Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2006-02-09, Aktenzeichen 11 K 11002/03

Tatbestand

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Die Beteiligten streiten darüber, ob den Klägern für eine Ausbaumaßnahme an einem "Hinterhaus" die Steuervergünstigung nach § 10f des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu gewähren ist.

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Die Kläger sind Eheleute und wurden im Streitjahr 1999 zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Sie bewohnen mit ihrer im Streitjahr minderjährigen Tochter das als Einfamilienhaus bewertete "Hauptgebäude" auf dem Grundstück "..." in W.

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Mit der Einkommensteuererklärung 1999 beantragten die Kläger für Aufwendungen im Rahmen einer 1999 abgeschlossene Baumaßnahme an dem ebenfalls auf dem Grundstück "..." belegenen freistehenden "Hinterhaus" die Steuerbegünstigung nach § 10f EStG in Höhe von 4.695 DM. Die Aufwendungen für die durchgeführten Erhaltungsmaßnahmen im Sinne der Denkmalpflege betrugen nach Bescheinigungen der Stadt W. vom 14. Januar 2000 in den Jahren 1995 - 1997 13.142,86 DM und im Jahr 1999 33.799,14 DM (insgesamt 46.942 DM).

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Der Beklagte (das Finanzamt - FA -) versagte die Steuerbegünstigung, da das "Hinterhaus" nicht zu eigenen Wohnzwecken genutzt werde. Der gegen diese Entscheidung eingelegte Einspruch blieb erfolglos.

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Mit ihrer Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter, die Steuervergünstigung für die Ausbauarbeiten zu erhalten. Sie tragen vor, das "Hinterhaus" werde ebenfalls zu eigenen Wohnzwecken genutzt. Es sei ein Nebengebäude, das als Wohnwirtschaftsgebäude anzusehen sei. Dieses Nebengebäude erfülle die baugesetzlichen Bestimmungen für dauerhaftes Wohnen. Es diene dem Bewohnen und Bewirtschaften. In dem Gebäude befänden sich -wie bei einer Ortsbesichtigung durch das Finanzamt festgestellt- eine Hobby-Werkstatt, Abstellräume für Gartenmöbel, Gartengeräte und Fahrrädern, Ställe für Kleintiere (Stallhasen) der Tochter sowie eine Sattelkammer. Das Dachgeschoss des Gebäudes werde als Strohboden genutzt. Das Gebäude sei von den Klägern aufgrund tatsächlicher persönlicher Ingebrauchnahme genutzt. In dem Gebäude herrsche hauswirtschaftliches Leben. Das Nebengebäude diene eigenen Wohnzwecken. Eine Vermietung und Verpachtung liege nicht vor. Ebenso wenig werde das Gebäude für betriebliche oder berufliche Zwecke genutzt.

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Die begehrte Steuerbegünstigung werde für gewisse Anschaffungskosten und Erhaltungsaufwand an Baudenkmalen gewährt, soweit diese Gebäude zu eigenen Wohnzwecken genutzt seien. Angeknüpft werde an die Gebäude und Voraussetzungen der § 7h und § 7i EStG. Anders als nach der Steuerbegünstigung des § 10e EStG werde bei § 10 f EStG nicht an die Herstellungs- oder Anschaffungskosten einer selbst bewohnten Wohnung angeknüpft, sondern begünstigt seien entsprechende Aufwendungen an einem Gebäude, soweit dieses zu eigenen Wohnzwecken genutzt werde. Diese Voraussetzung sei im Streitfall erfüllt.

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Die Kläger beantragen,

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den Einkommensteuerbescheid 1999 in der Fassung des geänderten Bescheids vom 17. Januar 2002 zu ändern und die Steuervergünstigung in Höhe von 4.695 DM zu gewähren.

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Das Finanzamt beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Es bleibt bei seiner im Rechtsbehelfsverfahren vertretenen Auffassung, dass das "Hinterhaus" nicht zu eigenen Wohnzwecken genutzt werde.

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Bei einer am 21. August 2002 durchgeführten Ortsbesichtigung habe sich ergeben, dass es sich um ein Mehrzweckgebäude handele. Im Erdgeschoss seien Abstellräume für Fahrräder, Gartengeräte und Gartenmöbel, eine Werkstatt, Ställe für Kleintiere und Sattelkammer vorhanden gewesen. Das Dachgeschoss werde als Strohboden genutzt. Diese Nutzung als Mehrzweckgebäude sei offensichtlich auch unstreitig. In dem Hinterhaus befinde sich also keine Wohnung. Zwar gehörten zur begünstigten Wohnung, auch zur räumlichen Ausstattung der Wohnung die notwendigen Abstellräume. Im Streitfall seien diese Abstellräume allerdings bereits in dem von den Klägern bewohnten "Hauptgebäude" vorhanden.

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Aus dem Umstand, dass das Gebäude weder vermietet noch betrieblichen oder beruflichen Zwecken diene, folge nicht zwangsläufig, dass es zu eigenen Wohnzwecken genutzt werde. Die Nutzung "zu eigenen Wohnzwecken" sei gesondert zu prüfen und ergebe sich nicht zwangsläufig aus dem Verneinen der anderen Nutzungen.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist begründet.

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Der angefochtene Einkommensteuerbescheid 1999 ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten. Die Voraussetzungen für die Gewährung einer Steuervergünstigung nach § 10f EStG sind erfüllt.

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Nach § 10f Abs. 1 EStG kann der Steuerpflichtige Aufwendungen an einem eigenen Gebäude im Kalenderjahr des Abschlusses der Baumaßnahme und in den neun folgenden Kalenderjahren jeweils bis zu 10 v.H. wie Sonderausgaben abziehen, wenn die Voraussetzungen des § 7h oder des § 7i EStG vorliegen. Die Aufwendungen sind nur begünstigt, soweit der Steuerpflichtige das Gebäude in dem jeweiligen Kalenderjahr zu "eigenen Wohnzwecken" nutzt und die Aufwendungen nicht in die Bemessungsgrundlage nach § 10e EStG oder dem Eigenheimzulagengesetz (EigZulG) einbezogen hat (§ 10f Abs. 1 Satz 2 EStG). Dieses zwischen den Beteiligten ausschließlich streitige Tatbestandsmerkmal liegt nach Ansicht des erkennenden Senats vor, denn das Hintergebäude steht in einem Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit den Wohnhaus der Kläger und dient zumindest mittelbaren Wohnzwecken.

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Für die Zuordnung nach der Nutzung ist nach der Rechtsprechung zutreffend zu unterscheiden zwischen den Wohnzwecken dienenden Räumen, den einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft, einem Gewerbebetrieb oder einer selbstständigen Arbeit dienenden Räumen und den diesen Zwecken nicht dienenden Räumen (Bundesfinanzhof -BFH- Urteil vom 18. November 1954 IV 353/53 U, BStBl III 1955, 39 ). Dabei richtet sich die Zuordnung eines Raumes nach seiner Zweckbestimmung zu einer der vorerwähnten Gruppen allein nach § 10f EStG und nicht nach der Zweiten Berechnungsverordnung (BFH, Urteil vom 8. Juli 1971 IV 253/65, BStBl II 1971, 707 ).

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Zu der erstgenannten Gruppe der "Wohnzwecken dienenden Räume" gehört nach der Rechtsprechung auch ein Raum, in dem z. B. ein Schwimmbecken oder eine Sauna eingebaut ist (BFH, Urteil vom 9. September 1980 VIII R 5/79, BStBl. II 1981, 258 zu § 7b EStG). Für die Zuordnung eines solchen Raumes zu den "Wohnzwecken dienenden Räumen" genügt es, dass der Raum mittelbar Wohnzwecken dient. Das trifft nicht nur bei Nebenräumen zu, die zur Befriedigung zeitgemäßer Wohnbedürfnisse erforderlich sind (BFH in BStBl III 1955, 39), sondern sogar bei Räumen, mit denen individuelle Wohnbedürfnisse befriedigt werden wie z. B. bei Schwimmbad- und Saunaräumen. Dies muss aber erst Recht gelten, wenn es sich - wie hier - bei den fraglichen Räumen um Nebenräume des hauswirtschaftlichen Lebens (Abstell- und Aufbewahrräume) handelt.

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Dieser Funktionszusammenhang rechtfertigt es, für die Gewährung der Steuervergünstigung nach § 10f EStG nicht nur die unmittelbaren Wohnzwecken dienenden (Wohn-, Schlaf- und Ess-)Räume heranzuziehen. Wie sich auch aus dem Wortlaut des § 21 Abs. 2 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung ergibt, rechnen zum Nutzungswert einer Wohnung auch die zugehörigen sonstigen Räume (und Gärten). Welche Räume der Wohnung im einzelnen mit einzubeziehen sind, hängt nach der Rechtsprechung des BFH zur Nutzungswertbesteuerung davon ab, ob die Räume in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit der vom Eigentümer genutzten Wohnung im eigenen Haus stehen (vgl. Beschluss vom 26. November 1973 GrS 5/71, BStBl II 1974, 132 ). Der Große Senat hat in diesem Beschluss beispielhaft den einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang von Wohnhaus und Schwimmbad bejaht. Für die Erfüllung des einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhanges genügt es, dass diese Räume auch mittelbar Wohnzwecken dienen.

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Der Senat ist der Auffassung, dass dies nicht nur für Nebenräume zur Befriedigung zeitgemäßer Wohnbedürfnisse (Sauna, Schwimmbad) zutrifft, sondern auch für Räume, mit denen sonstige individuelle Wohnbedürfnisse befriedigt werden. Die Kläger nutzen hier das fragliche Gebäude unstreitig zur Ausübung eines Hobbys, zur Aufbewahrung von Gartenmöbeln und Reitutensilien, als Unterkunft für Kleintiere der Tochter und zur Lagerung von Futtervorräten. Diese unterschiedlichen Nutzungen stehen in einem Gesamtzusammenhang mit den individuellen Lebens- und damit Wohnbedürfnissen der Kläger.

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An dieser Beurteilung ändert sich nichts dadurch, dass im vorliegenden Fall die Nebenräume nicht unmittelbar im oder am Wohnhaus, sondern in einem auf dem dazu gehörigen Grundstück befindlichen Nebengebäude liegen. Der räumliche Zusammenhang von verschiedenen Teilen einer Wohnung hat im allgemeinen keine Bedeutung für die Beurteilung, wann ein einheitlicher Nutzungs- und Funktionszusammenhang besteht. Wird dieser bejaht, so kommt es nicht darauf an, ob sich ein Teil der Wohnung innerhalb oder außerhalb des Hauses befindet. Deshalb ist es auch unerheblich, dass die Kläger in ihrem eigentlichen Wohnhaus über weitere Abstellräume verfügen.

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Das gefundene Ergebnis entspricht nach Ansicht des Senats auch der Zielsetzung des § 10f EStG, die Erhaltung und die Modernisierung kulturhistorisch wertvoller Gebäude zu fördern. Der Gesetzgeber trug dabei der Erkenntnis Rechnung, dass die ordnungsgemäße Erhaltung von Baudenkmalen, "die regelmäßig besonders aufwendig ist, bestehenden Wohnraum sichert, zur Entspannung der Wohnungssituation beiträgt und ein Anreiz ist, privates Kapital für Gebäudesanierungen und Bestandserhaltung zu mobilisieren" (vgl. BTDrucks 8/896, S. 6 sowie im Hinblick auf die mit § 82i der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung -EStDV- gesammelten Erfahrungen die Begründung des Gesetzentwurfs vom 14. November 1989, BTDrucks 11/5680, S. 9).

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Der BFH hat aus dem Wortlaut und der Zielsetzung des früheren § 82i EStDV abgeleitet, dass ausschließlich Baumaßnahmen an einem als Baudenkmal geschützten bestehenden Gebäude steuerlich begünstigt werden. Eine Steuervergünstigung dagegen für Herstellungskosten an baulich selbstständigen Anlagen, die nicht Teil des Denkmals sind, hat er dagegen abgelehnt (vgl. Urteile vom 15. Oktober 1996 IX R 47/92, BStBl II 1997, 176 , und vom 5. November 1996 IX R 42/94, BStBl II 1997, 244 ). Unter Bezugnahme hierauf hat das Bundesverwaltungsgericht zutreffend entschieden, dass an dieser Einschätzung auch nach Ablösung des § 82i EStDV durch § 10f EStG festzuhalten ist (Beschluss vom 18. Juli 2001 4 B 45.01, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung -HFR- 2002, 342, Steuerrechtsprechung in Karteiform -StRK- Einkommensteuergesetz 1990, § 7i Rechtsspruch 7). Zweck der Regelung sei es, Vergünstigungen für Gebäude zu gewähren, die den öffentlich-rechtlichen Bindungen des Denkmalschutzrechts unterliegen. Der Zweck der Steuerentlastung -Teilausgleich für "Opfer im Interesse des Allgemeinwohls"- trete auch in den übrigen Regelungen des § 7i Abs. 1 EStG deutlich zutage. Die Sätze 1, 3 und 4 des § 7i Abs. 1 EStG ließen ein differenziertes, in sich geschlossenes Regelungssystem erkennen, das es verbiete, auch Gebäude oder sonstige bauliche Anlagen zu begünstigen, die nicht den besonderen Bindungen des Denkmalschutzrechts unterlägen.

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Dieser Zielsetzung wird eine Förderung der von den Klägern getragenen Bauaufwendungen auch dann gerecht, wenn das Hintergebäude nicht den unmittelbaren, sondern den -wie dargestellt- nur mittelbaren Wohnbedürfnissen dient.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Nebenentscheidungen beruhen auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

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