Finanzgericht Münster (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-01-22, Aktenzeichen 3 K 5462/06 Erb
ECLI:DE:FGMS:2009:0122.3K5462.06ERB.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.

Die Revision wird zugelassen.

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Streitig ist, wie ein obligatorisches Nutzungsrecht bei einer gemischten Schenkung zu berücksichtigen ist.

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Die Schenkerin, Frau E (geborene I) ist die Tante des Klägers I. Sie hielt an der I & F. GmbH & Co. eine Kommanditbeteiligung von nominell 11.214.000 DM und an der I Beteiligungs-GmbH Geschäftsanteile von nominell 2.491.000 DM sowie Zusatzeinlagen an der I Beteiligungs-GmbH von 1.000 DM.

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Die Kinder der Schenkerin, Sohn E und Tochter O, konnten nach den gesellschaftsvertraglichen Regelungen nicht Gesellschafter der der I & F. GmbH & Co. bzw. der I Beteiligungs-GmbH werden, da Adoptivkinder von der Nachfolge in die Gesellschaften ausgeschlossen waren.

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Die Schenkerin übertrug daher von ihren Gesellschaftsanteilen an der I & F. GmbH & Co. nominell 11.211.750 DM einschließlich anteiligem Kapitalkonto II und von ihrem Gesellschaftsanteil an der I Beteiligungs-GmbH einen Teilbetrag von nominell 2.490.500 DM sowie 1.000 DM Zusatzeinlagen. Als Gegenleistung zahlte der Kläger an die Schenkerin einen Kaufpreis von 9.300.000 DM, außerdem räumte er in Erfüllung der ihm von der Schenkerin gemachten Auflage den Adoptivkindern der Schenkerin ein lebenslängliches obligatorisches Nutzungsrecht an nominell 5.604.750 DM Kommanditanteil an der I & F. GmbH & Co. und nominell 1.245.500 DM Geschäftsanteile (ohne Zusatzeinlage) an der I Beteiligungs-GmbH und ihren Surrogaten ein. Wegen der Einzelheiten wird Bezug genommen auf den Vertrag vom 19.05.1997, UR-Nr. 142/1997 des Notars U in T.

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Der Beklagte setzte mit Bescheid vom 10.12.1997 die Schenkungsteuer zunächst auf 1.527.334 DM fest; wegen der Einzelheiten wird auf den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abgabenordnung (AO) stehenden Bescheid Bezug genommen.

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Der Kläger legte Einspruch ein, mit dem er sich u. a gegen die Höhe des vom Beklagten im Rahmen der gemischten Schenkung angesetzten Nutzungsrechts wandte.

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Der Beklagte änderte den Schenkungsteuerbescheid nach § 164 Abs. 2 AO aus hier nicht streitigen Gründen, setzte die Schenkungsteuer auf 733.248 DM (374.903 Euro) herab und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf, nachdem bei der Schenkerin und dem Kläger wegen der Feststellung des Anteils am Betriebsvermögen der I & F. GmbH & Co. eine Betriebsprüfung von dem Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung durchgeführt worden war. Wegen der Einzelheiten wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 07.11.2002 und den Bescheid 20.11.2006 Bezug genommen.

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Der Verkehrswert der übertragenen Beteiligungen beträgt 34.444.000 DM. Dieser Wert ist zwischen dem Kläger und dem Beklagten aufgrund einer tatsächlichen Verständigung vom 06.11.2006 unstreitig; auf die Erläuterungen zum Schenkungsteuerbescheid vom 20.11.2006 wird hingewiesen. Von dem Verkehrswert zieht der Beklagte den Kaufpreis in Höhe von 9.300.000 DM ab, so dass sich der Verkehrswert der Bereicherung auf 25.144.000 DM beläuft. Der Steuerwert des übertragenen Vermögens beträgt unstreitig 31.157.788 DM, so dass sich der Steuerwert der Bereicherung des Beschenkten mit 22.742.069 DM errechnet (31.157.788 DM mal 25.144.000 DM, dividiert durch 34.444.000 DM). Der Verkehrs- und Steuerwert des obligatorischen Nutzungsrechts beträgt 12.968.939 DM; dieser Wert ist ebenfalls unstreitig. Der Beklagte berücksichtigte diesen Wert nicht in vollem Umfang, sondern lediglich den anteilig auf den freigebigen Teil der Zuwendung entfallenden Kapitalwert der Nutzungsauflage, so dass sich folgende Berechnung ergab:

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(Kapitalwert des Nutzungsrechts mal Verkehrswert der Bereicherung) dividiert durch den Verkehrswert der Leistung des Schenkers, d. h. im Streitfall (12.968.939 DM mal 25.144.000 DM) dividiert durch 34.444.000 DM = 9.466.029 DM. Das bedeutet, dass im Ergebnis 72,99 % des Kapitalwerts des obligatorischen Nutzungsrechts zum Abzug zugelassen wurden. Der Steuerwert der freigebigen Zuwendung beträgt danach 13.276.040 DM (Steuerwert der Bereicherung 22.742.069 DM ./. Steuerwert der freigebigen Zuwendung 9.466.029 DM). Nach Abzug des Freibetrags nach § 16 Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) in Höhe von 20.000 DM und des Freibetrags nach § 13a ErbStG in Höhe von 9.396.828 DM ergibt sich danach ein steuerpflichtiger Erwerb von – abgerundet – 3.859.200 DM.

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Der Kläger erklärte, er begehre nach wie vor den Abzug der Nutzungsauflage in vollem Umfang. Es werde nicht verkannt, dass die Berechnung des Beklagten mit den Erbschaftsteuerrichtlinien und der Rechtsprechung des Bundeshofs übereinstimme. Die Rechtsauffassung, die vom Bundesfinanzhof und von der Finanzverwaltung in den Erbschaftsteuerrichtlinien vertreten werde, sei aber sachlich nicht überzeugend.

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Der Beklagte wies den Einspruch als unbegründet zurück; nach R 17 Abs. 4 ErbStR sei bei Schenkungen, die sowohl Elemente der gemischten Schenkung und Schenkung unter Leistungsauflage als auch der Schenkung unter Nutzungs-. oder Duldungsauflage enthielten (Mischfälle), von dem Steuerwert der freigebigen Zuwendung der anteilig auf den freigebigen Teil der Zuwendung entfallende Kapitalwert der Nutzungs- oder Duldungsauflage als Last abzuziehen. Der Bundesfinanzhof habe dieses Vorgehen mit Urteilen vom 14.12.1995 (II R 18/93, BStBl. II 1996, 243) und vom 17.10.2001 (II R 72/99, BStBl. II 2002, 25) bestätigt. Wegen der Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung vom 11.12.2006 Bezug genommen.

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Mit der Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Das Nutzungsrecht sei in voller Höhe, nämlich mit 12.968.939 DM abzuziehen. Die Auffassung, dass die Nutzungsauflage beim Begünstigten in voller Höhe, also hier mit 12.968.939 DM zur Schenkungsteuer herangezogen werde, während sie beim Belasteten nur anteilig, im Streitfall mit 9.466.029 DM, zum Abzug zugelassen werde, führe dazu, dass die Bemessungsgrundlage für die festzusetzende Schenkungsteuer insgesamt höher sei als das zugewendete Vermögen. Dies widerspreche dem Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit. Wenn man die besonderen Begünstigungen der §§ 13a, 19a ErbStG außer Betracht lasse, könne dies auch an dem hier streitigen Fall gezeigt werden. Der Schenkungsteuer würden unterworfen in den Händen des beschenkten Klägers 13.276.040 DM, beim Nutzungsberechtigten werde Schenkungsteuer von einer Bemessungsgrundlage von 12.968.939 DM erhoben, so dass die Bemessungsgrundlage für die Festsetzung der Schenkungsteuer insgesamt 26.244.979 DM betrage. Das sei mehr als die Bereicherung des Beschenkten nach Verkehrswerten, die 25.144.000 DM betrage.

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Vor 1993 sei die Nutzungsauflage im Übrigen auch in den Fällen einer gemischten Schenkung zutreffend behandelt worden. Nach den gleichlautenden Ländererlassen vom 09.11.1989 (BStBl. I 1989, 445 Tz. 3.3) sei die Nutzungsauflage in Höhe des

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Verkehrswertes vom Wert der schenkungsteuerpflichtigen Bereicherung abgezogen worden. Dies habe der BFH auch noch im Urteil vom 16.12.1992 (II R 114/89, BFH/NV 1993, 298) ausdrücklich für zutreffend erklärt. Erstmals finde sich die vom Beklagten vertretene Rechtsauffassung im Erlass vom 06.12.1993 (BStBl. I, 1002). Die geänderte Rechtsauffassung gehe wohl zurück auf Einwendungen, welche Meincke im Kommentar zum Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz in der 10. Auflage 1994 unter Randnummer 37 zu § 7 erhoben habe: Der Wert der Nutzungsauflage könne nur teilweise von der gemischten Schenkung abgezogen werden, weil die Nutzungs- oder Duldungsauflage sich auf den gesamten übertragenen Vermögensgegenstand, also auch auf den entgeltlichen Zuwendungsteil beziehe.

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Die Prämisse, dass sich eine Nutzungs- oder Duldungsauflage auch auf den entgeltlichen Teil einer Zuwendung beziehe, sei zwar richtig. Falsch sei jedoch die Schlussfolgerung daraus. Wenn man einen Teil nicht dem unentgeltlichen Teil zurechnen wolle, so könne das nicht dazu führen, dass man diesen Teil unter den Tisch fallen lasse und bei der mit der Duldungsauflage belasteten Schenkung Schenkungsteuer ohne Bereicherung erhebe. Vielmehr müsse als Konsequenz der Prämisse der Teil der Duldungsauflage, der bei dem unentgeltlichen Rechtsgeschäft nicht berücksichtigt werde, wenigstens dem entgeltlichen Teil des Rechtsgeschäfts zugerechnet werden; die von Meilicke/Sangen-Emden (Eine Ungereimtheit bei der Behandlung von gemischten Schenkungen unter Auflage im Schenkungsteuerrecht, DStZ 1998, 785) geäußerte Kritik werde geteilt von Daragan (Die Bemessungsgrundlage der Schenkungsteuer in Mischfällen DB 2001, 1748), Sedemund (Warum die Erbschaftsteuerrichtlinien bezüglich der Behandlung von Mischfällen Ungereimtheiten aufweisen und wie Abhilfe geschaffen werden könnte, DStZ 2003, 265) und Moench (Erbschaft- und Schenkungsteuer, Kommentar, über § 7 Randnummer 81 ff. in der Fassung der Ergänzungslieferung vom Dezember 2003). Ergänzend weist der Kläger auf Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7 Rn 210 in der Fassung der Ergänzungslieferung vom Oktober 2006 hin.

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Es werde nicht verkannt, dass der Bundesfinanzhof die seit 1993 geänderte Berechnungsweise der Finanzverwaltung mit Urteilen vom 14.12.1995 (a.a.O.) und 17.10.2001 (a.a.O.) gebilligt habe, so dass diese auch in die Erbschaftsteuerrichtlinien R 17 (4) und H 17 (4) Aufnahme gefunden habe. Bei der Lektüre der Urteile des BFH vom 14.12.1995 und vom 17.10.2001 falle allerdings auf, dass der BFH sich mit der an

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der Berechnungsweise geäußerten Kritik nicht näher beschäftigt habe. Dies gelte besonders für das Urteil vom 17.10.2001. Zum Zeitpunkt des Urteils vom 14.12.1995 sei die Kritik an der seit 1993 geänderten Berechnungsweise noch nicht bekannt gewesen. Außerdem möge der BFH in seinem Urteil vom 14.12.1995 durch die damals noch starke Abweichung zwischen Steuer- und Verkehrswert beeinflusst gewesen sein. Im Ergebnis sei jedenfalls Moench, a.a.O., § 7 Rn 82 zu folgen: Die Frage nach der richtigen Berechnung der Steuer bei den in der Praxis häufigen Mischfällen solle ein weiteres Mal an die Rechtsprechung herangetragen werden.

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Im Streitfall könne die unterschiedliche Berücksichtigung von Nutzungsauflagen beim Begünstigten und beim Belasteten auch nicht damit gerechtfertigt werden, dass im vorliegenden Fall eine gemischte Schenkung von nach §§ 13a, 19a ErbStG begünstigtem Vermögen vorliege. Der Gesetzgeber habe in § 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG angeordnet, dass bei der Schenkung von Betriebsvermögen die in § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG vorgesehen Abzüge zu machen und trotzdem Schulden und Lasten in vollem Umfang abzuziehen seien. Es gebe keinen Grund dafür, Schulden und Lasten nach § 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG nur dann in voller Höhe von dem in § 13a ErbStG ermittelten Wert des Betriebsvermögens abzuziehen, wenn keine gemischte, sondern eine reine Schenkung vorliege. Das sehe man besonders deutlich, wenn man sich vorstelle, dass die gemischte Schenkung in zwei auch zeitlich getrennte Rechtsgeschäfte aufgeteilt würde. Einen entgeltlichen Teilverkauf für 9.300.000 DM/34.444.000 DM = 37 % der übertragenen Gesellschaftsanteile und eine reine Schenkung unter Nutzungsauflage für die restlichen 73 %. Bei der reinen Schenkung unter Nutzungsauflage würde nach § 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG der Kapitalwert des Nutzungsrechts mit dem vollen Wert von 12.968.939 DM vom Wert der Schenkung abgezogen. Es sei nicht nachvollziehbar, weshalb ein Teil des Kapitalwerts des Nutzungswerts vom Abzug ausgeschlossen werde, weil er zufällig mit einem entgeltlichen Geschäft zusammenfalle, obwohl er beim entgeltlichen Teil der Schenkung ebenfalls nicht berücksichtigt werde.

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Der Kläger beantragt,

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den Schenkungsteuerbescheid vom 20.11.2006 und die Einspruchsentscheidung vom 11.12.2006 dahingehend abzuändern, dass das Nutzungsrecht in Höhe von 12.968.939 DM abgezogen und die Schenkungsteuer auf 39.193 DM festgesetzt wird,

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hilfsweise für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen,

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die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung bezieht er sich auf die Einspruchsentscheidung vom 11.12.2006.

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Der Senat hat 22.01.2009 mündlich verhandelt; wegen der Einzelheiten wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.

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Entscheidungsgründe

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Die Klage ist nicht begründet.

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Der Beklagte hat die Nutzungsauflage zu Recht nicht in vollem Umfang, sondern nur in Höhe des auf den freigebigen Teil der Zuwendung entfallenden Anteils als Last vom Erwerb abgezogen.

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Vor 1993 ist die Nutzungsauflage auch in den Fällen einer gemischten Schenkung in vollem Umfang vom Wert der schenkungsteuerpflichtigen Bereicherung abgezogen worden (vgl. Ländererlass vom 09.11.1989, BStBl I 1989, 445 Tz. 3.3). Der BFH hat zuletzt mit Urteil vom 16.12.1992 (II R 114/89, BFH/NV 1993, 298) für zutreffend erachtet, dass der zuletzt genannte – abzuziehende – Steuerbetrag anhand der im gleichlautenden Erlaß der obersten Finanzbehörden der Länder vom 9. November 1989 (BStBl I 1989, 445) unter 3.3 angeführten – zutreffenden – Formel zu ermitteln ist.

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Die Finanzverwaltung hat ihre im Erlass vom 9.11.1989 vertretene Auffassung durch die Neufassung von Tz. 3.3. durch den gleichlautenden Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder vom 06.12.1993 (BStBl I 1993, 1002) korrigiert; nach Tz. 3.3 des Erlasses vom 06.12.1993 ist von dem Steuerwert der freigebigen Zuwendung

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nur noch "der anteilig auf den freigebigen Teil der Zuwendung entfallende Kapitalwert der Nutzungs- oder Duldungsauflage (§§ 13 bis 16 BewG) als Last abzuziehen". Die Korrektur der Auffassung der Finanzverwaltung soll auf die Einwendungen zurückgehen, die Meincke in seinem Kommentar zum Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz in der 10. Aufl. 1994 in Anm. 37 zu § 7 ErbStG (vgl. Meilicke/Sangen-Emden, Eine Ungereimtheit bei der Behandlung von gemischten Schenkungen und Schenkungen unter Auflage im Schenkungsteuerrecht, DStZ 1998, 785 unter Hinweis auf Moench, Erbschafts- und Schenkungsteuer, Kommentar, § 7 Rz. 145a) erhoben hat: Der Wert der Nutzungsauflage könne nur teilweise von dem Steuerwert der gemischten Schenkung abgezogen werden, weil die Nutzungs- oder Duldungsauflage sich auf den gesamten übertragenen Vermögensgegenstand, also auch auf den entgeltlichen Zuwendungsteil beziehe.

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Der BFH hat sich in zwei Entscheidungen der Auffassung der Finanzverwaltung angeschlossen, dass Nutzungs- oder Duldungsauflagen nicht mit dem vollen Steuerwert abzugsfähig sind; Nutzungs- oder Duldungsauflagen seien vielmehr nur in Höhe des Anteils abzugsfähig, der sich aus dem Verhältnis des Verkehrswerts der Bereicherung des Beschenkten zum Verkehrswert der Leistung des Schenkers ergebe (vgl. BFH, Urteile vom 14.12.1995 II R 18/93, BStBl II 1996, 243 und vom 17.10.2001 (II R 72/99, BStBl II 2002, 25). Der BFH begründet seine Auffassung damit, dass dieses Verhältnis nach der Rechtsprechung des Senats (vgl. Urteile vom 21.10.1981 II R 176/78, BStBl II 1982, 83; vom 14.07.1982 II R 125/79, BStBl II 1982, 714, und vom 12.04.1989 II R 37/87, BStBl II 1989, 524) bei gemischten Schenkungen und Schenkungen unter Leistungsauflage für die Ermittlung des Steuerwerts der freigebigen Zuwendung maßgebend sei und deswegen auch eine Nutzungs- oder Duldungsauflage nur mit dem entsprechenden Anteil berücksichtigt werden könne. Derartige Nutzungsauflagen bezögen sich auf den gesamten übertragenen Vermögensgegenstand und damit auch auf den entgeltlichen Zuwendungsanteil, wie dies von Meincke vertreten werde (vgl. Meincke, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, 9.Aufl., § 7 Anm.36, sowie 10.Aufl., § 7 Anm.37). Folgerichtig könne daher auch für die Berechnung der nach § 25 Abs.1 Satz 2 ErbStG 1974 zinslos zu stundenden Steuer der unter Beachtung des § 16 BewG ermittelte Kapitalwert einer Nutzungs- oder Duldungsauflage nur in Höhe des auf den freigebigen Teil der Zuwendung entfallenden Anteils als Last vom Erwerb abgezogen werden (vgl. Meincke, a.a.O., 10.Aufl., § 7 Anm.37 sowie Moench, Erbschaft- und Schenkungsteuer,

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§ 7 Rz.145 a unter Hinweis auf die Neufassung der Tz.3.3 des Ländererlasses vom 9.11.1989 durch den gleichlautenden Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder vom 6.12.1993, BStBl I 1993, 1002). Der BFH führt weiter aus, dass der Senat nicht mehr an der im Urteil vom 16.12.1992 II R 114/89 (BFH/NV 1993, 298) in einem obiter dictum zu § 25 Abs.1 Satz 2 ErbStG 1974 vertretenen Auffassung festhalte, der nach Maßgabe der §§ 13 bis 16 BewG ermittelte Kapitalwert der Nutzungs- oder Duldungsauflage sei in vollem Umfang abzuziehen.

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Der BFH hat mit Urteil vom 17.10.2001 (a.a.O. unter II. 3. b) letzter Satz) seine Rechtsprechung unter Hinweis auf das Urteil vom 14.12.1995 (a.a.O.) bestätigt.

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Die vom BFH und der Finanzverwaltung vertretene Auffassung hat in den Erbschaftsteuerrichtlinien Aufnahme gefunden (R 17 Abs. 4 ErbStR 1999 und gleichlautend R 17 Abs. 4 ErbStR 2003).

37

Die vom BFH und der Finanzverwaltung vertretene Auffassung ist in Literatur auf Zustimmung, aber auch auf Kritik gestoßen. Die Prämisse, dass sich eine Nutzungs- oder Duldungsauflage auch auf den entgeltlichen Teil einer Zuwendung beziehe, sei zwar richtig. Die Schlussfolgerung daraus, könne aber nicht geteilt werden. Wenn man einen Teil der Duldungsauflage nicht dem unentgeltlichen Teil zurechnen wolle, könne dies nicht dazu führen, dass dieser Teil völlig unter den Tisch falle und bei der mit der Duldungsauflage belasteten Schenkung Schenkungsteuer ohne Bereicherung erhebe; vielmehr müsse als Konsequenz dieser Prämisse der Teil der Duldungsauflage, der bei dem unentgeltlichen Rechtsgeschäft nicht berücksichtigt werde, wenigstens dem entgeltlichen Teil des Rechtsgeschäfts zugerechnet werden (vgl. Meilicke/Sangen-Emden, a.a.O.; die Kritik wird geteilt von Daragan, Die Bemessungsgrundlage der Schenkungsteuer in Mischfällen, DB 2001, 1748 und Sedemund, Warum die Erbschaftsteuerrichtlinien bezüglich der Behandlung von Mischfällen Ungereimtheiten aufweisen und wie Abhilfe geschaffen werden kann, DStZ 2003, 265).

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Der Auffassung der Finanzverwaltung und der Rechtsprechung stimmt Meincke (Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, 13. Auflage 2002 und 14. Auflage 2004, § 7 Anm. 37) zu, weist aber darauf hin, dass die von Meilicke/Sangen-Emden vorgebrachten Einwände "Gewicht" hätten. Im Grundsatz zustimmend, wenn auch unter Hinweis auf kritischen Stimmen in der Literatur, äußern sich

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Viskorf/Glier/Hübner/Knobel/Schuck, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, Kommentar, 2. Auflage 2004, § 7 Rdn. 54; Troll/Gebel/Jülicher, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, § 7 Tz. 210 sowie Kapp/Ebeling, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar, § 7 Rz. 80.13).

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Moench/Kien-Hümbert/Weinmann (Erbschaft-und Schenkungsteuer, Kommentar, § 7 Rz. 81 f.) weisen darauf hin, dass die Berechnungsmethode, die der BFH und die Finanzverwaltung gewählt hätten, nicht zwingend sei. Die kritischen Äußerungen von Meilicke/Sangen-Emden, Daragan und Sedemund, jeweils a.a.O., könnten Anlass dafür geben, dass die Frage nach der richtigen Berechnung der Steuer bei den in der Praxis häufigen Mischfällen, ein weiteres Mal an die Rechtsprechung herangetragen werde.

41

Der Senat folgt der vom BFH und der Finanzverwaltung vertretenen Rechtsauffassung, dass von dem Steuerwert der freigebigen Zuwendung nur der anteilig auf den freigebigen Teil der Zuwendung entfallende Kapitalwert der Nutzungs- oder Duldungsauflage (§§ 13 bis 16 BewG) als Last abzuziehen ist. Denn sie ist, wie der BFH in seinem Urteil vom 14.12.1995, a.a.O., die konsequente Fortführung der in den Urteilen vom 21.10.1981 (II R 176/78, BStBl II 1982, 83), vom 14.07.1982 (II E 125/79, BStBl 1982, 714) und vom 12.04.1989 (II R 37/87, BStBl II 1989, 524) entwickelten Rechtsgrundsätze.

42

Der Senat hält es auch im Hinblick auf die Rechtssicherheit für zulässig, an dieser Rechtsprechung jedenfalls solange festzuhalten, als die Vermögensarten auch nach Einführung der sogenannten Bedarfsbewertung noch immer sehr unterschiedlich bewertet werden (vgl. BverfG, Beschluss vom 2206.1995 2 BvR 552/91 BverfGE 93, 165, BStBl. II 1995, 671).

43

Ob die anteilige Kürzung auch auf § 10 Abs. 6 Satz 3 ErbStG gestützt werden könnte (vgl. dazu die Anmerkung von Viskorf zum Urteil des BFH vom 02.07.2004 II R 9/02, BStBl II 2004, 1039 in FR 2004. 1337 f.), kann der Senat offen lassen.

44

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

45

Die Revision war zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 1 Nr. 2 FGO) zuzulassen.

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Einer Entscheidung über den Antrag, die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären, ist nicht erforderlich, da die Klage abgewiesen worden ist.