Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-06-23, Aktenzeichen 8 K 1493/13

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1

Streitig ist, ob Aufwendungen für eine sog. Premium-Lizenz-Partnerschaft von der Firma X mit Sitz in Großbritannien und einer Zweigniederlassung in A als negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung zu berücksichtigen sind.

2

Die 1982 geborene ledige Klägerin erklärte im Streitjahr neben Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit als Erzieherin und Einkünften aus Vermietung und Verpachtung einer Wohnung in B auch negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb von - 103.016 EUR. Aus der Einnahmen-Überschuss-Rechnung und den beigefügten Unterlagen ergibt sich, dass die Klägerin 13 sogenannte „Premium-Lizenzen“ von der Firma X für 104.000 EUR einschließlich Umsatzsteuer erworben hatte.

3

In den diesen Geschäften zugrunde liegenden Allgemeinen Geschäftsbedingungen der X für „Premium-Lizenz-Partner (PLP)“ heißt es auszugsweise wie folgt:

4

„Suchen, finden, kaufen Geld zurück.

5

Allgemeine Geschäftsbedingungen der X für Premium-Lizenz-Partner (PLP)

6

Vertragspartner des registrierten Premium-Lizenz-Partners (nachfolgend „PLP“) ist die X .... Großbritannien, Unternehmensnr. ..., Zweigniederlassung Deutschland, A, Amtsgericht C, HRB... (nachfolgend: „X“), vertreten durch die Directoren D.Y. und E.Y.. [...]

7

§ 1 Vertragsschluss, Vertragsgegenstand, unternehmerische Tätigkeit, Kundendaten

8

[...]
2. Gegenstand des Vertrages mit dem PLP ist die Einräumung von Nutzungsrechten, die Gewährung von Dienstleistungen und die Zahlung von Vergütungen, deren Höhe durch den Umfang der Tätigkeit des PLP bestimmt wird. Grundlage der Vergütungen sind von X erzielte Einnahmen aus der Geschäftstätigkeit im Gebiet der Bundesrepublik Deutschland. Diese resultieren aus dem von X an Partnerunternehmen vermittelten Kauf von Waren bzw. Dienstleistungen durch Kunden, für welche X Rückvergütungen erhält, sowie die sonstigen Einnahmen von X.

9

[...]
4. Der PLP übt bereits eine selbstständige unternehmerische Tätigkeit aus, bzw. beginnt diese durch Abschluss des PLP-Vertrages. Bei Abschluss des PLP-Vertrages sichert er zu, entweder bereits in Ausübung seiner gewerblichen oder selbstständigen beruflichen Tätigkeit zu handeln oder diese mit Vertragsabschluss zu beginnen. Der PLP ist dazu verpflichtet, für das Vorliegen entsprechender gewerberechtlicher und/oder steuerrechtlicher Voraussetzungen seiner selbstständigen Tätigkeit zu sorgen.
[...]

10

§ 2 Leistungen und Pflichten von X gegenüber dem PLP

11

1. X bietet auf seiner Website eine Suchfunktion an, über die Anbieter von Waren und/oder Dienstleistungen anderer Unternehmen (hier: Partnerunternehmen) gefunden werden können. Klickt ein registrierter und eingeloggter Kunde den als Suchergebnis angezeigten Link zum Partnerunternehmen an, welches Cash-Back gewährt und erwirbt er unmittelbar darauf bei diesem Waren und/oder Dienstleistungen, erhält X vom Partnerunternehmen eine Rückvergütung (teilweise Kaufpreis/Dienstleistungspreis-Rückerstattung) in der Währung Euro. Hiervon erhält der PLP den nachfolgend näher dargestellten Anteil.

12

2. Wirbt der PLP einen Neukunden für X und vermittelt X für diese Neukunden in der Folge den Kauf von Waren/Dienstleistungen, so erhält der PLP eine weitere Vergütung gemäß den nachfolgend näher dargestellten Voraussetzungen.
[...]

13

6. X verpflichtet sich dazu und garantiert, eine Höchstzahl von 8000 Premium-Lizenz-Partner-Lizenzen, welche zur Zahlung von Vergütungen aus den im Gebiet der Bundesrepublik Deutschland erzielten Einnahmen berechtigen, zu vergeben.
[...]

14

§ 3 Pflichten des PLP

15

1. Der PLP verpflichtet sich zur Entrichtung der vereinbarten Lizenzpartnergebühr an X, welche sofort zur Zahlung fällig ist. [...]

16

§ 5 Vertragsdauer, Verlängerung, Beendigung

17

1. Die Vertragsdauer ist auf ein Jahr, gerechnet ab Vertragsannahme durch den PLP gemäß § 1 dieser Geschäftsbedingungen befristet.
[...]

18

6. Der PLP ist berechtigt, die Premium-Lizenz-Partnerschaft für jeweils ein weiteres Jahr zu verlängern. Die Verlängerungsgebühr beträgt Euro 120,00 netto, zuzüglich gesetzlicher Umsatzsteuer. Der Verlängerungsantrag ist spätestens 4 Wochen vor Ablauf der Befristung schriftlich zu stellen. Wird der Verlängerungsantrag zu einem späteren Zeitpunkt gestellt, so weist ihn das Unternehmen zurück. Die Premium-Lizenz-Partnerschaft endet mit dann mit Fristablauf.
[...]

19

§ 6 Höhe der Vergütungen, Werbungskostenzuschuss

20

1. Der PLP ist berechtigt, anteilige Vergütungen aus dem Premium-Lizenz-Partner-Pool (im Folgenden: PLP-Pool) zu erhalten, welcher sich aus den Einnahmen des Unternehmens wie folgt berechnet:

21

Von den Einnahmen der X aus laufender Geschäftstätigkeit (insbesondere Konsumprovisionen, Werbeeinnahmen) in der Bundesrepublik Deutschland werden zunächst die Einnahmen aus den Lizenzpartnergebühren für den Verkauf von Premiumlizenzpartnerschaften, Juniorlizenzpartnerschaften und F2F-Lizenzpartnerschaften abgezogen. Weiter wird der an die Kunden auszuschüttende Cash back abgezogen, welcher 40% (in Worten: vierzig Prozent) der von den Partnerunternehmen an X aufgrund von Käufen der Kunden gewährten und tatsächlich gezahlten Rückvergütungen beträgt. Aus dem solchermaßen errechneten Betrag wird ein Anteil i.H.v. 20 Prozent (in Worten: zwanzig Prozent) entnommen, der den PLP-Pool bildet. Der im PLP-Pool angesammelte Betrag wird einmal monatlich, jeweils zum Ende des Kalendermonats unter allen, gemäß dieser allgemeinen Geschäftsbedingungen als PLP zu qualifizierenden Personen zu gleichen Teilen aufgeteilt. Voraussetzung hierfür ist darüber hinaus, dass der PLP die Lizenzpartnergebühr zum Ersten des Kalendermonats vollständig einbezahlt hat und eine ihm etwa zustehende Widerrufs- und Rücktrittsfrist bereits abgelaufen ist. Die Abrechnung des solchermaßen errechneten Betrages erfolgt an den PLP zum 30. des jeweiligen Folgemonats.

22

2. Tätigt ein vom PLP unmittelbar oder mittelbar geworbener Kunde einen über X vermittelten Kauf von Waren oder Dienstleistungen, so erhält der PLP aus der X endgültig und einredefrei zugeflossenen, vom Partnerunternehmen gezahlten Rückvergütung einen Anteil. Von der X zugeflossenen Rückvergütung wird zunächst der an den Kunden auszuschüttende Cashback in H.v. 40 Prozent der Rückvergütung abgezogen. Von dem solchermaßen verbleibenden Restbetrag (im Folgenden: „Bemessungsgrundlage“) erhält der PLP folgende prozentuale Anteile als Vergütung:

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Bei dem über X vermittelten Kauf eines direkt vom PLP geworbenen Kunden einen Anteil i.H.v. 8 Prozent (in Worten: acht Prozent) aus der Bemessungsgrundlage. Wirbt der PLP einen Z-Partner und tätigt der von diesem Z-Partner geworbene Kunde einen über X vermittelten Kauf, so erhält der PLP eine Vergütung i.H.v. 6 Prozent (in Worten: sechs Prozent) der Bemessungsgrundlage.[...]

24

3. Vermittelt der PLP an X einen weiteren, neuen PLP, so erhält er für die Vermittlung eine einmalige Vergütung i.H.v. 1,5% (in Worten: eins-Komma-fünf Prozent), inklusive gesetzlicher Umsatzsteuer je vermittelter Premium-Lizenz-Partnerschaft.
[...]

25

§ 7 Zuweisung von Kunden aus der 360°-Werbung

26

Der PLP hat Anspruch darauf, dass ihm Kunden aufgrund der 360°-Werbung nach folgenden Maßgaben zugewiesen werden:

27

Die PLP werden in 3 Gruppen unterteilt.

28

Die Gruppe 1 besteht aus denjenigen PLP, welche gleichzeitig aktive (das heißt mindestens einmal monatlich an einer Akademiefachtagung teilnehmende) Unternehmensberater oder Unternehmensberaterassistenten von X sind.

29

In Gruppe 2 werden diejenigen PLP eingestuft, welche mehr als 30 Kunden geworben haben.

30

Gruppe 3 besteht aus den weiteren PLP. Verteilt werden diejenigen Kunden, welche bei Registrierung keinem Lizenzpartner zugeordnet werden können. Die solchermaßen ermittelten Kunden werden zu 50% der Gruppe 1, zu 30% der Gruppe 2 und zu 20% der Gruppe 3 zugeteilt. Innerhalb der jeweiligen Gruppen erfolgt die Zuteilung an jeden PLP zu gleichen Teilen. Die Verteilung erfolgt täglich. Die von den solchermaßen zugeteilten Kunden veranlassten Verkäufe von Waren und Dienstleistungen fließen in die Berechnung der Vergütung des PLP mit ein.
[...]

31

§ 14 Selbständigkeit, Vertraulichkeit

32

1. Der PLP ist als selbständiger Handelsvertreter tätig und unterliegt der Verschwiegenheitspflicht nach gesetzlichen Vorschriften. Der PLP unterliegt nicht der Weisungsbefugnis der X. Andere Tätigkeiten während der Vertragsdauer sind dem PLP nicht untersagt, sofern sie zu der vorstehenden Tätigkeit nicht in Konkurrenz stehen. [...]“

33

Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Allgemeinen Geschäftsbedingungen der X in den Einkommensteuerakten des Beklagten verwiesen.

34

Den Kaufpreis über insgesamt 104.000 EUR finanzierte die Klägerin in Höhe von 4.000 EUR aus Eigenmitteln, in Höhe von 48.000 EUR über ein Privatdarlehen und in Höhe des Restbetrages von 52.000 EUR über Bauspardarlehen.

35

Die Klägerin meldete am 29. September 2010 bei der Stadt B und nach ihrem Umzug bei der Gemeinde G ein Gewerbe mit der Bezeichnung „Vermittlung von Internetanbietern und -lizenzen“ an. Am 2. April 2013 meldete sie das Gewerbe wieder ab.

36

Im Veranlagungsverfahren legte die Klägerin Werbeunterlagen der X vor, aufgrund derer sie die Lizenzen erworben hat. Dabei handelte es sich um ausgedruckte Präsentationsfolien, die die Klägerin anlässlich einer Veranstaltung der „X Akademie“ in H erhalten hat. Die Klägerin hat auf diesen Folien handschriftliche Ergänzungen entsprechend den Angaben des Vortragenden vorgenommen. Aus den Werbeunterlagen geht hervor, dass der Klägerin Prognoseberechnungen vorgelegt wurden, wonach sie mit 44.100 EUR jährlicher Pool-Anteile je PLP-Paket (bestehend aus 3 Lizenzen) basierend auf einem Marktanteil der X Suchmaschine von 20% am online-Handel rechnen könne. Auf der Folie „Prognoseberechnung“ heißt es, der Online-Umsatz in der Bundesrepublik Deutschland betrage im Jahr 2009 22 Milliarden EUR. Bei einem Marktanteil der X von 20%, also von 4,4 Mrd. EUR, nehme die X bei einer durchschnittlichen sog. „Sales-Provision“ von 11% des Umsatzes 480 Mio. EUR ein. Nach Abzug des sog. „User Cash-back“ von 40 % hiervon, also 192 Mio. EUR, ergäbe dies einen Bruttoertrag der X von 288 Mio. EUR. Hiervon flössen dann 20%, also 57,6 EUR pro Jahr in den PLP-Pool. Daneben entstünden jährliche Marketing-Einnahmen von 300 Mio. EUR. Hiervon flössen dann ebenfalls 20%, also 60 Mio. EUR in den PLP-Pool, so dass der Pool im Jahr insgesamt 117,6 Mio. EUR erhalte. Da der „Premium Lizenz Pool“ auf „8.000 exklusive Lizenzen“ „limitiert“ sei, erhalte jede Lizenz einen Anteil von 14.700 EUR/Jahr, ein aus 3 Lizenzen bestehendes PLP-Paket also 44.100 EUR. Außerdem wurde der Klägerin vorgerechnet, wie sich die umsatzsteuerliche Behandlung auswirke und eine Fremdfinanzierung getilgt werden könne.

37

Tatsächlich erzielte die Klägerin im Streitjahr 1.699 EUR und im Jahr 2011 601,70 EUR Einnahmen aus den erworbenen Lizenzen. Am 18. Oktober 2012 eröffnete das Amtsgericht C das Insolvenzverfahren über das Vermögen der X

38

Im Einkommensteuerbescheid vom 5. Juni 2012 für das Streitjahr berücksichtigte das beklagte Finanzamt I (FA) die Verluste aus Gewerbebetrieb mangels Gewinnerzielungsabsicht nicht. Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin am 19. Juni 2012 Einspruch ein. Das FA wies den Einspruch am 25. April 2013 als unbegründet zurück. Es führte insbesondere aus, ein schlüssiges Konzept für den Betrieb, insbesondere realistische Einnahmeprognosen oder Erfahrungswerte seien nicht vorgelegt worden und dürften vermutlich auch nicht existieren. Die Tätigkeit der Klägerin sei nach ihrem Wesen und der Art der Betriebsführung nicht geeignet, einen Totalgewinn zu erzielen. Insbesondere sei nicht dargelegt worden, dass die Klägerin Werbemaßnahmen ergriffen habe, um auf den Betrieb aufmerksam zu machen. Die Lizenzen seien im Streitjahr nicht verlängert worden und Betriebseinnahmen seien nur in geringem Umfang erzielt worden. Schließlich sei zu beachten, dass die Tätigkeit für die Klägerin nur eine Nebentätigkeit gewesen sei.

39

Hiergegen erhob die Klägerin am 1. Mai 2013 Klage beim Finanzgericht Baden-Württemberg.

40

Die Klägerin trägt vor, sie habe immer die Absicht gehabt, Gewinne zu erzielen, was ihr und vielen anderen Lizenznehmern in Vorgesprächen auch immer wieder dargestellt und vorgerechnet worden sei. Alleine die Prognoseberechnungen für den Zeitraum 2010 bis 2012 gingen von Überschüssen in 6-stelliger Höhe aus. Wenn die Prognosen aus verschiedenen Gründen nicht eingetroffen seien, beispielsweise weil der Lizenzgeber unseriös gewesen sei und betrogen habe oder weil tatsächlich eine unrealistische Markteinschätzung vorgelegen habe, sei dies noch lange kein Grund eine Gewinnerzielungsabsicht zu verweigern. Es sei wohl nicht ernsthaft davon auszugehen, dass jemand mehr als 100.000 Euro zum Erwerb von Lizenzen aufwende, nur um dann nichts damit zu verdienen oder nur um Steuern zu sparen. Dies widerspräche jeglicher Logik und Lebenserfahrung. Es sei auch zu berücksichtigen, dass sie sämtliche Lizenzen um ein Jahr verlängert habe. Sie habe sich auch am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt, indem sie eine Vielzahl von potentiellen Kunden direkt angesprochen, sog. Flyer verteilt und entsprechende Aktivitäten im Internet entfaltet habe. Auch habe sie versucht, weitere Lizenznehmer zu werben. Sie habe insgesamt 172 X Kunden geworben. Die Tätigkeit diene offenkundig nicht der Befriedigung persönlicher Neigungen. Es würden von ihr keine Sonderabschreibungen geltend gemacht und keine privaten Kosten in den steuerlich erheblichen Bereich verlagert. Das Konzept und die positive Überschussprognose ergäben sich aus den vorgelegten Werbeunterlagen der Firma X Außerdem sei zu berücksichtigen, dass im Jahr 2011 ein Gewinn von 15.465 EUR erzielt worden sei. Aufgrund der zwischenzeitlichen Insolvenz der X habe der Gewerbebetrieb leider nicht fortgeführt werden können.

41

Im Erörterungstermin erklärte die Klägerin, sie sei Anfang des Jahres 2010 über eine Freundin in die Akademie der X nach H gekommen. Dort habe sie viele Freunde aus ihrem Bekanntenkreis getroffen. Alle hätten sehr positiv über X gesprochen. Ein Herr K habe mit ihr ein Informationsgespräch geführt und die Web-Seite der Suchmaschine von X vorgestellt. Sie selber habe auch über die X-Suchmaschine eingekauft und habe das Cash-back-System ausprobiert. Es habe bei allen Leuten, die von X erfahren hätten, eine große Euphorie geherrscht. Einer ihrer Bekannten habe sogar seinem Arbeitgeber gekündigt. Sie selber habe auch Gespräche mit der Leiterin ihrer Einrichtung geführt, weil sie ihre Tätigkeit als Erzieherin habe reduzieren wollen. Sie sei davon überzeugt gewesen, dass das Geschäftsmodell der X funktionieren werde. Schließlich hätten auch Firmen wie Google oder Microsoft klein angefangen und würden heute große Gewinne machen. Sie habe das Geld für die Lizenzen jedenfalls nur deshalb ausgegeben, weil sie Einnahmen und damit Gewinne habe erzielen wollen. Einen anderen Grund hierfür habe es nicht gegeben.

42

Sie und ihre Schwester, die dabei in ihrem Auftrag gehandelt habe, hätten außerdem Werbe-Flyer verteilt. Auf dem Flyer sei handschriftlich ein Gutschein-Code eingetragen worden, der dazu gedient habe, dass ein Kunde, der sich mit dieser Nummer bei der X Suchmaschine einloggte, eine Gutschrift von 5 EUR erhalten habe. Zugleich habe ihr dieser Kunde dann zugeordnet werden können, damit sie eine entsprechende Provision erhielt, wenn dieser Kunde etwas einkaufte. Außerdem legte die Klägerin eine eigene Totalgewinnprognose vor, bei der sie von einem ihrer Ansicht nach realistischen Marktanteil der X von 2% und einem positiven Totalgewinn ausgeht.

43

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

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den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 5. Juni 2012 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25. April 2013 dahingehend abzuändern, dass negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb von - 103.016 EUR berücksichtigt werden.

45

Das FA beantragt,

46

die Klage abzuweisen.

47

Es trägt vor, entscheidend sei im Streitfall, dass die Ausübung des Gewerbes auf offensichtlich utopischen Gewinnprognosen basiert habe. Ein Ansatz von 20% Marktanteil im hart umkämpften Internetmarkt innerhalb kurzer Zeit erscheine als willkürlich und abseits jeglicher Realität. Die Einnahmen ergäben sich im Wesentlichen aus Umsatzsteuererstattungen.

48

Auf Ersuchen des Berichterstatters übersandte die Staatsanwaltschaft C mit Schreiben vom 22. Juni 2015 das Protokoll über die öffentliche Sitzung des Landgerichts C und das Urteil vom November 2011 im Verfahren mehrerer Lizenzerwerber gegen die X wegen ungerechtfertigter Bereicherung u.a. mit dem Aktenzeichen.... Das Landgericht verurteilte danach die X zur Rückzahlung der von den Klägern bezahlten Lizenzgebühren. Die Ansprüche ergäben sich aus den Vorschriften über die ungerechtfertigte Bereicherung, da die zugrundeliegenden Verträge wegen arglistiger Täuschung wirksam angefochten worden seien. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf das Protokoll und das Urteil verwiesen. Die Berufung der X gegen die Entscheidung blieb ausweislich der ebenfalls von der Staatsanwaltschaft übersandten Beschlüsse des Oberlandesgerichts C vom Juni 2012 ohne Erfolg.

49

Im Beschluss des OLG C vom Juni 2012 20 ... heißt es wie folgt:

50

„Soweit die Beklagte [die X] nunmehr versucht, die Prognose eines 20%-igen Marktanteil bis zum Jahr 2012 zu rechtfertigen, sei sie sowohl an ihre Berufungsbegründung (S. 8) erinnert, wonach sie selbst bei ihren eigenen Berechnungen einen Marktanteil von 2% zugrunde legte, sowie nochmals an ihre eigenen Worte im Schriftsatz vom 10.01.2012 vom 10.01.2012, S. 18 unten, wonach das Ergebnis bei einem Marktanteil von 2% (!) nicht von heute auf morgen zu erzielen sei, aber von der Beklagten „angestrebt“ werde. Es war deshalb irreführend, bei der Werbung von Lizenzpartnern Berechnungen mit einem Marktanteil von 20% überhaupt zu verwenden und auf diese Weise falsche Erwartungen zu wecken.“

51

Schließlich übersandte die Staatsanwaltschaft auch einen Durchsuchungsbeschluss des Amtsgerichts C vom 28. August 2012 im Ermittlungsverfahren gegen D.Y. wegen Betrugs, sowie eine Kontenauswertung der Konten der X durch die L. Aus diesem Durchsuchungsbeschluss und der Kontenauswertung ergibt sich, dass die X im Zeitraum von Januar 2009 bis November 2011 Einnahmen aus Lizenzverkäufen und Gebühren von Lizenzverlängerungen in Höhe von 7.573.911,01 EUR erzielte. Die sonstigen Einnahmen einschließlich Konsumprovisionen beliefen sich in diesem Zeitraum hingegen auf lediglich 377.356,30 EUR.

52

Mit Schriftsätzen jeweils vom 19. Juni 2015 verzichteten die Beteiligten auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung. Der Klägervertreter trug nochmals zur Sache vor. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf diesen Schriftsatz verwiesen.

Entscheidungsgründe

53

1. Die zulässige Klage ist unbegründet. Der angefochtene Einkommensteuerbescheid 2010 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin daher nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

54

Der von der Klägerin geltend gemachte Verlust von - 103.016 EUR ist bei der Steuerfestsetzung nicht zu berücksichtigen.

55

a) Der Verlust aus dem Erwerb der Lizenzen kann keiner der in § 2 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) abschließend aufgezählten Einkunftsarten zugeordnet werden und ist daher nicht steuerbar.

56

aa) Der Lizenzerwerb kann nicht als Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG qualifiziert werden, weil es an einer nach dieser Vorschrift notwendigen Teilnahme der Klägerin am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr fehlt. Sie erfordert, dass der Steuerpflichtige im Unterschied zu einem reinen Abnehmer als Anbieter von Gütern oder Leistungen, auch immaterieller Art, über den internen (privaten) Bereich hinaus am (allgemeinen) Markt gegen Entgelt und für Dritte erkennbar auftritt. Die Funktion des Tatbestandsmerkmals besteht in der Trennung des Markteinkommens aufgrund Güter-/Leistungsaustauschs von sonstigen Vermögensmehrungen (Schmidt/Wacker, EStG, 34. Auflage, § 15 Rz. 20).

57

Zivilrechtlich handelt es sich bei dem von der Klägerin mit der X abgeschlossenen Lizenzvertrag um einen im BGB nicht ausdrücklich geregelten Vertrag eigener Art. Dieser Vertrag enthält zum einen die Berechtigung des Lizenznehmers, Kunden an die Suchmaschine von X und dadurch an deren Partnerunternehmen gegen Provisionen nach § 6 Nr. 2 und 3 der AGB zu vermitteln. Daneben enthält der Vertrag auch den entgeltlichen Erwerb einer künftigen, der Höhe nach ungewissen Forderung, nämlich den Anteilen am PLP-Pool nach § 6 Nr. 1 der AGB. Diese Vergütungsanteile nach § 6 Nr. 1 der AGB sind vertragsrechtlich unabhängig davon, ob der Lizenzerwerber aktiv tätig wird und selbst Kunden wirbt. Der Lizenznehmer kann sich also darauf beschränken, den Kaufpreis für die Lizenz zu bezahlen und ohne weitere Aktivitäten zu entfalten, allein auf die Vergütungen aus dem sog. PLP-Pool zu hoffen. Daraus folgt, dass die Gegenleistung für Vermittlungstätigkeiten des Lizenzpartners die Provisionen nach § 6 Nr. 2 und 3 der AGB sowie mittelbar nach § 7 der AGB, die Vergütungen aus dem PLP-Pool hingegen die Gegenleistung für den Kaufpreis der Lizenz sind.

58

Die Bezeichnung des Vertrages als Premium-Lizenz-Partnerschaft ist in diesem Zusammenhang irreführend, da unter einer Lizenz in der Regel ein Nutzungsrecht an einem gewerblichen Schutzrecht verstanden wird, für das der Lizenznehmer eine entsprechende Nutzungsgebühr, die Lizenzgebühr entrichtet. Ein entsprechendes Nutzungsrecht wird dem Lizenznehmer nur in § 2 Nr. 5 der AGB eingeräumt. Danach ist der Lizenzpartner im Rahmen der Neukundengewinnung berechtigt, den Namen, das Logo und das Werbematerial von X zu nutzen. Dieses Recht spielte aber im Streitfall keine maßgebliche Rolle. Insbesondere erfolgte die Zahlung des Lizenzkaufpreises bei zutreffender Würdigung der tatsächlichen wirtschaftlichen Verhältnisse nach der Überzeugung des Senats im Wesentlichen als Gegenleistung für die Vergütungen aus dem PLP-Pool und nicht für das Nutzungsrecht am Logo und am Werbematerial der X.

59

Aus dem von der Klägerin vorgelegten Werbematerial ergibt sich, dass das ausschließliche Argument für die in Aussicht gestellten künftigen Einnahmen die Teilnahme des Lizenzerwerbers an den Ausschüttungen des sog. PLP-Pools waren. Provisionseinnahmen aus der direkten oder indirekten Vermittlung von Kunden spielten bei diesen Berechnungen keine Rolle. Aus den Berechnungen ergibt sich weiter, in welcher Zeit sich durch die Vergütungen aus dem PLP-Pool der Kaufpreis für die Lizenzen amortisieren sollte. Der Kaufpreis für die Lizenzen entfällt daher aus der Sicht des Erwerbers nahezu ausschließlich auf die Beteiligung an den PLP-Pool-Vergütungen.

60

Im Streitfall konnte sich der Senat nicht mit der notwendigen Gewissheit davon überzeugen, dass die Klägerin tatsächlich in berücksichtigungsfähigem Umfang aktiv Kunden geworben und dadurch am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilgenommen hat, wie dies für das Bestehen eines Gewerbebetriebs erforderlich wäre.

61

Zwar hat die Klägerin eine schriftliche Bestätigung ihrer Schwester vorgelegt, wonach diese für sie jeweils an einem Tag im September, Oktober und November 2010 300 Flyer an einem nicht näher bezeichneten Ort in Karlsruhe verteilt hat. Weitere Aktivitäten der Klägerin wurden jedoch nicht nachgewiesen. Die Antworten der Klägerin auf die Fragen des Berichterstatters im Erörterungstermin, was sich hinter den Eintragungen in den vorgelegten Terminkalenderblättern verberge, blieben so vage, dass hieraus keine entsprechenden Rückschlüsse gezogen werden können. Aus der von der Klägerin vorgelegten Kundenliste ergibt sich hingegen, dass die Klägerin lediglich 5 Kunden direkt geworben hat. Darunter ihr damaliger Lebensgefährte O und ihre Schwester P. Sämtliche anderen ihr zugeordneten Kunden stammen aus dem Verteilungssystem der sog. 360°-Werbung nach § 7 der AGB und wurden nicht von der Klägerin direkt geworben.

62

Hinzu kommt, dass ausweislich der von der Klägerin vorgelegten Provisionsabrechnungen die im Jahr 2011 erzielten Einnahmen aus direkter und indirekter Kundenvermittlung lediglich 3,49 EUR betrugen (im Jahr 2010 wurden soweit ersichtlich keine solchen Provisionen erzielt) und damit bei der Beurteilung der Tätigkeit nicht ins Gewicht fallen. Bei den Ausgaben ist festzustellen, dass diese - jedenfalls im Streitjahr - im Wesentlichen auf die Zahlung des Kaufpreises für die Lizenzen entfiel (rund 88.000 EUR ohne Umsatzsteuer) und damit den wesentlichen Verlust des Streitjahres ausmachen.

63

Nach der Überzeugung des Senats handelte es sich daher nicht um eine gewerbliche Vermittlungstätigkeit, die zu einem Markteinkommen, sondern um einen Forderungskauf, der günstigstenfalls zu einer sonstigen Vermögensmehrung führt. Die Anmeldung eines entsprechenden Gewerbes durch die Klägerin und die umsatzsteuerrechtliche Behandlung durch den Beklagten sind für den Senat bei der Prüfung des Tatbestandsmerkmals der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht bindend.

64

Auch andere Einkunftsarten sind nicht einschlägig. Insbesondere handelt es sich nicht um eine typische (§ 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG) oder atypische (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG) stille Beteiligung, da die Klägerin eindeutig einen Kaufpreis und keine Einlage geleistet hat (vgl. etwa Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 28. Oktober 2008 VIII R 36/04, BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190).

65

b) Aber selbst dann, wenn man das Bestehen eines Gewerbebetriebs der Klägerin gemäß § 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) annimmt, fehlt es jedenfalls an der erforderlichen Gewinnerzielungsabsicht.

66

aa) Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist nach § 15 Abs. 2 EStG Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.

67

bb) Gewinnerzielungsabsicht als Merkmal des gewerblichen Unternehmens ist das Streben nach Betriebsvermögensmehrung in Gestalt eines Totalgewinns (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.IV.3.c). An dieser Absicht fehlt es, wenn die Prognose des zu erwirtschaftenden Totalgewinns negativ ist und der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen und Neigungen ausübt. Es handelt sich hierbei um eine innere Tatsache, die - wie alle sich in der Vorstellung von Menschen abspielenden Vorgänge - nur anhand äußerlich erkennbarer Merkmale beurteilt werden kann (BFH-Urteile vom 24.2.1999 X R 106/95, BFH/NV 1999, 1081, vom 31.7.2002 X R 48/99, BFHE 200, 504, BStBl II 2003, 282, jeweils unter II.1.b) und vom 23.5.2007 X R 33/04, BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874).

68

(1) Allein die Möglichkeit, entstehende Verluste mit steuersparender Wirkung mit anderen Einkünften verrechnen zu können, kann im Regelfall nicht in tragender Funktion als persönliches Motiv dafür herangezogen werden, dass der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit aus einkommensteuerlich unbeachtlichen Beweggründen ausübt. Denn es widerspräche der ökonomischen Vernunft, einen Verlustbetrieb, in den laufend und unwiederbringlich Kapital nachgeschossen werden muss, nur deshalb zu unterhalten, um eine steuerliche Verlustverrechnung vornehmen zu können, deren Vorteile sich allenfalls in Höhe des individuellen Grenzsteuersatzes "vorteilhaft" auf das Vermögen des Steuerpflichtigen auswirken können. Deshalb ist bei Tätigkeiten, die typischerweise nicht dazu bestimmt und geeignet sind, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkunftsspähre zu dienen, in der Regel zumindest ein Verlust in der Anlaufzeit des Betriebs (sog. Anlaufverlust) zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 23.5.2007 X R 33/04, BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874).

69

(2) Etwas anderes gilt jedoch bei der Beurteilung von Tätigkeiten, die typischerweise dazu bestimmt und geeignet sind, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkunftssphäre zu dienen. So hat der BFH einen Liebhabereibetrieb von Anfang an etwa für den Fall angenommen, dass der Gegenstand des Unternehmens in der Vercharterung eines Motorbootes oder einer Segelyacht besteht, deren Nutzung in erster Linie der Freizeitgestaltung dient, da persönliche Interessen und Neigungen unter diesen Umständen nach der Lebenserfahrung eine erhebliche Rolle spielen (BFH-Urteile vom 28. August 1987 III R 273/83, BFHE 151, 42, BStBl II 1988, 10, unter 3., und vom 11. April 1990 I R 22/88, BFH/NV 1990, 768, unter 2.c).

70

(3) Verluste der Anlaufphase werden aber auch in den Fällen nicht gewährt, in denen der Steuerpflichtige zwar eine Tätigkeit ausübt, die nicht typischerweise dazu bestimmt und geeignet ist, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkunftsspähre zu dienen, in denen aber aufgrund der bekannten Entwicklung des Betriebs eindeutig feststeht, dass er so, wie er vom Steuerpflichtigen betrieben wurde, von vornherein nicht in der Lage war, nachhaltige Gewinne zu erzielen und deshalb nach objektiver Beurteilung von Anfang an keine Einkunftsquelle im Sinne des Einkommensteuerrechts darstellte (BFH-Urteile vom 15. November 1984 IV R 139/81, BFHE 142, 464, BStBl II 1985, 205; vom 25. Juni 1996 VIII R 28/94, BFHE 181, 133, BStBl II 1997, 202, unter II.3.a, jeweils m.w.N.; vom 14. Dezember 2004 XI R 6/02, BFHE 208, 557, BStBl II 2005, 392, unter II.2.c); vom 23. Mai 2007 X R 33/04 BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874 unter II.2.b) dd); vom 27. Mai 2009 X R 62/06, juris; vom 27. Mai 2009 X R 39/06, BFH/NV 2009, 1790 unter II.4.); vom 30. Oktober 2014 IV R 34/11, DStR 2015, 217 unter II.2.b)bb) und BFH-Beschlüsse vom 16. Juli 2008 X B 25/08 und vom 10. April 2013 X B 106/12, BFH/NV 2013, 1090).

71

cc) Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall ist das Vorliegen der erforderlichen Gewinnerzielungsabsicht zu verneinen. Auch wenn man der Klägerin darin folgt, dass der entgeltliche Erwerb der streitgegenständlichen „Lizenzen“ nicht einer Tätigkeit entspricht, die typischerweise dazu bestimmt und geeignet ist, persönliche Neigungen zu befriedigen oder wirtschaftlichen Vorteilen außerhalb der Einkunftssphäre zu dienen, so steht jedenfalls offensichtlich und eindeutig fest, dass diese Tätigkeit von vornherein nicht in der Lage war, nachhaltige Gewinne zu erzielen. Der Lizenzerwerb ist zwingend im Zusammenhang mit dem Geschäftsmodell der X und deren „Premium-Partner-Lizenz“-Geschäft zu beurteilen. Dieses Geschäftsmodell war jedoch von Beginn an zum Scheitern verurteilt, weil das notwendige Startkapital der X durch den Verkauf von Premium-Partner-Lizenzen beschafft wurde, wobei den Erwerbern dieser Lizenzen völlig unrealistische und daher unhaltbare Anteile am PLP-Pool in Aussicht gestellt wurden. Es war deshalb von vornherein klar, dass die Lizenzerwerber ihre Zahlungen zurückfordern würden, wenn sich nach Ablauf der ersten 12 Monate herausstellte, wie hoch die Provisionsanteile tatsächlich sind.

72

(1) Die Totalgewinnprognose für die streitgegenständliche „Vermittlungstätigkeit“ ist entgegen dem Vorbringen der Klägerin negativ.

73

Die im Werbematerial der X dargestellten Einnahmen sind fern jeder Realität und können der Totalgewinnprognose nicht zugrunde gelegt werden. Davon geht zwischenzeitlich auch die Klägerin aus. Der dort den Einnahmeprognosen zugrunde gelegte Marktanteil am E-Commerce von 20% konnte bei realistischer Betrachtungsweise auf absehbare Zeit von der X bei weitem nicht erzielt werden. Wie sich aus den Feststellungen des OLG C im Beschluss vom 22. Juni 2012 ergibt, gingen die Verantwortlichen der X selbst lediglich von einem angestrebten, also nicht einmal von Anfang an erzielbaren Marktanteil von 2% aus. Tatsächlich betrug der Marktanteil der X aber nur einen Bruchteil auch dieses Wertes. Dies ergibt sich aus den Feststellungen der Staatsanwaltschaft, wonach abgesehen von den Einnahmen aus Lizenzverkäufen im Zeitraum Januar 2009 bis November 2011 lediglich 377.356,30 EUR „allgemeine Einnahmen“ erzielt wurden. Dabei ist noch zu berücksichtigen, dass in diesem Betrag auch andere Einnahmen enthalten sind, die nicht aus Verkaufsprovisionen bestehen. Geht man gleichwohl von diesem Betrag aus, dann wurden durchschnittlich rund 130.000 EUR Einnahmen aus Verkaufsprovisionen pro Jahr von der X erzielt. Bei einer durchschnittlichen Verkaufsprovision von 11% ergibt sich ein von der X vermittelter Umsatz von 1,2 Mio. EUR pro Jahr. Bei einem - wie von der X angegebenen - E-Commerce-Umsatz in Deutschland vom 22 Mrd. EUR im Jahr ist das ein Marktanteil von 0,005%. Damit waren die Prognosen im Werbematerial der X um das 4.000-fache überhöht.

74

In dieselbe Richtung zeigen auch die von der Klägerin ausweislich der vorgelegten Provisionsabrechnungen tatsächlich erzielten sog. „PLP-Pool-Anteile“. Bei den von der Klägerin für das Jahr 2010 erklärten Provisionseinnahmen von 1.699 EUR ist zu berücksichtigen, dass in diesem Betrag Provisionen für die Vermittlung weiterer PLP-Lizenzen an die Klägerin selbst enthalten sind, weil sie nicht nur eine, sondern mehrere Lizenzen erworben hat (vgl. § 6 Nr. 3 der AGB). Es handelt sich tatsächlich um Eigenprovisionen, die nur einmalig anfallen. Eine solche Eigenprovision beträgt 126,05 EUR netto bzw. 130 EUR brutto. In Höhe von 12 x 126,05 EUR handelt es sich also um Eigenprovisionen und nicht um PLP-Pool-Anteile. Die Provisionseinnahmen des Jahres 2010 können - entgegen der Auffassung der Klägerin - daher für eine Totalgewinnprognose nicht herangezogen werde. Die PLP-Pool-Anteile im Jahr 2011 betrugen nach den vorgelegten Abrechnungen 48,84 EUR brutto/41,04 EUR netto je Lizenz. Danach war der prognostizierte PLP-Pool-Anteil von 14.700 EUR pro Lizenz und damit auch der dieser Prognose zugrunde gelegte Marktanteil um das 300fache überhöht.

75

Hieraus wird deutlich, dass auch an der von der X intern angestrebten Marktbeteiligung von 2% begründete Zweifel bestehen. Ein Marktanteil von 2% ergibt einen von der X vermittelten jährlichen Umsatz von 440 Mio. EUR. Hieraus betrüge die Verkaufsprovision von 11% 48,4 Mio. EUR. Nach Abzug des Cash-back würden der X 60%, also 29,04 Mio. EUR verbleiben. Hiervon erhielte der PLP-Pool 5,8 Mio. EUR. Auf eine von 8.000 Lizenzen würde 726 EUR brutto entfallen. Marketing-Anteile des PLP-Pools sind hierbei noch nicht einmal berücksichtigt. Die tatsächlichen PLP-Pool-Anteile sind also um den Faktor 15 geringer als bei dem von der Klägerin angenommenen Marktanteil der X von 2%.

76

Die daneben erzielten Provisionen der Klägerin für direkt und indirekt geworbene Kunden (§ 6 Nr. AGB) betragen im Jahr 2011 3,49 EUR und sind damit so geringfügig, dass sie bei einer Totalgewinnprognose nicht berücksichtigt werden können.

77

Bei dieser Einnahmensituation führt allein der Umstand, dass für die Lizenzen jährlich eine Verlängerungsgebühr von 120 EUR netto zu entrichten ist (§ 5 Nr. 6 der AGB), zu einer negativen Totalgewinnprognose, ganz zu schweigen von den einmalig anfallenden Anschaffungskosten von 6.722 EUR netto für eine Lizenz, insgesamt also von 87.395 EUR für 13 Lizenzen.

78

Weiter hat die Klägerin in ihrer Totalgewinnprognose nicht berücksichtigt, dass die Anschaffung der Lizenzen nahezu vollständig fremdfinanziert wurde und hieraus Schuldzinsen anfallen. Aus dem Privatdarlehen ergeben sich nach § 2 und § 3 des Darlehensvertrags ein Betrag von insgesamt 5.760 EUR Schuldzinsen. Die Schuldzinsen des Bauspardarlehen werden bei Annahme eines Zinssatzes von 3% und einer unterstellten Laufzeit von 10 Jahren und einer monatlichen Rate von 502,12 EUR mangels Vorlage der von der Klägerin angeforderten Unterlagen mit 8.254 EUR geschätzt.

79

Daneben sind die von der Klägerin selbst angesetzten Kosten von jährlich 400 EUR für Telefon, von 200 EUR für Abschluss- und Prüfungskosten und von 100 EUR pro Jahr für Porto, Büro, Bewertung, Wartung Hard- und Software zu berücksichtigen.

80

Danach ergibt sich bei Zugrundlegung von durchschnittlich jährlich 400 EUR brutto bzw. 336 EUR netto je Lizenz über eine Laufzeit von 20 Jahren, was einem sehr optimistischen durchschnittlichen 1%gen Marktanteil über 20 Jahre entspricht, wie oben berechnet folgende Totalgewinnprognose:

81

Einnahmen

13 x 336 EUR x 20 Jahre

87.360 EUR

87.360 EUR

Ausgaben

Lizenzkauf
13 x 6.722,68 EUR

87.395 EUR

Verlängerungsgebühr
13 x 120 EUR x 20 J.

31.200 EUR

118.595 EUR

118.595 EUR

Totalgewinn/-verlust

- 31.235 EUR

82

Unabhängig von dem Umstand, dass die Klägerin die Anschaffung der Lizenzen mit Darlehen finanziert hat und von ihr selbst weitere laufende Kosten angesetzt werden, war damit selbst nach einer Laufzeit von 20 Jahren bei einem durchschnittlichen Marktanteil der X von etwas mehr als 1% nicht damit zu rechnen, dass die Kosten des Erwerbs und der Verlängerung der Lizenz gedeckt würden.

83

(2) Aus den genannten Erwägungen ergibt sich, dass der Betrieb, so wie er von der Klägerin betrieben wurde, von vornherein nicht in der Lage war, nachhaltige Gewinne zu erzielen, so dass auch Anlaufverluste nicht zu berücksichtigen waren.

84

Entscheidend für diese Beurteilung ist der Umstand, dass die X sich das notwendige Startkapital für ihren Betrieb durch den Verkauf der Lizenzen beschaffte und zugleich den Lizenzerwerbern in den Werbeveranstaltungen - wie oben näher ausgeführt - völlig realitätsfremde Einnahmen aus den Lizenzen in Aussicht gestellt wurden. Dabei ist insbesondere zu beachten, dass nach den „Prognosen“ der Werber ausschließlich die PLP-Pool-Anteile berücksichtigt wurden und damit deren in Aussicht gestellte Höhe maßgebend für die Kaufentscheidung war. Provisionseinnahmen aus der Vermittlung von Kunden spielten hingegen in den von der Klägerin vorgelegten Folien keine Rolle.

85

Es war daher nicht nur naheliegend, sondern mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu erwarten, dass - wie geschehen - die Erwerber der Lizenzen nach Erhalt der ersten Provisionsabrechnungen das Ausmaß der Fehlinformation durch die Werber erkennen (ca. 10 EUR pro Monat beispielsweise im Dezember 2010 - FG-Akte Bl. 144 ff - statt angekündigter 1.225 EUR - FG-Akte Bl. 26-28) und den von ihnen geleisteten Kaufpreis von der X zurückverlangen würden. Kein potentieller Erwerber wäre nämlich bereit gewesen, 8.000 EUR für eine Lizenz zu bezahlen, bei der - wie im Streitfall im Jahr 2011 - Ausschüttungen von insgesamt 50 EUR im Jahr (wenn auch mit einem gewissen Steigerungspotential in der Zukunft) zu erwarten waren (vgl. FG-Akte Bl. 144ff). Auch der Hinweis auf das derzeit historisch geringe Zinsniveau ändert hieran nichts, da es sich im Streitfall nicht um eine Geldanlage handelte, bei der nach Ablauf des Anlagezeitraums das Kapital zurückbezahlt wird, sondern um einen nicht rückzahlbaren Kaufpreis. Nachdem die X einen Großteil der Lizenzeinnahmen u.a. für Werbung (2,63 Mio. EUR) und für allgemeine Betriebskosten (2,8 Mio. EUR) ausgegeben hatte, war eine Aufrechterhaltung des Betriebs ausgeschlossen und die Anmeldung der Insolvenz eine zwingende Konsequenz. Eine Gewinnerzielungsabsicht konnte der Senat daher nicht feststellen (vgl. hierzu auch FG München, Urteile vom 29. November 2002 13 K 5026/99, juris und vom 5. Juli 2006 9 K 616/05, juris).

86

Außerdem berücksichtigt der Senat, dass die Klägerin, die nach ihren eigenen Angaben von Art, Umfang und Funktionsweise des Online-Handels - abgesehen von dem Umstand, dass sie selber über das Internet Waren bestellt - keinerlei Vorstellungen und Kenntnisse hatte, sich blind auf die Versprechungen der Werber der X verließ, ohne deren tatsächliche Angaben zu prüfen oder sich von sachkundiger Seite beraten zu lassen. Die Umstände der Entscheidung der Klägerin offenbaren daher ein einkommensteuerrechtlich nicht berücksichtigungsfähiges spekulatives und glücksspielähnliches Motiv, das nicht mit einem einkommensteuerrechtlich relevanten Unternehmerrisiko im Sinne von § 15 Abs. 2 EStG vergleichbar ist (vgl. hierzu auch BFH-Urteile vom 11. Dezember 1997 IV R 4/95, BFH/NV 1998, 947; vom 2. Juli 1998 IV R 90/96, BFH/NV 1999, 754 und vom 29. März 2000 X R 99/95, BFH/NV 2000, 1188).

87

2. Nachdem beide Beteiligte hiermit einverstanden waren, hielt es der Senat für sach- und ermessensgerecht, ohne die Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu entscheiden.

88

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

89

4. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO zugelassen. Nach Mitteilung des Beklagten ruhen eine Vielzahl von Einspruchsverfahren im Hinblick auf den hier vom Senat entschiedenen Finanzrechtsstreit. Die einkommensteuerrechtliche Behandlung des Erwerbs der streitgegenständlichen Lizenzen hat daher grundsätzliche Bedeutung. Außerdem soll eine einheitliche Behandlung der in der Regel gleich gelagerten Fälle auch durch die Finanzgerichte gewährleistet werden.

Gründe

53

1. Die zulässige Klage ist unbegründet. Der angefochtene Einkommensteuerbescheid 2010 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin daher nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

54

Der von der Klägerin geltend gemachte Verlust von - 103.016 EUR ist bei der Steuerfestsetzung nicht zu berücksichtigen.

55

a) Der Verlust aus dem Erwerb der Lizenzen kann keiner der in § 2 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) abschließend aufgezählten Einkunftsarten zugeordnet werden und ist daher nicht steuerbar.

56

aa) Der Lizenzerwerb kann nicht als Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG qualifiziert werden, weil es an einer nach dieser Vorschrift notwendigen Teilnahme der Klägerin am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr fehlt. Sie erfordert, dass der Steuerpflichtige im Unterschied zu einem reinen Abnehmer als Anbieter von Gütern oder Leistungen, auch immaterieller Art, über den internen (privaten) Bereich hinaus am (allgemeinen) Markt gegen Entgelt und für Dritte erkennbar auftritt. Die Funktion des Tatbestandsmerkmals besteht in der Trennung des Markteinkommens aufgrund Güter-/Leistungsaustauschs von sonstigen Vermögensmehrungen (Schmidt/Wacker, EStG, 34. Auflage, § 15 Rz. 20).

57

Zivilrechtlich handelt es sich bei dem von der Klägerin mit der X abgeschlossenen Lizenzvertrag um einen im BGB nicht ausdrücklich geregelten Vertrag eigener Art. Dieser Vertrag enthält zum einen die Berechtigung des Lizenznehmers, Kunden an die Suchmaschine von X und dadurch an deren Partnerunternehmen gegen Provisionen nach § 6 Nr. 2 und 3 der AGB zu vermitteln. Daneben enthält der Vertrag auch den entgeltlichen Erwerb einer künftigen, der Höhe nach ungewissen Forderung, nämlich den Anteilen am PLP-Pool nach § 6 Nr. 1 der AGB. Diese Vergütungsanteile nach § 6 Nr. 1 der AGB sind vertragsrechtlich unabhängig davon, ob der Lizenzerwerber aktiv tätig wird und selbst Kunden wirbt. Der Lizenznehmer kann sich also darauf beschränken, den Kaufpreis für die Lizenz zu bezahlen und ohne weitere Aktivitäten zu entfalten, allein auf die Vergütungen aus dem sog. PLP-Pool zu hoffen. Daraus folgt, dass die Gegenleistung für Vermittlungstätigkeiten des Lizenzpartners die Provisionen nach § 6 Nr. 2 und 3 der AGB sowie mittelbar nach § 7 der AGB, die Vergütungen aus dem PLP-Pool hingegen die Gegenleistung für den Kaufpreis der Lizenz sind.

58

Die Bezeichnung des Vertrages als Premium-Lizenz-Partnerschaft ist in diesem Zusammenhang irreführend, da unter einer Lizenz in der Regel ein Nutzungsrecht an einem gewerblichen Schutzrecht verstanden wird, für das der Lizenznehmer eine entsprechende Nutzungsgebühr, die Lizenzgebühr entrichtet. Ein entsprechendes Nutzungsrecht wird dem Lizenznehmer nur in § 2 Nr. 5 der AGB eingeräumt. Danach ist der Lizenzpartner im Rahmen der Neukundengewinnung berechtigt, den Namen, das Logo und das Werbematerial von X zu nutzen. Dieses Recht spielte aber im Streitfall keine maßgebliche Rolle. Insbesondere erfolgte die Zahlung des Lizenzkaufpreises bei zutreffender Würdigung der tatsächlichen wirtschaftlichen Verhältnisse nach der Überzeugung des Senats im Wesentlichen als Gegenleistung für die Vergütungen aus dem PLP-Pool und nicht für das Nutzungsrecht am Logo und am Werbematerial der X.

59

Aus dem von der Klägerin vorgelegten Werbematerial ergibt sich, dass das ausschließliche Argument für die in Aussicht gestellten künftigen Einnahmen die Teilnahme des Lizenzerwerbers an den Ausschüttungen des sog. PLP-Pools waren. Provisionseinnahmen aus der direkten oder indirekten Vermittlung von Kunden spielten bei diesen Berechnungen keine Rolle. Aus den Berechnungen ergibt sich weiter, in welcher Zeit sich durch die Vergütungen aus dem PLP-Pool der Kaufpreis für die Lizenzen amortisieren sollte. Der Kaufpreis für die Lizenzen entfällt daher aus der Sicht des Erwerbers nahezu ausschließlich auf die Beteiligung an den PLP-Pool-Vergütungen.

60

Im Streitfall konnte sich der Senat nicht mit der notwendigen Gewissheit davon überzeugen, dass die Klägerin tatsächlich in berücksichtigungsfähigem Umfang aktiv Kunden geworben und dadurch am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilgenommen hat, wie dies für das Bestehen eines Gewerbebetriebs erforderlich wäre.

61

Zwar hat die Klägerin eine schriftliche Bestätigung ihrer Schwester vorgelegt, wonach diese für sie jeweils an einem Tag im September, Oktober und November 2010 300 Flyer an einem nicht näher bezeichneten Ort in Karlsruhe verteilt hat. Weitere Aktivitäten der Klägerin wurden jedoch nicht nachgewiesen. Die Antworten der Klägerin auf die Fragen des Berichterstatters im Erörterungstermin, was sich hinter den Eintragungen in den vorgelegten Terminkalenderblättern verberge, blieben so vage, dass hieraus keine entsprechenden Rückschlüsse gezogen werden können. Aus der von der Klägerin vorgelegten Kundenliste ergibt sich hingegen, dass die Klägerin lediglich 5 Kunden direkt geworben hat. Darunter ihr damaliger Lebensgefährte O und ihre Schwester P. Sämtliche anderen ihr zugeordneten Kunden stammen aus dem Verteilungssystem der sog. 360°-Werbung nach § 7 der AGB und wurden nicht von der Klägerin direkt geworben.

62

Hinzu kommt, dass ausweislich der von der Klägerin vorgelegten Provisionsabrechnungen die im Jahr 2011 erzielten Einnahmen aus direkter und indirekter Kundenvermittlung lediglich 3,49 EUR betrugen (im Jahr 2010 wurden soweit ersichtlich keine solchen Provisionen erzielt) und damit bei der Beurteilung der Tätigkeit nicht ins Gewicht fallen. Bei den Ausgaben ist festzustellen, dass diese - jedenfalls im Streitjahr - im Wesentlichen auf die Zahlung des Kaufpreises für die Lizenzen entfiel (rund 88.000 EUR ohne Umsatzsteuer) und damit den wesentlichen Verlust des Streitjahres ausmachen.

63

Nach der Überzeugung des Senats handelte es sich daher nicht um eine gewerbliche Vermittlungstätigkeit, die zu einem Markteinkommen, sondern um einen Forderungskauf, der günstigstenfalls zu einer sonstigen Vermögensmehrung führt. Die Anmeldung eines entsprechenden Gewerbes durch die Klägerin und die umsatzsteuerrechtliche Behandlung durch den Beklagten sind für den Senat bei der Prüfung des Tatbestandsmerkmals der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht bindend.

64

Auch andere Einkunftsarten sind nicht einschlägig. Insbesondere handelt es sich nicht um eine typische (§ 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG) oder atypische (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG) stille Beteiligung, da die Klägerin eindeutig einen Kaufpreis und keine Einlage geleistet hat (vgl. etwa Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 28. Oktober 2008 VIII R 36/04, BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190).

65

b) Aber selbst dann, wenn man das Bestehen eines Gewerbebetriebs der Klägerin gemäß § 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) annimmt, fehlt es jedenfalls an der erforderlichen Gewinnerzielungsabsicht.

66

aa) Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist nach § 15 Abs. 2 EStG Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.

67

bb) Gewinnerzielungsabsicht als Merkmal des gewerblichen Unternehmens ist das Streben nach Betriebsvermögensmehrung in Gestalt eines Totalgewinns (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.IV.3.c). An dieser Absicht fehlt es, wenn die Prognose des zu erwirtschaftenden Totalgewinns negativ ist und der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen und Neigungen ausübt. Es handelt sich hierbei um eine innere Tatsache, die - wie alle sich in der Vorstellung von Menschen abspielenden Vorgänge - nur anhand äußerlich erkennbarer Merkmale beurteilt werden kann (BFH-Urteile vom 24.2.1999 X R 106/95, BFH/NV 1999, 1081, vom 31.7.2002 X R 48/99, BFHE 200, 504, BStBl II 2003, 282, jeweils unter II.1.b) und vom 23.5.2007 X R 33/04, BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874).

68

(1) Allein die Möglichkeit, entstehende Verluste mit steuersparender Wirkung mit anderen Einkünften verrechnen zu können, kann im Regelfall nicht in tragender Funktion als persönliches Motiv dafür herangezogen werden, dass der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit aus einkommensteuerlich unbeachtlichen Beweggründen ausübt. Denn es widerspräche der ökonomischen Vernunft, einen Verlustbetrieb, in den laufend und unwiederbringlich Kapital nachgeschossen werden muss, nur deshalb zu unterhalten, um eine steuerliche Verlustverrechnung vornehmen zu können, deren Vorteile sich allenfalls in Höhe des individuellen Grenzsteuersatzes "vorteilhaft" auf das Vermögen des Steuerpflichtigen auswirken können. Deshalb ist bei Tätigkeiten, die typischerweise nicht dazu bestimmt und geeignet sind, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkunftsspähre zu dienen, in der Regel zumindest ein Verlust in der Anlaufzeit des Betriebs (sog. Anlaufverlust) zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 23.5.2007 X R 33/04, BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874).

69

(2) Etwas anderes gilt jedoch bei der Beurteilung von Tätigkeiten, die typischerweise dazu bestimmt und geeignet sind, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkunftssphäre zu dienen. So hat der BFH einen Liebhabereibetrieb von Anfang an etwa für den Fall angenommen, dass der Gegenstand des Unternehmens in der Vercharterung eines Motorbootes oder einer Segelyacht besteht, deren Nutzung in erster Linie der Freizeitgestaltung dient, da persönliche Interessen und Neigungen unter diesen Umständen nach der Lebenserfahrung eine erhebliche Rolle spielen (BFH-Urteile vom 28. August 1987 III R 273/83, BFHE 151, 42, BStBl II 1988, 10, unter 3., und vom 11. April 1990 I R 22/88, BFH/NV 1990, 768, unter 2.c).

70

(3) Verluste der Anlaufphase werden aber auch in den Fällen nicht gewährt, in denen der Steuerpflichtige zwar eine Tätigkeit ausübt, die nicht typischerweise dazu bestimmt und geeignet ist, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkunftsspähre zu dienen, in denen aber aufgrund der bekannten Entwicklung des Betriebs eindeutig feststeht, dass er so, wie er vom Steuerpflichtigen betrieben wurde, von vornherein nicht in der Lage war, nachhaltige Gewinne zu erzielen und deshalb nach objektiver Beurteilung von Anfang an keine Einkunftsquelle im Sinne des Einkommensteuerrechts darstellte (BFH-Urteile vom 15. November 1984 IV R 139/81, BFHE 142, 464, BStBl II 1985, 205; vom 25. Juni 1996 VIII R 28/94, BFHE 181, 133, BStBl II 1997, 202, unter II.3.a, jeweils m.w.N.; vom 14. Dezember 2004 XI R 6/02, BFHE 208, 557, BStBl II 2005, 392, unter II.2.c); vom 23. Mai 2007 X R 33/04 BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874 unter II.2.b) dd); vom 27. Mai 2009 X R 62/06, juris; vom 27. Mai 2009 X R 39/06, BFH/NV 2009, 1790 unter II.4.); vom 30. Oktober 2014 IV R 34/11, DStR 2015, 217 unter II.2.b)bb) und BFH-Beschlüsse vom 16. Juli 2008 X B 25/08 und vom 10. April 2013 X B 106/12, BFH/NV 2013, 1090).

71

cc) Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall ist das Vorliegen der erforderlichen Gewinnerzielungsabsicht zu verneinen. Auch wenn man der Klägerin darin folgt, dass der entgeltliche Erwerb der streitgegenständlichen „Lizenzen“ nicht einer Tätigkeit entspricht, die typischerweise dazu bestimmt und geeignet ist, persönliche Neigungen zu befriedigen oder wirtschaftlichen Vorteilen außerhalb der Einkunftssphäre zu dienen, so steht jedenfalls offensichtlich und eindeutig fest, dass diese Tätigkeit von vornherein nicht in der Lage war, nachhaltige Gewinne zu erzielen. Der Lizenzerwerb ist zwingend im Zusammenhang mit dem Geschäftsmodell der X und deren „Premium-Partner-Lizenz“-Geschäft zu beurteilen. Dieses Geschäftsmodell war jedoch von Beginn an zum Scheitern verurteilt, weil das notwendige Startkapital der X durch den Verkauf von Premium-Partner-Lizenzen beschafft wurde, wobei den Erwerbern dieser Lizenzen völlig unrealistische und daher unhaltbare Anteile am PLP-Pool in Aussicht gestellt wurden. Es war deshalb von vornherein klar, dass die Lizenzerwerber ihre Zahlungen zurückfordern würden, wenn sich nach Ablauf der ersten 12 Monate herausstellte, wie hoch die Provisionsanteile tatsächlich sind.

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(1) Die Totalgewinnprognose für die streitgegenständliche „Vermittlungstätigkeit“ ist entgegen dem Vorbringen der Klägerin negativ.

73

Die im Werbematerial der X dargestellten Einnahmen sind fern jeder Realität und können der Totalgewinnprognose nicht zugrunde gelegt werden. Davon geht zwischenzeitlich auch die Klägerin aus. Der dort den Einnahmeprognosen zugrunde gelegte Marktanteil am E-Commerce von 20% konnte bei realistischer Betrachtungsweise auf absehbare Zeit von der X bei weitem nicht erzielt werden. Wie sich aus den Feststellungen des OLG C im Beschluss vom 22. Juni 2012 ergibt, gingen die Verantwortlichen der X selbst lediglich von einem angestrebten, also nicht einmal von Anfang an erzielbaren Marktanteil von 2% aus. Tatsächlich betrug der Marktanteil der X aber nur einen Bruchteil auch dieses Wertes. Dies ergibt sich aus den Feststellungen der Staatsanwaltschaft, wonach abgesehen von den Einnahmen aus Lizenzverkäufen im Zeitraum Januar 2009 bis November 2011 lediglich 377.356,30 EUR „allgemeine Einnahmen“ erzielt wurden. Dabei ist noch zu berücksichtigen, dass in diesem Betrag auch andere Einnahmen enthalten sind, die nicht aus Verkaufsprovisionen bestehen. Geht man gleichwohl von diesem Betrag aus, dann wurden durchschnittlich rund 130.000 EUR Einnahmen aus Verkaufsprovisionen pro Jahr von der X erzielt. Bei einer durchschnittlichen Verkaufsprovision von 11% ergibt sich ein von der X vermittelter Umsatz von 1,2 Mio. EUR pro Jahr. Bei einem - wie von der X angegebenen - E-Commerce-Umsatz in Deutschland vom 22 Mrd. EUR im Jahr ist das ein Marktanteil von 0,005%. Damit waren die Prognosen im Werbematerial der X um das 4.000-fache überhöht.

74

In dieselbe Richtung zeigen auch die von der Klägerin ausweislich der vorgelegten Provisionsabrechnungen tatsächlich erzielten sog. „PLP-Pool-Anteile“. Bei den von der Klägerin für das Jahr 2010 erklärten Provisionseinnahmen von 1.699 EUR ist zu berücksichtigen, dass in diesem Betrag Provisionen für die Vermittlung weiterer PLP-Lizenzen an die Klägerin selbst enthalten sind, weil sie nicht nur eine, sondern mehrere Lizenzen erworben hat (vgl. § 6 Nr. 3 der AGB). Es handelt sich tatsächlich um Eigenprovisionen, die nur einmalig anfallen. Eine solche Eigenprovision beträgt 126,05 EUR netto bzw. 130 EUR brutto. In Höhe von 12 x 126,05 EUR handelt es sich also um Eigenprovisionen und nicht um PLP-Pool-Anteile. Die Provisionseinnahmen des Jahres 2010 können - entgegen der Auffassung der Klägerin - daher für eine Totalgewinnprognose nicht herangezogen werde. Die PLP-Pool-Anteile im Jahr 2011 betrugen nach den vorgelegten Abrechnungen 48,84 EUR brutto/41,04 EUR netto je Lizenz. Danach war der prognostizierte PLP-Pool-Anteil von 14.700 EUR pro Lizenz und damit auch der dieser Prognose zugrunde gelegte Marktanteil um das 300fache überhöht.

75

Hieraus wird deutlich, dass auch an der von der X intern angestrebten Marktbeteiligung von 2% begründete Zweifel bestehen. Ein Marktanteil von 2% ergibt einen von der X vermittelten jährlichen Umsatz von 440 Mio. EUR. Hieraus betrüge die Verkaufsprovision von 11% 48,4 Mio. EUR. Nach Abzug des Cash-back würden der X 60%, also 29,04 Mio. EUR verbleiben. Hiervon erhielte der PLP-Pool 5,8 Mio. EUR. Auf eine von 8.000 Lizenzen würde 726 EUR brutto entfallen. Marketing-Anteile des PLP-Pools sind hierbei noch nicht einmal berücksichtigt. Die tatsächlichen PLP-Pool-Anteile sind also um den Faktor 15 geringer als bei dem von der Klägerin angenommenen Marktanteil der X von 2%.

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Die daneben erzielten Provisionen der Klägerin für direkt und indirekt geworbene Kunden (§ 6 Nr. AGB) betragen im Jahr 2011 3,49 EUR und sind damit so geringfügig, dass sie bei einer Totalgewinnprognose nicht berücksichtigt werden können.

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Bei dieser Einnahmensituation führt allein der Umstand, dass für die Lizenzen jährlich eine Verlängerungsgebühr von 120 EUR netto zu entrichten ist (§ 5 Nr. 6 der AGB), zu einer negativen Totalgewinnprognose, ganz zu schweigen von den einmalig anfallenden Anschaffungskosten von 6.722 EUR netto für eine Lizenz, insgesamt also von 87.395 EUR für 13 Lizenzen.

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Weiter hat die Klägerin in ihrer Totalgewinnprognose nicht berücksichtigt, dass die Anschaffung der Lizenzen nahezu vollständig fremdfinanziert wurde und hieraus Schuldzinsen anfallen. Aus dem Privatdarlehen ergeben sich nach § 2 und § 3 des Darlehensvertrags ein Betrag von insgesamt 5.760 EUR Schuldzinsen. Die Schuldzinsen des Bauspardarlehen werden bei Annahme eines Zinssatzes von 3% und einer unterstellten Laufzeit von 10 Jahren und einer monatlichen Rate von 502,12 EUR mangels Vorlage der von der Klägerin angeforderten Unterlagen mit 8.254 EUR geschätzt.

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Daneben sind die von der Klägerin selbst angesetzten Kosten von jährlich 400 EUR für Telefon, von 200 EUR für Abschluss- und Prüfungskosten und von 100 EUR pro Jahr für Porto, Büro, Bewertung, Wartung Hard- und Software zu berücksichtigen.

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Danach ergibt sich bei Zugrundlegung von durchschnittlich jährlich 400 EUR brutto bzw. 336 EUR netto je Lizenz über eine Laufzeit von 20 Jahren, was einem sehr optimistischen durchschnittlichen 1%gen Marktanteil über 20 Jahre entspricht, wie oben berechnet folgende Totalgewinnprognose:

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Einnahmen

13 x 336 EUR x 20 Jahre

87.360 EUR

87.360 EUR

Ausgaben

Lizenzkauf
13 x 6.722,68 EUR

87.395 EUR

Verlängerungsgebühr
13 x 120 EUR x 20 J.

31.200 EUR

118.595 EUR

118.595 EUR

Totalgewinn/-verlust

- 31.235 EUR

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Unabhängig von dem Umstand, dass die Klägerin die Anschaffung der Lizenzen mit Darlehen finanziert hat und von ihr selbst weitere laufende Kosten angesetzt werden, war damit selbst nach einer Laufzeit von 20 Jahren bei einem durchschnittlichen Marktanteil der X von etwas mehr als 1% nicht damit zu rechnen, dass die Kosten des Erwerbs und der Verlängerung der Lizenz gedeckt würden.

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(2) Aus den genannten Erwägungen ergibt sich, dass der Betrieb, so wie er von der Klägerin betrieben wurde, von vornherein nicht in der Lage war, nachhaltige Gewinne zu erzielen, so dass auch Anlaufverluste nicht zu berücksichtigen waren.

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Entscheidend für diese Beurteilung ist der Umstand, dass die X sich das notwendige Startkapital für ihren Betrieb durch den Verkauf der Lizenzen beschaffte und zugleich den Lizenzerwerbern in den Werbeveranstaltungen - wie oben näher ausgeführt - völlig realitätsfremde Einnahmen aus den Lizenzen in Aussicht gestellt wurden. Dabei ist insbesondere zu beachten, dass nach den „Prognosen“ der Werber ausschließlich die PLP-Pool-Anteile berücksichtigt wurden und damit deren in Aussicht gestellte Höhe maßgebend für die Kaufentscheidung war. Provisionseinnahmen aus der Vermittlung von Kunden spielten hingegen in den von der Klägerin vorgelegten Folien keine Rolle.

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Es war daher nicht nur naheliegend, sondern mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu erwarten, dass - wie geschehen - die Erwerber der Lizenzen nach Erhalt der ersten Provisionsabrechnungen das Ausmaß der Fehlinformation durch die Werber erkennen (ca. 10 EUR pro Monat beispielsweise im Dezember 2010 - FG-Akte Bl. 144 ff - statt angekündigter 1.225 EUR - FG-Akte Bl. 26-28) und den von ihnen geleisteten Kaufpreis von der X zurückverlangen würden. Kein potentieller Erwerber wäre nämlich bereit gewesen, 8.000 EUR für eine Lizenz zu bezahlen, bei der - wie im Streitfall im Jahr 2011 - Ausschüttungen von insgesamt 50 EUR im Jahr (wenn auch mit einem gewissen Steigerungspotential in der Zukunft) zu erwarten waren (vgl. FG-Akte Bl. 144ff). Auch der Hinweis auf das derzeit historisch geringe Zinsniveau ändert hieran nichts, da es sich im Streitfall nicht um eine Geldanlage handelte, bei der nach Ablauf des Anlagezeitraums das Kapital zurückbezahlt wird, sondern um einen nicht rückzahlbaren Kaufpreis. Nachdem die X einen Großteil der Lizenzeinnahmen u.a. für Werbung (2,63 Mio. EUR) und für allgemeine Betriebskosten (2,8 Mio. EUR) ausgegeben hatte, war eine Aufrechterhaltung des Betriebs ausgeschlossen und die Anmeldung der Insolvenz eine zwingende Konsequenz. Eine Gewinnerzielungsabsicht konnte der Senat daher nicht feststellen (vgl. hierzu auch FG München, Urteile vom 29. November 2002 13 K 5026/99, juris und vom 5. Juli 2006 9 K 616/05, juris).

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Außerdem berücksichtigt der Senat, dass die Klägerin, die nach ihren eigenen Angaben von Art, Umfang und Funktionsweise des Online-Handels - abgesehen von dem Umstand, dass sie selber über das Internet Waren bestellt - keinerlei Vorstellungen und Kenntnisse hatte, sich blind auf die Versprechungen der Werber der X verließ, ohne deren tatsächliche Angaben zu prüfen oder sich von sachkundiger Seite beraten zu lassen. Die Umstände der Entscheidung der Klägerin offenbaren daher ein einkommensteuerrechtlich nicht berücksichtigungsfähiges spekulatives und glücksspielähnliches Motiv, das nicht mit einem einkommensteuerrechtlich relevanten Unternehmerrisiko im Sinne von § 15 Abs. 2 EStG vergleichbar ist (vgl. hierzu auch BFH-Urteile vom 11. Dezember 1997 IV R 4/95, BFH/NV 1998, 947; vom 2. Juli 1998 IV R 90/96, BFH/NV 1999, 754 und vom 29. März 2000 X R 99/95, BFH/NV 2000, 1188).

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2. Nachdem beide Beteiligte hiermit einverstanden waren, hielt es der Senat für sach- und ermessensgerecht, ohne die Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu entscheiden.

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3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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4. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO zugelassen. Nach Mitteilung des Beklagten ruhen eine Vielzahl von Einspruchsverfahren im Hinblick auf den hier vom Senat entschiedenen Finanzrechtsstreit. Die einkommensteuerrechtliche Behandlung des Erwerbs der streitgegenständlichen Lizenzen hat daher grundsätzliche Bedeutung. Außerdem soll eine einheitliche Behandlung der in der Regel gleich gelagerten Fälle auch durch die Finanzgerichte gewährleistet werden.