Bundesfinanzhof ()
Urteil vom 2016-09-21, Aktenzeichen X R 58/14
ECLI:DE:BFH:2016:U.210916.XR58.14.0

Tenor

Auf die Revision der Kläger wird das Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 3. September 2014 7 K 1452/11 aufgehoben.

Die Sache wird an das Finanzgericht Nürnberg zurückverwiesen.

Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Revisionsverfahrens übertragen.

Tatbestand

1

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr 2007 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt wurden. Der Kläger erzielt mit einem Gebrauchtwagenhandel Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Er ermittelt seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich.

2

Der Kläger erwarb die beiden Teilflächen seines Betriebsgrundstücks, die eine wirtschaftliche Einheit bilden (im Folgenden daher vereinfachend als "Grundstück" bezeichnet), in den Jahren 1998 bzw. 2000. Der Kaufpreis für das 10 480 qm große Grundstück betrug insgesamt 486.040 DM (248.508,30 €) bzw. 23,71 €/qm. Einschließlich der Nebenkosten beliefen sich die Anschaffungskosten auf 255.906 €. Dieser Betrag ist in den Bilanzen des Klägers als Buchwert des Grundstücks ausgewiesen.

3

Der Kläger hatte bereits in seiner Bilanz zum 31. Dezember 2004 eine Teilwertabschreibung auf das Grundstück in Höhe von 140.961 € vorgenommen, die der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) aber nicht anerkannte, so dass es beim Ansatz der Anschaffungskosten blieb. Zum 31. Dezember des Streitjahres 2007 nahm der Kläger erneut eine Teilwertabschreibung von --anfänglich-- 141.978 € vor.

4

Dem liegt der folgende Sachverhalt zugrunde: Das Grundstück des Klägers liegt im Gebiet der Gemeinde G im Geltungsbereich des Bebauungsplans "Sondergebiet". Das Plangebiet befindet sich unmittelbar südlich einer in diesem Abschnitt in den Jahren 1997 bzw. 1999 für den Verkehr freigegebenen Autobahn. Eine Autobahn-Anschlussstelle grenzt direkt an das Sondergebiet an. Das Sondergebiet wurde durch einen privaten Investor erschlossen, der als Verkäufer der einzelnen Grundstücke auftrat. Nach dem Bebauungsplan waren für die Gewerbeflächen des Sondergebiets --neben dem Gebrauchtwagenhandel des Klägers-- die folgenden Nutzungen vorgesehen:

-

Bäuerlicher Handelshof, genossenschaftliche Direktvermarktung, touristisches Informationszentrum;

-

Lkw-Reparatur mit Werkstatt und Lkw-Waschanlage mit An- und Verkauf gebrauchter Lkw sowie Lkw-Teilen;

-

Billard-Café, Spielothek, Erotikmarkt;

-

Tankstelle für Pkw und Lkw, SB-Markt, Spielhalle, Pkw- und Lkw-Stellplätze;

-

Fast-Food-Restaurant mit "Drive-In";

-

SB-Markt, Pkw- und Lkw-Stellplätze.

5

Keines dieser Projekte ist tatsächlich verwirklicht worden. Lediglich auf der für den SB-Markt vorgesehenen Parzelle wurde --nach einer späteren Änderung des Bebauungsplans-- in der Zeit nach 2004 ein Zollamt errichtet. Im Übrigen liegen die Flächen im Sondergebiet brach.

6

Ferner wies die Gemeinde unmittelbar nördlich der Autobahn --an die Wohnbebauung angrenzend-- ein Gewerbe- und Industriegebiet aus. Dort bot sie in der Zeit vor dem Streitjahr Gewerbeflächen zu den folgenden Preisen an:

Kostenart

nicht förderfähige Betriebe

förderfähige Betriebe

Bodenpreis (nicht erschlossen)

6,50 €/qm

6,50 €/qm

Straßenanschluss

7,00 €/qm

2,80 €/qm

Wasserversorgung Grundstücksfläche

1,55 €/qm

0,62 €/qm

Entwässerung Grundstücksfläche

2,23 €/qm

0,89 €/qm

Preis für das erschlossene Grundstück

17,28 €/qm

10,81 €/qm

7

Hinzu kam noch ein Betrag für die Wasserversorgung und Entwässerung der Geschossfläche, der von den Außenmaßen und der Geschosszahl der auf dem jeweiligen Grundstück errichteten Gebäude abhängig war. Die Nachfrage nach Gewerbegrundstücken zu den genannten Preisen war gering. Der Betrieb des Klägers ist nicht förderfähig. Die amtlichen Bodenrichtwerte für erschließungskostenpflichtige Gewerbegrundstücke in der Gemeinde G beliefen sich zum 31. Dezember der Jahre 2002 und 2006 auf jeweils 7,00 €/qm.

8

Das FA hat die Teilwertabschreibung unter Berufung auf die folgenden tatsächlichen Verkaufsvorgänge abgelehnt:

Datum

Lage

Größe

Kaufpreis

je qm

08.10.1998

2 556 qm

275.696 DM
140.961 €

55,15 €/qm

16.08.2001

4 382 qm

295.785 DM
151.232 €

34,51 €/qm

27.02.2004

12 076 qm

351.049 €

29,07 €/qm

28.12.2005

3 919 qm

109.732 €

28,00 €/qm

9

Der Kauf vom 8. Oktober 1998 betrifft die Fläche, die im Bebauungsplan für die Nutzung "Billard-Café, Spielothek, Erotikmarkt" vorgesehen ist. Dieses Projekt wurde nicht realisiert. Der Kauf vom 16. August 2001 betrifft eine Fläche in der Ortslage der Gemeinde G, die nicht zum Sondergebiet gehört. Die Käufe vom 27. Februar 2004 und vom 28. Dezember 2005 beziehen sich auf das Grundstück, das anschließend mit dem Zollamt bebaut und an die Bundesrepublik Deutschland vermietet worden ist.

10

Die Kläger beriefen sich demgegenüber auf ein von ihnen vorgelegtes Privatgutachten, das von einem Mitglied des örtlichen Gutachterausschusses erstellt worden ist, sowie auf die folgenden, bei Zwangsversteigerungen erzielten Erlöse für Flächen in dem Sondergebiet:

Datum

Lage

Größe

Preis

je qm

20.09.2011

(Tankstelle usw.)

9 638 qm

120.000 €

12,45 €/qm

20.09.2011

(Lkw-Reparatur usw.)

7 800 qm

45.000 €

5,77 €/qm

24.02.2012

9 316 qm

57.000 €

6,12 €/qm

(bäuerlicher Handelshof usw.)

11

Der Einspruch gegen den Einkommensteuer- und Gewerbesteuermessbescheid für 2007 hatte in diesem Punkt keinen Erfolg. Im Klageverfahren brachten die Kläger vor, für den Erwerb des Grundstücks sei entscheidend gewesen, dass aufgrund der im Bebauungsplan vorgesehenen Nutzungen ein erheblicher Geschäftsverkehr im Umfeld des Gebrauchtwagenhandels zu erwarten war. Diese geschäftliche Erwartung habe sich aber nicht realisiert. In Kenntnis der tatsächlichen Sachlage wäre weder der Kläger noch ein Dritter bereit gewesen, den damals geforderten und gezahlten Preis zu entrichten. Der mit dem Zollamt zusammenhängende Verkehr sei für den Betrieb des Klägers uninteressant.

12

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage, mit der die Kläger zuletzt noch eine Teilwertabschreibung von 98.000 € beantragt hatten, ab. Es bestünden bereits "Zweifel" am Vorliegen einer Wertminderung. Das von den Klägern vorgelegte Privatgutachten sei zum Nachweis einer Wertminderung ungeeignet, da es die Preise im Gewerbe- und Industriegebiet zugrunde lege, das Grundstück des Klägers aber nicht in diesem Gebiet liege. Die dortigen ansiedlungspolitisch bedingten Vorzugspreise seien bei der Wertermittlung für andere Grundstücke nicht zu berücksichtigen. Die im Zwangsversteigerungsverfahren gezahlten Preise könnten die Teilwertvermutung ebenfalls nicht widerlegen. Zu den Anschaffungskosten gehörten im Fall einer Zwangsversteigerung nicht nur die im Zuschlagbeschluss aufgeführten Beträge, sondern alle Verpflichtungen, die der Ersteigerer gegenüber dem Schuldner oder Dritten übernehme. Zudem bestehe der Erfahrungssatz, dass ein Grundstück in einer Zwangsversteigerung, die vom Gläubiger der ersten Hypothek betrieben werde, diesem zu einem außerordentlich geringen Gebot zugeschlagen werde, das nur wenig über "die tatsächlichen Anschaffungskosten" aussagen könne. Die vom FA angegebenen Vergleichsverkäufe zeigten, dass das Grundstück des Klägers wertbeständig sei.

13

Selbst wenn ein niedrigerer Teilwert unterstellt werde, wäre die Wertminderung nicht voraussichtlich dauernd. Die Nutzungsdauer eines unbebauten Grundstücks sei grundsätzlich unbeschränkt. Wertschwankungen seien daher nicht ungewöhnlich. Daher komme insbesondere dem Zeitmoment eine entscheidende Bedeutung zu. Wenn --wie hier-- weniger als zehn Jahre zwischen der Anschaffung und dem Begehren nach einer Teilwertabschreibung lägen, könne noch nicht von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung ausgegangen werden, auch wenn der Kläger in seiner Gewinnerwartung enttäuscht worden sei. Da er tatsächlich Gewinne erwirtschafte, handele es sich nicht um eine Fehlmaßnahme. Allein die Nichterzielung des erwarteten höheren Gewinns könne keine dauerhafte Wertminderung begründen. Zum Bilanzstichtag 31. Dezember 2007 sei die weitere Entwicklung des Sondergebiets nicht mit der erforderlichen Sicherheit absehbar gewesen. Hierfür erscheine die unmittelbare Nähe zur Autobahn bzw. zum Grenzübergang wesentlich, die unverändert gegeben sei.

14

Die von den Klägern beantragte Beweiserhebung sei nicht erforderlich. Die Einholung eines Sachverständigengutachtens sei entbehrlich, weil das Gericht selbst über die Sachkunde zur Beurteilung der Dauerhaftigkeit der Wertminderung verfüge. Auch bedürfe es weder der beantragten Ortsbesichtigung noch der Vernehmung der Bürgermeisterin der Gemeinde, weil das entsprechende Vorbringen der Kläger vom Gericht als wahr unterstellt werde.

15

Mit ihrer Revision rügen die Kläger, das FG habe verkannt, dass die Preise, zu denen die Gemeinde die Grundstücke im benachbarten Gewerbe- und Industriegebiet anbiete, die üblichen Preise am örtlichen Grundstücksmarkt seien. Die Grundstückswerte im Sondergebiet seien sogar noch niedriger, da dort die Entfernung zum Ortszentrum größer sei als vom Gewerbe- und Industriegebiet aus. Selbst wenn der Kläger seinerzeit im Hinblick auf die erwartete gewerbliche Nachbarbebauung mit hoher Kundenfrequenz einen höheren Preis gezahlt habe, sei für die Teilwertermittlung wieder der übliche Preis maßgebend, sobald klar sei, dass die zugrunde gelegte Annahme nicht mehr eintreten werde. Die Preise, die für die mit dem Zollamt bebauten Grundstücke erzielt worden seien, seien nicht repräsentativ für die Verhältnisse im Sondergebiet, weil dieser Erwerber durch die langfristige Vermietung an die Bundesrepublik Deutschland eine sichere Rendite erzielen könne.

16

Maßgebend für die Teilwertschätzung seien vielmehr die im Zwangsversteigerungsverfahren erzielten Preise. Das FG habe die von den Klägern beantragte Beiziehung der Akten des Zwangsversteigerungsverfahrens unterlassen und ohne jeden Anhaltspunkt gemutmaßt, es gebe Zusatzkosten zum Zuschlagbetrag. Auch gebe es keinen Anhaltspunkt für den vom FG angenommenen Sonderfall, der Inhaber des erstrangigen Grundpfandrechts habe die Grundstücke ersteigert. Bei Versteigerungen handele es sich um frei zugängliche Bieterverfahren; der dort erzielte Preis entspreche dem Verkehrswert.

17

Das FG habe auch die voraussichtliche Dauerhaftigkeit der Wertminderung mit unzutreffenden Erwägungen abgelehnt. Das von ihm herangezogene Argument, der Wert des Grundstücks des Klägers werde entscheidend durch die Nähe zur Autobahn und zum Grenzübergang beeinflusst, spreche gerade für die --vom FG abgelehnte-- Heranziehung der im Gewerbe- und Industriegebiet von der Gemeinde angebotenen Kaufpreise. Nach zehn Jahren Brache ohne jede Bautätigkeit habe im Streitjahr 2007 eindeutig mehr für das endgültige Scheitern des Projekts gesprochen als für eine in absehbarer Zeit zu erwartende Realisierung. Der Umstand, dass der Kläger aus einer starken Kundenfrequenz höhere Gewinne als die tatsächlich erzielten erwartet habe, sei durchaus nicht irrelevant, da ein gedachter Erwerber für ein Grundstück, das den erwarteten Gewinn lagebedingt nicht erbringen könne, nicht so viel zahlen würde wie seinerzeit der Kläger.

18

Ferner rügen die Kläger, das FG habe ihre Beweisanträge übergangen.

19

Die Kläger --in Bezug auf den Gewerbesteuermessbescheid nur der Kläger-- beantragen,

das angefochtene Urteil aufzuheben und den Einkommensteuer- und Gewerbesteuermessbescheid 2007, jeweils vom 9. Juli 2009, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. Oktober 2011 dahingehend zu ändern, dass eine Teilwertabschreibung von 98.000 € gewinnmindernd berücksichtigt wird.

20

Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

21

Es äußert bereits Zweifel an der Zulässigkeit der Revision. In der Sache selbst schließt es sich dem FG an.

Entscheidungsgründe

22

II. Die Revision ist zulässig. Das --nicht näher substantiierte-- Vorbringen des FA, die Kläger hätten das Datum des angefochtenen Urteils falsch bezeichnet, ist nicht nachvollziehbar.

23

Das FG-Urteil ist am 3. September 2014 ergangen. Sowohl in der Revisionsschrift als auch in der dieser beigefügten Vollmacht sowie in der Revisionsbegründung nennen die Kläger das zutreffende Datum. Vor diesem Hintergrund erschließt sich dem Senat das gegenteilige Vorbringen des FA nicht, zumal der Senat auch bei einem --hier nicht einmal gegebenen-- Schreibfehler in der Datumsangabe grundsätzlich keine Zweifel an der eindeutigen Bezeichnung des angefochtenen Urteils hätte.

III.

24

Die Revision ist auch begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

25

Das FG ist zwar im Wesentlichen von zutreffenden Rechtsgrundsätzen ausgegangen (dazu unten 1.). Allerdings halten weder seine Ausführungen zu der Frage, ob eine Wertminderung des Grundstücks eingetreten ist (unten 2.) noch die Erwägungen zur fehlenden voraussichtlichen Dauerhaftigkeit einer etwaigen Wertminderung (unten 3.) einer revisionsgerichtlichen Überprüfung stand. Weil der Senat die erforderliche Sachverhaltsaufklärung und -würdigung nicht selbst vornehmen kann, geht die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück.

26

1. Der zu einem Betriebsvermögen gehörende Grund und Boden ist grundsätzlich mit seinen Anschaffungskosten anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes --EStG--). Ist der Teilwert aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG).

27

Damit stellt der Teilwertbegriff maßgeblich auf die konkrete betriebliche Funktion des jeweiligen Wirtschaftsguts ab.

28

a) Jedenfalls dann, wenn für einen gedachten Erwerber aus der funktionalen Bedeutung des Wirtschaftsguts im Rahmen des Gesamtbetriebs kein anderer Wert folgt, entspricht der Teilwert in der Regel dem Verkehrswert (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 26. November 1987 IV R 171/85, BFHE 152, 95, BStBl II 1988, 490, unter 3.) bzw. den Wiederbeschaffungskosten (BFH-Urteil vom 8. Mai 1981 III R 109/76, BFHE 133, 572, BStBl II 1981, 700, unter 1.).

29

Gemäß § 194 des Baugesetzbuchs (BauGB) wird der Verkehrswert eines Grundstücks durch den Preis bestimmt, der in dem Zeitpunkt, auf den sich die Ermittlung bezieht, im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach den rechtlichen Gegebenheiten und tatsächlichen Eigenschaften, der sonstigen Beschaffenheit und der Lage des Grundstücks ohne Rücksicht auf ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse zu erzielen wäre.

30

Für die Ermittlung des Verkehrswerts unbebauter Grundstücke sind in der höchstrichterlichen Finanzrechtsprechung drei Methoden bezeichnet worden: Die Heranziehung von Verkaufspreisen für benachbarte vergleichbare Grundstücke, der Ansatz von Durchschnittswerten (Richtwerten) oder die Erstellung von Einzelgutachten (vgl. zusammenfassend, auch zum Folgenden, BFH-Urteil vom 8. September 1994 IV R 16/94, BFHE 176, 340, BStBl II 1995, 309, unter 2., wobei der Verkehrswert eines Grundstücks mit dem gemeinen Wert gleichgesetzt wurde; ebenso zur Ermittlung des gemeinen Werts im Rahmen der Einheitsbewertung von Grundstücken BFH-Urteile vom 26. September 1980 III R 21/78, BFHE 132, 101, BStBl II 1981, 153, und vom 21. Juli 1993 II R 13/91, BFH/NV 1994, 610, unter II.2.).

31

aa) Dabei kommt der Ableitung aus Verkaufspreisen für benachbarte Vergleichsgrundstücke grundsätzlich der Vorrang vor den anderen Wertermittlungsmethoden zu. Voraussetzung ist jedoch eine ausreichende Zahl repräsentativer und stichtagsnaher Verkaufsfälle in der näheren Umgebung. Grundstücksverkäufe, die einen zeitlichen Abstand zum Bewertungsstichtag aufweisen, der wesentlich länger als ein Jahr ist, bilden im Allgemeinen keine geeignete Grundlage zur unmittelbaren Ableitung des Verkehrswerts (BFH-Urteil in BFHE 132, 101, BStBl II 1981, 153, unter 2., 3.). Darüber hinaus bedarf es normaler Preisbildungsverhältnisse. Zwar sind alle Umstände zu berücksichtigen, die den Preis beeinflussen, nicht aber ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse, wie z.B. ein außergewöhnliches Interesse des Veräußerers oder des Erwerbers am Verkauf oder Erwerb des Grundstücks oder spekulative Erwägungen.

32

bb) Aus Gründen der gleichmäßigen Besteuerung ist in der Praxis jedoch die Ableitung aus den Bodenrichtwerten (§ 196 BauGB), die die Gutachterausschüsse auf der Grundlage der Kaufpreissammlungen ermitteln, die Regel. Da es sich aber nur um durchschnittliche Lagewerte handelt, die sich auf Grundstücke in einem gebietstypischen Zustand beziehen, der mit dem des zu bewertenden Grundstücks nicht in allen Belangen identisch sein muss, können erhebliche Abweichungen durch Zu- und Abschläge zu berücksichtigen sein (BFH-Urteil in BFHE 176, 340, BStBl II 1995, 309, unter 3.).

33

cc) Demgegenüber ist die Ermittlung des Verkehrswerts anhand eines Einzelgutachtens vom BFH nur für Ausnahmefälle zugelassen worden (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 1994, 610, unter II.2.b).

34

b) Ansiedlungspolitisch bedingte Vorzugspreise, die eine Gemeinde gewährt, können sich nur dann mit dem im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielbaren Preis decken, wenn die Gemeinde mit den Vorzugspreisen den Grundstücksmarkt zum Stichtag so stark bestimmt, dass auch andere Eigentümer ihre Grundstücke nicht teurer verkaufen können (vgl. BFH-Urteil in BFHE 176, 340, BStBl II 1995, 309, unter 2., m.w.N. auf die Literatur zur Ermittlung von Grundstückswerten; ebenso für Vorzugspreise nach einem "Einheimischen-Modell" FG München, Urteil vom 12. Juli 2011 2 K 769/08, Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 501; Nichtzulassungsbeschwerde zurückgewiesen durch BFH-Beschluss vom 29. Mai 2012 IV B 111/11, BFH/NV 2012, 1482). Andernfalls sind derartige Vorzugspreise als "ungewöhnliche Verhältnisse" anzusehen, die nach den vorstehenden Ausführungen unter a aa nicht zu repräsentativen Vergleichswerten führen.

35

Der BFH hat insoweit auch auf seine Rechtsprechung zur Teilwertermittlung bei solchen Wirtschaftsgütern Bezug genommen, deren Anschaffung oder Herstellung häufig durch staatliche Zuschüsse gefördert wird. Danach kann sich der Teilwert gleichartiger Wirtschaftsgüter mindern, wenn der Staat mit Subventionen für bestimmte Wirtschaftsgüter nachhaltig, über längere Zeit und in etwa gleichbleibender Höhe in das Marktgeschehen eingreift. In einer derartigen Situation wäre kein Erwerber bereit, für den Erwerb eines solchen Wirtschaftsguts mehr zu bezahlen als den nach Abzug des Zuschusses verbleibenden Betrag (vgl. BFH-Urteil in BFHE 133, 572, BStBl II 1981, 700, unter 3.). Ob staatliche Zuschüsse den Teilwert gleichartiger Wirtschaftsgüter generell mindern, ist eine Frage des Einzelfalls (bejahend BFH-Urteil in BFHE 133, 572, BStBl II 1981, 700: Schiffsbauzuschuss; BFH-Urteil vom 8. Mai 1981 III R 26/79, BFHE 133, 567, BStBl II 1981, 702: Zuschuss für die Errichtung oder Erweiterung von Heizwerken; verneinend BFH-Urteil vom 12. April 1989 II R 121/87, BFHE 156, 510, BStBl II 1989, 547: Investitionszulagen, die nur in bestimmten förderungsbedürftigen Regionen gezahlt werden; BFH-Urteil vom 21. Februar 1990 II R 27/87, BFHE 160, 266, BStBl II 1990, 566: Zuschüsse für den Bau von Schlachthöfen in marktfernen Gebieten; BFH-Urteil vom 19. Juli 1995 I R 56/94, BFHE 179, 19, BStBl II 1996, 28, unter II.5.c bb: Fördermittel für Investitionen von Krankenhauswäschereien).

36

c) Im Ergebnis zutreffend hat das FG angenommen, dass die Feststellungslast für einen gesunkenen Teilwert beim Steuerpflichtigen liegt (vgl. den Wortlaut des § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG; BFH-Beschluss vom 15. Juni 2009 I B 46/09, BFH/NV 2009, 1843, unter II.2.a).

37

2. Das FG hat --ohne diese Frage abschließend entschieden zu haben-- "Zweifel" am Eintritt einer Wertminderung des Grundstücks geäußert und ist letztlich wohl von einer "Wertbeständigkeit" des Grundstücks ausgegangen. Die entsprechenden Erwägungen sind damit zwar nicht tragend für das angefochtene Urteil geworden. Da der Senat aber der Auffassung des FG zur Verneinung einer voraussichtlich dauernden Wertminderung nicht folgen kann (dazu unten 3.), wird im zweiten Rechtsgang die Höhe des Teilwerts mutmaßlich erneut von Bedeutung sein.

38

a) Dabei wird das FG sich intensiver als bisher mit der Frage auseinandersetzen müssen, ob die Gemeinde G mit den von ihr für die Flächen im Gewerbe- und Industriegebiet festgelegten Vorzugspreisen den örtlichen Markt für Gewerbegrundstücke beeinflusst hat.

39

In dem Gutachten eines Mitglieds des örtlichen Gutachterausschusses, das die Kläger vorgelegt hatten, ist ausgeführt, die Vorgaben der Gemeinde G seien für den örtlichen Immobilienmarkt von entscheidendem Einfluss. Zwar ist das FG an eine derartige Wertung eines privaten Sachverständigen nicht gebunden, da es sich lediglich um einen urkundlich belegten Beteiligtenvortrag handelt (BFH-Urteil vom 6. Februar 2014 VI R 61/12, BFHE 244, 395, BStBl II 2014, 458, Rz 25, m.w.N.). Der Tatrichter muss sich allerdings mit einem solchen Sachvortrag inhaltlich auseinandersetzen. Wenn er nicht selbst die Sachkunde zur Beurteilung der Verhältnisse am örtlichen Grundstücksmarkt besitzt, ist er gehalten, ggf. von Amts wegen ein entsprechendes Gutachten einzuholen (vgl. auch dazu BFH-Urteil in BFHE 244, 395, BStBl II 2014, 458, Rz 25).

40

Insbesondere hat das FG nicht ermittelt, ob in der Gemeinde G außerhalb des Gewerbe- und Industriegebiets in zeitlicher Nähe zum hier maßgebenden Bilanzstichtag überhaupt nennenswerte Umsätze von Gewerbeflächen stattgefunden haben. Sollte dies zu verneinen sein, läge darin ein starkes Indiz für die Beeinflussung des örtlichen Gewerbeflächenmarktes durch die Gemeinde.

41

Auch der Umstand, dass der amtliche Bodenrichtwert für das gesamte Gebiet der Gemeinde G (7,00 €/qm) sehr nahe an dem Vorzugspreis liegt, der im Gewerbe- und Industriegebiet zu zahlen ist (6,50 €/qm), könnte ein Indiz dafür darstellen, dass die Gemeinde G mit ihren Vorzugspreisen den örtlichen Markt für Gewerbeflächen durchaus beeinflusst.

42

Der Ansatz des Privatgutachtens, für die Wertermittlung von den Preisen im Gewerbe- und Industriegebiet auszugehen, ist dem Grunde nach sachgerecht. Ein Unterschied zwischen den Grundstücken im Gewerbe- und Industriegebiet einerseits und im Sondergebiet andererseits ist auf der Grundlage der Feststellungen des FG nicht erkennbar. Die Grundstücke in beiden Gebieten sind gleich weit von der Autobahnausfahrt entfernt. Die Kläger weisen zudem zu Recht darauf hin, dass die Grundstücke im Gewerbe- und Industriegebiet deutlich näher am Ortskern der Gemeinde G liegen, was --jedenfalls bei einem die Wohnbevölkerung nicht durch Emissionen störenden Gewerbebetrieb-- eher für einen etwas höheren Wert sprechen könnte.

43

Nach dem Sachverhalt der Entscheidung, auf die das FG sich beruft (BFH-Urteil in BFHE 176, 340, BStBl II 1995, 309), lag der Bodenrichtwert in dem Gebiet, in dem das Gewerbegrundstück des dortigen Steuerpflichtigen belegen war, noch über dessen historischen Anschaffungskosten und damit über dem in der Bilanz ausgewiesenen Buchwert. Ein Gutachten des dortigen Gutachterausschusses war zu dem Ergebnis gekommen, dass die Verkäufe der Stadt die allgemeine Lage auf dem Grundstücksmarkt nicht beeinflusst hätten. Demgegenüber hat im vorliegenden Fall das von den Klägern eingereichte Privatgutachten eines Mitglieds des örtlichen Gutachterausschusses eine solche Beeinflussung der allgemeinen Lage auf dem Grundstücksmarkt gerade bejaht. Zudem gilt für Gewerbegrundstücke im gesamten Gebiet der Gemeinde G ein Bodenrichtwert, der deutlich unterhalb des Preises liegt, den der Kläger seinerzeit gezahlt und aktiviert hat.

44

b) Das FG hat sich für seine Auffassung, das Grundstück sei "wertbeständig", entscheidend auf die vom FA angeführten, vermeintlichen Vergleichspreise gestützt. Diese sind indes allesamt nicht für eine Ableitung des Teilwerts zum 31. Dezember 2007 geeignet.

45

aa) Der erste vom FA angeführte Verkaufsvorgang datiert vom 8. Oktober 1998 und liegt damit mehr als neun Jahre vor dem Wertermittlungsstichtag. Bei einem derart großen zeitlichen Abstand zum Bewertungsstichtag kann von einem "stichtagsnahen Verkaufsfall" im Sinne der unter 1.a aa zitierten Rechtsprechung, die Verkäufe in einer zeitlichen Entfernung von deutlich mehr als einem Jahr grundsätzlich nicht mehr einbezieht, keine Rede sein. Hinzu kommt, dass das seinerzeit auf diesem Grundstück geplante Gewerbeprojekt später --nach dem revisionsrechtlich zugrunde zu legenden Vortrag des Klägers wegen der absehbaren zu geringen Kundenfrequenz-- gescheitert ist. Der im Jahr 1998 in der Erwartung des erfolgreichen Betriebs eines Gewerbes für dieses Grundstück gezahlte Preis ist daher nicht geeignet, Rückschlüsse auf den Teilwert zum 31. Dezember 2007, als eine ganz andere Situation bestand, zu ziehen.

46

bb) Der Verkauf vom 16. August 2001 bezieht sich auf einen Supermarkt in der Ortslage der Gemeinde G. Dieses Grundstück liegt sowohl außerhalb des Sondergebiets als auch außerhalb des Gewerbe- und Industriegebiets. Es ist daher nicht mit dem streitgegenständlichen Grundstück vergleichbar.

47

cc) Die Verkäufe vom 27. Februar 2004 und vom 28. Dezember 2005 betreffen --jedenfalls nach dem unbestrittenen Vorbringen der Kläger-- das Grundstück, das nach dem Scheitern der ursprünglichen Pläne für einen SB-Markt und ein Fast-Food-Restaurant aufgrund einer Änderung des Bebauungsplans mit einem Bürogebäude bebaut und langfristig an die Bundesrepublik Deutschland vermietet worden ist. Zum einen weisen auch diese Grundstücksverkäufe einen deutlichen zeitlichen Abstand zum Wertermittlungsstichtag auf. Zum anderen ist hier --unter Ausnutzung der dortigen sehr hohen zulässigen Geschossflächenzahl von 2,4 (der Vergleichswert für das Grundstück des Klägers liegt für die weitaus größere Teilfläche bei 0,3, für eine kleinere Teilfläche bei 0,8)-- ein Objekt errichtet worden, das nicht eigengewerblich genutzt, sondern einem äußerst solventen Mieter unter Erzielung einer kalkulierbaren und sicheren Rendite langfristig überlassen wird. Ein gedachter Erwerber des Grundstücks des Klägers würde aber darauf abstellen, welchen Ertrag dieses Grundstück für Zwecke eines Gebrauchtwagenhandels erbringen kann, nicht hingegen auf den Ertrag einer geschossflächenintensiven --auf dem Grundstück des Klägers baurechtlich gar nicht zulässigen-- Büronutzung mit einem solventen Mieter.

48

c) Die im Zwangsversteigerungsverfahren erzielten Preise hat das FG jedenfalls mit einer rechtsfehlerhaften Begründung aus der Betrachtung ausgeklammert. Es hat --unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 26. April 1979 IV R 199/74 (BFHE 128, 358, BStBl II 1979, 667, unter 3.)-- ausgeführt, das im Zwangsversteigerungsverfahren abgegebene Gebot sage nur wenig über die tatsächlichen Anschaffungskosten aus, weil es eine Erfahrungstatsache sei, dass ein Grundstück in einer Zwangsversteigerung, die vom Gläubiger der ersten oder einzigen Hypothek betrieben werde, diesem zu einem außerordentlich geringen Gebot zugeschlagen werden kann. Das FG hat allerdings keine Feststellungen dazu getroffen, ob vorliegend die Voraussetzungen dieser Erfahrungstatsache überhaupt erfüllt waren. Insbesondere hat es sich --obwohl die Kläger das Aktenzeichen des Zwangsversteigerungsverfahrens angegeben hatten-- nicht damit befasst, ob die Zwangsversteigerungen in den von den Klägern angeführten Fällen tatsächlich von den jeweiligen Gläubigern der ersten Hypothek betrieben worden waren und diesen die Grundstücke zugeschlagen wurden. Die Kläger haben dies mit ihrer Revision zu Recht gerügt.

49

Dies bedeutet allerdings nicht, dass die Zuschlagpreise im zweiten Rechtsgang eine hohe Bedeutung erlangen müssen. Zwar ist die Lage der --ebenfalls im Sondergebiet belegenen und brachliegenden-- zwangsversteigerten Grundstücke mit derjenigen des Grundstücks des Klägers vergleichbar. Jedoch sind die Zwangsversteigerungen --was das FG in seinem Urteil nicht angeführt hat-- zeitlich deutlich (drei Jahre und neun Monate bzw. vier Jahre und zwei Monate) nach dem Wertermittlungsstichtag 31. Dezember 2007 durchgeführt worden. Die dabei erzielten Preise zwischen 6,12 und 12,45 €/qm (für erschlossene Gewerbeflächen) lassen daher zwar möglicherweise eine gewisse Tendenz für die Entwicklung der Grundstückspreise im Sondergebiet erkennen, allerdings keinen sicheren Rückschluss auf den Teilwert zum Bilanzstichtag zu.

50

d) Das FG hat sich ferner darauf berufen, der Betrieb des Klägers erwirtschafte tatsächlich Gewinne. Zur Höhe dieser Gewinne --insbesondere über einen längeren Zeitraum-- hat es aber keine Feststellungen getroffen. Im Übrigen ist dem Vorbringen der Kläger zuzustimmen, wonach allein der Umstand, dass tatsächlich Gewinne erzielt werden, die Annahme eines gesunkenen Teilwerts für ein im Betrieb eingesetztes Wirtschaftsgut noch nicht ausschließt. Maßgeblich ist vielmehr, ob ein gedachter Erwerber an das Grundstück zum jeweiligen Bewertungsstichtag dieselbe Gewinnerwartung richten würde wie es der Eigentümer zum Zeitpunkt seines früheren Erwerbs getan hat.

51

e) In den Steuerakten befindet sich ein Vermerk des FA, in dem dieses --ohne allerdings konkrete Verkaufsfälle zu benennen-- anführt, schon vor 1998 seien im Gewerbe- und Industriegebiet Grundstücke zu Preisen weit unterhalb des vom Kläger im Jahr 1998 tatsächlich gezahlten Betrages verkauft worden. Sollte im zweiten Rechtsgang ein entsprechender Sachverhalt festgestellt werden, würde daraus allerdings zunächst nur folgen, dass der Kläger im Jahr 1998 bereit war, im Hinblick auf die gefestigten Planungen, unmittelbar angrenzend weitere Betriebe mit hoher Kundenfrequenz anzusiedeln, einen Mehrpreis im Vergleich zu den Preisen im Gewerbe- und Industriegebiet zu zahlen. Daraus folgt aber nicht, dass auch ein gedachter Erwerber zu einem Zeitpunkt, in dem sich alle Ansiedlungspläne zerschlagen haben, einen solchen Mehrpreis zahlen würde.

52

Sollte der Kläger beim Erwerb seines Grundstücks nicht nur einen Mehrpreis im Vergleich zu den Preisen im Gewerbe- und Industriegebiet gezahlt haben, sondern auch einen Mehrpreis im Vergleich zu den damaligen Verkehrswerten im Sondergebiet --wofür gegenwärtig allerdings nichts spricht--, wäre noch auf Folgendes hinzuweisen: Ein Überpreis, der vom Steuerpflichtigen gezahlt wurde, obwohl der seinerzeitige Verkehrswert niedriger war, nimmt an einer aus anderen Gründen gerechtfertigten Teilwertabschreibung nur in dem Verhältnis teil, das dem gegenüber dem Anschaffungszeitpunkt gesunkenen Vergleichswert entspricht (BFH-Urteil vom 7. Februar 2002 IV R 87/99, BFHE 197, 550, BStBl II 2002, 294).

53

f) Die Umstände, die in dem Privatgutachten vom 16. Oktober 2008 dafür herangezogen worden sind, einen weiteren Abschlag in Höhe von 20 % von dem für Grundstücke im Gewerbe- und Industriegebiet geltenden Angebotspreis zu begründen, dürften für die Ermittlung des Teilwerts des Grundstücks des Klägers nicht von Bedeutung sein. Diese Umstände beziehen sich ganz überwiegend darauf, dass eine Bebauung des Grundstücks des Klägers im Vergleich zu den Nachbargrundstücken nur in geringerem bzw. erschwertem Umfang möglich ist. Soweit ersichtlich, sieht das Betriebskonzept des Klägers aber keine großflächige oder hochwertige Bebauung seines Grundstücks vor; er betreibt seinen Gebrauchtwarenhandel vielmehr von einem kleinen Bürocontainer aus, der die einzige "Bebauung" des Grundstücks darstellt. Der Teilwertbegriff des § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG ist aber betriebsbezogen; bei der Teilwertbestimmung ist davon auszugehen, dass der Erwerber den --konkreten-- Betrieb fortführt. Auch für den gedachten Erwerber wären daher die im Privatgutachten angeführten Einschränkungen der Bebaubarkeit des Grundstücks nicht von wesentlicher Bedeutung (s. dazu bereits oben unter III.2.b cc).

54

g) Vorbehaltlich weiterer Erkenntnisse aus dem zweiten Rechtsgang würde es der Senat beim derzeitigen Stand des Verfahrens für sachgerecht halten, für die Ermittlung des Teilwerts des Grundstücks des Klägers von dem zum 31. Dezember 2007 festgelegten Bodenrichtwert für Gewerbeflächen im Gebiet der Gemeinde G auszugehen und diesen um die Zuschläge für Erschließungsmaßnahmen zu erhöhen, die nicht förderfähige Betriebe zu leisten haben. Hinsichtlich der --geschossflächenabhängigen-- Erschließungskosten für die Wasserversorgung und die Entwässerung wäre auf die Vorgaben der entsprechenden Satzung der Gemeinde G unter Berücksichtigung der tatsächlich sehr geringen Bebauung des Grundstücks des Klägers abzustellen.

55

3. Zudem hat das FG mit unzutreffenden Erwägungen angenommen, eine --von ihm hier unterstellte-- Wertminderung des Grundstücks sei nicht als voraussichtlich dauernd anzusehen.

56

a) § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG lässt eine Teilwertabschreibung nicht bei jedem Absinken des Teilwerts unter den Buchwert zu, sondern nur dann, wenn die eingetretene Wertminderung "voraussichtlich dauernd" ist.

57

aa) Eine Wertminderung ist --in Abgrenzung zu bloßen Wertschwankungen-- "dauernd", wenn der aktuelle Teilwert den Buchwert während eines erheblichen Teils der Nutzungsdauer im Unternehmen nicht erreichen wird (BFH-Urteil vom 14. März 2006 I R 22/05, BFHE 212, 526, BStBl II 2006, 680, unter II.1.b) bzw. aus der Sicht des Bilanzstichtags aufgrund objektiver Anzeichen ernstlich mit einem langfristigen Anhalten der Wertminderung gerechnet werden muss (BFH-Urteile vom 23. April 2009 IV R 62/06, BFHE 224, 564, BStBl II 2009, 778, unter II.1.d, und vom 4. Februar 2014 I R 53/12, BFH/NV 2014, 1016, Rz 9). Die Wertminderung muss nicht endgültig, darf aber nicht nur vorübergehend sein (BFH-Urteil vom 24. Oktober 2012 I R 43/11, BFHE 239, 275, BStBl II 2013, 162, Rz 15).

58

bb) In seiner bisherigen Rechtsprechung zur Auslegung des Merkmals der voraussichtlich dauernden Wertminderung hat der BFH stark zwischen den einzelnen Gruppen von Wirtschaftsgütern differenziert und ausgeführt, es bedürfe einer an der Eigenart des Wirtschaftsguts ausgerichteten Prognose (BFH-Urteile in BFHE 239, 275, BStBl II 2013, 162, Rz 15, und in BFH/NV 2014, 1016, Rz 9). Auch kann eine Differenzierung in Abhängigkeit von der Art des auslösenden Moments der Wertminderung geboten sein (BFH-Urteile in BFHE 224, 564, BStBl II 2009, 778, unter II.1.d bb, und vom 9. September 2010 IV R 38/08, BFH/NV 2011, 423, Rz 17).

59

Vor diesem Hintergrund hat der BFH zu Wirtschaftsgütern des abnutzbaren Anlagevermögens entschieden, der Teilwert müsse mindestens für die Hälfte der Restnutzungsdauer unter dem planmäßigen Restbuchwert liegen (BFH-Urteile in BFHE 212, 526, BStBl II 2006, 680, und in BFH/NV 2011, 423, Rz 16).

60

Geht es --wie hier-- um Wirtschaftsgüter des nichtabnutzbaren Anlagevermögens, richtet sich die Beurteilung, ob eine Wertminderung voraussichtlich andauern wird, danach, ob aus Sicht des Bilanzstichtags mehr Gründe für als gegen ein Andauern der Wertminderung sprechen (BFH-Urteile in BFHE 224, 564, BStBl II 2009, 778, unter II.1.d bb, und in BFH/NV 2011, 423, Rz 17). Aus Sicht der Finanzverwaltung ist in diesen Fällen darauf abzustellen, ob die Gründe für eine niedrigere Bewertung voraussichtlich anhalten werden (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 2. September 2016 IV C 6 - S 2171-b/09/10002:002, BStBl I 2016, 995, Rz 11). In Bezug auf den Grund und Boden gibt es keine allgemeingültigen Fristen für die erforderliche Dauer der Wertminderung; maßgebend sind vielmehr die prognostischen Möglichkeiten zum Bilanzstichtag unter Berücksichtigung des die Wertminderung auslösenden Moments (BFH-Beschluss vom 29. Juli 2014 I B 188/13, BFH/NV 2014, 1742, Rz 4).

61

Demgegenüber ist bei börsennotierten Aktien schon dann von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung auszugehen, wenn der Börsenwert zum Bilanzstichtag unter die Anschaffungskosten gesunken ist und zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung keine konkreten Anhaltspunkte für eine baldige Wertaufholung vorliegen (BFH-Urteil vom 26. September 2007 I R 58/06, BFHE 219, 100, BStBl II 2009, 294). Bei festverzinslichen Wertpapieren des Umlaufvermögens wird ein auf Schwankungen des Marktzinses beruhender Kursrückgang nicht als voraussichtlich dauernd angesehen, solange keine Anhaltspunkte dafür bestehen, dass die Rückzahlung zum Nennwert gefährdet ist (BFH-Urteil vom 8. Juni 2011 I R 98/10, BFHE 234, 137, BStBl II 2012, 716, Rz 14 ff.).

62

cc) Zwar trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast nicht nur für den Eintritt, sondern auch für die voraussichtliche Dauerhaftigkeit einer Wertminderung. Gleichwohl dürfen die Anforderungen hier nicht überspannt werden, zumal Fehlprognosen zu jedem nachfolgenden Bilanzstichtag über das Wertaufholungsgebot (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 i.V.m. Nr. 1 Satz 4 EStG) korrigiert werden können und der Steuerpflichtige zu den Folgestichtagen auch die Feststellungslast für ein Andauern der Wertminderung und ihrer weiteren Dauerhaftigkeit trägt (ebenso BFH-Urteil in BFHE 219, 100, BStBl II 2009, 294, unter II.1.e, und BMF-Schreiben in BStBl I 2016, 995, Rz 4).

63

b) Das FG hat sich bei der Verneinung einer voraussichtlichen Dauerhaftigkeit der Wertminderung des Grundstücks in rechtsfehlerhafter Weise auf pauschale Erwägungen beschränkt und die nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung beim nichtabnutzbaren Anlagevermögen gebotenen einzelfallbezogenen Feststellungen und Erörterungen unterlassen.

64

Die vom FG aufgestellte Faustregel, bei unbebauten Grundstücken sei in den ersten zehn Jahren nach ihrem Erwerb keine voraussichtlich dauernde Wertminderung anzunehmen, ist zu pauschal und findet in der BFH-Rechtsprechung keine Grundlage (gegen generelle Fristen BFH-Beschluss in BFH/NV 2014, 1742, Rz 4). Sie kann jedenfalls dann nicht gelten, wenn sich die begründeten Erwartungen, die der Grundstückserwerber im Zeitpunkt seines Erwerbs aufgrund konkreter Tatsachen haben durfte, letztlich nicht realisiert haben und auch nicht mehr zu erwarten ist, dass sie sich in absehbarer Zukunft realisieren werden. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist vielmehr maßgebend, ob aus Sicht des Bewertungsstichtags mehr Gründe für als gegen ein Andauern der Wertminderung sprechen.

65

c) Im zweiten Rechtsgang wird das FG daher prüfen müssen, ob aus Sicht des Bilanzstichtags trotz der äußerst geringen Nachfrage nach Gewerbegrundstücken im Gebiet der Gemeinde G überwiegende Gründe dafür sprechen könnten, dass die Gemeinde die Preise für die von ihr vermarkteten Grundstücke in näherer Zukunft würde erhöhen können. Dabei wird auch zu erwägen sein, dass die Infrastruktur --insbesondere der nahe Autobahnanschluss, die Nähe zur Grenze und die Erschließungsanlagen im Sondergebiet-- am Stichtag bereits seit vielen Jahren vollständig und unverändert vorhanden war, die Schaffung dieser Infrastruktur aber offenbar schon in der Vergangenheit nicht zu einer messbaren Nachfrage nach Gewerbeflächen geführt hatte. Auf der anderen Seite kann das FG in seine Prognose den Umstand einbeziehen, dass der sog. Schengen-Raum im zeitlichen Zusammenhang zum Streitjahr erweitert wurde. Sollte eine auf konkrete Tatsachen gestützte Prognose möglich sein, dass durch diese Erleichterung des Grenzübertritts zusätzliche Kundenströme ausgelöst würden, könnte dies wiederum gegen eine voraussichtliche Dauerhaftigkeit der Wertminderung sprechen.

66

Auch wird das FG dem Vortrag der Kläger nachgehen müssen, das Projekt sei vom Investor bzw. der Gemeinde endgültig aufgegeben worden. Gleiches gilt für das Vorbringen, der Investor habe die Grundstücke, die in den Jahren 2011 und 2012 letztlich zwangsversteigert worden sind, zuvor über Jahre hinweg vergeblich zum Kauf angeboten. Beide Gesichtspunkte könnten von Bedeutung für die Beurteilung der voraussichtlichen Dauerhaftigkeit einer etwaigen Wertminderung sein.

67

4. Zur Nachholung der erforderlichen Sachverhaltsaufklärung und -würdigung geht die Sache an das FG zurück.

68

Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.