Finanzgericht Münster (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-07-31, Aktenzeichen 3 K 3764/00 Erb
ECLI:DE:FGMS:2003:0731.3K3764.00ERB.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.

Die Revision wird zugelassen.

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G r ü n d e:

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Die Parteien streiten über die Gewährung eines Freibetrages gemäß § 13 a Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) für vom Kläger (Kl.) im Erbwege erworbenes Betriebsvermögen.

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Der am 19.01.1998 verstorbene Vater des Kl. betrieb als Einzelunternehmer einen Versandhandel von Schmuck, Uhren und Geschenkartikeln. Zum Betriebsvermögen gehörte auch das Grundstück K**************Straße 8 in C******, auf dem sowohl die Büro- als auch die Lagerräume des Betriebes untergebracht waren.

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Durch schriftliche Ergänzung seines Testaments vom 30.06.1994 am 23.10.1997 ordnete der Erblasser an, den Betrieb in folgender Weise fortzuführen: Das Grundstück K**************Straße 8 solle seine Ehefrau erhalten und an den vom Kl. in Form einer GmbH weiter zu betreibenden Betrieb vermieten. Zu den Einzelheiten der testamentarischen Verfügung wird auf Bl. 7 der Steuerakte Bezug genommen.

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Durch Steuerbescheid vom 27.05.1999 setzte der Beklagte (Bekl.) unter Zugrundelegung eines Erwerbs in Höhe von 2.561.600,00 DM die Erbschaftsteuer für den Kl. auf 486.704,00 DM fest. Im Rahmen des Erwerbs wurde das Betriebsvermögen ohne das Grundstück K**************Straße 8 angesetzt. Den Freibetrag gemäß § 13 a ErbStG gewährte der Bekl. nicht, da das Grundstück als wesentliche Betriebsgrundlage nicht auf den Kl. als Erwerber übergegangen sei. Wegen der Einzelheiten der Steuerberechnungen wird auf den Steuerbescheid (Bl. 115 - 118 der Steuerakte) Bezug genommen.

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Mit seinem Einspruch vom 14.06.1999 wandte sich der Kl. gegen die Versagung des Freibetrages gemäß § 13 a ErbStG. Es sei zwar zutreffend, dass aus ertragsteuerlicher Sicht das Grundstück K**************Straße 8 eine wesentliche Betriebsgrundlage sei, deren Entnahme aus dem Betriebsvermögen zur Betriebsaufgabe im Sinne der §§ 16, 34 EStG geführt habe. Jedoch dürfe man die ertragsteuerliche Sichtweise nicht auf das Erbschaftsteuerrecht übertragen. Abzustellen sei darauf, ob das Grundstück funktional wesentlich für die Betriebsführung sei. Das sei vorliegend jedoch nicht der Fall, da der Betrieb auch in jedem anderen Gebäude mit Büro und Lagerräumen habe geführt werden können. Zudem sei die Grundstückserbin zur Vermietung an den Betrieb des Kl. verpflichtet gewesen. Zur Unterstützung seiner Position bezog sich der Kl. auf Tz. 5.3 des Erlasses zu §§ 13 Abs. 2 a ErbStG 1994 vom 29.11.1994.

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Nach Erlass eines Änderungsbescheides aus hier nicht streitigen Gründen am 06.09.1999 wies der Bekl. den Einspruch durch EE vom 26.05.2000 als unbegründet zurück. Der Freibetrag gemäß § 13 a ErbStG könne nicht gewährt werden, da der Betrieb nicht unter Einschluss der wesentlichen Betriebsgrundlage (Grundstück K**************Straße 8) vom Erblasser auf den Kl. als Erben übergegangen sei. Was wesentliche Betriebsgrundlage sei, sei nach ertragsteuerlichen Gesichtspunkten zu entscheiden. Das Grundstück K**************Straße 8 sei wegen der erheblichen stillen Reserven als wesentliche Betriebsgrundlage anzusehen. Nicht maßgeblich sei, dass das Grundstück auch durch ein beliebiges anderes Büro- und Lagergrundstück ersetzt werden könne.

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Mit seiner Klage vom 23.06.2000 verfolgt der Kl. sein Begehren weiter. Er verweist darauf, die Nachsteuerregelung des § 13 a ErbStG knüpfe an eine Einschränkung der betrieblichen Tätigkeit durch den Erben an. Nicht maßgeblich sei eine im Ertragsteuerrecht zu beurteilende Gewinnrealisierung durch Aufdeckung stiller Reserven. Infolge dessen sei eine funktionale Betrachtungsweise geboten. Danach führe der Kl. den Betrieb des Erblassers so wie früher fort, mit dem einzigen Unterschied, dass der betrieblich genutzte Grundbesitz nunmehr nicht zum Vermögen des Betriebs gehöre, sondern lediglich angemietet sei. Zur weiteren Begründung verweist der Kl. darauf, dass für den Fall der Umstrukturierung der Organisation des Betriebes noch zu Lebzeiten des Erblassers der Kl. im Todesfall unzweifelhaft den Betriebsvermögensfreibetrag hätte in Anspruch nehmen können.

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Der Kl. beantragt,

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den Erbschaftsteuerbescheid vom 06.09.1999 in Gestalt der EE vom 26.05.2000 dahin gehend abzuändern, dass die Erbschaftsteuer unter Anerkennung des Freibetrages gemäß § 13 a ErbStG in Höhe von 500.000,00 DM und des verminderten Wertansatzes gemäß dieser Vorschrift niedriger festgesetzt wird,

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hilfsweise,

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die Revision zuzulassen

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Der Bekl. beantragt,

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die Klage abzuweisen,

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hilfsweise,

16

die Revision zuzulassen.

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Er hält an der Auffassung fest, dass es maßgeblich auf die ertragsteuerliche Behandlung ankomme. Auch widerspricht er der Darstellung des Kl., das Grundstück sei auf Grund seiner Ersetzbarkeit nicht als wesentliche Betriebsgrundlage anzusehen. So werde im Katalog der Firma mit einer Beschreibung der Anfahrtswege der Ausstellung und dem Verkauf sowie kostenlosen Parkmöglichkeiten geworben.

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Der Senat hat in der Sache am 31.07.2003 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

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Die zulässige Klage ist nicht begründet.

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Der Bekl. hat die Gewährung des Freibetrages gemäß § 13 a ErbStG zurecht versagt.

21

Der Übergang von inländischem Betriebsvermögen beim Erwerb von Todes wegen wird durch die Gewährung eines Freibetrages sowie durch einen Bewertungsabschlag begünstigt, wenn ein ganzer Gewerbebetrieb auf den Erwerber übergeht und der Erwerber den Betrieb mindestens fünf Jahre nach dem Erwerb fortführt (§ 13 a Abs. 1 Nr. 1 Abs. 3, 4 Nr. 1 und Abs. 5 Nr. 1 EStG).

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Diese Voraussetzungen liegen im Fall des Kl. nicht vor, da er das Betriebsvermögen seitens des Erblassers ohne das Grundstück K**************Straße 8 in C*******erworben hat.

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Es kann dabei dahinstehen, ob der Kl. das Betriebsvermögen von vornherein ohne das Grundstück und damit keinen ganzen Gewerbebetrieb erworben hat (§ 13 a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG) oder ob das zunächst der Erbengemeinschaft angefallene Betriebsvermögen erst im Wege der Erbauseinandersetzung auf den Kl. übergegangen und dabei das Grundstück aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden ist, so dass die Nachsteuerregelung des § 13 a Abs. 5 Nr. 1 Satz 2 ErbStG ausgelöst wurde. Für die Gewährung der Steuervergünstigungen des § 13 a ErbStG ist in beiden Fällen maßgeblich, ob das entsprechend der Anordnungen des Erblassers auf seine Ehefrau übertragene Grundstück als wesentliche Betriebsgrundlage des vom Erblasser geführten Einzelunternehmens anzusehen war. Ist das Grundstück wesentliche Betriebsgrundlage, so hat der Kl. entweder keinen ganzen Gewerbebetrieb im Sinne des § 13 a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG erworben oder durch die Herauslösung einer wesentlichen Betriebsgrundlage und deren Überführung in das Privatvermögen die Nachsteuerregelung des § 13 a Abs. 5 Nr. 1 Satz 2 ErbStG ausgelöst.

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Nach Auffassung des Senats bildet das Grundstück K**************Straße 8 in C*******eine wesentliche Betriebsgrundlage des Betriebes des Erblassers, die nicht auf den Kl. als Erwerber des Betriebsvermögens mit übergegangen ist.

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§ 13 a Abs. 4 Nr. 1 und Abs. 5 Nr. 1 ErbStG knüpft mit der Verwendung der Begriffe "ganzer Gewerbebetrieb" und "wesentliche Betriebsgrundlage" an vom Ertragsteuerrecht geprägte Begriffe an. Das rechtfertigt es, für die Auslegung der Vorschrift die Auslegung der entsprechenden Begriffe im Ertragsteuerrecht heranzuziehen (vgl. Troll/Gebel/Jülicher, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, § 13 a RdZiff. 250). Dabei ist der Senat mit dem Kl. der Auffassung, dass der Begriff der wesentlichen Betriebsgrundlage nicht rein quantitativ sondern vielmehr funktional zu bestimmen ist. Diese Annahme deckt sich auch mit der für Zwecke des Ertragsteuerrechts ergangenen Rechtsprechung des BFH (vgl. BFH-Urteil vom 23.05.2000 VIII R 11/99, BStBl. II 2000, 621). Ein Grundstück bildet danach dann eine wesentliche Betriebsgrundlage, wenn es für den Betrieb wirtschaftlich von nicht nur geringer Bedeutung ist. Eine hinreichende wirtschaftliche Bedeutung ist bereits anzunehmen, wenn der Betrieb auf das Grundstück angewiesen ist, weil er ohne ein Grundstück dieser Art nicht fortgeführt werden könnte. Dabei können Bürogebäude sowohl bei Fabrikations- als auch bei Dienstleistungsunternehmen eine wesentliche Betriebsgrundlage sein, soweit die betriebliche Nutzung des Gebäudes von besonderem Gewicht für die Betriebsführung, d. h. nicht von untergeordneter Bedeutung ist. Unabhängig vom baulichen Zuschnitt und der örtlichen Lage des Gebäudes wird eine wesentliche Betriebsgrundlage auch dann angenommen, wenn bei der gebotenen funktionalen Betrachtung das Unternehmen ohne das Gebäude nur bei einer einschneidenden Änderung seiner Organisation fortgeführt werden könnte. Nicht erforderlich ist, dass ein Gebäude in der Weise hergerichtet wurde, dass es ohne bauliche Veränderungen für ein anderes Unternehmen nicht verwendbar wäre. Es kommt auch nicht darauf an, dass die betrieblichen Anforderungen auch von einem anderen Verwaltungsgebäude hätten erfüllt werden oder das Gebäude auch für andere Zwecke hätte genutzt werden können.

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Gemessen an diesen Voraussetzungen ist das Grundstück K**************Straße 8 in C*******als wesentliche Betriebsgrundlage des Betriebes des Erblasser anzusehen. Auf dem Grundstück befinden sich sowohl das Bürogebäude als auch die Lagerräumlichkeiten des Unternehmens. Zudem ist das Grundstück Anlaufadresse für die Kunden, die sich vor Ort über die vorgehaltene Produktpalette informieren können. Nach alledem vermag der Senat nicht zu erkennen, dass das Grundstück für den Betrieb lediglich eine untergeordnete Rolle spielt. Vielmehr ist es so, dass sich die unternehmerische Tätigkeit von der Verwaltung über die Lagerung bis zur Kundenbetreuung auf dem Grundstück abspielt. Es ist daher voll in die betriebliche Organisation eingebunden und kann nicht ohne weiteres aus dem Betrieb herausgelöst werden. Dass diese Anforderungen ggfls. auch von einem anderen Grundstück hätten erfüllt werden können, ist für die Beurteilung des vorhandenen Grundstücks als wesentliche Betriebsgrundlage nicht Ausschlag gebend.

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Diese Sichtweise widerspricht auch nicht der gesetzgeberischen Zielsetzung im Anschluss an die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 22.06.1995 (2 BvR 552/91, BStBl. II 1995, 671). Danach sollte der Erwerb von Betriebsvermögen erbschafteuerlich entlastet werden, um der verminderten Leistungsfähigkeit der Erwerber von Betriebsvermögen Rechnung zu tragen. Der Gesetzgeber hält betrieblich gebundenes Vermögen weniger fungibel; seinen Erwerbern falle es dem gemäß schwerer als den Erwerbern anderer Vermögensarten, aus diesem erworbenen Vermögen Beträge zur Erbschaftsteuer aufzubringen. Darüberhinaus sei Betriebsvermögen in besonderer Weise Gemeinwohl gebunden und Gemeinwohl verpflichtet, da es Produktivität und Arbeitsplätze sichere (vgl. bereits zur Vorgängervorschrift § 13 Abs. 2 a ErbStG: Weinmann, DStR 1993, 1238 und Jülicher, DStR 1997, 1949 mit entsprechenden Nachweisen zum Gesetzgebungsverfahren). Aus eben diesen Erwägungen hat auch das BVerfG in seinem Beschluss vom 22.06.1995 (a. a. O.) darauf hingewiesen, der Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz) gebiete es, die Erbschaftsteuerlast eines Erben, der einen Betrieb in seiner Sozialgebundenheit aufrechterhalte, so zu bemessen, dass die Fortführung des Betriebes nicht gefährdet werde. Als schützenswerte Betriebe sieht das BVerfG dabei solche an, die durch ihre Widmung für einen konkreten Zweck verselbständigt und als wirtschaftlich zusammengehörige Funktionseinheit organisiert sind.

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Vor diesem Hintergrund hat der BFH in seinem Urteil vom 20.03.2002 (II R 53/99, BFH/NV 2002, 988) bereits zur Vorgängervorschrift des § 13 a ErbStG (§ 13 Abs. 2 a ErbStG 1994) darauf hingewiesen, ein Übergang von Betriebsvermögen durch Erbanfall werde im Wesentlichen dadurch charakterisiert, dass die Rechtsstellung des Unternehmers hinsichtlich des Betriebsvermögens als solche auf einen oder mehrere Erben übergehe und dass diese Übertragung endgültig erfolge. Nur wenn ein Erwerber die volle Rechtsposition des bisherigen Betriebsinhabers in Bezug auf das übergehende Betriebsvermögen erhalte und diese mindestens fünf Jahre in seiner Person erhalten bleibe, lägen die Voraussetzungen, die Anlass für die Sonderbehandlung von Betriebsvermögen seien, vor. Denn nur in diesem Fall gingen auch die Risiken aus der Sozialgebundenheit des Betriebsvermögens auf den Bedachten über und verblieben nicht beim Schenker. Gingen dagegen nur einzelne Teile des Betriebsvermögens auf den Bedachten über, halte dieser nicht den Betrieb "in seiner Sozialgebundenheit aufrecht".

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Dieser vom BFH vertretenen Auslegung schließt sich auch der erkennende Senat für den vorliegenden Fall an. Dies gilt umsomehr, als der jetzige § 13 a ErbStG - anders als seine Vorgängervorschrift § 13 Abs. 2 a ErbStG 1994 - ausdrücklich darauf abstellt, dass ein ganzer Gewerbebetrieb übergeht. Ein ganzer Gewerbebetrieb geht aber nur dann über, wenn sämtliche wesentlichen Betriebsgrundlagen vom Erblasser auf den Erben des Betriebsvermögens übertragen werden und bei dem Erben auch verbleiben. Diese Auslegung der Begrifflichkeiten "ganzer Gewerbebetrieb" und "wesentliche Betriebsgrundlage" stellt - wie auch die Nachsteuerregelung des § 13 a Abs. 5 ErbStG - mit sicher, dass entsprechend der o.g. Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts Betriebsvermögen in seiner Sozialgebundenheit aufrecht erhalten und nicht - aus welchen Beweggründen auch immer - im Anschluss an den Erbfall zerschlagen wird.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Finanzgerichtsordnung. Die Revision wird zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. FGO zugelassen.