Finanzgericht Münster (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-12-16, Aktenzeichen 5 K 3626/03 E
ECLI:DE:FGMS:2010:1216.5K3626.03E.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.

Die Revision wird zugelassen.

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Tatbestand:

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Die Beteiligten streiten noch über die Steuerpflicht von Erstattungszinsen als Kapitaleinkünfte.

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Die Kläger (Kl.) sind Eheleute, die im Streitjahr 2001 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. In diesem Jahr flossen ihnen aufgrund von Einkommensteuererstattungen für die Jahre 1993, 1995, 1998 und 1999 Erstattungszinsen nach § 233a der Abgabenordnung (AO) in Höhe von insgesamt 3.614,- DM zu.

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In ihrer am 29. Oktober 2002 beim Beklagten (Bekl.) eingegangenen Einkommensteuererklärung gaben sie Erstattungszinsen in Höhe von 185,- DM als Einkünfte aus Kapitalvermögen des Ehemannes an und machten Nachzahlungszinsen zur Einkommensteuer in Höhe von 4.850,- DM als Sonderausgaben geltend.

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Mit Bescheid vom 10. Februar 2003 versagte der Bekl. den beantragten Sonderausgabenabzug und berücksichtigte Erstattungszinsen in Höhe von 1.847,- DM als Einkünfte aus Kapitalvermögen. Mit hiergegen am 14. Februar 2003 eingelegtem Einspruch beantragten die Kl. eine Änderung hinsichtlich einer Gewinnausschüttung und gaben die anzusetzenden Erstattungszinsen mit 3.588,- DM an, wobei sie von den zugeflossenen Zinsen (3.614,- DM, s. o.) eine Rückzahlung von Erstattungszinsen für 1997 in Höhe von 26,- DM abzogen.

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Mit Änderungsbescheid vom 25. April 2003 half der Bekl. dem Einspruch der Kl. ab und setzte die Erstattungszinsen in der von den Kl. berechneten Höhe an. Hiergegen legten die Kl. am 30. April 2003 Einspruch ein, mit dem sie beantragten, die geltend gemachten Nachzahlungszinsen als Sonderausgaben zu berücksichtigen, da § 12 Nr. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) verfassungswidrig sei, und das Verfahren gemäß § 362 Abs. 2 AO ruhen zu lassen, bis die über die Fragen der Verfassungsmäßigkeit der Zinsbesteuerung (BVerfG 2 BvL 17/02, BFH IX R 62/99 und Niedersächsisches FG 6 K 576/99) und der Begrenzung der steuerlichen Gesamtbelastung auf höchstens 50% des Sollertrages (BVerfG 2 BvR 2194/99, BFH XI R 77/97, III R 17/99, II R 36/99, XI R 61/99, III B 133/00, III B 148/00, III R 48/00 u. a.) entscheiden worden ist. Der Bekl. änderte den Bescheid am 15. Mai 2003 erneut aus hier nicht streitigen Gründen.

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Mit Einspruchsentscheidung vom 12. Juni 2003 wies der Bekl. den Einspruch als unbegründet zurück. Das in § 12 Nr. 3 EStG normierte Abzugsverbot für Nachzahlungszinsen zur Einkommensteuer verstoße nicht gegen das Grundgesetz (GG). Auch die übrigen von den Kl. geltend gemachten Verfassungsverstöße lägen nicht vor.

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Am 9. Juli 2003 haben die Kl. Klage erhoben mit der sie zunächst beantragt haben (Bl. 2, 46 GA), die Einspruchsentscheidung aufzuheben und hilfsweise das Verfahren ruhen zu lassen, bis die Fragen der Voraussetzungen der Zwangsruhe (BVerfG 2 BvR 1935/04, 1 BvR 957/05, 1 BvR 1336/05, 1 BvR 1377/05 und 1 BvR 1615/05), der Verfassungsmäßigkeit der Abschaffung des Sonderausgabenabzugs für Nachzahlungszinsen (BFH XI B 133/01, XI R 27/05, XI R 73/03), der Verfassungsmäßigkeit der Zinsbesteuerung (BVerfG 2 BvL 17/02, 2 BvR 620/03) und der Begrenzung der steuerlichen Gesamtbelastung auf höchstens 50% des Sollertrags (BVerfG 2 BvR 2194/99 und BFH X B 197/00) entscheiden worden sind sowie weiterhin hilfsweise, die Einkommensteuer unter Berücksichtigung der Verfassungswidrigkeit der Abschaffung des Sonderausgabenabzugs für Nachzahlungszinsen, der Verfassungswidrigkeit der Zinsbesteuerung sowie unter Berücksichtigung des Halbteilungsgrundsatzes neu festzusetzen. Eine Überschreitung der zulässigen hälftigen Belastung ergebe sich unter Berücksichtigung der anteilig auf die Beteiligungen des Kl. entfallenden Gewerbesteuerbelastungen.

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Im Klageverfahren sind am 4. Oktober 2004 und am 2. März 2009 Änderungsbescheide ergangen, die im Wesentlichen auf Grundlagenbescheiden beruhen.

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Nachdem die von den Kl. genannten Verfahren nicht mehr anhängig sind, sind die Kl. unter Berufung auf das BFH-Urteil vom 15. Juni 2010 (VIII R 33/07, BFHE 230/109, HFR 2010, 1156) der Ansicht, dass die Erstattungszinsen keine Einkünfte aus Kapitalvermögen darstellen. Die Neuregelung im Jahressteuergesetz (JStG) 2010 (BT-Drucks. 17/3449, S. 16), nach der für alle noch offenen Fälle eine Regelung aufgenommen worden ist, die die Steuerpflicht der Erstattungszinsen ausdrücklich bestimmt, verstoße gegen das Rückwirkungsverbot.

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Die Kl. beantragen nunmehr,

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die Einkommensteuerfestsetzung für 2001 dahingehend zu ändern, dass Erstattungszinsen in Höhe von 3.614,- DM nicht als Einkünfte aus Kapitalvermögen des Ehemannes behandelt werden, hilfsweise, Nachzahlungszinsen in Höhe von 4.850,- DM als Sonderausgaben zu berücksichtigen,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Der Bekl. beantragt,

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das Verfahren bis zum Ergehen einer die Instanz abschließenden Entscheidung des BFH in dem Verfahren VIII R 36/10 auszusetzen bzw. ruhen zu lassen,

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hilfsweise, die Klage abzuweisen,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Er ist der Ansicht, durch die Neuregelung im JStG 2010 werde ein schutzwürdiges Vertrauen nicht verletzt, da bis zum BFH-Urteil vom 15. Juni 2010 (s. o.) die Steuerbarkeit von Erstattungszinsen nicht streitig gewesen sei. In einem unter dem Aktenzeichen VIII R 36/10 beim BFH anhängigen Verfahren sei die Frage der Steuerbarkeit von Erstattungszinsen streitig. Der Bekl. geht davon aus, dass sich der BFH in diesem Verfahren mit der Frage der rückwirkenden Gesetzesänderung auseinandersetzen wird. Die Auffassung des BFH im Urteil vom 15. Juni 2010 (s. o.) stehe im Widerspruch zur bisherigen Rechtsprechung und zur Intention des Gesetzgebers. Bei der Abschaffung des Sonderausgabenabzugs für Nachzahlungszinsen habe es sich um eine bewusste gesetzgeberische Entscheidung gehandelt, die nach dem BFH-Urteil vom 15. November 2006 (BStBl II 2007, 387) keine Bedeutung für die Steuerpflicht der Erstattungszinsen habe.

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Vor dem Senat hat am 16. Dezember 2010 eine mündliche Verhandlung stattgefunden. Auf das Sitzungsprotokoll wird Bezug genommen.

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Entscheidungsgründe:

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I. Das Verfahren ist nicht gemäß § 155 Finanzgerichtsordnung (FGO) i. V. m. § 251 Zivilprozessordnung (ZPO) zum Ruhen zu bringen oder gemäß § 74 FGO auszusetzen.

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Eine Verfahrensruhe scheidet aus, weil die Klägerseite auf ausdrückliche Frage des Senatsvorsitzenden in der mündlichen Verhandlung einem Ruhen des Verfahrens nicht zugestimmt hat.

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Die Voraussetzungen des § 74 FGO liegen ebenfalls nicht vor. Ein beim BFH anhängiger Rechtsstreit, der eine vergleichbare Rechtsfrage wie im vorliegenden Verfahren betrifft und/oder als sogenanntes Musterverfahren geführt wird, stellt keinen Aussetzungsgrund i. S. v. § 74 FGO dar. Die Beteiligten haben auch kein beim Bundesverfassungsgericht noch anhängiges Musterverfahren gegen eine im Streitfall anzuwendende Norm benannt (siehe zu den Voraussetzungen des § 74 FGO zuletzt: BFH Beschluss vom 28. Juni 2010 III B 73/10, BFH/NV 2010, 1847). Der Senat hält die hier anzuwendenden Vorschriften auch nicht für verfassungswidrig (siehe unten), so dass eine Aussetzung der Verhandlung zum Zwecke der Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts gemäß Art. 100 Abs. 1 S. 1 GG nicht in Betracht kommt.

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Letztlich hält der Senat einen weiteren Aufschub der Entscheidung in dieser Sache auch nicht für sachdienlich. Es handelt sich um die älteste Sache im Senat. Die Streitpunkte haben häufig gewechselt, so dass nicht erwartet werden kann, dass durch das Zuwarten auf eine Entscheidung in einem weiteren Musterverfahren eine Erledigung des Verfahrens eintreten wird.

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II. Die zulässige Klage ist unbegründet.

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Der Einkommensteuerbescheid vom 15. Mai 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12. Juni 2003 und in der Fassung der Änderungsbescheide vom 4. Oktober 2004 und vom 2. März 2009 ist nicht rechtswidrig und verletzt die Kl. nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

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Der Bekl. hat die Erstattungszinsen im Ergebnis zutreffend als Einkünfte aus Kapitalvermögen behandelt. Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG in der durch Art. 1 Nr. 16 Buchstabe a) Doppelbuchstabe aa) JStG 2010 vom 8. Dezember 2010 (BGBl. I 2010, S. 1768) geänderten Fassung stellen Erstattungszinsen nach § 233a AO Erträge aus Kapitalforderungen i.S.v. § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 1 EStG dar. Die Gesetzesänderung ist gemäß § 52a Abs. 8 Satz 2 EStG in der durch Art. 1 Nr. 39 Buchstabe a) JStG 2010 geänderten Fassung in allen Fällen anzuwenden, in denen die Steuer noch nicht rechtskräftig festgesetzt ist. Diese Gesetzesänderungen sind gemäß Art. 32 Abs. 1 JStG 2010 am Tag nach der Verkündung, also am 14. Dezember 2010 in Kraft getreten.

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Die gesetzlichen Neuregelungen in § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 und § 52a Abs. 8 Satz 2 EStG verstoßen nicht gegen Verfassungsrecht. Insbesondere liegt kein Verstoß gegen das aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 des GG) folgende Rückwirkungsverbot vor.

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Nach der Rechtsprechung des BVerfG (vgl. Beschlüsse vom 22. März 1983 2 BvR 475/78, BVerfGE 63, 343, 353, und vom 14. Mai 1986 2 BvL 2/83, BB 1986, 1421) entfaltet eine Rechtsnorm Rückwirkung, wenn der Beginn ihres zeitlichen Anwendungsbereichs normativ auf einen Zeitpunkt festgelegt ist, der vor dem Zeitpunkt liegt, zu dem die Norm rechtlich existent, d. h. gültig geworden ist. Dabei betrifft der zeitliche Anwendungsbereich einer Norm, wie er vom BVerfG verstanden wird, allein die zeitliche Zuordnung der normativ angeordneten Rechtsfolgen im Hinblick auf den Zeitpunkt der Verkündung der Norm. Gefragt wird danach, ob diese Rechtsfolgen für einen bestimmten, vor dem Zeitpunkt der Verkündung der Norm liegenden Zeitraum eintreten sollen (Rückbewirkung von Rechtsfolgen) oder ob dies für einen nach oder mit der Verkündung beginnenden Zeitraum geschehen soll.

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Die Rückbewirkung von Rechtsfolgen (sog. "echte Rückwirkung") auf zum Zeitpunkt des Gesetzesbeschlusses abgeschlossene Veranlagungszeiträume ist nur unter engen Voraussetzungen, etwa aus zwingenden Gründen des Gemeinwohls oder wegen eines nicht - oder nicht mehr - vorhandenen schutzbedürftigen Vertrauens des Einzelnen zulässig (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 14. Mai 1986 2 BvL 2/83, BVerfGE 72, 200, 258 und vom 3. Dezember 1997 2 BvR 882/97, BVerfGE 97, 67, 80). Eine Änderung mit Rückwirkung ist auch dann zulässig, wenn das geltende Recht, das durch die Norm mit Rückwirkung verändert wurde, unklar und verworren war (BVerfG-Beschlüsse vom 17. Januar 1979 1 BvR 446/77, 1 BvR 1174/77, BVerfGE 50, 177 und vom 14. Mai 1986 2 BvL 2/83, BVerfGE 72, 200). Demenentsprechend ist es dem Gesetzgeber unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes erst recht nicht verwehrt, eine Rechtslage rückwirkend festzuschreiben, die vor einer Rechtsprechungsänderung einer gefestigten Rechtsprechung und einheitlichen Rechtspraxis entsprach (BVerfG-Beschlüsse vom 23. Januar 1990 1 BvL 4, 5, 6 und 7/87, BVerfGE 81, 228 und vom 15. Oktober 2008 1 BvR 1138/06, HFR 2009, 187, BFH/NV 2009, 110). Denn es widerspricht weder dem Rechtsstaatsprinzip noch dem Gewaltenteilungsgrundsatz, wenn der Gesetzgeber eine Rechtsprechungsänderung korrigiert, die auf der Grundlage der seinerzeit bestehenden Gesetzeslage zwar mit gutem Grund erfolgt sein mag, deren Ergebnis er aber für nicht sachgerecht hält (BVerfG-Beschluss vom 15. Oktober 2008 1 BvR 1138/06, HFR 2009, 187, BFH/NV 2009, 110).

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Durch das JStG 2010 ist zwar eine echte Rückwirkung angeordnet worden, da die Gesetzesänderung auf alle noch offenen und damit auch - wie im Streitfall - auf bereits abgeschlossene Veranlagungszeiträume anwendbar ist. Diese Rückwirkung ist jedoch ausnahmsweise zulässig, da der Gesetzgeber lediglich eine Gesetzeslage geschaffen hat, die vor einer Rechtsprechungsänderung einer gefestigten Rechtsprechung und Rechtspraxis entsprach.

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Die im Streitfall einschlägige Gesetzesänderung beruht auf der Rechtsprechungsänderung des BFH mit Urteil vom 15. Juni 2010 (VIII R 33/07, BFHE 230/109, HFR 2010, 1156). Danach stellten unter Zugrundelegung der bisherigen Rechtslage Erstattungszinsen gemäß § 233a AO keine Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG dar, soweit sie auf Einkommensteuererstattungen entfielen. Aus dem in § 12 Nr. 3 EStG geregelten Abzugsverbot für die Einkommensteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen ergab sich eine gesetzgeberische Zuweisung zum nichtsteuerbaren Bereich, die auch auf die Erstattungszinsen ausstrahlte. Mit dieser Rechtsprechung hat der BFH seine bisherige ständige Rechtsprechung aufgegeben, nach der Erstattungszinsen nach § 233a AO Einkünfte aus Kapitalvermögen darstellten (BFH-Urteile vom 18. Februar 1975 VIII R 104/70, BFHE 115, 216, BStBl II 1975, 568; vom 8. April 1986 VIII R 260/82, BFHE 146, 408, BStBl II 1986, 557 und vom 8. November 2005 VIII R 105/03, BFH/NV 2006, 527; BFH-Beschluss vom 14. April 1992 VIII B 114/91, BFH/NV 1993, 165).

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Der von den Kl. hilfsweise begehrte Sonderausgabenabzug im Hinblick auf die Nachzahlungszinsen ist ebenfalls nicht zu gewähren, da die in § 10 Abs. 1 Nr. 5 EStG a. F. geregelte Abzugsmöglichkeit mit Wirkung ab 1999 abgeschafft wurde. Die nunmehr eindeutig geregelte gesetzgeberische Entscheidung, Erstattungszinsen einerseits als Kapitaleinkünfte zu behandeln und Nachzahlungszinsen andererseits nicht zum Abzug zuzulassen, ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden. Der Senat folgt insoweit der Auffassung des Finanzgerichts Köln (Urteil vom 2. März 2007 14 K 2373/04, EFG 2008, 617), wonach der Gesetzgeber nicht aufgrund des Gleichbehandlungsgrundsatzes verpflichtet ist, parallele Regelungen zu schaffen; denn die Erfassung von Erträgen aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG und damit auch aus privaten Geldforderungen als steuerpflichtige Einnahmen entspricht der Befugnis des Gesetzgebers, die Besteuerungsgrundlagen breit anzulegen. Im Hinblick auf den Gleichbehandlungsgrundsatz ist es auch nicht zu beanstanden, wenn der Gesetzgeber den Abzug von Zinsen, die auf Einkommensteuernachzahlungen entfallen ebenso wie andere private Schuldzinsen nicht zum Abzug von der einkommensteuerlichen Bemessungsgrundlage zulässt.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 FGO). Streitentscheidend ist eine Norm, die mit Rückwirkung in Kraft gesetzt worden ist. Außerdem ist zur hier streitigen Rechtsfrage ein Verfahren beim BFH anhängig (VIII R 36/10).