Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-03-11, Aktenzeichen 8 K 460/98

Tatbestand

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(Überlassen von Datev)

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Streitig ist, ob die Nichtberücksichtigung einer altersbedingten Wertminderung gemäß § 86 des Bewertungsgesetz (BewG) bei der Bewertung eines Einfamilienhauses im Sachwertverfahren verfassungsgemäß ist.

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Die Kläger (Kl) erwarben aufgrund Beschluss des Amtsgerichts ... vom 6. Dezember 1994 2 K 71/93, auf den wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird (Bl. 113 der Einheitswert - EW - Akten), das mit einem Zweifamilienhaus bebaute Grundstück ... in .... Das im Wesentlichen 1968 errichtete aufstehende Gebäude enthält eine Hauptwohnung mit einer Wohnfläche unter Einbeziehung eines Schwimmbads von über 220 qm.

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Nachdem das Grundstück mit EW-Bescheid vom 13. Oktober 1983 als Zweifamilienhaus im Ertragswertverfahren mit DM 106.800 bewertet war, wurde vom Finanzamt (FA) nach einer Ortsbesichtigung mit Bescheid vom 1. Oktober 1989 auf den 1. Januar 1989 für das Zweifamilienhaus der Einheitswert im Sachwertverfahren mit DM 317.800 festgestellt. Wegen der Einzelheiten wird auf Blatt 54-56 sowie Blatt 61-97 der EW-Akten verwiesen. Mit Feststellungsbescheid vom 30. März 1995 erfolgte gegenüber den Kl die Zurechnungsfortschreibung für das Zweifamilienhaus auf den 1. Januar 1995 mit dem bisherigen Einheitswert i.H. von DM 317.800, der den Kl dabei jeweils hälftig zugerechnet wurde. Mit Schreiben vom 4. Dezember 1997, auf das wegen der Einzelheiten verwiesen wird, beantragte der Kl eine fehlerbeseitigende Fortschreibung (Art- und Wertfortschreibung) für das Grundstück ... mit dem Ziel, das Grundstück - im Hinblick auf die Nutzung der Einliegerwohnung - als Einfamilienhaus zu bewerten und die Höhe im Ertragswertverfahren festzustellen, da zum Zeitpunkt des Erwerbs des Grundstückes im Jahr 1994 wertbestimmende Merkmale - wie etwa das Solarium - zum einen nicht mehr vorhanden gewesen und zum zweiten andere Faktoren - etwa das Schwimmbad und Holzverkleidung - nicht mehr als werterhöhend anzusehen seien. Als Vergleichsmaßstab könne der ursprünglich festgestellte Einheitswert mit DM 106.800 dienen.

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Der Antrag wurde nach erneuter Ortsbesichtigung am 3. Februar 1998 vom Beklagten - Bekl - mit Bescheid vom 20. März 1998, auf den wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird, im Hinblick auf den ermittelten Raummeterpreis von DM 206 abgelehnt.

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Mit dem hiergegen form- und fristgerecht eingelegten Einspruch machte der Kl geltend, der Raummeterpreis für den umbauten Raum betrage lediglich DM 184. Deswegen sei eine Bewertung im Ertragswertverfahren durchzuführen. Jedenfalls beinhalte die Nichtberücksichtigung eines altersbedingten Abschlags für die nach dem Hauptfeststellungszeitpunkt 1. Januar 1964 eingetretene Alterung des Gebäudes im Hinblick auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 7. Dezember 1994 II R 58/89 (Bundessteuerblatt - BStBl - II 1995, 235) einen Verfassungsverstoß gemäß Art. 3 des Grundgesetzes (GG).

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Nachdem sich die Beteiligten im Einspruchsverfahren darauf geeinigt hatten, dass das Gebäude wegen seiner besondere Gestaltung im Hinblick darauf, dass das Esszimmer über eine Fläche von mehr als 50 qm verfügt und die Hauptwohnung unter Einbeziehung des Schwimmbads eine Wohnfläche von mehr als 220 qm aufweist, im Sachwertverfahren - allerdings ohne einen Zuschlag für den Kellerausbau - zu bewerten sei, erließ der Bekl, da der Kl den Einspruch wegen der Nichtberücksichtigung eines Abschlags wegen der Alterung des Gebäudes für den Feststellungszeitpunkt aufrecht erhielt, am 25. November 1998 eine Einspruchsentscheidung, in der der EW auf DM 282.200 herabgesetzt und der Einspruch im Übrigen als unbegründet zurückgewiesen wurde. In der Entscheidung vertrat der Bekl die Auffassung, dass für Gebäude, die nach dem Hauptfeststellungszeitpunkt - dem 1. Januar 1964 - errichtet worden sind, keine Möglichkeit bestehe, eine Wertminderung wegen Alters nach § 86 BewG zu berücksichtigen. Die Grundsätze des vom Kl herangezogenen BFH-Urteils vom 7. Dezember 1994 gälten auch für den Stichtag 1. Januar 1996. Es sei ausreichend, dass ein aufgestauter Reparaturaufwand bzw. auftretende bauliche Mängel und Schäden im Wege des § 87 BewG berücksichtigt werden könnten.

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Gegen die Einspruchsentscheidung, mit welcher der Bekl über den Einspruch der "Eheleute ... vertreten durch Herrn ..., Steuerberater" entschieden hatte, erhoben die Kl - die Klin vertreten durch den Kl - mit ihrer Klageschrift am 23. Dezember 1998 Klage. Der Kl bringt zugleich als Prozessbevollmächtigter für die Klägerin - Klin - vor, die Klage richte sich gegen die Nichtberücksichtigung einer altersbedingten Wertminderung auf den Feststellungszeitpunkt 1. Januar 1997 wegen Alters entsprechend § 86 BewG. Ein Verstoß gegen das Willkürverbot des Art. 3 GG bei der Nichtberücksichtigung einer altersbedingten Wertminderung bei der Feststellung der Einheitswerte im Sachwertverfahren nach § 76 Abs. 3 BewG für Einfamilienhäuser und Zweifamilienhäuser ergebe sich daraus, dass 99 % der Zweifamilienhäuser im Ertragswertverfahren und lediglich 1 % nach unter Ertragsgesichtspunkten eigentlich willkürlichen Grundlagen (Wohnfläche, Ausstattungsmerkmale) gemäß § 76 Abs. 3 BewG im Sachwertverfahren bewertet würden.

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Zwar könne der einheitliche Vervielfältiger für Nachkriegsbauten, mit dem auch die Instandhaltungskosten gemäß Abschn. 19 der Bewertungsrichtlinien für das Grundvermögen (BewRGr) abgedeckt werden, unter Gleichheitsgesichtspunkten noch als verfassungsmäßig angesehen werden. Etwas anderes gelte jedoch für im Sachwertverfahren bewertete Nachkriegsbauten, die ohne Ansatz einer Wertminderung wegen Alters durchgängig als neu bewertet würden. Wenn - wie im Fall der Kl - der Hauptfeststellungszeitraum seit etwa 35 Jahren laufe, müsse nicht mehr hingenommen werden, dass ein Gebäude, das bereits 1/3 seiner Gesamtlebensdauer hinter sich habe, noch als neu bewertet werde. Der BFH habe mit Urteil vom 7. Dezember 1994 II R 58/89 (BStBl II 1995, 235) bereits für den Stichtag 1. Januar 1984 - vom nunmehr strittigen Stichtag bereits wieder 13 Jahre entfernt - festgestellt, dass eine Überlänge des Hauptfeststellungszeitraums irgendwann zu einem Zeitpunkt führe, in dem die Nichtberücksichtigung einer Wertminderung wegen Alters im Hinblick auf die Instandhaltungskosten gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoße. Zwar habe der vom BFH dort entschiedene Fall ein Geschäftsgrundstück betroffen, bei dem auch im Vergleich zu anderen Grundstücken ähnlicher Art in der Regel die Bewertung im Sachwertverfahren im Ergebnis wieder zu einer gewissen Gleichbehandlung vergleichbarer Sachverhalte führe. Jedoch habe der BFH dort nach einem Zeitraum von 20 Jahren bereits auch für das Geschäftsgrundstück an sich eine nach dem unterschiedlichen Alter differenzierende Regelung für geboten gehalten.

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Dagegen sei bei lediglich 1 % der Bewertung von Ein- oder Zweifamilienhäusern eine Bewertung im Sachwertverfahren ohne Berücksichtigung eines altersbedingten Wertverzehrs wirklichkeitsfremd und willkürlich. Im Fall der Kl sei wegen der Überlänge des Hauptfeststellungszeitraums ein altersbedingter Abschlag mit 28 % bezogen auf den Gebäudenormalherstellungswert in Ansatz zu bringen, was im Streitfall unter Modifizierung der Anlage 1 zur Einspruchsentscheidung zu einem Einheitswert i.H. von DM 216.400 führe (Anlage zur Klageschrift vom 23. Dezember 1998). Auch wenn die Regelung des § 86 BewG nicht verfassungswidrig sei, sei sie vor dem Hintergrund des § 21 Abs. 1 BewG zu sehen, wonach die Einheitswerte des Grundbesitzes in Zeitabständen von sechs Jahren festgestellt werden sollten. Die Antwort des Gesetzgebers durch Art. 2 des Gesetzes zur Änderung und Ergänzung bewertungsrechtlicher Vorschriften und des Einkommensteuergesetzes vom 22. Juli 1970 (BGBl I 1970, 1118; BStBl I 1970, 911), wonach der Zeitpunkt für eine neue Hauptfeststellung "durch besonderes Gesetz bestimmt" werde, sei jedoch - nachdem dieses nach Ablauf von mehr als 33 Jahren bisher nicht geschehen und nicht einmal in der Diskussion sei - verfassungswidrig.

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Soweit der Bekl Ausführungen zu "Marktverhältnissen, Verkehrswerten" sowie "relativ niedrigen Belastungen des Grundvermögens mit laufenden Steuern" gemacht habe, sei dies angesichts des für das streitbefangene Wohngrundstück abgelaufenen Zeitraums von 1988 bis 1997 nicht nachvollziehbar angesichts des Umstandes, dass aufgrund des umstrittenen EW-Bescheids jährlich eine Mehrsteuer bei der Grundsteuer i.H. von DM 1.780,31 im Vergleich zur Bewertung im Ertragswertverfahren angefallen sei. Der Zeitpunkt der Verfassungswidrigkeit sei daher spätestens am 1. Januar 1997 eingetreten.

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Dem Urteil des BFH vom 7. November 2000 II R 45/99 (BFH/NV 2001, 583) sei darüber hinaus zu entnehmen, dass auch im Fall der Kl die Voraussetzungen des § 76 Abs. 3 Satz 1 BewG nicht vorlägen, nachdem bei ähnlichen Ausstattungsmerkmalen wie in dem Urteilsfall der Raummeterpreis mit DM 184/qm anzusetzen sei. Nachdem die Urteile des BFH vom 22. Mai 2002 II R 43/00 (BFH/NV 2003, 7) und vom 26. Juni 1998 II R 17/95 (BFH/NV 1999, 282) sich zudem nicht mit der Frage "neuer Wohnbegriff und Wohnfläche mehr als 220 qm" auseinandergesetzt hätten, sei im vorliegenden Rechtsstreit unverändert entscheidungserheblich, ob der derzeit bestehende überlange Hauptfeststellungszeitraum für die Bewertung von Ein- und Zweifamilienhäusern im Sachwertverfahren - nachdem bis heute (Stichtag 1. Januar 2003) weitere sieben Jahre gesetzgeberischer Untätigkeit verstrichen seien -, trotz einer zwingend gebotenen differenzierenden, das unterschiedliche Alter der Gebäude berücksichtigenden Regelung noch verfassungsmäßig sei. Der Hauptfeststellungszeitraum vom 1. Januar 1935 bis 31. Dezember 1963 habe mit 29 Jahren ein tausendjähriges Reich, einen Weltkrieg, eine Währungsreform und den wirtschaftlichen Aufschwung in der Nachkriegszeit überstanden und sei bedeutend kürzer als der gegenwärtig gültige Hauptfeststellungszeitraum vom 1. Januar 1964 bis 31. Dezember 1996 mit 33 Jahren. Wegen der Einzelheiten wird auf die Klageschrift vom 23. Dezember 1998 sowie die Schriftsätze vom 9. März 1999, 19. Februar 2001 und 19. August 2003 Bezug genommen. In der mündlichen Verhandlung brachten die Kl u.a. noch vor, aus dem Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 10. Februar 1987 1 BvL 18/81, 1 BvL 20/82 (BStBl II 1987, 240) ergebe sich, dass spätestens auf den 1. Januar 1990 eine erneute Hauptfeststellung hätte vorgenommen werden müssen, bei dem die strittige Wertminderung zu berücksichtigen gewesen wäre.

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Die Kl beantragen,

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unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 20. März 1998 und Änderung der Einspruchsentscheidung vom 25. November 1998 den Einheitswert für das Einfamilienhaus ... auf den 1. Januar 1997 festzustellen auf DM 216.400 und diesen den Kl jeweils hälftig mit DM 108.200 zuzurechnen,

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hilfsweise die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen.

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Der Bekl beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Er ist der Auffassung, eine Wertminderung wegen Alters um 28 % scheitere im Fall der Kl an der klaren Regelung des § 86 BewG, der eine Wertminderung wegen Alters für Gebäude nach dem Hauptfeststellungszeitpunkt 1. Januar 1964 nicht vorsehe. Die Bestimmung verstoße - wie sich aus dem BFH-Urteil vom 7. Dezember 1994 II R 98/89 (a.a.O.) ergebe, nicht gegen Art. 3 GG, weil das Sachwert- und Ertragswertverfahren bei der Bewertung von Grundstücken konzeptionell nicht die Verkehrswerte erreiche und auch im Fall der Kl erheblich unter den von den Kl aufgewendeten Anschaffungskosten für das im Jahr 1968 errichtete Gebäude liege. Der BFH habe in dem vorgenannten Urteil ferner auf die relativ niedrige Belastung der Einheitswerte des Grundvermögens mit laufenden Steuern hingewiesen. Seit dieser Entscheidung sei im Hinblick auf den Wegfall der Vermögensteuer und der Einführung der Bedarfsbewertung der gesetzgeberische Spielraum im Hinblick auf die Berücksichtigung des Alters von Gebäuden verfassungsrechtlich eher größer geworden. Deswegen bestehe für den Gesetzgeber auch kein Anlass, für Zwecke der Grundsteuer eine für die Finanzverwaltung aufwendige neue Hauptveranlagung durchzuführen. Der BFH habe mit dem Urteil vom 16. Dezember 1998 II R 50/97 (BStBl II 1999, 79) sogar die Einheitswerte auf den 1. Januar 1935 für verfassungsgemäß gehalten. Soweit sich die Kl auf das BFH-Urteil vom 7. November 2000 II R 45/99 (BFH/NV 2001, 583) bezogen hätten, sei die Ausstattung des Einfamilienhauses der Kl in vieler Hinsicht mit dem dortigen Urteilsfall zwar vergleichbar (Schwimmbecken mit 28 qm Wasseroberfläche, Isolierverglasung, teilweise Natursteinplatten, Echtholztüren), zum Teil wiesen die Ausstattungsmerkmale jedoch ein höheres Niveau auf, wie z.B. Edelholztüren (Teak) anstelle von Echtholztüren, teilweise Fenster in großer Ausführung über 4 qm, zwei offene Kamine, Sauna, verschiedene Heizsysteme einschließlich eines Kachelofens und einer Natursteintreppe im UG. Dies seien besondere Ausstattungsmerkmale, die die Mehrzahl der Einfamilienhäuser - bezogen auf den Hauptfeststellungszeitpunkt 1. Januar 1964 - nicht besäßen. Darüber hinaus weise das Objekt der Kl jedoch besondere Gestaltungsmerkmale i.S. des § 76 Abs. 3 BewG auf; denn der Wohnbereich der Hauptwohnung ohne das Esszimmer verfüge über eine Fläche von mehr als 50 qm und die Wohnfläche dieser Wohnung betrage mehr als 220 qm. Nach dem Urteil des BFH vom 12. Februar 1986 II R 192/78 (BStBl II 1986, 320) rechtfertige eine Wohnfläche von rund 220 qm für sich allein die Bewertung eines Einfamilienhauses im Sachwertverfahren. Da das Objekt in dem vom BFH im Urteil vom 7. November 2000 II R 45/99 (a.a.O.) entschiedenen Fall lediglich eine Wohnfläche von 191 qm aufgewiesen habe, könnten die Kl sich auf diese Entscheidung nicht berufen. Wegen der Einzelheiten wird auf die Klageerwiderungsschrift vom 5. Februar 1999 sowie die Schriftsätze vom 27. April 1999, 11. Mai 2001 und 1. Juni 2001 verwiesen.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist nicht begründet, weil die Kl durch den geänderten Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 1997 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25. November 1998 nicht in ihren Rechten verletzt werden (§ 100 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Denn der Bekl hat das streitbefangene Einfamilienhausgrundstück mit Recht im Sachwertverfahren ohne Berücksichtigung einer altersbedingten Wertminderung frei von Verstößen gegen die Verfassung bewertet. Dabei ging der Senat im Hinblick auf den Erklärungswert des Antragsschreibens des Kl vom 4. Dezember 1997, des am 23. März 1998 zur Post gegebenen Ablehnungsbescheids vom 10. März 1998 und der Ausführungen des Kl im Einspruchsschreiben vom 17. April 1998 davon aus, dass die beantragte Wertfortschreibung, der Ablehnungsbescheid vom 20. März 1998 und das Einspruchsschreiben des Kl - wie es die Beteiligten auch verstanden haben - gleichzeitig die Klin betraf.

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Bei Einfamilienhäusern, die sich durch besondere Gestaltung oder Ausstattung wesentlich von den nach § 76 Abs. 1 BewG zu bewertenden Einfamilienhäusern unterscheiden, ist nach § 76 Abs. 3 Nr. 1 BewG das Sachwertverfahren anzuwenden. Dabei reicht es aus, dass entweder eine besondere Gestaltung oder eine besondere Ausstattung vorliegt, um für die Wertfindung anstelle des Ertragswertverfahrens das Sachwertverfahren treten zu lassen (BFH-Urteil vom 17. Mai 1995 II R 22/92, BStBl II 1995, 575). Maßgebliche Erwägung für die Bewertung von Einfamilienhäusern im Ertragswertverfahren nach § 76 Abs. 1 BewG ist, dass es sich bei diesen meist um kleine, einfach ausgestattete Wohngebäude oder serienmäßig hergestellte Häuser handelt, für die sich eine übliche Jahresmiete auf den 1. Januar 1964 verhältnismäßig unschwer ermitteln oder anhand ausreichender Kriterien schätzen lässt (BFH-Beschluss vom 26. September 1990 II R 146/87, BStBl II 1991, 57 m.w.N.). Dies trifft für das Einfamilienhaus der Kl gerade nicht zu.

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Der Bekl ist zutreffend davon ausgegangen, dass sich das Einfamilienhaus im Streitfall schon im Hinblick auf seine Wohnfläche von der Masse der im Ertragswertverfahren zu bewertenden Grundstücke unterscheidet. Nach der gefestigten Rechtsprechung des BFH gibt nämlich eine Wohnfläche von mehr als 220 qm einem Einfamilienhaus eine besondere Gestaltung, die es deutlich von den nach § 76 Abs. 1 BewG auf den 1. Januar 1964 üblicherweise im Ertragswertverfahren bewerteten Häusern abhebt (vgl. BFH-Urteile vom 17. Mai 1995 II R 22/92, BStBl II 1995, 577; vom 12. Februar 1986 II R 192/78, BStBl II 1986, 320 und vom 11. November 1998 II R 17/97, BFH/NV 1999, 593). Denn die Hauptwohnung der Kl weist unter Einbeziehung des Schwimmbades unstreitig eine Wohnfläche über 220 qm auf. Durch diese besondere Gestaltung des Gebäudes wird das Hausgrundstück der Kl i.S. des § 76 Abs. 3 Nr. 1 BewG geprägt. Nachdem sonstige Rechtsfehler bei der Ermittlung der Bewertungsgrundlagen von den Kl weder vorgebracht oder sonst ersichtlich waren, begegnet der vom Bekl festgestellte Einheitswert i.H. von DM 282.200 im Sachwertverfahren sowie dessen Aufteilung auf die Kl als hälftige Eigentümer des streitbefangenen Grundstücks keinen rechtlichen Bedenken.

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Vom Bekl wurde bei der Ermittlung des Gebäudewerts nämlich zu Recht eine Wertminderung wegen Alters des Gebäudes entsprechend den Regelungen in § 86 BewG nicht berücksichtigt.

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Bei der Ermittlung des Gebäudewerts im Sachwertverfahren ist nach der Bestimmung des § 86 Abs. 1 BewG zwar die Wertminderung wegen Alters des Gebäudes zu berücksichtigen. Diese Wertminderung bestimmt sich aber nach der vorgenannten Bestimmung mit dem Alter des Gebäudes im Hauptfeststellungszeitpunkt und der gewöhnlichen Nutzungsdauer von Gebäuden gleicher Art und Nutzung. Nach Absatz 2 dieser Vorschrift gilt jedoch als Alter des Gebäudes ausdrücklich nur die Zeit zwischen dem Beginn des Jahres, in dem das Gebäude bezugsfertig geworden ist, und dem Hauptfeststellungszeitpunkt. Nach diesem eindeutigen und unmissverständlichen Wortlaut der Vorschrift ist daher das Zunehmen des Gebäudealters während des Hauptfeststellungszeitraums nicht - auch nicht bei Fortschreibungen und Nachfeststellungen von Einheitswerten - zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 7. Dezember 1994 II R 58/89, BStBl II 1985, 235).

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Die vom Bekl im Fall der Kl vorgenommene Berechnung des Einheitswerts entspricht daher zweifelsfrei dem einfachen Recht. Denn das unstreitig im Wesentlichen im Jahr 1968 fertiggestellte Gebäude der Klin existierte am für die Bewertung zum 1. Januar 1997 maßgeblichen Hauptfeststellungszeitpunkt 1. Januar 1964 noch nicht.

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Die zutreffende Anwendung des einfachen Rechts führt im Fall der Kl nach Ansicht des Senats auch nicht zu einem Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG oder das Rechtsstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 3 GG.

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Der BFH hat zwar zwischenzeitlich mehrfach die Ansicht vertreten, dass die Überlänge des Hauptfeststellungszeitraums und die dadurch begründete Nichtberücksichtigung der nach dem Hauptfeststellungszeitpunkt eingetretenen Alterung eines Gebäudes auf den Stichtag 1. Januar 1964 dazu führt, dass irgendwann ein Zeitpunkt erreicht sein kann, in dem die Anwendung dieser Regelung zu in sich willkürlichen und damit gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßenden Ergebnissen führen kann (BFH-Urteil vom 7. Dezember 1994 II R 58/89, BStBl II 1995, 235). Trotz dieses prinzipiell möglichen Verfassungsverstoßes hat der BFH aber sowohl im vorgenannten Urteil als auch im Beschluss vom 11. Juni 1986 II B 49/83 (BStBl II 1986, 782) die Auffassung vertreten, die durch unzureichende Differenzierung verursachte Ungleichbehandlung zu Lasten der dortigen Steuerpflichtigen sei jeweils noch nicht so schwerwiegend, dass diese dadurch in ihren Grundrechten aus Art. 3 Abs. 1 GG auf die Bewertungsstichtage 1. Januar 1982 bzw. 1. Januar 1984 verletzt seien.

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Der BFH hat dieses Ergebnis im Urteil vom 7. Dezember 1994 II R 58/89 (a.a.O.) deswegen für sachgerecht angesehen, weil die im Ertragswert- bzw. Sachwertverfahren ermittelten Einheitswerte des Grundvermögens von ihrer Konzeption her bereits auf eine Bewertungsebene unterhalb der Verkehrswerte abzielen, was es rechtfertige, im Massenbewertungsverfahren nach dem BewG die Einheitswerte nicht so zueinander abzustufen, wie die sich nach den Marktverhältnissen ergebenden Verkehrswerte zueinander abgestuft seien. In diesem Zusammenhang wurde vom BFH ausdrücklich klargestellt, dass Art. 3 Abs. 1 GG keine absolute Belastungsgleichheit gebiete, weshalb für die Abstufung der Werte im Rahmen der Einheitsbewertung des Grundbesitzes dem Gesetzgeber ein relativ großer Spielraum eingeräumt sei. Zudem sei auch die relativ niedrige Belastung der Einheitswerte des Grundvermögens auf den 1. Januar 1984 mit laufenden Steuern zu berücksichtigen, wobei der BFH im vorgenannten Streitfall noch darauf hinwies, dass von der dortigen Klin danach offenbar nur die Auswirkungen auf die Grundsteuer geltend gemacht wurden.

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Als ausschlaggebend für die Frage, ob die Nichtberücksichtigung einer Wertminderung wegen Alters nicht mehr als verfassungskonform anzusehen sei, sah der BFH es in dem Urteil vom 7. Dezember 1984 II R 98/89 (a.a.O.) schließlich an, dass die Beseitigung der von den Kl für den Streitfall gerügten Ungleichbehandlung aus § 86 BewG (= fehlende Differenzierung nach dem Alter) letztlich nur im Rahmen einer neuen Hauptfeststellung denkbar wäre. Gleichzeitig wurde vom BFH jedoch darauf hingewiesen, dass die Durchführung einer neuen Hauptfeststellung im dortigen Streitfall rückwirkend auf den 1. Januar 1984 wegen der Erfahrungen, die bei der Hauptfeststellung 1964 gewonnen worden seien, bereits aus tatsächlichen Gründen nicht durchführbar erscheine und dass die sich aus § 86 BewG ergebende Ungleichbehandlung zumindest deswegen zum 1. Januar 1984 verfassungsrechtlich noch hingenommen werden müsse. Diese Grundsätze gelten nach Auffassung des erkennenden Senats auch für den Streitfall.

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Entgegen der Auffassung der Kl ist die Regelung in Art. 2 des Gesetzes zur Änderung und Ergänzung bewertungsrechtlicher Vorschriften und des EStG vom 22. Juli 1970 (BStBl I 1970, 911), mit dem die nächste Hauptfeststellung - abweichend von § 21 Abs. 1 BewG - auf unbestimmte Zeit verschoben (vgl. Kreutziger/Lindberg/Schaffner, BewG-Kommentar, § 21 Rn. 4) und damit eine Anwendung des § 86 BewG für Fälle wie den Streitfall ausgeschlossen wurde, im Hinblick auf den großen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers aus den vorstehend aufgeführten Gründen der Typisierung und Verwaltungsvereinfachung auch noch bis zum 1. Januar 1997 für verfassungskonform anzusehen. Bereits im Urteil vom 7. Dezember 1994 II R 58/89 (a.a.O.) hatte der BFH ausdrücklich darauf hingewiesen, dass der ungleichen Belastung für Fälle wie den der Kl, in denen ausschließlich die Grundsteuer berührt wird, nur untergeordnete Bedeutung beizumessen ist. Durch den Wegfall der Vermögensteuer ab dem Veranlagungszeitraum 1997 und die Ersetzung der Einheitswerte durch gegenwartsnähere Grundstückswerte seit 1996 bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer haben die Einheitswerte des Grundbesitzes auf den 1. Januar 1964 nur noch für die Grundsteuer und andere Abgaben etwa im landwirtschaftlichen Bereich Bedeutung (vgl. Rössler/Troll, BewG-Kommentar - Loseblatt - § 21 Rn. 12; ähnlich offenbar BFH-Beschluss vom 26. Juni 2002 II B 120/01 (BFH/NV 2002, 1334).

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Im Hinblick auf diese Rechtsentwicklung wäre es nach Auffassung des Senats unverhältnismäßig und nicht zwingend nach den Art. 3 und 20 Abs. 3 GG geboten, auf den 1. Januar 1997 eine - nur rückwirkend denkbare - Hauptfeststellung von Verfassungs wegen zu verlangen.

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Etwas anderes ergibt sich entgegen der Ansicht der Kl auch nicht aus dem Urteil des BVerfG vom 10. Februar 1987 1 BvL 18/81, 1 BvL 20/82 (BStBl II 1987, 240). Hier haben die Kl übersehen, dass diese Rechtsprechung vom BFH in seiner vorgenannten Entscheidung vom 7. Dezember 1994 II R 98/99 (a.a.O.), deren Rechtsauffassung sich der Senat anschließt, mit herangezogen wurde.

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Die von der Kl angeregte Vorlage der streitigen Verfassungsrechtsfragen nach Art. 100 GG kam nicht in Betracht, weil der Senat nicht von der Verfassungswidrigkeit des § 86 BewG und des Art. 2 des Gesetzes zur Änderung und Ergänzung bewertungsrechtlicher Vorschriften des EStG vom 22. Juli 1970 (a.a.O.) überzeugt ist (Jarras/Pieroth, GG, 3. Auflage, Art. 100 Rn. 10).

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Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO als unbegründet abzuweisen.

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Die Revision war zuzulassen, weil die Frage, ob die Anwendung der Regelung des § 86 BewG auf einer Einheitswertfeststellung auf den 1. Januar 1997 mit den Art. 3 Abs. 1 und 20 Abs. 3 GG im Einklang steht, höchstrichterlich noch nicht entschieden ist.

Gründe

19

Die Klage ist nicht begründet, weil die Kl durch den geänderten Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 1997 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25. November 1998 nicht in ihren Rechten verletzt werden (§ 100 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Denn der Bekl hat das streitbefangene Einfamilienhausgrundstück mit Recht im Sachwertverfahren ohne Berücksichtigung einer altersbedingten Wertminderung frei von Verstößen gegen die Verfassung bewertet. Dabei ging der Senat im Hinblick auf den Erklärungswert des Antragsschreibens des Kl vom 4. Dezember 1997, des am 23. März 1998 zur Post gegebenen Ablehnungsbescheids vom 10. März 1998 und der Ausführungen des Kl im Einspruchsschreiben vom 17. April 1998 davon aus, dass die beantragte Wertfortschreibung, der Ablehnungsbescheid vom 20. März 1998 und das Einspruchsschreiben des Kl - wie es die Beteiligten auch verstanden haben - gleichzeitig die Klin betraf.

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Bei Einfamilienhäusern, die sich durch besondere Gestaltung oder Ausstattung wesentlich von den nach § 76 Abs. 1 BewG zu bewertenden Einfamilienhäusern unterscheiden, ist nach § 76 Abs. 3 Nr. 1 BewG das Sachwertverfahren anzuwenden. Dabei reicht es aus, dass entweder eine besondere Gestaltung oder eine besondere Ausstattung vorliegt, um für die Wertfindung anstelle des Ertragswertverfahrens das Sachwertverfahren treten zu lassen (BFH-Urteil vom 17. Mai 1995 II R 22/92, BStBl II 1995, 575). Maßgebliche Erwägung für die Bewertung von Einfamilienhäusern im Ertragswertverfahren nach § 76 Abs. 1 BewG ist, dass es sich bei diesen meist um kleine, einfach ausgestattete Wohngebäude oder serienmäßig hergestellte Häuser handelt, für die sich eine übliche Jahresmiete auf den 1. Januar 1964 verhältnismäßig unschwer ermitteln oder anhand ausreichender Kriterien schätzen lässt (BFH-Beschluss vom 26. September 1990 II R 146/87, BStBl II 1991, 57 m.w.N.). Dies trifft für das Einfamilienhaus der Kl gerade nicht zu.

21

Der Bekl ist zutreffend davon ausgegangen, dass sich das Einfamilienhaus im Streitfall schon im Hinblick auf seine Wohnfläche von der Masse der im Ertragswertverfahren zu bewertenden Grundstücke unterscheidet. Nach der gefestigten Rechtsprechung des BFH gibt nämlich eine Wohnfläche von mehr als 220 qm einem Einfamilienhaus eine besondere Gestaltung, die es deutlich von den nach § 76 Abs. 1 BewG auf den 1. Januar 1964 üblicherweise im Ertragswertverfahren bewerteten Häusern abhebt (vgl. BFH-Urteile vom 17. Mai 1995 II R 22/92, BStBl II 1995, 577; vom 12. Februar 1986 II R 192/78, BStBl II 1986, 320 und vom 11. November 1998 II R 17/97, BFH/NV 1999, 593). Denn die Hauptwohnung der Kl weist unter Einbeziehung des Schwimmbades unstreitig eine Wohnfläche über 220 qm auf. Durch diese besondere Gestaltung des Gebäudes wird das Hausgrundstück der Kl i.S. des § 76 Abs. 3 Nr. 1 BewG geprägt. Nachdem sonstige Rechtsfehler bei der Ermittlung der Bewertungsgrundlagen von den Kl weder vorgebracht oder sonst ersichtlich waren, begegnet der vom Bekl festgestellte Einheitswert i.H. von DM 282.200 im Sachwertverfahren sowie dessen Aufteilung auf die Kl als hälftige Eigentümer des streitbefangenen Grundstücks keinen rechtlichen Bedenken.

22

Vom Bekl wurde bei der Ermittlung des Gebäudewerts nämlich zu Recht eine Wertminderung wegen Alters des Gebäudes entsprechend den Regelungen in § 86 BewG nicht berücksichtigt.

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Bei der Ermittlung des Gebäudewerts im Sachwertverfahren ist nach der Bestimmung des § 86 Abs. 1 BewG zwar die Wertminderung wegen Alters des Gebäudes zu berücksichtigen. Diese Wertminderung bestimmt sich aber nach der vorgenannten Bestimmung mit dem Alter des Gebäudes im Hauptfeststellungszeitpunkt und der gewöhnlichen Nutzungsdauer von Gebäuden gleicher Art und Nutzung. Nach Absatz 2 dieser Vorschrift gilt jedoch als Alter des Gebäudes ausdrücklich nur die Zeit zwischen dem Beginn des Jahres, in dem das Gebäude bezugsfertig geworden ist, und dem Hauptfeststellungszeitpunkt. Nach diesem eindeutigen und unmissverständlichen Wortlaut der Vorschrift ist daher das Zunehmen des Gebäudealters während des Hauptfeststellungszeitraums nicht - auch nicht bei Fortschreibungen und Nachfeststellungen von Einheitswerten - zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 7. Dezember 1994 II R 58/89, BStBl II 1985, 235).

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Die vom Bekl im Fall der Kl vorgenommene Berechnung des Einheitswerts entspricht daher zweifelsfrei dem einfachen Recht. Denn das unstreitig im Wesentlichen im Jahr 1968 fertiggestellte Gebäude der Klin existierte am für die Bewertung zum 1. Januar 1997 maßgeblichen Hauptfeststellungszeitpunkt 1. Januar 1964 noch nicht.

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Die zutreffende Anwendung des einfachen Rechts führt im Fall der Kl nach Ansicht des Senats auch nicht zu einem Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG oder das Rechtsstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 3 GG.

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Der BFH hat zwar zwischenzeitlich mehrfach die Ansicht vertreten, dass die Überlänge des Hauptfeststellungszeitraums und die dadurch begründete Nichtberücksichtigung der nach dem Hauptfeststellungszeitpunkt eingetretenen Alterung eines Gebäudes auf den Stichtag 1. Januar 1964 dazu führt, dass irgendwann ein Zeitpunkt erreicht sein kann, in dem die Anwendung dieser Regelung zu in sich willkürlichen und damit gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßenden Ergebnissen führen kann (BFH-Urteil vom 7. Dezember 1994 II R 58/89, BStBl II 1995, 235). Trotz dieses prinzipiell möglichen Verfassungsverstoßes hat der BFH aber sowohl im vorgenannten Urteil als auch im Beschluss vom 11. Juni 1986 II B 49/83 (BStBl II 1986, 782) die Auffassung vertreten, die durch unzureichende Differenzierung verursachte Ungleichbehandlung zu Lasten der dortigen Steuerpflichtigen sei jeweils noch nicht so schwerwiegend, dass diese dadurch in ihren Grundrechten aus Art. 3 Abs. 1 GG auf die Bewertungsstichtage 1. Januar 1982 bzw. 1. Januar 1984 verletzt seien.

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Der BFH hat dieses Ergebnis im Urteil vom 7. Dezember 1994 II R 58/89 (a.a.O.) deswegen für sachgerecht angesehen, weil die im Ertragswert- bzw. Sachwertverfahren ermittelten Einheitswerte des Grundvermögens von ihrer Konzeption her bereits auf eine Bewertungsebene unterhalb der Verkehrswerte abzielen, was es rechtfertige, im Massenbewertungsverfahren nach dem BewG die Einheitswerte nicht so zueinander abzustufen, wie die sich nach den Marktverhältnissen ergebenden Verkehrswerte zueinander abgestuft seien. In diesem Zusammenhang wurde vom BFH ausdrücklich klargestellt, dass Art. 3 Abs. 1 GG keine absolute Belastungsgleichheit gebiete, weshalb für die Abstufung der Werte im Rahmen der Einheitsbewertung des Grundbesitzes dem Gesetzgeber ein relativ großer Spielraum eingeräumt sei. Zudem sei auch die relativ niedrige Belastung der Einheitswerte des Grundvermögens auf den 1. Januar 1984 mit laufenden Steuern zu berücksichtigen, wobei der BFH im vorgenannten Streitfall noch darauf hinwies, dass von der dortigen Klin danach offenbar nur die Auswirkungen auf die Grundsteuer geltend gemacht wurden.

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Als ausschlaggebend für die Frage, ob die Nichtberücksichtigung einer Wertminderung wegen Alters nicht mehr als verfassungskonform anzusehen sei, sah der BFH es in dem Urteil vom 7. Dezember 1984 II R 98/89 (a.a.O.) schließlich an, dass die Beseitigung der von den Kl für den Streitfall gerügten Ungleichbehandlung aus § 86 BewG (= fehlende Differenzierung nach dem Alter) letztlich nur im Rahmen einer neuen Hauptfeststellung denkbar wäre. Gleichzeitig wurde vom BFH jedoch darauf hingewiesen, dass die Durchführung einer neuen Hauptfeststellung im dortigen Streitfall rückwirkend auf den 1. Januar 1984 wegen der Erfahrungen, die bei der Hauptfeststellung 1964 gewonnen worden seien, bereits aus tatsächlichen Gründen nicht durchführbar erscheine und dass die sich aus § 86 BewG ergebende Ungleichbehandlung zumindest deswegen zum 1. Januar 1984 verfassungsrechtlich noch hingenommen werden müsse. Diese Grundsätze gelten nach Auffassung des erkennenden Senats auch für den Streitfall.

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Entgegen der Auffassung der Kl ist die Regelung in Art. 2 des Gesetzes zur Änderung und Ergänzung bewertungsrechtlicher Vorschriften und des EStG vom 22. Juli 1970 (BStBl I 1970, 911), mit dem die nächste Hauptfeststellung - abweichend von § 21 Abs. 1 BewG - auf unbestimmte Zeit verschoben (vgl. Kreutziger/Lindberg/Schaffner, BewG-Kommentar, § 21 Rn. 4) und damit eine Anwendung des § 86 BewG für Fälle wie den Streitfall ausgeschlossen wurde, im Hinblick auf den großen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers aus den vorstehend aufgeführten Gründen der Typisierung und Verwaltungsvereinfachung auch noch bis zum 1. Januar 1997 für verfassungskonform anzusehen. Bereits im Urteil vom 7. Dezember 1994 II R 58/89 (a.a.O.) hatte der BFH ausdrücklich darauf hingewiesen, dass der ungleichen Belastung für Fälle wie den der Kl, in denen ausschließlich die Grundsteuer berührt wird, nur untergeordnete Bedeutung beizumessen ist. Durch den Wegfall der Vermögensteuer ab dem Veranlagungszeitraum 1997 und die Ersetzung der Einheitswerte durch gegenwartsnähere Grundstückswerte seit 1996 bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer haben die Einheitswerte des Grundbesitzes auf den 1. Januar 1964 nur noch für die Grundsteuer und andere Abgaben etwa im landwirtschaftlichen Bereich Bedeutung (vgl. Rössler/Troll, BewG-Kommentar - Loseblatt - § 21 Rn. 12; ähnlich offenbar BFH-Beschluss vom 26. Juni 2002 II B 120/01 (BFH/NV 2002, 1334).

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Im Hinblick auf diese Rechtsentwicklung wäre es nach Auffassung des Senats unverhältnismäßig und nicht zwingend nach den Art. 3 und 20 Abs. 3 GG geboten, auf den 1. Januar 1997 eine - nur rückwirkend denkbare - Hauptfeststellung von Verfassungs wegen zu verlangen.

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Etwas anderes ergibt sich entgegen der Ansicht der Kl auch nicht aus dem Urteil des BVerfG vom 10. Februar 1987 1 BvL 18/81, 1 BvL 20/82 (BStBl II 1987, 240). Hier haben die Kl übersehen, dass diese Rechtsprechung vom BFH in seiner vorgenannten Entscheidung vom 7. Dezember 1994 II R 98/99 (a.a.O.), deren Rechtsauffassung sich der Senat anschließt, mit herangezogen wurde.

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Die von der Kl angeregte Vorlage der streitigen Verfassungsrechtsfragen nach Art. 100 GG kam nicht in Betracht, weil der Senat nicht von der Verfassungswidrigkeit des § 86 BewG und des Art. 2 des Gesetzes zur Änderung und Ergänzung bewertungsrechtlicher Vorschriften des EStG vom 22. Juli 1970 (a.a.O.) überzeugt ist (Jarras/Pieroth, GG, 3. Auflage, Art. 100 Rn. 10).

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Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO als unbegründet abzuweisen.

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Die Revision war zuzulassen, weil die Frage, ob die Anwendung der Regelung des § 86 BewG auf einer Einheitswertfeststellung auf den 1. Januar 1997 mit den Art. 3 Abs. 1 und 20 Abs. 3 GG im Einklang steht, höchstrichterlich noch nicht entschieden ist.