Finanzgericht Düsseldorf (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-08-22, Aktenzeichen 14 K 1418/02 E
ECLI:DE:FGD:2002:0822.14K1418.02E.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

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T a t b e s t a n d :

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Der Kläger betreibt ausweislich der Gewerbeanmeldungen ein Gewerbe für Holz- und Bautenschutz (Einstellung, Aufstellung von Regalen und Ladeneinrichtungen) und ist seit 1999 außerdem als Bodenleger tätig.

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Mit Schreiben vom 22. November 2001 stellte der Kläger einen Antrag auf Erteilung der Freistellungsbescheinigung nach § 48 b Einkommensteuergesetz -EStG- für das Unternehmen "A".

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Mit Bescheid vom 26. November 2001 lehnte der Beklagte den Antrag ab. Zur Begründung führte er aus, dass die Voraussetzungen des § 48 b Abs. 1 EStG nicht vorlägen, weil Steueranmeldungen und Steuererklärungen nicht pünktlich abgegeben und angemeldete, festgesetzte und fällige Steuern nicht gezahlt worden seien.

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Dagegen legte der Kläger mit Schreiben vom 24. Dezember 2001, Eingang beim Beklagten am 21. Dezember 2001, ohne weitere Begründung Einspruch ein, den der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 21. Februar 2002 als unbegründet zurückwies.

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Mit der am 12. März 2002 erhobenen Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter.

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Zur Begründung macht er geltend, der Hinweis darauf, dass er Steueranmeldungen und Steuererklärungen nicht pünktlich abgebe und fällige Steuern nicht zahle, rechtfertige nicht die Versagung einer Freistellungsbescheinigung. Das Bauabzugssteuergesetz dürfe nicht dazu missbraucht werden, Steuerschulden einzutreiben. Die Versagung einer solchen Bescheinigung komme dem Entzug einer Gewerbeerlaubnis gleich. Ziel des Bauabzugssteuergesetzes sei allein die Eindämmung illegaler Bautätigkeit. Ziel des Gesetzes sei nicht die Bekämpfung säumiger Steuerzahler. Die Versagung einer Freistellungsbescheinigung könne nur erfolgen, wenn die im Gesetz ausdrücklich geregelten Versagungsgründe vorlägen. Er habe im Falle der Versagung der Freistellungsbescheinigung mit erheblichen Einbußen zu rechnen. Seine Mitbewerber am Markt seien in der Lage, eine entsprechende Freistellungserklärung vorzulegen. Im Hinblick auf den im Falle einer Rechnungsabwicklung ohne Freistellungsbescheinigung verursachten Verwaltungsaufwand würden die Auftraggeber den Mitbewerber auswählen, welcher eine Freistellungsbescheinigung vorlegen könne, sodass er nachhaltig mit Auftragseinbußen rechnen müsse.

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Der Kläger beantragt,

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unter Aufhebung des Bescheides vom 26. November 2001 und der Einspruchsentscheidung vom 21. Februar 2002 den Beklagten zu verpflichten, ihm eine Freistellungsbescheinigung gemäß § 48 b EStG zu erteilen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung macht er ergänzend geltend, der Kläger unterliege, was unstreitig sein dürfe, dem Anwendungsbereich der Vorschriften der §§ 48 bis 48 d EStG. In § 48 b Abs. 1 Satz 2 EStG sei exemplarisch ("insbesondere") eine Reihe von Fällen aufgelistet, in denen eine Gefährdung des zu sichernden Steueranspruchs in Betracht komme und folglich die gewünschte Freistellungsbescheinigung zu versagen sei.

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Über jene im Gesetz ausdrücklich geregelten Versagungsgründe hinaus könne auch dann eine Gefährdung des zu sichernden Steueranspruchs vorliegen, wenn z. B. nachhaltig Steuerrückstände bestünden oder unzutreffende Angaben in Steueranmeldungen bzw. Steuererklärungen festgestellt würden oder der Leistende diese wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig abgebe. Entsprechendes ergebe sich aus Tz. 27 des Schreibens des Bundesministers für Finanzen -BMF- vom 01.11.2001 - IV A 5 - S 1900 - 292/01 (Bundessteuerblatt -BStBl- Teil I 2001, S. 804).

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Vorliegend existierten im Zeitpunkt der Versagung der beantragten Freistellungsbescheinigung die in der beigefügten Anlage aufgeführten Steuerrückstände. Diese festzustellenden unbeglichenen Abgaben seien nicht unerheblich. Dies ergebe sich bei einem Vergleich mit den Gewinnen der Jahre 1991 bis 1998, die sich auf

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1991 17.709 DM

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1992 65.036 DM

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1993 16.518 DM

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1994 3.839 DM

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1995 ./. 26.064 DM (lt. Erklärung ./. 27.369 DM)

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1996 55.30 DM (lt. Erklärung 51.758 DM)

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1997 30.697 DM (lt. Erklärung 29.006 DM)

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1998 62.759 DM

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beliefen. Die Rückstände machten immerhin weit mehr als den durchschnittlichen Gewinn eines Jahres (28.265 DM) aus. Zudem seien sie insoweit nachhaltig gewesen, als sie teilweise - wie beispielsweise die Einkommensteuer 1998 und die Umsatzsteuer für das dritte Kalendervierteljahr 2000 - seit über elf Monaten bzw. nahezu elf Monaten bestünden.

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Dem Bericht vom 10. Mai 2000 über die für die Veranlagungszeiträume 1995 bis 1997 durchgeführte steuerliche Außenprüfung sei zu entnehmen, dass die deklarierten Besteuerungsgrundlagen häufig nicht vollständig bzw. nicht zutreffend gewesen seien. Schließlich vernachlässige der Kläger - insbesondere in den letzten Jahren - seine Steuererklärungsfrist. So gingen Steuererklärungen erst nach erfolgter Schätzung beim Beklagten ein. Insoweit werde insbesondere auf die Vorgänge betreffend die Ertragsteuern der Jahre 1997 und 1998 hingewiesen. Auch die Umsatzsteuern der Jahre 1992, 1996, 1997 und 1998 hätten (zunächst) geschätzt werden müssen. Ebenfalls dokumentierten die Vorgänge betreffend die Umsatzsteuervorauszahlungen ab dem Jahr 1999 eine fast schon regelmäßige Vernachlässigung der bestehenden Obliegenheiten. Dass der Kläger ohne Verschulden an der (rechtzeitigen) Abgabe seiner Steuererklärungen bzw. Voranmeldungen gehindert gewesen sei, sei weder vorgetragen worden, noch sei dies anhand der Akten zu erkennen.

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Zudem hätte selbst die Ablehnung des Antrags auf Freistellung vom Steuerabzug bei Bauleistungen den Kläger nicht veranlasst, seine Verhältnisse neu zu ordnen und beispielsweise bestehende Rückstände abzubauen. Im Gegenteil seien zu den "Altrückständen" neue offene Beträge hinzugekommen.

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In Anbetracht aller dieser Gesichtspunkte erscheine die Versagung einer Freistellung von der Bauabzugssteuer sach - und ermessensgerecht. Das Gesetz zur Eindämmung der illegalen Betätigung im Baugewerbe vom 30.08.2001, BStBl I 2001, S. 602, werde keinesfalls dazu missbraucht, Steuerschulden einzutreiben. Vielmehr rechtfertigten die vorstehend dargestellten Pflichtverletzungen die Prognose, dass die zu sichernden Steueransprüche, die auf vom Kläger zu erbringenden Bauleistungen beruhten, gefährdet sein dürften. Bestätigt werde diese Prognose inzwischen durch nachstehende Fakten: Die Einkommen- und Kirchensteuer- sowie Solidaritätszuschlagsvorauszahlungen für das vierte Kalenderjahr 2001 und für das erste Quartal 2002 seien nicht geleistet worden. Die Umsatzsteuervoranmeldungen für die letzten Monate des Jahres 2001 seien weder eingereicht, noch die daraufhin vom Finanzamt "B" festgesetzten Beträge entrichtet worden. Entsprechendes gelte für die Voranmeldungen der Monate Januar und Februar 2002. Die Voranmeldungen für März 2002 und folgende stünden gleichfalls aus.

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Soweit der Kläger ausführe, die Versagung der Freistellungsbescheinigung nach § 48 b EStG käme dem Entzug der Gewerbeerlaubnis gleich, beziehe er sich offensichtlich auf den Beschluss des Finanzgerichts Berlin vom 21.12.2001 (8 B 8408/01, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2002, 330). Diese Rechtsauffassung teile man nicht. Falls der Kläger durch die Versagung der Freistellungsbescheinigung in seiner Existenz gefährdet sei, beruhe dies nicht ursächlich auf der Ablehnung seines Antrags. Vielmehr führe das Nichtvorliegen einer Freistellungsbescheinigung zunächst nur dazu, dass der Leistungsempfänger verpflichtet sei, von der Gegenleistung einen Steuerabzug vorzunehmen. Ob dies zur Folge habe, dass der Kläger keine Aufträge mehr erhalte, sei in erster Linie eine Frage des Verhältnisses zwischen dem Kläger und seinen Auftraggebern. Abgesehen davon habe der Kläger bisher nicht hinreichend dargetan, dass er ohne eine Freistellungsbescheinigung künftig keine Aufträge mehr erhalten werde.

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Ergänzend werde darauf hingewiesen, dass das Finanzgericht Düsseldorf in seinem Beschluss vom 04.03.2002 (10 V 1007/02 AE (E), EFG 2002, 688) den Antrag der Inhaberin eines Maler- und Lackiererbetriebs auf Erlass einer einstweiligen Anordnung, ihr unverzüglich eine Freistellungsbescheinigung zu erteilen, abgelehnt habe. Auch jene Antragstellerin habe geltend gemacht, dass ihre wirtschaftliche Existenz gefährdet sei, wenn sie die begehrte Entscheidung nicht enthalte.

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Während das Finanzgericht Berlin mit Beschluss vom 21. Dezember 2001 (8 K 8408/01, a.a.O.) die nicht rechtzeitige Abgabe von Steuererklärungen und die verspätete und teilweise erst auf Grund von Vollstreckungsmaßnahmen erfolgte Zahlung unter Hinweis auf den Gesetzeszweck, der in der Bekämpfung der illegalen Bautätigkeit in Deutschland zu sehen sei, nicht als Versagungsgründe für die Erteilung einer beantragten Freistellungsbescheinigung akzeptiere, sei das Finanzgericht Düsseldorf der Auffassung des Finanzamts gefolgt, wonach die Nichtabgabe bzw. die verspätete Abgabe von Steuererklärungen, das Vorliegen erheblicher Steuerrückstände sowie fruchtlose Vollstreckungsmaßnahmen die Versagung der Erteilung einer Freistellungsbescheinigung rechtfertige.

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Der Klageerwiderung beigefügt war eine Zusammenstellung der offenen Forderungen des Beklagten. Danach beliefen sich die Einkommensteuerrückstände für die Jahre 1998 bis 2001 am 26. November 2001 auf 30.861,- DM zzgl. verwirkter Säumniszuschläge in Höhe von 2.917,- DM. Hinzu kommen Umsatzsteuerrückstände für die Jahre 2000 und 2001 in Höhe von 21.349,- DM sowie diesbezüglich verwirkte Säumniszuschläge in Höhe von 1.317,- DM.

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Die Beteiligten haben sich mit Schriftsätzen vom 5. Juli bzw. 20. Juli 2002 mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.

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Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der beigezogenen Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.

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Entscheidungsgründe:

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Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat zu Recht dem Kläger die Erteilung einer Freistellungsbescheinigung i.S.v. § 48 b EStG versagt.

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Durch das Gesetz zur Eindämmung illegaler Betätigung im Baugewerbe vom 30. August 2001 (BStBl II 2001, 2267) wurden Regelungen zum Steuerabzug bei Bauleistungen in das Einkommensteuergesetz aufgenommen.

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Erbringt danach jemand im Inland eine Bauleistung (Leistender) an einen Unternehmer oder an eine juristische Person des öffentlichen Rechts (Leistungsempfänger), ist der Leistungsempfänger verpflichtet, von der Gegenleistung einen Steuerabzug i.H.v. 15 v.H. für Rechnung des Leistenden vorzunehmen, den Steuerabzug beim zuständigen Finanzamt anzumelden und den Betrag abzuführen (§ 48 Abs. 1 Satz 1, § 48 a EStG). Der Steuerabzug muss nicht vorgenommen werden, wenn der Leistende dem Leistungsempfänger eine im Zeitpunkt der Gegenleistung gültige Freistellungsbescheinigung nach § 48 b Abs. 1 Satz 1 EStG vorlegt (§ 48 Abs. 2 Satz 1, 1. Alt. EStG).

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Auf Antrag des Leistenden hat das für ihn zuständige Finanzamt, wenn der zu sichernde Steueranspruch nicht gefährdet erscheint, eine Bescheinigung zu erteilen, die den Leistungsempfänger von der Pflicht zum Steuerabzug befreit (§ 48 b Abs. 1 Satz 1 EStG). Eine Gefährdung und damit eine Versagung der Bescheinigung kommt insbesondere dann in Betracht, wenn der Leistende näher bezeichnete Pflichten nicht erfüllt (§ 48 b Abs. 1 Satz 2 EStG).

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Der Kläger erbringt mit seinem Gewerbe für Holz- und Bautenschutz Bauleistungen im Inland an Unternehmen, z.B. Generalunternehmer, oder an juristische Personen des öffentlichen Rechts und fällt daher unter den Personenkreis der § 48 ff. EStG.

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Unstreitig ist vorliegend eine Gefährdung des zu sichernden Steueranspruchs aus den in § 48 b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1-3 EStG aufgeführten Gründen nicht gegeben. § 48 b Abs. 1 Satz 2 EStG regelt jedoch - wie sich aus der Formulierung "insbesondere" ergibt - nach einhelliger Meinung nicht abschließend, wann eine Gefährung in Betracht kommt (FG Düsseldorf, Beschlüsse vom 4. März 2002, 10 V 1007/02 AE (E), EFG 2002, 688 und vom 3. Juli 2002, 18 V 1183/02 AE (KV), n.v.; Ramackers in Littmann/ Bitz/ Pust, EStG-Kommentar, § 48 b Rz. 21; Weiland in Frotscher, EStG-Kommentar, § 48 b Rz. 7; Gosch in Kirchhoff, EStG-Kommentar, 2. Aufl., § 48 b Rz. 6; Fuhrmann in Korn, EStG-Kommentar, § 48 b Rz. 7, 12; Apitz in Hermann/ Heuer/ Raupach, EStG-Kommentar, § 48 b Anm. 9; Ebling in Blümich, EStG-Kommentar, § 48 b Rz. 32).

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Nach der Begründung des Gesetzes soll ein Anspruch auf Erteilung einer Bescheinigung bestehen, wenn nach der Einschätzung des Finanzamts der Leistende seine steuerlichen Pflichten zuverlässig erfüllt und Sicherungsmaßnahmen deshalb überflüssig sind. Eine Gefährdung des Steueranspruchs kann danach über die in § 48 b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1-3 genannten Tatbestände hinaus angenommen werden, wenn beispielsweise wiederholt und nicht entschuldbar Steuerbeträge nicht vollständig oder rechtzeitig angemeldet oder abgeführt und Steuererklärungen nicht vollständig oder rechtzeitig abgegeben werden (BT-Drucksache 14/4658 S. 11/12; Fuhrmann in Korn, a.a.O., § 48 b Rz. 12 EStG; Apitz in Hermann/ Heuer/ Raupach, a.a.O., § 48 b Rz. 9).

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Nach Auffassung der Finanzverwaltung kann eine Gefährdung des zu sichernden Anspruchs dann vorliegen, wenn zum Beispiel nachhaltig Steuerrückstände bestehen oder unzutreffende Angaben in Steueranmeldungen bzw. Steuererklärungen festgestellt werden oder der Leistende diese wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig abgibt (BMF-Schreiben vom 1. November 2001, BStBl I 2001, 804 Rz. 27; FinMin Bayern Erl. v. 25.10.2001, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2001, 1979; OFD München Erl. v. 30.10.2001, O 2115 - 147 St 117, unter Nr. 4; OFD Nürnberg Erl. v. 26.10.2001, S 1900 - 26/St 31/O 2000 - 310/St 11, unter Nr. 3.2; Gosch in Kirchhoff, a.a.O., § 48 b Rz. 6). Dagegen wäre eine Versagung der Freistellungsbescheinigung nur bei vorübergehenden Steuerrückständen, aber ordnungsgemäßer Erfüllung der Steuererklärungspflichten nicht mit dem Sinn und Zweck des Gesetzes vereinbar (FG Düsseldorf, Beschlüsse vom 4. März 2002, 10 V 1007/AE (E), EFG 2002, 688 und vom 3. Juli 2002, 18 V 1183/02 AE (KV), n.v.; FinMin Bayern, a.a.O.; Ebling, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2001, Beihefter zu 51-52/2001, 18*; OFD München, a.a.O., unter Nr. 4; Gosch in Kirchhoff, a.a.O., § 48 b Rz. 6).

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Es genügt jedenfalls, wenn der Steueranspruch als gefährdet erscheint. Damit reicht einerseits eine gewisse Wahrscheinlichkeit aus, diese muss jedoch andererseits vom Finanzamt hinreichend konkretisiert werden (Ebling, a.a.O.) Welche Tatsachen und Umstände hierfür vonnöten sind, hängt von den tatsächlichen Gegebenheiten des jeweiligen Falles ab. Es bedarf einer Gesamtwürdigung. Je größer die Steuerrückstände sind und je länger sie bestehen, umso mehr spricht für eine mögliche Gefährdung des Steueranspruchs (Ebling, a.a.O.; s. auch Ramackers, Betriebs-Berater -BB- 2002, Beilage 2, 9*; FG Düsseldorf, Beschlüsse vom 4. März 2002, 10 V 100//02 AE (E), EFG 2002, 688 und vom 3. Juli 2002, 18 V 1183/02 AE (KV), n.v.).

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Ferner können nur Pflichtverstöße im Zusammenhang mit Ertragsteuern maßgeblich sein (Fuhrmann in Korn, a.a.O., § 48 b Rz. 12).

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Der Gesetzgeber hat den Steuerabzug bei Bauleistungen eingeführt, weil sich in der Praxis erwiesen hatte, dass die zuvor bestehenden gesetzlichen Regelungen zur Sicherstellung des Steueranspruchs, insbesondere gegenüber unseriösen Werkvertragsunternehmen und Werkvertragsarbeitnehmern, nicht ausreichten; Steueransprüche können sowohl auf Grund der Lohnsteuer- bzw. Einkommensteuerpflicht der illegal eingesetzten Arbeitnehmer entstehen als auch auf Grund der Einkommensteuer-/ Körperschaftsteuerpflicht des im Inland tätigen (Sub-)Unternehmers selbst (BT-Drucksache 14/4658 S. 8). Für den Bereich der Umsatzsteuer existieren mit dem § 51 ff. Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung bereits ausreichende Sicherungen (BT-Drucksache 14/4658 S. 9).

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Dementsprechend regelt § 48 c Abs. 1 EStG die Anrechnung des vom Leistungsempfänger einzubehaltenden Abzugsbetrags auf die vom Steuerpflichtigen einzubehaltende und abzuführende Lohnsteuer und die Ertragssteuer des Steuerpflichtigen. Bei der Beurteilung der Frage, ob "der zu sichernde Steueranspruch" gefährdet erscheint, ist von der Systematik des Gesetzes auszugehen, also darauf abzustellen, ob der Steuerpflichtige seine Pflichten im Bereich der Anmeldung und Abführung von Lohnsteuer und im Bereich der eigenen Ertragssteuern erfüllt. Eine Vernachlässigung steuerlicher Pflichten in anderen steuerlichen Bereichen kann aber als Indiz für den Willen, die steuerlichen Pflichten insgesamt zu erfüllen oder nicht, gewürdigt werden (FG Niedersachsen, Beschluss vom 18. April 2002, 6 V 55/02, EFG 2002, 842).

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Gemessen an den vorstehenden Grundsätzen hat der Beklagte die Erteilung der Freistellungsbescheinigung zu Recht abgelehnt.

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Der Kläger ist seinen Steuererklärungspflichten wiederholt nicht nachgekommen.

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Die Einkommensteuer 1998 wurde zunächst mit Bescheid vom 16. November 2000 geschätzt, bevor im Dezember 2000 dann die Erklärung einging. Für die nachfolgenden Jahre 1999 bis 2001 liegen bis heute keine Einkommensteuererklärungen vor. Ohne rechtzeitige Erfüllung zumindest der Steuererklärungspflichten ist es der Finanzbehörde nicht möglich, die Steuer zutreffend festzusetzen (vgl. § 88 Abgabenordnung -AO-). Die Bedeutung, die der Gesetzgeber der rechtzeitigen Steuerfestsetzung beimisst, zeigt sich daran, dass die nicht rechtzeitige Steuerfestsetzung eine Steuerverkürzung darstellt (§ 370 Abs. 4 Satz 1 AO).

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Das Verhalten des Klägers lässt erkennen, dass er seinen steuerlichen Erklärungspflichten bewusst nur unzureichend nachkommt. Ein Indiz hierfür stellt auch das Abgabeverhalten des Klägers hinsichtlich der Umsatzsteuererklärungen dar. Umsatzsteuererklärungen hat der Kläger seit 1998 nicht mehr eingereicht.

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Der Kläger hatte zudem zum Zeitpunkt der Versagung der Freistellungsbescheinigung, am 26. November 2001 Steuerrückstände von insgesamt 28.859,- EUR (56.445,- DM). Davon entfallen auf die Einkommensteuer (einschließlich Säumniszuschlägen) 17.270,- EUR (33.778,- DM). Angesichts dieser Größenordnungen mag dahinstehen, ab wann genau von "nachhaltigen" Steuerrückständen gesprochen werden kann.

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Ferner kann nicht unberücksichtigt bleiben, dass bei einer Betriebsprüfung für die Jahre 1995 bis 1997 u.a. ungeklärte Scheckeingänge festgestellt wurden.

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Die Prognose des Beklagten wird schließlich durch die nachstehenden Fakten, wie sie sich im Mai diesen Jahres darstellten, gestützt: Der Kläger hat die Einkommen- und Kirchensteuer- sowie Solidaritätszuschlagsvorauszahlungen für das vierte Kalenderjahr 2001 und für das erste Quartal 2002 nicht geleistet. Die Umsatzsteuervoranmeldungen für die letzten Monate des Jahres 2001 sind weder eingereicht, noch die daraufhin vom Beklagten festgesetzten Beträge entrichtet worden. Entsprechendes gilt für die Voranmeldungen der Monate Januar und Februar 2002. Die Voranmeldungen für März 2002 und folgende standen im Mai 2002 gleichfalls aus.

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Angesichts dessen hat der Beklagte zu Recht hervor gehoben, dass selbst die Ablehnung des Antrags auf Freistellung vom Steuerabzug bei Bauleistungen den Kläger nicht veranlasst haben, seine Verhältnisse neu zu ordnen, Erklärungen einzureichen und mit dem Abbau bestehender Rückstände zu beginnen.

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Es mag dahinstehen, ob bei Vorlage von erheblichen Verstößen diese nur dann eine Gefährdung begründen können, wenn sie (auch) nicht entschuldbar sind (vgl. dazu Fuhrmann, KÖSDI 2001, 13093, 13098). Denn es ist jedenfalls nichts dazu vorgetragen worden, weshalb der Kläger an der (rechtzeitigen) Abgabe der Steuererklärungen und der Begleichung der nachhaltigen Steuerrückstände gehindert war, noch ist aus den vorliegenden Akten ersichtlich, dass diesbezüglich irgendwelche Anhaltspunkte für Entschuldigungsgründe vorliegen könnten.

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Die seitens des FG Niedersachsen (Beschluss vom 18. April 2002, 6 V 55/02, EFG 2002, 842, 844) geäußerten Bedenken, bei der Versagung der Freistellungsbescheinigung auf die Verletzung steuerlicher Pflichten zurückzugreifen, die u.a. in einen Zeitraum vor Inkrafttreten des hier maßgeblichen Gesetzes fallen, teilt der Senat nicht.

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Insoweit handelt es sich nicht um den Fall einer unechten Rückwirkung im Sinne einer tatbestandlichen Rückverknüpfung (so aber: Herlinghaus, EFG 2002, 845). Denn mit den Regelungen der § 48 ff. EStG wirkt das Gesetz nicht für die Zukunft auf in der Vergangenheit begründete, aber noch nicht abgeschlossene Sachverhalte ein (vgl. dazu Bundesverfassungsgericht -BVerfG- Beschluss vom 3. Dezember 1997 2 BvR 882/97, Sammlung der Entscheidungen des BVerfG -BVerfGE- Bd. 97, 67, 78 f.)

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Die Bewertung von vor dem Inkrafttreten des Gesetzes am 7. September 2001 liegende Verhaltensweisen der Steuerpflichtigen dient vielmehr lediglich zur Untermauerung der von dem Beklagten verlangten Prognose für ein zukünftiges Verhalten. Damit gibt es keinen Grund, solche Verhaltensweisen aus der Beurteilung nach § 48 b Abs. 1 Satz 2 EStG von vornherein auszuschließen.

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Soweit sich der Kläger darauf beruft, dass er durch die Versagung der Freistellungsbescheinigung in seiner Existenz gefährdet werde, ist nicht nachvollziehbar, inwieweit dies auf die Ablehnung des Antrages auf Erstellung der Freistellungsbescheinigung zurückzuführen sein soll. Der Kläger hat insoweit lediglich nicht durch Fakten belegte dahingehende Behauptungen aufgestellt.

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Unabhängig davon kann nicht außer Acht gelassen werden, dass der Kläger - eine Existenzgefährdung unterstellt - diese selbst herbeigeführt hätte, da er die vorliegend relevanten Steuerrückstände selbst aufgebaut hat. Hinzu kommt, dass der Kläger seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, d.h. grundsätzlich geht nur das tatsächlich eingenommene Geld in den Gewinn ein und nur danach richtet sich die Höhe der zu zahlenden Steuer.

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Auch unter Zugrundelegung des seitens des FG Berlin (Beschluss vom 21. Dezember 2001, 8 B 8408/01, EFG 2002, 330, 331) aufgestellten Maßstabes für die Versagung der Freistellungsbescheinigung ergäbe sich keine andere Beurteilung des vorliegenden Falles. Danach soll wegen der schwer wiegenden Auswirkung die Versagung der Freistellungsbescheinigung nur dann verhältnismäßig sein, wenn das Verhalten des Steuerpflichtigen den Schluss zulasse, dass er nicht gewillt sei, seinen steuerlichen Verpflichtungen nachzukommen und den Steuergesetzen Folge zu leisten. Ein solcher Schluss wäre angesichts Tatsache, dass der Kläger Steuererklärungen nicht abgibt, Steuern nicht bezahlt und er die Entstehung der Steuerrückstände in vollem Umfang selbst zu verantworten hat, ebenfalls gerechtfertigt.

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Nur ergänzend sei deshalb darauf hingewiesen, dass sich der dem FG Berlin zu Grunde liegende Sachverhalt von dem hiesigen in einem wesentlichen Punkt unterscheidet: der Antragsteller des Berliner Verfahrens hatte geltend gemacht, dass sich seine Liquidationsprobleme (auch) auf Grund des Verhaltens des Finanzamtes, welches mehrfach Umsatzsteuerguthaben über längere Zeiträume nicht ausgezahlt habe, ergeben hätten.

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Wenn der Kläger darauf verweist, dass die Versagung der Freistellungsbescheinigung dem Entzug der Gewerbeerlaubnis gleich käme, muss er sich entgegen halten lassen, dass allein die Höhe seiner Steuerrückstände für den Beklagten Anlass sein könnte, beim Ordnungsamt um Untersagung der Gewerbeausübung wegen Unzuverlässigkeit nachzusuchen.

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Die Prognose des Beklagten, dass auf Grund der dargestellten Pflichtverletzungen zu sichernde Steueransprüche, die auf von dem Kläger zu erbringenden Bauleistungen beruhen, gefährdet erscheinen, ist nach alledem nicht zu beanstanden.

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Die Kostenentscheidung der danach abzuweisenden Klage ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

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Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache und zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung zugelassen (§ 115 Abs. Nr. 1, 2 FGO).