Finanzgericht Düsseldorf (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-02-20, Aktenzeichen 4 K 4781/06 Erb
ECLI:DE:FGD:2008:0220.4K4781.06ERB.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

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Tatbestand:

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Die Beteiligten streiten über die erbschaftsteuerliche Berücksichtigung einer Pensionszusage.

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Die Klägerin wurde durch gemeinschaftliches Testament vom ....07.1986 Alleinerbin ihres am .....01.2000 verstorbenen Ehemanns, des Erblassers.

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Der Erblasser trat aufgrund Gesellschafterbeschlusses vom .........1965 in die A KG (KG) mit einer Einlage von 200.000 DM als persönlich haftender Gesellschafter ein, nachdem er zuvor in der KG als Prokurist tätig gewesen war. Zugleich wurde der Erblasser zum alleinvertretungsberechtigten Geschäftsführer bestellt. Zudem erhielt er eine Pensionszusage, und zwar mit Erreichung seines 65. Lebensjahrs in Höhe von 70% seiner letzten Geschäftsführervergütung.

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Zum 01.01.1974 war der Erblasser als alleiniger persönlich haftender Gesellschaft mit 26% an der KG beteiligt und deren alleiniger Geschäftsführer.

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Nach dem zwischen dem ...01. und dem .....03.1974 getroffenen Gesellschafterbeschluss sollte die Klägerin nach Ableben des Erblassers 60% und jedes Kind des Erblassers und der Klägerin 10% der Versorgungsbezüge des Erblassers erhalten. Daraufhin schloss der Erblasser am ....03.1974 mit der Klägerin und seinen Kindern einen dementsprechenden Vertrag.

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Bei seinem Tode war der Erblasser mit 76% an der KG beteiligt. Die Klägerin hielt einen Kommanditanteil von 2% und S einen Kommanditanteil von 22%.

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Aufgrund einer Vereinbarung der KG mit der Klägerin vom ......02.2000 wurden die jährlichen Witwenbezüge der Klägerin auf 206.412,89 DM festgesetzt. Zugleich trat eine GmbH als persönlich haftende Gesellschafterin in die KG ein, die in A GmbH & Co. KG umfirmierte. Weiter wurde die Klägerin alleinige Geschäftsführerin der eingetretenen GmbH.

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Mit Bescheid vom 25.11.2004 nahm der Beklagte die Klägerin für den Erwerb nach dem Erblasser auf 120.411 EUR Erbschaftsteuer in Anspruch. Dabei berücksichtigte er das ererbte Betriebsvermögen der KG mit dem der Steuerbilanz entnommenen Wert von 2.970.532 DM und den Pensionsanspruch der Klägerin mit 2.538.454 DM (Jahreswert wie im Vertrag vom .....02.2000 multipliziert mit dem sich für das seinerzeitige Alter der Klägerin aus Anlage 9 zum Bewertungsgesetz – BewG – ergebenden Vervielfältiger). In der Steuerbilanz zum 31.12.2000 war für den Pensionsanspruch eine Rückstellung von 425.323 DM enthalten.

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Auf den dagegen fristgerecht eingelegten Einspruch, mit dem die Klägerin u.a. begehrte, ihren Pensionsanspruch ganz oder wenigstens teilweise unberücksichtigt zu lassen, setzte der Beklagte die Steuer unter Berücksichtigung weiterer, hier nicht interessierender Umstände auf 114.437 EUR herab.

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Mit Schreiben vom 14.04.2005 erläuterte der Beklagte die Wertansätze und wies auf die Möglichkeit hin, den zutreffenden Wert der Pensionsverpflichtung anzusetzen, wobei allerdings auch die Steuerbilanz korrigiert werden müsse.

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Zur Begründung ihres weitergehenden Einspruchs trug die Klägerin vor, die sich aus § 3 Abs. 1 Nr. 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes – ErbStG – ergebende Besteuerung der Pensionsverpflichtung beruhe im Regelfall darauf, dass das Vermögen, aus dem die Pension gezahlt werde, anderen als dem Begünstigten gehöre. Hier aber habe sie, die Klägerin, die KG weitgehend selbst geerbt.

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Unter Berücksichtigung ihres Anteils müsse die Pensionsverpflichtung um 78% gekürzt werden, da sie als Gesellschafterin der KG insoweit nicht bereichert sei.

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Aufgrund der vom Erblasser abgeschlossenen Pensionsverpflichtung werde nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG nur dasjenige erworben, was ihr nicht schon durch Erbfolge zugefallen sei. Auch insoweit müsse die Pensionsverpflichtung ihr gegenüber im Verhältnis zum Erblasser alle Merkmale einer freigebigen Zuwendung aufweisen. Dies sei hier für 78% der Pensionsverpflichtung nicht der Fall, weil diese aus ihrem Anteil an der KG und dem ererbten Anteil an der KG erbracht worden sei.

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Mit Einspruchsentscheidung vom 14.11.2006 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück, da der Pensionsanspruch der Klägerin nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG zu besteuern und bei der Bewertung des ererbten KG-Anteils keine höhere Bewertung des Schuldenabzugs für die Pensionsverpflichtung möglich sei.

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Der Pensionsanspruch sei mit gesetzlichen Hinterbliebenenbezügen oder vergleichbaren vertraglichen Versorgungsansprüchen nicht vergleichbar. Es gebe auch keinen Anhaltspunkt dafür, dass der Erblasser wie ein Angestellter gebunden gewesen sei, da er bei der Vereinbarung des Pensionsanspruchs mit einem Anteil von 26% an der KG beteiligt gewesen und deren Komplementär gewesen sei.

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Die Pensionsverpflichtung der KG könne nur mit dem zum Steuerstichtag bilanzierten Wert von 425.323 DM berücksichtigt werden. Ein höherer Abzug komme nicht in Betracht. Die Bewertung des Betriebsvermögens umfasse nach § 12 Abs. 5 ErbStG in Verbindung mit § 95 Abs. 1 BewG alle Teile eines Gewerbebetriebs im Sinne des § 15 Abs. 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes – EStG , die bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehörten. Der Umfang des Betriebsvermögens für Zwecke der steuerlichen Bewertung richte sich daher weitgehend danach, was ertragsteuerrechtlich dem Betriebsvermögen zugerechnet werde. Der in § 95 Abs. 1 und § 109 Abs. 1 BewG zum Ausdruck kommende Grundsatz der Bestands- und Bewertungsidentität zwischen der Steuerbilanz und einer Vermögensaufstellung schließe es aus, bei der Bewertung des Betriebsvermögens eine höhere Schuld für eine Pensionsverpflichtung anzusetzen, als sie gemäß § 6a EStG bei der ertragsteuerrechtlichen Gewinnermittlung berücksichtigt worden sei. Die Unrichtigkeit des diesbezüglich Steuerbilanzwerts sei weder vorgetragen worden noch sonst feststellbar gewesen.

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Mit dem Tode des Erblassers sei der Anspruch der Klägerin gegenüber der KG auf Zahlung von Pensionsbezügen entstanden. Die Bewertung des ihr zugewendeten Vorteils richte sich gemäß § 12 Abs. 1 ErbStG nach den Vorschriften des BewG.

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Eine andere Bewertung komme nicht in Betracht, da der Rechtsanspruch der Klägerin gegenüber der KG ausschließlich auf der vertraglichen Vereinbarung der Hinterbliebenenbezüge beruhe und ganz unabhängig von ihrer Erbenstellung und ihrer Beteiligung an der Gesellschaft entstanden sei.

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Ihre Bereicherung sei auch nicht deshalb geringer, weil sie nach dem Tod des Erblassers mit einem Anteil von 78 % am Betriebsvermögen der KG beteiligt gewesen sei. Sie sei durch die Pensionsverpflichtung der KG nicht wirklich belastet gewesen und habe nicht 78 % ihrer Witwenbezüge selbst finanzieren müssen. Denn abgesehen davon, dass eine wirtschaftliche Betrachtungsweise im zivilrechtlich geprägten Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht keine Anwendung finde, sei nicht die Klägerin, sondern die KG aus der Pensionszusage zu Leistungen verpflichtet gewesen. Entscheidend sei hier allein die Rechtsgrundlage für den Pensionsanspruch, weil es für die Erbschaft- und Schenkungsteuer auf die zivilrechtlichen Verhältnisse am Steuerstichtag ankomme. Deshalb unterscheide sich die Beurteilung und Bewertung im vorliegenden Fall nicht von den Fällen, in denen ein überlebender Ehegatte lediglich Versorgungsansprüche, aber keinen Gesellschaftsanteil erwerbe.

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Dass die Pensionsbezüge, die bei der KG zunächst zur Auflösung der Pensionsrückstellung führten und danach aus laufenden Gewinnen zu zahlen seien, der Klägerin ertragsteuerlich vorab als Gewinn zugerechnet würden (§§ 15 Abs. 1, Satz 1 Nr. 2 und Satz 2, 24 Nr. 2 EStG) und ihre Anteile an den laufenden Gewinnen schmälerten, ändere nichts daran, dass die KG und nicht die Klägerin die Witwenbezüge zu zahlen habe. Die aus der Sicht des Steuerstichtags zukünftige Gewinnverteilung mindere keinesfalls den Wert des Pensionsanspruchs, der der Klägerin uneingeschränkt zustehe und für den sie in Wirklichkeit selbst nichts aufwenden müsse.

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Ob sich die Pensionsverpflichtung auf den gemeinen Wert des Gesellschaftsanteils auswirke, könne offen bleiben, da Gewinnaussichten bei der steuerlichen Bewertung von Betriebsvermögen grundsätzlich unberücksichtigt blieben. Der Steuerwert einer Beteiligung an einer Personengesellschaft sei ein reiner Substanzwert, bei dessen Bewertung eine wie auch immer geartete Ertragskomponente keinen Niederschlag finde. Deshalb liege auch keine doppelte Erbschaftsteuerbelastung darin, dass die Hinterbliebenenversorgung teilweise aus den Erträgen des geerbten Betriebsvermögensanteils bezahlt werde.

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Die unterschiedliche Bewertung der Pensionsverpflichtung im erworbenen Betriebsvermögensanteil und als Erwerb ergebe sich zwingend aus den jeweiligen gesetzlichen Bewertungsvorschriften, wobei die Werte wegen der unterschiedlichen Bewertungsmethoden bei den verschiedenen Vermögensgegenständen (Steuerwert beim Betriebsvermögen und Kapitalwert bei wiederkehrenden Leistungen) nicht zwangsläufig korrespondierten.

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Im übrigen würde hier der Nachteil aus den Bewertungsunterschieden dadurch vermindert, dass der Kapitalwert des Pensionsanspruchs durch die Zurechnung bei der Ermittlung der fiktiven Zugewinnausgleichsforderung nach § 5 ErbStG im Ergebnis zur Hälfte steuerfrei bleibe und dass durch den Bewertungsabschlag für das geerbte Betriebsvermögen (§ 13a Abs. 2 ErbStG) nochmals 40 % des hier strittigen Betrages unversteuert blieben.

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Mit ihrer fristgerecht erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter und trägt ergänzend vor, nach der Rechtsprechung des BFH erfasse § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG nicht Pensionsansprüche Hinterbliebener, die auf einem Arbeits- oder Dienstvertrag beruhten. Dazu gehörten auch geschäftsführende, persönlich haftende Gesellschafter einer Personengesellschaft. Entscheidend sei, ob der Erblasser sich nach seiner beherrschenden Stellung in der Gesellschaft selbst die Versorgungszusage erteilt habe, oder ob er nur Arbeitnehmer gewesen sei. Dabei komme es auf die tatsächlichen Verhältnisse in dem Zeitpunkt an, in dem die Hinterbliebenenversorgung vereinbart worden sei.

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Eine derart beherrschende Stellung werde erst bei einer Beteiligung von 50% angenommen, so dass die vorliegende Beteiligung von 26% nicht genüge.

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Insbesondere zeige sich aufgrund der Gesellschafterbeschlüsse vom .....11.1965 und aus 1974, dass der Erblasser keine Eigenversorgung vorgenommen habe. Schon 1965 habe der Erblasser bei Eintritt in die Gesellschaft und der Übernahme einer arbeitnehmerähnlichen Stellung eine Pensionszusage erhalten. Zu beiden Terminen sei die Gesellschaft von den anderen Gesellschaftern beherrscht worden.

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Sollte gleichwohl von einer Eigenversorgung des Erblassers auszugehen sein, müsste der Wertansatz der Pension in Höhe von 78% unberücksichtigt bleiben, weil die Pension in dieser Höhe aus dem Vermögen der Klägerin erbracht werde. Sie sei nämlich insoweit Gesellschafterin der KG und finanziere damit ihre Versorgung selbst. Das, was vom Erblasser durch Erbfolge erworben werde, könne nicht durch § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG erfasst werden.

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Die Begrenzung auf 78% folge auch daraus, dass bei einem Erwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG sämtliche Merkmale einer freigebigen Zuwendung vorliegen müssten. Daher werde für einen Erwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG verlangt, dass die Begünstigte, sie also, objektiv eine Bereicherung erfahren habe, die vom Erblasser gewollt sei.

30

Auch sei § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG nicht gegeben, wenn ihre Bereicherung nicht aus dem Vermögen des Erblassers, sondern aus dem Dritter erbracht werde.

31

Das gelte auch unter Berücksichtigung des Umstands, dass nicht sie selbst, sondern die KG die Pension zu erbringen habe. Insoweit sei nämlich Konfusion eingetreten. Durch den Tod des Erblassers habe ihr ein Forderungsrecht zugestanden, zu dessen Erfüllung sie als Alleinerbin zunächst verpflichtet gewesen sei, weil sie in die Stellung des Komplementärs eingetreten sei.

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Die Klägerin beantragt sinngemäß,

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den Erbschaftsteuerbescheid des Beklagten vom 15.11.2004, geändert durch den Bescheid vom 20.12.2004 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.11.2006 aufzuheben,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen,

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und verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung. Ergänzend führt er aus, die Argumentation der Klägerin treffe nur auf Gesellschafter-Geschäftsführer, nicht aber auf persönlich haftende Gesellschafter von Personengesellschaften zu.

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Den Pensionsanspruch habe die Klägerin auch nicht durch den Erbfall, sondern aufgrund gesonderten Vertrags und unabhängig von ihrer Erbenstellung erworben.

39

Den Pensionsanspruch finanziere auch nicht die Klägerin, sondern die KG. Der Pensionsanspruch sei auch bei der Erbschaftsteuerveranlagung berücksichtigt worden.

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Eine Konfusion spiele schon wegen § 10 Abs. 3 ErbStG keine Rolle.

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Auch sei bei vertraglich begründeten Vermögensvorteilen der Tatbestand des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG erfüllt, wenn wie hier die Zuwendung zu einer objektiven Bereicherung beim Zuwendungsempfänger geführt habe und der Erblasser den Willen zur Freigebigkeit gehabt habe.

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Die Beteiligten haben auf die mündliche Verhandlung verzichtet.

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Entscheidungsgründe:

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Die Klage ist unbegründet.

45

Der angefochtene Erbschaftsteuerbescheid ist rechtmäßig. Die Klägerin wird durch die angefochtene Festsetzung der Erbschaftsteuer des Beklagten in der Gestalt der Einspruchsentscheidung nicht in ihren Rechten verletzt, § 100 Abs. 1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung FGO .

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Bei der Witwen-Pension handelt es sich um einen Erwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG, für den die Erbschaftsteuer im Zeitpunkt des Todes des Erblassers entstanden ist, § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. Die sich daraus ergebende Bereicherung ist gemäß §§ 10 Abs. 1 S. 2, 12 Abs. 1 ErbStG nach § 14 Abs. 1 BewG in Verbindung mit Anlage 9 zum BewG durch Multiplikation des Jahreswerts mit dem ermittelten Vervielfältiger zu bemessen. In dieser Weise ist der Beklagte im angefochtenen Bescheid in der Gestalt der Einspruchsentscheidung rechtsfehlerfrei vorgegangen.

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Nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen jeder Vermögensvorteil, der aufgrund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages bei dessen Tode von einem Dritten unmittelbar erworben wird.

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Aufgrund des vom Erblasser geschlossenen Vertrags vom .....03.1974 steht der Klägerin die streitbefangene Witwen-Pension zu.

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Entgegen ihrer Auffassung ist ihr Erwerb auch hinsichtlich dieses Anspruchs nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG steuerbar. Nach ständiger Rechtsprechung sind Hinterbliebenenbezüge aufgrund von Verträgen zugunsten Dritter nach dem objektivierten Willen des Gesetzgebers nur dann von der Erbschaftsteuer ausgenommen, wenn der Erblasser nicht Unternehmer des Betriebs der KG, sondern deren Angestellter oder Bediensteter war. Der persönlich haftende Gesellschafter einer Personenhandelsgesellschaft kann regelmäßig nicht als Angestellter oder Bediensteter angesehen werden. Vielmehr sind persönlich haftende Gesellschafter nach handelsrechtlichen Grundregeln nicht als abhängig Beschäftigte oder in einer auch nur annähernd vergleichbaren Rechtsstellung tätig, sondern leiten in (notwendiger) Selbstorganschaft den Gewerbebetrieb ihrer Gesellschaft. Die Dienstleistungen, zu denen die persönlich haftenden Gesellschafter aufgrund Gesellschaftsrechts verpflichtet sind, werden in aller Regel einem Unternehmen geleistet, das mit Rücksicht auf die vermögens- und einflussmäßige Verbindung mit den persönlich haftenden Gesellschaftern nach natürlicher Anschauung als ihr eigenes betrachtet wird. Soweit etwas anderes gelten sollte, wenn im Innenverhältnis die Stellung eines persönlich haftenden Gesellschafters der eines Angestellten oder Bediensteten angenähert ist, trifft dies im Streitfall nicht zu (BFH Urteil v. 13.12.1989 II R 31/89, BStBl. II 1990, 325 ff., 326 f.; Urteil v. 15.07.1998, II R 80/96, BFH/NV 1999, 311 ff.). Der Erblasser war schon 1974 mit 26% und damit mehr als geringfügig am Festkapital der KG beteiligt. Anhaltspunkte dafür, dass er im Innenverhältnis wie ein Angestellter gegenüber den Kommanditisten gebunden war, sind weder vorgetragen noch sonst erkennbar geworden.

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Soweit die Klägerin meint, insoweit sei auf die Verhältnisse des Jahres 1965 abzustellen, als erstmals zugunsten des Erblassers eine Pensionsverpflichtung vereinbart wurde, kann dem nicht gefolgt werden, weil damit kein – hier allein zu beurteilender Pensionsanspruch der Klägerin verbunden war.

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Käme es vielmehr auf die Verhältnisse im Erbfall an (s. BFH Urteil v. 15.07.1998, II R 80/96, BFH/NV 1999, 311 ff., 313), verfügte der Erblasser mit einer Beteiligung von 76% am Festkapital zusätzlich zu seiner Stellung als persönlich haftender Gesellschafter über einen beherrschenden Einfluss.

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Soweit die Klägerin vorträgt, die höchstrichterliche Rechtsprechung verfahre nach abweichenden Grundsätzen, betrifft dies nur die Verhältnisse bei geschäftsführenden Gesellschaftern einer GmbH (s. BFH Urteil v. 13.12.1989, II R 23/85, BStBl. II 1990, 322 ff.), worauf der Beklagte auch zu Recht hinweist.

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Neben dem bereits dargestellten Erfordernis der vertraglichen Begründung des erworbenen Vermögensvorteils setzt die Steuerbarkeit nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG auch voraus, dass die Zuwendung an den Dritten, die Klägerin, im Verhältnis zum Erblasser (Valutaverhältnis) alle objektiven und subjektiven Merkmale einer freigebigen Zuwendung aufweist. Bei dem nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG steuerpflichtigen Erwerb durch Vertrag zugunsten Dritter handelt es sich vom Typus her um eine freigebige Zuwendung i. S. von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, die nur deshalb den Erwerben von Todes wegen zugerechnet ist, weil die die Steuerpflicht auslösende Bereicherung des Dritten erst beim Tode des Erblassers (Zuwendenden) eintritt. Insofern besteht eine vergleichbare Rechtslage wie beim Erwerb aufgrund Schenkung auf den Todesfall. Aus der Zuordnung dieser Zuwendungen zu den Erwerben von Todes wegen kann deshalb nicht gefolgert werden, dass diese Erwerbe in gleicher Weise der Erbschaftsteuer unterliegen wie die in § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG genannten. Vielmehr ist der Tatbestand des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG nur erfüllt, wenn die Zuwendung zu einer objektiven Bereicherung beim Zuwendungsempfänger geführt hat und der Erblasser insoweit den Willen zur Freigebigkeit hatte (BFH Urteil v. 24.10.2001, II R 10/00, BStBl. II 2002, 153 ff., 155).

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Der Pensionsanspruch hat zu einer objektiven Bereicherung der Klägerin geführt, denn damit erhält sie die regelmäßige Witwenpension von der KG. Insoweit hatte der Erblasser auch den Willen zur Freigebigkeit, denn er war gegenüber der Klägerin zum Abschluss gerade eines solchen Pensionsvertrags weder rechtlich verpflichtet, noch geschah der Abschluss in Erfüllung einer bestehenden Verpflichtung des Erblassers.

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Zwar besteht für den erwerbstätigen Ehegatten aufgrund der §§ 1360, 1360a BGB die Verpflichtung nicht nur für den gegenwärtigen, sondern entsprechend seinen wirtschaftlichen Verhältnissen auch für die dauernde Sicherung des zukünftigen Unterhalts des anderen Ehegatten zu sorgen. Ein konkreter Leistungs- oder Zahlungsanspruch gegen den unterhaltsverpflichteten Ehegatten ergibt sich hieraus nicht. Dieser ist vielmehr im Verhältnis zum anderen Ehegatten in der Art und Weise der Unterhaltssicherung frei, wobei der überlebende, unterhaltsberechtigte Ehegatte nur Anspruch auf eine vom unterhaltsverpflichteten Ehegatten abgeleitete Sicherung des künftigen Unterhalts hat (hierzu kritisch Gelbel in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 3 Rz. 311 m. w.N.). Allerdings genügt der Versorgungsgedanke allein nicht, um einen Erwerb, der den Tatbestand des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG erfüllt, als erbschaftsteuerfrei zu behandeln. Dies folgt auch aus der Freibetragsregelung in § 17 ErbStG, die ansonsten bedeutungslos wäre (BFH Urteil v. 24.10.2001, II R 10/00 a. a. O.)

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Im Gegensatz zur Auffassung der Klägerin setzt ein Erwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG nicht voraus, dass sich die Bereicherung des Begünstigten, hier der Klägerin, aus dem Vermögen des Erblassers ergeben muss, weil bei einem von § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG erfassten Vertrag regelmäßig der vom Erblasser Verpflichtete die steuerbare Leistung zu erbringen hat, ohne dass es darauf ankommt, mit welchen eigenen Leistungen der Erblasser den Vertragsschluss hat bewirken können.

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Ebenso wenig schließt der Erwerb der KG-Anteile des Erblassers durch die Klägerin als Folge des Erbfalls (§§ 1922 ff. BGB) aus, die Begünstigung der Klägerin durch den Pensionsvertrag nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG zu besteuern. Beide Erwerbe stehen nebeneinander. Während die Klägerin durch den Erbfall als Erbin steuerpflichtig wurde (§§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG), hat sie unabhängig hiervon und von ihrer Stellung als Gesellschafterin der KG gegen diese einen Pensionsanspruch erhalten, der nach §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG zu besteuern ist.

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In Folge dessen kommt auch eine Kürzung der Pensionsansprüche im Verhältnis zum Anteil der Klägerin an der KG nicht in Betracht.

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Dem Grunde nach war ihr Pensionsanspruch auch nicht in voller Höhe Gegenstand ihres steuerlichen Erwerbs nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG, denn hinsichtlich des ererbten KG-Anteils sind die Pensionsverpflichtungen der KG als Rückstellungen erwerbsmindernd berücksichtigt worden. Dass diese Rückstellungen in ihrer Höhe nicht der zutreffenden Bewertung der Pensionsverpflichtungen nach den §§ 10 Abs. 1 S. 2, 12 Abs. 1 ErbStG nach § 14 Abs. 1 BewG in Verbindung mit Anlage 9 zum BewG entsprach, beruht auf der Anwendung unterschiedlicher Bewertungsvorschriften. Insoweit wird auf die zutreffenden Ausführungen des Beklagten in seiner Einspruchsentscheidung verwiesen, § 100 Abs. 5 FGO.

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Dass der Steuerbilanzwert der Pensionsrückstellungen unrichtig gewesen ist oder in anderer Weise hätte angesetzt werden müssen, hat die Klägerin weder vorgetragen, noch ist dies sonst ersichtlich geworden.

61

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.