Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-02-19, Aktenzeichen 13 K 2981/13

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1

Streitig ist, ob Kosten der Klägerin für die Besuche von Kunstausstellungen und Vernissagen im Rahmen ihrer beruflichen Tätigkeit als verbeamtete Lehrerin für Bildende Kunst zu berücksichtigen sind.

2

Die Kläger werden in den Streitjahren zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.

3

Die Klägerin ist Oberstudienrätin und unterrichtet das Fach Bildende Kunst am Gymnasium. Daneben ist sie seit vielen Jahren als freiberufliche Kunstmalerin tätig. Aus ihrer Tätigkeit als Künstlerin erwirtschaftete die Klägerin bisher ausschließlich Verluste, welche mangels Einkünfteerzielungsabsicht steuerlich nicht berücksichtigt wurden (sog. Liebhaberei). Ihre künstlerische Tätigkeit (Malerei) wurde in der Vergangenheit in dienstlichen Beurteilungen unter anderem wie folgt positiv hervorgehoben:

4

·	Dienstbericht vom 11. Dezember 2000: „Ihre Beteiligung an außerunterrichtlichen Veranstaltungen (Studienfahrten, Ausstellungen und Events im Rahmen der künstlerischen Aktivitäten der Schule) ist nach wie vor ungebrochen und dient der Zielsetzung ihres Faches.“

5

·	Vermerk vom 16. Juni 2001 über ein Bewerbungsgespräch für die Stelle der Fachberaterin Bildende Kunst am Oberschulamt X: „Sie [die Klägerin] ist im Bereich der Malerei aktiv tätig, was positiv auf ihren Unterricht zurückwirkt.“

6

·	Beurteilung vom 22. Mai 2006: „Sie beteiligt sich an außerunterrichtlichen Veranstaltungen, organisiert mit ihren Leistungskursen fachbezogene Studienfahrten und nutzt Gelegenheiten, das Fach BK und die Arbeiten ihrer Schüler über Ausstellungen und Events einer größeren Öffentlichkeit zugänglich zu machen.“

7

In den Streitjahren besuchte die Klägerin diverse Kunstausstellungen und Vernissagen, bei denen Künstler ihre Werke ausstellten und neue Entwicklungen und Techniken auf dem Feld der Kunst präsentierten. Die Veranstaltungen waren jeweils für die Öffentlichkeit zugänglich und konnten von jedermann besucht werden. Anlässlich dieser Ausstellungen, zu denen sie zumindest teilweise persönlich eingeladen wurde, kam es auch zum gedanklichen Austausch mit anderen Kunstschaffenden.

8

Die Kosten für den Besuch der Veranstaltungen (Beiträge zum Kunstverein, Eintrittsgelder, Fahrtkosten und Parkgebühren) machte die Klägerin in ihren Einkommensteuererklärungen 2009 und 2010 jeweils zu 50% als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend.

9

Der Beklagte folgte dem nicht und setzte die Einkommensteuer in den Streitjahren mit Bescheiden vom 25. Juli 2012 ohne Berücksichtigung der geltend gemachten Aufwendungen für die Veranstaltungen fest.

10

Hiergegen erhoben die Kläger jeweils mit Schreiben vom 7. August 2012 Einsprüche, welchen der Beklagte - in anderen angefochtenen Punkten - mit Bescheiden 14. September 2012 teilweise abhalf. Im Übrigen wies er die Einsprüche mit Einspruchsentscheidung vom 30. Juli 2013 als unbegründet zurück.

11

Gegen die Einspruchsentscheidung vom 30. Juli 2013 erhoben die Kläger mit Schriftsatz vom 2. September 2013 Klage.

12

Sie sind der Auffassung, die Kosten für den Besuch der Veranstaltungen (Beiträge zum Kunstverein, Eintrittsgelder, Fahrtkosten und Parkgebühren) seien zu 50% als Werbungskosten bei den Einkünften der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen; die restlichen 50% seien ihrer freiberuflichen Tätigkeit (Liebhaberei) zuzurechnen. Die Erkenntnisse aus den Ausstellungen dienten ihrer Fortbildung, flössen unmittelbar in die Gestaltung ihres Unterrichts ein und dienten ihrem beruflichen Weiterkommen, wenngleich ihr aufgrund der Teilnahme an den Veranstaltungen keine höherwertige berufliche Stellung angeboten worden sei. Unter Verweis auf BFH, Urteil vom 22. Juli 1993 VI R 122/92, BStBl II 1994, 510 trägt die Klägerin weiter vor, sie nehme die Verluste aus ihrer freiberuflichen Tätigkeit in Kauf, weil diese durch ihre nichtselbständige Tätigkeit veranlasst seien und ihr die freiberufliche Tätigkeit Vorteile in ihrer Tätigkeit als Lehrerin eröffne.

13

Im Übrigen verweisen die Kläger auf die Entscheidung des Großen Senats des BFH vom 21. September 2009 GrS 1/06, wonach bei gemischten Aufwendungen, die sowohl privat als auch beruflich veranlasst sind, eine Aufteilung im Schätzwege möglich sei.

14

Die Kläger beantragen unter Bezugnahme auf die Schriftsätze vom 2. September 2013 und 21. Juni 2013 sinngemäß,

1.

den Einkommensteuerbescheid 2009 vom 25. Juli 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. Juli 2013 dahingehend zu ändern, dass zusätzliche Werbungskosten der Klägerin bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 514,45 EUR berücksichtigt werden und

2.

den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 14. September 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. Juli 2013 dahingehend zu ändern, dass zusätzliche Werbungskosten der Klägerin bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 985,40 EUR berücksichtigt werden.

15

Der Beklagte beantragt unter Bezugnahme auf die angefochtenen Bescheide, die Klage abzuweisen.

16

Ein mit dem vom Kläger zitierten Urteil des BFH vom 22. Juli 1993 vergleichbarer Sachverhalt liege nicht vor. Es sei nicht erkennbar, dass ihre Tätigkeit als Kunstmalerin für ihr berufliches Fortkommen von solcher Bedeutung wäre, dass private Gründe für die Tätigkeit nahezu ausgeschlossen werden könnten.

17

Die vom Großen Senat aufgestellten Grundsätze seien im vorliegenden Fall ebenfalls nicht anwendbar. Bei den geltend gemachten Kosten handle es sich um Kosten für allgemeine kulturelle Veranstaltungen, welche durch die Vorschriften zur Berücksichtigung des steuerlichen Existenzminimums abgegolten seien. Sie seien gemäß § 12 Nr. 1 S. 1 EStG grundsätzlich nicht abzugsfähig. Eine ausschließliche oder nahezu ausschließliche berufliche Veranlassung, welche eine steuerliche Berücksichtigung ausnahmsweise zulassen würde, liege nicht vor.

18

Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung vor dem Senat verzichtet.

19

Wegen des übrigen Vorbringens der Beteiligten und der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die gewechselten Schriftsätze und den Inhalt der beigezogenen Akten des Beklagten (zwei Hefte Einkommensteuerakten und ein Heft Rechtsbehelfsakte) Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

20

Die zulässige Klage, über die der Senat mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung entschieden hat (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-), ist unbegründet. Die angefochtenen Einkommensteuerbescheide sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

1.

21

a)	Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes -EStG-) sind Aufwendungen, die durch die Einkünfteerzielung veranlasst sind. Eine solche Veranlassung ist dann gegeben, wenn die Aufwendungen mit der Einkünfteerzielung objektiv zusammenhängen und ihr subjektiv zu dienen bestimmt sind, d.h. wenn sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer der Einkunftsarten des Einkommensteuergesetzes stehen. Es ist zwischen den den jeweiligen Einkünften zuzuordnenden Erwerbsaufwendungen einerseits und den - grundsätzlich nicht abziehbaren - Kosten der Lebensführung andererseits zu trennen. Nach dem Regelungsziel des Einkommensteuergesetzes sind Aufwendungen dann als durch eine Einkunftsart veranlasst anzusehen, wenn sie hierzu in einem steuerrechtlich anzuerkennenden wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Maßgeblich dafür, ob ein solcher Zusammenhang besteht, ist zum einen die -wertende- Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen „auslösenden Moments“, zum anderen dessen Zuweisung zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre. Ergibt diese Prüfung, dass die Aufwendungen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf privaten, der Lebensführung des Steuerpflichtigen zuzurechnenden Umständen beruhen, so sind sie als Betriebsausgaben oder Werbungskosten grundsätzlich abzuziehen. Beruhen die Aufwendungen hingegen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf beruflichen Umständen, so sind sie nicht abziehbar (vgl. BFH, Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672 und vom 04. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817 unter C. II. 2. b aa und bb).

22

b)	Werbungskosten liegen indes grundsätzlich nicht vor, wenn die geltend gemachten Aufwendungen zu den nicht abziehbaren und nicht aufteilbaren unverzichtbaren Aufwendungen der Lebensführung gehören, die nach Maßgabe des subjektiven Nettoprinzips durch die Vorschriften zur Berücksichtigung des steuerlichen Existenzminimums (§ 32a Abs. 1 Nr. 1, § 32 Abs. 6 EStG) pauschal abgegolten oder als Sonderausgaben (insbesondere gemäß § 10 EStG) oder außergewöhnliche Belastungen (§§ 33 ff. EStG) abziehbar sind. Zwar ließen sich theoretisch auch Aufwendungen etwa für bürgerliche Kleidung, für eine Brille oder für eine Armbanduhr bei feststehender Arbeitszeit durchaus entsprechend aufteilen. Derartige Aufwendungen sind aber, wenn sie nach den Vorschriften über das steuerliche Existenzminimum, als Sonderausgaben oder als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sind, grundsätzlich dem Anwendungsbereich der §§ 4 Abs. 4, 9 EStG entzogen, um eine doppelte Berücksichtigung zu vermeiden (BFH, Beschlüsse vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672, Rn. 122, und vom 13. November 2013 VI B 40/13, BFH/NV 2014, 335).

23

Eine Ausnahme von diesem Grundsatz kommt allenfalls dann in Betracht, wenn die geltend gemachten Aufwendungen im konkreten Fall einen derart engen Bezug zur beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen aufweisen, dass eine private Mitveranlassung ausgeschlossen werden kann oder diese gegenüber der beruflichen Veranlassung von untergeordneter Bedeutung ist und in den Hintergrund tritt.

24

c)	Gemessen an diesen Grundsätzen kommt eine Berücksichtigung der Aufwendungen für den Besuch von Vernissagen und Kunstausstellungen nicht in Betracht. Bei Aufwendungen dieser Art handelt es sich um solche für kulturelle Veranstaltungen und die Teilnahme am gesellschaftlichen Leben, die ähnlich wie Konzertbesuche oder der Besuch von Theater- und Kinovorstellungen von einem breiten interessierten Publikum wahrgenommen werden und grundsätzlich von den Vorschriften zur Berücksichtigung des steuerlichen Existenzminimums erfasst werden (vgl. BVerfG, Urteil vom 18. Juli 2012 1 BvL 10/10, 1 BvL 2/11, BVerfGE 132, 134). Eine nahezu ausschließliche berufliche Veranlassung, die ein Abweichen von diesem Grundsatz rechtfertigen würde, vermag der Senat nicht zu erkennen. Der Senat hält es für fernliegend, dass die Klägerin, als nach eigenem Vortrag kulturell interessierte und engagierte Bürgerin, solche Veranstaltungen losgelöst von ihrer beruflichen Tätigkeit - etwa nach ihrer Pensionierung - nicht besuchen würde. Eine ausschließliche oder nahezu ausschließliche berufliche Veranlassung kann daher ausgeschlossen werden.

2.

25

Eine (anteilige) Berücksichtigung als Werbungskosten scheidet gemäß § 12 Nr. 1 S. 1 EStG selbst dann aus, wenn es sich bei den Aufwendungen nicht um solche für kulturelle Veranstaltungen, die durch die Vorschriften zur Freistellung des Existenzminimums berücksichtigt und pauschal abgegoltenen sind, handeln würde.

26

a)	Gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG dürfen Beträge, die für den Haushalt des Steuerpflichtigen und für den Unterhalt seiner Familienangehörigen aufgewendet werden, nicht als Werbungskosten abgezogen werden. Dazu gehören auch die Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Ob Aufwendungen der beruflichen Sphäre oder der privaten Lebensführung i.S. von § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG zuzurechnen sind, entscheidet sich unter Würdigung der Umstände des Einzelfalls.

27

Nach neuerer Rechtsprechung enthält § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG zwar kein allgemeines Aufteilungs- und Abzugsverbot, so dass die Vorschrift einer Aufteilung von gemischt veranlassten, aber anhand ihrer beruflichen bzw. privaten Anteile trennbaren Aufwendungen, nicht entgegensteht. Die Aufwendungen können grundsätzlich anhand der privaten bzw. beruflichen Veranlassungsbeiträge aufgeteilt werden. Ist ein abgrenzbarer Teil der Aufwendungen beruflich veranlasst, ist dieser als Werbungskosten abziehbar (BFH, Beschlüsse vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672, Rn. 122, und vom 13. November 2013 VI B 40/13, BFH/NV 2014, 335).

28

Ein Aufteilung kommt jedoch dann nicht in Betracht, wenn die – für sich gesehen jeweils nicht unbedeutenden – beruflichen und privaten Veranlassungsbeiträge so ineinander greifen, dass eine Trennung nicht möglich ist, weil es an objektivierbaren Aufteilungskriterien fehlt (BFH, Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672; Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 18. Juli 2014 1 K 1490/12, juris, und FG Münster, Urteil vom 24. März 2015 2 K 3027/12 E, juris zu Pay-TV Abonnements -Bundesliga- eines Profifußballspielers).

29

b)	Gemessen an diesen Grundsätzen ist eine Aufteilung der Kosten in einen beruflichen und in einen privaten Teil nicht möglich. Es ist weder vorgetragen noch ersichtlich, nach welchen objektiven Kriterien die Aufteilung erfolgen sollte. Im vorliegenden Fall handelte es sich jeweils um einheitliche Veranstaltungen, die insgesamt sowohl aus beruflichem als auch privatem Interesse besucht wurden. Anders als etwa bei einer mehrtägigen Reise ist daher insbesondere keine Aufteilung nach privatem und beruflichem Zeitumfang möglich. Jeder prozentuale Aufteilungsmaßstab wäre willkürlich.

3.

30

Eine abweichende Beurteilung ergibt sich auch nicht aus dem Umstand, dass die Klägerin nebenberuflich als selbständige Künstlerin tätig wird und diese Tätigkeit mangels Einkünfteerzielungsabsicht steuerlich nicht berücksichtigt wird.

31

a)	Nach der Rechtsprechung des BFH (BFH, Urteil vom 22. Juli 1993 VI R 122/92, BFHE 171, 558, BStBl II 1994, 510) können Verluste aus einer freiberuflichen Tätigkeit als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abgezogen werden, wenn ihre Inkaufnahme durch den nichtselbständig ausgeübten Beruf veranlasst ist und die Verluste selbst nicht der Einkunftsart des § 18 EStG zugeordnet werden können, da die erforderliche Überschusserzielungsabsicht nicht festgestellt werden kann.

32

Eine Veranlassung in diesem Sinne ist jedoch nur dann anzunehmen, wenn die freiberufliche Tätigkeit für den Hauptberuf Vorteile von solchem Gewicht mit sich bringen kann, dass demgegenüber denkbare private Gründe für die Ausübung der Nebenbeschäftigung und Inkaufnahme der daraus resultierenden Verluste auszuschließen oder von ganz untergeordneter Bedeutung sind.

33

Private Gründe können in der Regel jedenfalls dann als ganz untergeordnet gewertet werden, wenn die Nebentätigkeit eine tatsächlich wichtige Voraussetzung für eine in dem Hauptberuf nachweisbar ernsthaft angestrebte berufliche Verbesserung ist.

34

b)	Auch gemessen an diesen Grundsätzen kommt eine anteilige Berücksichtigung der geltend gemachten Aufwendungen als Werbungskosten nicht in Betracht.

35

aa)	Die unter Ziffer 1 ausgeführten Grundsätze zur Berücksichtigung von Werbungskosten nach § 9 EStG gelten in gleicher Weise für die Berücksichtigungsfähigkeit von Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 4 EStG (vgl. BFH, Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672). Ein Abzug der Kosten als Betriebsausgabe im Rahmen einer freiberuflichen künstlerischen Tätigkeit scheidet daher ebenso aus wie ein Abzug als Werbungskosten.

36

Im Übrigen wäre nach der genannten Rechtsprechung auch allenfalls ein Abzug des Verlustes aus der freiberuflichen Tätigkeit bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit möglich, nicht jedoch ein anteiliger Übertrag einzelner Kosten ohne Berücksichtigung etwaiger Einnahmen.

37

bb)	Daneben liegen die Voraussetzungen für eine Verlustberücksichtigung nicht vor. Ein mit dem entschiedenen Fall vergleichbarer Sachverhalt, bei dem sich ein wissenschaftlicher Bediensteter im Angestelltenverhältnis der untersten akademischen Stufe mit dem Fach Klavier aufgrund seiner Konzerttätigkeit verspricht, eher eine Hochschulprofessur im Beamtenverhältnis zu erlangen, liegt nicht ansatzweise vor. Nach dem Vortrag der Klägerin ergeben sich aus der verlustbringenden Tätigkeit keine solchen Vorteile, dass eine etwaige private Mitveranlassung der Inkaufnahme der Verluste von völlig untergeordneter Bedeutung wäre. Die Klägerin hat vielmehr lediglich vorgetragen, dass die Erkenntnisse aus den Veranstaltungen in ihren Unterricht einflössen und ihre künstlerische Tätigkeit von ihrem Arbeitgeber in Zeugnissen lobend erwähnt wurde. Mit Schriftsatz vom 24. November 2015 hat sie zudem ausdrücklich klargestellt, dass ihr aufgrund des Besuchs derartiger Veranstaltungen weder eine höher dotierte Stelle angeboten worden sei, noch dass diese ausschlaggebend für eine frühere Beförderung gewesen seien.

4.

38

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

39

Die Revision ist nicht zuzulassen, weil Zulassungsgründe im Sinne von § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Gründe

20

Die zulässige Klage, über die der Senat mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung entschieden hat (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-), ist unbegründet. Die angefochtenen Einkommensteuerbescheide sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

1.

21

a)	Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes -EStG-) sind Aufwendungen, die durch die Einkünfteerzielung veranlasst sind. Eine solche Veranlassung ist dann gegeben, wenn die Aufwendungen mit der Einkünfteerzielung objektiv zusammenhängen und ihr subjektiv zu dienen bestimmt sind, d.h. wenn sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer der Einkunftsarten des Einkommensteuergesetzes stehen. Es ist zwischen den den jeweiligen Einkünften zuzuordnenden Erwerbsaufwendungen einerseits und den - grundsätzlich nicht abziehbaren - Kosten der Lebensführung andererseits zu trennen. Nach dem Regelungsziel des Einkommensteuergesetzes sind Aufwendungen dann als durch eine Einkunftsart veranlasst anzusehen, wenn sie hierzu in einem steuerrechtlich anzuerkennenden wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Maßgeblich dafür, ob ein solcher Zusammenhang besteht, ist zum einen die -wertende- Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen „auslösenden Moments“, zum anderen dessen Zuweisung zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre. Ergibt diese Prüfung, dass die Aufwendungen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf privaten, der Lebensführung des Steuerpflichtigen zuzurechnenden Umständen beruhen, so sind sie als Betriebsausgaben oder Werbungskosten grundsätzlich abzuziehen. Beruhen die Aufwendungen hingegen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf beruflichen Umständen, so sind sie nicht abziehbar (vgl. BFH, Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672 und vom 04. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817 unter C. II. 2. b aa und bb).

22

b)	Werbungskosten liegen indes grundsätzlich nicht vor, wenn die geltend gemachten Aufwendungen zu den nicht abziehbaren und nicht aufteilbaren unverzichtbaren Aufwendungen der Lebensführung gehören, die nach Maßgabe des subjektiven Nettoprinzips durch die Vorschriften zur Berücksichtigung des steuerlichen Existenzminimums (§ 32a Abs. 1 Nr. 1, § 32 Abs. 6 EStG) pauschal abgegolten oder als Sonderausgaben (insbesondere gemäß § 10 EStG) oder außergewöhnliche Belastungen (§§ 33 ff. EStG) abziehbar sind. Zwar ließen sich theoretisch auch Aufwendungen etwa für bürgerliche Kleidung, für eine Brille oder für eine Armbanduhr bei feststehender Arbeitszeit durchaus entsprechend aufteilen. Derartige Aufwendungen sind aber, wenn sie nach den Vorschriften über das steuerliche Existenzminimum, als Sonderausgaben oder als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sind, grundsätzlich dem Anwendungsbereich der §§ 4 Abs. 4, 9 EStG entzogen, um eine doppelte Berücksichtigung zu vermeiden (BFH, Beschlüsse vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672, Rn. 122, und vom 13. November 2013 VI B 40/13, BFH/NV 2014, 335).

23

Eine Ausnahme von diesem Grundsatz kommt allenfalls dann in Betracht, wenn die geltend gemachten Aufwendungen im konkreten Fall einen derart engen Bezug zur beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen aufweisen, dass eine private Mitveranlassung ausgeschlossen werden kann oder diese gegenüber der beruflichen Veranlassung von untergeordneter Bedeutung ist und in den Hintergrund tritt.

24

c)	Gemessen an diesen Grundsätzen kommt eine Berücksichtigung der Aufwendungen für den Besuch von Vernissagen und Kunstausstellungen nicht in Betracht. Bei Aufwendungen dieser Art handelt es sich um solche für kulturelle Veranstaltungen und die Teilnahme am gesellschaftlichen Leben, die ähnlich wie Konzertbesuche oder der Besuch von Theater- und Kinovorstellungen von einem breiten interessierten Publikum wahrgenommen werden und grundsätzlich von den Vorschriften zur Berücksichtigung des steuerlichen Existenzminimums erfasst werden (vgl. BVerfG, Urteil vom 18. Juli 2012 1 BvL 10/10, 1 BvL 2/11, BVerfGE 132, 134). Eine nahezu ausschließliche berufliche Veranlassung, die ein Abweichen von diesem Grundsatz rechtfertigen würde, vermag der Senat nicht zu erkennen. Der Senat hält es für fernliegend, dass die Klägerin, als nach eigenem Vortrag kulturell interessierte und engagierte Bürgerin, solche Veranstaltungen losgelöst von ihrer beruflichen Tätigkeit - etwa nach ihrer Pensionierung - nicht besuchen würde. Eine ausschließliche oder nahezu ausschließliche berufliche Veranlassung kann daher ausgeschlossen werden.

2.

25

Eine (anteilige) Berücksichtigung als Werbungskosten scheidet gemäß § 12 Nr. 1 S. 1 EStG selbst dann aus, wenn es sich bei den Aufwendungen nicht um solche für kulturelle Veranstaltungen, die durch die Vorschriften zur Freistellung des Existenzminimums berücksichtigt und pauschal abgegoltenen sind, handeln würde.

26

a)	Gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG dürfen Beträge, die für den Haushalt des Steuerpflichtigen und für den Unterhalt seiner Familienangehörigen aufgewendet werden, nicht als Werbungskosten abgezogen werden. Dazu gehören auch die Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Ob Aufwendungen der beruflichen Sphäre oder der privaten Lebensführung i.S. von § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG zuzurechnen sind, entscheidet sich unter Würdigung der Umstände des Einzelfalls.

27

Nach neuerer Rechtsprechung enthält § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG zwar kein allgemeines Aufteilungs- und Abzugsverbot, so dass die Vorschrift einer Aufteilung von gemischt veranlassten, aber anhand ihrer beruflichen bzw. privaten Anteile trennbaren Aufwendungen, nicht entgegensteht. Die Aufwendungen können grundsätzlich anhand der privaten bzw. beruflichen Veranlassungsbeiträge aufgeteilt werden. Ist ein abgrenzbarer Teil der Aufwendungen beruflich veranlasst, ist dieser als Werbungskosten abziehbar (BFH, Beschlüsse vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672, Rn. 122, und vom 13. November 2013 VI B 40/13, BFH/NV 2014, 335).

28

Ein Aufteilung kommt jedoch dann nicht in Betracht, wenn die – für sich gesehen jeweils nicht unbedeutenden – beruflichen und privaten Veranlassungsbeiträge so ineinander greifen, dass eine Trennung nicht möglich ist, weil es an objektivierbaren Aufteilungskriterien fehlt (BFH, Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672; Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 18. Juli 2014 1 K 1490/12, juris, und FG Münster, Urteil vom 24. März 2015 2 K 3027/12 E, juris zu Pay-TV Abonnements -Bundesliga- eines Profifußballspielers).

29

b)	Gemessen an diesen Grundsätzen ist eine Aufteilung der Kosten in einen beruflichen und in einen privaten Teil nicht möglich. Es ist weder vorgetragen noch ersichtlich, nach welchen objektiven Kriterien die Aufteilung erfolgen sollte. Im vorliegenden Fall handelte es sich jeweils um einheitliche Veranstaltungen, die insgesamt sowohl aus beruflichem als auch privatem Interesse besucht wurden. Anders als etwa bei einer mehrtägigen Reise ist daher insbesondere keine Aufteilung nach privatem und beruflichem Zeitumfang möglich. Jeder prozentuale Aufteilungsmaßstab wäre willkürlich.

3.

30

Eine abweichende Beurteilung ergibt sich auch nicht aus dem Umstand, dass die Klägerin nebenberuflich als selbständige Künstlerin tätig wird und diese Tätigkeit mangels Einkünfteerzielungsabsicht steuerlich nicht berücksichtigt wird.

31

a)	Nach der Rechtsprechung des BFH (BFH, Urteil vom 22. Juli 1993 VI R 122/92, BFHE 171, 558, BStBl II 1994, 510) können Verluste aus einer freiberuflichen Tätigkeit als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abgezogen werden, wenn ihre Inkaufnahme durch den nichtselbständig ausgeübten Beruf veranlasst ist und die Verluste selbst nicht der Einkunftsart des § 18 EStG zugeordnet werden können, da die erforderliche Überschusserzielungsabsicht nicht festgestellt werden kann.

32

Eine Veranlassung in diesem Sinne ist jedoch nur dann anzunehmen, wenn die freiberufliche Tätigkeit für den Hauptberuf Vorteile von solchem Gewicht mit sich bringen kann, dass demgegenüber denkbare private Gründe für die Ausübung der Nebenbeschäftigung und Inkaufnahme der daraus resultierenden Verluste auszuschließen oder von ganz untergeordneter Bedeutung sind.

33

Private Gründe können in der Regel jedenfalls dann als ganz untergeordnet gewertet werden, wenn die Nebentätigkeit eine tatsächlich wichtige Voraussetzung für eine in dem Hauptberuf nachweisbar ernsthaft angestrebte berufliche Verbesserung ist.

34

b)	Auch gemessen an diesen Grundsätzen kommt eine anteilige Berücksichtigung der geltend gemachten Aufwendungen als Werbungskosten nicht in Betracht.

35

aa)	Die unter Ziffer 1 ausgeführten Grundsätze zur Berücksichtigung von Werbungskosten nach § 9 EStG gelten in gleicher Weise für die Berücksichtigungsfähigkeit von Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 4 EStG (vgl. BFH, Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672). Ein Abzug der Kosten als Betriebsausgabe im Rahmen einer freiberuflichen künstlerischen Tätigkeit scheidet daher ebenso aus wie ein Abzug als Werbungskosten.

36

Im Übrigen wäre nach der genannten Rechtsprechung auch allenfalls ein Abzug des Verlustes aus der freiberuflichen Tätigkeit bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit möglich, nicht jedoch ein anteiliger Übertrag einzelner Kosten ohne Berücksichtigung etwaiger Einnahmen.

37

bb)	Daneben liegen die Voraussetzungen für eine Verlustberücksichtigung nicht vor. Ein mit dem entschiedenen Fall vergleichbarer Sachverhalt, bei dem sich ein wissenschaftlicher Bediensteter im Angestelltenverhältnis der untersten akademischen Stufe mit dem Fach Klavier aufgrund seiner Konzerttätigkeit verspricht, eher eine Hochschulprofessur im Beamtenverhältnis zu erlangen, liegt nicht ansatzweise vor. Nach dem Vortrag der Klägerin ergeben sich aus der verlustbringenden Tätigkeit keine solchen Vorteile, dass eine etwaige private Mitveranlassung der Inkaufnahme der Verluste von völlig untergeordneter Bedeutung wäre. Die Klägerin hat vielmehr lediglich vorgetragen, dass die Erkenntnisse aus den Veranstaltungen in ihren Unterricht einflössen und ihre künstlerische Tätigkeit von ihrem Arbeitgeber in Zeugnissen lobend erwähnt wurde. Mit Schriftsatz vom 24. November 2015 hat sie zudem ausdrücklich klargestellt, dass ihr aufgrund des Besuchs derartiger Veranstaltungen weder eine höher dotierte Stelle angeboten worden sei, noch dass diese ausschlaggebend für eine frühere Beförderung gewesen seien.

4.

38

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

39

Die Revision ist nicht zuzulassen, weil Zulassungsgründe im Sinne von § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.