Verwaltungsgericht Arnsberg (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-08-14, Aktenzeichen 5 K 1051/09
ECLI:DE:VGAR:2009:0814.5K1051.09.00

Tenor

Das Verfahren wird eingestellt, soweit es von den Beteiligten
übereinstimmend für in der Hauptsache erledigt erklärt worden ist.

Die im Übrigen weiter aufrechterhaltene Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Kläger darf die
Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110% des beizutreibenden
Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte seinerseits vor der Vollstreckung
Sicherheit in entsprechender Höhe leistet.

1

T a t b e s t a n d :

2

Der Kläger betreibt in einer Spielhalle in I. Geldspielgeräte mit
Gewinnmöglichkeit (im Folgenden: Gewinnspielgeräte).

3

Mit Vergnügungssteuererklärungen vom 3. April 2009 meldete der Kläger dem
Beklagten Vergnügungssteuer von 2.099,28 EUR für den Zeitraum vom 28.
Dezember 2008 bis zum 31. Januar 2009, 1.665,46 EUR für den Zeitraum vom
31. Januar 2009 bis zum 25. Februar 2009 und 1.755,55 EUR für den Zeitraum vom
25. Februar 2009 bis zum 25. März 2009.

4

Am 7. April 2009 hat der Kläger Klage erhoben, zu deren Begründung er u.a.
Folgendes ausführt: Die der Festsetzung zugrunde liegende
Vergnügungssteuersatzung der Stadt I. sei unwirksam. Die Vergnügungssteuer
habe den Charakter einer Umsatzsteuer und verstoße daher gegen
Gemeinschaftsrecht. Zudem stelle sie eine reine Unternehmersteuer dar, weil nach
der Satzung der Halter der jeweiligen Geräte und nicht der Spieler besteuert werde.
Des Weiteren verstoße die Besteuerung von Gewinnspielgeräten in Spielhallen
gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), da Gewinnspielgeräte in Spielbanken
nicht zu Vergnügungssteuer herangezogen würden. Der Steuersatz von 15% habe
ferner erdrosselnde Wirkung. Dem Steuerpflichtigen sei es außerdem nicht möglich,
dem Gericht die Lage des durchschnittlichen Unternehmers im Satzungsgebiet und
mithin eine eventuelle Erdrosselungswirkung der Steuer darzustellen; ihm sei daher
insoweit unter Verstoß gegen Art. 19 Abs. 4 GG ein effektiver Rechtsweg verwehrt.
Die Steuer sei überdies nicht kalkulatorisch auf den Spieler abwälzbar, zumal sie
vorliegend rückwirkend erhoben worden sei. Schließlich sei die Satzung auch
deshalb nichtig, weil aus ihr keine eindeutige Frist für Rechtsmittel gegen eine
Steueranmeldung hervorgehe.

5

Mit Bescheid vom 6. August 2009 hob der Beklagte die
Vergnügungssteueranmeldung des Klägers für Januar 2009 in Höhe von 239,92
EUR auf, da diese zu Unrecht auch Ablesezeiträume aus dem Jahr 2008 erfasst
habe, und setzte für Januar 2009 Vergnügungssteuer von 1.859,36 EUR fest.

6

Im Termin zur mündlichen Verhandlung haben die Beteiligten den Rechtsstreit für
in der Hauptsache erledigt erklärt, soweit der Beklagte die
Vergnügungssteueranmeldung des Klägers für Januar 2009 aufgehoben hat.

7

Der Kläger beantragt nunmehr noch,

8

den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 6. August 2009
und die als Steuerfestsetzungen geltenden
Vergnügungssteueranmeldungen vom 3. April 2009 aufzuheben, soweit
darin für den Zeitraum vom 1. Januar 2009 bis zum 25. März 2009
Vergnügungssteuer von insgesamt 5.280,37 EUR festgesetzt bzw.
angemeldet worden ist.

9

Der Beklagte beantragt,

10

die Klage abzuweisen.

11

Zur Begründung führt er aus, dass es sich bei der in I. erhobenen
Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte nicht um eine verfassungswidrige
Unternehmersteuer handele. Die Steuer sei kalkulatorisch auf den Spieler abwälzbar
und habe auch keine erdrosselnde Wirkung. Vor der Festlegung des Steuersatzes
von nunmehr 15% habe eine ausreichende Abwägung seitens des Satzungsgebers
stattgefunden. Die Mehrheit der Geräteaufsteller habe seit dem 1. Januar 2006
Umsatzsteigerungen erzielt. Zudem sei die Anzahl der Spielhallen in I. seit dem
Jahr 2006 zunächst von 43 Hallen mit insgesamt 389 Gewinnspielgeräten (1. Januar
2006) auf 48 Hallen mit insgesamt 520 Geräten (1. Januar 2009) angestiegen; am
15. Juni 2009 seien 52 Spielhallen mit insgesamt 573 Gewinnspielgeräten betrieben
worden. Die Vergnügungssteuer habe ferner nicht den Charakter einer Umsatzsteuer
und verstoße somit nicht gegen Gemeinschaftsrecht. Die angebliche Privilegierung
von Spielbanken bewirke schließlich keine Unwirksamkeit der Satzungsregelungen
für Gewinnspielgeräte in Spielhallen.

12

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der
Beteiligten im Übrigen wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und der beigezogenen
Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.

13

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :

14

Das Verfahren ist einzustellen, soweit es von den Beteiligten in der mündlichen
Verhandlung übereinstimmend für in der Hauptsache erledigt erklärt worden ist.

15

Die im Übrigen aufrechterhaltene Klage ist gemäß § 42 Abs. 1 der
Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) zulässig, aber unbegründet. Der angefochtene
Vergnügungssteuerbescheid vom 6. August 2009 und die als Steuerfestsetzungen
geltenden Vergnügungssteueranmeldungen vom 3. April 2009 sind rechtmäßig und
verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

16

Rechtsgrundlage für die Heranziehung zur Vergnügungssteuer ist die
Neufassung der Satzung über die Erhebung der Vergnügungssteuer in der Stadt I.
(Vergnügungssteuersatzung) vom 18. Dezember 2008 (VStS 2008). Diese Satzung
enthält, soweit vorliegend von Bedeutung, folgende Bestimmungen:

17

"§ 1 Steuergegenstand

18

Der Besteuerung unterliegen die im Gebiet der Stadt I. veranstalteten
nachfolgenden Vergnügungen (Veranstaltungen):
[...]
5.	das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-, Unterhaltungs-
oder ähnlichen Apparaten in
a) Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen
[...]

19

§ 3 Steuerschuldner

20

(1) Steuerschuldner ist [...] in den Fällen des § 1 Nr. 5 der Halter der
Apparate (Aufsteller).
[...]

21

§ 9 Besteuerung von Apparaten nach § 1 Nr. 5

22

(1) Die Steuer für das Halten von Apparaten nach § 1 Abs. 5 bemisst sich
bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit nach dem Einspielergebnis (Bruttokasse).
Dieses errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse abzüglich der
Nachfüllung A (= Saldo 2), zuzüglich Fehlbetrag, abzüglich Prüftestgeld,
Falschgeld, Fehlgeld sowie Berücksichtigung der Nachfüllung B.
[...]

23

(2) Die Steuer beträgt

24

für Apparate mit Gewinnmöglichkeit
in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (§ 1 Nr. 5 a)	15 %
[...]

25

Bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit werden negative Einspielergebnisse
mit 0 EUR besteuert.
[...]

26

(4) Für die Apparate mit Gewinnmöglichkeit hat der Steuerschuldner für
jeden Kalendermonat bis zum 20. Tag des Folgemonats eine Steueranmeldung
auf dem von der Stadt I. zur Verfügung gestellten Vordruck abzugeben und
die Steuer für alle in I. bestehenden Aufstellorte für jedes Gerät
entsprechend der Einspielergebnisse gesondert und insgesamt zu berechnen.
Den Steuererklärungen sind auf Verlangen der Stadt die Druckprotokolle der
Apparate mit den Aufzeichnungen über die Spieleinsätze bzw. den
Einspielergebnissen beizufügen.

27

(5) Die Steueranmeldung nach Abs. 4 gilt als Steuerfestsetzung unter
Vorbehaltung der Nachprüfung. Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt nach
Ablauf eines Jahres, gerechnet ab Eingang der Steueranmeldung. Die Stadt
I. kann die Steuer abweichend von der Steueranmeldung festsetzen, wenn
die vom Steuerpflichtigen vorgenommene Berechnung fehlerhaft ist oder von
den Satzungsvorgaben abweicht.
[...]

28

§ 12 Festsetzung und Fälligkeit
[...]
(3) Bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit gilt die unbeanstandete
Entgegennahme der Steueranmeldung als Steuerfestsetzung. In diesen Fällen
wird die Steuer fällig am letzten Kalendertag des auf den Abrechnungszeitraum
folgenden Monats. Fällt der letzte Kalendertag des folgenden Kalendermonats
auf einen Samstag, Sonntag oder Feiertag, so verschiebt sich die Fälligkeit der
Steuer auf den darauffolgenden Werktag.

29

Wird bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit ein Steuerbescheid erteilt (etwa
wenn der Steuerpflichtige eine Steueranmeldung nicht rechtzeitig abgibt oder
wenn die Steuerschuld abweichend von der Anmeldung festzusetzen ist), ist die
Steuer in diesem Fall innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des
Steuerbescheides zu entrichten.
[...]

30

§ 16 Inkrafttreten

31

Diese Satzung tritt am 1. Januar 2009 in Kraft."

32

Die Vergnügungssteuersatzung stellt, soweit sie in § 9 Gewinnspielgeräte in
Spielhallen der Vergnügungssteuer unterwirft, eine wirksame Rechtsgrundlage für
die streitgegenständliche Steuerveranlagung dar.

33

Zunächst bestehen in formeller Hinsicht gegen die Wirksamkeit der
Vergnügungssteuersatzung keine rechtlichen Bedenken. Der Kläger hat keine
konkreten, die Vergnügungssteuersatzung betreffende Formmängel dargelegt,
solche sind dem Satzungsvorgang auch sonst nicht zu entnehmen.

34

Auch in materiell-rechtlicher Hinsicht erweist sich die Vergnügungssteuersatzung,
soweit nach deren § 9 Abs. 1 Gewinnspielgeräte einer einspielergebnisbezogenen
Vergnügungssteuer unterliegen, als wirksam. Insbesondere bestehen weder gegen
den in zulässiger Weise konkretisierten Steuermaßstab rechtliche Bedenken (1) noch
gegen die Bestimmung des Halters der Geräte als Steuerschuldner (2). Der
einspielergebnisbezogene Steuermaßstab verstößt ferner nicht gegen
Gemeinschaftsrecht (3). Die Besteuerung von Gewinnspielgeräten in Spielhallen
stellt zudem keine gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßende Ungleichbehandlung
gegenüber Geräten in Spielbanken dar (4). Die Höhe des Steuersatzes erweist sich
schließlich als ebenso rechtsfehlerfrei (5) wie die Regelungen in § 9 Abs. 5 VStS
2008 (6).

35

(1) Die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung von Gewinnspielgeräten
gemäß § 9 Abs. 1 VStS 2008 ist rechtlich nicht zu beanstanden. Dabei kann es hier
dahinstehen, ob die verfassungsrechtlichen Anforderungen an eine taugliche
Bemessungsgrundlage für eine Spielgerätesteuer aus Art. 105 Abs. 2a GG oder aus
Art. 3 Abs. 1 GG herzuleiten sind. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung
erfordert Art. 105 Abs. 2a GG bei einer Aufwandsteuer wie der Spielautomatensteuer
zumindest einen lockeren Bezug zwischen dem verwendeten Steuermaßstab und
dem letztlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler. Bei der Wahl des
konkreten Steuermaßstabs innerhalb dieses Rahmens wird dem Normgeber ein
weiter Gestaltungsspielraum zugebilligt. Der gewählte Steuermaßstab muss aber
grundsätzlich geeignet sein, den zu besteuernden Vergnügungsaufwand zumindest
entfernt abzubilden.

36

Vgl.	Bundesverwaltungsgericht (BVerwG), Urteil vom 13. April 2005 -
10 C 5.04 -, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht (NVwZ) 2005,
1316.

37

Nach der neueren Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) ist
die Tragfähigkeit eines Steuermaßstabs hingegen nicht an Art. 105 Abs. 2a GG,
sondern vielmehr an dem in Art. 3 Abs. 1 GG verankerten Grundsatz der gleichen
Zuteilung steuerlicher Lasten zu messen. Der sachgerechteste Maßstab für eine
Spielgerätesteuer ist danach der individuelle, wirkliche Vergnügungsaufwand des
einzelnen Spielers. Wählt der Normgeber im Vergnügungssteuerrecht statt des
Wirklichkeitsmaßstabs einen anderen (Ersatz- oder Wahrscheinlichkeits-) Maßstab,
so ist er auf einen solchen beschränkt, der einen bestimmten Vergnügungsaufwand
wenigstens wahrscheinlich macht.

38

Vgl.	BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -,
Deutsches Verwaltungsblatt (DVBl.) 2009, 777.

39

Der in § 9 Abs. 1 VStS 2008 enthaltene Steuermaßstab genügt sowohl den
verfassungsrechtlichen Vorgaben des Bundesverwaltungsgerichts als auch denen
des Bundesverfassungsgerichts. Nach der vorgenannten Regelung ist
Einspielergebnis die Bruttokasse; diese errechnet sich aus der elektronisch
gezählten Kasse abzüglich der Nachfüllung A (= Saldo 2), zuzüglich Fehlbetrag,
abzüglich Prüftestgeld, Falschgeld, Fehlgeld sowie Berücksichtigung der Nachfüllung
B. Durch diesen Maßstab wird sichergestellt, dass nur der von den Spielern
tatsächlich erbrachte Aufwand der Besteuerung unterliegt.

40

Vgl.	im Übrigen zu einem ähnlichen Maßstab einer anderen
Vergnügungssteuersatzung auch: OVG NRW, Urteil vom 6. März 2007
- 14 A 608/05 -, Nordrhein-Westfälische Verwaltungsblätter (NWVBl.)
2007, 351; Nichtzulassungsbeschwerde zurückgewiesen durch
BVerwG, Beschluss vom 31. März 2008 - 9 B 30.07 -;
Verwaltungsgericht (VG) Arnsberg, Urteil vom 24. Juli 2008 - 5 K
2296/07 -.

41

Maßgeblich für die Steuer ist das monatliche Einspielergebnis des einzelnen
Gewinnspielgeräts. Dies folgt aus § 9 Abs. 4 VStS 2008, wonach die
Steueranmeldung für jeden Kalendermonat, alle Aufstellorte und jedes
Gewinnspielgerät abzugeben ist.

42

(2) Ebenso begegnet es keinen rechtlichen Bedenken, dass Steuerschuldner
gemäß § 3 Abs. 1 VStS 2008 der Halter (Aufsteller) der Geräte ist. Nach der
ständigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts, der sich das
erkennende Gericht anschließt, gehört es zum herkömmlichen Bild der
Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer, dass sie als indirekte Steuer vom
Geräteaufsteller erhoben wird und sodann auf den Konsumenten als Steuerträger
übergewälzt wird.

43

Vgl.	BVerfG, Beschlüsse vom 1. März 1997 - 2 BvR 1599/89 u.a. -,
Juristenzeitung (JZ) 1997, 843 und vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -,
a.a.O.

44

Diese rechtliche Einschätzung, die das erkennende Gericht teilt, wird auch nicht
durch den Vortrag des Klägers in Frage gestellt. Das Oberverwaltungsgericht für das
Land Nordrhein-Westfalen hat in seinem Beschluss vom 20. November 2008 - 14 A
3356/07 - mit Bezug auf das Vorbringen der dortigen Klägerin, das mit dem
Vorbringen des Klägers im vorliegenden Verfahren inhaltlich übereinstimmt,
Folgendes ausgeführt:

45

"Dieses Vorbringen rechtfertigt es nicht, die Berufung zuzulassen. Das
angefochtene Urteil unterliegt weder ernstlichen Zweifeln noch hat die
Rechtssache grundsätzliche Bedeutung. Das Bundesverfassungsgericht hat in
seinem Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 -, BVerfGE 14, 76, 92 ausgeführt:

46

'Der Steuertatbestand des § 21 Abs. 1 VStG 1956, nämlich das Halten
eines Spielapparates in einer Gast- oder Schankwirtschaft oder an
anderen dort bezeichneten Orten, stimmt mit dem Herkömmlichen
überein; den gleichen Steuertatbestand enthielten schon die
Reichsratsbestimmungen (§ 18 Abs. 1 Nr. 1) und das
Vergnügungssteuergesetz 1948 (§ 19
Abs. 1 Nr. 1).

47

Dieser Steuertatbestand hält sich im Rahmen der in Art. 105 Abs. 2 Nr. 1
GG bezeichneten Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis und
widerspricht auch nicht, wie das vorliegende Gericht meint, dem Wesen
einer Verbrauchs- oder Verkehrssteuer, die nur einen Vorgang, nicht
einen unveränderlichen Zustand zum Gegenstand haben könne.
Allerdings führt das bloße Halten eines Spielapparates an sich noch nicht
zu der Veranstaltung eines Vergnügens, also zu einem Vorgang. Erst
wenn Spieler den aufgestellten Apparat benutzen, wird ein Vergnügen
veranstaltet. Das Gesetz geht aber aufgrund der allgemeinen
Lebenserfahrung mit Recht davon aus, dass ein Gastwirt oder ein anderer
Gewerbetreibender, der einen Spielapparat in gewerblichen Räumen
aufstellt, damit seine Gäste oder Besucher auffordert, den Apparat auch
zu benutzen, und dass er ihn sinnvollerweise nicht aufstellen würde, wenn
nicht zu erwarten wäre, dass der Apparat auch benutzt wird. Dass ein in
gewerblichen Räumen zum Spiel bereitgestellter Apparat keinen Spieler
findet, also zur Veranstaltung eines Vergnügens nicht führt, widerspricht
der Erfahrung des Lebens so sehr, dass der Gesetzgeber dies nicht zu
berücksichtigen braucht.

48

Nur dieses Bereithalten für die Spieler kann vernünftigerweise das Gesetz
mit dem Wort 'Halten' gemeint haben. In diesem Sinne spricht § 21 Abs. 2
auch von dem 'Betriebsmonat'. Damit besteuert das Gesetz im Ergebnis
einen Vorgang und hält sich im Rahmen einer Verbrauchs- oder
Verkehrssteuer.'

49

Das Bundesverfassungsgericht hat in dieser Entscheidung somit klar zwischen
dem Aufsteller des Gerätes und dem Spieler differenziert. Auch wenn der
Begriff 'Halten' gebraucht wird, wird im Ergebnis der Spielvorgang, das heißt
der dafür betriebene Aufwand besteuert. An diesem Befund hat sich in der
Folgezeit nichts verändert, auch nicht dadurch, dass die Klägerin den Begriff
Halter oder Aufsteller des Gerätes durch den Begriff Unternehmer ersetzt. In
Ansehung dieser Entscheidung wird von der Stadt Borken der Aufwand für den
Spielvorgang und nicht nur das bloße 'Halten' des Spielapparates besteuert.
Das von der Klägerin angesprochene Urteil des Niedersächsischen
Finanzgerichts vom 3. Juli 2008 - 16 K 481/07 - betrifft einen anderen
Sachverhalt. Es stellt nicht die Feststellungen des Bundesverfassungsgerichts
aus dem Jahre 1962 für die heutige Zeit in Frage."

50

Diesen Ausführungen schließt sich das erkennende Gericht an.

51

(3) Darüber hinaus verstößt die Besteuerung von Gewinnspielgeräten in der
VStS 2008 auch nicht gegen Gemeinschaftsrecht. Die Beurteilung, ob eine nach dem
Einspielergebnis bemessene Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte
gemeinschaftsrechtlich zulässig ist, richtet sich für den hier streitigen
Besteuerungszeitraum nach Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom
28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (RL
2006/112/EG), die zum 1. Januar 2007 in Kraft getreten ist (Art. 413 RL
2006/112/EG) und zugleich die Richtlinie 77/388/EWG zur Harmonisierung der
Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer (RL 77/388/EWG)
aufgehoben hat (Art. 411 Abs. 1 RL 2006/112/EG). Die genannte Vorschrift hat
folgenden Wortlaut:

52

"Unbeschadet anderer gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften hindert diese
Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsverträge,
Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz
allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von
Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern die Erhebung
dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den
Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist."

53

Hiernach ist die Erhebung einer einspielergebnisbezogenen Vergnügungssteuer
für Gewinnspielgeräte nicht verboten, da sie weder Formalitäten bei Grenzübertritten
auslöst noch den Charakter einer Umsatzsteuer hat. Das Oberverwaltungsgericht für
das Land Nordrhein-Westfalen hat bereits in seinem Urteil vom 6. März 2007
- 14 A 608/05 -, a.a.O., festgestellt, dass eine Besteuerung von Gewinnspielgeräten
nach dem Einspielergebnis nicht gegen die RL 77/388/EWG verstößt, da sie keine
Umsatzsteuer darstellt, und hierzu Folgendes ausgeführt:

54

"Die Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte nach dem Einspielergebnis
verstößt auch nicht gegen Art. 33 der 6. Richtlinie 77/388/EWG zur
Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die
Umsatzsteuer. Nach Art. 33 der 6. Richtlinie hindern die Bestimmungen dieser
Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsverträge,
auf Spiele und Wetten, Verbrauchssteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz
allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von
Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen. Das BVerwG hat in
seinem Urteil vom 7.1.1998 - 8 B 228/97 -, NVwZ-RR 1998, 672 unter Zitierung
weiterer Rechtsprechung ausgeführt, dass ein solcher Verstoß bereits mehrfach
sowohl durch das BVerwG als auch durch das BVerfG verneint worden ist.
Dieser Auffassung schließt sich der Senat auch für die Erhebung der Steuer für
Geldspielgeräte nach dem Maßstab des Einspielergebnisses an. Nach
ständiger Rechtsprechung des EuGH belässt Art. 33 der 6. Richtlinie den
Mitgliedstaaten die Befugnis zur Beibehaltung oder Einführung bestimmter
indirekter Abgaben, sofern es sich dabei nicht um Abgaben handelt, die den
Charakter von Umsatzsteuern haben. Es soll verhindert werden, dass das
Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems durch steuerliche
Maßnahmen eines Mitgliedstaats beeinträchtigt wird, die den Waren- und
Dienstleistungsverkehr in einer mit der Mehrwertsteuer vergleichbaren Weise
belasten. Als solche Maßnahmen sind Steuern, Abgaben und Gebühren
anzusehen, die die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer aufweisen,
selbst wenn sie ihr nicht in allen Einzelheiten gleichen. Diese Merkmale sind
folgende: Die Mehrwertsteuer gilt ganz allgemein für alle sich auf Gegenstände
und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte; sie ist proportional zum Preis
dieser Gegenstände und Dienstleistungen; sie wird auf jeder Stufe der
Erzeugung und des Vertriebs erhoben; und sie bezieht sich schließlich auf den
Mehrwert der Gegenstände und Dienstleistungen.

55

Vgl. EuGH etwa Urteil vom 9. März 2000 - C-437/97 -, Slg. 2000,
I - 1189 (I -1200); Urteil vom 26. Juni 1997 - C-370/95 u.a. -,
Slg. 1997, I 3721 (I 3742 f).

56

Es ist nicht erkennbar und von der Klägerin auch nicht mit Gründen von
substanziellem Gewicht behauptet worden, dass die in Rede stehende
Vergnügungssteuer die Funktion des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems
belasten könnte. Bei Betrachtung der einzelnen Merkmale der Mehrwertsteuer
fehlt das Kriterium, dass die Steuer allgemein sich auf alle auf Gegenstände
und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte bezieht. Die Steuer wird nur für
Spielgeräte, örtlich unterschiedlich und nicht flächendeckend im gesamten
Bundesgebiet erhoben. Die Vergnügungssteuer wird ferner nicht auf jeder Stufe
der Erzeugung und des Vertriebes erhoben. Besteuert wird vielmehr nur die
Benutzung durch den jeweiligen Spieler. Zudem bezieht sich die
Vergnügungssteuer nicht auf den Mehrwert der Gegenstände und
Dienstleistungen. Die Steuer wird nicht nur zufällig, sondern von ihrem Konzept
her nur einmal erhoben. Ein Vorsteuerabzug findet nicht statt."

57

Diese zutreffenden Ausführungen, die in der Rechtsprechung einhellig geteilt
werden,

58

vgl.	Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 26. Februar 2007 - II R 2/05 -
,
Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht-Rechtsprechungsreport (NVwZ-
RR) 2008, 55, 57; Hessischer Verwaltungsgerichtshof (Hess. VGH),
Beschluss vom 10. April 2007 - 5 TG 3116/06 -, Kommunale Steuer-
Zeitschrift (KStZ) 2007, 131; Niedersächsisches OVG (Nds. OVG),
Beschluss vom 22. März 2007 - 9 ME 84/07 -, Zeitschrift für
Kommunalfinanzen (ZKF) 2007, 210; Sächsisches OVG, Beschluss
vom 19. De-zember 2006 - 5 BS 242/06 -, ZKF 2007, 138; OVG für das
Land Schleswig-Holstein, Urteil vom 18. Oktober 2006 - 2 LB 11/04 -;
VG Düsseldorf, Urteil vom 25. September 2006 - 25 K 4880/06 -; VG
Gießen, Beschluss vom 1. Februar 2007 - 8 G 2406/06 -,
Gewerbearchiv (GewArch) 2007, 199; VG Münster, Urteil vom 16. Mai
2007 - 9 K 769/03 -; VG Minden, Urteil vom 30. August 2006 - 11 K
4192/04 -,

59

und denen sich das erkennende Gericht anschließt, gelten gleichermaßen für die
Regelung in Art. 401 RL 2006/112/EG, die der Erhebung von Vergnügungssteuer für
Gewinnspielgeräte in I. auf der Grundlage der VStS 2008 somit nicht
entgegensteht.

60

Vgl.	ebenso VG Arnsberg, Urteil vom 7. August 2008 - 5 K 2686/07 -
(www.nrwe.de).

61

Auch aus der vom Kläger benannten Richtlinie 92/12/EWG über das allgemeine
System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger
Waren (Verbrauchsteuerrichtlinie) ergibt sich nichts anderes. Nach deren Art. 3 Abs.
3 Satz 2 ist es den Mitgliedsstaaten ebenfalls weiterhin freigestellt, Steuern auf
Dienstleistungen zu erheben, soweit es sich nicht um umsatzbezogene Steuern
handelt.

62

Entgegen der Rechtsauffassung des Klägers kommt der Formulierung
"umsatzbezogene Steuern" in Art. 3 Abs. 3 Satz 2 RL 92/12/EWG nicht (allein schon)
aufgrund des unterschiedlichen Wortlauts ein anderer Regelungsinhalt zu als der
Wendung "Charakter von Umsatzsteuern" in Art. 33 RL 77/388/EWG bzw. Art. 401
RL 2006/112/EG. Es ist nicht erkennbar, dass die Vorgabe der
Verbrauchsteuerrichtlinie, Steuern auf Dienstleistungen dürften nicht
"umsatzbezogen" sein, anders zu verstehen sein könnte als die Regelungen der
Richtlinie 77/388/EWG und der diese ersetzenden Richtlinie 2006/112/EG zur
Zulässigkeit nationaler Abgaben, die nicht den "Charakter von Umsatzsteuern"
haben. Auch die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) legt ein
solches Verständnis nicht nahe. Das Oberverwaltungsgericht für das Land
Nordrhein-Westfalen hat hierzu in seinem Beschluss vom 19. Januar 2009 - 14 B
1665/08 - Folgendes ausgeführt:

63

"In diesem Zusammenhang ist auf die Vorabentscheidung des
Europäischen Gerichtshofs vom 1. Juli 1999 - C 437/907 - (richtig: - C 437/97 -,
Anmerkung des erkennenden Gerichts) hinzuweisen. Dieses Verfahren betraf
die Europarechtswidrigkeit der österreichischen Gemeindegetränkesteuer. In
den Schlussanträgen des Generalanwalts, Zif. 24 bis 33, ist ausgeführt, dass
die Getränkesteuer keinen allgemeinen Charakter hat und nicht unter den
Begriff der Umsatzsteuer im Sinne des Art. 33 der 6. Richtlinie subsumiert
werden kann. Zur Vereinbarkeit der Getränkesteuer mit Art. 3 Abs. 3 der
Verbrauchsteuerrichtlinie ist ausgeführt (Ziff. 52), dass der Umstand, dass die
Getränkesteuer - wie sich bei der Prüfung der ersten Frage (Vereinbarkeit mit
Art. 33 der 6. Richtlinie) herausgestellt habe - nicht den Charakter einer
Umsatzsteuer habe, dazu führe, dass sie mit der vorgenannten Bestimmung
vereinbar sei. Der Europäische Gerichtshof hat dementsprechend
entschieden."

64

In dem vom Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen
vorstehend angesprochenen Urteil des Europäischen Gerichtshofs zur
österreichischen Getränkesteuer vom 9. März 2000 - C-437/97 -, NVwZ-RR 2000,
705, erfolgt im Übrigen ebenso wenig eine inhaltliche Differenzierung zwischen den
Regelungen in Art. 33 RL 77/388/EWG und Art. 3 Abs. 3 Satz 2 RL 92/12/EWG im
Hinblick auf deren unterschiedlichen Wortlaut wie in dem vom Kläger ferner
benannten Urteil des Europäischen Gerichtshofs zu der in der Stadt G.
erhobenen Getränkesteuer vom 10. März 2005 - C-491/03 -, NVwZ 2005, 791.

65

Selbst wenn überdies die Mehrwertsteuer und die Verbrauchsteuer nach der
Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs verschiedene
Tatbestandsmerkmale aufweisen,

66

vgl. EuGH, Urteil vom 9. März 2000 - C-437/97 -, a.a.O., Rdnr. 44,

67

folgt hieraus entgegen der Auffassung des Klägers nicht, dass auch der
Regelungsgehalt der Richtlinienformulierungen "umsatzbezogene Steuern" und
"Charakter von Umsatzsteuern" (zwingend) voneinander abweicht. Einem solchen
Rückschluss steht bereits entgegen, dass die Bestimmungen in Art. 3 Abs. 3 Satz 2
der Verbrauchsteuerrichtlinie einerseits sowie in Art. 33 RL 77/388/EWG bzw. Art.
401 RL 2006/112/EG anderererseits nicht zwischen Verbrauchsteuern, die von den
genannten Regelungen der Richtlinien 77/388/EWG bzw. 2006/112/EG ausdrücklich
erfasst werden, und Mehrwertsteuern differenzieren.

68

(4) Soweit der Kläger ferner die Auffassung vertritt, die Besteuerung von
Gewinnspielgeräten in Spielhallen auf der Grundlage der VStS 2008 verstoße gegen
den Gleichbehandlungsgrundsatz in Art. 3 Abs. 1 GG, weil Gewinnspielgeräte, die in
Spielbanken aufgestellt sind, nicht der Vergnügungssteuer unterliegen, folgt die
Kammer dem nicht. Bei der Vergnügungssteuer handelt es sich um eine örtliche
Aufwandsteuer, die im Hinblick auf den Gleichheitsgrundsatz nach den örtlichen
Verhältnissen zu beurteilen ist.

69

Vgl.	OVG NRW, Beschluss vom 19. November 2008 - 14 B 1071/08 -
.

70

Ausgehend hiervon erfolgt durch die VStS 2008 bereits deshalb keine
verfassungswidrige Ungleichbehandlung von Gewinnspielgeräten in Spielhallen und
Spielbanken, weil im Stadtgebiet von I. keine öffentlichen Spielbanken betrieben
werden. Dem Rat der Stadt I. fehlt zudem die Satzungshoheit, Regelungen für
Automatenstandorte außerhalb des Stadtgebietes zu treffen.

71

Vgl.	hierzu auch OVG NRW, Beschluss vom 19. November 2008 - 14
B 1071/08 -; VG Köln, Beschluss vom 27. Juni 2008 - 23 L 818/08 -
sowie Urteil vom 3. Juni 2009 - 23 K 3124/08 -.

72

Überdies läge selbst dann kein Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz vor,
wenn es in I. eine öffentliche Spielbank gäbe und für dort betriebene
Gewinnspielgeräte nach dem örtlichen Satzungsrecht keine Vergnügungssteuer
anfiele. Das Bundesverwaltungsgericht hat in seinem Beschluss vom 28. August
2007 - 9 B 14.07 -, KStZ 2007, 212, festgestellt, dass eine Gemeinde nicht gegen
Art. 3 Abs. 1 GG verstößt, wenn sie nach ihrer Vergnügungssteuersatzung
Vergnügungssteuer für Spielgeräte in Spielhallen erhebt, nicht aber auf solche in
Spielbanken, und hierzu Folgendes ausgeführt:

73

"Abgesehen davon ist das Berufungsgericht zutreffend davon
ausgegangen, dass insoweit unterschiedliche und im Ergebnis nicht
vergleichbare Sachverhalte vorliegen, die einen sachlichen Grund für eine
unterschiedliche Behandlung bieten. Der Bundesgesetzgeber hat einen
Unterschied gesehen zwischen Spielapparaten, die in einer Spielbank (§ 33h
GewO) und solchen, die an anderen Plätzen aufgestellt sind. Die hier
besteuerten Spielgeräte unterliegen für ihre technische Zulassung bestimmten
Einschränkungen, die die Gefahr unangemessen hoher Verluste in kurzer Zeit
ausschließen sollen (§ 33e GewO). Das gewerbsmäßige Aufstellen solcher
Spielgeräte ist zwar erlaubnispflichtig (§ 33c GewO), bei Vorliegen der
Voraussetzungen besteht jedoch auf die Erteilung der Erlaubnis ein
Rechtsanspruch. Die Spielgeräte in einer Spielbank demgegenüber sind
uneingeschränkt zum Glücksspiel geeignet. Für sie gelten die
Einschränkungen der Gewerbeordnung nicht (§ 33h GewO). Das Glücksspiel
ist aber nur aufgrund eigens erteilter staatlicher Konzession erlaubt. Schon
diese Unterschiede rechtfertigen eine unterschiedliche Besteuerung (so auch
BFH, Beschluss vom 21. Februar 1990 - II B 98/89 - BFHE 160, 61). Aber es
bedeutet auch für den Aufwand eines jeden Spielers einen Unterschied, ob er
an einem Spielgerät mit Verlustbegrenzung nach der Gewerbeordnung spielt
oder an einem solchen in einer Spielbank ohne jegliche Verlustgrenze. Die von
der Klägerin angeführte Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom
28. März 2006 (1 BvR 1054/01 - BVerfGE 115, 276 'Sportwettenmonopol') gibt
für die Frage des Verstoßes gegen das Gleichheitsgebot nichts her. Das
Bundesverfassungsgericht geht davon aus, dass Lotterien und Wetten nicht
notwendigerweise nur vom Staat veranstaltet werden müssen, sondern auch
Privaten überlassen werden können (a. a. O. S. 302). Daraus ergibt sich aber
nichts für die unterschiedliche Besteuerung von Spielgeräten an
unterschiedlichen Aufstellorten."

74

Diesen Ausführungen schließt sich das erkennende Gericht an.

75

Vgl.	ebenso OVG NRW, Beschlüsse vom 10. Juni 2008 - 14 A
3219/07 - und vom 19. November 2008 - 14 B 1071/08 -; Nds. OVG,
Beschluss vom 8. Oktober 2008 - 9 LA 420/07 -, ZKF 2009, 42;
Oberverwaltungsgericht für das Land Schleswig-Holstein, Urteil vom 18.
Oktober 2006 - 2 LB 11/04 - und Beschluss vom 3. Dezember 2007 - 2
MB 22/07 -, NVwZ-RR 2008, 561; Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 6.
August 2008 - 7 K 189/06 -.

76

(5) Des Weiteren ist die Höhe des Steuersatzes (noch) unbedenklich. Es lässt
sich nichts dafür feststellen, dass der in § 9 Abs. 2 VStS 2008 bestimmte Steuersatz
von 15% erdrosselnde Wirkung hat. Ein unzulässiger Eingriff in die von Art. 12 Abs. 1
GG garantierte Berufsfreiheit wäre nur dann anzunehmen, wenn die Besteuerung es
in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen unmöglich werden ließe, den
gewählten Beruf ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der
Lebensführung zu machen, wobei insoweit ein durchschnittlicher Betreiber im
Gemeindegebiet als Maßstab zu nehmen ist, da Art. 12 GG keinen Bestandsschutz
für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung gewährleistet.

77

Vgl.	BVerwG, Urteile vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 3.99 -, NVwZ
2000,
933, 934 und vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, a.a.O. m.w.N.

78

Die Lage des konkreten Aufstellers - wie hier des Klägers - an einem bestimmten
Standort oder gar nur hinsichtlich eines bestimmten Spielapparats ist hingegen nicht
entscheidend.

79

Vgl.	BVerwG, Beschluss vom 7. Januar 1998 - 8 B 228.97 -,
Buchholz, Sammel- und Nachschlagewerk der Rechtsprechung des
Bundesverwaltungsgerichts (Buchholz) 401.68 Vergnügungssteuer Nr.
32, 22, 25.

80

Eine in diesem Sinne erdrosselnde Wirkung der im Gebiet der Stadt I.
erhobenen Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte in Spielhallen hat der Kläger
bereits nicht substantiiert vorgetragen. Sein Vorbringen beschränkt sich insoweit auf
den nicht näher begründeten Einwand, der Steuersatz von 15% sei "überhöht und
unverhältnismäßig".

81

Dafür, dass der in I. einheitlich geltende Steuersatz für in Spielhallen
betriebene Gewinnspielgeräte Automatenaufsteller in aller Regel in den
wirtschaftlichen Ruin führt, gibt es im Übrigen auch sonst keine hinreichenden
Anhaltspunkte. Gegen die Richtigkeit der diesbezüglichen gegenteiligen Behauptung
des Klägers spricht bereits, dass sich die Zahl der Spielhallen in I. und der dort
betriebenen Gewinnspielgeräte seit dem Inkrafttreten der VStS 2008 nicht verringert,
sondern im Gegenteil deutlich erhöht hat. Nach Mitteilung des Beklagten vom 25.
Juni 2009, der der Kläger nicht entgegengetreten ist, gab es zu Beginn des Jahres
2009 in I. 48 Spielhallen mit insgesamt 520 Gewinnspielgeräten. Zum 15. Juni
2009 wurden 52 Spielhallen mit insgesamt 573 Geräten betrieben. Folglich spricht
nichts für die Annahme, dass die Erhöhung des Steuersatzes auf 15% es
Automatenaufstellern in I. in aller Regel unmöglich werden lässt, ihren Beruf ganz
oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen.

82

Vgl.	hierzu auch OVG NRW, Beschluss vom 12. März 2009
- 14 A 1554/08 -.

83

Des Weiteren begründet das Vorbringen des Klägers, er könne die
Erdrosselungswirkung der Vergnügungssteuer nicht darstellen, keine rechtlichen
Zweifel an der Wirksamkeit der VStS 2008. Das Oberverwaltungsgericht für das Land
Nordrhein-Westfalen hat hierzu in seinem Beschluss vom 19. Januar 2009 - 14 B
1665/08 - Folgendes ausgeführt:

84

"Die Rüge, die Erdrosselungswirkung der Steuer könne nicht dargestellt
werden, so dass effektiver Rechtsschutz im Sinne des Art. 19 Abs. 4 GG nicht
gewährt werde, greift nicht durch. Es ist nicht erkennbar, weshalb der
Antragsteller zur Darstellung einer erdrosselnden Wirkung der Steuer darauf
angewiesen sein soll, die Betriebsdaten eines durchschnittlichen
Automatenaufstellers angeben zu müssen. Der Senat hat in seinem Urteil vom
6. März 2007 auch ausgeführt, dass es für die Feststellung der unzulässigen
erdrosselnden Wirkung einer Steuer nicht auf den durchschnittlichen
Spielhallenbetreiber ankommt."

85

Diesen Ausführungen schließt sich das erkennende Gericht an.

86

Vor diesem Gesamthintergrund ist überdies anzunehmen, dass die
Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer auf den Spieler abgewälzt werden kann. Zu
den die Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer kennzeichnenden Merkmalen gehört
insbesondere, dass sie auf den Benutzer der Veranstaltung abwälzbar sein muss.

87

Vgl.	BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, NVwZ
2001, 1264.

88

Das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen hat zum
Erfordernis der Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer in seinem Urteil vom 6. März
2007 - 14 A 608/05 -, a.a.O., Folgendes ausgeführt:

89

"Insoweit genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem
Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die
Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur
Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten
Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm
entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des
Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht
geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der
Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn
eine Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt.

90

Vgl.	BVerfG, Urteil vom 20. April 2004 - 1 BvR 1748/99, 1 BvR 905/00
-, DVBl. 2004, 705, 708

91

Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind einem Spielhallenbetreiber
zwar durch die Vorgaben in der Spielverordnung Grenzen gesetzt. Dies
bedeutet aber nicht, dass ihm keine anderen Maßnahmen bleiben, um die
Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht zu erhalten. Für eine
kalkulatorische Überwälzung ist dabei nicht die absolute Höhe der Steuer
ausschlaggebend sondern die Möglichkeit, die Steuer in die Kosten
einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen wirtschaftlichen Vorgang,
wobei das Gesetz es dem Steuerschuldner überlässt, die Wirtschaftlichkeit
seines Unternehmens auch unter Berücksichtigung des Steuerbetrages zu
wahren.

92

Vgl.	BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -,
a.a.O."

93

Daran hat das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen auch in
der Folgezeit festgehalten.

94

Vgl.	OVG NRW, Beschlüsse vom 18. Juli 2008 - 14 A 4206/06 - und
- 14 A 4269/06 - sowie vom 19. Januar 2009 - 14 B 1665/08 -.

95

Dies entspricht zudem der neueren Rechtsprechung des
Bundesverwaltungsgerichts

96

vgl.	BVerwG, Beschlüsse vom 28. August 2007 - 9 B 14.07 -, a.a.O.
und vom 8. Juli 2008 - 9 B 45.07 -

97

sowie des Bundesverfassungsgerichts, das in seinem Beschluss vom 4. Februar
2009 - 1 BvL 8/05 -, a.a.O., zur Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer Folgendes
ausgeführt hat:

98

"Wird eine Steuer nicht bei dem erhoben, dessen Leistungsfähigkeit sie in
einem bestimmten Vorgang, wie hier dem Spielaufwand, erfassen soll,
sondern indirekt bei einem Dritten, so muss sie dem wahren
Besteuerungsgrund folgend von diesem Steuerschuldner grundsätzlich auf
den eigentlich zu Belastenden abwälzbar sein. Nach den in der
Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts hierzu entwickelten
Grundsätzen (s. oben 1 c) genügt bei einer solchen indirekt erhobenen Steuer
wie der Vergnügungsteuer die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung
in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die
Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur
Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten
Maßnahmen treffen kann. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine
Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den eigentlichen
Steuerträger angelegt ist, auch wenn die Überwälzung nicht in jedem Einzelfall
gelingt (vgl. BVerfGE 110, 274 <295>).
Bei der Besteuerung des Vergnügungsaufwands an Geldspielautomaten
besteht allerdings die Besonderheit, dass die gewerberechtlichen
Rahmenbedingungen den Aufsteller und Betreiber der Automaten in seinen
unternehmerischen Entscheidungsspielräumen einengen und damit die
kalkulatorische Abwälzung erschweren. Dies gilt namentlich für die im
Ausgangsverfahren noch maßgebliche Fassung der Spielverordnung (vgl.
BGBl I 1962, S. 153 mit späteren Änderungen, zuletzt BGBl I 1993, S. 460),
nach der für Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit unter anderem eine
Mindestquote des auszuschüttenden Gewinns und ein Höchstbetrag für den
Einwurf vorgeschrieben waren (s. oben A I 4). Die Steuer konnte daher weder
ohne weiteres durch Erhöhung des Preises für das einzelne Spiel noch durch
Senkung der Gewinnquote weitergegeben werden.
Diese gewerberechtlichen Rahmenbedingungen ändern indes nichts daran,
dass die Spielgerätesteuer eine auf Überwälzung auf den Spieler angelegte
Steuer ist, die dessen im Spielaufwand zum Ausdruck kommende
Leistungsfähigkeit erfassen will (s. oben I 2). Weder die Mindestquote des
auszuschüttenden Gewinns noch der Höchstbetrag des Einsatzes schließen
die Abwälzbarkeit der Steuer aus, weil diese rechtlichen Vorgaben den
Aufsteller nicht daran hindern, seinen Umsatz zu steigern (vgl. bereits
BVerfGE 14, 76 <97 f.>) oder seine Betriebskosten zu senken. Die Spielräume
der Unternehmer als Steuerschuldner sind durch die konkrete Ausgestaltung
der Spielgerätesteuer und die Bedingungen der Spielverordnung nicht in einer
Weise begrenzt, die ihnen die Überwälzung der Steuerlast auf die Spieler,
etwa auf der Grundlage einer Erhöhung des Umsatzes oder der Senkung der
Selbstkosten, rechtlich oder tatsächlich unmöglich machen würde. Dies ist
zumindest so lange nicht der Fall, wie der Spielereinsatz den Steuerbetrag und
die sonstigen notwendigen Unkosten für den Betrieb des Spielgerätes deckt
und in der Regel noch Gewinn abwirft (vgl. BVerfGE 31, 8 <20>).
In rechtlicher Hinsicht wird die betriebswirtschaftliche Planung und Kalkulation
des Unternehmers innerhalb der von den genannten Normen eröffneten
Spielräume nicht beeinflusst. Insbesondere setzt die gewerberechtliche
Regelung in der Spielverordnung der Erhöhung des Umsatzes je Apparat oder
auch der Senkung der Betriebskosten keine rechtlichen Grenzen; beides ist
allein vom kaufmännischen Geschick und der Marktlage abhängig (vgl.
BVerfGE 14, 76 <98>)."

99

Hiernach konnte der Kläger die Besteuerungsgrundlagen für Gewinnspielgeräte
nach der VStS 2008 bei der Kalkulation seiner betrieblichen Kosten im
streitgegenständlichen Zeitraum von Januar bis März 2009 berücksichtigen. Soweit
der Kläger davon ausgeht, dass für diesen Zeitraum eine rückwirkende Besteuerung
erfolgt sei, weil die Steueranmeldungen erst am 3. April 2009 erfolgt seien, ist dies
unzutreffend. Ob eine rückwirkende Besteuerung vorliegt, richtet sich nicht nach dem
Zeitpunkt des Erlasses eines Steuerbescheides oder - wie hier - der Abgabe der
Steueranmeldung. Maßgeblich ist vielmehr, ob die Rechtsbestimmungen, die der
Besteuerung zugrunde liegen, schon zu Beginn des fraglichen
Besteuerungszeitraums galten oder erst später in Kraft traten. Danach entfaltet die
VStS 2008 für die Besteuerungsmonate ab Januar 2009 keine Rückwirkung, weil die
Satzung gemäß § 16 VStS 2009 bereits zum 1. Januar 2009 in Kraft getreten ist.

100

(6) Schließlich sind auch die Bestimmungen in § 9 Abs. 5 VStS 2008 nicht zu
beanstanden. Diese Regelungen stehen im Einklang mit den Vorschriften der
Abgabenordnung (AO) betreffend Steueranmeldungen, die nach dem
Kommunalabgabengesetz für das Land Nordrhein-Westfalen (KAG) auf die von den
Gemeinden erhobene Vergnügungssteuer entsprechende Anwendung finden.
Gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 4a KAG i.V.m. § 150 Abs. 1 Sätze 1 und 3 AO hat der
Steuerpflichtige in der grundsätzlich nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck
einzureichenden Steuererklärung die Steuer selbst zu berechnen, soweit dies
gesetzlich - bzw. wie hier durch die VStS 2008 satzungsrechtlich - vorgeschrieben ist
(Steueranmeldung). Ist eine Steuer aufgrund gesetzlicher - bzw. satzungsrechtlicher
- Verpflichtung anzumelden, so ist eine Festsetzung der Steuer nach § 155 AO nur
erforderlich, wenn die Festsetzung zu einer abweichenden Steuer führt oder der
Steuerschuldner die Steueranmeldung nicht abgibt (§ 12 Abs. 1 Nr. 4b KAG i.V.m. §
167 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Steueranmeldung steht einer Steueranmeldung unter
dem Vorbehalt der Nachprüfung i.S.v. § 164 AO gleich (§ 12 Abs. 1 Nr. 4b KAG
i.V.m. § 168 Satz 1 AO), wobei der Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 9 Abs. 5
Satz 2 VStS 2008 nach Ablauf eines Jahres ab Eingang der Steueranmeldung
entfällt. Hält der Anmeldende die Steueranmeldung für rechtswidrig, so kann er diese
wie eine Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung anfechten.

101

Die Regelungen in § 9 Abs. 5 VStS 2008 erweisen sich auch nicht deshalb als
unwirksam, weil unklar ist, wann die Frist für die Klage gegen eine Steueranmeldung
beginnt. Die Klagefrist folgt nicht aus den §§ 347 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, 355 Abs. 1
Satz 2 AO, da diese Regelungen für Kommunalabgaben in § 12 KAG nicht für
entsprechend anwendbar erklärt werden. Ferner erscheint es als fraglich, ob der
hiernach maßgebliche § 74 Abs. 1 Satz 2 VwGO, dem zufolge die Klage innerhalb
eines Monats nach Bekanntgabe des Verwaltungsakts erhoben werden muss, eine
Regelung für die als Steuerfestsetzung geltenden Vergnügungssteueranmeldungen
trifft, da es an einer Bekanntgabe der Anmeldungen an den Anmelder fehlen dürfte.
Ob vor diesem Hintergrund für Klagen gegen Vergnügungssteueranmeldungen
überhaupt eine Klagefrist gilt und wann diese gegebenenfalls beginnt bzw. endet,
bedarf hier allerdings keiner abschließenden Entscheidung. Da die dargelegten
Unklarheiten bezüglich der Rechtsmittelfrist ihre Ursache nicht im Satzungsrecht der
Stadt I. , sondern ausschließlich im Verwaltungsverfahrens- bzw.
Verwaltungsprozessrecht haben, berühren sie die Wirksamkeit der VStS 2008 von
vornherein nicht. Dem Satzungsgeber ist es überdies mangels einer entsprechenden
Rechtsetzungskompetenz verwehrt, Regelungen zum Beginn oder Ablauf von
Rechtsmittelfristen in einer Steuersatzung zu treffen. Demgemäß bestimmt § 2 Abs.
2 Satz 2 KAG als gesetzliche Ermächtigungsgrundlage für den Erlass von
Abgabensatzungen, dass die Satzung (nur) den Kreis der Abgabenschuldner, den
die Abgabe begründenden Tatbestand, den Maßstab und den Satz der Abgabe
sowie den Zeitpunkt ihrer Fälligkeit angeben muss. Mit Bezug auf das
"Verwaltungsverfahren" verweist § 12 KAG hingegen ausschließlich auf Vorschriften
der Abgabenordnung, ohne indes dem Satzungsgeber insoweit eine ergänzende
Satzungsermächtigung einzuräumen.

102

Ist nach alldem die Vergnügungssteuersatzung wirksam, so erweisen sich auch
der Vergnügungssteuerbescheid vom 6. August 2009 und die als
Steuerfestsetzungen geltenden Vergnügungssteueranmeldungen vom 3. April 2009
ihrerseits als rechtmäßig, soweit der Kläger zu Vergnügungssteuer in Höhe von
insgesamt 5.280,37 EUR für den Zeitraum vom 1. Januar 2009 bis zum 25. März
2009 herangezogen worden ist. Diesbezüglich hat der Kläger keine Bedenken
geltend gemacht und solche sind auch anderweitig nicht ersichtlich.

103

Die Kostenentscheidung beruht auf den §§ 154 Abs. 1, 161 Abs. 2, 155 Abs. 1
Satz 3 VwGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der
Kosten folgt aus § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 der Zivilprozessordnung
(ZPO).

104

Die Berufung ist nicht zuzulassen, weil die Voraussetzungen des § 124a Abs. 1
Satz 1 i.V.m. § 124 Abs. 2 Nr. 3 oder 4 VwGO nicht vorliegen. Eine Vorlage an den
Europäischen Gerichtshof gemäß Art. 234 Abs. 3 des Vertrages zur Gründung der
Europäischen Gemeinschaft kommt nicht in Betracht, weil die Entscheidung mit
Rechtsmitteln des innerstaatlichen Rechts (hier: Antrag auf Zulassung der Berufung)
angefochten werden kann.