Finanzgericht Düsseldorf (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-11-14, Aktenzeichen 11 K 1674/08 BG
ECLI:DE:FGD:2008:1114.11K1674.08BG.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

1

Auszug aus dem

T a t b e s t a n d :

2

Der Kläger ist ein rechtsfähiger Verein, der den in Deutschland lebenden oder sich in Deutschland aufhaltenden Menschen islamischen Glaubens die Möglichkeit zu ihrer Religionsausübung gibt.

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...

4

Der Kläger nutzte bereits seit ... Jahren ein ehemals betriebliches Grundstück mit aufstehenden Gebäuden im ... . Durch notariell beurkundeten Kaufvertrag ... erwarb die A-Gesellschaft aus ... das Grundstück.

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Der Beklagte erließ am 22. August 1988 einen Einheitswertbescheid, Zurechnungsfortschreibung auf den 1. Januar 1988, und rechnete der Erwerberin den seit der Hauptfeststellung unveränderten Einheitswert in Höhe von ... DM zu. Dieser Wert errechnet sich aus dem Mietwert für die sog. Hausmeisterwohnung (... qm) in Höhe von ... DM und einem Mietwert für die sonstigen Gebäudeteile, die als ... genutzt wurden (... qm), in Höhe von ... DM.

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In den Jahren 1989 bis 1991 baute der Kläger die vorhandenen Gebäude umfangreich an und um ... . Die Gesamtnutzfläche nach dem Um- und Anbau betrug nach den in den Bewertungsakten abgehefteten Kopien aus der Bauakte insgesamt ca. 340 qm, wovon ca. 265 qm auf die Räumlichkeiten im Erdgeschoss des einen Gebäudeteils (u.a. Gebetsraum, Gastraum, Essraum, Küche, WC etc.; ehemals ...) und ca. 75 qm auf die Wohnung im Erdgeschoss des anderen Wohnteils (ehemals ...) entfielen.

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Der Beklagte sah die gesamte Nutzung des Gebäudes als grundsteuerpflichtig an. Die Grundsteuerbefreiung nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 b GrStG wurde ausweislich eines Aktenvermerks vom 4. Januar 1989 ausdrücklich ausgeschlossen, weil der Kläger nicht Eigentümer des Grundstücks war. Eine Wertfortschreibung unterblieb, weil die Wertfortschreibungsgrenzen nicht erreicht worden waren (errechneter Einheitswert: ... DM).

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Der Kläger erwarb das näher bezeichnete Grundstück von der A-Gesellschaft durch notariell beurkundeten Kaufvertrag... . Der Beklagte forderte ihn am 3. September 1999 auf, eine Erklärung zur Feststellung des Einheitswerts auf den 1. Januar 1999 abzugeben. Der Kläger reichte die Erklärung am 7. September 1999 beim Beklagten ein. Danach umfasst das Grundstück ... insgesamt vier Gebäude mit einer Gesamtnutzfläche in Höhe von insgesamt ... qm. Zugleich reichte der Kläger eine Freistellungsbescheinigung des Finanzamtes ... ein.

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Der Beklagte rechnete mit Bescheid vom 6. Dezember 1999 den Einheitswert in Höhe von ... DM dem Kläger auf den 1. Januar 1999 zu. Das Grundstück ordnete er wie bisher als gemischtgenutztes Grundstück mit überwiegend gewerblichem Anteil ein. In die Berechnung des Einheitswerts bezog er im Rahmen des Ertragswertverfahrens lediglich die vermieteten und die als Gaststätte genutzten Räume mit ein. Die übrige Nutzfläche ließ er gem. § 3 Abs. 1 Satz1 Nr. 3 b GrStG unberücksichtigt. Ebenfalls am 6. Dezember 1999 erließ der Beklagte einen Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 1999, in dem er eine Wertfortschreibung ausdrücklich nicht vornahm (negativer Wertfortschreibungsbescheid).

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Mit einer Kontrollmitteilung vom 27. Oktober 2006 setzte das Finanzamt ... den Beklagten davon in Kenntnis, dass dem Kläger auf Grund der Ergebnisse einer Betriebsprüfung/Fahndungsprüfung die Gemeinnützigkeit rückwirkend ab 1997 aberkannt worden sei. Die Tatsachen, die zur Aberkennung der Gemeinnützigkeit geführt haben, sind zwischen den Beteiligten unstreitig.

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...

12

Der Beklagte erließ am 12. November 2007 einen Einheitswertbescheid, Wert- und Artfortschreibung auf den 1. Januar 1999, in dem er den Einheitswert mit ... EUR (... DM) im Rahmen des Sachwertverfahrens für ein sonstiges bebautes Grundstück feststellte. Dabei schätzte er mangels weiterer Anhaltspunkte die Berechnungsgrundlagen. Wegen der Einzelheiten der Berechnung des Einheitswertes wird auf die Anlage 1 zum Bescheid verwiesen. Der Bescheid enthielt keinen Hinweis auf eine Änderung nach § 173 Abgabenordnung (AO).

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Nach erfolglosem Einspruchsverfahren hat der Kläger Klage erhoben und trägt vor:

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Der angefochtene Einheitswertbescheid hätte nicht erlassen werden dürfen, weil beim Erlass dieses Bescheids bereits Feststellungsverjährung eingetreten gewesen sei. Die regelmäßige Feststellungsfrist betrage vier Jahre und sei im Zeitpunkt des Erlasses bereits abgelaufen gewesen. Anhaltspunkte dafür, dass hinsichtlich der Grundsteuer eine Steuerhinterziehung begangen worden sei und die Feststellungsfrist deshalb zehn Jahre betrage, lägen nicht vor. Aus der Kontrollmitteilung des für die Körperschaftsteuer zuständigen Finanzamtes ... könne nur entnommen werden, dass ihm, dem Kläger, rückwirkend ab 1997 die Gemeinnützigkeit aberkannt worden sei. Eine Grundsteuerhinterziehung könne ihm nicht zu Last gelegt werden. Es fehle diesbezüglich an dem für die Steuerhinterziehung durch Unterlassen erforderlichen Vorsatz der verantwortlichen Personen.

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Darüber hinaus sei ungeachtet der aberkannten Gemeinnützigkeit und der daher nicht mehr anzuwendenden Grundsteuerbefreiung gem. § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 b GrStG zu seinen Gunsten die Grundsteuerbefreiung gem. § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 i.V. mit Satz 2 GrStG im Wege der verfassungskonformen Auslegung anwendbar. Nach dieser Norm sei der Grundbesitz, der von einer Religionsgesellschaft, die Körperschaft des öffentlichen Rechts sei, einem ihrer Orden, einer religiösen Genossenschaft oder einem ihrer Verbände für Zwecke der religiösen Unterweisung, der Wissenschaft, des Unterrichts, der Erziehung oder für Zwecke der eigenen Verwaltung genutzt werde, von der Grundsteuer befreit. Nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG stünden derartigen Religionsgesellschaften jüdische Kultusgemeinden gleich, die nicht Körperschaften des öffentlichen Rechts seien. Islamische Vereinigungen von der Grundsteuerbefreiung auszuschließen, sei verfassungswidrig.

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Die grundsteuerliche Begünstigung ausschließlich von jüdischen Kultusgemeinden verstoße sowohl gegen das allgemeine Gleichheitsgrundrecht des Art. 3 Abs. 1 GG als auch gegen das in Art. 3 Abs. 3 Satz 1 GG geregelte spezielle Gleichheitsrecht ("religiöse Anschauung"). Dem dem Grundgesetz verpflichteten Staat sei es verboten, vergleichbare Sachverhalte unterschiedlich zu behandeln. Dies gelte erst recht für die in Art. 3 Abs. 3 Satz 1 GG geregelten Merkmale. Die Merkmale des Art. 3 Abs. 3 Satz 1 GG kennzeichne, dass "auf deren Vorhandensein oder Fehlen der Einzelne keinen oder nur einen begrenzten Einfluss nehmen kann" (vgl. Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts [BVerfGE] 96, 288, 302). In diesem Zusammenhang normiere Art. 3 Abs. 3 Satz 1 GG, dass niemand wegen seiner religiösen Anschauung benachteiligt oder bevorzugt werden dürfe. Das Grundrecht des Art. 3 Abs. 3 Satz 1 GG sei nach allgemeiner Meinung insbesondere dann betroffen, wenn bestimmte religiöse Gemeinschaften oder deren Angehörige, wie im Fall des § 3 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG, bevorzugt würden. Art. 3 Abs. 3 Satz 1 GG sichere die weltanschauliche und religiöse Neutralität des Staates. Bei der Glaubensfreiheit ergebe sich im Zusammenspiel mit den speziellen Gleichheitsgrundrechten des Art. 3 Abs. 3 Satz 1 GG sowie den Vorgaben des Art. 136 Abs. 1 WRV und dem Verbot der Staatskirche in Art. 137 Abs. 1 WRV die religiös weltanschauliche Neutralität des Staates (vgl. BVerfGE 93, 1, 16 f.). Danach habe sich der Staat in Fragen des religiösen oder weltanschaulichen Bekenntnisses neutral zu verhalten. Die Neutralität untersage insbesondere "die Privilegierung bestimmter Bekenntnisse ebenso wie die Ausgrenzung Andersgläubiger" (vgl. BVerfGE 93, 1, 17). Zwar sei eine Förderung religiöser und weltanschaulicher Tätigkeiten und Vereinigungen im Grundgesetz nicht ausgeschlossen (vgl. von Kampenhausen, Handbuch des Staatsrechts, Bd. 6 Rn 392 f). Doch sei dabei eine strikte Gleichbehandlung zu beachten. In der Rechtsprechung des BVerfG sei anerkannt, dass Art. 3 Abs. 3 Satz 1 GG insbesondere betroffen sei, wenn bestimmte religiöse Vereine gegenüber anderen benachteiligt würden (vgl. BVerfGE 7, 155, 170 f.).

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Im Streitfall sei auch nicht erkennbar, inwieweit die grundsteuerliche Begünstigung jüdischer Kultusgemeinden zur Lösung von speziellen Problemen notwendig sei, die ihrer Natur nach nur bei Gebäuden auftreten können, die von Anhängern des jüdischen Glaubens genutzt werden. Es sei kein sachlicher Grund für die grundsteuerliche Begünstigung der jüdischen Kultusgemeinden erkennbar. Zwar ermögliche Art. 137 WRV bestimmte Sonderrechte öffentlich-rechtlicher Glaubensgemeinschaften. Die großen Kirchen dürften über ihre Sonderstellung gemäß Art. 140 GG i. V. m. Art. 137 WRV hinaus jedoch nicht privilegiert werden. Das BVerfG habe bereits entschieden, dass eine Gerichtskostenbefreiung ab einer bestimmten Größe der religiösen Vereinigung unzulässig sei (vgl. BVerfGE 19, 1, 10). Diese Rechtsprechung belege, dass die verfassungsrechtliche Rechtfertigung für die Privilegierung bestimmter Glaubensrichtungen streng zu prüfen sei und nur im Ausnahmefall unter bestimmten Ausnahmevoraussetzungen gerechtfertigt sein könne. In seinem Urteil vom 15.1.2002, NJW 2002, 663 habe das BVerfG im Zusammenhang mit dem tierschutzrechtlichen Schächtungsverbot zudem festgestellt, dass die Gleichbehandlung des jüdischen und islamischen Glaubens ein verfassungsrechtliches Gebot des Art. 3 GG sei.

18

§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG verstoße gegen die Gleichheitsgrundrechte des Art. 3 Abs. 1 und Abs. 3 GG, wenn lediglich jüdische Kultusgemeinden von der Grundsteuer befreit seien. § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG sei daher verfassungskonform insoweit auszulegen, dass sämtliche Religionsgemeinschaften von der Grundsteuer befreit seien, die mit den jüdischen Kultusgemeinden vergleichbar seien. Das Innenministerium des Landes NRW habe dem Kläger mit Schreiben vom 12. August 1994 bestätigt, dass dieser eine Religionsgemeinschaft im Sinne des Art. 140 GG i. V. m. § 137 Abs. 2 WRV sei.

19

...

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Der Kläger beantragt,

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das Verfahren zum Ruhen zu bringen,

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hilfsweise, den Bescheid des Beklagten vom 12. November 2007 über die Feststellung des Einheitswerts auf den 1. Januar 1999 für das in ... belegene Grundstück, ..., in der Form der Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 16. April 2008 aufzuheben,

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weiter hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Er führt aus:

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Der Kläger habe über die objektiven und subjektiven Voraussetzungen der Steuerhinterziehung mit dem für die Körperschaftsteuer zuständigen Finanzamt ... eine tatsächliche Verständigung erzielt. Die Gemeinnützigkeit sei einvernehmlich rückwirkend für die Jahre 1997 bis 2005 aufgehoben worden. Die danach festzusetzenden Ertragsteuern seien bezahlt worden. In der Sache sei dem Kläger die Grundsteuerbefreiung gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 i. V. m. Satz 2 GrStG nicht zu gewähren. Nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 GrStG seien von der Grundsteuer nur Religionsgesellschaften befreit, die Körperschaften des öffentlichen Rechts seien. Der Kläger sei jedoch im Verzeichnis der Kirchen, Religionsgemeinschaften und Weltanschauungsvereinigungen, die in Nordrhein-Westfalen die Rechte einer Körperschaft des öffentlichen Rechts besitzen, nicht aufgeführt.

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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e:

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1. Die Sache ist entscheidungsreif.

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Das Ruhen des Verfahrens war nicht anzuordnen. Die Voraussetzungen des § 74 Finanzgerichtsordnung (FGO) liegen nicht vor, denn es fehlt derzeit an anhängigen Hauptsacheverfahren beim Bundesfinanzhof. Es ist zwar wahrscheinlich, dass die Beteiligten gegen eines der vom Senat mit gleichem Datum entschiedenen Verfahren die Revision einlegen werden. Dies rechtfertigt aus der Sicht des Senats jedoch nicht, entscheidungsreife Verfahren zum Ruhen zu bringen. Dabei verkennt der Senat nicht, dass die Beteiligten möglicherweise mit einer Vielzahl von Revisionsverfahren belastet sein könnten. Dies ist jedoch nur Ausfluss des allgemeinen Prozessrisikos, das die Beteiligten in jedem einzelnen Verfahren zu tragen haben. Im übrigen sind die mit gleichem Datum entschiedenen Verfahren im Hinblick auf den zugrunde liegenden Sachverhalt und im Hinblick auf die verfahrensrechtliche Herangehensweise seitens der jeweiligen Beklagten so unterschiedlich, dass es nicht gerechtfertigt erscheint, allein wegen der alle Verfahren gleichermaßen betreffenden Rechtsfragen ein einzelnes Verfahren als Musterverfahren auszuwählen.

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2. Die Klage ist unbegründet.

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Der Einheitswertbescheid vom 12. November 2007 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).

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a) Der Beklagte konnte den angefochtenen Einheitswertbescheid erlassen, denn zu dem Zeitpunkt seines Erlasses war die Feststellungsfrist noch nicht abgelaufen. Zwar beträgt die regelmäßige Feststellungsfrist gem. § 181 Abs. 1 i.V. mit § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO vier Jahre. Nach § 181 Abs. 1 i.V. mit 169 Abs. 2 Satz 2 AO gilt jedoch bei Steuerhinterziehung eine zehnjährige Feststellungsfrist. Die subjektiven und objektiven Voraussetzungen für die Hinterziehung der Grundsteuer, für die der Wert des Grundbesitzes festzustellen ist, sind erfüllt. Indem die Verantwortlichen des Klägers die Tatsachen, die zur Aberkennung der Gemeinnützigkeit geführt haben, gegenüber dem für die Körperschaftsteuer zuständigen Finanzamt ... und gegenüber dem für die Einheitswertfeststellung zuständigen Beklagten verschwiegen haben, haben sie den Tatbestand der Steuerhinterziehung im Sinne des § 370 Abs. 1 AO verwirklicht und nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt. Insbesondere wurde gegen die Pflicht nach § 63 Abs. 3 AO verstoßen, weil Einnahmen und Ausgaben im Zusammenhang mit der Veranstaltung von Pilgerreisen, der Unterhaltung eines Sterbefonds, der Durchführung von Veranstaltungen und aus dem Lebensmittelverkauf in den Gewinnaufzeichnungen, die den Anträgen auf Anerkennung der Gemeinnützigkeit zugrunde lagen, nicht gesondert ausgewiesen wurden. Daneben hat die Steuerfahndung inoffizielle Kassenaufzeichnungen und nicht der Besteuerung unterworfene Lohnzahlungen festgestellt. Das ist zwischen dem Kläger und dem Finanzamt ... im Hinblick auf die Aberkennung der Gemeinnützigkeit für die Jahre 1997 bis 2005 unstreitig und dem Finanzgericht aufgrund anderer Verfahren hinreichend bekannt.

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Entgegen der Auffassung des Klägers und der von ihm zitierten Entscheidung des Finanzgerichts Münster vom 28. August 2007, Aktenzeichen 3 V 2220/07 EW, folgt daraus auch eine Steuerhinterziehung im Hinblick auf die der Einheitsbewertung nachfolgende Grundsteuerfestsetzung. Für die Einheitsbewertung sind die Tatsachen, die zur Aberkennung der Gemeinnützigkeit geführt haben, ebenfalls von Bedeutung. Die Befreiung des Grundbesitzes von der Grundsteuer nach § 3 Abs. 1 Sart 1 Nr. 3 b GrStG setzt nämlich voraus, dass der Grundbesitz einer Körperschaft gehört, die nach ihrer Satzung und nach ihrer tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützig tätig ist.

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Durch Vorlage der Freistellungsbescheinigung hat der Kläger unrichtigerweise erklärt, er erfülle die für die Gemeinnützigkeit erforderlichen Voraussetzungen. Tatsächlich war dies ab 1997 aber schon nicht mehr der Fall. Auf eine eventuelle Verletzung von Anzeigepflichten gem. § 19 GrStG kommt es insoweit nicht an. Dies gilt unabhängig von den Feststellungen des für die Gemeinnützigkeit zuständigen Körperschaftsteuer-Finanzamtes ... . Der Beklagte war bei der Prüfung der Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 b GrStG nämlich nicht an die Entscheidung des Finanzamtes ... gebunden. Zwar bestimmt Abschnitt 12 Abs. 3 der GrSt-Richtlinien, dass die dort getroffenen Feststellungen aus Vereinfachungsgründen auch für die Festsetzung des Grundsteuermessbescheids zu übernehmen seien. Eine rechtliche Bindung des Lagefinanzamtes an die Feststellungen des Körperschaftsteuer-Finanzamtes gibt es jedoch nicht (vgl. Halaczinsky, Grundsteuergesetz, § 3 Tz. 18).

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Entgegen der Auffassung des Klägers sind auch die subjektiven Voraussetzungen für die Steuerhinterziehung erfüllt. Der für den subjektiven Tatbestand des § 370 AO erforderliche Vorsatz ist dann gegeben, wenn der betreffende Steuerpflichtige die Merkmale des gesetzlichen Tatbestandes kannte und ihre Verwirklichung wollte, wobei der Erfolg zumindest billigend in Kauf genommen wurde. Sowohl das Wissen wie auch das Wollen stellen sog. innere Tatsachen dar, die dem üblichen Beweis nicht zugänglich sind. Denn es handelt sich dabei um Vorgänge, die sich anders als die üblichen Tatsachen nicht für jedermann erkennbar abspielen. Auf diese inneren Tatsachen lässt sich daher nur anhand von äußeren Merkmalen und Indizien zurück schließen. Letzteres ist hier der Fall. Die unstreitigen Tatsachen lassen auch für einen Laien Zweifel daran aufkommen, ob die Voraussetzungen für eine Gemeinnützigkeit ab 1997 noch gegeben waren. Dem Kläger ist zwar dahingehend Recht zu geben, dass steuerrechtliche Laien, wie die Verantwortlichen des Klägers, den Sachverhalt nicht in vollem Umfang rechtlich prüfen können. Das ist aber auch nicht erforderlich. Es reicht aus, wenn die Tatsachen, die auch aus der Sicht des Laien zumindest eine andere Rechtsauffassung als möglich erscheinen lassen, der zuständigen Finanzbehörde bewusst nicht zur Prüfung der Rechtslage offenbart werden. Wer so handelt, nimmt die objektiv falsche steuerrechtliche Beurteilung zumindest billigend in Kauf und handelt folglich vorsätzlich.

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b) Der Beklagte war berechtigt, einen geänderten Einheitswert, Wert- und Artfortschreibung auf den 1. Januar 1999, zu erlassen. Der Beklagte hat mit diesem Bescheid den (negativen) Wertfortschreibungsbescheid vom 6. Dezember 1999 geändert.

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Unschädlich ist, dass der Beklagte den Bescheid nicht als Änderungsbescheid bezeichnet hat. Nach § 128 Abs. 1 AO kann ein fehlerhafter Verwaltungsakt in einen anderen Verwaltungsakt umgedeutet werden, wenn er auf das gleiche Ziel gerichtet ist, von der erlassenden Finanzbehörde in der geschehenen Verfahrensweise und Form rechtmäßig hätte erlassen werden können und wenn die Voraussetzungen für seinen Erlass erfüllt sind. Unter diesen Voraussetzungen sind auch die Finanzgerichte zur Umdeutung eines fehlerhaften Verwaltungsakts befugt (BFH-Entscheidungen vom 24. April 1985 II B 53/84, BFH/NV 1986, 11; vom 25. Januar 1994 VIII R 45/92, BFHE 173, 213, BStBl II 1994, 603; von Wedelstädt in Beermann/ Gosch, AO § 128 Rz 14, m.w.N.). Letzteres ist hier der Fall. Der Beklagte war berechtigt, den (negativen) Wertfortschreibungsbescheid vom 6. Dezember 1999 zu ändern, denn die Voraussetzungen für eine Änderung nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO sind gegeben. Der Beklagte hat nachträglich – aufgrund der Kontrollmitteilung des Finanzamtes ... – Kenntnis von den Tatsachen erlangt, die eine Nutzung der neu gebauten Räumlichkeiten zu gemeinnützigen Zwecken ausschließen.

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Auch die übrigen Voraussetzungen für eine Wert- und Artfortschreibung gem. § 22 Abs. 1 und 2 BewG auf den 1. Januar 1999 liegen vor. Aus der Erklärung des Klägers folgt, dass das Grundstück und seine aufstehenden Gebäude offensichtlich in dem Zeitraum zwischen 1990 (der letzten Ermittlung des Einheitswerts) und 1998 (dem Zeitpunkt des Erwerbs durch den Kläger) eine erhebliche Wertveränderung erfahren hat. Nach den Angaben des Klägers in der Feststellungserklärung zum 1. Januar 1999 betrug die Gesamtnutz- und Wohnfläche ca. 650 qm. Das ist mehr als eine Verdopplung gegenüber 1990, als der Einheitswert mittels Ertragswertverfahrens letztmalig vom Beklagten

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überprüft wurde. Bauzeichnungen o.ä. konnte der Kläger weder im Einspruchs- noch im Klageverfahren vorlegen, so dass von der Richtigkeit seiner Angaben in der Feststellungserklärung auszugehen ist. Die Umqualifizierung des Grundstücks zu einem sog. sonstigen bebauten Grundstück ist vom Kläger ebenso wenig angefochten worden wie die Berechnung des Einheitswerts im Rahmen des Sachwertverfahrens. Anhaltspunkte für eine fehlerhafte Einordnung des nur für Zwecke des Vereins genutzten Gebäudes oder für eine fehlerhafte Berechnung des Einheitswerts sind nicht ersichtlich. Die Schätzung des umbauten Raums beruht auf den Angaben des Klägers zur Wohn- und Nutzfläche und einer gedachten Raumhöhe von ... m. Dies ist ebenfalls nicht zu beanstanden und vom Kläger auch nicht angegriffen worden.

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c) Dem Kläger steht die Grundsteuerbefreiung gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 und 2 GrStG für die als Gebetsräume genutzten Räumlichkeiten nicht zu. Obwohl über die persönliche und sachliche Grundsteuerpflicht gemäß § 184 Abs. 1 AO durch den Grundsteuermessbescheid entschieden wird, kann ein behaupteter Anspruch auf Befreiung von der Grundsteuer nach der Rechtsprechung des BFH auch durch Anfechtung des Einheitswertbescheides geltend gemacht werden, sofern die Finanzbehörde nicht ausdrücklich die Entscheidung über grundsteuerrechtliche Fragen dem Steuermessbetragsverfahren vorbehalten hat (vgl. BFH-Urteil vom 24. Juli 1985 II R 227/82, BFHE 144, 201, BStBl. II 1986, 128), was sie im Streitfall nicht hat. Der Kläger kann die Grundsteuerbefreiung somit im Verfahren gegen den Einheitswertbescheid geltend machen.

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Von der Grundsteuer befreit ist gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 GrStG der Grundbesitz, der von einer Religionsgesellschaft, die Körperschaft des öffentlichen Rechts ist, einem ihrer Orden, einer ihrer religiösen Genossenschaften oder einem ihrer Verbände für Zwecke der religiösen Unterweisung, der Wissenschaft, des Unterrichts, der Erziehung oder für Zwecke der eigenen Verwaltung genutzt wird. Nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG stehen die jüdischen Kultusgemeinden, die nicht Körperschaften des öffentlichen Rechts sind, derartigen Religionsgesellschaften gleich.

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Der Kläger ist unstreitig keine Körperschaft des öffentlichen Rechts. Dem Kläger steht ohne eine Anerkennung als Körperschaft des öffentlichen Rechtes die Grundsteuerbefreiung gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 und 2 GrStG nicht zu. Der Wortlaut der Vorschrift ist eindeutig. Nur jüdischen Kultusgemeinden, die nicht Körperschaften des öffentlichen Rechts sind, steht die Grundsteuerbefreiung gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG zu. § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG ist weder auslegungs- noch analogiefähig.

45

Eine Auslegung des Gesetzes, die über den möglichen Wortsinn des Gesetzes hinausgeht, ist keine Auslegung mehr und daher nach ganz h. M. und ständiger Rechtsprechung nicht zulässig (vgl. Drüen in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 4 AO Tz. 340 m. w. N.). Auch eine Rechtsfortbildung in dem Sinne, dass § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG auf den Kläger analog angewandt wird, ist nicht zulässig. Eine derartige ergänzende Rechtsfortbildung setzt eine Lücke im Gesetz voraus (vgl. Drüen in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 4 AO Tz. 345 m. w. N.). Eine derartige Lücke enthält § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG jedoch nicht, da der Gesetzgeber ausschließlich die jüdischen Kultusgemeinden den Religionsgesellschaften, die Körperschaften des öffentlichen Rechtes sind, gleichstellen wollte. Die Privilegierung der jüdischen Kultusgemeinden durch die Vorschrift des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG erfolgte ausschließlich wegen des den Juden im Nationalsozialismus zugefügten Unrechts (vgl. Gesetzesbegründung vom 17.01.1951, Bundestagsdrucksache 1787 zum GrStG 1951 vom 10.08.1951, Bundesgesetzblatt I 1951, 519). Ist aber eine begünstigende Vorschrift nach der erkennbaren Ansicht des Gesetzgebers auf eine bestimmte Gruppe von Steuerpflichtigen beschränkt, kann sie auch nicht im Hinblick auf Art. 3 Abs. 1 des GG auf andere Gruppen von Steuerpflichtigen ausgedehnt werden (vgl. Drüen in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 4 AO Tz. 225 m.w.N.). Dies gilt auch heute noch, denn die Begründung für die begünstigende Vorschrift hat auch über 50 Jahre nach Erlass des Gesetzes und über 60 Jahre nach dem Ende des geschichtlich in dieser Form einzigartigen staatsgetragenen Unrechts nach wie vor Bestand.

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d) Der Kläger kann mit seinem Begehren nur dann Erfolg haben, wenn § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG verfassungswidrig ist und das Bundesverfassungsgericht die Norm nicht als nichtig, sondern als unvereinbar mit der Verfassung ansieht. Dabei kann die Beantwortung der Frage, ob der Senat – wenn er diese Vorschrift für verfassungswidrig halten würde – im Hinblick auf eine möglicherweise fehlende Entscheidungserheblichkeit überhaupt befugt wäre, eine Entscheidung des BVerfG nach Art 100 Abs. 1 Satz 1 GG einzuholen (verneinend FG Köln in EFG 2007, 1981; bejahend Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, Verfassungsrechtsschutz Tz. 24), letztlich dahinstehen. Denn entgegen der Ansicht des Klägers verstößt § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 und 2 GrStG nach Ansicht des Senats weder gegen Art. 3 Abs. 1 GG noch gegen Art. 3 Abs. 3 Satz 1 GG.

47

Art. 3 Abs. 1 GG verbietet nach der ständigen Rechtsprechung des BVerfG eine an sachwidrigen Kriterien ausgerichtete Differenzierung (vgl. BVerfG-Beschluss vom 3. Juli 1973 1 BvR 368/65, 1 BvR 369/65, BVerfGE 35, 324). Art. 3 Abs. 1 GG ist verletzt, wenn sich ein vernünftiger, sich aus der Natur der Sache ergebender oder sonst wie sachlich einleuchtender Grund für die gesetzliche Differenzierung oder Ungleichbehandlung nicht finden lässt, kurzum, wenn die Bestimmung als willkürlich bezeichnet werden muss (vgl. Leibholz/Rinck, GG, Art. 3 Rz. 21 m. w. N.). Der Gleichheitssatz verlangt weder, dass bei der Ordnung eines bestimmten Lebensgebietes alle tatsächlichen Verschiedenheiten vernachlässigt werden, noch, dass alle vorgegebenen Ungleichheiten berücksichtigt werden. Entscheidend ist vielmehr, ob für eine am Gerechtigkeitsdenken orientierte Betrachtungsweise die tatsächlichen Ungleichheiten in dem jeweils in Betracht kommenden Zusammenhang so bedeutsam sind, dass sie beachtet werden müssen (vgl. Leibholz/Rinck, GG, Art. 3 Rz. 26 m. w. N.).

48

Das Grundgesetz gebietet nach der Rechtsprechung des BVerfG nicht, dass der Staat alle Religionsgesellschaften schematisch gleich behandelt. Der Staat darf, der verfassungsrechtlichen Unterscheidung in Art. 137 Abs. 5 WRV folgend, steuerliche Privilegierungen auf die Religionsgesellschaften beschränken, die Körperschaften des öffentlichen Rechts sind. Denn durch die Verleihung des Status einer öffentlich-rechtlichen Körperschaft kommt zum Ausdruck, dass es sich hier um Religionsgesellschaften handelt, die durch ihre Verfassung und die Zahl ihrer Mitglieder die Gewähr der Dauer bieten und die innerhalb des öffentlichen Lebens und demgemäß auch für die staatliche Rechtsordnung eine besondere Bedeutung besitzen. Diese Unterscheidung würde nur dann den Gleichheitssatz verletzen, wenn es anderen Religionsgesellschaften in unzumutbarer Weise erschwert würde, den Status einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zu erlangen, obwohl sie die materiellen Voraussetzungen hierfür erfüllen (vgl. BVerfG Beschluss vom 4. Oktober 1965 1 BvR 498/62, BVerfG 19, 129, 134).

49

Anhaltspunkte dafür, dass es für den Kläger unzumutbar ist, den Status einer Körperschaft des öffentlichen Rechts zu beantragen, wenn er die Grundsteuerbefreiung in Anspruch nehmen will, ergeben sich nicht aus den Akten und sind dem Senat auch nicht bekannt. Gemäß Art. 137 Abs. 5 Satz 1 WRV i. V. m. Art. 140 GG blieben Religionsgesellschaften Körperschaften des öffentlichen Rechts, soweit sie solche bisher, d. h. zum Zeitpunkt des Inkrafttretens der Weimarer Verfassung am 11. August 1919, waren. Diese sog. "altkorporierten" Religionsgemeinschaften sind die evangelische und die katholische Kirche und ihre Untergliederungen. Anderen Religionsgesellschaften sind gemäß Art. 137 Abs. 5 Satz 2 WRV i. V. m. Art. 140 GG auf Antrag die gleichen Rechte zu gewähren, wenn sie durch ihre Verfassung und die Zahl ihrer Mitglieder die Gewährung der Dauer bieten.

50

Eine Religionsgemeinschaft, die Körperschaft des öffentlichen Rechts werden will, muss darüber hinaus nach der Rechtsprechung des BVerfG rechtstreu sein. Sie muss die Gewähr dafür bieten, dass sie das geltende Recht beachtet, insbesondere die ihr übertragene Hoheitsgewalt nur in Einklang mit den verfassungsrechtlichen und sonstigen gesetzlichen Bindungen ausüben wird. Sie muss außerdem die Gewähr dafür bieten, dass ihr künftiges Verhalten die in Art. 79 Abs. 3 GG umschriebenen fundamentalen Verfassungsprinzipien, die dem staatlichen Schutz anvertrauten Grundrechte Dritter sowie die Grundprinzipien des freiheitlichen Religions- und Staatskirchenrechts des Grundgesetzes nicht gefährdet. Eine darüber hinausgehende Loyalität zum Staat verlangt das Grundgesetz nicht (vgl. BVerfG Urteil vom 19. Dezember 2000 2 BvR 1500/97, BVerfGE 102, 370, NJW 2001, 429). Der Körperschaftstatus wird durch das Bundesland verliehen, in dem die Religionsgemeinschaft ihren Sitz hat. Gleichwohl erzeugt diese Maßnahme, die in Form eines statusbegründenden Rechtsaktes vorgenommen wird, eine "überregionale" Wirkung, denn der landesrechtlich eingeräumte Körperschaftstatus hat bundesweite Verbindlichkeit (vgl. Korioth in Maunz Dürig, GG, Art. 140, Art. 137 WRV Tz. 72). Im Land Nordrhein-Westfalen, dem Sitz des Klägers, erfolgt die Verleihung durch Gesetz. Im Land Nordrhein-Westfalen sind u. a. der neuapostolischen Kirche des Landes Nordrhein-Westfalen, dem Bund Freier evangelischer Gemeinden in Deutschland, der Freireligiösen Landesgemeinde Nordrhein-Westfalen, der Gemeinschaft der Siebenten Tags Adventisten in Nordrhein Westfalen, der Mennonitengemeinde zu Krefeld, der Heilsarmee in Deutschland, der Griechisch Orthodoxen Metropolie von Deutschland die Rechte einer Körperschaft des öffentlichen Rechts verliehen worden (Vgl. v. Hippel-Rehborn, Gesetze des Landes NRW, Nr. 89a, "Verleihung der Rechte einer Körperschaft des öffentlichen Rechts an Religionsgemeinschaften").

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Auch eine Privilegierung einer Religionsgesellschaft – wie dies durch § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG für jüdische Kultusgemeinden geschieht – ist im Hinblick auf den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG nach der Rechtsprechung des BVerfG zulässig, wenn ein sachgerechter Grund dafür besteht (vgl. BVerfG Entscheidung vom 28. April 1965 1 BvR 346/61, BVerfG 19, 1).

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Ein derartiger sachlicher Grund für die Privilegierung der jüdischen Kultusgemeinden gegenüber anderen Religionsgesellschaften besteht. Durch das preußische Gesetz über die Juden vom 23. Juli 1847 hatten die altpreußischen jüdischen Synagogengemeinden die Stellung einer öffentlich-rechtlichen Körperschaft erhalten. Gemäß dem Gesetz über die Rechtsverhältnisse der jüdischen Kultusvereinigungen vom 28. März 1938 haben die jüdischen Kultusvereinigungen und ihre Verbände mit Ablauf des 31. März 1938 ihre Stellung als Körperschaften des öffentlichen Rechts, soweit sie diese bisher besaßen, verloren. Auf Grund dieser historischen Vorgeschichte und der Verfolgung und Ermordung der Juden im Dritten Reich war der Gesetzgeber berechtigt, jüdische Kultusgemeinden vergleichbar der evangelischen und katholischen Kirche ohne ein Anerkennungsverfahren einer öffentlich-rechtlichen Körperschaft gleichzustellen. Ein Gleichbehandlungsanspruch ergibt sich daraus für den Kläger nicht.

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Misst man § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 und Satz 2 GrStG an Art 3 Abs. 3 Satz 1 GG, führt dies ebenfalls nicht zum Erfolg der Klage.

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Auch unter dem Blickwinkel des Art 3 Abs. 3 Satz 1 GG ist der Kläger durch § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 GrStG nicht in seinem Recht auf Gleichbehandlung verletzt. Denn die Privilegierung der Religionsgesellschaften mit Körperschaftstatus ist ausdrücklich durch das Grundgesetz gedeckt. Nach Art. 140 GG i. V. m. Art. 137 Abs. 5 Satz 1 und 2 WRV bleiben die Religionsgesellschaften Körperschaften des öffentlichen Rechtes, soweit sie solche bisher waren. Anderen Religionsgesellschaften sind auf ihren Antrag gleiche Rechte zu gewähren, wenn sie durch ihre Verfassung und die Zahl ihrer Mitglieder die Gewähr der Dauer bieten (vgl. oben und FG Köln, Beschluss vom 5. September 2007 4 V 2092707 EFG 2007,1981 unter Hinweis auf die Rechtsprechung des BVerfG - vgl. bereits BVerfG-Beschluss vom 4.10.1965 1 BvR 498/62, BVerfGE 19, 129).

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Im Hinblick auf die Verfassungsmäßigkeit des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 GrStG nach dem Maßstab des Art 3 Abs. 3 Satz 1 GG gelten sinngemäß die gleichen Grundsätze zu den sachlichen Gründen, die eine Privilegierung der jüdischen Kultusgemeinden rechtfertigen. Das Benachteiligungsverbot des Art 3 Abs. 3 Satz 1 GG wegen des Glaubens und der religiösen Anschauungen ist lediglich eine besondere Ausprägung des allgemeinen Gleichheitsgrundsatzes für einen bestimmten Adressatenkreis, will

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aber nicht die allgemeinen Kriterien des allgemeinen Gleichheitssatzes außer Kraft setzen, wonach unter bestimmten Voraussetzungen (sachlicher Grund) eine andere Handhabung im Einzelfall möglich ist.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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Die Revision war zuzulassen. Die Entscheidung hat über den Einzelfall hinaus grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO), weil sie eine Vielzahl gleichartiger Verfahren betrifft.