielergebnis ergeben kann.

55

Das Bundesverwaltungsgericht hat in seinem Urteil vom 10.12.2009 (Az.: 9 C 12.08) zwar entschieden, dass der Gleichheitsgrundsatz eine Ausgestaltung der Steuer verlangt, die bezogen auf den jeweiligen Steuergegenstand eine gleichheitsgerechte Besteuerung sicherstellt. Bei der Aufwandsteuer sei es - so das Bundesverwaltungsgericht weiter - die in der Vermögensaufwendung zum Ausdruck kommende Leistungsfähigkeit, die gleichheitsgerecht zu erfassen sei. Daher stelle der individuell tatsächlich getätigte Vergnügungsaufwand den sachgerechtesten Maßstab für die Vergnügungssteuer dar. Der Normgeber sei jedoch von Verfassung wegen nicht auf einen derartigen Wirklichkeitsmaßstab beschränkt. Er habe vielmehr einen weiten Gestaltungsspielraum, der aus Gründen der Verwaltungspraktikabilität eine Pauschalisierung zulasse. In jedem Fall verlangt der Grundsatz der Belastungsgleichheit aber einen zumindest lockeren Bezug des Steuermaßstabs zum Vergnügungsaufwand des Spielers. Dem trägt die Anknüpfung an das Einspielergebnis hinreichend Rechnung (VG Neustadt Urteil vom 6.12.2017, a.a.O.; OVG RP, Urteil vom 6.12.2017, a.a.O.; BFH, Urteil vom 25.4.2018, a.a.O.; BVerwG, Beschluss vom 9.8.2018, a.a.O.).

56

Der Grundsatz der Abgabengleichheit ist auch im Vergleich mit Spielbanken nicht verletzt. Der Umstand, dass sich die Spielbankabgabe um die nach dem Umsatzsteuergesetz geschuldete und entrichtete Umsatzsteuer aufgrund von Umsätzen, die durch den Betrieb der Spielbank bedingt sind, ermäßigt, verleiht dem Aufsteller von Geldspielgeräten keinen Anspruch darauf, dass eine Kommune, die von ihm eine Spielgerätesteuer erhebt, auf diese ebenfalls die Umsatzsteuer anrechnet oder ihn steuerrechtlich mit dem Betreiber einer Spielbank gleichstellt (OVG Ns, Urteil vom 28.11.2016 - 9 LC 35/14). Demnach ist daran festzuhalten, dass bei der Besteuerung von Spielapparaten in Spielbanken - die ihrerseits ebenfalls unternehmerischen Restriktionen unterworfen sind - einerseits und in Spielhallen bzw. Gaststätten andererseits unterschiedliche Sachverhalte vorliegen, die einen sachlichen Grund für eine unterschiedliche Behandlung bieten (vgl. BVerfG, Urteil vom 7.3.2017, a.a.O.: "Ein hinreichender Sachgrund für die unterschiedliche Behandlung von Spielhallen und Spielbanken liegt in dem unterschiedlichen Gefährdungspotential beider Typen von Spielstätten"; BVerwG, Beschluss vom 10.12.2015, a.a.O.). Die Fallgruppen des Benutzens von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit einerseits außerhalb und andererseits innerhalb von Spielbanken sind nicht wesentlich gleich, so dass sie wegen des darin liegenden sachlichen Grundes vergnügungssteuerrechtlich unterschiedlich behandelt werden dürfen (BFH, Urteil vom 21.2.2018, a.a.O.). Hinzukommt aber auch, dass die Klägerin hinsichtlich der Spielbanken auf den Kompetenzbereich des konkret zuständigen Trägers öffentlicher Gewalt - hier also die Beklagte - beschränkt ist (vgl. BVerfG, Beschlüsse v. 21.12.1966 – 1 BvR 33/64). Das hat zur Folge, dass sie aus steuerrechtlichen Regelungen, die dem eigenständigen Kompetenzbereich eines anderen Rechtsträgers vorbehalten sind, gegenüber der Beklagten, als für die Vergnügungssteuer zuständiger Kommune, keine Ansprüche auf Gleichbehandlung herleiten kann (ebenso OVG Ns, Urteil vom 28.11.2016, a.a.O.).

57

Nach alledem ist der Steuersatz von 19 % auf das Einspielergebnis mit den Anforderungen des allgemeinen Gleichheitsgrundsatzes (Art. 3 GG) und der Berufsfreiheit (Art. 12 GG, Art. 52 der Landesverfassung) vereinbar (vgl. auch BFH, Urteil vom 25.4.2018, a.a.O.). Die Besteuerung verstößt aus den vorstehenden Erwägungen auch nicht gegen die Art 15 bis 17 der Charta der Grundrechte der Europäischen Union. Ein Verstoß gegen den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz ist nicht ersichtlich.

58

M) Die im Rahmen der Klagebegründung vorgelegten Betriebszahlen der Klägerin sowie das Gutachten des staatlich geprüften Betriebswirts G. U. vom 21.7.2019 stehen der streitigen Steuerfestsetzung nicht entgegen.

59

Den Ausführungen zur Einnahme- und Belastungssituation der Klägerin, selbst wenn deren Zahlen tragfähig sein sollten, kommt nach der dargelegten, der höchstrichterlichen Rechtsprechung folgenden Rechtsauffassung des erkennenden Gerichts, keine rechtlich ausschlaggebende Bedeutung zu. Die nachfolgenden Entscheidungspassagen erfolgen daher hier nur hilfsweise.

60

Die Zahlenzusammenstellungen der Klägerin sowie das Gutachten Y. beschäftigen sich mit den wirtschaftlichen Verhältnissen, die nicht den steuerrelevanten Verhältnissen in dem hier allein maßgeblichen Zeitraum entsprechen. Denn Grundlage der Zahlenübersichten, Konvolute und des Gutachtens ist - bis auf eine unten angeführte Ausnahme - das Geschäftsjahr 2018. Die streitgegenständlichen Steuerbescheide betreffen allerdings den Zeitraum Dezember 2016 bis Mai 2017.

61

Die Ausführungen der Klägerin und des Gutachters leiden zudem an einem sachlichen Mangel. Bei den Zusammenstellungen wird in den wesentlichen Punkten die wirtschaftliche Situation der A. B. GmbH (Aufstellerin) und der GG GmbH (Hallenbetreiberin) zusammengefasst. Dies ist zur Beurteilung der Einkömmlichkeit des gewerblichen Betriebs der Klägerin aber nicht zulässig. Zwar mögen beide Unternehmen steuerlich Gesamtschuldner sein (§ 44 Abgabenordnung - AO -). Deren wirtschaftliche Situation kann aber im Steuerschuldverhältnis nicht der jeweils anderen GmbH zugerechnet werden. Einnahmen und Ausgaben der GG GmbH sind der besteuerten Gesellschaft (hier der Klägerin) rechtlich nicht zurechenbar. Die mit der Aufspaltung in Automatenaufstellertätigkeit und Hallenbetrieb verbundenen steuerlichen Vor- und Nachteile müssen von dem Unternehmer bei der Aufspaltung bedacht werden. Die interne Ausgestaltung der Rechtsbeziehung beider juristischer Personen mag den gesamtschuldnerischen Ausgleich berühren. Das durch die Steuerfestsetzung jeweils konkretisierte Steuerschuldverhältnis wird dadurch aber nicht unmittelbar tangiert. Beide Gesellschaften mit beschränkter Haftung bleiben rechtlich separat zu beurteilende juristische Personen und potentiell eigenständige Steuerschuldner, ohne die Möglichkeit, sich wegen der (u.U. schlechten) wirtschaftlichen Situation auf das jeweils andere, rechtlich selbstständige Unternehmen berufen zu können. Die Gesamtschuldner im vorliegenden Fall haften - anders als bei der Zusammenveranlagung - nebeneinander, nicht zusammen (§ 44 AO). Jeder Gesamtschuldner schuldet die gesamte Leistung. Der Rückgriff auf eventuelle Verluste Dritter (hier der GG GmbH) ist der Klägerin daher nicht eröffnet. Hierfür spricht auch § 44 Abs. 2 Satz 3 AO. Dies verdeutlicht weiter die Erwägung, dass auch ein Steuererlass nur für den Gesamtschuldner wirkt, der nach dem Inhalt der Erlassentscheidung in dessen Genuss kommt. Er wirkt nicht zugunsten des anderen Gesamtschuldners (so z.B. BFH, B. v. 20.12.1988 - X B 107/87: "Gemäß § 44 Abs. 2 S. 1, 2 AO 1977 wirken lediglich Erfüllung, Aufrechnung und geleistete Sicherheit durch einen Gesamtschuldner für die übrigen Schuldner, andere Tatsachen wirken nur für und gegen den Gesamtschuldner, in dessen Person sie eintreten (§ 44 Abs. 2 S. 3 AO 1977), dazu gehört auch der Erlaß der Steuerschuld aus persönlichen Billigkeitsgründen").

62

Schließlich sei noch darauf verwiesen, dass sich in der Verwaltungsakte zu dem ebenfalls von der Klägerin betriebenen Verfahren 1 K 155/19.NW eine Aufstellung findet. Danach wäre selbst bei einer gemeinsamen Betriebsführung der Klägerin und der GG GmbH in den Jahren 2017 und im Zeitraum Januar bis September 2018 - auch ohne Vergnügungssteuer - dieser fingierte Betrieb nur mit Verlust zu betreiben gewesen. Diese von der Klägerin selbst vorgelegt Aufstellung widerlegt die behauptete Erdrosselungswirkung der Vergnügungssteuer. Denn bei der gebotenen Prüfung, ob die Vergnügungssteuererhebung als mittelbare Berufsausübungsregelung die Berufswahl (Art. 12 GG) beeinträchtigt, ist zu untersuchen, ob bei kostensparender und marktgerechter Betriebsführung durchschnittlich von den Aufstellern im Satzungsgebiet der Beruf des Spielautomatenbetreibers ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung gemacht werden kann. Ein selbst ohne die Erhebung von Vergnügungssteuer unprofitables Unternehmen genießt diesen verfassungsrechtlichen Schutz nicht (OVG RP, Urteil vom 24.3.2014, a.a.O.; BVerwG, Urteil vom 3.5.2017 - 9 B 38.16; BVerwG, Urteil vom 3.5.2017, a.a.O.; Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12/08; Urteil vom 13.4.2005, a.a.O.).

63

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.

64

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit wegen der Kosten folgt den §§ 167 VwGO, 708 ff. Zivilprozessordnung.

65

Die Zulassung der Berufung durch das erkennende Gericht kommt nicht in Betracht, da das Gericht in vollem Umfang der aktuellen höchst- und obergerichtlichen Rechtsprechung folgt.

Beschluss

66

Der Wert des Streitgegenstandes wird auf 16.356,- € festgesetzt (§§ 52, 63 Abs. 2 GKG).