Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2004-04-14, Aktenzeichen 3 K 198/02

Tatbestand

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Zwischen den Parteien ist streitig, ob die Klägerin aufgrund des notariellen Überlassungsvertrages vom x.x. von ihrer Schwiegermutter, Frau A, eine Schenkung erhalten hat. Die Klägerin hat nach dem vorgenannten Überlassungsvertrag 1/2 Grundstücksanteil an dem ihrer Schwiegermutter gehörenden Einfamilienhaus übertragen erhalten. Den weiteren 1/2 Anteil erhielt die Tochter der Frau A. Gemäß § 3 Abs. 1 des notariellen Vertrages bestellten die Übernehmer (Klägerin und ihre Schwägerin) der Überlasserin ein lebenslängliches unentgeltliches Wohnungsrecht an dem Haus. Sie übernahmen zudem dinglich und persönlich von der Überlasserin Verbindlichkeiten in Höhe von insgesamt 63.000,00 DM. In § 3 Abs. 5 des Übergabevertrages wurde weiter folgende Vereinbarung getroffen:

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"Die Übernehmer übernehmen die Hege und Pflege der Überlasserin in kranken und alten Tagen, soweit zumutbar und persönlich in natura möglich, sowie Pflegestufe 1 nicht überschritten wird; unberührt hiervon bleiben etwaige Ansprüche auf Hege- und Pflegeleistungen gegenüber Dritten, insbesondere der öffentlichen Hand."

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Der Wert des Altenteiles wird in § 4 des notariellen Vertrages mit 750,00 DM monatlich angegeben. Der Wert des übertragenen Grundvermögens wird in § 10 des Vertrages mit 300.000,00 DM angegeben.

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Das Finanzamt sah in der Übertragung eine gemischte Schenkung und ging zunächst von einem Wert des Erwerbes von 46.248,00 DM aus. Unter Berücksichtigung des persönlichen Freibetrages von 20.000,00 DM setzte es die Schenkungsteuer nach einem steuerpflichtigen Erwerb von 26.200,00 DM fest. Von der Schenkungsteuer in Höhe von 3.144,00 DM wurde dabei gemäß § 25 Schenkung- und Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) ein Betrag in Höhe von 2.100,00 DM zinslos gestundet. Das Finanzamt berücksichtigte dabei die vereinbarten Pflegeleistungen nicht als Gegenleistungen, da diese Pflegeleistungen aufschiebend bedingt seien und die nach § 6 Bewertungsgesetz (BewG) erst nach Eintritt der tatsächlichen Pflegebedürftigkeit berücksichtigt werden könnten.

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Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein.

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Sie begründet diesen damit, dass es sich um einen ausschließlich entgeltlichen Vertrag zwischen Schwiegermutter und Schwiegertochter handele. Die Hege- und Pflegeleistungen seien zu Unrecht wertmäßig nicht berücksichtigt worden. Die Leistungen seien nicht aufschiebend bedingt, da sie bereits ausgeführt würden. Sie teilten weiterhin mit, dass der Wert des übernommenen Grundstücksanteils mit 70.000,00 DM zu bewerten sei. Als Gegenleistungen seien Verbindlichkeiten von anteilig 31.500,00 DM, das Wohnrecht der Schenkerin sowie Hege- und Pflegeleistungen übernommen worden. Trotz Nachfrage seitens des Finanzamtes wurde der genaue Umfang der angegebenen Pflegeleistungen weder nachgewiesen noch glaubhaft gemacht. Rückfragen seitens des Finanzamtes über Umfang, Art, zeitlichen Umfang und finanziellen Aufwand der Pflegeleistungen wurden nicht beantwortet. Das Finanzamt ging deshalb auch im Einspruchsverfahren weiterhin von einer gemischten Schenkung aus und berechnete nunmehr aufgrund der Angaben der Kläger die Schenkungsteuer neu. Es ging dabei von dem in § 10 des notariellen Übergabevertrages angegebenen Verkehrswert des Grundstücks von 300.000,00 DM aus und ermittelte den hälftigen Anteil für die Klägerin mit 150.000,00 DM. Es berücksichtigte ferner die übernommenen hälftigen Schulden in Höhe von 31.310,00 DM. Unter Berücksichtigung der monatlich zu erbringenden Altenteilsleistung von 750,00 DM (Kapitalwert 62.370,00 DM) ermittelte das Finanzamt die Bereicherung mit 79,12 % des Verkehrswertes der Leistung der Schenkerin. Bezogen auf den Steuerwert von 70.000,00 DM ermittelte das Finanzamt den Wert des Erwerbs im Einspruchsverfahren mit nunmehr 54.856,00 DM. Unter Berücksichtigung des persönlichen Freibetrages von 20.000,00 DM ermittelte es einen steuerlichen Erwerb von 34.800,00 DM und setzte eine Schenkungsteuer von 2.135,15 € fest, von der ein Betrag in Höhe von 1.202,56 € gemäß § 25 ErbStG zinslos gestundet wurde.

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Hiergegen richtet sich die Klage.

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Die Klägerin ist weiterhin der Auffassung, dass keine unentgeltliche Zuwendung im Sinne des § 7 ErbStG vorliege. Leistung und Gegenleistung seien vielmehr ausgewogen.

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Der Berichterstatter setzte der Klägerin eine Frist mit ausschließender Wirkung gem. § 79 b Abs. 1 FGO zur Angabe der Tatsachen, durch deren Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung im Verwaltungsverfahren sie sich beschwert fühlt. Innerhalb der Ausschlussfrist begründete sie, dass die Übernahme der Hege- und Pflegeverpflichtung erhebliche persönliche und finanzielle Aufwendungen mit sich bringen könne. Die durchschnittlichen Leistungen bei Unterbringung im Alten- und Pflegeheim beliefen sich auf ca. 2.000,00 € monatlich bei Pflegestufe 1. Die Übernahme von Hege- und Pflegeverpflichtungen sei zudem auch mit ganz erheblichen Einschränkungen verbunden. Die Vertragsbeteiligten seien bei Abschluss der Vereinbarung von einem ausgewogenen Äquivalenzverhältnis ausgegangen. Leistung und Gegenleistung sollten sich entsprechen. Niemand sei davon ausgegangen, dass er etwas geschenkt bekomme oder etwas verschenkt habe. Der Vertrag sei insbesondere als Überlassungsvertrag und nicht als Schenkungsvertrag formuliert worden. Der Überlasserin sei es entscheidend darum gegangen, ihren Lebensabend auch vertraglich durch sach- und fachgerechte Betreuung durch die Klägerin als Fachkraft abzusichern. Die Hege- und Pflegeverpflichtung als Gegenleistung völlig außer Acht zu lassen, sei verfehlt. Der Wert dieser Hege- und Pflegeverpflichtung sei vielmehr mit monatlich mindestens 2.000,00 € zu bewerten. Unter Berücksichtigung der Hege- und Pflegeverpflichtung ergebe sich ein Wert der Gegenleistung von mindestens insgesamt 360.000,00 DM. Damit liege keine gemischte Schenkung vor.

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Die Zuwendende habe eine unentgeltliche oder teilunentgeltliche Übertragung subjektiv nicht gewollt. Sie sei vielmehr von einer entgeltlichen Übertragung ausgegangen. Sie wollte zum einen ab sofort schuldenfrei sein, wohnrechtsmäßig abgesichert sein und zudem die Hege- und Pflegeverpflichtungen gegenüber der Klägerin vertraglich abgesichert haben. Die Pflegeleistungen seien im Zeitpunkt der Übertragung schon erbracht worden und würden weiter erbracht.

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Am 13.04.2002 teilten die Prozessbevollmächtigten weiterhin mit, dass eine aufschiebend bedingte Leistung im Streitfall bezüglich der Hege- und Pflegeverpflichtung nicht vorliege. Die Hege- und Pflegeverpflichtung sei von dem im Vertrag vereinbarten Zeitpunkt an sofort zu erbringen gewesen. Sie sei gar nicht aufschiebend bedingt. Die Auffassung des Gerichts, dass eine aufschiebend bedingte Leistung deshalb gegeben sein dürfte, weil die Hege- und Pflegeverpflichtung erst praktisch mit dem Zeitpunkt der Bettlägerigkeit einsetze, gehe am Wortlaut des Vertrages vorbei. Es könne doch nicht sein, dass zunächst Schenkungsteuer erbracht werde, dann anschließend, wenn die Überlasserin bettlägerig sei und der besonderen Pflege bedürfe, die genauen Umstände geschildert, Zeit und Dauer der Erkrankung mitgeteilt habe, dann "Stück um Stück" die Schenkungsteuer wieder erstattet werde. Am 14.04.2004, dem Sitzungstag, teilten die Prozessbevollmächtigten sodann weiterhin mit, dass die Überlasserin bereits im August 1997 einen Oberschenkelhalsbruch mit nachfolgender Lungenembolie erlitten habe. Seit diesem Zeitpunkt litt und leide sie unter erheblichen Gehbeschwerden. Die Überlasserin sei nur schlecht belastbar. Sie könne nicht gut gehen und habe erhebliche Beschwerden, insbesondere auf der linken Seite, die sich seit 1997 auch ständig verstärkten. Im Oktober 1999 habe sie zudem einen Kniescheibenbruch links erlitten. Beide Kniegelenke seien zudem verschlissen. Sie sei 3 Monate von der Klägerin gehegt und gepflegt worden. Im Dezember 2003 sei die Überlasserin ca. 3 Wochen mit Kniebeschwerden, verbunden mit Luftnot, bei der Klägerin gewesen und sei von ihr stationär gehegt und gepflegt worden. In der Zeit vom 08.03. bis 22.03.2004 sei die Überlasserin nach einer Augenoperation etwa 14 Tage bis 3 Wochen bei der Klägerin aufhältlich gewesen und sei von dieser gehegt und gepflegt worden.

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Die Klägerin beantragt,

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den Schenkungsteuerbescheid aufzuheben.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Eine tatsächliche Pflegebedürftigkeit der Schenkerin im Zeitpunkt der Schenkung sei nicht nachgewiesen worden. Die bloße Behauptung, dass subjektiv und objektiv keine Schenkungselemente gegeben seien, können nicht zu einer Aufhebung der Schenkungsteuerfestsetzung führen. Insbesondere seinen Art und Umfang sowie der zeitliche Aufwand der Pflege nicht dargelegt worden. Es sei auch nicht die Einstufung in eine Pflegestufe nachgewiesen worden.

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Der rein subjektive Wille der Schenkerin, das Grundstück unentgeltlich zu übertragen, sei nicht entscheidend. Der subjektive Zuwendungstatbestand werde dabei aufgrund der dem Zuwendenden bekannten Umstände des allgemein verkehrsüblichen bestimmt. Bei der Übertragung von Grundvermögen gegen Übernahme von Pflegeleistungen, die im Zeitpunkt der Übertragung noch nicht erbracht würden, sei in jedem Fall auch eine subjektive Bereicherung gegeben.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist nicht begründet.

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Animus donandi nicht erforderlich

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Nach § 7 Abs. 1. Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Eine freigebige Zuwendung unter Lebenden verlangt in objektiver Hinsicht, dass der Bedachte auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird, in subjektiver Hinsicht, dass der Zuwendende in dem Bewusstsein handelt, die Zuwendung unentgeltlich oder teilunentgeltlich vorzunehmen. Dabei ist ein auf die Bereicherung des Empfängers gerichteter Wille im Sinne einer Bereicherungsabsicht ("animus donandi") nicht erforderlich. Der Wille zur Unentgeltlichkeit liegt vielmehr vor, wenn der Zuwendende in dem Bewusstsein handelt, zu der Vermögenshingabe weder rechtlich verpflichtet zu sein, noch dafür eine mit seiner Leistung in einem synallagmatischen, konditionalen oder kausalen Zusammenhang stehende (gleichwertige) Gegenleistung zu erhalten. Ein nach § 7 Abs. 1 ErbStG freigebig Zuwendender ist sich der Unentgeltlichkeit seiner Zuwendung als subjektive Voraussetzung für das Vorliegen einer Zuwendung im Sinne dieser Vorschrift bewusst, wenn er dem rechtlich-sozialen Bedeutungsgehalt des Begriffs "Unentgeltlichkeit" nach "Laienart" zutreffend erfasst, d.h. er sich des Mehrwerts seiner Leistung klar ist, wobei es auf die Kenntnis des genauen Ausmaßes des Wertunterschiedes nicht ankommt. Bei Unausgewogenheit gegenseitiger Verträge reicht deshalb regelmäßig das Bewusstsein des einseitig benachteiligten Vertragspartners über den Mehrwert seiner Leistung aus; auf die Kenntnis des genauen Ausmaßes des Wertunterschiedes kommt es nicht an. Dabei ist die Kenntnis des Zuwendenden hinsichtlich der Umstände, aus denen sich die objektive Bereicherung des Zuwendungsempfängers ergibt, regelmäßig prima catia zu unterstellen (BFH-Urteil vom 5. Dezember 1990 II R 109/86, BStBl. II 1991, 181).

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Gemischte Schenkung

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Der Tatbestand des § 7 Abs. 1 ErbStG wird dabei nicht nur durch eine reine, sondern auch durch eine sogenannte gemischte freigebige Zuwendung verwirklicht. Eine gemischte freigebige Zuwendung, wie im Streitfall, liegt vor, wenn einer höherwertigen Leistung eine Leistung von geringerem Wert gegenüber steht und die höherwertige Zuwendung neben Elementen der Freigebigkeit auch Elemente eines Austauschvertrages enthält, ohne dass sich die höherwertige Leistung in zwei selbstständige Leistungen aufteilen lässt (BFH-Urteil vom 29. Oktober 1997 II R 60/94 BStBl. II 1997, 832).

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Danach liegt zur Überzeugung des Senates im Streitfall eine gemischte freigebige Zuwendung im Sinne des § 7 Abs. 1 ErbStG vor, da Leistung und Gegenleistung nicht ausgewogen sind. Die im Vertrag in § 3 Ziff. 5 vereinbarten Hege- und Pflegeleistungen sind nicht als Gegenleistungen im Wert der Schenkung zu berücksichtigen, da es sich um aufschiebend bedingte Leistungen handelt. Diese sind nach § 6 des BewG erst bei Eintritt der tatsächlichen Pflegebedürftigkeit zu berücksichtigen.

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Hege- und Pflegebedürftigkeit, wenn der Betroffene auf Dauer auf fremde Hilfe angewiesen ist

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Die Klägerin nämlich hat nicht zur Überzeugung des Senates nachgewiesen, dass die Überträgerin bereits zum Zeitpunkt der Schenkung "hege- und pflegebedürftig" im Wortsinn war. Dabei ist der Begriff der "Hege- und Pflegebedürftigkeit" dahingehend auszulegen, dass der Betroffene auf Dauer auf fremde Hilfe angewiesen ist, sich also nicht mehr selbst helfen kann. Zur Auslegung des Begriffes ist dabei weiter abzustellen auf die allgemeinen Merkmale der Pflegebedürftigkeit, wie sie insbesondere auch von den Krankenkassen zur Einstufung in eine bestimmte Pflegestufe verwendet werden. Die Klägerin ist aufgefordert worden, Art und Umfang der Pflege im Einzelnen darzulegen, insbesondere auch die Pflegeintensität. Dieses allerdings hat sie trotz Ausschlussfrist nicht getan. Sie hat vielmehr lediglich dargelegt, dass die Überlasserin bereits im Jahr 1997 einen Oberschenkelhalsbruch mit nachfolgender Lungenembolie erlitten hat. Dass die Klägerin sie allerdings nach diesem Oberschenkelhalsbruch auf Dauer gepflegt hätte, hat sie nicht dargelegt. Sie hat lediglich angegeben, dass die Überlasserin weiter im Oktober 1999 einen Kniescheibenbruch links erlitten hat und daraufhin 3 Monate von der Klägerin gehegt und gepflegt wurde. Es handelt sich dabei um eine vorübergehende Erkrankung, wie sie bei zahlreichen älteren Menschen angetroffen wird. Damit wird noch nicht das Stadium der Pflegebedürftigkeit begründet. Dieses zeigt sich insbesondere auch darin, dass die Überlasserin seit dem Jahr 2000 noch selbst in ihrem Einfamilienhaus gelebt hat. Sie hat sich zwar jeweils über längere Zeiträume bei der Klägerin, als auch bei der leiblichen Tochter aufgehalten. Dadurch ist jedoch nicht belegt, dass die Überlasserin bereits zum Zeitpunkt der Schenkung im Jahr 2000 ständig hege- und pflegebedürftig gewesen wäre. Somit ist zwar in dem notariellen Übergabevertrag die Hege- und Pflegeverpflichtung zwischen der Klägerin und der Übertragerin vereinbart worden, es handelt sich aber, da die Leistungen nicht sofort erforderlich waren, um eine aufschiebend bedingte Leistung, die nach § 6 des BewG zu bemessen ist. Danach kann eine Gegenleistung erst ab dem Zeitpunkt der tatsächlichen Pflege berücksichtigt werden. Die tatsächliche Pflegebedürftigkeit wiederum ist, wie vorstehend näher dargelegt, nicht nachgewiesen worden. Diese kann auch nicht daraus geschlossen werden, dass die Überlasserin, wie von der Klägerin vorgetragen, im Dezember 2003 weitere gesundheitliche Probleme gehabt hat. Eine Bewertung als Gegenleistung kommt erst in Betracht, wenn eine ständige Pflegebedürftigkeit gegeben ist und eine Dauerpflege seitens der Klägerin geleistet wird.

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Bei der Betrachtung der objektiven Teilunentgeltlichkeit der Übertragung können deshalb die aufschiebend bedingt zu leistenden Hege- und Pflegeleistungen nicht berücksichtigt werden.

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Damit sind Leistung und Gegenleistung nicht in sich ausgewogen, so dass im Streitfall eine gemischte Zuwendung im Sinne des § 7 Abs. 1 ErbStG vorliegen. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist dabei auch das subjektive Element der Schenkung erfüllt. Die Übertragerin muss sich bei der gebotenen Parallelwertung "nach Laienart" darüber im Klaren gewesen sein, dass Leistung und Gegenleistung nicht in einem ausgewogenen Verhältnis gestanden haben. Dies insbesondere deshalb, weil sie gerade zum Zeitpunkt der Übertragung noch nicht hege- und pflegebedürftig gewesen ist.

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Das Finanzamt hat deshalb zutreffend den steuerlichen Wert der Schenkung ohne Berücksichtigung der vereinbarten Hege- und Pflegeleistungen ermittelt. Die weitere Berechnung durch das Finanzamt ist nicht zu beanstanden.

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Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 135 FGO abzuweisen.

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