Niedersächsisches Oberverwaltungsgericht ()
Urteil vom 2002-09-18, Aktenzeichen 13 LB 2100/01

Tatbestand

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Die Beteiligten streiten seit Jahren um den Umfang der Erhebung von Vergnügungssteuern für einen Diskothekenbetrieb „B.“, der auch einen Kinoraum enthält. Der Besucher zahlte in dem hier streitigen Zeitraum (1997) ein einheitliches Eintrittsgeld in Höhe von 3,- DM, das über eine Rutsche der Kasse zugeführt wird.

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Nachdem bis dahin Vergnügungssteuer nach der „Größe des benutzten Raumes“ (ohne Kino) pauschaliert erhoben worden war, verlangte die Beklagte ab 1993 Steuern nach dem von den Besuchern entrichteten Eintrittsgeld in Form der (höheren) sog. „Kartensteuer“. Dagegen wandte sich die Klägerin, die ihre Steuerpflichtigkeit dem Grunde nach nicht bestreitet, mit der Begründung, für den Besuch der Diskothek würden Eintrittskarten nicht ausgegeben; ferner müsse berücksichtigt werden, dass der Besucher mit den Kinovorführungen eine - nicht steuerpflichtige - Gegenleistung erhalte. Ihre entsprechende Klage (3 A 3193/94 - VG Braunschweig) blieb erfolglos. Mit Urteil vom 30. März 1995 wies das Verwaltungsgericht sie ab, weil die Erhebung der Vergnügungssteuer in Form der „Kartensteuer“ zulässig sei; die „Gegenleistung Kino“ müsse nicht berücksichtigt werden, weil das Kino „nur einen untergeordneten Bereich des gesamten Betriebes der Klägerin“ bilde. Für die Erhebung einer „Kartensteuer“ spreche deren größere Steuergerechtigkeit. Das Berufungsverfahren (13 L 3443/95), in dem es ausschließlich um die Frage der Anrechnung der „Kino-Leistung“ ging, hinsichtlich derer die Klägerin einen Betrag von 1,50 DM des seinerzeitigen Disko-Eintrittspreises von 2,- DM ansetzte, wurde von den Parteien in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat vom 20. Mai 1998 für in der Hauptsache erledigt erklärt. Grundlage dafür war zum einen, dass die Beklagte unter dem 11. Dezember 1996 eine neue Satzung erlassen hatte, nach deren § 5 Abs. 3 bei der Berechnung der „Kartensteuer“ nicht lediglich im Eintritt enthaltene „Speisen und Getränke“ unberücksichtigt bleiben, sondern - allgemein - solche „Waren oder Leistungen“, die (als solche) vergnügungssteuerfrei sind, zum anderen, dass die Klägerin sich bereit erklärt hatte, (für die Jahre 1993 bis 1996) eine nach der Hälfte der Eintrittseinnahmen bemessene Vergnügungssteuer zu entrichten.

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In dem daraufhin ergangenen Einstellungsbeschluss des Senates vom 26. Mai 1998 (- 13 L 3443/95 - NVwZ-RR 1999, 675) hat der Senat folgende Grundsätze aufgestellt: Zwar unterliege der Diskothekenbetrieb als (von der Klägerin veranstaltete) „Tanzveranstaltung“ im Sinne der Satzung der Beklagten grundsätzlich der Vergnügungssteuer, wobei indessen fraglich sei, ob diese in Form der „Kartensteuer“ habe erhoben werden können, da die Klägerin Eintrittskarten nicht ausgegeben habe. Zweifelhaft sei dabei aber, ob eine Steuerpflichtigkeit deshalb auszuscheiden habe, weil der - die Steuerpflicht auslösende - Besucher der Diskothek der Klägerin einen besonderen finanziellen Aufwand im Sinne von Art. 105 Abs. 2 a GG nicht treibe; denn er erhalte mit dem Kino eine über die Tanzveranstaltung hinausgehende zusätzliche Leistung, die das von ihm aufzuwendende Eintrittsgeld aufwiege.

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Bereits mit einem Schreiben vom 2. Juli 1997, das mit einer Rechtsbehelfsbelehrung versehen war, hatte die Beklagte der Klägerin zur Anwendung des neuen § 5 Abs. 3 ihrer Satzung mitgeteilt, sie sei bereit, „für den auf das Kino entfallenden Eintrittspreis pauschal 5 % vom Gesamteintritt als abzugsfähig anzuerkennen“. Über den dagegen von der Klägerin eingelegten Widerspruch ist nicht (gesondert) entschieden worden. Entsprechend dieser Ankündigung erließ die Beklagte unter dem 19. März 1998 einen Bescheid für das Jahr 1997, in dem sie die von der Klägerin zu entrichtende Vergnügungssteuer auf 262.135,95 DM (abzüglich 180.000,- DM geleisteter Vorauszahlungen) festsetzte. Maßgeblich hierfür war die Summe der von der Klägerin eingenommenen Eintrittsgelder, von denen 5 % für den Kinoteil der Diskothek abgesetzt worden waren. Auch hiergegen erhob die Klägerin Widerspruch, der ebenfalls nicht beschieden wurde. - Nach Studium der Ausführungen des Senats im Beschluss vom 26. Mai 1998 - 13 L 3443/95 - erließ die Beklagte dann einen neuen Bescheid, nämlich den hier streitgegenständlichen vom 13. Oktober 1998, mit dem der Bescheid vom 19. März 1998 offenbar (stillschweigend) ersetzt werden soll; ausdrücklich bezieht er sich indessen nur auf den „Bescheid“ vom 2. Juli 1997, der geändert werde.

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Die mit dem Bescheid vom 13. Oktober 1998 für die Diskothek der Klägerin für 1997 zu entrichtende Vergnügungssteuer setzte die Beklagte nunmehr auf 188,506,- DM fest, und zwar „grundsätzlich als Kartensteuer“, wobei „Kinoveranstaltungen … als vergnügungssteuerfreie Leistungen (nur) mit einem Anteil von 50 % des Eintrittspreises an den entsprechenden Tagen berücksichtigt“ wurden (§ 5 Abs. 3 der Satzung). Abweichend hiervon berechnete die Beklagte die Steuer dann in Form der sog. „Pauschsteuer“ (§ 11 der Satzung: Steuerbemessung nach Raumgröße), wenn sich danach ein höherer Betrag als nach der „Kartensteuer“-Berechnung ergab. Dem Bescheid war eine entsprechende 12-seitige Berechnung beigefügt, aus der die Einnahmen der Klägerin ersichtlich sind und die von der Beklagten Tag für Tag aufgestellten Berechnungen unter Berücksichtigung der „Kinotage“ sowie der jeweils in Anspruch genommenen Fläche. Daraus ergibt sich, dass die Vergleichsberechnung überwiegend zugunsten der (höheren) „Pauschsteuer“ ausfiel.- Hinsichtlich der Erhebung einer „Kartensteuer“ enthält der Bescheid die Angabe: „Ferner lasse ich gemäß § 6 Abs. 3 letzter Satz ausnahmsweise zu, daß der Eintritt über die Geldrutsche eingezogen und von der Ausgabe von Eintrittskarten abgesehen wird.“ -

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Gegen diesen Bescheid erhob die Klägerin am 16. November 1998 Widerspruch, den sie wie folgt begründete: Zunächst stelle sich die Frage, ob der Diskothekenbetrieb überhaupt der Vergnügungssteuer unterliege; denn die dortigen Besucher, die zu drei Vierteln zwischen 17 und 22 Jahre alt seien, wollten sich nicht vergnügen, sondern einen „Lebenspartner“ finden. Der Aufwand dafür sei nicht ein „besonderer“ im Sinne einer Aufwandsteuer nach Art. 105 Abs. 2 a GG, sondern diene der Deckung eines „elementaren Lebensgrundbedürfnisses“. Im Übrigen dürfe jedenfalls für die „Kinotage“ (Dienstag, Donnerstag, Freitag und Sonnabend) eine Vergnügungssteuer nicht erhoben werden, da es dann an einem „Eintritt für eine vergnügungssteuerfreie Tanzveranstaltung mangelt“ (s. OVG-Beschluss vom 26.5.1998). Das gelte gleichermaßen für die Erhebung einer „Pauschalsteuer nach der Fläche des benutzten Raumes“. Darüber hinaus sei die Bestimmung der Satzung der Beklagten, wonach diese Steuer erhoben werde, wenn sich danach ein höherer Betrag als nach der „Kartensteuer“-Berechnug ergebe, von vornherein nichtig. Denn insoweit, als die Steuerberechnung nach der „Pauschsteuer“ höher ausfalle (als nach der „Kartensteuer“), werde der Veranstalter und nicht der Besucher besteuert.

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Mit Bescheid vom 16. Februar 1999 wies die Beklagte den Widerspruch zurück. Der Diskothekenbesuch sei als Besuch einer Tanzveranstaltung ohne Rücksicht auf die Motivation der Besucher vergnügungssteuerpflichtig. Auch an „Kinotagen“ könne die Steuer erhoben werden, da es sich bei dem Eintrittsentgelt nicht um „eine Gegenleistung für den Kinobesuch“ handele, wie daraus deutlich werde, dass an den „kinofreien“ Tagen derselbe Betrag verlangt werde. Auch fehle es insoweit an einer „adäquaten“ Leistung, wenn etwa an Wochenenden die Zahl der Besucher (3 - 5.000) mit der Zahl der Kinositzplätze (120) verglichen werde. Die vorrangige Erhebung der Vergnügungssteuer in Form einer „Pauschsteuer“ entspreche ihrer Satzung.

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Am 16. März 1999 hat die Klägerin Anfechtungsklage erhoben, mit der sie zugleich die Rückzahlung des festgesetzten Steuerbetrages verlangt hat (nebst 4 % Zinsen seit dem 11.11.1998 - dem Tag der Absendung des Widerspruchsschreibens). Zur Begründung hat sie im Wesentlichen ihr Widerspruchsvorbringen wiederholt.

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Das Verwaltungsgericht hat der Klage teilweise entsprochen. Es hat die angefochtenen Bescheide insoweit aufgehoben, als mehr als 140.436,50 DM erhoben werden (also in Höhe von 48.069,50 DM). Diese Summe stellt nach Berechnungen des Verwaltungsgerichts die Steuer dar, die sich bei einer Steuerbemessung nur nach der „Pauschsteuer nach der Größe des benutzten Raumes“ ergeben soll. Die von der Beklagten vorgenommene teilweise Berechnung der Steuer auf der Grundlage einer „Kartensteuer“ hat das Verwaltungsgericht für unzulässig angesehen, da in der Diskothek der Klägerin (1997) Eintrittskarten nicht ausgegeben worden seien und die im Bescheid vom 13. Oktober 1998 enthaltene nachträgliche Befreiung von der Pflicht zur Ausgabe von Eintrittskarten nicht habe zurückwirken können. Der Ansicht des Senats im Beschluss vom 26. Mai 1998 - 13 L 3443/95 -, an „Kinotagen“ sei für die Erhebung einer Vergnügungssteuer kein Raum, ist das Verwaltungsgericht nicht gefolgt, weil die Möglichkeit, einen Film zu sehen, nicht „das bestimmende Motiv“ dafür sei, das Eintrittsgeld zu entrichten, so dass ihr Wert „dem Grunde nach unerheblich“ sei. Dagegen werde die pauschale Steuerbemessung (nach § 11 der Satzung) als zulässig angesehen, da die Tanzveranstaltungen der Klägerin „im wesentlichen der Gewinnerzielung aus der Verabreichung von Speisen und/oder Getränken bzw. der Bereitstellung von Leistungen in Gestalt des Tanzvergnügens“ gedient hätten und die Erhebung einer Kartensteuer nicht möglich sei. - Die Klage auf Rückgewähr und Verzinsung überzahlter Beträge sei unzulässig, soweit es die Überzahlung des Teilbetrages von 48.069,50 DM nebst Zinsen seit Klageerhebung betreffe, da davon auszugehen sei, dass die Beklagte ihren entsprechenden Pflichten nachkommen werde, im Übrigen unbegründet; eine Verzinsung vor Klageerhebung sei gesetzlich nicht vorgesehen.

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Gegen dieses Urteil hat die Klägerin Antrag auf Zulassung der Berufung gestellt, dem der Senat mit Beschluss vom 14. Juni 2001 - 13 LA 1025/01 - entsprochen hat, weil zweifelhaft sei, ob die Klägerin an „Kinotagen“ herangezogen werden könne und ob dies im Übrigen nach der „Pauschsteuer“ habe geschehen müssen, wie das Verwaltungsgericht gemeint hat.

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Die Berufung begründet die Klägerin damit, dass für den Diskothekenbetrieb an Tagen, an welchen das Kino geöffnet sei, eine Vergnügungssteuer grundsätzlich nicht zu zahlen sei, weil dem Eintrittspreis in Höhe von 3,- DM mit den Kinodarbietungen eine zusätzliche Leistung gegenüberstehe, die den Aufwand der sich Vergnügenden ausgleiche. Die Zahl der Sitzplätze im Kinoteil der Diskothek sei dabei unerheblich. Einmal sei ein Mehrfaches an Stehplätzen vorhanden und würden die Filme mehrmals am Abend gezeigt. Der dortige Kinobesuch koste zum anderen lediglich ein Fünftel bis ein Sechstel eines üblichen („normalen“) Kinobesuchs. Ob das Kino „bestimmendes Motiv“ für den Diskothekenbesucher sei, sei unerheblich. Nach § 5 Abs. 3 der Satzung der Beklagten dürfe insoweit eine Vergnügungssteuer nicht erhoben werden. Dieser Grundsatz gelte auch dann, wenn Eintrittskarten nicht ausgegeben würden. An den Tagen ohne Kinobetrieb dagegen dürfe die Steuer nicht als „Pauschsteuer nach der Größe des benutzten Raumes“ bemessen werden, da der Grundsatz der Steuergerechtigkeit vorrangig eine „Kartensteuer“-Erhebung verlange, hilfsweise eine Bemessung nach der „Roheinnahme“. Zumindest in den Fällen des § 1 Nr. 1 der Vergnügungssteuersatzung der Beklagten („Tanz- und karnevalistische Veranstaltungen“) sei die Erhebung einer Vergnügungssteuer in Form einer „Steuer nach der Größe des benutzten Raumes“ nicht mit dem Charakter der Vergnügungssteuer als „indirekte Aufwandssteuer“ vereinbar. Denn Anknüpfungspunkt wäre dabei nicht der vom Besucher betriebene Vergnügungsaufwand, sondern der Umstand, „dass überhaupt eine Veranstaltung durchgeführt wird“. Die Anwendung des § 11 Abs. 1 der Satzung der Beklagten bedeute, dass „trotz definitionsgemäß bereits bekanntem Aufwand der sich Vergnügenden und dem sich daraus resultierenden Steuerbetrag“ (offenbar nach der „Kartensteuer“-Bemessung) ein „anderer (höherer) Steuerbetrag erhoben“ werde. Der Grundsatz der Steuergerechtigkeit verlange folgende „Reihenfolge der Erhebungsarten der Vergnügungssteuer: 1. Kartensteuer, 2. Steuer nach Roheinnahme, 3. Pauschsteuer“. Es sei „stets die Erhebungs- bzw. Berechnungsart zu wählen, die aufwandsnäher oder wirklichkeitsgerechter ist“. Vorliegend liege ein Tatbestand vor, bei dem typischerweise eine Kartensteuer zu erheben sei. Die Nichtausgabe von Eintrittskarten sei dabei unerheblich, da zwischen den Parteien entsprechende Einigkeit bestanden habe; jedenfalls habe die Beklagte bei Umstellung auf die Kartensteuer (1993) nicht auf die Ausgabe von Eintrittskarten gedrängt.

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Die Klägerin beantragt sinngemäß,

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das angefochtene Urteil zu ändern und die Bescheide

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der Beklagten vom 13. Oktober 1998 und 16. Februar 1999

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insoweit aufzuheben, als auch für die Kinotage der Diskothek

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Vergnügungssteuer erhoben wird.

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Die Beklagte beantragt, die Berufung zurückzuweisen.

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Sie meint insbesondere, dass die Steuerpflicht der Klägerin unabhängig davon bestehe, ob das in der Diskothek befindliche Kino geöffnet sei oder nicht. Einen Film zu sehen, sei nicht „bestimmendes Motiv“ des Diskothekenbesuchs. § 5 Abs. 3 ihrer Satzung sei hier nicht anwendbar, da er nur den Fall betreffe, dass in dem Eintrittsgeld Leistungen enthalten seien, „die üblicherweise auch … in Anspruch genommen werden, wie z.B. Getränke“. Demgegenüber würde es eine „Umgehung der Vergnügungssteuerpflicht darstellen, wenn in dem Eintrittsgeld ein Beitrag für eine Leistung enthalten wäre, die keinen objektiven Wert für den Besucher“ hat. Bei ihrer Veranlagung zur „Kartensteuer“ habe sie für die „Kinotage“ im Übrigen auch nur 50 % des Eintrittsgeldes berücksichtigt. Hinsichtlich der „Kartensteuer“ bestätigt die Beklagte, dass eine entsprechende Steuerbemessung einvernehmlich im Wege der Ausnahme auch ohne die Ausgabe von Eintrittskarten erfolgt sei. Wenn das Verwaltungsgericht die Kartensteuerbemessung als unzulässig angesehen habe, so habe es folgerichtig auf § 11 der Satzung abgestellt. Eine derartige pauschale Steuerbemessung „nach der Größe des Veranstaltungsraumes“ sei zulässig.

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Wegen des Vorbringens der Parteien im Übrigen wird auf ihre Schriftsätze verwiesen.

Entscheidungsgründe

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Die Berufung hat Erfolg. Das Verwaltungsgericht hat zu Unrecht entschieden, dass für die Diskothek der Klägerin eine Vergnügungssteuer auch dann zu erheben sei, wenn das dort befindliche Kino in Betrieb ist. Lediglich für Nicht-Kinotage besteht eine Steuerpflicht der Klägerin.

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Zu Recht hat das Verwaltungsgericht zunächst die grundsätzliche Frage bejaht, ob der Betrieb der Diskothek der Klägerin überhaupt der Vergnügungssteuer unterliegt. Einschlägig ist insoweit allein § 1 der „Satzung über die Erhebung einer Vergnügungssteuer für die Stadt Braunschweig vom 10. Dezember 1996“ (VStS). Danach erhebt die Beklagte für im Stadtgebiet veranstaltete, einzeln aufgeführte „Vergnügungen gewerblicher Art“ eine Vergnügungssteuer. Diese Formulierung ist insofern missglückt, als nicht das Vergnügen gewerblich sein soll, sondern die Veranstaltung, so dass damit das „gewerbliche Veranstalten“ gemeint ist, was wiederum sich auf kostenpflichtige Vergnügungsveranstaltungen beziehen soll. Zu diesen zählen nach Nr. 1 der Vorschrift „Tanz- und karnevalistische Veranstaltungen“, wovon hier nur die „Tanzveranstaltung“ in Betracht kommt. Als solche ist, wie der Senat bereits im Beschluss vom 26.5.1998 - 13 L 3443/95 - (NVwZ-RR 1999, 675) ausgeführt hat, der von der Klägerin betriebene Diskothekenbetrieb anzusehen, obwohl er sich von herkömmlichen (früheren) Tanzveranstaltungen erheblich unterscheidet. Immerhin wird aber auch hier „getanzt“, indem zu „Musik“ rhythmische Bewegungen ausgeführt werden; außerdem werden (offenbar) Speisen und Getränke verzehrt, was alles das Wesen einer „Tanzveranstaltung“ ausmacht. Dass die Vorführung von (Kino-)Filmen in einem dafür entsprechend ausgerichteten besonderen Raum der Diskothek nicht zum Begriff einer „Tanzveranstaltung“ gehört, ist unerheblich. Es ändert an dem Vorliegen einer „Tanzveranstaltung“ als solcher im Übrigen nichts. Zu bemerken ist insoweit indessen, dass das Vorführen von Filmen in der Diskothek der Klägerin nicht vergnügungssteuerpflichtig ist, weil die dazu in § 1 Nr. 3 VStS genannten Voraussetzungen (Vorführung von nicht jugendfreien Filmen) nicht vorliegen.

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Die Klägerin ist auch Steuerschuldnerin. § 6 Satz 1 VStS bestimmt dazu, dass dies der „Unternehmer“ der Veranstaltung ist, d.h. derjenige, der die Tanzveranstaltung gewerblich betreibt. Das ist fraglos die Klägerin. Anknüpfungspunkt für die Steuer ist indessen das „Vergnügen“, das sich der Besucher der Diskothek, der dafür (1997) 3,- DM aufwenden muss, in Form eines „besonderen (finanziellen) Aufwandes für die Lebensführung“ im Sinne von Art. 105 Abs. 2 a GG leistet. Ein solcher „Aufwand“ wird bei (entgeltlichen) Tanzveranstaltungen herkömmlicherweise angenommen, wobei unerheblich sein dürfte, dass dieser Aufwand hier relativ gering ist; im Übrigen kommen dazu noch ev. weitere Aufwendungen (für Speisen und/oder Getränke). Soweit die Klägerin gemeint hat, ein „besonderer Aufwand“ liege hier deshalb nicht vor, weil die - ganz überwiegend Jugendlichen - Besucher auf Partnersuche seien und damit ein „elementares Lebensgrundbedürfnis“ zu befriedigen suchten, hat das Verwaltungsgericht dies zu Recht nicht gelten lassen. Denn entsprechende Motive ändern weder an dem Charakter des „Vergnügens“ etwas, noch, was entscheidend ist, daran, dass insoweit ein „besonderer Aufwand“ vorliegt, an den allein die Vergnügungssteuer anknüpft.

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Eine entsprechende Aufwandsbesteuerung ist indessen nur zum Teil gerechtfertigt. Denn nicht an allen Tagen des Diskothekenbesuchs lag ein „besonderer Aufwand“ vor. Zu Unrecht hat das Verwaltungsgericht insoweit unberücksichtigt gelassen, dass die Diskothek der Klägerin - und das an der Mehrzahl der Öffnungstage (Dienstag, Donnerstag, Freitag, Sonnabend) - die Möglichkeit eines Kinobesuches bietet und damit aus der Steuerpflicht herausfällt. Zutreffend meint die Klägerin (im Anschluss an den mehrfach zitierten Beschluss des Senats vom 26. Mai 1998) dazu, dass dem Besucher mit dem Kinoangebot eine Leistung geboten werde, die das Eintrittsgeld aufwiege, und diesem daher den Charakter des „besonderen Aufwandes“ nehme. Diese Tatsache kann nicht, wie das Verwaltungsgericht gemeint hat, deshalb für unbeachtlich erklärt werden, weil ein Kinobesuch nicht das „bestimmende Motiv“ für den Diskothekenbesuch sei und das Eintrittsgeld nicht „allein wegen der Sonderleistung (Kino) entrichtet“ werde. Denn darauf kommt es nicht an, sondern auf die objektiven Verhältnisse, nach denen mit der Möglichkeit des Kinobesuches eine Gegenleistung geboten wird, die „allein“ das Eintrittsgeld „wert“ ist. Von einer derartigen Fallkonstellation geht im Übrigen auch § 5 Abs. 3 VStS aus, wo - bezogen auf die „Kartensteuer“ - bestimmt ist, dass vergnügungssteuerfreie „Waren und Leistungen“, die im Eintrittspreis enthalten sind, „nach den in Betrieben vergleichbarer Art üblichen Sätzen außer Ansatz zu lassen“ sind. Entscheidend ist danach, ob die mit dem Eintrittsgeld erworbene Möglichkeit eines Kinobesuchs dieses so weit mindert, dass sich die vergnügungssteuerpflichtige Veranstaltung „Tanzveranstaltung“ als kostenfrei darstellt.

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Dies ist indessen der Fall. Die Klägerin hat dazu auf die Höhe „normaler“ Kinopreise hingewiesen, die das fünf- bis sechsfache des - zum Kinobesuch berechtigenden - Diskothekeneintrittes betragen. Unerheblich ist dabei, dass nicht jeder der mehrere Tausend Diskothekenbesucher pro Abend in der Lage sein dürfte, den an dem betreffenden Abend (mehrfach) gezeigten Kinofilm in voller Länge anzusehen, weil die Aufnahmekapazität des Kinos begrenzt ist (120 Sitz- und mehrere Hundert Stehplätze). Abgesehen davon, dass dies aber für einen Teil der Besucher durchaus möglich ist, dürfte eine vollständige Filmvorführung für die Mehrzahl der Besucher auch nicht besonders wichtig sein. Zu berücksichtigen ist insoweit nämlich, dass das Kino sich in der Diskothek befindet und sich auch dazu ereignet, sich (im Dunkeln) kurzfristig auszuruhen usw.. Danach können - wegen der höheren Frequenz - entsprechend auch erheblich mehr Diskothekenbesucher von der Möglichkeit eines Kinobesuches Gebrauch machen, als zu einem bestimmten Zeitpunkt Plätze im Kino vorhanden sind. Nach der unwidersprochenen Angabe der Klägerin wird von dieser Möglichkeit auch tatsächlich vielfach Gebrauch gemacht. Die Ansicht des Verwaltungsgerichts, die Möglichkeit, „in einem Kino "vorübergehend vorbeizuschauen", … (sei) für sich genommen ohne wirtschaftlichen Wert“, teilt der Senat deshalb nicht; denn auch dies wird nirgends sonst kostenlos geboten.

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Im Übrigen gilt das Raumproblem gleichermaßen für die Tanzfläche der Diskothek, die ebenfalls nur einen Bruchteil der Besucher aufnehmen kann (ohne dass die Diskothek deshalb den Charakter der „Tanzveranstaltung“ verlöre). Wenn die Beklagte insoweit darauf hinweist, dass das „Tanzvergnügen“ auch darin bestehe, anderen beim Tanzen zuzuschauen, so ist dabei aber immer vorausgesetzt, dass auch der Zuschauer selbst einmal tanzt (oder tanzen könnte); denn beim bloßen Zusehen würde es sich nicht um eine vergnügungssteuerpflichtige Tätigkeit handeln - es sei denn, es handelte sich um „Schönheitstänze, Schaustellungen von Personen und Darbietungen ähnlicher Art“ (§ 1 Nr. 2 VStS), die in der Diskothek der Klägerin aber nicht stattfinden. - Unerheblich ist ferner, ob und inwieweit das von der Klägerin verlangte Eintrittsgeld als Entgelt für den „Kinoteil“ der Diskothek deklariert wird. Denn davon hängt nicht ab, ob das Eintrittsgeld an „Kinotagen“ zusätzlich die Möglichkeit eines Kinobesuches gewährt. Für den Charakter dieser Möglichkeit als eine den Aufwand des Besuchers ausgleichende Gegenleistung kommt es schließlich nicht darauf an, wo das Diskothekeneintrittsgeld erhoben wird. Die Ansicht, dass es vor dem „Kinoteil“ kassiert werden könnte, ist insofern abwegig, als der Eintritt für den Besuch der Diskothek insgesamt erhoben wird und nicht (nur) für den Besuch des dortigen Kinos. Letztlich ist auch die Tatsache, dass der Eintrittspreis an „Nicht-Kinotagen“ derselbe ist wie an „Kinotagen“, für die Frage der Steuerpflichtigkeit ohne Belang. Denn dies ist eine Frage der betriebswirtschaftlichen Kalkulation der Klägerin, ändert an den objektiven Verhältnissen nichts und bedeutet lediglich, dass an „Nicht-Kinotagen“ vom Besucher ein Aufwand betrieben wird, an dem es an „Kinotagen“ fehlt.

26

Liegt danach ein „besonderer Aufwand“ der Diskothekenbesucher dann nicht vor, wenn das dortige Kino betrieben wird, so hat die Beklagte die Klägerin für diese Tage zu Unrecht zur Vergnügungssteuer herangezogen, so dass die in der Berufung darauf beschränkte Klage in vollem Umfange erfolgreich sein muss. Im Übrigen aber, d.h. für die anderen Tage („Nichtkinotage“, in der Regel Montag) hat die Beklagte, wie am Rande vermerkt sei, die Klägerin zutreffend veranlagt, indem sie die Steuer auf der Grundlage der „Kartensteuer“ erhoben hat (§§ 5 bis 8 VStS). Die Ansicht des Verwaltungsgerichts, die Klägerin hätte „nach der Größe des benutzten Raumes“ im Wege der „Pauschsteuer“ herangezogen werden müssen (§ 11 VStS), ist demgegenüber abzulehnen. Die Tatsache, dass die Klägerin (1997) Eintrittskarten nicht ausgegeben hat, ist für die Steuererhebung in Form der „Kartensteuer“ unerheblich.

27

Die Satzung der Beklagten nennt - wie schon das ehemalige Niedersächsische Vergnügungssteuergesetz (§ 5 Abs. 1 Satz 2 i.d.F. vom 13.9.1961 - GVBl. S. 297 - und vom 5.5.1972 - GVBl. S. 256), das durch Gesetz vom 2. Juli 1995 (GVBl. S. 207) aufgehoben worden ist - drei Formen der Erhebung von Vergnügungssteuern (§ 4 Abs. 2 VStS): Die Erhebung als „Kartensteuer“, als „Pauschsteuer“ und als „Steuer nach der Roheinnahme“. Steuermaßstab bei der „Kartensteuer“ ist der Eintrittspreis (§ 5 Abs. 1 VStS), d.h. die Summe aller Eintrittsgelder, so dass nicht recht ersichtlich ist, inwiefern sich diese Steuerbemessung von der „Steuer nach der Roheinnahme“ unterscheidet, hinsichtlich derer der Steuersatz bei z.B. Tanzveranstaltungen ebenso wie bei der „Kartensteuer“ (§ 7 Nr. 1 VStS) 15 v. H. der Eintrittseinnahmen beträgt (§ 12 Abs. 1 VStS). Entscheidend anders ist die Steuerbemessung nur bei der „Pauschsteuer“, die merkwürdigerweise der „Steuer nach der Roheinnahme“ vorgehen soll; denn insoweit bestimmt § 4 Abs. 4 VStS, dass letztere nur dann erhoben werden dürfe, „wenn die Voraussetzungen für die Erhebung in der Form der Pauschsteuer nicht gegeben sind und entweder auch die Voraussetzungen für die Erhebung in der Form der Kartensteuer nicht gegeben sind oder die Durchführung der Kartensteuer nicht hinreichend überwacht werden kann“. Dieser Vorrang der „Pauschsteuer“ gegenüber der „Steuer nach der Roheinnahme“ ist deshalb bedenklich, weil die „Pauschsteuer“ nicht unmittelbar an den Aufwand des sich Vergnügenden anknüpft (vgl. dazu BVerwGE 110, 237/240), sondern an die Größe des Veranstaltungsraumes, in welchem eine Vergnügungsveranstaltung stattfindet.

28

Die nach § 4 Abs. 4 VStG nach der „Kartensteuer“ vorrangig zu berücksichtigende „Pauschsteuer“ soll nach § 11 Abs. 1 VStS darüber hinaus auch, und zwar in Form der „Raum-Pauschsteuer“, eine (mögliche) „Kartensteuer“ verdrängen können, nämlich dann, „wenn sich bei der Erhebung einer Pauschsteuer ein höherer Steuerbetrag ergibt“. Tatbestandsvoraussetzung für die „Raum-Pauschsteuer“-Erhebung ist, dass es sich bei einer steuerpflichtigen Veranstaltung - z.B. einer Tanzveranstaltung - um eine solche handelt, „die im wesentlichen der Gewinnerzielung aus der Verabreichung von Speisen und/oder Getränken bzw. der Bereitstellung von Waren oder Leistungen dient“ (§ 11 Abs. 1 VStS). Der Steuersatz für solche Veranstaltungen, zu denen wohl auch der Diskothekenbetrieb der Klägerin zu rechnen wäre, beträgt (nach der Satzung von 1996) 1,50 DM je angefangene 10 m² Veranstaltungsfläche, wobei für „Veranstaltungen, die über den Eintritt der allgemeinen Sperrzeit hinausgehen“, dieser Satz noch verdoppelt wird (§ 11 Abs. 3 VStS). In Anwendung dieser Regelungen hat die Beklagte im Bescheid vom 13. Oktober 1998 an Kinotagen statt der „Kartensteuer“ mehrfach die „Raum-Pauschsteuer“ angesetzt. Demgegenüber ist das an Nichtkinotagen, für die die Klägerin allein steuerpflichtig ist, nicht geschehen ist. Hier hat die Beklagte vielmehr regelmäßig die Steuerform der „Kartensteuer“ gewählt, so dass sich die Frage der Zulässigkeit des Vorranges der „Raum-Pauschsteuer“ nicht nur vor der „Roheinnahmesteuer“, sondern auch (falls höher) vor der „Kartensteuer“ hier nicht stellt. Die Veranlagung der Klägerin an Nichtkinotagen nach der „Kartensteuer“ aber ist zulässig und rechtlich auch geboten.

29

Nach § 4 Abs. 3 VStS wird die Vergnügungssteuer in Form der „Kartensteuer“ erhoben, „sofern und soweit die Teilnahme an der Veranstaltung von der Lösung von Eintrittskarten oder sonstigen Ausweisen abhängig gemacht ist, …“. Diese Voraussetzungen waren hier zwar nicht erfüllt, da die Klägerin Eintrittskarten/Ausweise nicht ausgegeben hat. Entgegen der Ansicht des Verwaltungsgerichts und anders, als der Senat noch im Beschluss vom 26. Mai 1996 (aaO) angenommen hat, ist das aber unschädlich. Das ergibt sich daraus, dass die Ausgabe von Eintrittskarten nicht zwingend ist, wie § 6 VStS (letzter Satz) zeigt, wonach Ausnahmen von den Vorschriften der Absätze 1 bis 3 dieser Bestimmung, die die Ausgestaltung der Karten (Abs. 1) und die Verpflichtung zu ihrer Ausgabe (Abs. 2) sowie die Buchführung über ausgegebene Karten (Abs. 3) betrifft, zugelassen werden können. Das ist hier geschehen. Von allen Pflichten des § 6 VStS ist die Klägerin nach überstimmender Angabe der Parteien hier dispensiert gewesen. Der entsprechenden Befreiung im Bescheid vom 13. Oktober 1998 kommt daher eine entscheidende Bedeutung nicht zu. Es kann daher unentschieden bleiben, ob eine Befreiung auch nachträglich ausgesprochen werden könnte, was das Verwaltungsgericht offenbar verneint hat. - Ist aber eine Befreiung von der Pflicht zur Ausgabe von Eintrittskarten nach der Satzung der Beklagten ausdrücklich vorgesehen und hier auch tatsächlich ausgesprochen worden, so steht das nach Sinn und Zweck der Gesamtregelung der Erhebung von Steuern in Form der „Kartensteuer“ nicht entgegen; insbesondere ist nicht Folge, dass eine „Kartensteuer“ dann etwa nicht mehr möglich wäre, da eine Befreiung anderenfalls sinnlos wäre. Entscheidend ist insoweit, dass die der Steuerbemessung in Form der „Kartensteuer“ zugrundezulegenden und unmittelbar an den steuerpflichtigen Tatbestand anknüpfenden Faktoren, nämlich Eintrittspreis und Besucherzahl, auch ohne Kartenausgabe zuverlässig festgestellt und festgehalten werden können. Dazu hat die Klägerin auf Anforderung der Beklagten entsprechende Erklärungen abgegeben, die diese nicht bezweifelt, sondern ihrer Steuerfestsetzung (§ 8 Abs. 3 VStS) zugrundegelegt hat. Dabei hat sie 15 v.H. der Eintrittseinnahmen als Steuer erhoben und so die Klägerin satzungsgemäß veranlagt. Insoweit ist die angefochtene Steuererhebung also rechtlich nicht zu beanstanden, so dass die Berufung sich darauf zu Recht nicht bezieht. Wenn an den (steuerpflichtigen) Nichtkinotagen schon die tatsächlichen Voraussetzungen für die Erhebung der „Pauschsteuer“ nach § 11 VStS nicht gegeben waren (weil die „Kartensteuer“ höher war), so soll indessen doch darauf hingewiesen werden, dass der Senat den entsprechenden Vorrang auch für durchaus bedenklich hielte. Denn dann fehlte es an dem direkten Bezug zu dem Steuerpflichtigen, der im Wege der Bemessung nach der „Kartensteuer“ wie nach der nach der „Roheinnahme“ zweifellos vorhanden ist.

30

Danach ist der Berufung zu entsprechen. Der Klage ist antragsgemäß insoweit stattzugeben, als der Bescheid vom 13. Oktober 1998 die Klägerin für „Kinotage“ veranlagt. Nach § 154 Abs. 1 VwGO sind die Kosten des Verfahrens der Beklagten aufzuerlegen, hinsichtlich derer das Urteil für vorläufig vollstreckbar zu erklären ist (§ 167 VwGO iVm § 708 Nr. 10 ZPO).

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