Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-12-08, Aktenzeichen 1 K 232/11

Tatbestand

1

Streitig ist, ob Einnahmen des Klägers in Höhe von ... 05 und in Höhe von ... 06 im Zusammenhang mit dem Verkauf der ... A-GmbH ... einkommensteuerpflichtig sind, insbesondere ob sie zu seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gemäß § 19 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gehören.

2

Der Kläger war ... Angestellter ... der A-GmbH. ...
Mehrheitsgesellschafter der A-GmbH war seit Jahren A. ...

...

3

Spätestens ab Anfang/Frühjahr 04 wurden Verhandlungen mit der ... (späteren Erwerberin) über eine Veräußerung der A-GmbH geführt ... Für ein Mitarbeiterbeteiligungsmodell waren mehrere Zielvorgaben festgehalten, zu denen insbesondere die Steueroptimierung für A wie für die Mitarbeiter gehörten; mehrere Varianten für die Beteiligung des Managements der A-GmbH an der A-GmbH für den Fall eines Verkaufs oder der Umwandlung der A-GmbH in eine Aktiengesellschaft wurden erwogen.

...

4

Mit notariellem Vertrag vom ... 04 brachte A, der Alleingesellschafter der A2-Gesellschaft ..., ... Anteile an der A-GmbH im Nennbetrag von ... in die A2-Gesellschaft gegen Gewährung eines neuen Geschäftsanteils ein; es bestand Einvernehmen darüber, dass ein Teilbetrag des Geschäftsanteils ... dazu vorgesehen war, Mitarbeiter der A-GmbH und der mit ihr verbundenen Unternehmen im Fall einer Weiterveräußerung des Geschäftsanteils oder eines Teiles davon an dem Veräußerungserlös zu beteiligen; dementsprechend sollte die A2-Gesellschaft in Abstimmung mit A gesonderte Vereinbarungen mit den betreffenden Mitarbeitern abschließen.

...

5

Die Erwerberin erwarb mit Anteilsverkaufsverträgen vom ... 05 zuletzt von der A2-Gesellschaft deren Geschäftsanteile in Höhe von nominell ..., so dass die Erwerberin nunmehr Alleingesellschafterin der vormaligen A-GmbH war. ...

6

Mit Schreiben vom ... 06 erteilte A dem Kläger eine Abrechnung zur Unterbeteiligung. ... Der Kläger erhielt von der A2-Gesellschaft im Jahr 05 einen Betrag von ... und im Jahr 06 einen Betrag von ... Vergleichbare Vereinbarungen und Zahlungen erfolgten mit bzw. an ... andere Berechtigte, bei denen es sich vor allem um ... Mitarbeiter der A-GmbH handelte.

...

7

Die Kläger haben ... 2011 Klage erhoben und wenden sich mit der Klage gegen den Ansatz zusätzlicher Einkünfte des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit. Sie sind der Auffassung, mit Ausnahme der für 05 erklärten Zinseinnahmen unterlägen die erhaltenen Zahlungen nicht der Einkommensteuer. Die Kläger tragen vor, am ... Anfang 03 sei zwischen dem Kläger und A in einem vertraulichen Gespräch eine mündliche Vereinbarung geschlossen worden, wonach der Kläger gegen Eingehung einer verzinslich gestundeten Kaufpreisverpflichtung von ... am künftigen Veräußerungserlös der A-GmbH mit ... (n) % (im Folgenden: Bruchteil) beteiligt werde. Dabei sei der Unternehmenswert ... geschätzt worden. ... Die Vereinbarung vom ... Anfang 03 sei mit der Zahlung des anteiligen Veräußerungserlöses umgesetzt worden.

8

Die Kläger sind der Auffassung, der Kläger habe mit Abschluss der Vereinbarung vom ... Anfang 03 ein Wirtschaftsgut, nämlich die Chance auf Teilhabe an einer Wertsteigerung der A-GmbH, zu einem damals angemessenen Preis erworben und die weitere Wertentwicklung der A-GmbH und die daraus resultierende Erlösbeteiligung des Klägers gehöre zum Bereich seines Privatvermögens. Im Zeitpunkt der Veräußerung der Beteiligung des A bzw. der A2-Gesellschaft sei die für die Erfassung eines Gewinns aus einem Spekulationsgeschäft bzw. aus einem privaten Veräußerungsgeschäft maßgebliche Frist bereits abgelaufen gewesen. Der Kläger habe daher keine Einkünfte gemäß § 23 Abs. 1 EStG erzielt. Die Einnahmen gehörten auch nicht zu seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gemäß § 19 EStG. Von besonderer Bedeutung sei dabei, dass die Beteiligung am Erlös aus der Veräußerung der Beteiligung an der A-GmbH nicht vom Arbeitgeber des Klägers, nämlich der A-GmbH ... erfolgt sei, sondern von einem Dritten. Zuwendungen eines Dritten könnten nur ausnahmsweise als Entgelt für eine Arbeitsleistung anzusehen sein, die der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll. Sie müssten sich für den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit für den Arbeitgeber darstellen und im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis stehen. Daran fehle es, wenn die Zuwendungen wegen anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen gewährt würden. Ein konkreter Bezug zum Anstellungsverhältnis des Klägers sei nicht feststellbar. Insbesondere sei die Beteiligung des Klägers am Veräußerungserlös unabhängig davon gewesen, ob das Anstellungsverhältnis mit der A-GmbH bzw. mit der Erwerberin fortgesetzt werde. Ein auf die A-GmbH als Arbeitgeber bezogener Leistungsanreiz sei mit der Vereinbarung nicht geschaffen worden. Es sei vielmehr bei der Vereinbarung vom ... Anfang 03 um eine Wertsteigerung der Anteile des A gegangen. Der Kläger habe mit der Vereinbarung vom ... Anfang 03 keine über die Kaufpreiszahlung hinausgehende Verpflichtung übernommen, so dass auch keine sonstige Leistung gemäß § 22 Nr. 3 EStG vorliege. Unter Umständen könne eine (gemischte) Schenkung gegeben sein. Auf jeden Fall treffe den Beklagten die objektive Feststellungslast für das Vorliegen steuerpflichtiger Einnahmen.

...

9

Die Kläger beantragen,
die Änderungsbescheide für Einkommensteuer ... aufzuheben.

10

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

11

Der Beklagte ist der Auffassung, die streitigen Zahlungen gehörten zu den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit. Sie beruhten auf dem Anstellungsverhältnis des Klägers als Rechtsgrund. Die Beteiligung des Klägers am Veräußerungserlös habe der Bindung an das Unternehmen jedenfalls bis zum Verkauf der Beteiligung des A gedient. Eine verbindliche Vereinbarung über die Erlösbeteiligung des Klägers sei nicht bereits am ... Anfang 03 getroffen worden. Dies folge daraus, dass zum damaligen Zeitpunkt noch offen war, ob und in welcher Weise die in der A-GmbH vorhandenen stillen Reserven gehoben werden konnten, insbesondere ob eine Börseneinführung oder ein Verkauf der Gesellschaftsanteile erfolgen sollte. Erst im Verlauf des Jahres 04 sei insoweit Klarheit eingetreten. Zuvor habe es lediglich unverbindliche Ankündigungen und Absichtserklärungen des A gegeben. Eine Unterbeteiligung ist auch aus Sicht des Beklagten zu keinem Zeitpunkt gewollt gewesen. Mangels verbindlicher Vereinbarung ... Anfang 03 habe es auch keine Anschaffung eines Wirtschaftsgutes zu diesem Zeitpunkt gegeben. Entscheidend für die Erlösbeteiligung des Klägers sei das Interesse der ebenso wie die A2-Gesellschaft von A dominierten A-GmbH, Mitarbeiter trotz Abwerbeversuchen von Mitbewerbern zu halten. Die Zahlungen an den Kläger stellten sich als Belohnung seiner Arbeitsleistung dar. Ein anderer Grund hierfür sei nicht erkennbar.

12

Das Gericht hat Beweis erhoben durch Vernehmung des Zeugen A. ...

Entscheidungsgründe

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Die zulässige Klage ist unbegründet.

14

Der Beklagte hat zu Recht die Einkommensteuer für die Streitjahre unter Berücksichtigung der streitigen Einnahmen als Einkünfte des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit gemäß § 19 EStG festgesetzt. Die Kläger sind hierdurch nicht in ihren Rechten verletzt, § 100 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

I.

15

Zu den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i. V. m. § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis für das Zurverfügungstellen seiner individuellen Arbeitskraft zufließen.

16

Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist. Auch die Zuwendung durch einen Dritten kann ausnahmsweise Arbeitslohn sein. Dies ist aber nur der Fall, wenn die Zuwendung ein Entgelt für eine Leistung des Arbeitnehmers ist, die er im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll. Der Arbeitnehmer muss den gewährten Vorteil des Dritten wirtschaftlich als Frucht seiner Dienstleistung für den Arbeitgeber ansehen können (ständige Rechtsprechung, zuletzt BFH Beschluss vom 26.06.2014 VI R 94/13, BFHE 246, 182, BStBl II 2014, 864; Urteile vom 07.05.2014 VI R 73/12, DStR 2014, 1328; vom 10.04.2014 VI R 62/11, DStR 2014, 1432; vom 18.10.2012 VI R 64/11, BFHE 339, 270, DStR 2012, 2433; vom 20.05.2010 VI R 12/08, BFHE 230, 136, BStBl II 2012, 1069; 17.06.2009 VI R 69/06, BFHE 226, 47, BStBl II 2010, 69; vom 30.06.2011 VI R 80/10, BFHE 234, 195, BStBl II 2011, 948; FG Münster Urteil vom 02.10.2014, 14 K 3691/11 E, juris).

17

Kein Arbeitslohn liegt allerdings vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt wird. Entsprechendes gilt, wenn die Zuwendung auf anderen Rechtsbeziehungen zwischen Arbeitnehmer und Drittem gründet (ständige Rechtsprechung, zuletzt BFH Beschluss vom 26.06.2014 VI R 94/13, BFHE 246, 182, BStBl II 2014, 864; Urteile vom 07.05.2014 VI R 73/12, DStR 2014, 1328; vom 10.04.2014 VI R 62/11, DStR 2014, 1432; vom 18.10.2012 VI R 64/11, BFHE 339, 270, DStR 2012, 2433; vom 20.05.2010 VI R 12/08, BFHE 230, 136, BStBl II 2012, 1069; 17.06.2009 VI R 69/06, BFHE 226, 47, BStBl II 2010, 69; vom 30.06.2011 VI R 80/10, BFHE 234, 195, BStBl II 2011, 948; FG Münster Urteil vom 02.10.2014, 14 K 3691/11 E, juris). Als derartige Sonderrechtsbeziehungen kommen insbesondere entgeltlich auf Zeit übertragene Sachen oder Rechte in Betracht. Dazu gehören neben der mietweisen Überlassung eines Grundstücks und direkten Beteiligungen am Unternehmen des Arbeitgebers auch Darlehen der Arbeitnehmer. Der Veräußerungsgewinn einer solchen Kapitalbeteiligung führt jedenfalls nicht allein deswegen zu Arbeitslohn, weil der Beteiligte oder der Darlehensgeber Arbeitnehmer des Unternehmens war und der Abschluss der Verträge auch nur Arbeitnehmern angeboten worden war (BFH-Urteile vom 20.05.2010 VI R 12/08, BFHE 230, 136, BStBl II 2012, 1069; 17.06.2009 VI R 69/06, BFHE 226, 47, BStBl II 2010, 69). Vorteile sind beispielsweise durch vom Arbeitsverhältnis unabhängige und eigenständige Sonderrechtsbeziehungen veranlasst, wenn ihnen andere Erwerbsgrundlagen als die der Nutzung der eigenen Arbeitskraft des Arbeitnehmers zugrunde liegen (BFH-Urteile vom 17.06.2009 VI R 69/06, BFHE 226, 47, BStBl II 2010, 69). Der Erwerb eines Wirtschaftsgutes zu marktüblichen Konditionen kann beim Arbeitnehmer keinen steuerbaren Vorteil bewirken (BFH Urteil vom 07.05.2014 VI R 73/12, DStR 2014, 1328). Bei Leistungen Dritter liegt Arbeitslohn nur vor, wenn sich aus den Umständen ergibt, dass die von Dritten eingeräumten Vorteile nicht auf deren eigenwirtschaftlichen Interessen gründen - wie u. U. bei der Gewährung von Rabatten im Zusammenhang mit dem Abschluss von Versicherungsverträgen -, sondern die für den Arbeitgeber erbrachte Arbeitsleistung entgelten sollen (BFH-Urteil vom 10.04.2014 VI R 62/11, DStR 2014, 1432).

18

Ob eine Zuwendung den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit oder aufgrund einer Sonderrechtsbeziehung einer anderen Einkunftsart oder dem nichtsteuerbaren Bereich zuzurechnen ist, ist aufgrund einer tatsächlichen Würdigung zu entscheiden, in die alle wesentlichen Umstände des Einzelfalles einzubeziehen sind (ständige Rechtsprechung, zuletzt BFH Beschluss vom 26.06.2014 VI R 94/13, BFHE 246, 182, BStBl II 2014, 864; Urteile vom 07.05.2014 VI R 73/12, DStR 2014, 1328; vom 10.04.2014 VI R 62/11, DStR 2014, 1432; vom 18.10.2012 VI R 64/11, BFHE 339, 270, DStR 2012, 2433; vom 20.05.2010 VI R 12/08, BFHE 230, 136, BStBl II 2012, 1069; 17.06.2009 VI R 69/06, BFHE 226, 47, BStBl II 2010, 69; vom 30.06.2011 VI R 80/10, BFHE 234, 195, BStBl II 2011, 948). Die persönlichen Auffassungen und Einschätzungen der an der Zuwendung Beteiligten sind dabei unerheblich. Entscheidend sind die vorgefundenen objektiven Tatumstände, die vom Finanzgericht als Tatsacheninstanz eigenständig zu würdigen sind (vergleiche BFH Urteil vom 07.05.2014 VI R 73/12, DStR 2014, 1328; vom 10.04.2014 VI R 62/11, DStR 2014, 1432). Bei der vorzunehmenden Würdigung der Umstände des Einzelfalles ist zu berücksichtigen, dass im Regelfall ein Arbeitsverhältnis durch einen Leistungsaustausch zwischen dem Arbeitnehmer und seinem Arbeitgeber geprägt ist und der Umstand, dass ein Dritter einen Teil der Entlohnung des Arbeitnehmers übernimmt, die Ausnahme ist (vergleiche FG Münster Urteil vom 02.10.2014, 14 K 3691/11 E, juris).

II.

19

Die streitgegenständlichen Zahlungen sind bei Anwendung dieser Maßstäbe Einkünfte des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit gemäß § 19 EStG.

20

1. Der Senat legt den von den Klägern vorgetragenen und vom Zeugen zur Überzeugung des Senats bestätigten Sachverhalt zu Grunde. Danach haben der Kläger und der A Anfang 03 eine Vereinbarung über eine Beteiligung des Klägers an einem künftigen Erlös aus der Veräußerung der A-GmbH mit n % gegen eine verzinslich gestundete sogenannte Kaufpreisverpflichtung des Klägers in Höhe von ... auf Basis eines geschätzten Unternehmenswertes von ... getroffen. Mitbestimmungsrechte ... sind dem Kläger dabei nicht eingeräumt worden; ... Für den Fall, dass es nicht zu einer Veräußerung der A-GmbH, sondern zu einem Börsengang gekommen wäre, wäre dem Kläger nach Aussage des Zeugen ein entsprechender Aktienerwerb ermöglicht worden.

21

2. Mit der Vereinbarung einer Beteiligung des Klägers am Veräußerungserlös hat der Kläger lediglich einen Zahlungsanspruch gegen A (bzw. nach Übernahme von dessen Verpflichtung gegen die A2-Gesellschaft) erworben und nicht etwa ein gesondert davon existentes Wirtschaftsgut in Gestalt einer Chance auf Teilhabe an einer Wertsteigerung der A-GmbH, dessen Wertentwicklung nach dem Erwerb dem Bereich des Privatvermögens des Klägers zuzuordnen sein könnte; denn der Zufluss eines versprochenen Gegenstandes erfolgt erst in dem Zeitpunkt, in dem dem Arbeitnehmer das wirtschaftliche Eigentum verschafft wird (vergleiche BFH Urteil vom 05.11.2013 VIII R 20/11, BFHE 243, 481, BStBl II 2014, 275) und die Übertragung wirtschaftlichen Eigentums an einem Wirtschaftsgut ist im Streitfall nicht ersichtlich. Der Kläger hat insbesondere keine Beteiligung an der A-GmbH selbst bzw. am Geschäftsanteil des A erworben. Dies wird bereits daraus deutlich, dass A ohne Mitwirkung des Klägers bzw. anderer in gleicher Weise Berechtigter über seinen Geschäftsanteil verfügen und diesen zunächst in die A2-Gesellschaft einbringen und später veräußern konnte. Die Konstellation im Streitfall ist nicht etwa vergleichbar mit der Zuwendung einer in einem Los verkörperten Gewinnchance (vergleiche FG Köln Urteil vom 26.09.2013 - 13 K 3908/09, EFG 2014, 296), sondern erschöpft sich in der Eingehung einer Zahlungsverpflichtung durch A gegenüber dem Kläger. Zur Beurteilung steht daher nicht ein gestaffelter Vorgang aus Übertragung eines Rechts und dessen davon möglicherweise unabhängiger weiterer Wertentwicklung, sondern der Vorgang der an den Kläger geleisteten Zahlungen nebst zu Grunde liegender Vereinbarung.

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3. Der Kläger hat die streitigen Zahlungen nicht von seinem Arbeitgeber, sondern von einem Dritten erhalten. Denn die Zahlungen sind durch die A2-Gesellschaft erfolgt, die bei der Einbringung der Geschäftsanteile des A an der A-GmbH die Erfüllung der Zusagen des A gegenüber Mitarbeitern der A-GmbH übernommen hat; die Übernahme dieser Verpflichtung hat dabei den Wert der Sacheinlage geschmälert. Maßgeblich kommt es vor diesem Hintergrund auf das Verhältnis zwischen A und dem Kläger an; eine eigene davon unabhängige Rechtsbeziehung oder sonstige Beziehung zwischen der A2-Gesellschaft und dem Kläger hat nicht bestanden. A ist nicht der Arbeitgeber des Klägers gewesen, sondern Mehrheitsgesellschafter des Arbeitgebers, der A-GmbH.

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4. Eine ausdrückliche inhaltliche Verknüpfung zwischen dem Anstellungsverhältnis des Klägers zur A-GmbH und der Beteiligung am Veräußerungserlös durch A ist nicht erfolgt. Insbesondere ist nicht vorgesehen worden, dass die Beteiligung vom weiteren Bestand des Arbeitsverhältnisses oder von der Erreichung bestimmter Umsatz- oder Ertragsziele abhängig sein sollte. Eine Verfallsklausel für den Fall des Ausscheidens des Arbeitnehmers aus dem Dienstverhältnis ist allerdings auch nicht erforderlich, um eine berufliche Veranlassung zu bejahen; vielmehr stellt das Vorhandensein einer Verfallsklausel lediglich ein mögliches Indiz für die im Einzelfall maßgebliche Veranlassung dar (vergleiche BFH Beschluss vom 21.12.2006 VI B 24/06, BFH/NV 2007, 699).

24

5. Die Erlösbeteiligung des Klägers durch A bzw. nach Übernahme der Verpflichtung des A durch die A2-Gesellschaft beruht nicht auf außerhalb des Dienstverhältnisses des Klägers mit der A-GmbH bestehenden persönlichen Beziehungen. Für eine persönliche Verbindung außerhalb des Dienstverhältnisses liegen keinerlei Anhaltspunkte vor. Unerheblich ist, ob andere ebenfalls am Veräußerungserlös beteiligte Personen aufgrund einer außerhalb eines Arbeitsverhältnisses bestehenden persönlichen Beziehung zu A beteiligt worden sind. Dies sagt nichts über die maßgeblichen Gründe der Beteiligung des Klägers aus.

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6. Die Erlösbeteiligung des Klägers beruht auch nicht auf einer neben dem Dienstverhältnis bestehenden Rechtsbeziehung. Insbesondere liegt ihr kein entgeltlicher Vertrag zwischen dem Kläger und A bzw. zwischen dem Kläger und der A2-Gesellschaft zu Grunde und kann sie nicht als Vorteil aus einer vom Dienstverhältnis unabhängigen Erwerbsgrundlage wie z. B. bei Vermietung von Gegenständen, Gewährung eines Darlehens oder Beteiligung an einem Unternehmen zum marktüblichen Preis verstanden werden. Die Vereinbarung über die Beteiligung des Klägers am Veräußerungserlös in unbestimmter und unbegrenzter Höhe ... gegenüber einer gestundeten Kaufpreisverpflichtung des Klägers in Höhe von ... stellt keinen Austauschvertrag dar. Die eingegangenen beiderseitigen Verpflichtungen sind kein gegenseitiger Vertrag im Sinne von § 320 des Bürgerlichen Gesetzbuchs gewesen, der die Übernahme der beiderseitigen Verpflichtungen jeweils um der Gegenleistung Willen voraussetzt. Ein solches Gegenseitigkeitsverhältnis hat jedenfalls aus Sicht des A nicht bestanden. Die vom Kläger übernommene Kaufpreisverpflichtung hatte nicht die Funktion einer Gegenleistung für die mögliche Erlösbeteiligung, sondern stand zum einen nach der Aussage des A im Zusammenhang mit der angestrebten Mitarbeiterbindung, für die er außer der Aussicht auf eine Beteiligung am Veräußerungserlös auch die Übernahme eines eigenen Risikos durch die berechtigten Personen wie den Kläger für förderlich hielt. Zum anderen hatte die Kaufpreisverpflichtung des Klägers bei wirtschaftlicher Betrachtung die Bedeutung, dass der Kläger lediglich an der zu realisierenden Wertsteigerung der A-GmbH ausgehend von einem Unternehmenswert für 03 ... beteiligt werden sollte und nicht etwa am gesamten Unternehmenswert; durch den Abzug des Kaufpreises von ... (entsprechend ... dem Bruchteil vom Unternehmenswert in 03) war im Ergebnis lediglich der den Ausgangswert des Unternehmens übersteigende anteilige Veräußerungserlös an den Kläger zu zahlen. Für den Fall einer negativen Entwicklung des Unternehmenswertes hätte der Kläger zwar ein Risiko in Höhe von max. ... (dem Kaufpreis) zu tragen gehabt. Allerdings ist aus Sicht des Klägers und des A eine Veräußerung des Unternehmens zu einem deutlich höheren Wert als dem damals zu Grunde gelegten Verkehrswert zu erwarten gewesen, so dass das eingegangene Risiko eher theoretisch erscheint und nicht von einer tatsächlich zu erfüllenden Zahlungsverpflichtung des Klägers auszugehen gewesen ist. Denn bereits die Überlegungen zur Realisierung des Unternehmenswertes in 03 sind davon getragen gewesen, dass von einem deutlich höheren erzielbaren Wert ... ausgegangen worden ist. ...

26

Nichts anderes ergibt sich aus dem Vortrag der Kläger zum Ausgang des Gerichtsverfahrens vor dem ... -Gericht. Für den Senat ist nicht nachvollziehbar, aufgrund welcher Argumentation das ...-Gericht von der Begründung eines Sonderrechtsverhältnisses ausgegangen sein soll. Die Einschätzung des ... -Gerichts ist aber ohnehin für den Senat in keiner Weise bindend.

27

7. Die Erlösbeteiligung des Klägers wie anderer Führungskräfte der A-GmbH ist vielmehr ausschließlich vor dem Hintergrund des Interesses des A an einem möglichst hohen realisierbaren Unternehmenswert der A-GmbH sowie des Interesses der A-GmbH selbst an der Bindung ihrer Führungskräfte ans Unternehmen verständlich. Denn die weitere wirtschaftliche Entwicklung der A-GmbH sowie der zu realisierende Unternehmenswert hingen insbesondere vom Know-how und Einsatz der (leitenden) Mitarbeiter der A-GmbH ab. Dieser Zusammenhang ist bereits in der Vereinbarung vom ... Ende 02 zwischen der A-GmbH und A ausdrücklich genannt. Zudem hat auch der Zeuge A geschildert, dass vielfältigen Abwerbungsaktionen von Wettbewerbern begegnet werden musste und insbesondere nach dem Verlust von ... einer größeren Anzahl von) Mitarbeitern ein Handeln erforderlich war, um die für das Unternehmen besonders wichtigen Mitarbeiter weiterhin im Unternehmen zu halten. Vor diesem Hintergrund ist es zu Vereinbarungen wie der mit dem Kläger geschlossenen gekommen. Eine ausdrückliche Verknüpfung mit dem Arbeitsverhältnis zwischen dem Kläger und der A-GmbH in der Vereinbarung selbst ist dabei nicht erforderlich gewesen, weil zum einen nach Aussage des Zeugen A bereits Tantiemeregelungen mit entsprechenden Verknüpfungen bestanden und zum anderen die aus solchen Vereinbarungen Berechtigten im Hinblick auf die nur mündlich unter vier Augen geschlossenen Vereinbarungen nur bei einem Verbleib im Unternehmen bis zur Veräußerung sicher davon ausgehen konnten, am vollen Veräußerungserlös zu partizipieren. Die streitgegenständlichen Zahlungen stellen sich daher als Prämien für die Steigerung des Unternehmenswertes bis zum Verkauf der A-GmbH-Geschäftsanteile dar und honorieren den Einsatz des Klägers und der anderen berechtigten Führungskräfte für die Wertsteigerung des Unternehmens im Rahmen ihrer jeweiligen Arbeitsverhältnisse. Zusätzliche Leistungen sind vom Kläger und den anderen Führungskräften dafür nicht zu erbringen gewesen. Die Erlösbeteiligung erklärt sich daher ausschließlich aus dem Beschäftigungsverhältnis mit der A-GmbH.

III.

28

Ob die Voraussetzungen eines privaten Veräußerungsgeschäftes gemäß §§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG erfüllt sind, kann dahingestellt bleiben, weil solche Einkünfte gemäß § 23 Abs. 2 EStG den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen sind, soweit sie zu diesen gehören, so dass die Zurechnung zu den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit gemäß § 19 EStG vorrangig ist. Auch Einkünfte aus Leistungen gemäß § 22 Nr. 3 EStG wären lediglich nachrangig zu berücksichtigen, wenn sie nicht zu anderen Einkunftsarten wie hier zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehören.

IV.

29

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.