Finanzgericht des Saarlandes (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-06-30, Aktenzeichen 1 K 141/01

Tatbestand

Der Kläger war in den Streitjahren 1996 bis 1999 als Angestellter der Deutsche Telekom AG nichtselbständig tätig. Im Jahre 1994 zeigte er dem Beklagten an, dass er einen Betrieb eröffnet habe, der die Vermietung von Beschallungsanlagen zum Gegenstand hat (GewSt, Bl. 2).

In der Folge reichte der Kläger Gewinnermittlungen nach § 4 Abs. 3 EStG beim Beklagten ein (GewSt), die im Wesentlichen folgende Angaben enthielten (in DM):

Betriebseinnahmen Betriebsausgaben Ergebnis

1994 9.612 13.322 ./. 3.702

1995 18.316 23.756 ./. 5.439

1996 25.800 34.487 ./. 8.687

1997 33.809 50.246 ./. 16.437

1998 40.143 52.546 ./. 12.403

1999 22.312 43.184 ./. 20.872

Im Jahre 2000 ordnete der Beklagte beim Kläger die Durchführung einer Außenprüfung an (Bp, Bl. 2), die ursprünglich die Jahre 1996 bis 1998 umfasste und im Verlauf der Prüfung auf das Jahr 1999 ausgedehnt wurde (Bp, Bl. 3).

Der Prüfer stellte fest, dass der Kläger kein Kassenbuch geführt hatte. Überweisungen von Kunden waren teilweise auf das Privatkonto des Klägers geflossen. Bankbelege für dieses Konto wurden nicht vorgelegt. Der Prüfer erstellte eine private Geldverkehrsrechnung (Bp, Bl.9 ff.), die auf der Basis eines privaten Verbrauchs von jährlich zwischen 33.329 DM und 35.546 DM (insgesamt für 1996 bis 1999: 138.392 DM) zu einem Fehlbetrag von 12.885 DM gelangte (Bp, Bl. 9). Diesen Betrag teilte der Prüfer auf den Prüfungszeitraum auf und gelangte so zu einem jährlichen Fehlbetrag von 3.221 DM. Diesen Fehlbetrag verwandte der Prüfer wegen der aus seiner Sicht bestehenden Unsicherheit bei der Erfassung der Betriebseinnahmen zu einer entsprechenden Umsatz- und Einnahmezuschätzung.

Der Beklagte folgte den Feststellungen des Außenprüfers. Er erließ am 15. Februar 2001 für 1996 bis 1998 geänderte und für 1999 erstmalige Bescheide zur Einkommen- und Umsatzsteuer sowie über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes. Darin waren die Umsätze jeweils um einen Betrag von 3.200 DM erhöht. Entsprechend wurden die erklärten Verluste aus Gewerbebetrieb vermindert.

Gegen diese Bescheide legte der Kläger am 7.März 2001 Einsprüche ein (Rbh, Bl. 2), die der Beklagte mit Entscheidung vom 18.April 2001 als unbegründet zurückwies (Bl. 7).

Am 21. Mai 2001 erhob der Kläger Klage (Bl. 1).

Er beantragt,

die Bescheide zur Einkommen- und Umsatzsteuer sowie über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes 1996 bis 1998 vom 15. Februar 2001 in der Form der Einspruchsentscheidung vom 18. April 2001 aufzuheben und die entsprechenden Erstbescheide für 1999 insoweit zu ändern, als darin eine Zuschätzung von 3.200 DM erfolgt ist.

Der Kläger macht geltend, seine Buchführung sei ordnungsgemäß und berechtige daher den Beklagten nicht zu einer Zuschätzung von Umsätzen und Gewinnen. Eine Kassenbuchführung sei entbehrlich, weil sämtliche Einnahmen unbar beglichen worden seien. Das Fehlen von Rechnungsdurchschriften sei ebenso wie die doppelte Vergabe von Rechnungsnummern kein Indiz für die Verschleierung von Einnahmen. Die Mängel der Buchführung seien unbeachtlich, da der Kläger jederzeit angesichts der geringen Einnahmen den Überblick behalten habe. Der im Rahmen der privaten Geldverkehrsrechnung angenommene private Verbrauch von 1.500 DM/Monat sei überhöht.

Der Hinweis des Beklagten auf die möglicherweise fehlende Einkünfteerzielungsabsicht sei widersprüchlich.

Der Beklagte beantragt,

die Klage als unbegründet abzuweisen.

Er verweist auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung. Dort wird die Vornahme einer Schätzung mit den festgestellten Buchführungsmängeln (Fehlen von Rechnungsdoppeln, Vereinnahmung von Entgelten auf dem Privatkonto bei gleichzeitigem Fehlen der entsprechenden Bankbelege) begründet. Die Schätzung bewege sich im unteren Bereich des Möglichen.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die beigezogenen Verwaltungsakten und das Protokoll der mündlichen Verhandlung verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Die Zuschätzungen des Beklagten sind berechtigt.

1. Rechtsgrundlagen

Nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie sie nicht ermitteln oder berechnen kann. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag (§ 162 Abs. 2 Satz 1 AO), wenn er nicht in der Lage ist, Bücher und Aufzeichnungen vorzulegen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat (§ 162 Abs. 2 Satz 2 AO) oder wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden. Die Buchführung und die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen, die den Vorschriften der §§ 140 bis 148 AO entsprechen, sind der Besteuerung zugrunde zu legen, soweit nach den Umständen des Einzelfalls kein Anlass besteht, ihre sachliche Richtigkeit zu beanstanden.

Bei der Beurteilung eines Buchführungsfehlers ist nicht auf die formale Bedeutung des Mangels, sondern auf dessen sachliches Gewicht abzustellen (vgl. BFH-Urteil vom 7. Juni 2000 III R 82/97, BFH/NV 2000, 1462). Buchführungsmängel rechtfertigen eine Hinzuschätzung nur dann, wenn sie die sachliche Unrichtigkeit des Buchführungsergebnisses erkennen lassen (BFH-Urteil vom 17. November 1981 VIII R 174/77, BStBl II 1982, 430).

Schätzungen müssen in sich schlüssig sein; ihre Ergebnisse müssen wirtschaftlich vernünftig und möglich sein (BFH, Urteil vom 18. Dezember 1984 VIII R 195/82, BStBl. II 1986, 226).

Nach § 140 AO hat der Steuerpflichtige, der nach anderen Gesetzen Bücher und Aufzeichnungen zu führen hat, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, die Verpflichtungen, die ihm nach diesen Gesetzen obliegen, auch für die Besteuerung zu erfüllen.

Grundsätzlich muss nach § 145 AO die Buchführung so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann. Die Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen. Eine Buchführung ist in diesem Sinne ordnungsgemäß, wenn sie den gesetzlichen Vorschriften oder dem Gewohnheitsrecht entspricht, mangels solcher Vorschriften mit den bestehenden Handelsbräuchen und Verkehrsanschauungen übereinstimmt und/oder dem Zweck des kaufmännischen Rechnungswesens gerecht wird. Dieser Zweck kann nur dadurch erreicht werden, dass die Buchführung formell und materiell ordnungsgemäß erstellt wird. Zur materiellen Ordnungsmäßigkeit der Buchführung gehört insbesondere, dass jeder einzelne Geschäftsvorfall erfasst und dokumentiert wird. Dafür ist es erforderlich, dass die Geschäftsvorfälle vollzählig und vollständig erfasst werden und für jede Buchung und für jede im Abschluss verwendete Zahl ein einwandfreier Beleg vorhanden ist. Nur so kann sich ein sachverständiger Dritter ohne unangemessenen Zeitaufwand einen zutreffenden und vollständigen Überblick über die geschäftliche Lage eines Unternehmens verschaffen (FG Hamburg, Beschluss vom 16. Februar 1998 II 386/97, juris; FG Saarland, Beschluss vom 9. März 2003, 1 V 20/04, juris).

Ein Unternehmer ist nach § 22 UStG verpflichtet, Aufzeichnungen zu führen, u. a. über die vereinnahmten Entgelte für die von ihm ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen. Die nach § 22 UStG bestehende Aufzeichnungspflicht hat auch Bedeutung für die Einkommensteuer (BFH-Urteil vom 11. August 1992 VII R 90/91, BFH/NV 1993, 346). Nach § 22 Abs. 6 UStG i.V.m. § 63 Abs. 1 UStDV müssen die Aufzeichnungen so beschaffen sein, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Frist möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmens und die abziehbare Vorsteuer zu erhalten und die Grundlagen der Steuerberechnung festzustellen.

2. Anwendung im Streitfall

Im Streitfall war die Buchführung nicht ordnungsgemäß. Rechnungsnummern waren unstreitig doppelt vergeben. Teilweise fehlten Rechnungen (wie beim Verkauf des betrieblich genutzten PKW VW-Caddy und anderer Anlagegüter). Betrieblich bedingte Einnahmen erfolgten auf Veranlassung des Klägers auf dessen Privatkonto, wobei die entsprechenden Kontounterlagen nicht mehr vorgelegt werden können. Dass durch diese Handhabung eine Überprüfung der Umsätze durch das Finanzamt ebenso wenig möglich ist wie durch einen anderen sachverständigen Dritten, ist offensichtlich. Dass der Kläger selbst, wie behauptet, "stets einen Überblick hatte" (Bl. 20), ist dem gegenüber unbeachtlich. Verzichtet der Steuerpflichtige darauf, private und betriebliche Geschäftsvorfälle über getrennte Konten abzuwickeln, so handelt es sich auch bei dem vorwiegend für private Zwecke eingerichteten Konto um ein betriebliches Konto. Die Kontoauszüge und die die Kontenbewegungen betreffenden Belege wie Eingangs- und Ausgangsrechnungen unterliegen damit auch der Aufbewahrungspflicht nach § 147 Abs. 1 Nr. 4 und 5 AO. Das Finanzamt kann mithin im Rahmen einer Außenprüfung auch die Vorlage dieser Kontounterlagen verlangen (ebenso Finanzgericht Hamburg vom 22. März 1991 VII 164/90, EFG 1991, 636; insoweit bestätigt durch BFH-Urteil vom 15. September 1992 VII R 66/91, BFH/NV 1993, 76).

Die Nichtvorlage der damit gleichermaßen betrieblichen Kontounterlagen verhindert im Ergebnis jedwede Überprüfung der Umsätze des Klägers. Dem Beklagten bliebe -bei Akzeptanz der Darstellung des Klägers, wonach Einnahmen nur unbar erfolgt seien- nur die Möglichkeit, die Angaben des Klägers hinsichtlich seiner Umsätze ungeprüft zu übernehmen. Dies, obwohl es der Kläger in der Hand gehabt hätte, durch Vorlage der Bankbelege die Vollständigkeit seiner erklärten Umsätze nachzuweisen. Soweit er die Unterlagen -wegen des angeblichen Privatcharakters- bereits vernichtet hat, hätte er eine entsprechende Nachstellung des Kontos ohne Weiteres noch bei der Bank anstreben können.

Hinzu kommt die spezielle Situation des Unternehmens des Klägers. Dieser hat über die gesamte Dauer seiner Tätigkeit dem Finanzamt gegenüber nur Verluste erklärt, wobei diese eine steigende Tendenz aufweisen. Dieser Umstand verstärkt die Annahme, dass nicht sämtliche Einnahmen erfasst worden sind.

Insgesamt besteht somit hinreichend Anlass zu der Annahme, dass das Buchführungsergebnis unrichtig ist.

Der Beklagte hat seine sich hieraus ableitende Schätzungsbefugnis sehr moderat genutzt. Er hätte angesichts der langandauernden Verluste durchaus auch so schätzen können, dass nach einer entsprechenden Anlaufphase das Betriebsergebnis positiv ausgefallen wäre. Jedenfalls bewegt sich eine Zuschätzung von jährlich 3.200 DM bei erklärten Umsätzen zwischen 16.906 DM und 33.789 DM im unteren Rahmen des Möglichen. Dabei diente die vom Prüfer durchgeführte private Geldverkehrsrechnung nur dazu, die Höhe einer Zuschätzung zu ermitteln. Die Annahme, beim Kläger seien 1.500 DM monatlich für den privaten Verbrauch anzusetzen, ist nicht von vornherein abwegig Denn die Lebenshaltungskosten sind, wenn bessere Erkenntnisquellen nicht vorhanden sind, aufgrund statistischer Durchschnittswerte zu ermitteln (BFH, Urteil vom 25. Juli 1991 XI R 27/89, BFH/NV 1991, 796). Der vom Beklagten angenommene Wert von 1.500 DM monatlich ist jedenfalls nicht unrealistisch (vgl. allgemein Assmann, StBp 1990, 8 f.).

3. Nach alledem hat der Beklagte zu Recht das erklärte Betriebsergebnis nicht akzeptiert, sondern durch Zuschätzungen erhöht. Die Klage kann damit keinen Erfolg haben.

Sie war mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO als unbegründet abzuweisen.

Zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sah der Senat keine Veranlassung.

Gründe

Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Die Zuschätzungen des Beklagten sind berechtigt.

1. Rechtsgrundlagen

Nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie sie nicht ermitteln oder berechnen kann. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag (§ 162 Abs. 2 Satz 1 AO), wenn er nicht in der Lage ist, Bücher und Aufzeichnungen vorzulegen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat (§ 162 Abs. 2 Satz 2 AO) oder wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden. Die Buchführung und die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen, die den Vorschriften der §§ 140 bis 148 AO entsprechen, sind der Besteuerung zugrunde zu legen, soweit nach den Umständen des Einzelfalls kein Anlass besteht, ihre sachliche Richtigkeit zu beanstanden.

Bei der Beurteilung eines Buchführungsfehlers ist nicht auf die formale Bedeutung des Mangels, sondern auf dessen sachliches Gewicht abzustellen (vgl. BFH-Urteil vom 7. Juni 2000 III R 82/97, BFH/NV 2000, 1462). Buchführungsmängel rechtfertigen eine Hinzuschätzung nur dann, wenn sie die sachliche Unrichtigkeit des Buchführungsergebnisses erkennen lassen (BFH-Urteil vom 17. November 1981 VIII R 174/77, BStBl II 1982, 430).

Schätzungen müssen in sich schlüssig sein; ihre Ergebnisse müssen wirtschaftlich vernünftig und möglich sein (BFH, Urteil vom 18. Dezember 1984 VIII R 195/82, BStBl. II 1986, 226).

Nach § 140 AO hat der Steuerpflichtige, der nach anderen Gesetzen Bücher und Aufzeichnungen zu führen hat, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, die Verpflichtungen, die ihm nach diesen Gesetzen obliegen, auch für die Besteuerung zu erfüllen.

Grundsätzlich muss nach § 145 AO die Buchführung so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann. Die Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen. Eine Buchführung ist in diesem Sinne ordnungsgemäß, wenn sie den gesetzlichen Vorschriften oder dem Gewohnheitsrecht entspricht, mangels solcher Vorschriften mit den bestehenden Handelsbräuchen und Verkehrsanschauungen übereinstimmt und/oder dem Zweck des kaufmännischen Rechnungswesens gerecht wird. Dieser Zweck kann nur dadurch erreicht werden, dass die Buchführung formell und materiell ordnungsgemäß erstellt wird. Zur materiellen Ordnungsmäßigkeit der Buchführung gehört insbesondere, dass jeder einzelne Geschäftsvorfall erfasst und dokumentiert wird. Dafür ist es erforderlich, dass die Geschäftsvorfälle vollzählig und vollständig erfasst werden und für jede Buchung und für jede im Abschluss verwendete Zahl ein einwandfreier Beleg vorhanden ist. Nur so kann sich ein sachverständiger Dritter ohne unangemessenen Zeitaufwand einen zutreffenden und vollständigen Überblick über die geschäftliche Lage eines Unternehmens verschaffen (FG Hamburg, Beschluss vom 16. Februar 1998 II 386/97, juris; FG Saarland, Beschluss vom 9. März 2003, 1 V 20/04, juris).

Ein Unternehmer ist nach § 22 UStG verpflichtet, Aufzeichnungen zu führen, u. a. über die vereinnahmten Entgelte für die von ihm ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen. Die nach § 22 UStG bestehende Aufzeichnungspflicht hat auch Bedeutung für die Einkommensteuer (BFH-Urteil vom 11. August 1992 VII R 90/91, BFH/NV 1993, 346). Nach § 22 Abs. 6 UStG i.V.m. § 63 Abs. 1 UStDV müssen die Aufzeichnungen so beschaffen sein, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Frist möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmens und die abziehbare Vorsteuer zu erhalten und die Grundlagen der Steuerberechnung festzustellen.

2. Anwendung im Streitfall

Im Streitfall war die Buchführung nicht ordnungsgemäß. Rechnungsnummern waren unstreitig doppelt vergeben. Teilweise fehlten Rechnungen (wie beim Verkauf des betrieblich genutzten PKW VW-Caddy und anderer Anlagegüter). Betrieblich bedingte Einnahmen erfolgten auf Veranlassung des Klägers auf dessen Privatkonto, wobei die entsprechenden Kontounterlagen nicht mehr vorgelegt werden können. Dass durch diese Handhabung eine Überprüfung der Umsätze durch das Finanzamt ebenso wenig möglich ist wie durch einen anderen sachverständigen Dritten, ist offensichtlich. Dass der Kläger selbst, wie behauptet, "stets einen Überblick hatte" (Bl. 20), ist dem gegenüber unbeachtlich. Verzichtet der Steuerpflichtige darauf, private und betriebliche Geschäftsvorfälle über getrennte Konten abzuwickeln, so handelt es sich auch bei dem vorwiegend für private Zwecke eingerichteten Konto um ein betriebliches Konto. Die Kontoauszüge und die die Kontenbewegungen betreffenden Belege wie Eingangs- und Ausgangsrechnungen unterliegen damit auch der Aufbewahrungspflicht nach § 147 Abs. 1 Nr. 4 und 5 AO. Das Finanzamt kann mithin im Rahmen einer Außenprüfung auch die Vorlage dieser Kontounterlagen verlangen (ebenso Finanzgericht Hamburg vom 22. März 1991 VII 164/90, EFG 1991, 636; insoweit bestätigt durch BFH-Urteil vom 15. September 1992 VII R 66/91, BFH/NV 1993, 76).

Die Nichtvorlage der damit gleichermaßen betrieblichen Kontounterlagen verhindert im Ergebnis jedwede Überprüfung der Umsätze des Klägers. Dem Beklagten bliebe -bei Akzeptanz der Darstellung des Klägers, wonach Einnahmen nur unbar erfolgt seien- nur die Möglichkeit, die Angaben des Klägers hinsichtlich seiner Umsätze ungeprüft zu übernehmen. Dies, obwohl es der Kläger in der Hand gehabt hätte, durch Vorlage der Bankbelege die Vollständigkeit seiner erklärten Umsätze nachzuweisen. Soweit er die Unterlagen -wegen des angeblichen Privatcharakters- bereits vernichtet hat, hätte er eine entsprechende Nachstellung des Kontos ohne Weiteres noch bei der Bank anstreben können.

Hinzu kommt die spezielle Situation des Unternehmens des Klägers. Dieser hat über die gesamte Dauer seiner Tätigkeit dem Finanzamt gegenüber nur Verluste erklärt, wobei diese eine steigende Tendenz aufweisen. Dieser Umstand verstärkt die Annahme, dass nicht sämtliche Einnahmen erfasst worden sind.

Insgesamt besteht somit hinreichend Anlass zu der Annahme, dass das Buchführungsergebnis unrichtig ist.

Der Beklagte hat seine sich hieraus ableitende Schätzungsbefugnis sehr moderat genutzt. Er hätte angesichts der langandauernden Verluste durchaus auch so schätzen können, dass nach einer entsprechenden Anlaufphase das Betriebsergebnis positiv ausgefallen wäre. Jedenfalls bewegt sich eine Zuschätzung von jährlich 3.200 DM bei erklärten Umsätzen zwischen 16.906 DM und 33.789 DM im unteren Rahmen des Möglichen. Dabei diente die vom Prüfer durchgeführte private Geldverkehrsrechnung nur dazu, die Höhe einer Zuschätzung zu ermitteln. Die Annahme, beim Kläger seien 1.500 DM monatlich für den privaten Verbrauch anzusetzen, ist nicht von vornherein abwegig Denn die Lebenshaltungskosten sind, wenn bessere Erkenntnisquellen nicht vorhanden sind, aufgrund statistischer Durchschnittswerte zu ermitteln (BFH, Urteil vom 25. Juli 1991 XI R 27/89, BFH/NV 1991, 796). Der vom Beklagten angenommene Wert von 1.500 DM monatlich ist jedenfalls nicht unrealistisch (vgl. allgemein Assmann, StBp 1990, 8 f.).

3. Nach alledem hat der Beklagte zu Recht das erklärte Betriebsergebnis nicht akzeptiert, sondern durch Zuschätzungen erhöht. Die Klage kann damit keinen Erfolg haben.

Sie war mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO als unbegründet abzuweisen.

Zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sah der Senat keine Veranlassung.