Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2014-02-11, Aktenzeichen 3 V 247/13

Gründe

I.

1

Zwischen den Beteiligten ist in der Hauptsache streitig, ob ein Vorsteuerabzug nach einer Rechnungsberichtigung rückgängig zu machen ist.

2

1. a) Die Antragstellerin wurde am ... 2007 gegründet und am ... 2007 in das Handelsregister eingetragen. Komplementärin ist die A Verwaltungsgesellschaft mbH ..., deren Geschäftsführer Frau B, die alleinige Kommanditistin der Antragstellerin, und Herr C sind.

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b) Frau B und Herr C sind ebenfalls Geschäftsführer der D ... GmbH (im Folgenden: D), die am ... 1984 gegründet wurde und deren Alleingesellschafter seit dem 31.12.1985 Herr C war. Am ... 2007 trat Herr C den Geschäftsanteil an der D an die Antragstellerin ab (Akte Allgemeines Bl. ...). Die D wurde im Jahr 1984 gegründet, verfügt über ein Stammkapital von 127.850,00 € und betreibt ein Hafenumschlagsunternehmen für ... in der X-Straße ... in Hamburg-1. Dieses Areal besteht aus ... Grundstücken und einem Erbbaurecht an einem Grundstück. Auf diesen Grundstücken befinden sich Gebäude und sonstige Anlagen (einschließlich Kai- und Gleisanlagen) für einen Umschlagsbetrieb für Seeschiffe.

4

c) Eigentümerin der Grundstücke war zunächst die E ... (GmbH & Co.) (im Folgenden: E). Diese hatte die Grundstücke an die F-Gesellschaft ... (im Folgenden: GbR), bestehend aus den Gesellschaftern G und H GmbH, vermietet. Zwischen der GbR als Klägerin und der D als Beklagter wurde vor dem Landgericht Hamburg ein Rechtsstreit über Ansprüche auf Mietzahlung und Räumung geführt (Az. ... und ...), bei dem die Existenz eines (Unter-) Mietverhältnisses zwischen den Parteien streitig war. Die GbR kündigte das aus ihrer Sicht bestehende (Unter-) Mietverhältnis mit Schriftsatz vom 10.04.2007 (Anlage 3 zum Schriftsatz der Antragstellerin vom 07.11.2013, Finanzgerichtsakten -FGA- Anlagenband) "erneut". Mit Schreiben vom 27.07.2007 (Betriebsprüfungsakten des Finanzamts Hamburg-2 - BpA FA-2 - Band I Bl. ...) erkannte die D die Ansprüche auf Zahlung rückständiger "Mieten bzw. Nutzungsentgelte" und Räumung gegenüber der GbR an.

5

d) Die Antragstellerin schloss als Käuferin am ... 2007 mit der E als Verkäuferin einen notariell beurkundeten Kaufvertrag (Akte Allgemeines Bl. ...) über die ... Grundstücke und das Erbbaurecht nebst Zubehör sowie eine Forderung. Als Kaufpreis wurde der Betrag von insgesamt 4,5 Mio. € vereinbart, wovon ein Teilbetrag von 2.000.000,00 € auf das mitverkaufte Zubehör (u. a. ...) entfallen sollte.

6

Der Kaufvertrag enthielt u. a. folgende Regelungen:

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§ 1
Kaufgegenstand

8

(...)
(4) Der vorbezeichnete Kaufgegenstand wird von der GmbH in Firma D ... GmbH (...) genutzt. Aus diesem Nutzungsverhältnis bestehen Zahlungsrückstände gegenüber dem ursprünglichen Vermieter, der F- Gesellschaft ..., ... Die F-Gesellschaft ... hat ihre Ansprüche auf Begleichung dieser Zahlungsrückstände an den Veräußerer abgetreten. (...) Der Veräußerer veräußert hiermit diese Ansprüche auf Begleichung der Zahlungsrückstände (...) an den Erwerber (...).

9

§ 2
Kaufpreis

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(...)
(5) Die Vertragsparteien gehen gemeinsam davon aus, daß es sich bei dem Verkauf um keine nichtsteuerbare Geschäftsveräußerung im Sinne von § 1 Abs. 1 a UStG handelt, sondern der Verkauf als umsatzsteuerbarer Umsatz behandelt ist.

11

Dies vorausgeschickt, verzichtet der Veräußerer hiermit gemäß § 9 Abs. 1 und 2 UStG auf die Steuerbefreiung gemäß § 4 Nr. 9 a UStG und optiert zur Umsatzsteuer. Im Hinblick auf § 13 b UStG, wonach nur der Erwerber Steuerschuldner der Umsatzsteuer ist, wird der Veräußerer die Umsatzsteuer für den Kaufgegenstand nicht in Rechnung stellen. Er ist jedoch verpflichtet, eine ordnungsgemäße Rechnung auszustellen, die sämtliche Pflichtangaben gemäß § 14 Abs. 4 UStG enthält sowie die Vorgaben des § 13 b UStG berücksichtigt.

12

Die Pflicht des Erwerbers zur Anmeldung und Zahlung anfallender Umsatzsteuer richtet sich allein nach den für den Erwerber einschlägigen steuerlichen Regelungen und ist gegenüber dem Veräußerer nicht geschuldet.

13

Sollte die Veräußerung von der Finanzverwaltung entgegen der gemeinsamen Annahme der Vertragsparteien als nicht umsatzsteuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen im Sinne des § 1 Abs. 1 a UStG behandelt werden, werden damit etwa verbundene Zinsvor- oder nachteile zwischen den Parteien hälftig geteilt. Im übrigen ist der Vertrag dann so anzupassen, daß das mit diesem Vertrag beiderseitig Gewollte möglichst unverändert erreicht werden kann."

14

§ 4
Nutzungsverhältnisse

15

(1) Das Mietverhältnis mit der GmbH in Firma D ... GmbH ist gekündigt. Der Erwerber tritt gemäß den gesetzlichen Bestimmungen in das mit der GmbH in Firma D ... GmbH weiter bestehende Nutzungsverhältnis ein. Dieses Nutzungsverhältnis ist dem Erwerber vollen Umfanges bekannt.

16

e) Nach den von der Antragstellerin eingereichten, nicht datierten Exemplaren eines Kauf- und eines Mietvertrages (Anlagen zum Schriftsatz vom 21.01.2014, FGA Anlagenband) kaufte die Antragstellerin von der D diverse Maschinen und Anlagen und vermietete diese und die erworbenen Grundstücke ab dem 01.07.2007 an die D für deren Betrieb eines ... Diese Vermietung ist seitdem der Geschäftsgegenstand der Antragstellerin.

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2. a) Die E reichte am 30.12.2008 bei dem für sie zuständigen Finanzamt Hamburg-2 (im Folgenden: FA-2) die Umsatzsteuerjahreserklärung für 2007 ein, in der sie in Bezug auf die Grundstücksveräußerung keinen steuerpflichtigen Umsatz erklärte. Das FA-2 führte ab Juni 2012 bei der E eine Umsatzsteuersonderprüfung durch und kam dabei zu dem Ergebnis, dass der Verkauf des Zubehörs nicht unter den Anwendungsbereich des § 13b Umsatzsteuergesetz (UStG) falle, sodass die Steuerschuldnerschaft insoweit nicht auf die Antragstellerin übergegangen sei (Tz. 14 des Prüfungsberichtes vom 25.01.2013, BpA FA-2 Bd. II Bl. 90). Das FA-2 erließ am 08.03.2013 gegenüber der E einen geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2007, in dem es die Umsatzsteuer entsprechend erhöhte.

18

b) Die E erteilte der Antragstellerin daraufhin mit Datum vom 15.08.2007/25.03.2013 eine Rechnung über 2.000.000,00 € zzgl. Umsatzsteuer in Höhe von 380.000,00 € für das Zubehör (Umsatzsteuerakten -UStA- Bl. ...).

19

c) Mit Schreiben vom 02.04.2013 zeigte die Antragstellerin dem Antragsgegner die Abtretung des Vorsteuererstattungsanspruchs aus der Lieferung des Zubehörs gemäß der Voranmeldung für August 2007 in Höhe von 380.000,00 € an die E zur Verrechnung mit deren Umsatzsteuerschuld in derselben Höhe und für denselben Zeitraum an. Der Antragsgegner teilte daraufhin mit Schreiben vom 17.05.2013 mit, dass die Abtretung unwirksam sei, da für diesen Zeitraum kein Vorsteuererstattungsanspruch bestehe, weil die Rechnung erst im März 2013 erteilt worden sei.

20

d) In der für März 2013 eingereichten Umsatzsteuervoranmeldung erklärte die Antragstellerin umsatzsteuerpflichtige Umsätze in Höhe von 55.700,00 € und abziehbare Vorsteuerbeträge in Höhe von insgesamt 380.148,66 €, wovon 380.000,00 € auf das erworbene Zubehör entfielen. Hieraus ergab sich ein Vorsteuererstattungsanspruch der Antragstellerin in Höhe von 369.565,66 €.

21

e) Auf Antrag der Antragstellerin vom 14.05.2013 zahlte der Antragsgegner dieses Umsatzsteuerguthaben für März 2013 an den Steuerberater der Antragstellerin aus.

22

f) Am 22.07.2013 erhob die E gegen die Antragstellerin vor dem Landgericht Hamburg Klage auf Zahlung der festgesetzten Umsatzsteuer von 380.000,00 € nebst Zinsen (Az. ...).

23

3. a) Die E legte gegen den ihr gegenüber geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2007 vom 08.03.2013 (oben 2. a)) mit Schreiben vom 10.04.2013 Einspruch ein und beantragte am 19.07.2013 beim Finanzgericht Hamburg die Aussetzung der Vollziehung (AdV) dieses Bescheides (Az. 2 V 184/13). Das FA-2 kam im Rahmen dieses Verfahrens zu der Auffassung, dass es sich bei der Grundstücksveräußerung um eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen handele, und gewährte die AdV.

24

b) Die E übersandte der Antragstellerin daraufhin mit Schreiben vom 17.09.2013 eine berichtigte Rechnung für das Zubehör (UStA Bl. ...) über 2.000.000,00 € ohne Umsatzsteuerausweis. Die Rechnung enthielt den Zusatz:

25

"Diese Rechnung ersetzt die Ihnen unter dem Datum vom 25. März 2013 übersandte Rechnung, die wir storniert haben. Wir bitten um Rückgabe der stornierten Rechnung."

26

c) Mit Bescheid vom 01.10.2013 hob das FA-2 den geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2007 vom 08.03.2013 gegenüber der E auf.

27

d) Die E nahm daraufhin am 14.11.2013 die gegen die Antragstellerin erhobene Zahlungsklage (oben 2. f)) zurück.

28

4. a) Der Antragsgegner erließ gegenüber der Antragstellerin am 28.10.2013 einen geänderten Bescheid über die Umsatzsteuervorauszahlung für März 2013, in dem er die Umsatzsteuer unter Berücksichtigung abziehbarer Vorsteuerbeträge von nur noch 148,66 € auf 10.434,34 € festsetzte und den Differenzbetrag von 380.000,00 € von der Antragstellerin zurückforderte.

29

b) Hiergegen legte die Antragstellerin mit Schreiben vom 04.11.2013 Einspruch ein und beantragte die AdV. Die Feststellung einer Geschäftsveräußerung im Ganzen entgegen der notariellen Vereinbarung und ohne ihre, der Antragstellerin, Beteiligung im Wege der Beiladung sei verfahrensrechtlich bedenklich und materiell-rechtlich falsch. Denn die veräußerten Grundstücke mit den darauf befindlichen Betriebsvorrichtungen und die Forderung bildeten keinen Teilbetrieb. Eine Geschäftsveräußerung im Ganzen sei ausgeschlossen, wenn die Vermietung eines Grundstücks vor der Veräußerung eingestellt werde, wie es vorliegend der Fall gewesen sei. Sie, die Antragstellerin, sei auch noch im Besitz einer ordnungsgemäßen Rechnung mit Steuerausweis. Diese Rechnung dürfe nach § 14c Abs. 2 Satz 3 UStG nur berichtigt werden, wenn die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt sei, was hier jedoch gerade nicht der Fall sei. Die Vorsteuer dürfe nicht zurückgefordert werden, bevor die E diese Rechnung auf zivilrechtlichem Wege zurückerhalten habe. Zur Herausgabe sei sie, die Antragstellerin, jedoch weder bereit noch verpflichtet.

30

c) Mit Bescheid vom 06.11.2013 lehnte der Antragsgegner die Gewährung der AdV ab. Aufgrund einer verwaltungsinternen Regelung sei für die Beurteilung, ob eine Geschäftsveräußerung im Ganzen vorliege, das Finanzamt des Veräußerers zuständig. Das danach zuständige FA-2 habe in Kenntnis aller Fakten den Veräußerungsvorgang zwischen der E und der Antragstellerin als insgesamt nicht steuerbar beurteilt. Da die E die Umsatzsteuer daher nicht schulde, lägen die Voraussetzungen für einen Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG aus der inzwischen berichtigten Rechnung nicht vor.

31

5. Die Antragstellerin hat am 08.11.2013 bei Gericht die AdV beantragt, hilfsweise bis zum Erlass der Einspruchsentscheidung in der Hauptsache.

32

Sie trägt vor, die von der E vor dem Landgericht Hamburg erhobene Klage auf Zahlung der Umsatzsteuer sei von Anfang an aussichtslos gewesen, da die Kaufpreisforderung jedenfalls verjährt gewesen sei. Wegen des weiteren Vortrags der Antragstellerin im Rechtsstreit vor dem Landgericht Hamburg wird auf ihren Schriftsatz vom 23.09.2013 Bezug genommen (UStA Bl. ...).

33

Der Streit über die Steuerbarkeit eines Umsatzes berühre die steuerrechtlichen Interessen des Leistungsempfängers, da die Steuerbarkeit Voraussetzung für den Vorsteuerabzug sei. Der Leistungsempfänger könne daher zu dem Rechtsstreit zwischen dem Leistenden und dem Finanzamt über die Steuerbarkeit und Steuerpflicht des Umsatzes beigeladen werden; anderenfalls werde er durch die Entscheidung nicht gebunden. Die Erforderlichkeit einer Beiladung gelte insbesondere vor dem Hintergrund, dass sämtliche beteiligten Parteien (die E, das FA-2, sie, die Antragstellerin, und der Antragsgegner) zunächst von einer Steuerpflicht des Umsatzes ausgegangen seien. Dies sei im Kaufvertrag auch so festgehalten worden, woran die Steuerverwaltung im Zweifel gebunden sei (BMF-Schreiben vom 24.10.2012).

34

Es sei für sie, die Antragstellerin, nicht ersichtlich, auf welcher Tatsachengrundlage das FA-2 die Nichtsteuerbarkeit des Vorgangs angenommen habe. Die Annahme einer Geschäftsveräußerung im Ganzen sei tatsächlich materiell-rechtlich ausgeschlossen. Wären die für die Beurteilung einer Geschäftsveräußerung maßgeblichen Verhältnisse beim Leistungsempfänger erkundet worden, wäre man zu einem anderen Ergebnis gekommen. Ihr, der Antragstellerin, als Leistungsempfängerin sei jedoch kein rechtliches Gehör gewährt worden, obwohl das Unionsrecht die Einhaltung des Neutralitätsgebotes der Umsatzsteuer durch verfahrensrechtliche Regelungen gebiete. Da der Vorsteuererstattungsanspruch bereits durch einen Steuerbescheid festgestellt worden sei, komme sogar eine notwendige Beiladung in Betracht.

35

Die unterbliebene Hinzuziehung bzw. Beiladung könne im hiesigen Verfahren, noch dazu einem Eilverfahren, nicht geheilt werden. Wegen der fehlenden Rechtsbindung aufgrund der unterbliebenen Hinzuziehung gelte die ursprüngliche Feststellung der Umsatzsteuerbarkeit fort. Der Antragsgegner sei demzufolge verpflichtet, die Rechnung mit Umsatzsteuerausweis als ordnungsgemäß anzuerkennen. Würden für Verkäufer und Käufer aufgrund noch nicht geheilter Verfahrensfehler unterschiedliche Feststellungen zur Umsatzsteuerbarkeit getroffen, dürfe es auf Seiten der E nicht zu einer Haftung nach § 14c Abs. 2 UStG kommen. Andererseits müsse der Vorsteuerabzug für sie, die Antragstellerin, gewährt werden; anderenfalls werde der Rechtsschutz in unzulässiger Weise verkürzt.

36

Die Rechnung sei nicht berichtigt worden. Dies sei auch nicht möglich, da der Steuerausweis zutreffend sei. Ihr, der Antragstellerin, stehe gegen die E ein zivilrechtlicher Anspruch auf Erteilung einer Rechnung mit Umsatzsteuerausweis zu. Es gebe für die E keinen Weg, die Originalrechnung herauszuverlangen.

37

Vorsorglich werde darauf hingewiesen, dass eine Geschäftsveräußerung im Ganzen nicht vorliege. Die Existenz eines Mietverhältnisses mit der D vor der Veräußerung sei strittig und Gegenstand eines Gerichtsverfahrens gewesen (vgl. Sitzungsniederschrift des LG Hamburg vom ... 2007, Anlage zum Schriftsatz der Antragstellerin vom 07.11.2013, FGA Anlagenband), ungeachtet der Frage, ob man die E als Vermietungsunternehmen betrachten dürfe. Allenfalls unstrittig sei die Existenz eines Nutzungsverhältnisses, weil die D ein der E gehörendes Grundstück genutzt habe. Die Rechtsgrundlage für etwaige Ansprüche aus diesem Nutzungsverhältnis sei allerdings ebenfalls streitig gewesen. Aus § 1 Abs. 4 des Kaufvertrages vom ... 2007 ergebe sich aber jedenfalls, dass die Vermietung auch nach Ansicht der E eine Unternehmung der GbR gewesen sei. Die Abtretung unbestimmter rückständiger Forderungen aus dem Nutzungsverhältnis habe dem Rechtsfrieden zwischen der D und der GbR gedient und nicht der Übertragung eines Unternehmens auf die Käuferin.

38

Selbst wenn ein Mietverhältnis bestanden hätte, wäre es jedenfalls vor der Veräußerung gekündigt worden (vgl. § 4 Abs. 1 Satz 1 des Kaufvertrages). Was mit dem in § 4 Abs. 1 Satz 2 des Vertrages vereinbarten Eintritt in ein Nutzungsverhältnis gemeint sein könnte, sei nicht erklärlich; Grundlage für eine Geschäftsveräußerung könne diese Regelung nicht sein. Ein Mietvertrag sei daher nicht übernommen worden. Der von der D gegenüber der GbR anerkannte Räumungsanspruch impliziere die Beendigung eines wie auch immer gearteten Rechtsverhältnisses. Die Übertragung eines unvermieteten Grundstücks sei aber keine Geschäftsveräußerung.

39

Sie, die Antragstellerin, habe im Anschluss an den Grundstückskaufvertrag diverse Maschinen und Anlagen von der D erworben (Anlage 4 zum Schriftsatz der Antragstellerin vom 21.01.2014, FGA Anlagenband) und einen neuen Mietvertrag mit der D abgeschlossen, der auch die Vermietung der erworbenen Gegenstände umfasst habe (vgl. Anlage 5 zum Schriftsatz der Antragstellerin vom 21.01.2014, FGA Anlagenband). Die Verträge beruhten auf Vorgaben der finanzierenden Bank. Es sei folglich kein bestehendes Mietverhältnis übertragen, sondern ein neues Mietverhältnis begründet worden.

40

Schließlich sei von einer Geschäftsveräußerung im Ganzen aber auch deshalb nicht auszugehen, weil zwischen ihr, der Antragstellerin, und der D eine umsatzsteuerliche Organschaft bestehe und die Übertragung eines an eine Organgesellschaft vermieteten Grundstücks auf den Organträger dazu führe, dass dieser umsatzsteuerrechtlich keine Vermietungstätigkeit ausübe, sondern das Grundstück im Rahmen seines Unternehmens selbst nutze. Die D sei ihre, der Antragstellerin, 100-prozentige Tochter und die Geschäftsführung sei identisch. Damit liege eine organisatorische, wirtschaftliche und finanzielle Eingliederung vor.

41

Die Antragstellerin beantragt sinngemäß,

42

die Vollziehung des Umsatzsteuervorauszahlungsbescheides für März 2013 vom 28.10.2013 auszusetzen.

43

Der Antragsgegner beantragt,

44

den Antrag abzulehnen.

45

Der Antragsgegner nimmt zur Begründung auf den Bescheid vom 06.11.2013 Bezug und führt ergänzend aus, dass aufgrund der Rechnungsberichtigung durch die E die Grundlage für den Vorsteuerabzug entfallen sei.

46

Der Rechnungsaussteller sei jederzeit berechtigt, den Steuerausweis gegenüber dem Rechnungsempfänger zu berichtigen. Von dieser Möglichkeit habe die D mit der berichtigten Rechnung vom 17.09.2013, die die Rechnung vom 25.03.2013 ersetzt habe, Gebrauch gemacht. Die berichtigte Rechnung sei der Antragstellerin unstreitig zugegangen. Ob der Rechnungsaussteller die stornierte Rechnung zurückerlange oder herausverlangen könne, sei dabei unbeachtlich.

47

Die stornierte Rechnung sei unrichtig und ihre Berichtigung daher geboten gewesen. Das FA-2 als das für die Besteuerung der E zuständige FA habe im Einvernehmen mit der E die fehlende Steuerbarkeit des Umsatzes festgestellt; diese Wertung sei für ihn, den Antragsgegner, maßgeblich. Es sei davon auszugehen, dass der Sachverhalt, den die Antragstellerin vortrage, durch das FA-2 gewürdigt und für nicht erheblich befunden worden sei. Denn die Voraussetzungen für eine Geschäftsveräußerung im Ganzen ergäben sich bereits aus den Vertragsunterlagen, die dem FA-2 unzweifelhaft vorgelegen hätten. So sei die Kündigung des Mietverhältnisses ebenso wie das weiterbestehende Nutzungsverhältnis und der Vertragseintritt der Antragstellerin in § 4 Abs. 1 des Kaufvertrages vereinbart worden. Die für die Vertragsparteien offenbar naheliegende Annahme einer Geschäftsveräußerung im Ganzen sei in § 2 Abs. 5 des Vertrages behandelt worden.

48

Eine umsatzsteuerliche Organschaft setze ein Verhältnis der Über- und Unterordnung zwischen der Organgesellschaft als "untergeordneter Person" und dem Organträger voraus, das zu einer Verschmelzung zu einem einzigen Steuerpflichtigen führe, die es ausschließe, dass weiterhin getrennt Umsatzsteuererklärungen abgegeben würden. Ein derartiges Organschaftsverhältnis zwischen der Antragstellerin als Organträgerin und der D als Organgesellschaft bestehe im Streitfall nicht. Beide Gesellschaften hätten - zuletzt für den Veranlagungszeitraum 2010 - getrennte Umsatzsteuerjahreserklärungen eingereicht. Außerdem habe im Innenverhältnis die D als Mieterin die wirtschaftlich beherrschende Stellung inne. Die Antragstellerin sei eigens zu dem Zweck gegründet worden, die Anteile an der D und die Betriebsgrundstücke zu erwerben und diese an die D zu vermieten. Die Gründung der Antragstellerin habe folglich allein dem Zweck gedient, das Fortbestehen der D auch in einer für sie wirtschaftlich schwierigen Zeit abzusichern. Die Belange und der generationenübergreifende Fortbestand der D hätten im besonderen Interesse ihres Gründungsgesellschafters C gestanden.

49

Die Antragstellerin stelle sich außerhalb des vertraglichen Regelwerks und der umsatzsteuerlichen Grundprinzipien, wenn sie sich weigere, den von ihr unberechtigt gezogenen Vorteil aus dem Vorsteuerabzug trotz Nichtzahlung der Umsatzsteuer an die E zurückzuerstatten. Denn der Veräußerer schulde die Umsatzsteuer entweder nach § 13b UStG oder nach § 1 Abs. 1a UStG nicht, während der Erwerber, hier die Antragstellerin, die Umsatzsteuerschuld mit dem Vorsteuerabzug saldiere bzw. die Lieferung ohne Umsatzsteuer erhalte. Auch habe die Antragstellerin ihre steuerlichen Pflichten von Anfang an nicht erfüllt, da sie zur Besteuerung nach § 13b UStG keine Angaben gegenüber ihm, dem Antragsgegner, gemacht habe.

50

Der daher rechtswidrige Vorsteuerabzug sei zutreffend für den Monat März 2013 korrigiert worden, denn die Berichtigung sei in dem Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem der Vorsteuerabzug durchgeführt worden sei.

51

Dem Gericht haben ein Band Akten Allgemeines, zwei Bände Umsatzsteuerakten, und ein Band Rechtsbehelfsakten des Antragsgegners für die Antragstellerin (St.-Nr.-1) vorgelegen sowie zwei Bände Betriebsprüfungsakten des FA-2 für die E (St.-Nr.-2) und je ein Band Akten Allgemeines, Betriebsprüfungs-, Bilanz- und Bilanzberichts- und Umsatzsteuerakten des Antragsgegners für die D (St.-Nr.-3). Ferner hat das Gericht die Gerichtsakte des Verfahrens 2 V 184/13 beigezogen.

II.

52

Der Antrag ist zulässig, aber unbegründet.

53

1. Der Antrag ist zulässig. Der Antragsgegner hat die vom Antragsteller mit Schreiben vom 04.11.2013 begehrte AdV mit Bescheid vom 06.11.2013 abgelehnt (oben I. 4. c)), sodass die Zugangsvoraussetzung des § 69 Abs. 4 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) erfüllt ist.

54

2. Der Antrag hat in der Sache jedoch keinen Erfolg.

55

a) Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 2 Satz 2 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen oder seine Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ist der Verwaltungsakt im Zeitpunkt der Entscheidung schon vollzogen, kann das Gericht die Aufhebung der Vollziehung anordnen (§ 69 Abs. 3 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes sind anzunehmen, wenn bei summarischer Prüfung neben Umständen, die für die Rechtmäßigkeit sprechen, gewichtige Umstände zu Tage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen auslösen (BFH-Beschluss vom 21.11.2013 II B 46/13, DStR 2013, 2686). Zur Gewährung der AdV ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe im Sinne einer Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (BFH-Beschluss vom 03.04.2013 V B 125/12, BFHE 240, 447, BStBl II 2013, 973).

56

a) An der Rechtmäßigkeit des geänderten Umsatzsteuervorauszahlungsbescheides für März 2013 bestehen keine ernstlichen Zweifel. Der Antragsgegner hat den Vorsteuerabzug aus der ursprünglichen Rechnung vom 25.03.2013 in Höhe von 380.000,00 € in dem angefochtenen Änderungsbescheid bei summarischer Prüfung zu Recht versagt.

57

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen i. S. der §§ 14, 14a UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen.

58

Zwar handelt es sich bei summarischer Prüfung bei dem Erwerb des Zubehörs um einen steuerbaren und steuerpflichtigen Vorgang, weil eine Geschäftsveräußerung im Ganzen nicht vorliegt (aa)). Jedoch ist die Antragstellerin nicht im Besitz einer Rechnung mit Umsatzsteuerausweis (bb)).

59

aa) Der Vorsteuerabzug setzt voraus, dass die in der Rechnung ausgewiesene Umsatzsteuer gesetzlich geschuldet wird, und ist nicht zu gewähren, wenn die Steuer in der Rechnung zu Unrecht ausgewiesen wird. Daher kann ein Vorsteuerabzug unabhängig vom Vorliegen einer Rechnung bei einer nach § 1 Abs. 1a Satz 1 UStG nicht steuerbaren Geschäftsveräußerung im Ganzen nicht in Anspruch genommen werden (BFH-Urteil vom 14.03.2012 XI R 2/10, BFHE 237, 391, BStBl II 2012, 653). Eine derartige Geschäftsveräußerung im Ganzen liegt im Streitfall jedoch nicht vor.

60

aaa) Der Antragstellerin ist zunächst darin beizupflichten, dass ohne ihre Hinzuziehung gemäß § 360 Abgabenordnung (AO) zum Einspruchsverfahren gegenüber der E die dort vertretene Rechtsauffassung des FA-2 bzgl. der Geschäftsveräußerung im Ganzen ihr, der Antragstellerin, gegenüber nicht bindend ist (vgl. Hessisches FG, Urteil vom 29.12.2011 1 K 3828/05, juris).

61

Andersherum kommt eine Hinzuziehung oder Beiladung der E im Einspruchsverfahren der Antragstellerin oder in einem eventuellen Klageverfahren in der Hauptsache im Hinblick auf einen etwaigen, erneuten Erlass eines Umsatzsteuerbescheides für 2007 gegenüber der E nicht in Betracht. Im Rechtsstreit des leistenden Unternehmers über die Steuerpflicht seiner Umsätze kann der den Vorsteuerabzug begehrende Leistungsempfänger gemäß § 60 Abs. 1 FGO beigeladen werden (BFH-Beschluss vom 09.04.2008 V B 143/07, BFH/NV 2008, 1339). Hat die Klage gegen den Umsatzsteuerbescheid Erfolg, kann der den Vorsteuerabzug gewährende Umsatzsteuerbescheid gegenüber dem beigeladenen Leistungsempfänger ggf. nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO geändert werden (BFH-Beschluss vom 09.04.2008 V B 143/07, BFH/NV 2008, 1339). Entsprechendes gilt in dem - hier vorliegenden - umgekehrten Fall. Eine derartige Änderung setzt allerdings voraus, dass im Hinblick auf den Steueranspruch gegenüber dem Beizuladenden nicht bereits Festsetzungsverjährung eingetreten ist (BFH-Beschluss vom 15.10.2010 III B 149/09, BFH/NV 2011, 404).

62

Im Streitfall ist bezüglich des gegenüber der E ergangenen Umsatzsteuerbescheides für 2007 indes Festsetzungsverjährung eingetreten. Wegen der Abgabe der Umsatzsteuerjahreserklärung am 30.12.2008 (oben I. 2. a)) endete die Verjährungsfrist regulär mit Ablauf des 31.12.2012 (§ 169 Abs. 2 Nr. 2, § 170 Abs. 2 AO). Der Ablauf der Verjährung war zunächst wegen der Umsatzsteuersonderprüfung (§ 171 Abs. 4 AO) und anschließend wegen des eingelegten Einspruchs (§ 171 Abs. 3a AO) gehemmt. Mit Abschluss des Einspruchsverfahrens durch Erlass des Abhilfe (Aufhebungs-) Bescheides am 01.10.2013 (oben I. 3. c)) trat dann aber die Festsetzungsverjährung ein. Eine Umsatzsteuerfestsetzung gegenüber der E ist folglich nicht mehr möglich.

63

bbb) Die Voraussetzungen für eine Geschäftsveräußerung im Ganzen sind nicht erfüllt.

64

(1) Nach § 1 Abs. 1a Satz 1 UStG unterliegen die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen nicht der Umsatzsteuer. Eine Geschäftsveräußerung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird (§ 1 Abs. 1a Satz 2 UStG). Der erwerbende Unternehmer tritt an die Stelle des Veräußerers (§ 1 Abs. 1a Satz 3 UStG). § 1 Abs. 1a UStG dient der Umsetzung von Art. 5 Abs. 8 und Art. 6 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG in nationales Recht und ist entsprechend dieser Bestimmung richtlinienkonform auszulegen (BFH-Urteil vom 18.01.2005 V R 53/02, BFHE 208, 491, BStBl II 2007, 730). Nach Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG (nunmehr Art. 19 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL-) können die Mitgliedstaaten die entgeltliche Übertragung eines Gesamt- oder Teilvermögens so behandeln, als ob keine Lieferung vorliegt, und den Begünstigten der Übertragung als Rechtsnachfolger des Übertragenden ansehen.

65

(2) Die Bestimmung bezweckt, die Übertragung von Unternehmen oder Unternehmensteilen zu erleichtern und zu vereinfachen, und erfasst dementsprechend die Übertragung von Geschäftsbetrieben und von selbständigen Unternehmensteilen, die als Zusammenfassung materieller und immaterieller Bestandteile ein Unternehmen oder einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann (EuGH-Urteil vom 10.11.2011 C-444/10 "Schriever", DStR 2011, 2196; BFH-Urteil vom 18.01.2012 XI R 27/08, BFHE 235, 571, BFH/NV 2012, 677). Der Erwerber muss dabei beabsichtigen, den übertragenen Geschäftsbetrieb oder Unternehmensteil zu betreiben. Nicht begünstigt ist die sofortige Abwicklung der übernommenen Geschäftstätigkeit (EuGH-Urteil C-497/01 "Zita Modes", Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128; BFH-Urteil vom 30.04.2009 V R 4/07, BFHE 226, 138, BStBl II 2009, 863).

66

(3) Bei Grundstücksgeschäften führt die Übertragung eines vermieteten oder verpachteten Grundstücks zu einer Geschäftsveräußerung nach § 1 Abs. 1a UStG, da durch den mit dem Grundstückserwerb verbundenen Eintritt in den Miet- oder Pachtvertrag ein Vermietungs- oder Verpachtungsunternehmen übernommen wird (BFH-Urteile vom 06.05.2010 V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114; vom 22.11.2007 V R 5/06, BFHE 219, 442, BStBl II 2008, 448). Geht der Mietvertrag mit der Veräußerung des Grundstücks hingegen nicht auf den Erwerber über, kann der Erwerber die Vermietungstätigkeit des Veräußerers grundsätzlich nicht fortführen (BFH-Urteil vom 04.09.2008 V R 23/06, BFH/NV 2009, 426; zu einer Ausnahmegestaltung BFH-Urteil vom 06.05.2010 V R 25/09, BFH/NV 2010, 1873).

67

(4) Keine Geschäftsveräußerung im Ganzen liegt vor, wenn ein Organträger ein an die Organgesellschaft vermietetes Grundstück erwirbt. Bei der Übertragung eines Vermietungsunternehmens setzt die Annahme einer nichtsteuerbaren Geschäftsveräußerung voraus, dass der Erwerber die Vermietungstätigkeit des Veräußerers nicht nur zivilrechtlich, sondern auch umsatzsteuerrechtlich unter Berücksichtigung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG fortführt. Denn für die Geschäftsveräußerung kommt es auf die Fortsetzung einer Unternehmenstätigkeit und damit auf umsatzsteuerrechtliche Kriterien an, die sich nach § 2 UStG richten. Liegt eine Organschaft vor, sind die Unternehmensteile des Organkreises nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG aber als ein Unternehmen zu behandeln, d. h. der erwerbende Organträger vermietet das übertragene Gebäude umsatzsteuerrechtlich nicht, sondern nutzt es durch die Organgesellschaft als Teil seines Unternehmens eigenunternehmerisch (BFH-Urteil vom 06.05.2010 V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114).

68

(5) Ob vor der Grundstücksveräußerung ein Mietverhältnis zwischen der E und der D bestand, das anschließend von der Antragstellerin als Vermieterin fortgeführt wurde, kann offen bleiben. Denn bei summarischer Prüfung liegen die Voraussetzungen einer umsatzsteuerlichen Organschaft zwischen der Antragstellerin als Organträgerin und der D als Organgesellschaft vor.

69

Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG nicht selbständig ausgeübt, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (Organschaft). Gemeinschaftsrechtlich beruht diese Vorschrift auf Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG (nunmehr Art. 11 MwStSystRL). Danach können die Mitgliedstaaten im Inland ansässige Personen, die zwar rechtlich unabhängig, jedoch durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind, zusammen als einen Steuerpflichtigen behandeln.

70

(a) Finanziell muss der Organträger in der Weise an der Organgesellschaft beteiligt sein, dass er seinen Willen durch Mehrheitsbeschluss in der Gesellschafterversammlung durchsetzen kann (BFH-Urteil vom 01.12.2010 XI R 43/08, BFHE 232, 550, BStBl II 2011, 600, für eine Personengesellschaft als Organträgerin). Eine finanzielle Eingliederung liegt hier vor, weil die Antragstellerin als alleinige Gesellschafterin der D bei dieser ihren Willen durchsetzen kann.

71

(b) Die organisatorische Eingliederung setzt voraus, dass der Organträger die mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit der Beherrschung der Organgesellschaft in der laufenden Geschäftsführung wahrnimmt, wobei er die Organgesellschaft durch die Art und Weise der Geschäftsführung beherrschen muss (BFH-Beschluss 08.08.2013 V R 18/13, BFH/NV 2013, 1747, m. w. N.). Die organisatorische Eingliederung besteht insbesondere bei einer Personenidentität in den Geschäftsführungsorganen der beiden Gesellschaften (BFH-Urteil vom 07.07.2011 V R 53/10, BFHE 234, 548, BStBl II 2013, 218). Im Streitfall sind beide Geschäftsführer der D gleichzeitig Geschäftsführer der Komplementärin der Antragstellerin (oben I. 1. a) und b)).

72

(c) Für die wirtschaftliche Eingliederung i. S. von § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG müssen die Unternehmensbereiche von Organträger und Organgesellschaft miteinander verflochten sein. Dabei kann die wirtschaftliche Eingliederung auf entgeltlichen Leistungen des Mehrheitsgesellschafters (Organträgers) gegenüber seiner Tochtergesellschaft (Organgesellschaft) beruhen, wenn diesen eine für das Unternehmen der Organgesellschaft mehr als nur unwesentliche (geringfügige) Bedeutung zukommt (BFH-Urteil vom 06.05.2010 V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114). Es ist dann im Regelfall davon auszugehen, dass der Organträger aufgrund derartiger Leistungen auf die Organgesellschaft Einfluss nehmen kann und für ihn auch aufgrund der Möglichkeit zur Beendigung dieser Leistungsbeziehung eine "beherrschende Stellung" besteht (BFH-Urteil vom 07.07.2011 V R 53/10, BFHE 234, 548, BStBl II 2013, 218). Die Vermietung eines Betriebsgrundstücks genügt, wenn es für die Organgesellschaft von nicht nur geringfügiger Bedeutung ist (BFH-Urteil vom 06.05.2010 V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114), etwa weil es als Firmensitz vermietet wird und beispielsweise für die Umsatztätigkeit der Organgesellschaft besonders gestaltet, ihrem Betriebsablauf angepasst und dafür nach Lage, Größe, Bauart und Gliederung besonders zugeschnitten ist (BFH-Urteil vom 09.09.1993 V R 124/89, BFHE 172, 541, BStBl II 1994, 129; FG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 30.05.2013 6 K 1146/12, juris).

73

Auch diese Voraussetzung ist im Streitfall gegeben, weil die D die von der Antragstellerin gemieteten Grundstücke als Firmensitz und - zusammen mit den auf dem Grundstück befindlichen Anlagen und dem an sie vermieteten Anlagevermögen (oben I. 1. b) und e)) - für ihren Seegüterumschlagsbetrieb ... nutzt.

74

(d) Auch wenn der D im Verhältnis zur Antragstellerin die größere wirtschaftliche Bedeutung zukommt, wie der Antragsgegner vorträgt, weil die Antragstellerin eigens zu dem Zweck gegründet wurde, die Betriebsgrundstücke zu erwerben und an die D zu vermieten, ändert dies nichts an der Möglichkeit der Antragstellerin, über das Mietverhältnis auf die D Einfluss zu nehmen, und damit an der wirtschaftlichen Eingliederung der D. Ein über die genannten Eingliederungsvoraussetzungen hinausgehendes Über-/Unterordnungsverhältnis wird auch nach dem vom Antragsgegner zitierten BFH-Urteil (vom 07.07.2011 BFHE 234, 548, BStBl II 2013, 218) nicht gefordert; die Eingliederungsvoraussetzungen sind auch danach in § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG (abschließend) definiert.

75

(e) Ebenso wenig kommt es auf den Umstand an, dass die D und die Antragstellerin bisher getrennte Umsatzsteuererklärungen abgegeben haben. Die gemeinsame Erklärungsabgabe ist Rechtsfolge und nicht Voraussetzung des Organschaftsverhältnisses.

76

bb) Der Vorsteuerabzug der Antragstellerin scheitert jedoch daran, dass die Antragstellerin nicht mehr im Besitz einer gültigen Rechnung mit Umsatzsteuerausweis ist, nachdem die E die ursprüngliche Rechnung vom 25.03.2013 mit Rechnung vom 17.09.2013 berichtigt hat (oben I. 2. b) und I. 3. b)).

77

(1) Der Besitz einer nach §§ 14, 14a UStG ausgestellten Rechnung ist materiell-rechtliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug (BFH-Urteil vom 02.09.2010 V R 55/09, BFHE 231, 332, BStBl II 2011, 235).

78

(2) Eine ausgestellte Rechnung kann vom Aussteller nachträglich berichtigt werden.

79

Voraussetzung für eine derartige Berichtigung ist lediglich, dass dem Leistungsempfänger eine hinreichend bestimmte, schriftliche Berichtigung der Rechnung zugeht. Die Rückgabe der ursprünglichen Rechnung durch den Leistungsempfänger ist nicht erforderlich (BFH-Urteil vom 11.10.2007 V R 27/05, BFHE 219, 266, BStBl II 2008, 438). Notwendig ist ferner eine "Berichtigung" der Rechnung, und zwar durch den Leistenden. Aus ihr muss - notfalls durch Auslegung - hervorgehen, dass der leistende Unternehmer über seine Leistung, statt wie bisher unter Ansatz des ursprünglich ausgewiesenen Steuerbetrags, nunmehr nur noch ohne Umsatzsteuer abrechnen will (BFH-Urteil vom 11.10.2007 V R 27/05, BFHE 219, 266, BStBl II 2008, 438). Auf die zivilrechtliche Befugnis des Leistenden zur Rechnungsberichtigung kommt es umsatzsteuerrechtlich nicht an (BFH-Urteil vom 10.12.2009 XI R 7/08, BFH/NV 2010, 1497).

80

Die E hat der Antragstellerin am 17.09.2013 eine derartige berichtigte Rechnung zukommen lassen, in der die Umsatzsteuer nicht mehr ausgewiesen war.

81

(3) Zwar entfällt der Vorsteuerabzug nach Auffassung des FG Rheinland-Pfalz (Urteil vom 25.11.2010 6 K 2114/08, EFG 2011, 746) nicht rückwirkend, wenn der Geschäftspartner die ursprünglich richtige Rechnung mit Steuerausweis später "berichtigt", indem er die Steuer niedriger oder überhaupt nicht mehr ausweist, und diese "Berichtigung" dazu führt, dass die "berichtigte" Rechnung unrichtig ist (zustimmend Hessisches FG, Gerichtsbescheid vom 29.11.2011 1 K 3828/05, juris; FG Nürnberg, Urteil vom 22.11.2011 2 K 1408/2008, juris). Das FG Rheinland-Pfalz stützt diese Auffassung maßgeblich darauf, dass wenn beide Geschäftspartner von der Steuerpflicht des Umsatzes ausgehen und sich diese Annahme letztendlich als zutreffend erweist, es ein übermäßiges Erschwernis der Geltendmachung des Vorsteuerabzugs wäre, wenn man den Leistungsempfänger bei späterer (nunmehr unrichtiger) "Rechnungsberichtigung" nach vollständiger Abwicklung des Geschäfts darauf verwiese, gegen den Leistenden zivilrechtlich vorzugehen. Der Unternehmer, der im Zeitpunkt der Abwicklung des Geschäfts auf den Vorsteuerabzug vertraue, diesen bei der Preisbildung berücksichtige und daraufhin den vereinbarten Preis bezahle, sei bei einer unberechtigten "Rechnungsberichtigung" nach vollständiger Abwicklung des Geschäfts schutzwürdig.

82

Der vorliegende Fall ist hiermit jedoch nicht vergleichbar.

83

(a) Zum einen gingen die Vertragsparteien bei Abschluss des Kaufvertrages vom ... 2007 zunächst übereinstimmend davon aus, dass der Vorgang zwar umsatzsteuerpflichtig sei, die Antragstellerin die Umsatzsteuer nach § 13b UStG aber selbst schulde, ihrer diesbezüglichen Umsatzsteuerschuld ein entsprechend hoher Vorsteuerabzug gegenüberstehe und daher im Ergebnis von ihr keine über den Kaufpreis hinausgehende (Umsatzsteuer-) Zahlung zu leisten sei (vgl. § 2 Abs. 5 des Kaufvertrages, oben I. 1. d)). Die E erteilte die Rechnung mit Umsatzsteuerausweis erst fünfeinhalb Jahre nach der im Übrigen vollständigen Abwicklung des Kaufvertrages, ohne dass die Antragstellerin dies gefordert oder auch nur damit gerechnet hätte. Die Antragstellerin nahm den Vorsteuerabzug hieraus in Anspruch, wehrte sich jedoch gleichzeitig - und aufgrund der Klagerücknahme (oben I. 3. d)) erfolgreich - gegen die zusätzliche Zahlung der ausgewiesenen Umsatzsteuer. Sie hat daher, anders als die Klägerin in dem vom FG Rheinland-Pfalz entschiedenen Fall, nicht von Anfang an auf die Berechtigung des Vorsteuerabzuges vertraut, diesen bei ihrer Preisgestaltung berücksichtigt und die Umsatzsteuer bezahlt.

84

(b) Zum anderen ist es im Streitfall nicht nur zumutbar, die Antragstellerin auf den Zivilrechtsweg zu verweisen, sondern es besteht kein zivilrechtlicher Anspruch der Antragstellerin gegenüber der E auf Erteilung einer Rechnung mit Umsatzsteuerausweis, sodass dieses Ergebnis eines Zivilprozesses hier vorweggenommen werden kann.

85

(aa) Nach § 14 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG ist ein Unternehmer, der einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausführt, verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen, die nach § 14 Abs. 4 Nr. 7 UStG das Entgelt, den Steuersatz und den Steuerbetrag ausweisen muss, um dem Leistungsempfänger den Vorsteuerabzug zu ermöglichen. Der Anspruch des Leistungsempfängers auf Erteilung einer Rechnung ist eine Nebenpflicht aus dem der Leistung zugrunde liegenden Schuldverhältnis und damit ein zivilrechtlicher Anspruch, für dessen Geltendmachung der Zivilrechtsweg eröffnet ist (Hundt-Eßwein in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 14 Rz. 25; Korn in Bunjes, UStG, 12. Aufl., § 14 Rz. 24).

86

(bb) Eine Rechnung setzt voraus, dass der Leistungsempfänger das in Rechnung gestellte Entgelt nebst Umsatzsteuer auch schuldet, dass die Zahlung des Steuerbetrages also ausdrücklich oder stillschweigend vereinbart war (Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 14 Rz. 179 f.). Dem Leistungsempfänger steht bzgl. des vereinbarten Entgelts ein Zurückbehaltungsrecht nach § 273 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zu, bis der Leistende (Zug um Zug) eine ordnungsgemäße Rechnung erteilt (Korn in Bunjes, UStG, 12. Aufl., § 14 Rz. 31; Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 14 Rz. 186). Das gilt auch umgekehrt. Die Verpflichtung zur Erteilung einer Rechnung mit Umsatzsteuerausweis erlischt schließlich, wenn der Leistungserbringer die Steuer wegen Verjährung nicht mehr schuldet und der Leistungsempfänger den Umsatzsteuerbetrag als zivilrechtlich nicht mehr geschuldet zurückerhalten hat (Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 14 Rz. 167).

87

(cc) Im Streitfall steht der Antragstellerin kein Anspruch auf Erteilung einer Rechnung für das Zubehör über 2 Mio € zuzüglich Umsatzsteuer in Höhe von 380.000,00 € zu, weil sie auch nicht (mehr) zur zusätzlichen Zahlung der Umsatzsteuer verpflichtet ist.

88

Letzteres ergibt sich aus der vertraglichen Vereinbarung. Gehen die Parteien eines Kaufvertrages übereinstimmend von einer bestimmten umsatzsteuerlichen Behandlung des Kaufes aus und stellt sich später heraus, dass die gemeinsamen Annahme unzutreffend ist, kann die Frage, ob und durch wen die Umsatzsteuer zu zahlen ist, einer ergänzenden Vertragsauslegung zugänglich sein. Es liegt dann kein in die Risikosphäre einer Partei fallender einseitiger Kalkulationsirrtum vor, sondern eine Regelungslücke, die nach den Grundsätzen der Anpassung wegen Wegfalls der Geschäftsgrundlage im Wege einer ergänzenden Vertragsauslegung zu schließen ist (BGH-Urteil vom 14.01.2000 V ZR 416/97, DStR 2000, 834; OLG Düsseldorf, Urteil vom 20.07.2012 16 U 159/11, juris).

89

Im Streitfall gingen die Vertragsparteien nach der eindeutigen Regelung in § 2 Abs. 5 des Kaufvertrages (oben I. 1. d)) übereinstimmend davon aus, dass der Vorgang zwar der Umsatzsteuer unterliegt, die Antragstellerin aber Steuerschuldnerin und gleichzeitig Vorsteuerabzugsberechtigte sei, sodass es sich bei dem vereinbarten Preis für das Zubehör um einen Nettopreis handelte. Dass die Antragstellerin, wie sie im Zivilverfahren vorgetragen hat (UStA Bl. ...), vor Vertragsschluss auf eine etwaige Nichtanwendbarkeit des § 13b UStG auf den Erwerb des Zubehörs hingewiesen habe, ändert daran nichts. In Anbetracht der eindeutigen vertraglichen Regelung kann sie sich auf einseitige, nicht vereinbarte und beurkundete Vorbehalte nicht berufen.

90

Die Vertragsparteien haben lediglich eine Vereinbarung für den Fall getroffen, dass der Vorgang entgegen der gemeinsamen Erwartung als eine nicht umsatzsteuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen anzusehen wäre. Nicht geregelt wurde der dann eingetretene Fall, dass der Vorgang zwar der Umsatzsteuerpflicht unterliegt, die Vorschrift des § 13b UStG aber nicht einschlägig ist, sodass die E die Umsatzsteuer schuldet, der entsprechende Umsatzsteuerbescheid aber verfahrensrechtlich irreversibel aufgehoben wird. Die Bestimmung in § 2 Abs. 5 Satz 5 des Vertrages, dass die Anmeldung und Zahlung der Umsatzsteuer durch den Erwerber dem Veräußerer gegenüber nicht geschuldet sei, hat entgegen der Auffassung der Antragstellerin keine allgemeine Bedeutung im Sinne einer Bruttopreisvereinbarung; sie kann sich vielmehr nur auf die Regelung in § 13b UStG beziehen, weil nur danach die Umsatzsteuer vom Erwerber anzumelden und an das Finanzamt zu zahlen ist.

91

Da der eingetretene und nicht geregelte Fall indes wirtschaftlich dem vertraglich geregelten entspricht, weil weder die E noch die Antragstellerin im Ergebnis durch die Umsatzsteuer belastet ist, ist die Regelungslücke durch ergänzende Vertragsauslegung in der Weise zu schließen, dass die Antragstellerin aufgrund der nicht mehr änderbaren Aufhebung der Umsatzsteuerfestsetzung gegenüber der E nicht (mehr) verpflichtet ist, die auf das Zubehör entfallende Umsatzsteuer an die E zu bezahlen.

92

Dass diese Zahlungspflicht nicht besteht, ist zwischen den Vertragsparteien im Ergebnis auch unstreitig; die Antragstellerin ist der entsprechenden Zahlungsklage der E entgegengetreten und die E hat die Klage schließlich zurückgenommen.

93

Im Gegenzug steht der Antragstellerin dann aber auch kein Anspruch auf Erteilung einer Rechnung mit Umsatzsteuerausweis zu.

94

(c) Jedenfalls in einer Fallgestaltung wie der vorliegenden, in der die Umsatzsteuer zivilrechtlich nicht geschuldet wird und auch nicht gezahlt wurde, folgt der beschließende Senat daher nicht der Auffassung des FG Rheinland-Pfalz (oben (3)), sondern der Auffassung des BFH, der zufolge der Vorsteuerabzug eine gültige Rechnung mit Umsatzsteuerausweis voraussetzt und es auf die einer Rechnungsberichtigung zugrunde liegenden rechtlichen Erwägungen und die Frage, ob die berichtigte Rechnung die Umsatzsteuer zutreffend ausweist oder die Berichtigung auf rechtlichen Fehlvorstellungen beruht, nicht ankommt (BFH-Beschluss vom 03.04.2013 V B 64/12, BFH/NV 2013, 1135; BFH-Urteil vom 23.01.2013 XI R 25/11, BFHE 239, 547, BStBl II 2013, 417; ähnlich Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 15 Rz. 561.1, der den Widerruf des eigentlich zutreffenden Steuerausweises (nur) dann als wirksam und zur Berichtigung des Vorsteuerabzuges verpflichtend ansieht, wenn der Rechnungsaussteller zugleich einen Betrag in Höhe der Umsatzsteuer an den Rechnungsempfänger zurückzahlt; kritisch gegenüber der Auffassung des FG Rheinland-Pfalz Hundt-Eßwein in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 15 Rz. 87, Fn. 383).

95

(4) Die Rechnungsberichtigung durch die E hat zur Folge, dass die Voraussetzung für einen Vorsteuerabzug, im Besitz einer Rechnung mit Umsatzsteuerausweis zu sein, rückwirkend entfiel, sodass der Antragsgegner zu Recht den Umsatzsteuervorauszahlungsbescheid für März 2013 geändert hat.

96

(a) Hat ein Unternehmer in einer Rechnung zu Unrecht Umsatzsteuer ausgewiesen und berichtigt er den Steuerbetrag gegenüber dem Leistungsempfänger, entfällt die Umsatzsteuerschuld gemäß § 14c Abs. 1 Satz 2 i. V. m. § 17 Abs. 1 Satz 7 UStG zwar erst in dem Besteuerungszeitraum der wirksamen Berichtigung, also ex nunc (FG Hamburg, Beschluss vom 06.12.2012 3 K 96/12, EFG 2013, 1537). Diese Vorschrift richtet sich jedoch nicht an den Leistungsempfänger. Der Vorsteuerabzug für eine nicht umsatzsteuerpflichtige Leistung ist nach den §§ 172 ff. AO im Abzugsjahr zu korrigieren (BFH-Urteil vom 06.12.2007 V R 3/06, BFHE 221, 67, BStBl II 2009, 203).

97

(b) Ebenso wenig einschlägig ist die Regelung des § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG, wonach der Vorsteuerabzug bei einer nachträglichen Änderung der Bemessungsgrundlage erst in dem Besteuerungszeitraum der Änderung (ex nunc) zu berichtigen ist. Denn eine Änderung der Bemessungsgrundlage liegt im Streitfall nicht vor. Nachträglich entfallen ist allenfalls die Pflicht der Antragstellerin zur zusätzlichen Zahlung des Umsatzsteuerbetrages, der nicht zum Entgelt und damit zur Bemessungsgrundlage zählt (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG).

98

(c) Da im Zeitpunkt der ursprünglichen Rechnungserteilung (März 2013) die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug vorlagen (umsatzsteuerpflichtige Leistung und Rechnung mit Umsatzsteuerausweis) und eine dieser Voraussetzungen durch die Rechnungsberichtigung entfallen ist, liegen die Voraussetzungen für eine rückwirkende Änderung des Vorsteuerabzugs gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO vor. Nach Auffassung des BFH (Urteil vom 11.10.2007 V R 27/05, BFHE 219, 266, BStBl II 2008, 438) verdrängt § 17 Abs. 1 UStG die sonst gebotene Anwendung des § 175 AO. Da § 17 Abs. 1 UStG hier nicht einschlägig ist, gelangt § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zur Anwendung.

99

b) Dass die Vollziehung des angefochtenen Bescheides für die Antragstellerin eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte, hat die Antragstellerin nicht dargelegt und ist auch sonst nicht ersichtlich.

100

3. a) Die Kostentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

101

b) Gründe für die Zulassung der Beschwerde gemäß § 128 Abs. 3 i. V. m. § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor. Die oben angesprochene Rückwirkungsfrage (oben 2. a) bb) (4)) wird sich zeitnah durch den Erlass des Umsatzsteuerbescheides für 2013 erledigen.