Finanzgericht des Saarlandes (Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2005-07-04, Aktenzeichen 1 V 124/05

Tatbestand

Die Antragstellerin wendet sich mit ihrem Antrag gegen den Ansatz von Teilen der Geschäftsführergehälter als verdeckte Gewinnausschüttung.

Die Antragstellerin wurde am 29. Februar 2000 mit einem Stammkapital von 25.000 EUR gegründet (Dok, Bl. 2 ff.). Alleiniger Gesellschafter der Antragstellerin ist deren Geschäftsführer R. Die Stammeinlagen waren durch Einbringung des unter dem Namen R Immobilienberatung betriebenen Einzelunternehmens zu leisten. Gegenstand des Unternehmens ist die Vermittlung des Abschlusses von Verträgen über Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte, gewerbliche Räume, Wohnräume oder Darlehen sowie der Nachweis der Gelegenheit zum Abschluss solcher Verträge, der Erwerb, das Halten, das Verwalten und die Veräußerung von Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten sowie Beteiligungen.

Die betrieblichen Kennzahlen der Antragstellerin, die in den Streitjahren 2000 bis 2002 außer dem Geschäftsführer zwei Arbeitnehmer beschäftigte, stellen sich wie folgt dar:

Jahr Umsatz Überschuss Geschäftsführerbezüge

2000 927.928 DM 25.310 DM 433.809 DM

2001 1,280 Mio. DM 43.810 DM 487.630 DM

2002 544.754 Euro 23.376 Euro 242.471 Euro

Die Vergütung des Gesellschafter-Geschäftsführers beruht auf dem Vertrag vom 6. März 2000 (Dok, Bl. 20 ff.). Dieser sieht die Zahlung eines monatlichen Grundgehaltes von 30.000 DM zzgl. Urlaubs- und Weihnachtsgeldes in Höhe je eines Monatsgehaltes vor. Zusätzlich erhielt der Geschäftsführer eine gewinnabhängige Tantieme von 30 v.H. des Jahresüberschusses (mit gewissen Modalitäten, Dok, Bl. 23 f.). Die Gesamtbezüge waren u.a. absolut auf 500.000 DM begrenzt. Weitere Begrenzungen (wie etwa der Anteil der Tantieme) waren zusätzlich vereinbart.

Im Auftrag des Antragsgegners fand im Jahre 2003 bei der Antragstellerin eine Außenprüfung betreffend die Streitjahre 2000 und 2001 statt. Dabei gelangte der Prüfer unter Heranziehung der Gehaltsstudie der BBE-Unternehmensberatung (BBE) zu der Auffassung, dass die dem Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlten Bezüge unangemessen seien. Als angemessen wurden Jahresbezüge von 270.000 DM angesehen. In Höhe von 163.809 DM (2000) und 166.437 DM (2001) nahm der Prüfer verdeckte Gewinnausschüttungen an (Bp, Bl. 61).

Der Antragsgegner erließ dem entsprechend am 21. Februar 2005 Änderungsbescheide zur Körperschaftsteuer 2000 und 2001 (KSt, Bl. 15, 30.). Für das Streitjahr 2002 erging am 28. Februar 2005 (KSt, Bl. 40) ein Körperschaftsteuerbescheid, dem hinsichtlich der Geschäftsführerbezüge die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung von 69.759 Euro zugrunde lag (KSt, Bl. 42). Am 21. Februar 2005 ergingen der Gewerbesteuermessbescheid 2000 und der Bescheid über die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31. Dezember 2001. Am 28. Februar 2005 erließ der Antragsgegner den Gewerbesteuermessbescheid 2002 sowie den Bescheid über die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31. Dezember 2002.

Gegen diese Bescheide legte die Antragstellerin am 21. März 2005 Einsprüche ein (Rbh, Bl. 1 ff.). Über die Einsprüche ist noch nicht entschieden.

Einen auf die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuermessbeträge 2000 und 2002 abzielenden Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (Rbh, Bl. 2, 6, 8) lehnte der Antragsgegner am 11. April 2005 ab (Bl. 74).

Mit Schreiben vom 11. Mai 2005 wandte sich die Antragstellerin am 13. Mai 2005 an das Finanzgericht (Bl. 1).

Der Antragsgegner hat am 22. Juni 2005 den Körperschaftsteuerbescheid und den Gewerbesteuermessbescheid 2002 unter Berücksichtigung der zuvor nicht angesetzten Gewerbesteuerrückstellung teilweise von der Vollziehung ausgesetzt.

Die Antragstellerin beantragt sinngemäß (Bl. 1),

die angefochtenen Bescheide vom 21. Februar bzw. 28. Februar 2005 insoweit bis einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung von der Vollziehung auszusetzen, als darin verdeckte Gewinnausschüttungen wegen Gehaltszahlungen an den Gesellschafter-Geschäftsführer zugrunde gelegt worden sind und der Antragsgegner nicht bereits am 22. Juni 2005 Aussetzung der Vollziehung gewährt hat.

Die Antragstellerin macht geltend, die gezahlten Bezüge würden einem Fremdvergleich standhalten. Als Untergrenze für eine angemessene Entlohnung sei ein Betrag von 366.000 DM in den Jahren 2000 und 2001 und ein solcher von 192.000 Euro im Jahr 2002 anzusehen. Die Antragstellerin habe sich, obwohl aus dem Einzelunternehmen hervorgegangen, erst einmal am Markt etablieren müsse. Der Antragsgegner wende die BBE-Studie zu wenig differenziert an. So stoße die Zugrundelegung des oberen Quartils der Studie aus dem Bereich "Immobilien" deshalb auf Bedenken, weil in diesem Bereich eine große Spanne festzustellen sei. Hinzu komme der bisher vernachlässigte Aspekt, dass das Schicksal der Antragstellerin in erster Linie von dem Einsatz und dem Geschick des Gesellschafter-Geschäftsführers als Immobilienmakler abhängig sei.

Das Vorgehen des Antragsgegners widerspreche im Übrigen der Verfügung der OFD Karlsruhe vom 17. April 2001 (Bl. 38).

Die Ertragsituation in den Streitjahren sei überdies beeinträchtigt gewesen durch (überhöhte) Provisionszahlungen (Bl. 11 f.) an die Firma Z, die dazu gedient hätten, im Marktsegment "Ladenvermietung sowie gewerbliches Investment" einen potentiellen Konkurrenten auszuschalten.

Der Antragsgegner beantragt sinngemäß,

den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung als unbegründet zurückzuweisen, soweit ihm nicht durch die am 22. Juni 2005 gewährte Aussetzung der Vollziehung entsprochen worden ist.

Der Antragsgegner verweist auf die branchenspezifische Untersuchung in der BBE-Studie. Diese verdiene gerade im Hinblick darauf den Vorzug gegenüber der Verfügung der OFD Karlsruhe, die keine branchenspezifische Aufgliederung beinhalte. Er habe bei seiner Betrachtung auf den im Vergleich zur Dienstleistungsbranche insgesamt höheren Wert von 225.693 DM abgestellt und diesen nochmals um 20 % erhöht, um so Art und Umsatz der Tätigkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers zu würdigen.

Durch die Höhe der Gesamtvergütung werde im Übrigen fast der gesamte Gewinn der Antragstellerin aufgebraucht.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen Verwaltungsakten verwiesen.

Entscheidungsgründe

Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des angefochtenen Bescheides ist zwar zulässig (§ 69 Abs. 4 Satz 1 FGO); er ist jedoch nicht begründet.

1. Die Aussetzung der Vollziehung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 2 FGO).

Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - BFH -, der sich der erkennende Senat bisher immer angeschlossen hat, bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Steuerbescheides dann, wenn eine summarische Prüfung ergibt, dass neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Dabei brauchen die für die Unrechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sprechenden Bedenken nicht zu überwiegen, d.h. ein Erfolg des Steuerpflichtigen braucht nicht wahrscheinlicher zu sein als ein Misserfolg (BFH - Beschlüsse vom 30. Juni 1967 III B 21/66, BStBl. III 1967, 533; vom 28. November 1974 V B 52/73, BStBl. II 1975, 239).

Eine unbillige Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegt nach der Rechtsprechung des BFH vor, wenn durch die sofortige Vollziehung dem Steuerpflichtigen Nachteile drohen würden, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder nur schwer wieder gut zu machen sind, oder wenn gar die wirtschaftliche Existenz des Steuerpflichtigen gefährdet wäre. Der Steuerpflichtige muss substantiiert darlegen, dass diese Voraussetzungen in seinem Fall erfüllt sind. Derartiges ist im Streitfall nicht geschehen.

2. Nach Auffassung des Senats bestehen bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit streitigen Bescheide, soweit der Antragsgegner hierin vom Vorliegen verdeckter Gewinnausschüttungen ausgegangen ist.

Unter Zugrundelegung der Grundsätze zur Prüfung der Angemessenheit von Geschäftsführerbezügen ist der Senat vielmehr zu dem Ergebnis gelangt, dass die von der Antragstellerin an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlten Bezüge zumindest in dem vom Antragsgegner angenommenen Umfang augenscheinlich unangemessen waren.

Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte bei Größe des Unternehmens der Antragstellerin und dessen Ertragsituation die Geschäftsführung von vornherein nicht derart ausgestattet, wie dies die Antragstellerin mit monatlichen festen Ausgaben von 30.000 DM (bei insgesamt 14 Monatsgehältern) getan hat. Die Antragstellerin ist ein Dienstleistungsunternehmen mit Umsätzen im unteren Bereich (im umsatzstärksten Jahr mit 1,28 Mio. DM Umsatz). Bei einem fremden Geschäftsführer hätte im zeitlichen Zusammenhang mit der Gründung des Unternehmens schwerlich eine solch "üppige" Ausstattung im Vordergrund gestanden. Es wäre mit einiger Sicherheit Gehaltszurückhaltung geübt worden, um so die Ertragsentwicklung abzuwarten. Insoweit ist der Hinweis auf die angemessene Verzinsung des eingesetzten Kapitals auch lediglich als Mindestanforderung zur Vermeidung einer verdeckten Gewinnausschüttung zu sehen. Bei einem fremden Geschäftsführer geben sich die Anteilseigner vor dem Hintergrund der Gewinnoptimierung in der Regel mit einer solchen Verzinsung nicht zufrieden.

Auch ist der Hinweis der Antragstellerin auf die Schmälerung des Betriebsergebnisses durch Provisionszahlungen an einen potentiellen Konkurrenten (Fa. Z) nicht überzeugend, da derartige Situationen immer wieder vorkommen können und damit auf längere Sicht immer wieder das Betriebsergebnis beeinflussen können. Es hätte nahe gelegen, die Leistungen der Fa. Z nicht überteuert zu honorieren, sondern -was die Antragstellerin selbst als Möglichkeit erwähnt- die Fa. Z zu übernehmen. Diese Möglichkeit hätte bei geringeren Bezügen des Geschäftsführers und damit einer besseren Ertragslage der Antragstellerin in sehr viel größerem Maße bestanden. Gerade wenn, wie von der Antragstellerin vorgetragen (Bl. 12), die finanzielle Situation des Unternehmens "angespannt" war, hätte es nahe gelegen, dieser Gegebenheit durch moderate Geschäftsführerbezüge Rechnung zu tragen.

Im Übrigen führt auch ein Fremdgehaltsvergleich unter Heranziehung der üblichen, dem Senat zugänglichen Untersuchungen bei summarischer Prüfung zu keinem anderen Ergebnis. Zieht man etwa die Gehaltsstudie der BBE-Unternehmensberatung (BBE) für 1999 unter Abstellen auf die Kapitalbeteiligung und die Mitarbeiterzahl als Vergleichsmaßstab heran, so ergibt sich bei Fremdgeschäftsführern (BBE, S. 33) ein mittlerer Wert von 141.508 DM. Zieht man Umsätze (bis 2 Mio. DM Jahresumsatz) zusätzlich heran, liegt der mittlere Wert bei 120.936 DM (BBE, S. 34). Bei Einbeziehung der Branchenzugehörigkeit ("Dienstleister-Immobilien") und der Umsatzgröße (BBE, Bl. 39), liegt der mittlere Wert bei 165.750 DM.

Bei einem Vergleich mit den Detailergebnissen der BBE-Studie (BBE, S. 123 ff.) finden sich bei der Umsatzgröße der Antragstellerin (Umsätze zwischen 780.000 DM und 1,2 Mio. DM) vier Vergleichsunternehmen mit Fremd-Geschäftsführern. Diese erhielten Jahresfestgehälter zwischen 89.700 DM und 139.992 DM (BBE, S. 138). Tantiemen wurden in keinem Fall gezahlt. Es sind dies Werte, die die vom Antragsgegner angenommene angemessene Vergütung von 270.000 DM nicht annähernd erreichen.

Der Antragsgegner hat dem gegenüber im Sinne der Antragstellerin sogar die Werte aus dem oberen Quartil herangezogen und diese dann nochmals um rd. 20 % erhöht. Er ist demnach zu Vergleichsansätzen gelangt, die bei summarischer Betrachtung keinen Anlass zur Beanstandung bieten.

Der Senat ist im Übrigen nicht an die von der Antragstellerin genannten Verwaltungsanweisungen (etwa der OFD Karlsruhe) gebunden, die bei der Beurteilung von verdeckten Gewinnausschüttungen bei der Zahlung von Geschäftsführer-Bezügen unterschiedliche "Nichtaufgriffsgrenzen" vorgeben. Solche Vorgaben seitens der Verwaltung können die Gerichte grundsätzlich nicht binden.

Der Antragsgegner hat damit bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung zu Recht die Bezüge des Geschäftsführers der Antragstellerin teilweise als verdeckte Gewinnausschüttung angesehen.

3. Demzufolge konnte der auf Aussetzung der Vollziehung abzielende Antrag weitgehend keinen Erfolg haben. Er war als unbegründet zurückzuweisen, soweit der Antragsgegner nicht bereits am 22. Juni 2005 Aussetzung der Vollziehung gewährt hat.

Die Kostenlast ergibt sich aus §§ 135 Abs. 1, 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.

Die Entscheidung ergeht unanfechtbar (§ 128 Abs. 3 Satz 1 FGO). Zur Zulassung der Beschwerde in entsprechender Anwendung von § 115 Abs. 2 FGO sah der Senat keine Veranlassung. Eine Nichtzulassungsbeschwerde ist nicht statthaft.

Gründe

Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des angefochtenen Bescheides ist zwar zulässig (§ 69 Abs. 4 Satz 1 FGO); er ist jedoch nicht begründet.

1. Die Aussetzung der Vollziehung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 2 FGO).

Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - BFH -, der sich der erkennende Senat bisher immer angeschlossen hat, bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Steuerbescheides dann, wenn eine summarische Prüfung ergibt, dass neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Dabei brauchen die für die Unrechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sprechenden Bedenken nicht zu überwiegen, d.h. ein Erfolg des Steuerpflichtigen braucht nicht wahrscheinlicher zu sein als ein Misserfolg (BFH - Beschlüsse vom 30. Juni 1967 III B 21/66, BStBl. III 1967, 533; vom 28. November 1974 V B 52/73, BStBl. II 1975, 239).

Eine unbillige Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegt nach der Rechtsprechung des BFH vor, wenn durch die sofortige Vollziehung dem Steuerpflichtigen Nachteile drohen würden, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder nur schwer wieder gut zu machen sind, oder wenn gar die wirtschaftliche Existenz des Steuerpflichtigen gefährdet wäre. Der Steuerpflichtige muss substantiiert darlegen, dass diese Voraussetzungen in seinem Fall erfüllt sind. Derartiges ist im Streitfall nicht geschehen.

2. Nach Auffassung des Senats bestehen bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit streitigen Bescheide, soweit der Antragsgegner hierin vom Vorliegen verdeckter Gewinnausschüttungen ausgegangen ist.

Unter Zugrundelegung der Grundsätze zur Prüfung der Angemessenheit von Geschäftsführerbezügen ist der Senat vielmehr zu dem Ergebnis gelangt, dass die von der Antragstellerin an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlten Bezüge zumindest in dem vom Antragsgegner angenommenen Umfang augenscheinlich unangemessen waren.

Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte bei Größe des Unternehmens der Antragstellerin und dessen Ertragsituation die Geschäftsführung von vornherein nicht derart ausgestattet, wie dies die Antragstellerin mit monatlichen festen Ausgaben von 30.000 DM (bei insgesamt 14 Monatsgehältern) getan hat. Die Antragstellerin ist ein Dienstleistungsunternehmen mit Umsätzen im unteren Bereich (im umsatzstärksten Jahr mit 1,28 Mio. DM Umsatz). Bei einem fremden Geschäftsführer hätte im zeitlichen Zusammenhang mit der Gründung des Unternehmens schwerlich eine solch "üppige" Ausstattung im Vordergrund gestanden. Es wäre mit einiger Sicherheit Gehaltszurückhaltung geübt worden, um so die Ertragsentwicklung abzuwarten. Insoweit ist der Hinweis auf die angemessene Verzinsung des eingesetzten Kapitals auch lediglich als Mindestanforderung zur Vermeidung einer verdeckten Gewinnausschüttung zu sehen. Bei einem fremden Geschäftsführer geben sich die Anteilseigner vor dem Hintergrund der Gewinnoptimierung in der Regel mit einer solchen Verzinsung nicht zufrieden.

Auch ist der Hinweis der Antragstellerin auf die Schmälerung des Betriebsergebnisses durch Provisionszahlungen an einen potentiellen Konkurrenten (Fa. Z) nicht überzeugend, da derartige Situationen immer wieder vorkommen können und damit auf längere Sicht immer wieder das Betriebsergebnis beeinflussen können. Es hätte nahe gelegen, die Leistungen der Fa. Z nicht überteuert zu honorieren, sondern -was die Antragstellerin selbst als Möglichkeit erwähnt- die Fa. Z zu übernehmen. Diese Möglichkeit hätte bei geringeren Bezügen des Geschäftsführers und damit einer besseren Ertragslage der Antragstellerin in sehr viel größerem Maße bestanden. Gerade wenn, wie von der Antragstellerin vorgetragen (Bl. 12), die finanzielle Situation des Unternehmens "angespannt" war, hätte es nahe gelegen, dieser Gegebenheit durch moderate Geschäftsführerbezüge Rechnung zu tragen.

Im Übrigen führt auch ein Fremdgehaltsvergleich unter Heranziehung der üblichen, dem Senat zugänglichen Untersuchungen bei summarischer Prüfung zu keinem anderen Ergebnis. Zieht man etwa die Gehaltsstudie der BBE-Unternehmensberatung (BBE) für 1999 unter Abstellen auf die Kapitalbeteiligung und die Mitarbeiterzahl als Vergleichsmaßstab heran, so ergibt sich bei Fremdgeschäftsführern (BBE, S. 33) ein mittlerer Wert von 141.508 DM. Zieht man Umsätze (bis 2 Mio. DM Jahresumsatz) zusätzlich heran, liegt der mittlere Wert bei 120.936 DM (BBE, S. 34). Bei Einbeziehung der Branchenzugehörigkeit ("Dienstleister-Immobilien") und der Umsatzgröße (BBE, Bl. 39), liegt der mittlere Wert bei 165.750 DM.

Bei einem Vergleich mit den Detailergebnissen der BBE-Studie (BBE, S. 123 ff.) finden sich bei der Umsatzgröße der Antragstellerin (Umsätze zwischen 780.000 DM und 1,2 Mio. DM) vier Vergleichsunternehmen mit Fremd-Geschäftsführern. Diese erhielten Jahresfestgehälter zwischen 89.700 DM und 139.992 DM (BBE, S. 138). Tantiemen wurden in keinem Fall gezahlt. Es sind dies Werte, die die vom Antragsgegner angenommene angemessene Vergütung von 270.000 DM nicht annähernd erreichen.

Der Antragsgegner hat dem gegenüber im Sinne der Antragstellerin sogar die Werte aus dem oberen Quartil herangezogen und diese dann nochmals um rd. 20 % erhöht. Er ist demnach zu Vergleichsansätzen gelangt, die bei summarischer Betrachtung keinen Anlass zur Beanstandung bieten.

Der Senat ist im Übrigen nicht an die von der Antragstellerin genannten Verwaltungsanweisungen (etwa der OFD Karlsruhe) gebunden, die bei der Beurteilung von verdeckten Gewinnausschüttungen bei der Zahlung von Geschäftsführer-Bezügen unterschiedliche "Nichtaufgriffsgrenzen" vorgeben. Solche Vorgaben seitens der Verwaltung können die Gerichte grundsätzlich nicht binden.

Der Antragsgegner hat damit bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung zu Recht die Bezüge des Geschäftsführers der Antragstellerin teilweise als verdeckte Gewinnausschüttung angesehen.

3. Demzufolge konnte der auf Aussetzung der Vollziehung abzielende Antrag weitgehend keinen Erfolg haben. Er war als unbegründet zurückzuweisen, soweit der Antragsgegner nicht bereits am 22. Juni 2005 Aussetzung der Vollziehung gewährt hat.

Die Kostenlast ergibt sich aus §§ 135 Abs. 1, 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.

Die Entscheidung ergeht unanfechtbar (§ 128 Abs. 3 Satz 1 FGO). Zur Zulassung der Beschwerde in entsprechender Anwendung von § 115 Abs. 2 FGO sah der Senat keine Veranlassung. Eine Nichtzulassungsbeschwerde ist nicht statthaft.