Finanzgericht Düsseldorf (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2011-06-17, Aktenzeichen 16 K 2791/09 E
ECLI:DE:FGD:2011:0617.16K2791.09E.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

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T a t b e s t a n d :

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Die Kläger werden für das Streitjahr 2008 als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger ist als Richter nichtselbständig tätig. Daneben erzielte er in geringem Umfang steuerpflichtige Einkünfte aus selbständiger Arbeit aus einer Schiedsgerichtssache sowie steuerfreie Einkünfte als Arbeitsgemeinschaftsleiter für Referendare. Die Klägerin erzielte als Lehrerin am Gymnasium für die Fächer Musik und Deutsch Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit; sie befand sich nach der Geburt des 2. Kindes im Jahr 2008 überwiegend in Elternzeit.

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In der Einkommensteuererklärung 2008 machte der Kläger bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer in Höhe von 1.139,69 EUR geltend. Der Beklagte das Finanzamt ließ diese Aufwendungen im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung unberücksichtigt, weil das Arbeitszimmer so die Begründung im Erläuterungstext nicht den Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit des Klägers darstelle (Bescheid vom 04.06.2009).

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Hiergegen erhoben die Kläger Einspruch. Sie trugen vor, für die Beurteilung des Mittelpunkts der gesamten beruflichen Tätigkeit i. S. d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 des Einkommensteuergesetzes –EStG sei auf die gesamte berufliche Tätigkeit abzustellen und der Tätigkeitsmittelpunkt als qualitativer Schwerpunkt unter Erfassung aller Einzeltätigkeiten in ihrer Gesamtheit zu bestimmen. Hiernach liege der Mittelpunkt der Tätigkeit des Klägers im häuslichen Arbeitszimmer. Der Kläger unterliege als Richter keinen festen Dienstzeiten. Seine wöchentliche Arbeitszeit habe im Streitjahr annähernd 50 Stunden betragen, 2/3 hiervon habe er im häuslichen Arbeitszimmer verbracht. Abgesehen von der Sitzungstätigkeit, die wöchentlich durchschnittlich ca. 3 Stunden umfasse, habe er im Gericht keine Anwesenheitspflichten. Im Dezernat bearbeite er zu etwa 40 % Beschwerdeverfahren, die im wesentlichen Einzelrichtersachen seien und nahezu ausschließlich im schriftlichen Verfahren zu Hause im Arbeitszimmer gelesen und entschieden würden. Bei den übrigen Akten des Dezernats (etwa 60 %) handele es sich um Berufungssachen. Hiervon seien ein Drittel (absolut rund 20 %) erfolglose Anträge auf Prozesskostenhilfe, die vom Senat ohne mündliche Verhandlung im schriftlichen Verfahren entschieden würden; die damit verbundene Arbeit erledige der Kläger ganz überwiegend zu Hause. Ein weiteres Drittel der Berufungsverfahren (absolut rund 20 %) seien Zurückweisungen ohne mündliche Verhandlung durch einstimmigen Senatsbeschluss; auch diese Arbeiten würden ganz überwiegend im Arbeitszimmer erbracht. Von den verbleibenden Berufungsverfahren werde rund die Hälfte (insgesamt ca. 10 %) nach fernmündlicher Erörterung der Sach- und Rechtslage mit den Verfahrensbevollmächtigten im Wege eines gerichtlichen Vergleichs erledigt; die Vorarbeiten hierfür würden ganz überwiegend im häuslichen Arbeitszimmer erbracht. Lediglich in 10 % der zu bearbeitenden Fälle komme es zu einer mündlichen Verhandlung vor dem Senat. Die hierfür anfallende Arbeitszeit in den Räumlichkeiten des Gerichts mache nur etwa ein Fünfzehntel der Gesamtarbeitszeit aus und sei nicht für die Gesamttätigkeit prägend, zumal auch in diesen Fällen Rechtsfragen, nicht Fragen der Sachverhaltsermittlung im Vordergrund stünden. Nach alledem liege nicht nur der quantitative, sondern auch der qualitative Schwerpunkt der Berufstätigkeit des Klägers im seinem häuslichen Arbeitszimmer, wo der Kläger oft nach zeitaufwendigem Aktenstudium ein umfangreiches Votum unter Berücksichtigung der einschlägigen Rechtsprechung und unter Nutzung der Rechtsdatenbanken erstelle. Für den Kläger gelte insoweit nichts anderes als für einen im Außendienst tätigen Verkaufsleiter (BFH-Urteil VI R 104/01), einen Vertriebsingenieur (BFH-Urteil VI R 86/01), einen Kfz-Schadensgutachter (BFH-Urteil VI R 84/02) und einen Gerichtsvollzieher (FG Nürnberg, Urteil vom 26.10.2006, DStRE 2007, 595).

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Das Finanzamt änderte die Einkommensteuerfestsetzung 2008 insoweit, als es die Werbungskosten des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit um den bisher versehentlich nicht berücksichtigten Jahresbeitrag für den Deutschen Richterbund erhöhte (Änderungsbescheid vom 13.07.2009). Darüber hinaus wies es den Einspruch als unbegründet zurück (Einspruchsentscheidung vom 21.07.2009). Zur Begründung führte es aus, nach höchstrichterlicher Rechtsprechung (BFH-Urteile vom 21.11.1997 VI R 4/97, BStBl II 1998, 351 und vom 16.12.2004 IV R 19/03, BStBl II 2005, 212) stelle das häusliche Arbeitszimmer eines in Vollzeit beschäftigten Richters in aller Regel nicht den Mittelpunkt seiner gesamten beruflichen Tätigkeit dar. Im Streitfall ergebe sich – auch unter Berücksichtigung der Schilderungen des Klägers – kein anderes Ergebnis. Der Kläger sei immerhin an 180 Tagen des Streitjahres im Gericht anwesend gewesen; es sei davon auszugehen, dass er dort zusätzlich zu den Senatsverhandlungen Dezernatsarbeit geleistet habe, beispielsweise Eingänge bearbeitet, Schriftverkehr abverfügt, Urteilsausfertigungen kontrolliert habe. Der qualitative Schwerpunkt und damit der Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit als Richter liege im Gericht.

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Hiergegen richtet sich die Klage. Im Hinblick auf den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 06.07.2010 2 BvL 13/09 berücksichtigte das Finanzamt antragsgemäß Aufwendungen der Klägerin in Höhe von 1.214,80 EUR für ihr häusliches Arbeitszimmer als Werbungskosten, weil ihr in der Schule kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung stand (Änderungsbescheid vom 03.02.2011). Darüber hinaus halten die Kläger daran fest, dass unter Würdigung aller Umstände des Einzelfalles der Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit des Klägers im häuslichen Arbeitszimmer liege. Der Kläger verbringe 2/3 seiner Arbeitszeit im häuslichen Arbeitszimmer; er unterliege im Gericht keinen festen Dienstzeiten. Was die Sitzungstätigkeit angehe, sei der Senat im Streitjahr mit dem Vorsitzenden und 4 Beisitzern besetzt gewesen. In den Sachen des Dezernates des Klägers habe für das Jahr 2008 die Sitzungsdauer (aufaddiert) knapp über 56 Stunden betragen, das entspricht etwas mehr als 1 Stunde pro Woche. In rund 90 % der Fälle komme es nicht zu einer mündlichen Verhandlung – selbst in den verhandelten Fällen liege der Schwerpunkt der Richtertätigkeit des Klägers nicht in der mündlichen Verhandlung, sondern im oft tagelangen Aktenstudium und dem Verfassen des Votums, das im häuslichen Arbeitszimmer erfolge.

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Die Kläger beantragen,

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die Einkommensteuerfestsetzung 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.07.2009 und des Änderungsbescheides vom 03.02.2011 dahingehend zu ändern, dass weitere Werbungskosten in Höhe von 1.139,69 EUR bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt werden.

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Das Finanzamt beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Das Finanzamt hält an der Auffassung fest, dass der qualitative Mittelpunkt der gesamten Tätigkeit des Klägers als Richter im Gericht sei. Obwohl der Kläger keine Präsenzpflicht habe, sei seine Anwesenheit dort an 180 Arbeitstagen (d. h. durchschnittlich an 4 Tagen pro Arbeitswoche) erforderlich, auch wenn er den größten Teil seiner Arbeit zu Hause erledigen könne.

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Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die dem Gericht übersandte Steuerakte des Finanzamts Bezug genommen.

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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :

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Die Klage ist unbegründet.

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Ein Abzug der geltend gemachten Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer des Klägers ist nicht möglich, weil im Streitjahr für seine berufliche Tätigkeit ein anderer Arbeitsplatz (außerhalb des häuslichen Arbeitszimmers) zur Verfügung stand, nämlich im Gericht, und weil das Arbeitszimmer nicht den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Klägers bildete (§ 9 Abs. 5 Satz 1 EStG, § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Sätze 2 und 3 i. V. m. § 52 Abs. 12 Satz 9 EStG).

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1. Gemäß § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 1 EStG, der für Werbungskosten bei Überschusseinkünften sinngemäß gilt (§ 9 Abs. 5 EStG), sind Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie Kosten der Ausstattung grundsätzlich nicht abzugsfähig. Dies gilt nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Sätze 2 und 3 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes –JStG 2010 vom 8.12.2010 (BGBl. I 2010 S. 1768, BStBl I 2010, 1394) nur für den Fall nicht, dass für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 EUR begrenzt; die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit bildet. Die gesetzliche Neuregelung ist gemäß § 52 Abs. 12 Satz 9 EStG (i. d. F. des JStG 2010) rückwirkend erstmals ab dem Veranlagungszeitraum 2007 anzuwenden – sie gilt damit auch für das Streitjahr 2008.

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Nach dem Wortlaut der gesetzlichen Neuregelung (Satz 2) könnte die Klage bereits deshalb keinen Erfolg haben, weil dem Kläger für seine berufliche Tätigkeit ein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung stand, nämlich im Gericht. Die Frage, ob das Arbeitszimmer den Tätigkeitsmittelpunkt darstellt (Satz 3, 2. Halbsatz), spielt nach der Neuregelung nur für die Höhe des Abzugs eine Rolle und setzt voraus, dass Satz 2 eingreift, also kein anderer Arbeitsplatz vorhanden ist (Schmidt/ Heinicke EStG, 30. Aufl. 2011, § 4 Rz 592 (2) und (5), Rz 593). Demgegenüber erachtet es die Finanzverwaltung weiterhin als eigenständigen Abzugstatbestand, wenn das häusliche Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten Betätigung bildet (BMF-Schreiben vom 02.03.2011 IV C 6 – S 2145/07/ 10002, BStBl I 2011, 195, Rz 1); diese Auslegung dürfte dem Wortlaut der Vorschrift widersprechen.

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2. Für das Streitjahr 2008 ist allerdings in verfassungskonformer Interpretation der Vorschriften (§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b und § 52 Abs. 12 Satz 9 EStG) davon auszugehen, dass Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer auch abzugsfähig sind, wenn dieses den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildete. So sah es nämlich § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 EStG in der bei Ablauf des Jahres 2008 und damit bei Entstehung der Einkommensteuer 2008 gültigen Fassung vor. Eine nachträgliche Verschlechterung dieser Rechtsposition wäre als echte Rückwirkung (Rückbewirkung von Rechtsfolgen) verfassungswidrig (s. nur BVerfG-Beschlüsse vom 07. 07.2010 2 BvL 14/02, 2 BvL 2/04, 2 BvL 13/05, BFH/NV 2010, 1959; 2 BvL 1/03, 2 BvL 57/06, 2 BvL 58/06, BFH/NV 2010, 1968; und 2 BvR 748/05, 2 BvR 753/05, 2 BvR 1738/05, BFH/NV 2010, 1976). Dies war auch nicht vom Gesetzgeber gewollt, der mit der Neuregelung im JStG 2010 auf den Beschluss des BVerfG vom 06.07.2010 2 BvL 13/09, BGBl I 2010 S. 1157, BFH/NV 2010, 1767 reagiert hat und insbesondere rückwirkend eine verfassungskonforme Regelung für die Steuerpflichtigen schaffen wollte, denen für ihre berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz beim Arbeitgeber zur Verfügung steht.

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3. Auch in Anwendung dieser Grundsätze hat die Klage keinen Erfolg. Denn der Mittelpunkt der gesamten beruflichen Betätigung des Klägers befand sich nicht in seinem häuslichen Arbeitszimmer, sondern im Gericht. Hierbei kommt es auf den inhaltlichen (qualitativen) Schwerpunkt der Tätigkeit an: ein häusliches Arbeitszimmer ist Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit, wenn der Steuerpflichtige dort diejenigen Handlungen vornimmt und Leistungen erbringt, die für den konkret ausgeübten Beruf wesentlich und prägend sind (ständige Rspr.; vgl. nur BFH-Urteil vom 13.11.2002 VI R 82/01, BFH/NV 2003, 688; BFH-Beschluss vom 27.03.2009 VIII B 184/08, BFHE 224, 458; BStBl II 2009, 850).

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Die vom Kläger ausgeübte Tätigkeit als Richter wird wesentlich durch den Ort des Gerichts geprägt. Die Organisation der Richtertätigkeit findet im Gericht statt – hier liegt der Kern der Tätigkeit. Die Parteien wenden sich an das Gericht und nicht an die Privatadresse des Richters. Die Senatstätigkeit findet im Gericht statt (Besprechungen, Beratungen, Vorberatungen, Sitzungen etc.), die Dezernatsarbeit (z. B. Bearbeitung der Eingänge und der Erledigungen), die Zusammenarbeit mit Kollegen und mit der Geschäftsstelle ebenfalls. Deshalb war auch die Anwesenheit des Klägers im Gericht an durchschnittlich 4 Arbeitstagen pro Woche geboten.

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Dabei verkennt der Senat nicht, dass –wie der Kläger in der mündlichen Verhandlung glaubhaft ausgeführt hat der zeitliche Umfang seiner Anwesenheit im Gericht durch effizientes Arbeiten auf wenige Stunden an vier Tagen der Woche begrenzt wird, dass die wesentliche gedankliche Vorbereitung, Aktenstudium und schriftliche Ausarbeitungen im häuslichen Arbeitszimmer stattfinden und dass diese Tätigkeiten zeitlich überwiegen. Es kommt jedoch auf die die Richtertätigkeit prägenden Merkmale an: diese liegen im Gericht.

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4. Die steuerpflichtige selbständige Tätigkeit des Klägers als Schlichter und die steuerfreie als Referendar-Arbeitsgemeinschaftsleiter ändert hieran nichts. Sie wurde nur im geringen Umfang ausgeübt, so dass sie insgesamt nicht ins Gewicht fällt. Das Gesamtbild der Tätigkeiten wird durch den Hauptberuf geprägt, wenn dieser –wie im Streitfall inhaltlich mit der Nebentätigkeit verbunden ist und die Haupttätigkeit weit überwiegt (vgl. BFH-Urteil vom 16.12.2004 IV R 19/03, BFHE 208, 263, BStBl II 2005, 212: BFH-Beschlüsse vom 13.03.2007 VI B 96/06, BFH/NV 2007, 1131 und vom 20.04.2010 VI B 150/09, BFH/NV 2010, 1434; BFH-Urteil vom 13.04.2010 VIII R 27/08, BFH/NV 2010, 2038).

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5. Die Revision war mangels Vorliegen der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht zuzulassen.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Dass das Finanzamt der Klage insoweit abgeholfen hat, als es erstmals im Klageverfahren im Rahmen der Klageerweiterung geltend gemachte Aufwendungen der Klägerin für ein häusliches Arbeitszimmer anerkannt hat, begründet keine Kostentragungspflicht des Finanzamts; denn insoweit (hinsichtlich des erledigten Teils) greift § 137 Satz 1 FGO ein.