Finanzgericht Köln (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-03-12, Aktenzeichen 11 K 5870/04
ECLI:DE:FGK:2008:0312.11K5870.04.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Revision wird zugelassen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

1

Tatbestand

2

Die Klägerin wurde am .....2002 als Nachfolgefirma der am selben Tag in Insolvenz gegangenen Firma
................ GmbH gegründet. Anteilseigner ist .................., Geschäftsführer
................... Zum Gegenstand des Unternehmens der Klägerin gehört die Vermietung von
Gerüstmaterialien sowie die Vermittlung von Gerüstaufträgen. Die Klägerin beschäftigt
keine Arbeitnehmer, sondern bedient sich verschiedener Subunternehmer. Kleinere Aufträge erledigt sie mit
Hilfe von Subunternehmern, die lediglich die Arbeitnehmer stellen und mit von der Klägerin bereit gestellten
(im wesentlichen angemieteten) Gerüstbauteilen arbeiten. Sobald die erhaltenen Aufträge ein bestimmtes
Volumen überschreiten, wird die Firma ...........-................ GmbH mit der Durchführung dieser
Arbeiten beauftragt, die dann sowohl Arbeitnehmer als auch die erforderlichen Gerüstbauteile stellt.

3

Bei einer für die Monate Juli bis Oktober 2002 durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei
der Klägerin stellte die Prüferin fest, dass in diesen Monaten u.a. die Subunternehmer .I.....und
X........ für die Klägerin tätig geworden waren. Die Klägerin machte 2.619,75 €
Vorsteuer aus Rechnungen des I (Zeitraum 26.7. - 9.8.2002) und 5.654,87 € Vorsteuer aus Rechnungen der
Subunternehmerin X....... (Zeitraum 16.8. - 31.10.2002) geltend. Wegen der Zusammensetzung der Beträge wird
auf die Anlagen 3 a (X........) und 3 b (I) des Berichts vom 18.6.2003 Bezug genommen. Die Umsatzsteuer-Sonderprüfung
erkannte den Vorsteuerabzug aus diesen Rechnungen nicht an, weil es sich bei den Rechnungsausstellern nicht um die
tatsächlich leistenden Unternehmer gehandelt habe.

4

Die Vorsteuern aus den Rechnungen der Firmen X........ und I wurden in dem gemäß § 164
Abs. 2 AO geänderten Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für den Monat Oktober 2002 vom .....2003
nicht berücksichtigt. Im Verlauf des hiergegen gerichteten Einspruchsverfahrens erging am ......2004 (erstmalig)
ein Umsatzsteuer-Jahresbescheid für 2002. Abweichend von der Steuererklärung kürzte der Beklagte dabei
die geltend gemachten Vorsteuern entsprechend den Feststellungen der Sonderprüfung um 8.274,55 € und
darüber hinaus um weitere 666,57 € für im November 2002 erstellte Rechnungen der Firma X........
Der gegen den Jahressteuerbescheid gerichtete Einspruch wurde nach einem Hinweis des Beklagten, dass dieser
gemäß § 365 Abs. 3 AO Gegenstand des gegen den Vorauszahlungsbescheids gerichteten
Einspruchsverfahrens geworden sei, zurückgenommen.

5

Mit Einspruchsentscheidung vom ......2004 wies der Beklagte den Einspruch wegen "Umsatzsteuervorauszahlung
Oktober 2002" als unbegründet zurück.

6

Die Steuerfahndung ............ habe seit 2002 folgende Feststellungen zu den Firmen I.... und X..... getroffen:

7

Firma I

8

1. Am .......2002 wurde ein Unternehmen "Holz- und Bautenschutz" angemeldet. Die der Klägerin
vorgelegte Kopie der Gewerbeanmeldung enthielt den Zusatz "Gerüstbau", der nach Mitteilung der
Steufa bzw. Auskunft der Stadt ........... gefälscht war. Das Unternehmen wurde am .....2002 wieder abgemeldet.

9

2. Herr I...... habe am .....2002 ausgesagt, dass er kein Gerüstbauer sei.

10

3. Die in Kopie vorliegenden 4 Bauverträge (Zeitraum 11.7. - 5.8.2002) zwischen der Klägerin und
der Firma I............. seien, wie aus einer Unterschriftsprobe ersichtlich sei, nicht von I, sondern von
I.....I.....unterschrieben worden.

11

4.Die Anschrift auf den Bauverträgen laute auf ........... 17 in .......... Bei einer Durchsuchung am
....2002 sei die Wohnung unbewohnt gewesen. Post habe nach Auskunft der Hausverwaltung schon seit längerer
Zeit nicht mehr an Herrn I......zugestellt werden können.

12

5.Die auf den Rechnungen aus dem gleichen Zeitraum angegebene Anschrift laute auf ............... 22,
............ Nach Auskunft von Herrn I............. habe er dort gewohnt. Bei einer daraufhin durchgeführten
Durchsuchung sei die Wohnung "quasi leer" vorgefunden worden und habe Anzeichen von Renovierungsmaßnahmen
aufgewiesen.

13

6. Das auf den Rechnungen I............. angegebene Handy des Holger I............. sei im Juli 2002 ausgelesen
worden. Es habe keinerlei Telefonnummern von Auftraggebern enthalten.

14

7. Auf dem auf den Rechnungen angegebenen Konto bei der ...sparkasse .......... hätten keinerlei
Zahlungseingänge von Firmen, sondern lediglich Sozialhilfezahlungen festgestellt werden können.

15

8. Herr I............. besitze keinen eigenen PC.

16

9. Der Geschäftsführer der Klägerin habe I bei der Vernehmung am .....2003 auf einem vorgelegten
Foto erkannt.

17

10. In der gleichen Vernehmung habe er angegeben, dass ..... I............. für die Firma I.............
aufgetreten sei. Er sei immer selbst gekommen, um die Schecks abzuholen, aber von einer anderen Person gefahren
worden.

18

11. Ansprechpartner in der Kolonne sei ein Grieche namens....... gewesen. Dieser sei auch morgens ins Büro
gekommen, um die Aufträge abzuholen.

19

12. Der Aufforderung der Steuerfahndung, Kontakttelefonnummern der Firma I............. anzugeben, sei Herr
........... nicht nachgekommen. Nach eigener Aussage habe er diese aus "Kapazitätsgründen"
gelöscht.

20

13. Nach den Feststellungen der Steuerfahndung seien die Schecks, die von ..... ........... nach Gründung
der Klägerin für die Unternehmen I........ und X....... ausgestellt worden seien, auf dem Konto (...sparkasse
.........., Nr. .........) eines Scheckwäschers namens ........... eingelöst worden.

21

14. Die im Büro der Klägerin tätige Ehefrau des ............. habe am 4.2.2003 angegeben, dass
die Vertragsverhandlungen auf Seiten der Firma I........ von I persönlich geführt worden seien und keine
weiteren Personen aufgetreten seien. Die Bauverträge seien von Herrn I............. auf den Baustellen oder im
Büro in ......, ...........r. 1 (ehemaliges Büro der Vorgängerfirma ............. GmbH), unterschrieben
worden.

22

15. Laufende Geschäfte (Einsatz der Arbeitskräfte, Aufnahme der Arbeit, Klärung von Beanstandungen
etc.) seien nach Angabe von Frau .......... von Herrn I.............. persönlich abgewickelt worden.

23

16. Auf Seiten der Klägerin sei nach Angaben von Frau ........... ausschließlich Herr ...........
an der Abwicklung der Geschäftsbeziehungen beteiligt gewesen.

24

17. I... I........ habe in der Vernehmung vom.......2004 erklärt, dass er I kenne, dessen Papiere von
ihm selbst erhalten und diese auch benutzt habe. Rechnungsvordrucke habe er sich selbst erstellt. I.............
selbst habe nie gearbeitet.

25

18. Am.......2002 wurden Blankovordrucke des I in der Wohnung von I..... I......... gefunden.

26

19. I..... I....... und ................ kennen sich seit Jahren, da Herr I........ bereits für die
Vorgängerfirma gearbeitet hat.

27

Firma X........

28

1. Am .......2002 wurde ein Unternehmen "Holz- und Bautenschutz" angemeldet. Die der Klägerin
vorgelegte Kopie der Gewerbeanmeldung enthalte den Zusatz "Gerüstbaubetrieb", der nach Mitteilung
der Steuerfahndung bzw. Auskunft der Stadt ......... gefälscht sei.

29

2. Die ebenfalls der Klägerin vorgelegte Bescheinigung der AOK .......... über die Anmeldung von
Arbeitnehmern weise mindestens drei verschiedene Schriftbilder aus.

30

3. In der Vernehmung am 14.6.2003 habe Frau ....X........ angegeben, die Ehefrau von ................. seit
längerer Zeit zu kennen. Sie sei von .......... angesprochen worden, ob sie nicht bereit sei, ein Gewerbe
"Holz- und Bautenschutz" anzumelden und sich so etwas Geld zu verdienen.

31

4. Nach Anmeldung des Gewerbes mit der Bezeichnung "Holz- und Bautenschutz" sei sie mit ...........
zu ......... und ........ ........... gefahren. Zusammen mit ...... ......... habe sie beim Finanzamt die
Freistellungsbescheinigung erhalten. ...... ......... habe nach Feststellung der Steuerfahndung in 2002 eine
umfangreiche Tätigkeit als selbständiger Gerüstbauer ausgeübt und sei dabei als sogenannter
Kolonnenschieber aufgetreten.

32

5. Am 5.9.2002 hat ......... per Fax über den Scheckwäscher ............ eine Kopie des Personalausweises
von X........ erhalten.

33

6. Am 9.9.2002 hat das Finanzamt ....... die Freistellungsbescheinigung für Frau ....X........ widerrufen.
Das Schreiben konnte postalisch jedoch nicht mehr zugestellt werden. Eine Abmeldung beim Einwohnermeldeamt erfolgte
nicht.

34

7. In der Wohnung von ....... und ...... .......... hat Frau ....X........ nach eigenen Angaben I..... I........
kennengelernt.

35

8. Herr ............... hat X........ bei Vorlage eines Fotos in der Vernehmung vom 15.1.2003 nicht erkannt. Vielmehr
hat er ........ ........... als X........ bezeichnet.

36

9. Die für X........ gehaltene ........ ......... hat nach Angaben von ............... die Bauverträge
unterschrieben und ist persönlich bei ihm gewesen.

37

10. In der Kolonne von ....X........ habe nach Aussage von .............. ein ...... und ein ........ gearbeitet.
...... habe sich morgens im Büro die Aufträge geholt. Des weiteren habe .......... nach Vorlage eines Fotos
...... ........ als Mitarbeiter in der Kolonne ....X........ identifiziert.

38

11. Der Aufforderung der Steuerfahndung, Kontakttelefonnummern der Firma ....X........ anzugeben, sei Herr ...........
nicht nachgekommen. Nach eigener Aussage habe er diese aus "Kapazitätsgründen" gelöscht.

39

12. Nach den Feststellungen der Steuerfahndung seien die Schecks, die von ..... ............ nach Gründung der
Klägerin für die Unternehmen I............. und ....X........ ausgestellt wurden, auf dem Konto (...sparkasse
..........., Nr. ............) eines Scheckwäschers namens ............. eingelöst worden.

40

13. I..... I...... habe in seiner Vernehmung vom 14.1.2004 erklärt, dass er die Papiere in .......... Wohnung
von X........ erhalten habe. Dass die Gewerbeanmeldung (teilweise) gefälscht war, habe er erst später
erfahren.

41

14. I....... habe X........ wöchentlich durch einen nichtgenannten Dritten Geld zukommen lassen.

42

15. Die im Büro der Klägerin tätige Ehefrau des ........... habe am 4.2.2003 angegeben, dass die
Vertragsverhandlungen auf Seiten der Firma ....X........ von X........ persönlich geführt worden seien und
keine weiteren Personen aufgetreten seien. Der Vertrag sei von Frau ....X........ im Büro in ......, ...........
1, unterschrieben worden.

43

16. Laufende Geschäfte (Einsatz der Arbeitskräfte, Aufnahme der Arbeit, Klärung von Beanstandungen
etc.) seien nach Angaben von Frau ........ von Frau ....X........ persönlich abgewickelt worden.

44

17. Auf Seiten der Klägerin sei nach Angaben von Frau ........ ausschließlich Herr .......... an
der Abwicklung der Geschäftsbeziehungen beteiligt gewesen.

45

18. Laut strafrechtlichem Ermittlungsbericht I...... I......... vom 23.8.2004 habe der Kolonnenführer
................ (...............) erklärt, bei der Klägerin für I....... I.......... gearbeitet
zu haben. ....X........ habe er nur einmal gesehen.

46

Angesichts dieser Umstände sei die Vorsteuer aus den Rechnungen dieser Subunternehmer zu Recht nicht
berücksichtigt worden.

47

Nach ständiger Rechtsprechung müssten Rechnungsaussteller und leistender Unternehmer grundsätzlich
identisch sein. Darüber hinaus müssten die Angaben in der Rechnungen eindeutige und leicht nachprüfbare
Feststellungen des leistenden Unternehmers ermöglichen. Der Abzug der in einer Rechnung ausgewiesenen Umsatzsteuer
sei nur möglich, wenn der in der Rechnung angegebene Sitz der Firma bei Ausführung der Leistung und bei
Rechnungsstellung tatsächlich bestanden habe. Im Streitfall sei sowohl hinsichtlich der Rechnungen ....X........
als auch hinsichtlich der Rechnungen I............. keine Identität zwischen Rechnungsaussteller und leistendem
Unternehmer gegeben. Darüber hinaus habe bei einem Teil der Rechnungen ....X........ der Sitz der Firma im
Zeitpunkt der Rechnungserteilung tatsächlich nicht mehr bestanden. Nach den Feststellungen des Finanzamts
.......... sei am .....2002 eine Zustellung an die in den Rechnungen ....X........ angegebene Anschrift nicht mehr
möglich gewesen. Bei allen ab dem .....2002 unter dem Namen X........ erteilten Rechnungen sei eine leicht
nachprüfbare Feststellung des im Abrechnungspapier angegebenen Unternehmers daher nicht mehr möglich
gewesen. Dies betreffe einen anteiligen Betrag von 4.506,94 € Vorsteuern. Auch hinsichtlich der Firma
I............. bestünden Unklarheiten über den Sitz des Unternehmens. Die in den Bauverträgen
aus dem Zeitraum 11.7. - 5.8.2002 angegebene Anschrift ............ habe nach den Feststellungen der Steuerfahndung
am .....2002 bereits nicht mehr bestanden. Bezüglich der auf den Rechnungen angegebenen Anschrift ...........
habe die Steuerfahndung festgestellt, dass diese Räume quasi leergestanden hätten bzw. Anzeichen von
Renovierung gezeigt hätten. Bereits aus diesem Grunde sei ein Vorsteuerabzug ausgeschlossen, da nicht
feststellbar gewesen sei, wo das Gewerbe I überhaupt ausgeübt worden sei bzw. seinen Sitz gehabt habe.
Eine leicht nachprüfbare Feststellung des leistenden Unternehmers sei nicht möglich gewesen. Da die
Klägerin hierfür die Feststellungslast trage, scheide der Abzug dieser Vorsteuern (2.619,75 €)
ebenfalls aus.

48

Unabhängig davon fehle es bei allen Rechnungen an der erforderlichen Identität zwischen Rechnungsaussteller
und leistendem Unternehmen.

49

In der Regel ergebe sich aus den zivilrechtlichen Vereinbarungen, wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen
sei. Leistender sei in der Regel derjenige, der die Leistung im eigenen Namen oder durch einen Beauftragten
ausführe. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen sei, hänge grundsätzlich
davon ab, ob der Handelnde gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen oder berechtigter Weise
in Namen eines anderen aufgetreten sei. Schuldner der Umsatzsteuer aus einem Leistungsaustausch sei grundsätzlich
derjenige, der als leistender Unternehmer nach außen aufgetreten sei, d.h. derjenige, der aus dem
Rechtsgeschäft berechtigt und verpflichtet sei, unabhängig davon, ob er seine Verpflichtung
persönlich ausführe oder durch andere Unternehmer ausführen lasse. Trete jemand im Rechtsverkehr
in eigenem Namen (im Streitfall: I............. und ....X........) aber für Rechnung eines anderen (im
Streitfall: I...... und .........) auf, der aus welchen Gründen auch immer nicht selbst als berechtigter bzw.
verpflichteter Vertragspartner in Erscheinung treten wolle, sei zivilrechtlich grundsätzlich nur der Strohmann
aus dem Rechtsgeschäft berechtigt und verpflichtet. Zivilrechtlich und umsatzsteuerlich sei das vorgeschobene
Strohmann-Geschäft allerdings unbeachtlich, wenn es nur zum Schein abgeschlossen worden sei, d.h. wenn die
Vertragspartner einverständlich oder stillschweigend davon ausgingen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts
gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Dritten (Klägerin) und dem Hintermann eintreten sollten.
Dementsprechend komme umsatzsteuerlich eine von den vertraglichen Vereinbarungen abweichende Bestimmung der Person
des leistenden Unternehmers in Betracht, wenn das Rechtsgeschäft zwischen dem Leistungsempfänger und dem
Strohmann nur zum Schein abgeschlossen worden sei und der Leistungsempfänger wisse oder davon habe ausgehen
müssen, dass der Strohmann keine eigene – ggf. auch durch Subunternehmer auszuführende –
Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern
wolle.

50

Die Feststellungen der Steuerfahndung sowie die Aussagen der beteiligten Personen rechtfertigten die Annahme,
dass die Klägerin, vertreten durch den Geschäftsführer, gewusst habe oder zumindest davon habe
ausgehen müssen, dass die Unternehmer ....X........ und I............. keine eigenen geschäftlichen
und steuerlichen Verpflichtungen hätten übernehmen wollen.

51

Nach Aussage der im Büro tätigen Ehefrau des Geschäftsführers seien die Vertragsverhandlungen
ausschließlich von I geführt worden. Die Bauverträge sollten auf den Baustellen bzw. im ehemaligen
.........-Büro in ..... von I unterzeichnet worden sein. Tatsächlich seien die Verträge jedoch von
I..... I........ unterschrieben worden. Im Hinblick darauf, dass ............. und I....... I....... sich seit
Jahren gekannt hätten, sei die Aussage von Frau ......... falsch und zwar ebenso wie die, dass die laufenden
Geschäfte ausschließlich von I abgewickelt worden sein. Dem stehe die Aussage des ausführenden
Unternehmers I....... I........ entgegen, der in seiner Vernehmung vom 14.1.2004 erklärt habe, dass er die
Papiere von I..... benutzt habe und I............. selbst nie tätig gewesen sei. Entgegen dem von der
Klägerin gegenüber der Sonderprüfung angeführten BFH-Beschluss vom 31.1.2002 (V B 108/01,
BStBl II 2004, 622) könne die Abwicklung der laufenden Geschäfte auch nicht über das in den
Rechnungsvordrucken angegebene Handy des I erfolgt sein, da dieser keine Kenntnis bzw. Sachkenntnis von den
durchgeführten Aufträgen gehabt habe. Dies werde auch durch die Tatsache bestätigt, dass auf dem
im Juli 2002 ausgelesenen Handy von I............. keinerlei Telefonnummern von Auftraggebern – wie z.B.
der Klägerin – gespeichert gewesen seien. Auch ............ habe der Aufforderung, Kontaktnummern zu
I............. anzugeben, nicht nachkommen können. Gerade in einem Bereich, in dem oft kurzfristig Entscheidungen
getroffen und Arbeitsaufläufe koordiniert werden müssten, sei ein solcher Sachverhalt sehr ungewöhnlich.
Während in dem mit Beschluss vom 31.1.2002 vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall die Rechnungsbeträge durch
Überweisung auf das in den Rechnungen angegebene Konto beglichen worden seien, habe die Klägerin sämtliche
Rechnungsbeträge per Scheck bezahlt. Die Gutschriften seien sämtlich auf das Konto von ........... und nicht
auf das Konto des Unternehmens I............. erfolgt. Damit sei auch kein Nachweis gegeben, dass die in den
Rechnungsvordrucken der Firma I............. ausgewiesenen Vorsteuern tatsächlich bezahlt worden seien. Nach
dem Gesamtbild der festgestellten Verhältnisse sei davon auszugehen, dass der Klägerin, vertreten durch
ihren Geschäftsführer, als Rechnungsempfängerin bekannt gewesen sei, dass I keinerlei Verpflichtungen
aus den Geschäften habe übernehmen wollen und Rechtswirkungen tatsächlich nur zwischen I...... I......
und der Klägerin hätten eintreten sollen.

52

Hinsichtlich der Vorsteuerbeträge aus den Rechnungen ....X........ ergebe sich keine andere Beurteilung.
Nach Aussage der im Büro der Klägerin tätigen Ehefrau des Geschäftsführers seien die
Vertragsverhandlungen ausschließlich von X........ geführt worden. Die Bauverträge seien im
ehemaligen .........-Büro in ...... von X........ unterzeichnet worden. Tatsächlich seien die Verträge
jedoch von ...... .......... unterschrieben worden. Auch die laufenden Geschäfte könnten nicht von X........
abgewickelt worden sein. Entgegen dem dem BFH-Beschluss vom 31.1.2002 zugrunde liegenden Sachverhalt könne die
Abwicklung der laufenden Geschäfte auch nicht über die in den Rechnungsvordrucken angegebene Telefonnummer
der X........ erfolgt sein, da diese keinerlei Kenntnisse bzw. Sachkenntnis von den durchgeführten Aufträgen
gehabt habe. Bis auf die Zurverfügungstellung ihrer Papiere sei sie in keiner Weise selbst tätig gewesen.
Dies werde durch die Tatsache bestätigt, dass ............ der Aufforderung, Kontaktnummern zu ....X........
anzugeben, nicht habe nachkommen können. Gerade in einem Bereich, in dem oft kurzfristig Entscheidungen
getroffen und Arbeitsabläufe koordiniert werden müssten, sei ein solcher Sachverhalt sehr ungewöhnlich.
I..... I........ habe hinsichtlich des Unternehmens ....X........ ausgesagt, dass er Papiere von ihr erhalten habe
und sie für die Gewerbeanmeldung bezahlt habe. Aufgrund der Tatsache, dass I...I.... und der Geschäftsführer
der Klägerin seit Jahren Geschäfte miteinander gemacht hätten, sei davon auszugehen, dass .......... und
damit die Klägerin den tatsächlichen Sachverhalt gekannt habe. Auch die vorgelegten Unterlagen der Firma
....X........ wie Unbedenklichkeitsbescheinigungen, Gewerbeanmeldung und Anmeldung bei der AOK führten zu
keiner anderen Beurteilung des Sachverhalts. Die Bescheinigung der AOK weise mindestens drei verschiedene
Schriftbilder auf, ähnlich die Gewerbeanmeldung der Stadt ........ Bei der Gewerbeanmeldung der Stadt sei
der Zusatz "Gerüstbau" ganz offensichtlich in einer anderen Schrift zugefügt worden. Diese
Unterlagen hätten Anlass zu weiteren Prüfungen seitens der Leistungsempfängerin, der Klägerin,
sein müssen, was jedoch nicht erfolgt sei. Hinzu komme, dass aus den vorgelegten Unterlagen ersichtlich gewesen
sei, dass die Anmeldungen gerade erst erfolgt seien und weitere Unterlagen seitens der Klägerin zu einem
späteren Zeitpunkt nicht mehr angefordert worden seien. Während in dem vom Bundesfinanzhof mit Beschluss
vom 31.1.2002 entschiedenen Fall die Rechnungsbeträge durch Überweisung auf das in den Rechnungen
angegebene Konto beglichen worden seien, habe die Klägerin sämtliche Rechnungsbeträge per Scheck
bezahlt. Die Gutschriften seien sämtlich auf dem Konto von ...... ....... und nicht auf dem Konto der
Unternehmerin ....X........ erfolgt. Damit sei auch kein Nachweis gegeben, dass die in den Rechnungen der
Firma ....X........ ausgewiesenen Vorsteuern tatsächlich bezahlt worden seien. Nach dem Gesamtbild der
festgestellten Verhältnisse sei auch hinsichtlich der Firma ....X........ davon auszugehen, dass der
Klägerin als Rechnungsempfängerin, vertreten durch ihren Geschäftsführer, bekannt gewesen
sei, dass X........ keinerlei Verpflichtungen aus den Geschäften habe übernehmen wollen und Rechtswirkungen
tatsächlich nur zwischen I.... I........ und der Klägerin hätten eintreten sollen.

53

Mit der hiergegen gerichteten Klage macht die Klägerin geltend, der Beklagte habe zu Unrecht die
Vorsteuerbeträge aus den Rechnungen der Firmen ....X........ und I............. nicht berücksichtigt.
Von beiden Unternehmern seien dem Geschäftsführer der Klägerin, Herrn .........,
Freistellungsbescheinigungen der zuständigen Finanzämter ...... bzw. .......-........ vorgelegt
worden. Auf diese – zu den Gerichtsakten gereichten - Bescheinigungen sowie auf die ebenfalls eingereichten
Kopien über Anmeldungen des Unternehmens X........ bei der AOK sowie der Bauberufsgenossenschaft werde hingewiesen.
In § 48 b EStG seien insbesondere Vorkehrungen zum Abbau des Missbrauchs im Vorsteuerbereich getroffen worden.
Die vom Beklagten in der Einspruchsentscheidung zitierte Rechtsprechung betreffe Zeiträume vor Inkrafttreten des
§ 48 b EStG.

54

Die Klägerin beantragt,

55

die Vorsteuern aus den Rechnungen der Subunternehmer I und X........ zu berücksichtigen,

56

hilfsweise die Revision zuzulassen.

57

Der Beklagte beantragt,

58

die Klage abzuweisen,

59

hilfsweise die Revision zuzulassen.

60

Der Hinweis der Klägerin, dass die vom Beklagten angeführte Rechtsprechung Zeiträume vor
Inkrafttreten des § 48 b EStG betreffe, sei zwar zutreffend, aber insofern nicht nachvollziehbar, als
die Klägerin selbst im Einspruchsverfahren auf den vor Inkrafttreten des § 48 b EStG ergangenen
Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 31.1.2002 verwiesen habe. Im Übrigen seien durch die Einführung des
§ 48 b EStG lediglich hinsichtlich der Ertragsteuern Regelungen zur Eindämmung illegaler
Betätigungen eingeführt worden. Die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug seien im Umsatzsteuergesetz
geregelt. Die in der Einspruchsentscheidung angeführte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs befasse sich mit
den entsprechenden Regelungen des Umsatzsteuergesetzes und sei anzuwenden. Im Übrigen sei auf die umfangreichen
Ausführungen in der Einspruchsentscheidung zu verweisen. Die Klägerin gehe lediglich auf die vorgelegten
Freistellungsbescheinigungen ein, nicht aber auf die übrigen durch die Steuerfahndung festgestellten Tatsachen
und deren Auswirkungen.

61

Entscheidungsgründe

62

Die Klage ist unbegründet.

63

Gegenstand der Klage ist – entgegen der Bezeichnung in der Einspruchsentscheidung und der Klageschrift
– nicht der Vorauszahlungsbescheid für Oktober 2002, sondern der Umsatzsteuerbescheid 2002 vom ......2004,
der gemäß § 365 Abs. 3 AO Gegenstand des Einspruchsverfahrens geworden ist.

64

Der Beklagte hat den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Subunternehmer I........ und ....X........ zu Recht
versagt.

65

Ein Unternehmer kann nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG die in Rechnungen i.S. des § 14
UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für
sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Dabei trägt in tatsächlicher
Hinsicht der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer die Feststellungslast dafür, dass die Voraussetzungen des
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG erfüllt sind.

66

Rechnungsaussteller und leistender Unternehmer müssen grundsätzlich identisch sein. Regelmäßig
ergibt sich aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen, wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist.
Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber
einem anderen selbst oder durch einen Beauftragten ausführt. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen
zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber Dritten - hier dem
Leistungsempfänger - im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei Ausführung entgeltlicher
Leistungen aufgetreten ist (vgl. BFH-Urteile vom 5.4.2001 V R 5/00, BFH/NV 2001, 1307; und vom 30.9.1999 V R 8/99,
BFH/NV 2000, 353; BFH-Beschluss vom 31.1.2003 V R 108/01, BStBl II 2004, 622 m.w.N.).

67

Leistender kann dabei auch ein "Strohmann" sein. Schuldner der Umsatzsteuer aus einem Leistungsaustausch
ist grundsätzlich derjenige, der als leistender Unternehmer nach außen aufgetreten ist, d.h. derjenige, der
aus dem Rechtsgeschäft mit dem Leistungsempfänger berechtigt und verpflichtet ist. Ohne Bedeutung ist
insoweit, ob er seine Leistungsverpflichtungen höchstpersönlich ausführt oder durch andere -
Subunternehmer – ausführen lässt und inwiefern ihm der wirtschaftliche Erfolg des Geschäfts
verbleibt. Tritt jemand im Rechtsverkehr im eigenen Namen aber für Rechnung eines anderen auf, der –
aus welchen Gründen auch immer - nicht selbst als berechtigter oder verpflichteter Vertragspartner in Erscheinung
treten will, ist zivilrechtlich grundsätzlich nur der "Strohmann" aus dem Rechtsgeschäft berechtigt
und verpflichtet. Dementsprechend sind dem "Strohmann" die Leistungen zuzurechnen, die der
"Hintermann" berechtigterweise im Namen des Strohmanns tatsächlich ausgeführt hat (vgl.
BFH-Beschluss vom 31.1.2002 V B 108/01, BFH/NV 2002, 835). Unbeachtlich ist das vorgeschobene Strohmanngeschäft
nur dann, wenn es zum Schein (§ 41 Abs. 2 AO) abgeschlossen wird, d.h. wenn die Vertragsparteien
– der "Strohmann" und der Leistungsempfänger – einverständlich oder stillschweigend
davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem
Leistungsempfänger und dem Hintermann eintreten sollen. Hierfür reicht bereits aus, dass der
Leistungsempfänger davon ausgehen musste, dass der "Strohmann" keine eigene – ggf. durch
Subunternehmer auszuführende – Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen und
dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern will (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 7.7.2005 V R 60/03, BFH/NV
2006, 139; BFH-Beschluss vom 26.8.2004 V B 243/03, BFH/NV 2005, 255).

68

Nach diesen Grundsätzen ist X........ nicht als leistende Unternehmerin aus den mit der Klägerin
abgeschlossenen Werkverträgen anzusehen. Nach den vorliegenden Zeugenaussagen und Feststellungen der
Steuerfahndung, die die Klägerin als solche nicht angegriffen bzw. in Zweifel gezogen hat, war Frau
....X........ offensichtlich weder an den Vertragsabschlüssen noch an der Ausführung der Verträge
beteiligt. Zwar hat Frau .... .......... angegeben, Frau ....X........ sei selbst aufgetreten und habe die
Verträge unterschrieben. Auch Herr ............., der Geschäftsführer der Klägerin, hat
ausgesagt, Frau ....X........ sei selber aufgetreten und für ihn Chefin und Ansprechpartnerin gewesen.
Diese Aussagen werden jedoch dadurch widerlegt, dass Herr .......... bei der Vernehmung am 15.1.2003 Frau
....X........ auf den ihm vorgelegten Fotos nicht erkannte und stattdessen Frau ........ ............ als
"X........" identifizierte. Zudem weicht die Unterschrift auf den vorliegenden Verträgen so
auffallend von der Unterschrift auf dem – in Kopie vorliegenden - Personalausweis der X........ ab, dass
sie eindeutig nicht von Frau X........ stammen kann. Angesichts dieser Umstände kann Frau ....X........
nicht – auch nicht als vorgeschobene "Strohfrau" – als leistende Unternehmerin angesehen
werden.

69

Ob dies auch für I gilt, kann im Ergebnis offen bleiben. Dieser ist nach den Angaben von Herrn und
Frau ........ persönlich aufgetreten und von Herrn ........ anlässlich seiner Zeugenaussage auch anhand
der ihm vorgelegten Fotos identifiziert worden. In seiner Zeugenaussage vom 8.7.2002 (also vor Ausführung der
hier streitigen Umsätze) hat Herr I............. ausdrücklich erklärt, die Umsätze, die unter
seinem Namen erzielt worden seien, seien von ihm erzielt worden. Andererseits sind die vorliegenden Werkverträge
nicht von Herrn I............, sondern von Herrn I..... I...... (teilweise "i. A.") unterschrieben worden,
was im Widerspruch zu den Aussagen der Eheleute ........ steht. Dies steht im Gegensatz zu der Aussage, dass Herr
I............. immer selbst aufgetreten sei. Letztlich kommt es hierauf nicht an, weil der Vorsteuerabzug aus den
streitigen Rechnungen bereits daran scheitert, dass keine Klarheit über den tatsächlichen Unternehmenssitz
besteht.

70

Der Abzug der in der Rechnung ausgewiesenen Umsatzsteuer ist nur möglich, wenn der in der Rechnung angegebene
Sitz des Unternehmers bei Ausführung der Leistung und bei Rechnungsstellung tatsächlich bestanden hat
(ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 23.6.2004 V B 230/03, BFH/NV 2005, 80 m.w.Nachw.). Denn
im Hinblick auf den Sofortabzug der Vorsteuer nach Empfang der Leistung und der Rechnung muss das Tatbestandsmerkmal
der Leistung eines anderen Unternehmers durch die Finanzverwaltung anhand dieser Rechnung leicht und eindeutig
überprüfbar sein. Diese Grundsätze gelten auch bei einer natürlichen Person als Leistender
(vgl. BFH-Beschluss vom 02.07.1999 V B 171/98, BFH/NV 1999, 1652).

71

Diese Nachprüfbarkeit ist im Streitfall nicht gegeben. Unklarheiten ergeben sich bereits daraus, dass in den
Werkverträgen durchgehend die Anschrift "............ 17" angegeben ist, in den – aus demselben
Zeitraum stammenden - Rechnungen dagegen die Anschrift ".......... 22". Nach den – von der
Klägerin nicht angegriffenen – Feststellungen der Steuerfahndung fand unter beiden angegebenen Anschriften
im Zeitpunkt der Leistungserbringung und Rechnungserstellung keine geschäftliche Aktivität statt. Die
Steuerfahndung hat bereits am 8.7.2002 bei einer Durchsuchung festgestellt, dass die Wohnung in der ........17.
unbewohnt war und Post an Herrn I............. nach Angaben der Hausverwaltung bereits seit längerer Zeit
nicht mehr zugestellt werden konnte. Bei der daraufhin durchgeführten Durchsuchung der Wohnung ............ 22
wurde die Wohnung "quasi leer" aufgefunden und wies Anzeichen von Renovierungsmaßnahmen auf.

72

Der Beklagte hat daher zu Recht den Vorsteuerabzug versagt.

73

Die Gewährung des Vorsteuerabzugs aus Billigkeitsgründen kommt nicht in Betracht.

74

§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG sieht einen Schutz des guten Glaubens an die Erfüllung der
Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs grundsätzlich nicht vor (vgl. BFH-Beschluss vom 30.10.2001 V B 92/01,
BFH/NV 2002, 381). An diesen Grundsätzen hat die Einführung der sog. Bauabzugssteuer in §§ 48
ff. EStG nichts geändert. Der Beklagte weist zu Recht darauf hin, dass die dort getroffenen Regelungen, die der
Eindämmung von Schwarzarbeit und illegaler Beschäftigung dienen, lediglich Regelungen zur Ertragssteuer
treffen.

75

Aus den EuGH-Urteilen vom 12.1.2006 (Rs. C-354/03 "Optigen u.a.", EuGHE I 2006, 483, DStR 2006, 133)
und vom 6.7.2006 (Rs. C-439/04 "Kittel" und C-440/04 "Recolta", EuGHE I 2006, 6161, DStR 2006,
1274) kann die Klägerin ebenfalls keinen Gutglaubensschutz herleiten.

76

Der EuGH hat in der Entscheidung Optigen festgestellt, dass Umsätze, die nicht selbst mit einem
Mehrwertsteuerbetrug behaftet sind, Lieferungen von Gegenständen und eine wirtschaftliche Tätigkeit
darstellen, wenn sie die objektiven Kriterien erfüllen, auf denen diese Begriffe beruhen, so dass eine
– ggf. betrügerische – Absicht eines an der Lieferkette Beteiligte unerheblich ist, solange
der Steuerpflichtige hiervon keine Kenntnis hat oder haben kann. Hiervon ausgehend hat er klargestellt, dass
das Recht des Steuerpflichtigen auf Vorsteuerabzug nicht dadurch berührt wird, dass in der Lieferkette,
zu der die Umsätze gehören, ein anderer (vorausgehender oder nachfolgender) Umsatz mit einem
Mehrwertsteuerbetrug behaftet ist, ohne dass der Steuerpflichtige hiervon Kenntnis hat oder haben kann (Urteil
Optigen Rz. 51, 52). Wirtschaftsteilnehmer, die alle Maßnahmen treffen, die vernünftigerweise von ihnen
verlangt werden können, um sicherzustellen, dass ihre Umsätze nicht in einen Betrug einbezogen sind,
müssen auf die Rechtmäßigkeit dieser Umsätze vertrauen können, ohne Gefahr zu laufen,
ihr Recht auf Vorsteuerabzug zu verlieren (Urteil Kittel Rz. 51). Dagegen sind die objektiven Kriterien, auf
denen der Begriff der Leistung und der wirtschaftlichen Tätigkeit beruhen, nicht erfüllt, wenn der
Steuerpflichtige selbst eine Steuerhinterziehung begeht (Urteil Kittel Rz. 53). Als Beteiligter an der
Steuerhinterziehung ist ein Steuerpflichtige bereits dann anzusehen, wenn er wusste oder hätte wissen
müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung
einbezogen ist (Urteil Kittel Rz. 56).

77

Der Senat folgt (wie im Urteil vom 13.6.2007 11 K 536/05, EFG 2007, 1734, Revision anhängig unter V R 63/07)
nicht der Auffassung, aus diesen Entscheidungen sei ein allgemeiner Gutglaubensschutz abzuleiten, der sich auf
alle Tatbestandsmerkmale des Vorsteuerabzugs beziehe. Das Recht auf Vorsteuerabzug wird nach diesen Grundsätzen
nicht erweitert, sondern eingeschränkt. Denn Bösgläubigkeit kann anspruchsbegrenzend wirken, weshalb
im Urteil des FG Köln vom 19.12.2006 (6 K 84/02, EFG 2007, 627, Revision anhängig unter V R 19/07) im
Wissen bzw. Wissen-Müssen des Leistungsempfängers ein selbständiger Klageabweisungsgrund gesehen
wurde. Demgegenüber kann aus den EuGH-Entscheidungen nicht gefolgert werden, dass Gutgläubigkeit die
Anspruchsberechtigung erweitert (so Urteile des FG Köln vom 6.12.2006 4 K 1354/02, 4 K 1356/02, EFG 2007,
631, Revisionen anhängig unter XI R 51/05 und V R 15/07). Die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs haben -
ebenso wie die des steuerbaren Umsatzes – objektiven Charakter. Deshalb kann die subjektive, gutgläubige
Überzeugung des Leistungsempfängers ein bestimmtes, objektiv nicht erfülltes Merkmal nicht ersetzen.
Hinzu kommt, dass eine Anknüpfung an den guten Glauben in der Praxis zu kaum überwindbaren
Feststellungsschwierigkeiten führen dürfte.

78

Im Streitfall steht einer Gewährung des Vorsteuerabzugs wegen Gutgläubigkeit im übrigen entgegen,
dass die Klägerin nicht alle Maßnahmen getroffen hat, die vernünftigerweise von ihr verlangt
werden konnten, um sicherzustellen, dass sie nicht in einen Betrug verwickelt wurde. Sie hat im Fall ....X........
offensichtlich die Identität der als Unternehmerin aufgetretenen Person nicht durch Vorlage von Ausweispapieren
überprüft und ist den Unklarheiten an der Angabe des zutreffenden Firmensitzes, die sich im Fall
I............. aus der Verwendung zweier unterschiedlicher Adressen ergaben, nicht nachgegangen.

79

Die Revision wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

80

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.