Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 1999-03-15, Aktenzeichen 22 A 391/98
ECLI:DE:OVGNRW:1999:0315.22A391.98.00

Tenor

Das angefochtene Urteil wird geändert.

Der Bescheid des Beklagten vom 10. März 1999 wird aufgehoben.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens in beiden Rechtszügen.

Die Zuziehung der Bevollmächtigten des Klägers für das Vorverfahren wird für
notwendig erklärt.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar.

Die Revision wird nicht zugelassen.

1

Tatbestand:

2

Der in B. wohnende Kläger ist Inhaber eines seit
Jahren im Gebiet der Stadt O. dauerhaft abgestellten
Mobilheimes, das er für sich und seine Familie nutzt.

3

Mit einer am 26. September 1996 beschlossenen, zum
1. Januar 1997 in Kraft gesetzten Zweitwohnungssteuersatzung
bestimmte der Rat der Stadt O. , daß nicht nur für
Zweitwohnungen, sondern auch für alle Mobilheime, Wohnmobile,
Wohn- und Campingwagen, die zu Zwecken des persönlichen
Lebensbedarfs auf einem eigenen oder fremden Grundstück für
mehr als drei Monate abgestellt werden, Zweitwohnungssteuer
erhoben werde. Die Satzung wurde am 7. Oktober 1996 vom
Oberkreisdirektor des Kreises C. befristet bis zum
31. Dezember 2001 genehmigt. Die Bekanntmachungsanordnung des
Bürgermeisters der Stadt O. vom 21. Oktober 1996 enthält
keinen Hinweis auf diese Genehmigung und ihre Befristung. Am
19. Dezember 1996 beschloß der Rat der Stadt O. zum
1. Januar 1997 eine Änderung des für Mobilheime, Wohnmobile,
Wohn- und Campingwagen maßgeblichen Steuermaßstabes. Auf die
dazu erteilte, ebenfalls bis zum 31. Dezember 2001 befristete
Genehmigung des Oberkreisdirektors des Kreises C. wurde
in der Bekanntmachungsanordnung des Bürgermeisters vom
13. Februar 1997 wiederum nicht hingewiesen.

4

Zum Steuermaßstab enthält die Satzung in der geänderten
Fassung u.a. folgende Regelungen:

5

"§ 4

6

(1) Die Steuer bemißt sich nach dem
Mietwert der Wohnung.

7

(2) Als Mietwert gilt die Jahresrohmiete.
Die Vorschrift des § 79 des
Bewertungsgesetzes [...] in der zur Zeit
gültigen Fassung findet mit der Maßgabe
Anwendung, daß die Jahresrohmieten, die
[...] vom Finanzamt auf den
Hauptfeststellungszeitpunkt 01.01.1964
festgestellt wurden, jeweils für das
Erhebungsjahr auf den September des
Vorjahres hochgerechnet werden. Die
Hochrechnung erfolgt entsprechend der
Steigerung der Wohnungsmieten nach dem
Preisindex der Lebenshaltung aller
privaten Haushalte im Bundesgebiet, der
monatlich vom Statistischen Landesamt
Nordrhein-Westfalen veröffentlicht
wird.

8

...

9

(7) Bei Mobilheimen, Wohnmobilen, Wohn- und
Campingwagen gilt als jährlicher
Mietaufwand die gezahlte Standplatzmiete
einschl. Mietnebenkosten entsprechend den
Bestimmungen des § 79 Abs. 1 des
Bewertungsgesetzes. Mietnebenkosten werden
nur bis zu einer Höhe von
500,-- DM/jährlich berücksichtigt. Bei
Eigennutzung ist die in vergleichbaren
Fällen zu zahlende Standplatzmiete
einschl. Nebenkosten im Sinne des Satzes 1
zugrunde zu legen."

10

Nachdem der Kläger die Standplatzmiete für 1997 mit
1.683,-- DM angegeben und die Mietnebenkosten "pauschal" mit
500,-- DM angesetzt hatte, setzte der Beklagte mit Bescheid
vom 28. Mai 1997 die Zweitwohnungssteuer für das Jahr 1997 mit
218,30 DM und für 1998 zwei Vorauszahlungen fest. Gegen diesen
Bescheid legte der Kläger am 26. Juni 1997 Widerspruch ein,
den der Beklagte mit Widerspruchsbescheid vom 2. September
1997 als unbegründet zurückwies.

11

Der Kläger hat am 5. September 1997 Klage erhoben und zu
deren Begründung vorgetragen, daß die Erhebung einer
Zweitwohnungssteuer auf Mobilheime, Wohnmobile und Wohn- und
Campingwagen verfassungsrechtlich unzulässig sei. In der
Innehabung solcher Objekte liege kein besonderer Aufwand, der
über die Bestreitung von Grundbedürfnissen hinausgehe.
Außerdem verstoße es gegen Art. 3 Abs. 1 GG, wenn nach
Abschaffung der Vermögenssteuer für wohlhabende Personen,
solche Personen, die dieser nicht unterlegen hätten, nunmehr
mit einer Zweitwohnungssteuer belastet würden. Die Erhebung
der Steuer sei auch deshalb unzulässig, weil die Gemeinde
keinerlei Erschließungsleistungen für den Standplatz des
Mobilheimes erbracht habe. Hinsichtlich der Höhe der Steuer
hat der Kläger gerügt, daß in die Bemessungsgrundlage die
Verbrauchskosten für Wasser und Strom einbezogen worden
seien.

12

Der Kläger hat beantragt,
den Abgabenbescheid des Beklagten vom
28. Mai 1997 in der Gestalt des
Widerspruchsbescheides vom 2. September
1997 aufzuheben.

13

Der Beklagte hat beantragt,
die Klage abzuweisen.

14

Er hat die Auffassung vertreten, es handele sich bei der
streitigen Steuer um eine zulässige Aufwandsteuer. Ein
Zusammenhang mit bundesrechtlichen Steuern bestehe nicht.

15

Das Verwaltungsgericht hat die Klage durch das
angefochtene, den Prozeßbevollmächtigten des Klägers am
23. Dezember 1997 zugestellte Urteil abgewiesen. Hiergegen
wendet sich der Kläger mit der vom Senat mit Beschluß vom
21. April 1998 zugelassenen Berufung.

16

Während des Berufungsverfahrens hat der Senat die
Beteiligten darauf hingewiesen, daß die Zweitwohnungssteuer
des Klägers zu einem Zeitpunkt festgesetzt worden sein dürfte,
in dem nach § 38 AO iVm. § 4 Abs. 7 der Satzung wegen der noch
nicht feststehenden Nebenkosten der Steueranspruch noch nicht
entstanden gewesen sei, und daß für die Festsetzung von
Vorauszahlungen eine Rechtsgrundlage nicht ersichtlich sei.
Daraufhin hat der Beklagte mit Bescheid vom 10. März 1999 den
angefochtenen Steuerbescheid aufgehoben und zugleich die - vom
Kläger bereits entrichtete - Zweitwohnungssteuer für 1997
erneut auf 218,30 DM festgesetzt, wobei die für die Bemessung
der Steuer maßgeblichen Mietnebenkosten wiederum mit 500,-- DM
angesetzt wurden.

17

Der Kläger hat daraufhin mit Zustimmung des Beklagten die
neue Steuerfestsetzung zum Gegenstand der Klage gemacht.

18

Der Kläger ist - im Anschluß an einen Hinweis des Senats -
der Auffassung, daß die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt
O. nichtig sei, weil der Steuermaßstab des § 4 Abs. 2 der
Satzung unwirksam sei. Der dort bezogene Mietpreisindex
existiere nicht. Dieser Satzungsmangel wirke sich auch auf die
Besteuerung von Mobilheimen u.ä. aus. Die Satzung sei auch
deshalb unwirksam, weil die Gesichtspunkte, aus denen das
Bundesverfassungsgericht die Regelungen über die
Vermögenssteuer für verfassungswidrig erklärt habe, auch die
Erhebung der Zweitwohnungssteuer auf das Innehaben eines
Mobilheims ausschlössen. Dieses falle nämlich in "die
wirtschaftliche Grundlage persönlicher Lebensführung", weil
der dafür erbrachte Aufwand den für Urlaubsreisen nicht
überschreite. Ein solcher Aufwand dürfe deshalb nicht
besteuert werden. Im übrigen wiederholt und vertieft er seinen
Rechtsstandpunkt aus dem ersten Rechtszug.

19

Der Kläger beantragt,

20

das angefochtene Urteil zu ändern
und den Abgabenbescheid des Beklagten
vom 10. März 1999 aufzuheben.

21

Der Beklagte beantragt,

22

die Berufung zurückzuweisen.

23

Er ist der Auffassung, daß der Aufwand für ein Mobilheim zu
demjenigen gehöre, für den nach Art. 105 Abs. 2a GG eine
Aufwandsteuer erhoben werden dürfe. Die für die Entscheidung
des Bundesverfassungsgerichts über die Vermögenssteuer
maßgeblichen Gesichtspunkte seien für eine Aufwandsteuer nicht
einschlägig. Die Verbrauchskosten für Wasser und Strom dürften
typisierend in die Bemessungsgrundlage für die Steuer
einbezogen werden.

24

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf
den Inhalt der Gerichtsakte und des beigezogenen
Verwaltungsvorgangs des Beklagten Bezug genommen.

25

Entscheidungsgründe:

26

Die zulässige Berufung ist begründet.

27

Die Klage ist mit dem geänderten Streitgegenstand zulässig.
Der Beklagte hat der Klageänderung zugestimmt (§ 91 Abs. 1
VwGO); eines erneuten Vorverfahrens für den neuen Bescheid,
der lediglich die Regelungen des ursprünglichen
streitbefangenen und in einem Vorverfahren überprüften
Bescheides teilweise wiederholt, bedurfte es nicht.

28

Der angefochtene Abgabenbescheid vom 10. März 1999 ist
rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten. Ihm
fehlt eine wirksame Rechtsgrundlage, denn die
Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt O. ist nichtig.

29

Die Nichtigkeit der Zweitwohnungssteuersatzung folgt
daraus, daß sie keinen wirksamen Steuermaßstab für die
"echten" d.h. den Wohnungsbegriff in jeder Hinsicht
erfüllenden und - nach der Unterscheidung in § 2 Abs. 2 und 3
der Satzung - nicht in Mobilheimen u.ä., sondern in Immobilien
gelegenen Zweitwohnungen aufweist. Deren Mietwert soll gemäß
§ 4 Abs. 2 der Satzung zwar nach der hochgerechneten, vom
Finanzamt zum 1. Januar 1964 festgestellten Jahresrohmiete
ermittelt werden. Doch eine solche Hochrechnung ist nicht
möglich, weil es den von der Satzung dafür vorgesehenen Index
nicht gibt. Das Landesamt für Datenverarbeitung und Statistik
(LDS) veröffentlicht nämlich in seinen monatlichen
Statistischen Berichten keinen Preisindex für die
Wohnungsmieten aller privaten Haushalte im Bundesgebiet,
sondern mehrere Preisindizes für Wohnungsmieten bezogen auf
das Land Nordrhein-Westfalen.

30

Die Unwirksamkeit der auf einen nicht existierenden Index
bezogenen Hochrechnungsklausel bewirkt zunächst, daß die
echten Zweitwohnungen nach der Satzung mangels Steuermaßstabes
nicht besteuert werden können. Ohne Hochrechnung kann nämlich
der Steuermaßstab der Jahresrohmiete für die Zweitwohnungen
insgesamt keinen Bestand haben, weil Art. 3 Abs. 1 GG es
verbietet, die Zweitwohnungen, für die eine Jahresrohmiete vom
Finanzamt festgesetzt ist, ohne Hochrechnung nach dem Stand
von 1964 zu besteuern und diejenigen, für die eine Festsetzung
nicht erfolgt ist, gemäß § 4 Abs. 3, 5 und 6 der Satzung nach
dem aktuellen Aufwand. Es können auch nicht die Ersatzmaßstäbe
des § 4 Abs. 3 bis 6 der Satzung statt des unwirksamen
Steuermaßstabes herangezogen werden, denn abgesehen davon, daß
der Ersatzmaßstab des § 4 Abs. 4 der Satzung ohnehin an
demselben Fehler leidet, wie der Hauptmaßstab des § 4 Abs. 2
der Satzung, setzt die Anwendung der Ersatzmaßstäbe nach der
Satzung voraus, daß Jahresrohmieten vom Finanzamt nicht
festgesetzt wurden, was aber bei den Wohnungen, auf die § 4
Abs. 2 der Satzung anzuwenden ist, gerade der Fall ist.

31

Die daraus folgende Unwirksamkeit der Satzung für die
echten Zweitwohnungen hat auch die Unwirksamkeit der
Satzungsregelungen über die Besteuerung des für die
Mobilheime, Wohnmobile, Wohn- und Campingwagen erbrachten
Aufwandes zur Folge. Die Besteuerung dieses Aufwandes, ohne
daß zugleich der für echte Zweitwohnungen erbrachte besteuert
wird, ist nämlich ebenfalls nicht mit dem Gleichheitssatz des
Art. 3 Abs. 1 GG zu vereinen. Zwar verstößt es nicht gegen den
Gleichheitssatz, wenn der Normgeber im Bereich der
Aufwandsteuer einen Aufwand für einen bestimmten Zweck
besteuert und den Aufwand für einen anderen Zweck einer Steuer
nicht unterwirft.

32

Vgl. BVerfG, Kammerbeschluß vom
10. August 1989 - 2 BvR 1532/88 -, NJW
1990, 825 = BStBl II 1989, 867 = NVwZ
1989, 1152 = JagdrEntsch XVI Nr. 53 =
ZKF 1990, 12 = UPR 1990, 61 = AgrarR
1990, 105).

33

Dies folgt daraus, daß der Normgeber bei der Erschließung von
Steuerquellen eine weitgehende Gestaltungsfreiheit hat. Er ist
im Bereich des Steuerrechts jedoch an den Grundsatz der
Steuergerechtigkeit gebunden. Entschließt er sich, eine
bestimmte Steuerquelle zu erschließen, andere Steuerquellen
dagegen nicht auszuschöpfen, so ist der allgemeine
Gleichheitssatz nicht verletzt, solange finanzpolitische,
volkswirtschaftliche, sozialpolitische oder steuertechnische
Erwägungen die verschiedene Behandlung motivieren. Die
Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers endet jedoch dort, wo die
gleiche oder ungleiche Behandlung der geregelten Sachverhalte
nicht mehr mit einer am Gerechtigkeitsgedanken orientierten
Betrachtungsweise vereinbar ist, wo also kein einleuchtender
Grund mehr für die Gleichbehandlung oder Ungleichbehandlung
besteht.

34

Vgl. BVerfG, Beschluß vom
6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -,
BVerfGE 65, 325 (346 f.) = NJW 1984,
785 = DVBl 1984, 216 = DÖV 1984, 246,
Beschluß vom 1. März 1997 - 2 BvR
1599/89 u.a. - u.a., DVBl 1997, 1053 =
DÖV 1997, 637 = NVwZ 1997, 573 =
GemHaush 1997, 106 = KStZ 1997, 113 =
ZKF 1997, 251, mwN.

35

So ist die Situation hier, denn die Besteuerung von
Mobilheimen pp., ohne daß zugleich die echten Zweitwohnungen
besteuert würden, wäre mit dem Gerechtigkeitsgedanken nicht
mehr vereinbar. Zwar handelt es sich bei der Besteuerung des
Aufwandes, der für Mobilheime, Wohnmobile und Wohn- und
Campingwagen erbracht wird, nicht um denselben
Steuergegenstand wie bei der Besteuerung des Aufwandes für
echte Zweitwohnungen, denn bei Mobilheimen, Wohnmobilen pp.
handelt es sich typischerweise nicht um Wohnungen, wie der
Senat bereits früher entschieden hat,
vgl. OVG Münster, Urteile vom
29. November 1995 - 22 A 211/95 - und -
22 A 210/95 -, DAR 1996, 72 = NWVBl.
1996, 140 = ZKF 1996, 61 = NVwZ-RR
1997, 315 = GemHaush 1997, 42,

36

mögen auch einzelne wegen ihrer Ausstattung bereits als
Wohnungen zu qualifizieren sein. Der Zweck des Aufwandes für
Wohnungen einerseits und Wohnmobile pp. andererseits weist
jedoch - abgesehen davon, daß beide einem Wohnen im weiteren
Sinne dienen und es zwischen beiden eine "Schnittmenge" gibt,
nämlich die mobilen Unterkünfte, die dem Wohnungsbegriff des
Zweitwohnungssteuerrechts genügen - eine so große Ähnlichkeit
auf, daß es unter jedem Gesichtspunkt unbillig erscheint, wenn
die geringerwertige und typischerweise mit geringerem Aufwand
verbundene (Wohn-)Nutzung besteuert würde, die typischerweise
aufwendigere jedoch steuerfrei bliebe und wenn die Inhaber der
zu der genannten "Schnittmenge" gehörenden kleinen Wohnungen
in Mobilheimen u.ä. herangezogen würden, die von
Wochenendhäusern und Ferienwohnungen jedoch nicht. Es liegt
auf der Hand, daß, weil die Nichtbesteuerung der echten
Zweitwohnungen hier allein auf einen Fehler im
Normsetzungsverfahren zurückzuführen ist, die
Ungleichbehandlung, die in der trotzdem erfolgenden
Besteuerung der Mobilheime pp. läge, durch keinen der oben
angeführten Gesichtspunkte gerechtfertigt wäre. Der Wegfall
der vom Satzungsgeber gewollten Besteuerungsgrundlage für
echte Zweitwohnungen führt deshalb wegen Art. 3 Abs. 1 GG
zwingend zur Gesamtnichtigkeit der Satzung.

37

Der Senat weist darauf hin, daß im übrigen beide Satzungen,
d.h. die Ursprungssatzung und die 1. Änderungssatzung auch
deshalb keinen Bestand haben können, weil sie nicht
ordnungsgemäß bekanntgemacht worden sind. Die
Bekanntmachungsanordnungen des Bürgermeisters verstießen
nämlich gegen die zwingende Vorschrift des § 2 Abs. 4 Nr. 2
der Bekanntmachungsverordnung, weil sie weder das Datum der -
nach § 2 Abs. 2 KAG NW vorgeschriebenen - Genehmigung der
Aufsichtsbehörde, noch die Bezeichnung der
Genehmigungsbehörde, noch die Angabe der Befristung der
Genehmigung enthielten.

38

Für den Fall, daß eine Korrektur der Satzung erwogen wird,
weist der Senat bezüglich der in der Satzung anzugebenden
Indizes für die Hochrechnung der Jahresrohmieten darauf hin,
daß es für eine nachvollziehbare und bestimmte Regelung
insoweit nicht ausreicht, daß die richtige Behörde und die
richtige Stelle der Veröffentlichung der Indizes angegeben
wird, sondern daß auch klargestellt sein muß, welcher von
mehreren in Betracht kommenden Indizes genau gemeint ist (für
welchen Bereich - z.B. Bund?, alte Bundesländer? Land? - oder
welcher Typ der Wohnungsmietenindizes - z.B. Wohnungsmieten
insgesamt?, differenziert nach Bauzeit? -). Dabei wird auch
darauf zu achten sein, ob die entsprechenden Indizes, da sie
die Zeit ab 1964 betreffen, für den ganzen
Hochrechnungszeitraum zur Verfügung stehen, oder ob bei den
Indizes für einzelne Zeiträume weiter differenziert werden
muß.

39

Ebenfalls für den Fall eines Neuerlasses der Satzung weist
der Senat ferner darauf hin, daß die Begrenzung der für die
Bemessung der Steuer zu berücksichtigenden Nebenkosten auf
500,-- DM ebenfalls wegen Art. 3 Abs. 1 GG keinen Bestand
haben dürfte. Sie führt nämlich dazu, daß diejenigen Inhaber
von Mobilheimen pp., die Nebenkosten unter 500,-- DM haben,
nach dem insoweit real angefallenen Aufwand besteuert werden,
während diejenigen, die einen höheren Aufwand für Nebenkosten
haben, wegen des über 500,-- DM liegenden Aufwandes von der
Steuer freigestellt bleiben. Da es sich bei der
Zweitwohnungssteuer um eine Aufwandsteuer handelt, mit der ein
besonderer Aufwand besteuert werden soll, der über die
Befriedigung des allgemeinen Lebensbedarfs hinausgeht,
vgl. BVerfG, Beschluß vom 6. Dezember
1983 - 2 BvR 1275/79 -, aaO.,

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ist systemgerechte Grundlage der Besteuerung allein der
Aufwand, den der Steuerpflichtige treibt. Daraus folgt
wiederum, daß Unterschiede im maßgeblichen Aufwand auch zu
Unterschieden in der Höhe der Steuer führen müssen, so wie es
nach der vorliegenden Satzung auch bei denjenigen
Steuerpflichtigen geschieht, deren jährlicher
Nebenkostenaufwand unter 500,-- DM liegt. Dafür, dieses System
zu verlassen, wenn der Aufwand eine bestimmte Grenze
übersteigt und - unter Bruch des Systems - den
darüberliegenden Teil des Aufwandes außer Ansatz zu lassen,
gibt es keinen rechtfertigenden Grund.

41

Ein solcher rechtfertigender Grund kann - entgegen der
Auffassung des Verwaltungsgerichts - auch nicht darin gesehen
werden, daß es sich um eine im Interesse der
Verwaltungsvereinfachung getroffene typisierende Regelung
handele. Um eine solche handelt es sich gerade nicht, denn das
System der Steuerbemessung nach § 4 Abs. 7 Satz 1 der Satzung
beruht auf der Einzelermittlung der von § 79 Abs. 1 BewG
erfaßten Nebenkosten. Die Obergrenze in § 4 Abs. 7 Satz 2 der
Satzung typisiert hinsichtlich dieser Nebenkosten nichts,
sondern begrenzt lediglich die Steuerpflicht für Personen mit
besonders hohem Aufwand für Nebenkosten.

42

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO, die
Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf § 167
VwGO iVm. §§ 708 Nr. 10, 711, 713 ZPO.

43

Die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren war
nach § 162 Abs. 2 VwGO für notwendig zu erklären.

44

Die Revision war nicht zuzulassen, weil die Voraussetzungen
des § 132 Abs. 2 VwGO nicht vorliegen.

45