Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2013-11-05, Aktenzeichen 6 K 1607/11

Tenor

1. Die Einspruchsentscheidung vom 7. April 2011 wird ersatzlos aufgehoben. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.

3. Der Streitwert wird auf x.xxx.xxx EUR festgesetzt.

Tatbestand

1

Streitig ist die Zulässigkeit der Klage.

2

Die Kläger, beide unbeschränkt steuerpflichtig und wohnhaft in der Bundesrepublik Deutschland, sind je zu 50 % am Gewinn, Verlust und Vermögen der „X mbH“, B/Schweiz -- nachfolgend Gesellschaft -- beteiligt. Die Gesellschaft wurde mit Gesellschaftsvertrag vom Oktober 2007 in B gegründet. Hierbei handelt es sich um eine sog. einfache Gesellschaft i. S. der Art. 530 bis 544 des Schweizer Obligationenrechts (OR) - vgl. Tz. 1 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrages. Nach Auffassung der Kläger, ihrer Prozessbevollmächtigten und des beklagten Finanzamtes Y (FA) ist diese Gesellschaft mit einer Gesellschaft des bürgerlichen Rechts (GbR) gemäß §§ 705 ff des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) vergleichbar. Alleinige Geschäftsführerin und vermögensmäßig nicht beteiligte Gesellschafterin ist die „X Verwaltungs GmbH“ mit Sitz in B/Schweiz – nachfolgende Verwaltungs-GmbH - vgl. Tz. 2 Abs. 1 der Präambel des Gesellschaftsvertrages; alleiniger Geschäftsführer der Verwaltungs-GmbH ist Z. Die GmbH erhält eine feste Haftungsvergütung, sie ist alleingeschäftsführungs- und vertretungsberechtigt. An der Verwaltungs-GmbH sind C.D. und E.D. je zu 50 % beteiligt.

3

Am 12. Dezember 2007 gab der steuerliche Vertreter, die F GmbH – nachfolgende F –, den „Fragebogen zur steuerlichen Erfassung / Gründung einer Personengesellschaft/-gemeinschaft" bei dem Finanzamt G ab. Dem Fragebogen war eine Empfangsvollmacht vom 4. Dezember 2007 zur Benennung eines gemeinsamen Empfangsbevollmächtigten i. S. des § 183 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) beigefügt. Die F wird hierin zum gemeinsamen Empfangsbevollmächtigten bestellt; Vollmachtgeber waren die

4

a) X Verwaltungs GmbH, vertreten durch den allein vertretungsberechtigten Geschäftsführer Z,
b) C.D.
c) E.D..

5

Ferner war dem Fragebogen eine Vollmacht vom 10. Dezember 2007 beigefügt. Hierin bevollmächtigte die Gesellschaft, vertreten durch die Verwaltungs-GmbH, die F, „rechtsverbindliche Erklärungen abzugeben, Anträge zu stellen sowie Rechtsbehelfe einzulegen und zurückzunehmen". Darüber hinaus wurde eine Empfangsvollmacht für Steuer- und Feststellungsbescheide erteilt.

6

Die Gesellschaft reichte über den Bevollmächtigten F die Feststellungserklärung 2007 beim FA ein, Eingang beim FA am 13. Juni 2008; an dieses waren zuständigkeitshalber die beim Finanzamt G übersandten Unterlagen weitergesandt worden. Als Gesellschaftsbezeichnung wurde „X mbH" angegeben. Die Rechtsform („GbR H") und die beiden Feststellungsbeteiligten C.D. und E.D. wurden benannt. Die F wurde in dieser Erklärung (nochmals) als gemeinsamer Empfangsbevollmächtigter bestellt. Unterschrieben ist die Erklärung ausschließlich von C.D. und E.D.. Beigefügt war der Erklärung eine Einnahmeüberschussrechnung der J AG, B (Schweiz), vom 17. April 2008, die unterschrieben war von dem Geschäftsführer der Verwaltungs-GmbH, Z.

7

Mit Datum 2. Juni 2010 erließ das FA einen erstmaligen Feststellungsbescheid („Bescheid für 2007 über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15b Absatz 4 EStG“). Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 AO; ferner war er teilweise vorläufig nach § 165 Abs. 1 Satz 2 AO. Der Bescheid war an die F als Empfänger (Empfangsbevollmächtigter) adressiert. Die Bekanntgabe erfolgte „für Firma Xx mbH – inländische Beteiligte, I-Straße 5, B/Schweiz, Schweiz“. Dem FA unterlief dabei ein Rechtschreibfehler („...r... " statt „...“). Aus dem Bescheid sind die Feststellungsbeteiligten und die Aufteilung der Besteuerungsgrundlagen ersichtlich. In der Sache werden negative Einkünfte festgestellt, die jedoch einer Ausgleichsbeschränkung nach § 15b des Einkommensteuergesetzes (EStG) unterliegen. In der dem Bescheid auf Seite 4 beigefügten Rechtsbehelfsbelehrung heißt es: „Zur Einlegung des Einspruchs ist der in § 352 AO benannte Personenkreis befugt.“

8

Mit Schriftsatz vom 25. Juni 2010, der am 28. Juni 2010 bei Gericht einging, erhob die F Sprungklage gegen den o. a. Feststellungsbescheid, die im Prozessregister unter dem Aktenzeichen 6 K 2464/10 erfasst wurde. Das Rubrum des Klageschriftsatzes lautet wie folgt:

9

„Wir erheben Klage namens

10

Firma
X mbH / inländische Beteiligte:
Herr und Frau C.D. und E.D.
K Straße 11
22.. L“.

11

Dieser Klage war eine Vollmacht ohne Datum beigefügt; Vollmachtgeber war: „X mbH / Eheleute E. und C.D. K Straße 11 22.. L“, die nur von den beiden Ehegatten C.D. und E.D. unterschrieben war.

12

Mangels Zustimmung des FA zur Sprungklage gemäß § 45 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) wurde das Verfahren nach Abgabe der Klage an das FA durch das Finanzgericht als Einspruchsverfahren fortgeführt - § 45 Abs. 3 FGO.

13

Das FA erließ mit Datum 7. April 2011 eine Einspruchsentscheidung mit folgendem Rubrum:

14

„Über den Einspruch von

1. Herrn C.D.
2. Frau E.D.
K Straße 11
22.. L
als inländische Beteiligte der
X GmbH B/Schweiz"

15

Zwar war im Rubrum nunmehr das Wort „...“ zutreffend geschrieben, aber statt des Zusatzes „mbH“ hieß es nun „GmbH“.

16

In der Einspruchsentscheidung finden sich keine Ausführungen zur Zulässigkeit des Einspruchs.

17

Der Einspruchsentscheidung ist eine Anlage beigefügt, wonach die Feststellungen für die Gesellschaft geändert werden (verbösert werden). Die Überschriften in der Anlage stimmen mit dem seinerzeitigen Feststellungsbescheid überein: „Anlage zur Einspruchsentscheidung für 2007 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für Firma Xx mbH - inländische Beteiligte -, I-Straße 5, B/Schweiz, Schweiz".

18

Mit Schriftsatz vom 27. April 2011, der am 29. April 2011 bei Gericht eingegangen ist, erhob die F gegen den Feststellungsbescheid in (verbösernder) Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 7. April 2011 Klage.

19

Das Rubrum der Klageschrift lautete wie folgt:

20

„Wir erheben im Namen und im Auftrag von

21

1. Herrn C.D.
2. Frau E.D.
als inländische Beteiligte (Eheleute) der X mbH, Schweiz“

22

Mit Schreiben der F vom 19. Mai 2011 wurde eine Prozessvollmacht im Original vorgelegt, die wie folgt lautet:

23

„Eheleute
E. und C.D.
K Straße 11
22.. L
Vollmacht
Ich/wir bevollmächtige(n)
die F …
L, den 28.04.2011“

24

Unterschrieben war die Vollmacht lediglich von den Eheleuten D..

25

Während des Klageverfahrens kam es zwecks Erforschung des Sachverhalts zu einer Außenprüfung. Die Prüfungsanordnung vom 23. Februar 2012 wurde an die F gerichtet. In dieser Anordnung heißt es: „Zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ist bei den inländischen Gesellschaftern der X mbH I-Straße 5, CH- B … auf Grund des § 193 Abs. 1 AO i.V.m. den §§ 194 - 196 AO eine Außenprüfung durchzuführen.“ Aus dieser Prüfung resultiert ein „Teilbericht“ des Auslandsfachprüfers vom 26. Oktober 2012 über die Auslandssachverhalte. In Umsetzung dieses Prüfungsberichts wurde vom FA mit Datum 13. November 2012 ein Änderungsbescheid erlassen. Dieser Bescheid trägt die Überschrift „Bescheid für 2007 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für Firma ...r... X mbH - inländische Beteiligte -, I-Straße 5 Schweiz". Dieser Bescheid erging an die F „an Sie als Empfangsbevollmächtigter mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten“. Der Änderungsbescheid war gestützt auf § 164 Abs. 2 AO und hob den Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 2 Satz 2 AO auf; ferner war der Bescheid nach § 165 Abs. 2 AO endgültig. Jeglicher Hinweis darauf, dass dieser Bescheid den Bescheid vom 2. Juni 2010 in der Form der Einspruchsentscheidung vom 7. April 2011 oder die Einspruchsentscheidung vom 7. April 2011 abändert, fehlt. Der Änderungsbescheid enthielt eine Rechtsbehelfsbelehrung (Seite 2 des Verwaltungsaktes), in der die Möglichkeit des Einspruchs erläutert wurde: „Zur Einlegung des Einspruchs ist der in § 352 AO benannte Personenkreis befugt.“

26

In der Sache werden (verbösernd) weitere positive Einkünfte (hier: ausländische Zinsen und andere Erträge ohne Dividenden) festgestellt.

27

Hinsichtlich der Zulässigkeit der Klage wird im Wesentlichen Folgendes vorgetragen:

28

Der Feststellungsbescheid vom 2. Juni 2010 sei gegenüber den zutreffenden Feststellungsadressaten ergangen.

29

Der Einspruch hiergegen sei im Wege der „rechtsschutzgewährenden Auslegung“ als zulässig zu qualifizieren. Gleiches gelte für die mit Schriftsatz vom 27. April 2011 erhobene Klage. Die Entscheidung des FG München vom 7. März 2011 7 K 2670/09, EFG 2011, 1585, stehe dem nicht entgegen. Der nach der Betriebsprüfung ergangene Bescheid vom 13. November 2012 sei kraft Gesetzes nach § 68 FGO Gegenstand des Klageverfahrens geworden, so dass ein Einspruch diesbezüglich ausscheide - § 68 Satz 2 FGO.

30

Selbst wenn man diesen Überlegungen nicht folge, wären die Eheleute D. klagebefugt, weil dann ihnen gegenüber eine Einspruchsentscheidung ergangen sei, obwohl sie nicht Einspruch eingelegt hätten. Die Kläger hätten einen Anspruch auf Aufhebung der Einspruchsentscheidung.

31

Die Kläger beantragen,

32

den Feststellungsbescheid vom 13. November 2012 dahingehend abzuändern, dass die erklärten Verluste in voller Höhe der Veranlagung zu Grunde gelegt werden,
hilfsweise die Einspruchsentscheidung vom 7. April 2011 ersatzlos aufzuheben.

33

Das FA beantragt,

34

Klage abzuweisen.

35

Im Wesentlichen wird Folgendes vorgetragen:

36

Im Ergebnis sei hinsichtlich der Frage des Feststellungsadressaten bzw. des Inhaltsadressaten der bestehenden ständigen Rechtsprechung, der herrschenden Meinung der Literatur und den finanzgerichtlichen Urteilen beizupflichten. Das BFH-Urteil vom 24. April 2007, I R 33/06, BFH/NV 2007, 2236, sei nicht verallgemeinerbar und stelle keine Aufgabe der ständigen Rechtsprechung des BFH dar. Es sei weder in der BFHE noch im BStBl II veröffentlicht worden, sondern sei nicht zur Veröffentlichung bestimmt. Trotz der abweichenden Urteilsgründe zeige die nachfolgende Rechtsprechung der Finanzgerichte, u. a. Finanzgericht München, Urteil vom 7. März 2011 7 K 2670/09, EFG 2011, 1585, und des BFH, dass keine Änderung der ständigen Rechtsprechung durch das Urteil vorliege, weshalb das Urteil nicht über den Einzelfall hinaus anwendbar sei. Daher seien im Einklang mit der ständigen Rechtsprechung des BFH und der herrschenden Literatur die Feststellungsbeteiligten Inhaltsadressaten des Feststellungsbescheides.

37

Es bestehe der einheitliche und gesonderte Feststellungsbescheid vom 13. November 2012, der die vorherigen Bescheide vom 2. Juni 2010 und vom 7. April 2011 ändere und an deren Stelle getreten sei.

38

Der Bescheid vom 2. Juni 2010 sei mit einem Einspruch der Eheleute D. persönlich angegriffen worden, worauf eine Einspruchsentscheidung mit Datum 7. April 2011 ergangen sei, die wiederum durch die hier vorliegende Klage der Eheleute D. persönlich angegriffen worden sei.

39

Einspruchsbefugt seien in allen Verfahrenssituationen von einheitlichen und gesonderten Feststellungen nur die zur Vertretung berufenen Geschäftsführer nach § 352 Abs. 1 Nr. 1 1. Halbsatz AO; gleiches gelte für das finanzgerichtliche Verfahren nach § 48 FGO. Somit sei die Klage unzulässig.

40

Folge man dieser weiten Auslegung des § 48 FGO nach Stimmen in der Literatur nicht, da die Eheleute gegen die (als unzulässig) abzuweisende Einspruchsentscheidung und nicht gegen die einheitliche und gesonderte Feststellung vorgingen, seien die Eheleute zwar klagebefugt nach § 40 Abs. 2 FGO, die Klage sei jedoch nach der Rechtsprechung des BFH - vgl. Urteil vom 11. November 2008 V B 2/08, BFH/NV 2009, 401 - als unbegründet abzuweisen. Der Einspruch der Eheleute als Gesellschafter sei nach § 352 AO unzulässig. Das Gericht korrigiere ggf. nur die Begründung in den Urteilsgründen selbst, wenn das Finanzamt fälschlicherweise von einem zulässigen Einspruch ausgegangen sei.

41

Von Seiten der Geschäftsführung der Personengesellschaft seien hingegen bis heute weder Einspruch noch Klage eingereicht worden. Somit sei der Feststellungsbescheid nach Ablauf der einmonatigen Einspruchsfrist am 17. Dezember 2012 - Datum des Bescheids: 13. November 2012; Bekanntgabe: 16. November 2012; Ende der Monatsfrist am Sonntag 16. Dezember 2012, deswegen Verlängerung bis zum Ablauf des nächsten Werktages: 17. Dezember 2012 - bestandskräftig geworden. Über eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO oder ggf. § 56 FGO im Hinblick auf das Versäumen dieser Einspruchs- bzw. Sprungklagefrist durch die Personengesellschaft werde erst im einzulegenden Rechtsbehelf durch diese, also dem Einspruch oder der Sprungklage der Personengesellschaft, zu entscheiden sein.

42

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, insbesondere vom 18. April 2013 (Prozessbevollmächtigte der Kläger) und vom 19. April 2013 (FA), die vom FA vorgelegten Steuerakten sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 5. November 2013 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

43

Die Klage ist zulässig und begründet, soweit die isolierte Aufhebung der Einspruchsentscheidung begehrt wird, im Übrigen aber unzulässig.

44

1. Ohne dass der Senat zu der Frage abschließend Stellung nehmen muss, ob mit der Sprungklage vom 25. Juni 2010, die mangels Zustimmung des FA als Einspruch zu behandeln war, ein formal zutreffender Einspruch eingelegt worden ist, ergibt ein sprachlicher und grammatikalischer Vergleich des Rubrums der Sprungklage vom 25. Oktober 2010 mit dem Rubrum der Einspruchsentscheidung vom 7. April 2011 zweifelsfrei, dass mit der Einspruchsentscheidung über einen nicht erhobenen Einspruch der Eheleute D. entschieden wurde.

45

Eine ohne vorherigen Einspruch gegen die Kläger des vorliegenden Verfahrens ergangene Einspruchsentscheidung ist rechtswidrig (BFH vom 26. August 2004 IV R 68/02, BFH/NV 2005, 553). Auf Klage hin ist diese Rechtsbehelfsentscheidung aufzuheben. In solchen Fällen bedarf es nicht einer formellen Beschwer, sondern es genügt für die Klagebefugnis ausnahmsweise eine materielle Beschwer. Die Rechtsprechung, wonach für die isolierte Anfechtung einer Einspruchsentscheidung ein besonderes rechtliches Interesse an der Wiederholung des Vorverfahrens erforderlich ist, steht in diesem Fall dem Rechtsschutzinteresse des Klägers nicht entgegen (vgl. BFH vom 19. Dezember 1995 III R 100/90, NJW 1996, 1560).

46

Da im vorliegenden Fall nach Auffassung des Senats kein Einspruch der

47

„1. Herrn C.D.
2. Frau E.D.“

48

vorliegt, war dem Hilfsantrag auf Aufhebung der Einspruchsentscheidung statt zu geben.

49

2. Soweit im Hauptantrag begehrt wurde, den Feststellungsbescheid vom 13. November 2012 materiell abzuändern, ist die Klage unzulässig, weil den Klägern insoweit die Postulationsfähigkeit fehlt.

50

Nach § 352 Abs. 1 Nr. 1 AO bzw. § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO ist bei Feststellungsbescheiden grundsätzlich nur der zur Vertretung berufene Geschäftsführer befugt, Einspruch bzw. Klage zu erheben. Dies gilt nach unbestrittener Meinung in Literatur und Rechtsprechung auch in den Fällen einer im Ausland ansässigen Personengesellschaft, an der in der Bundesrepublik Deutschland ansässige natürliche Personen als Gesellschafter beteiligt sind, auch wenn lediglich für diese eine gesonderte Feststellung nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO erfolgen muss (vgl. Schönfeld in Flick/Wassermeyer/Schönfeld, Außensteuerrecht - Kommentar, § 20 AStG, Anm. 128; BFH vom 11. September 2013 I B 79/13, n.v.). Etwaige tatsächliche Schwierigkeiten, die sich aus der Tatsache ergeben, dass -- wie im Streitfall -- ein zur Vertretung berufener Geschäftsführer eine im Ausland ansässige Gesellschaft ist, die im Inland unter keinen denkbaren Umständen steuerpflichtig ist, rechtfertigen es nicht, von der Regelung in § 351 Abs. 1 AO bzw. § 48 Abs. 1 FGO abzugehen. Denn den inländischen Gesellschaftern war bei Eingehung des Gesellschaftsverhältnisses diese Tatsache bekannt. Sie konnten sich somit auf diesen Umstand einrichten und etwaige rechtliche Vorsorge treffen, um sicherzustellen, dass der zur Vertretung berufene ausländische Geschäftsführer ggf. im Inland die Interessen der in der Bundesrepublik steuerpflichtigen Gesellschafter vor den deutschen Finanzbehörden bzw. Finanzgerichten wahrnimmt.

51

Da eine Person i. S. des § 352 Abs. 2 Nr. 1 AO bzw. § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO vorhanden ist, sind die inländischen Gesellschafter nicht rechtebehelfsbefugt bzw. klagebefugt und ihre Klage somit insoweit unzulässig.

52

Die Ausnahmeregelungen des § 352 Abs. 1 Nr. 2 und 3 AO bzw. § 48 Abs. 1 Nr. 2 und 3 FGO sind nicht einschlägig. Ebenfalls nicht anwendbar ist die Regelung des § 352 Abs. 1 Nr. 4 AO bzw. § 48 Abs. 1 Nr. 4 FGO, weil nicht streitig ist, wer an dem festgestellten Betrag beteiligt ist; auch ist der Umfang der Beteiligung -- jeweils 50 % -- nicht streitig. Schließlich können sich die Kläger auch nicht auf § 352 Abs. 1 Nr. 5 AO bzw. § 48 Abs. 1 Nr. 5 FGO berufen, da zum einen von ihnen diesbezüglich nichts vorgetragen wurde und andererseits aus den Akten hierzu nichts ersichtlich ist.

53

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.

54

4. Die Festlegung des Streitwertes folgt aus § 63 Abs. 2 des Gerichtskostengesetzes.

55

Nach § 63 Abs. 2 GKG kann das Prozessgericht den Wert für die zu erhebenden Gebühren durch Beschluss festsetzen, wenn das Gericht sie für angemessen hält. Angesichts der Höhe des Streitwertes hält es das Gericht für angemessen, einen derartigen Beschluss zu fassen.

56

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist im Verfahren der einheitlichen Gewinnfeststellung der Streitwert nach der typisierten einkommensteuerlichen Auswirkung zu schätzen. Dabei ist im Sinne einer Verfahrensvereinfachung anzunehmen, dass diese Auswirkung in der Regel 25 % des streitigen Gewinns ausmacht (vgl. BFH vom 29. Februar 2012, BFH/NV 2012, 1153, vom 29. September 2005 IV E 5/05, BFH/NV 2006, 315, und vom 10. Oktober 2006 VIII B 177/05, BStBl II 2007, 54).

57

Der Satz von 25 % ist keine feste Größe. Ausnahmsweise kommt der Ansatz eines höheren Prozentsatzes in Betracht, wenn ohne besondere Ermittlungen im Gewinnfeststellungsverfahren erkennbar ist, dass der Pauschalsatz der tatsächlichen einkommensteuerlichen Auswirkung nicht gerecht wird. Daher ist der Satz von 25 % bei höheren Gewinn- bzw. Verlustanteilen wegen der infolge des progressiven Einkommensteuertarifs zu erwartenden höheren einkommensteuerlichen Auswirkung angemessen zu erhöhen (BFH vom 13. März 1980 IV E 2/80, BStBl II 1980, 520; vom 2. Oktober 1980 IV R 235/75, BStBl II 1981, 38; vom 17. November 1987 VIII R 346/83, BStBl II 1988, 287; vom 29. Februar 2012, BFH/NV 2012, 1153). Hierbei ist zu berücksichtigen, dass die Kläger einen Verlust von xx.xxx.xxx,xx EUR begehren. Der Spitzeneinkommensteuersatz betrug im Streitjahr 2007 42 % des zu versteuernden Einkommens abzüglich x.xxx EUR, so dass sich unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalls ein Satz von 40 % = x.xxx.xxx,xx EUR rechtfertigt. Damit ergibt sich ein Streitwert von abgerundet x.xxx.xxx,xx EUR.

Gründe

43

Die Klage ist zulässig und begründet, soweit die isolierte Aufhebung der Einspruchsentscheidung begehrt wird, im Übrigen aber unzulässig.

44

1. Ohne dass der Senat zu der Frage abschließend Stellung nehmen muss, ob mit der Sprungklage vom 25. Juni 2010, die mangels Zustimmung des FA als Einspruch zu behandeln war, ein formal zutreffender Einspruch eingelegt worden ist, ergibt ein sprachlicher und grammatikalischer Vergleich des Rubrums der Sprungklage vom 25. Oktober 2010 mit dem Rubrum der Einspruchsentscheidung vom 7. April 2011 zweifelsfrei, dass mit der Einspruchsentscheidung über einen nicht erhobenen Einspruch der Eheleute D. entschieden wurde.

45

Eine ohne vorherigen Einspruch gegen die Kläger des vorliegenden Verfahrens ergangene Einspruchsentscheidung ist rechtswidrig (BFH vom 26. August 2004 IV R 68/02, BFH/NV 2005, 553). Auf Klage hin ist diese Rechtsbehelfsentscheidung aufzuheben. In solchen Fällen bedarf es nicht einer formellen Beschwer, sondern es genügt für die Klagebefugnis ausnahmsweise eine materielle Beschwer. Die Rechtsprechung, wonach für die isolierte Anfechtung einer Einspruchsentscheidung ein besonderes rechtliches Interesse an der Wiederholung des Vorverfahrens erforderlich ist, steht in diesem Fall dem Rechtsschutzinteresse des Klägers nicht entgegen (vgl. BFH vom 19. Dezember 1995 III R 100/90, NJW 1996, 1560).

46

Da im vorliegenden Fall nach Auffassung des Senats kein Einspruch der

47

„1. Herrn C.D.
2. Frau E.D.“

48

vorliegt, war dem Hilfsantrag auf Aufhebung der Einspruchsentscheidung statt zu geben.

49

2. Soweit im Hauptantrag begehrt wurde, den Feststellungsbescheid vom 13. November 2012 materiell abzuändern, ist die Klage unzulässig, weil den Klägern insoweit die Postulationsfähigkeit fehlt.

50

Nach § 352 Abs. 1 Nr. 1 AO bzw. § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO ist bei Feststellungsbescheiden grundsätzlich nur der zur Vertretung berufene Geschäftsführer befugt, Einspruch bzw. Klage zu erheben. Dies gilt nach unbestrittener Meinung in Literatur und Rechtsprechung auch in den Fällen einer im Ausland ansässigen Personengesellschaft, an der in der Bundesrepublik Deutschland ansässige natürliche Personen als Gesellschafter beteiligt sind, auch wenn lediglich für diese eine gesonderte Feststellung nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO erfolgen muss (vgl. Schönfeld in Flick/Wassermeyer/Schönfeld, Außensteuerrecht - Kommentar, § 20 AStG, Anm. 128; BFH vom 11. September 2013 I B 79/13, n.v.). Etwaige tatsächliche Schwierigkeiten, die sich aus der Tatsache ergeben, dass -- wie im Streitfall -- ein zur Vertretung berufener Geschäftsführer eine im Ausland ansässige Gesellschaft ist, die im Inland unter keinen denkbaren Umständen steuerpflichtig ist, rechtfertigen es nicht, von der Regelung in § 351 Abs. 1 AO bzw. § 48 Abs. 1 FGO abzugehen. Denn den inländischen Gesellschaftern war bei Eingehung des Gesellschaftsverhältnisses diese Tatsache bekannt. Sie konnten sich somit auf diesen Umstand einrichten und etwaige rechtliche Vorsorge treffen, um sicherzustellen, dass der zur Vertretung berufene ausländische Geschäftsführer ggf. im Inland die Interessen der in der Bundesrepublik steuerpflichtigen Gesellschafter vor den deutschen Finanzbehörden bzw. Finanzgerichten wahrnimmt.

51

Da eine Person i. S. des § 352 Abs. 2 Nr. 1 AO bzw. § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO vorhanden ist, sind die inländischen Gesellschafter nicht rechtebehelfsbefugt bzw. klagebefugt und ihre Klage somit insoweit unzulässig.

52

Die Ausnahmeregelungen des § 352 Abs. 1 Nr. 2 und 3 AO bzw. § 48 Abs. 1 Nr. 2 und 3 FGO sind nicht einschlägig. Ebenfalls nicht anwendbar ist die Regelung des § 352 Abs. 1 Nr. 4 AO bzw. § 48 Abs. 1 Nr. 4 FGO, weil nicht streitig ist, wer an dem festgestellten Betrag beteiligt ist; auch ist der Umfang der Beteiligung -- jeweils 50 % -- nicht streitig. Schließlich können sich die Kläger auch nicht auf § 352 Abs. 1 Nr. 5 AO bzw. § 48 Abs. 1 Nr. 5 FGO berufen, da zum einen von ihnen diesbezüglich nichts vorgetragen wurde und andererseits aus den Akten hierzu nichts ersichtlich ist.

53

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.

54

4. Die Festlegung des Streitwertes folgt aus § 63 Abs. 2 des Gerichtskostengesetzes.

55

Nach § 63 Abs. 2 GKG kann das Prozessgericht den Wert für die zu erhebenden Gebühren durch Beschluss festsetzen, wenn das Gericht sie für angemessen hält. Angesichts der Höhe des Streitwertes hält es das Gericht für angemessen, einen derartigen Beschluss zu fassen.

56

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist im Verfahren der einheitlichen Gewinnfeststellung der Streitwert nach der typisierten einkommensteuerlichen Auswirkung zu schätzen. Dabei ist im Sinne einer Verfahrensvereinfachung anzunehmen, dass diese Auswirkung in der Regel 25 % des streitigen Gewinns ausmacht (vgl. BFH vom 29. Februar 2012, BFH/NV 2012, 1153, vom 29. September 2005 IV E 5/05, BFH/NV 2006, 315, und vom 10. Oktober 2006 VIII B 177/05, BStBl II 2007, 54).

57

Der Satz von 25 % ist keine feste Größe. Ausnahmsweise kommt der Ansatz eines höheren Prozentsatzes in Betracht, wenn ohne besondere Ermittlungen im Gewinnfeststellungsverfahren erkennbar ist, dass der Pauschalsatz der tatsächlichen einkommensteuerlichen Auswirkung nicht gerecht wird. Daher ist der Satz von 25 % bei höheren Gewinn- bzw. Verlustanteilen wegen der infolge des progressiven Einkommensteuertarifs zu erwartenden höheren einkommensteuerlichen Auswirkung angemessen zu erhöhen (BFH vom 13. März 1980 IV E 2/80, BStBl II 1980, 520; vom 2. Oktober 1980 IV R 235/75, BStBl II 1981, 38; vom 17. November 1987 VIII R 346/83, BStBl II 1988, 287; vom 29. Februar 2012, BFH/NV 2012, 1153). Hierbei ist zu berücksichtigen, dass die Kläger einen Verlust von xx.xxx.xxx,xx EUR begehren. Der Spitzeneinkommensteuersatz betrug im Streitjahr 2007 42 % des zu versteuernden Einkommens abzüglich x.xxx EUR, so dass sich unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalls ein Satz von 40 % = x.xxx.xxx,xx EUR rechtfertigt. Damit ergibt sich ein Streitwert von abgerundet x.xxx.xxx,xx EUR.