Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2005-02-21, Aktenzeichen 8 K 401/01

Tatbestand

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Streitig ist, ob für den Kläger ein verbleibender Verlustabzug nach § 10 d Abs. 3 EStG zur Einkommensteuer auf den 31.12.1992 gesondert festzustellen ist.

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Der Kläger erzielt seit 1977 Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Seit 1992 vermietet er zwei Segelyachten (sogenannte Segelyachtcharterboote). Den aus der Vermietung der Segelyachten im Streitjahr 1992 geltend gemachten Verlust aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG von 59.831,00 DM minderte das beklagte Finanzamt - FA - wegen Eigennutzung um 5.000,00 DM auf 54.831,00 DM.

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In dem gemäß § 165 Abs. 1 AO ergangenen Einkommensteuerbescheid für 1992 vom 03.11.1993, der eine Einkommensteuer von 0,00 DM auswies, wurde dem Kläger mitgeteilt, dass der Bescheid hinsichtlich der Einkünfte aus Gewerbebetrieb vorläufig ergehe, weil zur Zeit die Einkunftserzielungsabsicht nicht abschließend beurteilt werden könne (Liebhaberei).

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Nach abschließender Sachprüfung kam das FA im Kalenderjahr 1998 zu dem Ergebnis, dass ein Verlust aus Gewerbebetrieb aus der Vermietung der Segelyachten nicht anzuerkennen sei. Die Einkünfte seien insoweit als sonstige Einkünfte gem. § 22 Ziff. 3 EStG zu berücksichtigen und mit 0,00 DM anzusetzen. Der daraufhin nach § 165 Abs. 2 S. 2 AO geänderte endgültige Einkommensteuerbescheid für 1992 vom 05. Januar 1998 wies zwar trotz Nichtanerkennung des Verlusts aus Gewerbebetrieb weiterhin eine Einkommensteuer von 0,00 DM aus. Die steuerliche Auswirkung lag jedoch im Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Einkommensteuer auf den 31.12.1992. Aufgrund des geänderten Einkommensteuerbescheids 1992 vom 05. Januar 1998 ergab sich nur noch ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte von 39.488,00 DM, der nach der für 1992 geltenden Gesetzeslage ohne Wahlrecht des Klägers ausschließlich in das Kalenderjahr 1990 rücktragsfähig war. Da das Einkommen des Kalenderjahres 1990 74.667,00 DM betrug, wirkte sich der rücktragsfähige Verlust in Höhe von 39.488,00 DM steuerlich in vollem Umfange aus, so dass für einen verbleibenden Verlustabzug auf den 31.12.1992 kein Raum mehr verblieb. Der Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Einkommensteuer auf den 31.12.1992 vom 13.12.1993, der einen verbleibenden Verlustabzug von 19.652,00 DM auswies, wurde daher mit Bescheid vom 26.01.1998 aufgehoben.

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Hiergegen richtet sich nach erfolglosem Einspruch die vorliegende Klage. Der Kläger trägt vor, dass es sich bei der Vermietung der Segelyachten um einen Gewerbebetrieb handele, der den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung überschreite und auch mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben werde. Schon der Ausbau und die Charterausrüstung der Yachten belege, dass die Vercharterung gewerblich betrieben werde. Die Charterkunden müssten zu Beginn des Charterzeitraums in die Handhabung der Yacht eingewiesen werden. Der Liegeplatz der Yacht müsse überwacht werden. Nach jeder Rückgabe müsste die Yacht gereinigt und wieder mit den notwendigen Betriebsstoffen ausgerüstet werden. Eventuell aufgetretene Schäden müssten sofort behoben werden. Zum Schluss einer jeden Saison müsste die Yacht ins Winterlager verbracht und zu Saisonbeginn wieder seetauglich gemacht werden. Er habe diese umfangreichen Aufgaben, die Vertragsabwicklung und auch einen Großteil der erforderlichen Wartungsarbeiten selber durchgeführt. Dabei habe er sich zunächst auch der unternehmerischen Organisation der Firma YCH bedient und mit der YCH für jede Yacht einen befristeten Chartervermittlungsvertrag abgeschlossen (für die Yacht "M" für die Zeit vom 01.04.1992 bis 30.09.1994 und für die Yacht "C" vom 01.04.1992 bis 30.09.1993). Im Frühjahr 1994 habe er sich der Eignergemeinschaft Greifswald/Wieck-Ladebow angeschlossen, die in Eigenregie einen eigenen Büroraum und eine eigene Organisation am Stützpunkt unterhalte. Sie schalte Werbeanzeigen, nehme Kontakt mit Charteragenturen auf und sei selbst auf Messen und Bootsausstellungen in Hamburg und Düsseldorf vertreten. Zusätzlich habe er in den Jahren 1993 bis 2001 Postwerbung betrieben und in diesem Zusammenhang mehrere tausend Briefe versandt, Werbeanzeigen in Fachzeitschriften und Tageszeitungen geschaltet und Seglervereine angeschrieben und Törnvorschläge ausgearbeitet. Schließlich führe er sogenannte Kojencharter durch. Er werde hierbei als Skipper tätig und sei 24 Stunden im Dienst. Die Gäste buchten eine Koje, zahlten einen für die empfangene Leistung üblichen Preis und arbeiteten an Bord mit. Hierbei handelte es sich nicht um eine Privatnutzung. Er sei im Besitz der erforderlichen Führerscheine, um Segelyachten unter Motor und Segel führen zu können. 1991 habe er zwei Segelboote, eine Wanderjolle und einen Jollenkreuzer besessen. Mit dem Jollenkreuzer habe er zuvor viele Jahre seinen Urlaub mit der Familie auf der Ostsee verbracht. Als er im Herbst 1991 die Bootsausstellung in Hamburg besucht habe, sei ihm die Werbung für eine Investition Wiederaufbau Ost aufgefallen, in der mit der Vercharterung von Segelyachten in der Küstenregion Mecklenburg-Vorpommern geworben wurde. Da ihm die Region aus eigener Erfahrung gut bekannt gewesen sei, habe er mit dem damals größten Vercharterer an der Ostsee, der Firma YCH, intensive Gespräche und Verhandlungen geführt. Im Zuge der Verhandlungen habe die Firma YCH eine Renditeberechnung vorgelegt. Danach sei aus der langjährigen Erfahrung mit einer realistischen Vercharterung der Yachten von durchschnittlich 20 Wochen und mehr zu rechnen gewesen. Die Gewinnphase sollte nach dieser Berechnung bereits nach vier Jahren erreicht sein. Nach weiteren Gesprächen mit Mitbewerbern der Firma YCH habe er eine eigene Wirtschaftlichkeitsberechnung unter Einschaltung seines damaligen Steuerberaters mit einer Ertragsvorschau für die Jahre 1993 bis 2020 erstellt. Danach hätten sich für beide Yachten Nettobetriebseinnahmen in Höhe von ca. 78.000 DM für das Jahr 1992 ergeben, denen Nettofixkosten in Höhe von 42.000 gegenübergestanden hätten, so dass er bei einer jährlichen Steigerung von 2% der Einnahmen und Kosten davon ausgegangen sei, die Kredite mit Sondertilgungen bis spätestens 2017 zurückgeführt zu haben. Unter Zugrundelegung der BFH-Rechtsprechung ergebe sich ein Totalgewinn in Höhe von 238.297,24 DM. Bei dieser Berechnung sei ein Veräußerungserlös für die Yachten noch nicht in Ansatz gebracht. Ein realistischer Verkaufspreis für jede Yacht nach einer Nutzungszeit von 20 Jahren sei ein Betrag von 102.500 DM.

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Der tatsächlich negative Verlauf könne die Feststellung nicht beseitigen, dass er mit seiner Chartertätigkeit eine Gewinnerzielungsabsicht verfolgt habe und heute noch verfolge. Bei den aufgelaufenen Verlusten handele es sich um Anfangsverluste aufgrund widriger Umstände. Der Jugoslawienkrieg habe dazu geführt, dass viele Eigner ihre Yachten von Jugoslawien nach Deutschland verlegten. Dies habe zu einem nicht vorhersehbaren Überangebot geführt, das nicht zuletzt auch die Charterpreise gedrückt habe.

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Soweit das FA ihm vorwerfe, den Gewerbebetrieb nicht bereits nach dem Verlustjahr 1992 eingestellt zu haben, verkenne es, dass der Kläger neu im Geschäft gewesen sei und in der Anlaufphase mit Verlusten gerechnet werden musste. Vielmehr habe er 1993 Gegenmaßnahmen eingeleitet, indem er sich der Eignergemeinschaft G angeschlossen habe. Dies habe dazu geführt, dass er die Kosten deutlich habe senken können. Zudem habe er ab 1993 die eigenen Werbemaßnahmen verstärkt. Aufgrund des nicht vorhersehbaren Wirtschaftsabschwungs und des damit einhergehenden Auftragsrückgangs ab dem 2. Halbjahr 1992 habe er die beabsichtigten Sondertilgungen nicht aus seinem Konstruktionsbüro abziehen können.

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Der Ankauf und die Vercharterung der Yachten habe nicht der Befriedigung persönlicher Neigungen gedient. Er habe die Yachten weder in 1992 noch danach zu privaten Zwecken genutzt.

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Der Kläger beantragt,

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den verbleibenden Verlustabzug auf den 31.12.1992 mit 3.551 DM festzustellen.

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Das FA beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Es verweist auf seinen Einspruchsbescheid, in dem ausgeführt wird, dass die Einkünfte des Klägers aus der Vermietung der Segelyachten den sonstigen Einkünften i.S.d. § 22 Nr. 3 EStG zuzuordnen seien und es sich dabei steuerlich um eine irrelevante Tätigkeit handele, die keine Einkunftsquelle i.S.d. Einkunftsarten des Einkommensteuergesetzes, sondern sogenannte Liebhaberei darstelle. Wie die als Anlage zum Einspruchsbescheid erstellte Übersicht zeige, ergäben sich über einen Zeitraum von 8 Jahren (1992 bis 1999) erwirtschaftete Gesamtverluste von 343.167,- DM. Dabei sei darauf hinzuweisen, dass bis auf das Kalenderjahr 1998 die jährlichen festen Kosten ohne AfA noch nicht einmal durch die tatsächlich erzielten Einnahmen gedeckt seien. Damit stehe fest, dass der Betrieb nachhaltig nicht Gewinne erwirtschaften könne.

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Nach der vom Kläger eingereichten Renditerechnung für eine Segelyacht der Firma YCH sei eine Auslastung von 20 Wochen pro Kalenderjahr bei einem Wochenpreis von 3.000 DM zugrunde gelegt worden. Das entspreche einer jährlichen Einnahme von 60.000 DM pro Segelyacht. In der Renditerechnung sei dann sogar ab dem Kalenderjahr 1995 noch eine jährliche Steigerung der Einnahmen von 3,33% in Aussicht gestellt worden. Wie die als Anlage zum Einspruchsbescheid erstellte Übersicht beweise, seien größtenteils in den Kalenderjahren 1992 bis 1999 diese prognostizierten jährlichen Einnahmen noch nicht einmal für beide Segelyachten zusammen erzielt worden.

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Wegen des Vorbringens der Beteiligten im Einzelnen wird ergänzend auf die im Einspruchs- und Klageverfahren gewechselten Schriftsätze sowie die Steuerakten verwiesen.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist unbegründet.

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Nach § 10 d Abs. 3 Satz 1 und 2 EStG in der im Streitjahr 1992 geltenden Fassung ist der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende Verlustabzug gesondert festzustellen. Verbleibender Verlustabzug ist der bei der Ermittlung des Gesamtbetrages der Einkünfte nicht ausgeglichene Verlust, vermindert um die nach den Absätzen 1 und 2 abgezogenen Beträge und vermehrt um den auf den Schluss des vorangegangenen Veranlagungszeitraums festgestellten verbleibenden Verlustabzug. Nur über die Frage, ob überhaupt und ggf. in welcher Höhe ein Verlustabzug verblieben ist, trifft der nach § 10 d Abs. 3 EStG ergehende Bescheid eine gesonderte Feststellung.

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Da nach § 10 d Abs. 1 Satz 1 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung nicht ausgeglichene Verluste zunächst wie Sonderausgaben vom Gesamtbetrag der Einkünfte des 2. dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraums abzuziehen sind, setzt die gesonderte Feststellung eines verbleibenden Verlustabzugs zur Einkommensteuer auf den 31.12.1992 im Streitjahr zunächst voraus, dass der Kläger im Veranlagungszeitraum 1992 nicht ausgeglichene Verluste erlitten hat, die im Veranlagungszeitraum 1990 nicht wie Sonderausgaben vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden konnten.

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Unstreitig hat der Kläger im Veranlagungszeitraum 1992 nicht ausgeglichene Verluste aus selbstständiger Arbeit in Höhe von 39.488 DM erlitten, die wie Sonderausgaben vom Gesamtbetrag der Einkünfte im Veranlagungszeitraum 1990 abgezogen werden konnten und auch abgezogen sind. Streitig ist nur, ob der Kläger im Veranlagungszeitraum 1992 darüber hinaus aus der Vermietung seiner zwei Segelyachten weitere, nicht ausgeglichene Verluste erlitten hat, die nicht vom Gesamtbetrag der Einkünfte im Veranlagungszeitraum 1990 abgezogen werden konnten und damit ein Verlustabzug zur Einkommensteuer auf den 31.12.1992 verblieb.

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Aus der Vermietung seiner zwei Segelyachten hat der Kläger nach der vorliegenden Gewinn- und Verlustrechnung vom 01.01. bis 31.12.1992 einen Verlust von 59.830,83 DM ermittelt. Dabei ist er von einer Nutzungsdauer der Segelyachten von 10 Jahren und dementsprechend einer AfA von 10 % pro Kalenderjahr = 42.201,43 DM ausgegangen. Der amtlichen Abschreibungstabelle folgend ist jedoch für Segelyachten eine Nutzungsdauer von 20 Jahren und dementsprechend eine AfA von 5 % = 21.100,72 DM pro Kalenderjahr zugrunde zu legen. Der vom Kläger ermittelte Verlust in Höhe von 59.830,83 DM ist daher um 21.100,72 DM zu kürzen.

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Da der Kläger die Segelyachten nicht nur vermietet, sondern auch selbst mit Angehörigen - privat - genutzt hat, sind darüber hinaus insoweit auch die betrieblichen Aufwendungen von insgesamt 79.732,08 DM (21.100,72 DM AfA, 484,13 DM GWG, 29.738,39 DM betriebliche Aufwendungen und 28.408,84 DM Zinsen) zu kürzen. Nach den vorliegenden Charterabrechnungen des Y vom 09.12.1992 und den in der mündlichen Verhandlung vorgelegten Logbüchern war die Segelyacht "M" 1992 an 49 Tagen und die Segelyacht "C" 1992 an 24 Tagen vermietet und die Segelyacht "C" vom Kläger mit Angehörigen zumindest 33 Tage privat genutzt.

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Abgesehen davon, dass der Kläger die Segelyacht "M" mit seinen beiden Söhnen vom 09.04. bis 13.04.1992 (Osterferien) von Heiligenhafen nach Greifswald überführt und mit seinen beiden Söhnen mit der Segelyacht "C" vier Tage vom 05.-08.06.1992 (Pfingsten) eine sog. Testfahrt durchgeführt hat, hat der Kläger die Segelyacht "C" in den Sommerferien vom 27.06. bis 25.07.1992 (29 Tage) mit seinen beiden Söhnen, seiner Mutter und der Freundin seines ältesten Sohnes und in den Herbstferien vom 24. bis 27.09.1992 weitere vier Tage mit einem seiner Söhne, seiner Ehefrau und fünf Gästen privat genutzt.

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Wie der II. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts in dem Rechtsstreit des Klägers gegen das Finanzamt wegen Investitionszulage 1992 im rechtskräftigen Urteil vom 19. September 1996 (Az.: II 199/94) bereits zutreffend ausgeführt hat, ergibt sich zumindest für die Fahrten in den Sommer- und Herbstferien (33 Tage) der private Charakter schon daraus, dass es sich bei den Teilnehmern überwiegend um Familienangehörige handelte und die Familie -wie schon in den Vorjahren, als der Kläger noch nicht Yachteigner war - Segelurlaub gemacht hat, der Anlass dieser Fahrten mithin privater Natur waren.

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Dem Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts II 199/94 folgend ändert sich auch nach Auffassung des erkennenden Senats daran nichts dadurch, dass die Mutter und Söhne des Klägers sowie die Freundin nach den Angaben des Klägers insgesamt 10.000 DM bar gezahlt haben. Der private Charakter der Fahrten folgt schon daraus, dass der Kläger bereits in den Vorjahren Segelurlaub - wenn auch fremden Yachten - mit der Familie gemacht hatte. Auch bei diesen Fahrten hatten sich die Familienangehörigen an den Kosten des Urlaubs beteiligt. Die Zahlungen an den Kläger waren daher in Wahrheit kein Entgelt für eine gemietete Koje, sondern Beitrag zu dem Familienurlaub. Im Übrigen sind Verträge unter nahen Angehörigen sind steuerlich nur dann anzuerkennen, wenn sie dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen. Wie der II. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts in seinem Urteil II 199/94 festgestellt hat, wären bei einer Fremdvermietung in der Zeit vom 27.06. bis 25.07.1992 insgesamt 15.317 DM zu zahlen gewesen. Der angeblich bar gezahlte Preis von insgesamt 10.000 DM entsprach danach nicht dem unter Fremden Üblichen.

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Zumindest die Segelfahrt in den Sommerferien und die Segelfahrt in den Herbstferien - für die übrigens keine Einnahmen erzielt wurden - sind daher auch nach Überzeugung des erkennenden Senats als Privatnutzung zu beurteilen.

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Da die Segelyachten an insgesamt 73 Tagen vermietet waren und an zumindest 33 Tagen privat genutzt wurden, sind die in der Gewinn- und Verlustrechnung vom 01.01.1992 bis 31.12.1992 geltend gemachten Aufwendungen in Höhe von insgesamt 79.732,08 DM um 33/106stel, mithin um rund 31 % = 24.716,94 DM zu kürzen.

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Der Verlust aus der Vermietung der beiden Segelyachten beträgt nach Kürzung der Umsatzerlöse und den von den Angehörigen angeblich bar gezahlten Betrag von insgesamt 10.000 DM (59.830,83 DM + 10.000 DM, abzüglich 21.172 DM, abzüglich 24.716,94 DM) höchstens 23.941,89 DM.

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Nach § 10 d Abs. 1 Satz 1 EStG konnte der Kläger danach neben dem nicht ausgeglichenen Verlust aus aus selbstständiger Tätigkeit in Höhe von 39.488 DM allenfalls einen weiteren nicht ausgeglichenen Verlust in Höhe von 23.942 DM wie Sonderausgaben vom Gesamtbetrag der Einkünfte des Veranlagungszeitraumes 1990 abziehen. Bei Abzug der in 1992 nicht ausgeglichenen Verluste in Höhe von insgesamt 73.430 DM verbleibt jedoch in 1990 kein Verlust.

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Für den Kläger ist daher nach § 10 d Abs. 3 EStG kein verbleibender Verlustabzug zur Einkommensteuer auf den 31.12.1992 gesondert festzustellen.

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Ob der Kläger 1992 aus der Vermietung der zwei Segelyachten Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 15 EStG erzielte oder seine Einkünfte aus der Vermietung der Segelyachten den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG zuzuordnen sind und es sich dabei steuerlich um eine irrelevante Tätigkeit handelt, die keine Einkunftsquelle im Sinne der Einkunftsarten des Einkommensteuergesetzes, sondern sog. Liebhaberei darstellt, kann danach im Streitfall dahingestellt bleiben.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.

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