Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-07-24, Aktenzeichen 5 K 1521/08

Tatbestand

1

Der Kläger -Kl-, ein selbständiger Rechtsanwalt, entrichtet seit Jahren Vorauszahlungen. Bereits im Jahr 2002 hatte er mit dem Beklagten -Bekl- Gespräche über die Höhe der Vorauszahlungen zu den im Gesetz festgelegten Zahlungszeitpunkten geführt. Den Inhalt der Gespräche hielt er in einem Aktenvermerk fest, den er mit Schreiben vom 21. August 2002 an den Bekl schickte. Darin stand u.a.:

2

„Es wurde deshalb Übereinstimmung erzielt, bei den Vorauszahlungen wie folgt zu verfahren:

3

- Im 1. Quartal eines Jahres ist 0 zu zahlen.

- Am 10.6., 10.9. und 10.12. sind je 20% zu zahlen.

- Es erfolgt dann Ende Januar des nachfolgenden Kalenderjahres eine nachträgliche Festsetzung für das vorausgegangene Kalenderjahr in Höhe von prinzipiell 40%. Diese Festsetzung wird nicht vor Ende Januar vorgenommen werden. Falls für mich deutlich erkennbar ist, dass der Gewinn deutlich niedriger ist, soll dies dem Finanzamt angezeigt werden.“

4

Im Jahr 2007 kündigte der Bekl dem Kl eine Anpassung der Vorauszahlungen an. Daraufhin verwies der Kl auf die im Jahr 2002 geführten Gespräche, beantragte die Festsetzung der Vorauszahlungen entsprechend der in den Vorjahren getroffenen Vereinbarung und teilte mit, für die Jahre 2005, 2006 und 2007 seien lediglich 30% des Jahresgewinns im ersten Halbjahr eines Kalenderjahres erzielt worden.

5

Nach langem Schriftwechsel setzte der Bekl mit ESt-Vorauszahlungsbescheid vom 16. Juli 2007 vier gleich große vierteljährliche Vorauszahlungen in Höhe von insgesamt 24.707.- EUR, davon 21.974.- EUR für Einkommensteuer -ESt-, 1.621.- EUR für Kirchensteuer -KiSt- sowie 1.112.- EUR für Solidaritätszuschlag -SolZ- fest. Bemessungsgrundlage für die Vorauszahlungen war eine Prognose des zu versteuernden Einkommens ab dem Kalenderjahr 2007 in Höhe von 248.641.- EUR.

6

Dagegen legte der Kl Einspruch ein und teilte u.a. mit, im Jahr 2008 rechne er mit einem geringeren zu versteuernden Einkommen. Mit Einspruchsentscheidung vom 11. März 2008 setzte daher der Bekl ab 10. März 2008 Vorauszahlungen für ESt in Höhe von 16.384.- EUR, für KiSt in Höhe von 1.308.- EUR und für SolZ in Höhe von 900.- EUR fest. Im Übrigen wies er den Einspruch als unbegründet zurück.

7

Mit der dagegen erhobenen Klage macht der Kl im Wesentlichen geltend, die Höhe der Vorauszahlungen müsste zu den jeweiligen Vorauszahlungszeitpunkten entsprechend seinem tatsächlichen Gewinnzufluss angesetzt werden. § 37 Abs. 1 Einkommensteuergesetz -EStG- setze nach seinem Wortlaut ausdrücklich und unverkennbar nur die Zahlungstermine fest. Die Norm postuliere damit keine gleich hohen Vorauszahlungen. Die Formulierung des § 37 Abs. 1 S. 1 EStG „für den laufenden Veranlagungszeitraum geschuldet wird“ deute darauf hin, dass sich Vorauszahlungen in Kongruenz zur Entwicklung der ESt -also des zu versteuernden Gewinns- während des laufenden Veranlagungszeitraums bewegen sollten und müssten. Folglich sei auch bei der Bestimmung der Höhe der einzelnen Vorauszahlungen das laufende Einkommen eines Steuerpflichtigen zu betrachten. Sonst hätte die gesetzliche Formulierung lauten müssen „die er am Ende des laufenden Veranlagungszeitraums voraussichtlich schulden wird.“

8

§ 37 Abs. 1 EStG sei verfassungskonform dahin gehend auszulegen, dass die von einem Steuerpflichtigen zu leistenden Vorauszahlungen dem für diesen Steuerpflichtigen typischen kalenderjährlichen Verlauf des Gewinnzuflusses anzupassen seien. Seine Gewinnzuflüsse seien infolge der Mandats- und Mandantenstruktur sowie einer darauf basierenden Abrechnungspraxis über das Kalenderjahr hinweg unregelmäßig. Sie stiegen in der zweiten Hälfte des Kalenderjahres, zum Jahresende hin, deutlich an.

9

Eine gleichmäßige Verteilung der zu erwartenden festzusetzenden ESt beruhe auf der Regelungspraxis, die dem § 35 Abs. 2 EStG aus dem Jahre 1939 zu entnehmen sei. Diese habe jedoch der Gesetzgeber bereits im Jahre 1941 gestrichen. Sie verstoße außerdem gegen die das Steuerrecht beherrschenden Grundsätze der Besteuerung nach dem Zufluss- und Leistungsfähigkeitsprinzip sowie des verfassungsrechtlich garantierten Eigentumsschutzes.

10

Setze der Bekl vier gleiche Raten fest, führe dies zu einer nicht zumutbaren Steuervorauszahlungsbelastung. Die Vorauszahlungen zu Beginn des Jahres seien zum Teil höher als der zu diesem Zeitpunkt bereits realisierte Gewinn. Er lasse sich hierzu von der Bekl nicht zynisch vorhalten, er hätte entsprechende Rücklagen aus bereits versteuerten Ersparnissen bilden können. Der Bekl übersehe dabei, dass die Verwaltung in einer demokratisch verfassten Gesellschaft dem Bürger zu dienen habe, und nicht umgekehrt. Individuelle Entscheidungen müssten möglich sein. Weder der Gedanke der „Typisierung“ noch die Bequemlichkeit der Verwaltung könnten einen schweren Grundrechtseingriff rechtfertigen.

11

Der Bekl wende vorsätzlich das Gesetz falsch an. Sein Verhalten erfülle den Tatbestand der Rechtsbeugung.

12

Im Übrigen habe der Bekl jahrelang eine „inkongruente“ Vorauszahlungspraxis anerkannt. Eine Abweichung von der bisherigen Praxis sei nicht hinnehmbar.

13

Der Kl beantragt, den ESt-Vorauszahlungbescheid für das Jahr 2008 vom 16. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. März 2008 dahin gehend abzuändern, dass am 10. März eines Kalenderjahres 15%, am 10. Juni eines Kalenderjahres 20%, am 10. September eines Kalenderjahres 30% und am 10. Dezember eines Kalenderjahres 35% der für das betreffende Kalenderjahr festgesetzten Steuervorauszahlungen zu leisten sind.

14

Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.

15

Der Bekl führt im Wesentlichen unter Bezugnahme auf seine Einspruchsentscheidung aus, die ESt-Vorauszahlungen seien gleichmäßig auf die Vorauszahlungstermine zu verteilen. Nur § 37 Abs. 3 S. 3 EStG regle die Möglichkeit einer Anpassung der Vorauszahlungen, wodurch sich Vorauszahlungen in unterschiedlicher Höhe innerhalb eines Veranlagungszeitraums ergeben könnten. Eine gleichmäßige Verteilung verstoße nicht gegen verfassungsrechtlich garantierte Grundsätze. Die Höhe der Vorauszahlungen richte sich nämlich nach der Höhe der ESt, die der Steuerpflichtige voraussichtlich im laufenden Veranlagungszeitraum schulden werde und eine Jahressteuer sei. § 37 EStG knüpfe an diese Jahressteuer an und nicht an eine ESt bezogen auf ein Kalendervierteljahr. Diese Jahressteuer sei pauschal und typisierend auf die vier im Gesetz genannten Termine zu verteilen. Eine gleichmäßige Verteilung der Vorauszahlungen diene der Verwaltungsvereinfachung, da sich Einnahmen im Veranlagungszeitraum nie gleichmäßig auf das Jahr verteilten und jede selbständig tätige Person treffe. Sie verstoße dadurch nicht gegen Art. 14 Grundgesetz. Sie habe keine erdrosselnde Wirkung.

16

Er sei infolge der Abschnittsbesteuerung nicht an seine frühere rechtswidrige Praxis gebunden und könne jederzeit die Vorauszahlungen anpassen.

Entscheidungsgründe

17

Die zulässige Klage ist unbegründet.

18

Der Bekl hat zu Recht mit Bescheid vom 11. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. März 2008 die Vorauszahlungen für 2008 in vier gleichen Raten in Höhe von 16.384.- EUR für ESt, 1.308.- EUR für KiSt und 900.- EUR für SolZ angepasst, da der Kl voraussichtlich für den laufenden Veranlagungszeitraum 2008 ESt in Höhe von 65.394.- EUR schulden wird. Der Bekl hat dabei den Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen beachtet, da er die Höhe der Vorauszahlungen unter Berücksichtigung der zu erwartenden ESt für das Jahr 2008 nach den Angaben des Kl berechnet hat.

19

Der Bekl ist verpflichtet, ab dem 10. März 2008 für den Kl, der für den laufenden Veranlagungszeitraum voraussichtlich eine ESt schulden wird, Vorauszahlungen festzusetzen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofes -BFH- vom 20. Dezember 2004 VI R 182/97, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2005, 358), und zwar mit einem Viertel der voraussichtlichen Jahressteuerschuld. Die ESt-Vorauszahlungen des Kl entstehen nämlich nach § 37 Abs. 1 S. 2 EStG jeweils mit Beginn des Kalenderjahres und damit bereits zu einem Zeitpunkt, zu welchem dem Kl noch keine steuerpflichtigen Einkünfte im betreffenden Veranlagungszeitraum zugeflossen sind. Dieser Vorschrift in Satz 2 von § 37 Abs. 1 EStG sowie dem Wortlaut des Satzes 1 von § 37 Abs. 1 EStG, wonach Vorauszahlungen auf die ESt zu entrichten sind, die der Kl „für den laufenden Veranlagungszeitraum voraussichtlich schulden wird“ ist zu entnehmen, dass es für die Festsetzung von Vorauszahlungen nicht darauf ankommt, zu welchem Zeitpunkt innerhalb eines Jahres der Kl die Einkünfte erzielt, die besteuert werden. Deshalb ist auch die vom Kl gewünschte Verknüpfung von Vorauszahlungen mit einem tatsächlichen Zufluss steuerpflichtiger Gewinne unter Berücksichtigung seiner Mandats- und Mandantenstruktur zum Zahlungszeitpunkt der Vorauszahlungen nicht geboten. Im Gegenteil ist aufgrund der inneren Logik von § 37 EStG, nämlich der Aufteilung der voraussichtlichen ESt für den jeweiligen Veranlagungszeitraum auf vier Vorauszahlungszeitpunkte, davon auszugehen, dass die Vorauszahlungen grundsätzlich gleich hoch sein müssen und gleichmäßig festzusetzen sind (so auch Niedersächsisches Finanzgericht -FG-, Urteil vom 1. März 1982 VII 184/81, Entscheidungen der FG -EFG- 1982, 571; FG Berlin, Urteil vom 4. September 2001 5 K 5105/01, EFG 2001, 1614; Diebold in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zum EStG, 2003, § 37 Rn. 95; Drenseck in: Schmidt, Kommentar zum EStG, 27. Aufl. 2008, § 37 Rn. 3; Lindberg in: Frotscher, Kommentar zum EStG, 2007, § 37 Rn. 1, 12, 15; Stolterfoht in: P. Kirchhof/Söhn, Kommentar zum EStG, 1991, § 37 Anm. C 2; Stuhrmann in: Blümich, Kommentar zum EStG, 2006, § 37 Rn. 12b). Unterschiedliche Vorauszahlungsbeträge in einzelnen Quartalen ergeben sich deshalb nur, wenn eine von dem Betrag der ESt des Vorjahres abweichende Festsetzung der Vorauszahlungen im Verlaufe des Veranlagungszeitraumes gemäß § 37 Abs. 3 S. 3 EStG oder § 37 Abs. 4 EStG erforderlich wird (Niedersächsisches FG, Urteil vom 1. März 1982 VII 184/81, EFG 1982, 571). Infolge dieser Anpassungsmöglichkeiten enthält § 37 Abs. 1 S. 1 EStG nicht die Wörter „gleichmäßig“ oder „zu einem Viertel“. Die Festsetzung von Vorauszahlungen dient im Übrigen der Sicherung eines stetigen Steueraufkommens und einer Gleichstellung mit den Steuerpflichtigen, die ihre Steuer durch Steuerabzug vorauszahlen (Drenseck in: Schmidt, Kommentar zum EStG, 27. Aufl. 2008, § 37 Rn. 1). Diesem Zweck trägt eine gleichmäßige Festsetzung von Vorauszahlungen Rechnung.

20

Der Bekl war auch nicht wegen der im Jahr 2002 mit dem Kl geführten Gespräche an einer Anpassung der Vorauszahlungen und einer gleichmäßigen Verteilung dieser Vorauszahlungen gehindert. Diese kann der Bekl nämlich jährlich unter Berücksichtigung der voraussichtlichen ESt des Kl vornehmen.

21

Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht aus den vom Kl angeführten verfassungsrechtlichen Gründen. Denn er stellt vor allem darauf ab, dass für ihn die Zahlung der festgesetzten Vorauszahlungen zu Beginn des Jahres eine unzumutbare Härte darstelle, weil er in der ersten Jahreshälfte grundsätzlich nur 30% seiner steuerpflichtigen Einkünfte beziehe. Insoweit geht es ihm um die Erhebung der Vorauszahlungen. Das Festsetzungsverfahren (Festsetzung der Vorauszahlungen) und das Erhebungsverfahren (Zahlung der festgesetzten Vorauszahlungen) sind jedoch unabhängig voneinander und isoliert zu betrachten (vgl. vierter Teil dritter Abschnitt der Abgabenordnung -AO- und fünfter Teil der AO; Rüsken in: Klein, Kommentar zur AO, 9. Aufl. 2006, § 218 Rn. 1). Die Folge ist, dass die individuelle finanzielle Situation des Kl zu den einzelnen Vorauszahlungszeitpunkten nicht die Festsetzung der Vorauszahlungen der Höhe nach berührt. Vielmehr ist diese in dem dem Festsetzungsverfahren folgenden nicht mehr den Streitgegenstand umfassenden Erhebungsverfahren zu beachten. Ohne dass es im Streitfall darauf ankäme, weist der Senat daraufhin, dass es einem Steuerpflichtigen, dessen Umsätze und Gewinnerzielung schwanken, grundsätzlich zuzumuten ist, Rücklagen für die Vorauszahlungen zu bilden, die in eine Zeit saisonbedingter Liquiditätsschwierigkeiten fallen (so auch Niedersächsisches FG, Urteil vom 1. März 1982 VII 503/81, EFG 1982, 571; ähnlich BFH-Urteil vom 17. Juli 1985 I R 172/79, BStBl II 1986, 122 zum Antrag auf Stundung von Vorauszahlungen mit Verweis auf die Eigenart des Unternehmens, das 50% seines Umsatzes und Gewinns erst von Oktober bis Dezember eines Jahres verdient).

22

Da die Klage keinen Erfolg hat, hat der Kl gemäß § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Rechtsstreits zu tragen.

Gründe

17

Die zulässige Klage ist unbegründet.

18

Der Bekl hat zu Recht mit Bescheid vom 11. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. März 2008 die Vorauszahlungen für 2008 in vier gleichen Raten in Höhe von 16.384.- EUR für ESt, 1.308.- EUR für KiSt und 900.- EUR für SolZ angepasst, da der Kl voraussichtlich für den laufenden Veranlagungszeitraum 2008 ESt in Höhe von 65.394.- EUR schulden wird. Der Bekl hat dabei den Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen beachtet, da er die Höhe der Vorauszahlungen unter Berücksichtigung der zu erwartenden ESt für das Jahr 2008 nach den Angaben des Kl berechnet hat.

19

Der Bekl ist verpflichtet, ab dem 10. März 2008 für den Kl, der für den laufenden Veranlagungszeitraum voraussichtlich eine ESt schulden wird, Vorauszahlungen festzusetzen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofes -BFH- vom 20. Dezember 2004 VI R 182/97, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2005, 358), und zwar mit einem Viertel der voraussichtlichen Jahressteuerschuld. Die ESt-Vorauszahlungen des Kl entstehen nämlich nach § 37 Abs. 1 S. 2 EStG jeweils mit Beginn des Kalenderjahres und damit bereits zu einem Zeitpunkt, zu welchem dem Kl noch keine steuerpflichtigen Einkünfte im betreffenden Veranlagungszeitraum zugeflossen sind. Dieser Vorschrift in Satz 2 von § 37 Abs. 1 EStG sowie dem Wortlaut des Satzes 1 von § 37 Abs. 1 EStG, wonach Vorauszahlungen auf die ESt zu entrichten sind, die der Kl „für den laufenden Veranlagungszeitraum voraussichtlich schulden wird“ ist zu entnehmen, dass es für die Festsetzung von Vorauszahlungen nicht darauf ankommt, zu welchem Zeitpunkt innerhalb eines Jahres der Kl die Einkünfte erzielt, die besteuert werden. Deshalb ist auch die vom Kl gewünschte Verknüpfung von Vorauszahlungen mit einem tatsächlichen Zufluss steuerpflichtiger Gewinne unter Berücksichtigung seiner Mandats- und Mandantenstruktur zum Zahlungszeitpunkt der Vorauszahlungen nicht geboten. Im Gegenteil ist aufgrund der inneren Logik von § 37 EStG, nämlich der Aufteilung der voraussichtlichen ESt für den jeweiligen Veranlagungszeitraum auf vier Vorauszahlungszeitpunkte, davon auszugehen, dass die Vorauszahlungen grundsätzlich gleich hoch sein müssen und gleichmäßig festzusetzen sind (so auch Niedersächsisches Finanzgericht -FG-, Urteil vom 1. März 1982 VII 184/81, Entscheidungen der FG -EFG- 1982, 571; FG Berlin, Urteil vom 4. September 2001 5 K 5105/01, EFG 2001, 1614; Diebold in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zum EStG, 2003, § 37 Rn. 95; Drenseck in: Schmidt, Kommentar zum EStG, 27. Aufl. 2008, § 37 Rn. 3; Lindberg in: Frotscher, Kommentar zum EStG, 2007, § 37 Rn. 1, 12, 15; Stolterfoht in: P. Kirchhof/Söhn, Kommentar zum EStG, 1991, § 37 Anm. C 2; Stuhrmann in: Blümich, Kommentar zum EStG, 2006, § 37 Rn. 12b). Unterschiedliche Vorauszahlungsbeträge in einzelnen Quartalen ergeben sich deshalb nur, wenn eine von dem Betrag der ESt des Vorjahres abweichende Festsetzung der Vorauszahlungen im Verlaufe des Veranlagungszeitraumes gemäß § 37 Abs. 3 S. 3 EStG oder § 37 Abs. 4 EStG erforderlich wird (Niedersächsisches FG, Urteil vom 1. März 1982 VII 184/81, EFG 1982, 571). Infolge dieser Anpassungsmöglichkeiten enthält § 37 Abs. 1 S. 1 EStG nicht die Wörter „gleichmäßig“ oder „zu einem Viertel“. Die Festsetzung von Vorauszahlungen dient im Übrigen der Sicherung eines stetigen Steueraufkommens und einer Gleichstellung mit den Steuerpflichtigen, die ihre Steuer durch Steuerabzug vorauszahlen (Drenseck in: Schmidt, Kommentar zum EStG, 27. Aufl. 2008, § 37 Rn. 1). Diesem Zweck trägt eine gleichmäßige Festsetzung von Vorauszahlungen Rechnung.

20

Der Bekl war auch nicht wegen der im Jahr 2002 mit dem Kl geführten Gespräche an einer Anpassung der Vorauszahlungen und einer gleichmäßigen Verteilung dieser Vorauszahlungen gehindert. Diese kann der Bekl nämlich jährlich unter Berücksichtigung der voraussichtlichen ESt des Kl vornehmen.

21

Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht aus den vom Kl angeführten verfassungsrechtlichen Gründen. Denn er stellt vor allem darauf ab, dass für ihn die Zahlung der festgesetzten Vorauszahlungen zu Beginn des Jahres eine unzumutbare Härte darstelle, weil er in der ersten Jahreshälfte grundsätzlich nur 30% seiner steuerpflichtigen Einkünfte beziehe. Insoweit geht es ihm um die Erhebung der Vorauszahlungen. Das Festsetzungsverfahren (Festsetzung der Vorauszahlungen) und das Erhebungsverfahren (Zahlung der festgesetzten Vorauszahlungen) sind jedoch unabhängig voneinander und isoliert zu betrachten (vgl. vierter Teil dritter Abschnitt der Abgabenordnung -AO- und fünfter Teil der AO; Rüsken in: Klein, Kommentar zur AO, 9. Aufl. 2006, § 218 Rn. 1). Die Folge ist, dass die individuelle finanzielle Situation des Kl zu den einzelnen Vorauszahlungszeitpunkten nicht die Festsetzung der Vorauszahlungen der Höhe nach berührt. Vielmehr ist diese in dem dem Festsetzungsverfahren folgenden nicht mehr den Streitgegenstand umfassenden Erhebungsverfahren zu beachten. Ohne dass es im Streitfall darauf ankäme, weist der Senat daraufhin, dass es einem Steuerpflichtigen, dessen Umsätze und Gewinnerzielung schwanken, grundsätzlich zuzumuten ist, Rücklagen für die Vorauszahlungen zu bilden, die in eine Zeit saisonbedingter Liquiditätsschwierigkeiten fallen (so auch Niedersächsisches FG, Urteil vom 1. März 1982 VII 503/81, EFG 1982, 571; ähnlich BFH-Urteil vom 17. Juli 1985 I R 172/79, BStBl II 1986, 122 zum Antrag auf Stundung von Vorauszahlungen mit Verweis auf die Eigenart des Unternehmens, das 50% seines Umsatzes und Gewinns erst von Oktober bis Dezember eines Jahres verdient).

22

Da die Klage keinen Erfolg hat, hat der Kl gemäß § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Rechtsstreits zu tragen.