Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-05-21, Aktenzeichen 22d A 2672/01.O
ECLI:DE:OVGNRW:2003:0521.22D.A2672.01O.00

Tenor

Das angefochtene Urteil wird geändert.

Das Ruhegehalt des Ruhestandsbeamten wird auf die Dauer von fünf Jahren um 20 v.H.
gekürzt.

Das Ruhegehalt der Ruhestandsbeamtin wird auf die Dauer von fünf Jahren um 20 v.H.
gekürzt.

Die Kosten des Berufungsverfahrens einschließlich der ihnen jeweils erwachsenen
notwendigen außergerichtlichen Kosten tragen der Ruhestandsbeamte und die
Ruhestandsbeamtin auf der einen Seite sowie der Dienstherr auf der anderen Seite jeweils zur
Hälfte. Die erstinstanzlichen Kosten tragen der Ruhestandsbeamte und die
Ruhestandsbeamtin.

1

G r ü n d e :

2

I.

3

Der am 30. November 19 in P. (P. ) geborene Ruhestandsbeamte besuchte
nach der Grundschulzeit das Gymnasium in E. , das er im März 1963 mit der allgemeinen
Hochschulreife verließ. Am 1. April 1963 wurde er als Finanzanwärter beim Finanzamt
E. unter Berufung in das Beamtenverhältnis auf Widerruf eingestellt. Am 4. April 1966
wurde er unter Verleihung der Eigenschaft eines Beamten auf Probe zum Steuerinspektor z.A.
ernannt, nachdem er die Laufbahnprüfung mit dem Gesamturteil "befriedigend" bestanden
hatte. Am 1. Oktober 1966 wurde er an das Finanzamt E. -O. , im Mai 1967 an das
Finanzamt E. versetzt. Am 4. Dezember 1968 wurde dem Ruhestandsbeamten die
Eigenschaft eines Beamten auf Lebenszeit verliehen. Am 5. April 1971 erlangte er den Status
eines Steueroberinspektors, am 29. März 1976 den Status eines Steueramtmanns sowie am
18. April 1984 den Status eines Steueramtsrats. Zuletzt war der Ruhestandsbeamte als
Sachgebietsleiter eingesetzt. Mit Ablauf des Monats April 2003 wurde er in den Ruhestand
versetzt.

4

Die am 16. Juli 19 in E. geborene Ruhestandsbeamtin besuchte nach der
Grundschulzeit das Gymnasium in E. , das sie im März 1958 mit der allgemeinen
Hochschulreife verließ. Am 20. März 1958 wurde sie unter Berufung in das
Beamtenverhältnis auf Widerruf als Finanzanwärterin beim Finanzamt E. eingestellt.
Nachdem sie die Laufbahnprüfung mit dem Gesamturteil "befriedigend" bestanden hatte,
wurde sie im April 1961 unter Verleihung der Eigenschaft einer Beamtin auf Probe zur
Steuerinspektorin z.A. ernannt. Am 25. November 1964 wurde die Ruhestandsbeamtin unter
Verleihung der Eigenschaft einer Beamtin auf Lebenszeit zur Steuerinspektorin ernannt. Sie
erlangte am 6. April 1966 den Status einer Steueroberinspektorin und am 26. April 1972 den
Status einer Steueramtmännin. Zuletzt war sie als Bearbeiterin bei der Rechtsbehelfsstelle
eingesetzt. Sie wurde mit Ablauf des Monats Juli 1997 in den Ruhestand versetzt.

5

Die erste, im September 1965 geschlossene Ehe der Ruhestandsbeamtin wurde im
Oktober 1974 geschieden. Seit Mai 1977 sind der Ruhestandsbeamte und die
Ruhestandsbeamtin kinderlos miteinander verheiratet. Sie sind beide schwerbehindert mit
einem Grad der Behinderung von 50. Sie wohnen gemeinsam mit dem pflegebedürftigen
Vater des Ruhestandsbeamten in einem ihnen gehörenden Zwei-Familien-Haus in X. ,
welches sie 1997 zu einem Kaufpreis von 670.000,-- DM erworben haben. Die Immobilie ist
lastenfrei. Sie verfügen über ein Wertpapiervermögen, welches im Zeitpunkt der
erstinstanzlichen Hauptverhandlung einen Wert von etwa 1,1 Million DM hatte.

6

Die Eheleute sind nicht vorbestraft und bisher auch disziplinarrechtlich nicht in
Erscheinung getreten.

7

Nach Durchsuchungen, welche bei der Westdeutschen Landesbank und der Sparkasse
E. durchgeführt worden waren, sowie auf Grund einer von dem Ruhestandsbeamten und
der Ruhestandsbeamtin verfassten Selbstanzeige vom 27. März 1998 kam gegen diese der
Verdacht auf, in den Jahren 1989 bis 1996 ihr Wertpapiervermögen und ihre Zinseinnahmen
gegenüber dem Finanzamt nicht bzw. unvollständig angegeben und hierdurch
Einkommensteuer sowie Vermögensteuer in sechsstelliger Höhe hinterzogen zu haben. Der
Vorsteher des Finanzamts E. ordnete daraufhin mit Verfügung vom 1. April 1998 gegen
den Ruhestandsbeamten und mit weiterer Verfügung vom 10. August 1998 gegen die
Ruhestandsbeamtin die Durchführung von Vorermittlungen gemäß § 26 DO NRW an.
Ermittlungen des Finanzamts für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung Essen ergaben den
Verdacht, dass der Ruhestandsbeamte außerdem seit 1975 in 42 Fällen unbefugt Hilfe in
Steuersachen - davon in einem Fall auch Beihilfe zur Steuerhinterziehung - geleistet hatte.
Der Oberfinanzpräsident Düsseldorf leitete mit Verfügung vom 3. August 1998 gegen den
Ruhestandsbeamten und mit Verfügung vom 6. Oktober 1998 gegen die Ruhestandsbeamtin
das förmliche Disziplinarverfahren ein und ordnete gemäß § 92 DO NRW die Einbehaltung
eines Teils ihrer jeweiligen Bezüge an. Ferner verfügte er gemäß § 91 DO NRW die
Suspendierung des Ruhestandsbeamten vom Dienst. Er beschränkte die Vorwürfe gegen den
Ruhestandsbeamten zunächst gemäß § 15b DO NRW auf die Steuerhinterziehung in eigener
Sache, mit Verfügung vom 10. August 2000 machte er die Beschränkung gemäß § 15b Satz 3
DO NRW aber wieder rückgängig.

8

Das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung F. leitete spätestens am 30.
März 1998 gegen den Ruhestandsbeamten und die Ruhestandsbeamtin Strafverfahren ein,
worüber es am 1. April 1998 einen Vermerk verfasste. Die Staatsanwaltschaft Düsseldorf
erkannte die strafbefreiende Wirkung der Selbstanzeige vom 27. März 1998 an und stellte die
Verfahren, soweit sie Steuerhinterziehungen in eigener Sache zum Gegenstand hatten, gemäß
§ 170 Abs. 2 StPO i.V.m. § 371 Abs. 1 AO ein. Das Verfahren gegen den Ruhestandsbeamten
wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung wurde gegen Zahlung einer Geldauflage von
5.000,-- DM, welche der Ruhestandsbeamte erbrachte, gemäß § 153a StPO eingestellt.

9

In den Anschuldigungsschriften vom 8. Februar 2001 werden der Ruhestandsbeamte und
die Ruhestandsbeamtin angeschuldigt,

10

pflichtwidrig und schuldhaft ihre Dienstpflichten dadurch verletzt zu haben, dass sie

11

1.	gemeinschaftlich in den Jahren 1990 bis 1997 unvollständige
Einkommensteuererklärungen für die Veranlagungszeiträume 1989 bis 1996 abgegeben und
dadurch Einkommensteuer in Höhe von insgesamt 123.820,-- DM hinterzogen haben,

12

2.	gemeinschaftlich in den Jahren 1990 bis 1996 durch Nichtabgabe von
Vermögensteuererklärungen für die Veranlagungszeiträume 1990 bis 1996 Vermögensteuer
in Höhe von insgesamt 24.410,-- DM hinterzogen haben.

13

Der Ruhestandsbeamte wird des Weiteren angeschuldigt,

14

pflichtwidrig und schuldhaft seine Dienstpflichten dadurch verletzt zu haben, dass er

15

3.	seit 1975 für insgesamt 42 Steuerpflichtige - in neun Fällen gegen Entgelt - unbefugte
Hilfe in Steuersachen geleistet hat,

16

4.	in den Jahren 1993, 1995 und 1996 Beihilfe zur Einkommensteuerhinterziehung des
von ihm steuerlich beratenen N. I. für die Veranlagungszeiträume 1993, 1994 und 1995
in Höhe von insgesamt 1.409,-- DM geleistet hat.

17

In der Hauptverhandlung vom 2. Mai 2001 hat die Disziplinarkammer die Verfahren
gegen den Ruhestandsbeamten und die Ruhestandsbeamtin miteinander verbunden. Des
Weiteren hat sie mit Zustimmung des Vertreters der Einleitungsbehörde die Anschuldigung
gegen den Ruhestandsbeamten auf die Anschuldigungspunkte 1. bis 3. beschränkt (§ 15b DO
NRW).

18

Die Disziplinarkammer hat den damals noch im aktiven Dienst stehenden
Ruhestandsbeamten wegen eines Dienstvergehens aus dem Dienst entfernt und im Falle der
Ruhestandsbeamtin wegen eines Dienstvergehens das Ruhegehalt aberkannt. Es hat dazu
folgenden Sachverhalt festgestellt:

19

„1.

20

Anschuldigungspunkte 1. und 2.

21

a)

22

Der Beamte und die Ruhestandsbeamtin unterhielten in den Jahren 1989 bis 1996 bei
insgesamt sechs verschiedenen Banken (Sparkasse E. , Volksbank S. -M. , Deutsche
Bank P. , Bank für Gemeinwirtschaft E. , WestLB M. S.A. und BfG
M. S.A.) Konten und Wertpapierdepots, über die sie gemeinsam verfügungsberechtigt
waren. Anlageentscheidungen traf überwiegend der Beamte. Das Kapitalvermögen betrug
jeweils zum Jahresende:

23

1989 462.060,14 DM

24

1990 512.243,09 DM

25

1991 620.850,52 DM

26

1992 671.542,53 DM

27

1993 781.170,43 DM

28

1994 1.109.135,68 DM

29

1995 1.087.361,33 DM

30

1996 1.162.335,42 DM

31

Der Beamte und die Ruhestandsbeamtin wurden steuerlich bis 1992 beim Finanzamt
E. , danach bis 1998 beim Finanzamt P. -O. und ab 1999 beim Finanzamt X.
geführt. Für die Veranlagungszeiträume 1989 bis 1996 wurden sie gemeinsam zur
Einkommensteuer veranlagt. Die vom Beamten erstellten Einkommensteuererklärungen
wurden von beiden eigenhändig unterschrieben. Für die Veranlagungszeiträume 1989 bis
1992 unterschrieben beide auch die Anlage KSO. In ihren Einkommensteuererklärungen
gaben die Eheleute folgende Zinseinnahmen an:

32

Jahr Zinsen

33

1989 488,-- DM

34

1990 802,-- DM

35

1991 404,-- DM

36

1992 522,-- DM

37

1993 unter 12.200,-- DM

38

1994 unter 12.200,-- DM

39

1995 15.097,-- DM

40

1996 15.182,-- DM

41

Summe 56.895,-- DM

42

Tatsächlich hatten der Beamte und die Ruhestandsbeamtin folgende Zinsen
vereinnahmt:

43

Jahr Zinsen

44

1989 21.730,-- DM

45

1990 36.669,-- DM

46

1991 49.863,-- DM

47

1992 55.284,-- DM

48

1993 67.033,-- DM

49

1994 71.244,-- DM

50

1995 79.615,-- DM

51

1996 81.602,-- DM

52

Summe 463.040,-- DM

53

Die Finanzämter folgten den Angaben in den Steuererklärungen und setzten die
Einkommensteuer für die Veranlagungszeiträume 1989 bis 1996 wie folgt fest:

54

Jahr Einkommen Einkommensteuer

55

1989 70.849,-- DM 15.658,-- DM

56

1990 73.007,-- DM 14.158,-- DM

57

1991 88.554,-- DM 18.636,-- DM

58

1992 86.960,-- DM 18.186,-- DM

59

1993 77.157,-- DM 15.334,-- DM

60

1994 61.509,-- DM 11.096,-- DM

61

1995 66.259,-- DM 12.344,-- DM

62

1996 44.336,-- DM 5.406,-- DM

63

Summe 568.631,-- DM 110.818,-- DM

64

Unter Zugrundelegung der tatsächlichen Zinseinkünfte wäre folgende Einkommensteuer
zu zahlen gewesen:

65

Jahr Einkommen Einkommensteuer

66

1989 90.662,-- DM 22.854,-- DM

67

1990 108.191,-- DM 24.822,-- DM

68

1991 136.333,-- DM 34.718,-- DM

69

1992 140.817,-- DM 36.382,-- DM

70

1993 129.694,-- DM 32.258,-- DM

71

1994 118.049,-- DM 28.174,-- DM

72

1995 128.135,-- DM 31.712,-- DM

73

1996 107.288,-- DM 24.532,-- DM

74

Summe 959.169,-- DM 235.452,-- DM

75

Unter Berücksichtigung anrechenbarer Kapitalertragsteuerbeträge verkürzten der Beamte
und die Ruhestandsbeamtin Einkommensteuer in Höhe von insgesamt 123.820,-- DM:

76

Jahr Mehrsteuer

77

1989 6.811,-- DM

78

1990 10.664,-- DM

79

1991 16.082,-- DM

80

1992 18.196,-- DM

81

1993 16.885,-- DM

82

1994 16.888,-- DM

83

1995 19.168,-- DM

84

1996 19.126,-- DM

85

Summe 123.820,-- DM

86

Des Weiteren reichten der Beamte und die Ruhestandsbeamtin für die
Veranlagungszeiträume 1990 bis 1996 keine Vermögensteuererklärungen ein, so dass das
Finanzamt keine Vermögensteuer festsetzte. Tatsächlich wäre das Vermögen der Eheleute wie
folgt zu versteuern gewesen:

87

Jahr Steuerpfl. Vermögen Vermögenssteuer

88

1990 126.000-- DM 630,-- DM

89

1991 218.000,-- DM 1.090,-- DM

90

1992 387.000,-- DM 1.935,-- DM

91

1993 452.000,-- DM 2.260,-- DM

92

1994 587.000,-- DM 2.935,-- DM

93

1995 778.000,-- DM 7.780,-- DM

94

1996 785.000,-- DM 7.780,-- DM

95

Summe 3.333.000,-- DM 24.410,-- DM

96

Der Beamte und die Ruhestandsbeamtin haben über ihre Zinseinkünfte und
Vermögensverhältnisse unrichtige Angaben gemacht, um sich hierdurch einen
ungerechtfertigten Steuervorteil zu verschaffen. Um die Aufdeckung der Steuerverkürzungen
zu erschweren, transferierten sie im Jahr 1992 ihr Kapital nahezu vollständig nach M. , da
sie wussten, dass es den Finanzbehörden nicht möglich war, von dort ansässigen Banken
Mitteilungen über Zinseinkünfte und Wertpapierdepots zu erhalten.

97

b)

98

Anfang 1998 betrieb die Steuerfahndung ein Ermittlungsverfahren gegen Mitarbeiter der
WestLB wegen des Verdachts der Beihilfe zur Steuerhinterziehung von Anlegern, welche
Vermögen nach M. transferiert hatten. In diesem Verfahren erwirkte das ermittelnde
Finanzamt einen Beschluss des Amtsgerichts, in welchem die Durchsuchung der
Geschäftsräume der WestLB und die Beschlagnahme von Unterlagen, welche im
Zusammenhang mit nicht ordnungsgemäß durchgeführten Geld- und Wertpapiertransfer
standen. Gelegentlich dieser Durchsuchung stellten die Fahnder fest, dass der Beamte und die
Ruhestandsbeamtin von ihrem Privatkonto bei der Sparkasse E. Gelder nach M.
transferiert hatten. Das veranlasste die Fahnder, am Dienstag, den 24. März 1998, auch die
Geschäftsräume der Sparkasse E. , welche sich in unmittelbarer Nähe zum Finanzamt
E. befinden, zu durchsuchen. Hiervon erfuhr der Beamte auf nicht näher feststellbare
Weise. Er und seine Ehefrau entschlossen sich daher, eine Selbstanzeige (§ 371 AO) zu
machen. Sie hofften, auf diese Weise nicht nur straffrei zu werden, im Vertrauen auf den
Erlass des Finanzministers des Landes Nordrhein-Westfalen vom 22. November 1982 (S
0130-8-V A1) glaubten sie auch, einem Disziplinarverfahren entgehen zu können. Nach
diesem Erlass ist die Unterrichtung der für das Disziplinarverfahren zuständigen Stelle
zulässig, wenn ein zwingendes öffentliches Interesse besteht, welches u.a. bei Steuerstraftaten
anzunehmen ist, sofern nicht infolge Selbstanzeige Straffreiheit eingetreten ist. Da, wie sie
wussten, wegen § 371 Abs. 2 AO Eile geboten war, konnten sie ihre Einnahmen aus
Kapitalvermögen nur schätzen. Unter dem Datum des 27. März 1998 (Freitag) verfassten sie
ein von beiden unterzeichnetes Schreiben, welches u.a. folgenden Wortlaut hat:

99

"

100

Für die Zeiträume ab VZ 1988 wurden sowohl Einnahmen aus Kapitalvermögen als auch
Vermögenswerte von uns nicht erklärt.

101

...

102

Es handelt sich insgesamt um geschätzte Beträge, wobei die Schätzung unseres Erachtens
zu unserem Nachteil durchgeführt wurde...

103

Zur Ermittlung der genauen Besteuerungsgrundlagen bitten wir um Einräumung einer
angemessenen Frist. Dabei bitten wir zu berücksichtigen, dass es sich um
Auslandssachverhalte handelt, deren Feststellung sich deutlich schwieriger gestaltet.

104

Als Einnahmen aus Kapitalvermögen werden folgende Beträge erklärt:

105

..."

106

Am 30. März 1998 erschien der Beamte gegen 8 Uhr morgens beim Vorsteher des
Finanzamtes E. und unterrichtete ihn von der Selbstanzeige. Unter dem Datum vom 1.
April 1998 fertigte das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung F. einen
Vermerk, wonach am 30. März 1998 gegen den Beamten ein Steuerstrafverfahren eingeleitet
worden sei. In einem Vermerk vom 3. April 1998 heißt es weiter, dass das Verfahren der
Steuerfahndung bereits am 27. März 1998 eingeleitet worden sei.

107

Mit bestandskräftigen Bescheiden vom 9., 12., 14., 15., 16. April 1999 und 18. Februar
2000 setzte das Finanzamt X. die Einkommen- und Vermögensteuer unter Zugrundelegung
der erzielten Zinseinkünfte und des steuerpflichtigen Vermögens der Eheleute neu bzw.
erstmalig fest. Die Mehrsteuern wurden bezahlt.

108

2.

109

Zum Anschuldigungspunkt 3.

110

Im Jahr 1975 begann der Beamte damit, Freunde und Bekannte steuerlich zu beraten.
Seither erstellte er für insgesamt 42 Steuerpflichtige eine Vielzahl von Steuererklärungen. Im
Einzelnen handelte es sich um folgende Steuerpflichtige:

111

C. H. u. N. I. straße 5 E.

112

E. S. In der E. 1a E.

113

E. C. T. straße 88 W.

114

G. U. G. straße 4 W.

115

I. L. B. straße 29 W.

116

I. L. B. straße 29 W.

117

I. U. B. straße 29 W.

118

I. C. u. E. G. ring 3 W.

119

I. N. M. straße 23 W.

120

I. B. H. weg 35 G.

121

L. L. u. J. An der M. 28a W.

122

L. T. An der M. 28a W.

123

L. I. u. M. O. straße 29 E.

124

L. S. C. straße 34 S.

125

L. T. X. 14 W.

126

L. I. u. S. X. weg 14 E.

127

L. T. S. weg 4 E.

128

M. Y. M. straße 18a W.

129

M. O. N. straße 2 E.

130

M. U. N. straße 2 E.

131

M. U. F. straße 52 E.

132

N. X. u. D. L. ring 64 W.

133

N. B. X. weg 18 E.

134

N. G. X. weg 18 E.

135

N. G. G. -F. -Str. 74 E.

136

N. L. X. weg 18 E.

137

N. U. B. straße 26 E.

138

P. B. M. straße 22 E.

139

P. E. S. weg 4 E.

140

P. H. S. weg 56 E.

141

Q. N. I. straße 110 P.

142

T. D. H. weg 23 W.

143

T. N. u. S. H. weg 23 W.

144

T. N. L. straße 10 X.

145

T. F. G. weg 33 W.

146

T. L. L. straße 17 E.

147

U. L. u. I. L. straße 43 W.

148

X. G. T. straße 25 V.

149

X. T. T. straße 42 C.

150

X. I. E. straße 57 W.

151

X. T. M. straße 7 E.

152

X. C. Am N. bach 14 I.

153

Von 9 Steuerpflichtigen hat der Beamte Aufwandsentschädigungen zwischen 50,-- DM
und 200,-- DM für jede erstellte Steuererklärung erhalten. Im Einzelnen:

154

C. H. u. N. I. straße 5 E.

155

I. N. M. straße 23 W.

156

L. T. S. weg 4 E.

157

T. D. H. weg 23 W.

158

T. N. u. S. H. weg 23 W.

159

T. N. L. straße 10 X.

160

T. L. L. straße 17 E.

161

Der Beamte und die Ruhestandsbeamtin sind geständig, Zinsen und Vermögen in der ...
angegebenen Höhe vorsätzlich nicht angegeben zu haben. Von den gegen sie gerichteten
Verdachtsmomenten, insbesondere von der Durchsuchung bei der Sparkasse E. hätten sie
vor der Abgabe der Selbstanzeige nichts gewusst. Die Selbstanzeige hätten sie gefertigt, weil
sie beim Umzug nach X. im Jahr 1997 den Vorsatz gefasst hatten, auch in steuerlicher
Hinsicht einen Neuanfang zu machen. Das Zusammentreffen der Selbstanzeige und der gegen
sie gerichteten Ermittlungen sei zufällig. Der Beamte sei in der Woche vor dem 30. März
1998 nicht in E. gewesen.

162

Die unbefugte Hilfe in Steuersachen habe er geleistet. Allerdings habe er keine
Gegenleistungen, sondern nur Aufwandsentschädigungen von einzelnen Steuerpflichtigen
erhalten."

163

In Würdigung dieses Sachverhaltes hat die Disziplinarkammer festgestellt, dass der
Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin die ihnen obliegenden Pflichten schuldhaft
verletzt und dadurch ein Dienstvergehen im Sinne des § 83 Abs. 1 LBG NRW begangen
hätten. Die disziplinare Ahndung des Dienstvergehens sei verfahrensrechtlich zulässig. Ein
aus dem Steuergeheimnis (§ 30 Abs. 1 AO) herzuleitendes Verwertungsverbot bestehe nicht.
Die Verwertung steuerrelevanter Daten in einem Disziplinarverfahren sei bei Vorliegen eines
zwingenden öffentlichen Interesses (§ 30 Abs. 4 Nr. 5 AO) zulässig, was der Fall sei, wenn
die Vorabbewertung durch die mitteilende Stelle ergebe, dass die Vorgänge generell geeignet
seien, eine Entfernung aus dem Dienst oder zumindest eine Degradierung zu tragen. Auf
Grund der Selbstanzeige sei von Anfang an klar gewesen, dass der in Rede stehende
Sachverhalt auch aus damaliger Sicht die Verhängung einer Disziplinarmaßnahme von
Gewicht gerechtfertigt habe. Die Selbstanzeige des Ruhestandsbeamten und der
Ruhestandsbeamtin begründe ebenfalls kein Verwertungsverbot, weil es sich nicht um eine
zur Straffreiheit führende Selbstanzeige gehandelt habe. Die Tat sei zum Zeitpunkt der
Selbstanzeige zumindest zum Teil entdeckt gewesen. Dies hätten der Ruhestandsbeamte und
die Ruhestandsbeamtin auch gewusst, weshalb sie auch mit der Überführung hätten rechnen
müssen (§ 371 Abs. 2 Nr. 2 AO). Die Ermittlungen bei der Sparkasse E. hätten sich
gezielt gegen den Ruhestandsbeamten und die Ruhestandsbeamtin gerichtet. Die Aufdeckung
der Taten habe damit aus Sicht des Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin konkret
bevorgestanden. Die abweichende Bewertung durch die Staatsanwaltschaft Düsseldorf sei für
die Disziplinarkammer nicht bindend. Weil keine strafbefreiende Selbstanzeige vorliege,
komme es auch nicht auf den Erlass des Finanzministeriums des Landes Nordrhein-Westfalen
vom 22. November 1982 an. Eine Erörterung der von der Steuerfahndung bei der
Westdeutschen Landesbank praktizierten Ermittlungsmethoden sei unerheblich, weil die vom
Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin abgegebene Selbstanzeige als Beweismittel
verwendet werden dürfe. Das gelte unabhängig davon, dass diese Selbstanzeige vermutlich
nicht erstattet worden wäre, wenn der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin nicht
durch die - möglicherweise unzulässigen - Durchsuchungen und Beschlagnahmen bei der
Westdeutschen Landesbank unter Druck gesetzt worden wären.

164

In Würdigung des so festgestellten Sachverhalts ist die Disziplinarkammer zu der
Auffassung gelangt, der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin hätten in acht Fällen
den Tatbestand der gemeinschaftlichen Steuerhinterziehung erfüllt (§ 25 Abs. 2 StGB, § 370
Abs. 1 Nr. 1 AO), indem sie vorsätzlich gegenüber den zuständigen Finanzämtern über ihre
Zinseinkünfte und ihr Vermögen unrichtige Angaben gemacht hätten. Der Ruhestandsbeamte
habe zudem in 42 Fällen gegen das Verbot der unbefugten Hilfeleistung (§ 5 Abs. 1 StBerG)
verstoßen, indem er geschäftsmäßig Steuerpflichtigen in Steuersachen Ratschläge erteilt habe.
Weil es sich bei den Aufwandsentschädigungen, die in einzelnen Fällen gezahlt worden seien,
um Vergütungen im Sinne des § 11 Abs. 1 NtV handele, falle dem Ruhestandsbeamten
außerdem ein Verstoß gegen § 68 Abs. 1 Nr. 3 LBG NRW zur Last. Der Ruhestandsbeamte
und die Ruhestandsbeamtin hätten schuldhaft ihre Pflicht zu achtungs- und
vertrauenswürdigem Verhalten verletzt. Sie hätten sich für den öffentlichen Dienst untragbar
gemacht, so dass die Entfernung aus dem Dienst und die Aberkennung des Ruhegehalts
unabweisbar seien.

165

Der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin haben gegen das ihnen am 26. Mai
2001 zugestellte Urteil am 26. Juni 2001 Berufung eingelegt mit der Begründung, das
Verwaltungsgericht sei von unzutreffenden tatsächlichen Feststellungen ausgegangen. Der
Verdacht der Steuerhinterziehung sei allein wegen der Durchsuchungen bei der
Westdeutschen Landesbank und der Sparkasse E. auf sie gefallen. Die Durchsuchung bei
der Westdeutschen Landesbank habe im Übrigen bereits im September 1996 stattgefunden.
Die Selbstanzeige sei erst am Freitag, den 27. März 1998, nach Dienstschluss und damit nach
Einleitung des Ermittlungsverfahrens beim Finanzamt P. -O. eingeworfen worden. Das
Ermittlungsverfahren gehe auf Durchsuchungen der Steuerfahndung zurück, bei denen nicht
allein Daten über anonymisierte oder bankuntypische Geldtransfers nach M. erfasst
worden seien. Wie auch in ihrem Fall seien Informationen über Anleger ausgewertet und
weitergeleitet worden, die in den Bankunterlagen mit konkreten und zutreffenden Namens-
und Anschriftenangaben geführt worden seien. Die Daten derartiger Anleger hätten jedoch
nicht erfasst und weitergegeben werden dürfen, wie der Bundesfinanzhof in seinem Beschluss
vom 6. Februar 2001 - VII B 277/00 - ausgeführt habe. Die Selbstanzeige vom 27. März 1998
begründe ebenfalls ein Verwertungsverbot. Insoweit treffe es nicht zu, dass die Selbstanzeige
nur als Geständnis zu werten sei. Entgegen der Würdigung durch das Verwaltungsgericht
hätten sie, der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin, im Zeitpunkt der Selbstanzeige
nicht gewusst, dass die Steuerhinterziehung bereits entdeckt gewesen sei, und auch nicht mit
der Überführung rechnen müssen. Über eine Selbstanzeige hätten sie beginnend im Jahr 1997
nachgedacht, weil sie ihre Steuerunehrlichkeit zunehmend als belastend empfunden hätten.
Sie seien aber wegen der familiären Verhältnisse, die von der Pflegebedürftigkeit und dem
Tod naher Angehöriger geprägt gewesen seien, zunächst nicht dazu gekommen, das Vorhaben
in die Tat umzusetzen. Insbesondere hätten sie wegen der Aufnahme pflegebedürftiger
Elternteile in dem früheren Haus zusammenrücken müssen und sich für ein Neubauvorhaben
entschieden. Der Ruhestandsbeamte habe Anfang 1998 mit dem gemeinsamen Steuerberater,
dem Zeugen Habel, über eine etwaige Selbstanzeige gesprochen. Vor einem einwöchigen
Computerlehrgang, der am 23. März 1998 begonnen habe, sei konkret über die beabsichtigte
Selbstanzeige gesprochen worden. Dem Zeugen Habel sei das dazu notwendige
Zahlenmaterial unterbreitet worden. Die entsprechenden Beträge seien für jedes Jahres
anhand der seinerzeit noch vollständig vorhandenen Original-Bankbelege ermittelt worden.
Sie hätten beschlossen, den Abschluss des Computerlehrgangs am 27. März 1998 abzuwarten
und dann die Selbstanzeige in endgültiger Form zu erstellen und einzuwerfen. Den
Spekulationen des Verwaltungsgerichts darüber, dass vom Finanzamt E. aus die
Stadtsparkasse E. übersehen werden könne und deshalb der Ruhestandsbeamte die
Durchsuchung habe beobachten können, sei schon deshalb die Grundlage entzogen, weil er,
der Ruhestandsbeamte, den Computerlehrgang besucht habe und deshalb nicht im
Dienstgebäude anwesend gewesen sei. Letztlich führe auch das Verwaltungsgericht nur aus,
der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin hätten auf nicht näher feststellbare Weise
von Durchsuchungen bei der Sparkasse erfahren. Soweit das Verwaltungsgericht die von ihm
gezogene Schlussfolgerung auf Anzeichen für eine besondere Eile bei der Abfassung der
Selbstanzeige stütze, seien die Erwägungen ebenfalls spekulativ. Sie hätten auch nichts davon
erfahren, dass in einer in E. verbreiteten Tageszeitung am 25. März 1998 über die
Durchsuchung bei der Stadtsparkasse berichtet worden sei, und zwar auch nicht von dem
Zeugen I. , dessen Büro in E. liege und mit dem in der Lehrgangswoche Kontakt
bestanden habe. Der Zeuge I. habe die ihm genannten Zahlen vorsichtshalber als
Schätzungsgrundlage verstanden und deshalb die vorbereitete Selbstanzeige in die
notwendige und übliche Form gekleidet. Er habe insbesondere einen deutlichen
Sicherheitszuschlag und die Einräumung einer angemessenen Fristverlängerung als
notwendig angesehen, weil er die vorgegebenen Beträge im Einzelnen habe ermitteln sollen.
Er sei von einem erheblichen Arbeits- und Zeitaufwand ausgegangen, der sich wegen
eventueller Rückfragen und Beleganforderungen bei den Banken weiter habe erhöhen können.
Sie hätten den vom Zeugen I. gefertigten Entwurf der Selbstanzeige unverändert
übernommen und unterzeichnet und unter anderem beim Finanzamt P. -O.
eingeworfen. Ausgehend von einer strafbefreienden Selbstanzeige stehe dem
Disziplinarverfahren ein nicht behebbarer Verfahrensmangel entgegen. Der seinerzeit noch
einschlägige Erlass des Finanzministeriums des Landes Nordrhein-Westfalen vom
22. November 1982 - S 0130-8-VA1 - sehe vor, dass bei Steuerstraftaten Mitteilungen in
Disziplinarverfahren unterblieben, wenn infolge einer Selbstanzeige Straffreiheit eingetreten
sei. Weil im Rahmen einer strafbefreienden Selbstanzeige der Schaden wieder gut gemacht
werden müsse, lägen die Voraussetzungen für ein zwingendes öffentliches Interesse im Sinne
von § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO für eine Weitergabe von Daten nicht vor. Etwas anderes folge auch
nicht aus der Höhe der hinterzogenen Steuern. Hier sei zu bedenken, dass ihnen jeweils nur
die Hälfte des hinterzogenen Betrages angelastet werden könnte. Zu der Frage, ob die
Vermögensteuer als nicht verfassungsgemäße Abgabe überhaupt hinterzogen werden könne,
sei ein Verfahren beim Bundesverfassungsgericht anhängig. Außerdem hätten sie einen noch
nicht beschiedenen Antrag gestellt, die festgesetzte Einkommensteuer wegen noch nicht
erfasster Steueranrechnungsbeträge in Höhe von 10.558,-- DM zu mindern. Der
Absetzungsbetrag sei in der Sache unstreitig, aber verfahrensrechtlich in Zweifel gezogen
worden. Die hinterzogene Steuer belaufe sich demnach auf 121.261,-- DM innerhalb eines
Zeitraums von acht Jahren. Die so genannte Nichtaufgriffsgrenze sei damit nicht gravierend
überschritten. Der Vorwurf der unbefugten Hilfeleistung in Steuersachen beruhe ebenfalls auf
Erkenntnissen, die dem Verwertungsverbot unterlägen. Abgesehen davon handele es sich um
Hilfeleistungen in einem nur geringfügigen Umfang. Die Zahl von 42 Fällen sei übersetzt,
weil es sich bei den beratenen Personen durchweg um Eheleute handele. Dies reduziere auch
die Zahl der Fälle, in denen eine Aufwandsentschädigung entrichtet worden sei. Die
Dienstpflichtverletzungen rechtfertigten nur eine Disziplinarmaßnahme unterhalb der
Höchstmaßnahme. Der Selbstanzeige komme die Bedeutung eines disziplinarrechtlichen
Milderungsgrundes zu. Ein beim Finanzamt gestellter Antrag, die Gesamtschuld aufzuteilen
(§§ 268 ff. AO), sei zwar abgelehnt worden, weil die Steuern entrichtet worden seien.
Immerhin zeigten aber die Aufteilungsvorschriften, dass Eheleuten aus Gründen der
steuerlichen Förderung der Ehe eine Gesamtschuld aufgedrängt werde. Die erforderliche
Korrektur finde auf der Ebene der Vollstreckung statt und müsse auch im vorliegenden
Zusammenhang bedacht werden. Der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin schätzen
ihr Kapitalvermögen auf 450.000,- bis 500.000,- EUR.

166

Der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin beantragen,

167

unter Abänderung des Urteils vom 2. Mai 2001 das Verfahren einzustellen,

168

hilfsweise,

169

eine mildere Disziplinarmaßnahme unterhalb der Höchstmaßnahme auszubringen.

170

Der Vertreter der obersten Dienstbehörde beantragt,

171

die Berufung zu verwerfen.

172

Mit Bezug auf § 30a AO sei der Rechtsprechung des 8. Senats des Bundesfinanzhofs zu
folgen, wonach ein mit der Außenprüfung eines Kreditinstituts befasster Außenprüfer
Zufallserkenntnisse, die einen Anfangsverdacht begründen könnten, auch hinsichtlich
identitätsgeprüfter Guthabenkonten und Depots mitteilen dürfe. Ob die Einleitung des
Steuerstrafverfahrens am 27. März 1998 zulässig gewesen sei, könne dahingestellt bleiben.
Jedenfalls hätten die Erkenntnisse aus den Durchsuchungen bei der Westdeutschen
Landesbank und der Sparkasse E. im Besteuerungsverfahren weitergegeben werden
dürfen. Sowohl die Aufdeckung der Steuerhinterziehungstatbestände in
Besteuerungsverfahren als auch die Selbstanzeige hätten zur Einleitung des
Steuerstrafverfahrens geführt. Das Vorbringen des Ruhestandsbeamten und der
Ruhestandsbeamtin zur Frage der Freiwilligkeit ihrer Selbstanzeige sei nicht überzeugend und
folgerichtig.

173

II.

174

Die Berufungen haben zum Teil Erfolg.

175

Das Verfahren ist nicht entsprechend dem Hauptantrag einzustellen. Dem
Disziplinarverfahren steht kein durchgreifendes Verfahrenshindernis entgegen.

176

Ob den Durchsuchungen bei der Westdeutschen Landesbank oder bei der Stadtsparkasse
E. Mängel anhaften, kann dahingestellt bleiben. Die vom Ruhestandsbeamten und der
Ruhestandsbeamtin erstattete Selbstanzeige bot einen ausreichenden Anlass für ein
strafrechtliches Ermittlungsverfahren. Es kommt damit nicht darauf an, dass das
strafrechtliche Ermittlungsverfahren bereits auf Grund der Durchsuchungen eingeleitet war,
als die Selbstanzeige erstattet wurde. Wenn die Durchsuchungen unterblieben wären oder sich
das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung F. keine Infomationen über den
Ruhestandsbeamten und die Ruhestandsbeamtin verschafft hätte, weil es sich um
banküblichen Zahlungsverkehr gehandelt hat, hätte die Selbstanzeige, deren Wirksamkeit
wegen der zeitlichen Zusammenhänge nicht zweifelsfrei war, die Einleitung eines
Ermittlungsverfahrens nach sich gezogen. Die in dem Ermittlungsverfahren festgestellten
steuerlichen Sachverhalte durften auch für disziplinarische Zwecke weitergegeben werden,
weil ein zwingendes öffentliches Interesse besteht (§ 30 Abs. 4 Nr. 5 AO). Ein solches
Interesse liegt nach der ständigen Rechtsprechung der mit Disziplinarsachen befassten Senate
des Oberverwaltungsgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen dann vor, wenn die
mitteilende Stelle aufgrund einer Schlüssigkeitsprüfung zu der Überzeugung gelangt, dass der
Sachverhalt geeignet ist, eine im förmlichen Disziplinarverfahren zu verhängende Maßnahme
von Gewicht, insbesondere eine reinigende Maßnahme wie die Entfernung oder eine
Degradierung, zu tragen.

177

OVG NRW, Beschluss vom 5. April 2001 - 15d A 878/00.O -, RiA 2002, 43, 44.

178

Daneben kommt es nicht auf ministerielle Erlasse an, durch die - ohne Bindung für
Gerichte - lediglich eine verwaltungsinterne Konkretisierung des unbestimmten
Rechtsbegriffs vorgenommen worden ist.

179

Zieht man die ständige obergerichtliche Rechtsprechung heran, stand für das Finanzamt
für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung F. außer Zweifel, dass im vorliegenden Fall im
Hinblick auf die Höhe der hinterzogenen Abgaben mindestens eine Degradierung zu
verhängen sein wird, und zwar auch unter Berücksichtigung einer freiwilligen
Selbstanzeige.

180

OVG NRW, Urteile vom 12. November 2001 - 15d A 5014/99.O - und vom 13.
November 2002 - 15d A 4131/01.O - (Degradierung in Fällen von Finanzbeamten, die
25.000,- bzw. 39.000,- DM Steuern hinterzogen und jeweils eine freiwillige Selbstanzeige
erstattet hatten).

181

Wegen des Grundsatzes der Einheit des Dienstvergehens schloss die Berechtigung der
mitteilenden Stelle, die Feststellungen zur Steuerhinterziehung für Zwecke des
Disziplinarverfahrens weiterzugeben, die Befugnis ein, auch die Ermittlungen über eine
geschäftsmäßige Beratung in Steuersachen im Falle des Ruhestandsbeamten dem
Disziplinarreferat zu eröffnen. Ob der Sachverhalt - Hilfe in Steuersachen -

182

überhaupt § 30 AO unterfällt, kann somit dahingestellt bleiben.

183

Die Berufungen sind in der Hauptverhandlung mit stillschweigender Zustimmung des
Vertreters der obersten Dienstbehörde auf das Disziplinarmaß beschränkt worden. Daher sind
die Tat- und Schuldfeststellungen des Urteils der Disziplinarkammer und die darin
vorgenommene Würdigung des Verhaltens als Dienstvergehen für das Rechtsmittelgericht
bindend. Die dahingehenden Feststellungen der Disziplinarkammer sind unanfechtbar
geworden und vom Senat nicht mehr zu prüfen. Dies gilt insbesondere für die Beanstandung,
dass mit Bezug auf die Vermögensteuer keine Dienstpflichtverletzung vorliegen könne, weil
das Vermögensteuergesetz verfassungswidrig sei (vgl. dazu BFH, Urteil vom 24. Mai 2000 -
II R 25/99 -, NJW 2000, 3230), und die Rüge, dass von dem bisher ermittelten Betrag der
hinterzogenen Einkommensteuer ein Steueranrechnungsbetrag in Höhe von 10.558,- DM
abzusetzen sei. Beide Punkte haben der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin nach
einem rechtlichen Hinweis nicht mehr aufgegriffen und sich im Übrigen auf Ausführungen
zum Diszplinarmaß und zum Milderungsgrund der freiwilligen Selbstanzeige beschränkt.
Damit ist einem Wiederaufgreifen des in der erstinstanzlichen Hauptverhandlung
ausgeschiedenen Anschuldigungspunktes (vgl. § 15 b DO NRW) von vornherein die
Grundlage entzogen. Der Senat hat nur noch darüber zu entscheiden, welche
Disziplinarmaßnahme wegen des festgestellten Dienstvergehens angemessen ist.

184

Nach den Feststellungen der Disziplinarkammer haben der Ruhestandsbeamte und die
Ruhestandsbeamtin jeweils ein Dienstvergehen im Sinne von § 83 Abs. 1 Satz 2 LBG NRW
begangen, indem sie durch unvollständige Angaben hinsichtlich der Kapitalerträge in den
Veranlagungszeiträumen für die Jahre 1989 bis 1996 Einkommensteuer in einer Gesamthöhe
von 123.820,- DM hinterzogen haben und für die Veranlagungszeiträume 1990 bis 1996
durch Nichtabgabe von Vermögensteuererklärungen Vermögensteuer in einer Gesamthöhe
von 24.410,- DM hinterzogen haben. Der Ruhestandsbeamte hat darüber hinaus in 42 Fällen
gegen das Verbot der unbefugten Hilfeleistung in Steuersachen und das Nebentätigkeitsrecht
verstoßen. Durch dieses Verhalten haben der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin
ihre Pflicht, der Achtung und dem Vertrauen gerecht zu werden, die ihr Beruf erfordert (§ 57
Satz 3 LBG NRW), schuldhaft verletzt.

185

Bei der Bemessung der Disziplinarmaßnahme für das dem Ruhestandsbeamten und der
Ruhestandsbeamtin vorwerfbare Dienstvergehen ist, da es für die Ahndung eines
Dienstvergehens, das die Hinterziehung von Steuern betrifft, keine alle denkbaren
Fallgestaltungen erfassende Regelmaßnahme gibt,

186

vgl. BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, DÖD 2000, 290; OVG NRW, Urteil
vom 12. November 2001 - 15d A 5014/99.O -,

187

eine Gesamtwürdigung anhand der Umstände des Einzelfalles vorzunehmen. Es ist vom
Zweck des Disziplinarverfahrens ausgehend maßgeblich darauf abzustellen, inwieweit durch
das Dienstvergehen die Funktionsfähigkeit der Verwaltung und /oder das Ansehen des
Berufsbeamtentums, des betroffenen Verwaltungszweiges, der Dienststelle, des Amts und
/oder des Beamten selbst beeinträchtigt sind. Reinigende oder erzieherische Maßnahmen sind
daher nur unter Berücksichtigung der Gesamtpersönlichkeit des Beamten im Hinblick darauf
zulässig, ob er für den öffentlichen Dienst noch tragbar ist und welcher erzieherischen
Einwirkung er bedarf. Hat ein Beamter im Kernbereich seines Pflichtenkreises schuldhaft
versagt und das Vertrauen seines Dienstherrn endgültig verloren, ist er für den öffentlichen
Dienst objektiv untragbar und sein Verbleiben im Dienst dem Dienstherrn nicht länger
zumutbar. Handelt es sich - wie hier - um einen Ruhestandsbeamten, ist die Aberkennung des
Ruhegehalts geboten, wenn die Entfernung aus dem Dienst gerechtfertigt wäre, falls sich der
Ruhestandsbeamte noch im akiven Dienst befände (§ 12 Abs. 2 Satz 1 DO NRW).

188

Gemessen an diesen Grundsätzen ist hier die Aberkennung des Ruhegehalts nicht
angezeigt. Stünden der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin noch im aktiven
Dienst, wäre als Disziplinarmaßnahme die Versetzung in ein Amt mit geringerem
Endgrundgehalt (§ 10 DO NRW) erforderlich und ausreichend.

189

Bei der gebotenen abwägenden Gesamtwürdigung gilt es zunächst zu Lasten des
Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin einzustellen, dass das Dienstvergehen
objektiv schwer wiegt. Ein Beamter, der sich außerhalb des Dienstes der vorsätzlichen
Steuerhinterziehung schuldig gemacht hat, begeht ein schweres Wirtschaftsdelikt.
Disziplinarrechtlich wirkt sich dabei besonders aus, dass er sich - durch ein zudem
grundsätzlich strafbares Verhalten - unberechtigte Steuervorteile verschafft hat, obwohl er
öffentliche Aufgaben wahrzunehmen hat und durch öffentliche Mittel alimentiert wird. Das
beeinträchtigt in erheblichem Maße sein eigenes Ansehen und das Ansehen der
Beamtenschaft insgesamt, auf das der freiheitliche Rechtsstaat in besonderem Maße
angewiesen ist, wenn er die ihm gegenüber der Allgemeinheit obliegenden Aufgaben
sachgerecht erfüllen will.

190

Vgl. BVerwG, Urteil vom 9. November 1994 - 1 D 57.93 -, BVerwGE 103, 184.

191

Über die Ansehensschädigung hinaus führt ein solches Verhalten grundsätzlich auch zu
erheblichen Zweifeln an der Vertrauenswürdigkeit des Beamten im Übrigen. In gesteigertem
Maße gilt dies für die im vorliegenden Verfahren beschuldigten Ruhestandsbeamten, deren
Aufgabe es als Finanzbeamten gerade gewesen ist, die Steuerehrlichkeit zu überprüfen und in
diesem Zusammenhang die Steuerpflichtigen zur Steuerehrlichkeit und zu einem ordentlichen
Erklärungsverhalten anzuhalten.

192

Vgl. OVG NRW, Urteil vom 25. September 2002 - 15d A 3598/00.O -, m.w.N. zur
ständigen Rechtsprechung des früher zuständigen 2. Disziplinarsenats.

193

Das außerdienstliche Verhalten weist insoweit einen engen dienstlichen Bezug zu den
Kernpflichten eines Finanzbeamten auf, wobei hier noch die herausgehobenen Funktionen als
Sachgebietsleiter und Bearbeiterin in der Rechtsbehelfsstelle und die Vorbildfunktion in dem
inne gehabten herausgehobenen Amt des gehobenen Dienstes hinzutreten. Bereits dies
verleiht einem Dienstvergehen der hier fraglichen Art ein besonderes, für die
Maßnahmebemessung bedeutsames Gewicht.

194

Vgl. auch BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, a.a.O. (dort zu einem
Zollbeamten).

195

Ferner spricht gegen den Ruhestandsbeamten und die Ruhestandsbeamtin, dass sie nicht
nur einmalig versagt, sondern ihr pflichtwidriges Tun über acht Veranlagungsjahre fortgesetzt
haben. Zwischen den einzelnen Tathandlungen hätte für sie ausreichend Gelegenheit
bestanden, über die Pflichtwidrigkeit ihres Handelns nachzudenken und davon Abstand zu
nehmen. Dies haben sie unterlassen und im Gegenteil im Jahre 1992 ihr Kapital nahezu
vollständig mit dem Ziel ins Ausland transferiert, weiterhin Kapitalerträge erwirtschaften zu
können, ohne sie versteuern zu müssen.

196

Schließlich gilt es auch, die Gesamtgrößenordnung der Hinterziehungsbeträge zu
berücksichtigen. Es geht hier um die Hinterziehung von Einkommensteuer in einer
Gesamthöhe von 123.820,- DM und von Vermögensteuer in einer Gesamthöhe von 24.410,-
DM. Dem zu Grunde lag u.a. die Nichtangabe von Einnahmen aus Kapitalvermögen in Höhe
von zuletzt (1996) 66.420,-- DM sowie die Nichterklärung von Vermögen in Höhe von
785.000,-- DM. Hinterziehungsbeträge in dieser Größenordnung

197

vgl. zur Maßgeblichkeit des Gesamtbetrages der hinterzogenen Abgaben im Rahmen der
disziplinaren Ahndung von Steuerhinterziehungsdelikten etwa BVerwG, Urteil vom 6. Juni
2000 - 1 D 66.98 -, a.a.O.,

198

sind nicht ohne weiteres zu vernachlässigen. Sie bewegen sich deutlich jenseits einer
etwaigen "Bagatellgrenze" und verleihen dem Dienstvergehen ein entsprechendes
Eigengewicht.

199

Entscheidend mildernd ist aber auf der anderen Seite - neben der fehlenden disziplinar-
und strafrechtlichen Vorbelastung und der zuvor unbeanstandeten Verrichtung ihres
Dienstes - zu Gunsten des Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin die abgegebene
Selbstanzeige nach § 371 AO und ihre vorbehaltlose Bereitschaft, den Umfang ihrer
steuerlichen Verfehlungen offen zu legen, in die vorzunehmende Gesamtwürdigung
einzustellen. Diesem Milderungsgrund kommt hier ein so großes Gewicht zu, dass trotz des
durch die zuvor abgehandelten erschwerenden Gesichtspunkte mitgeprägten Eigengewichts
des Dienstvergehens von der Verhängung der disziplinaren Höchstmaßnahme im Ergebnis
abzusehen und bei der Gesamtwürdigung der Persönlichkeit (hypothetisch) eine
Rangherabsetzung um eine Stufe in Betracht zu ziehen ist.

200

Einer Selbstanzeige nach § 371 AO kann grundsätzlich schon dann, wenn sie nicht
zugleich die Voraussetzungen des anerkannten Milderungsgrunds der freiwilligen
Offenbarung vor Tatentdeckung erfüllt, die Bedeutung eines disziplinarrechtlichen
Milderungsgrunds zukommen. Denn die Selbstanzeige ist ein Anhalt dafür, dass der Täter -
unabhängig von seinen näheren Beweggründen - grundsätzlich gewillt ist, zur
Steuerehrlichkeit zurückzukehren; sie ist damit objektiv ein Zeichen für eine
wiedergewonnene Gesetzestreue.

201

Vgl. BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, a.a.O.; NRW OVG Urteil vom 7.
August 2001 - 15d A 4172/00.O -; Beschlüsse vom 4. Mai 2000 - 12d A 4145/99.O -, IÖD
2001, 53, vom 5. Mai 2000 - 12d A 4813/99.O -, vom 10. Mai 2000 - 12d A 4369/99.O - und
vom 5. April 2001 - 15d A 878/00.O -.

202

Da im Falle einer strafbefreienden Selbstanzeige die Tat noch nicht entdeckt war bzw. der
Täter von einer Entdeckung noch nichts wusste oder wissen musste (vgl. § 371 Abs. 2 Nr. 2
AO), wirkt sich in diesem Zusammenhang grundsätzlich zu Gunsten des Täters aus, dass ohne
seine Mitwirkung die Steuerhinterziehung möglicherweise überhaupt nicht, nicht in vollem
Umfang oder nur mit großem Aufwand hätte nachgewiesen werden können. Durch die mit der
Selbstanzeige einhergehende Bereitschaft, die Verfehlung vorbehaltlos offen zu legen,
verändert der Täter dabei die Beweislage entscheidend (weiter) zu seinen Ungunsten.

203

Mehr noch als ein nach entdeckter Tat abgegebenes Geständnis ist die Selbstanzeige nach
§ 371 AO unter Berücksichtigung dieser Umstände auch disziplinarrechtlich ein im Grundsatz
gewichtiger Anhalt dafür, dass das Vertrauensverhältnis zwischen dem Dienstherrn und dem
Beamten - auch einem Finanzbeamten - nicht notwendig endgültig zerstört ist, sondern im
Hinblick auf die Gesamtpersönlichkeit des zur Gesetzestreue zurückgekehrten Beamten noch
eine hinreichende weitere Vertrauensbasis bestehen kann. Dies gilt unabhängig davon, dass
die Abgabe der Selbstanzeige in erster Linie durch das gesetzliche Versprechen der
Straffreiheit begünstigt worden sein mag. Denn der Beamte geriete gerade durch den Anreiz
der Strafbefreiung in eine kaum auflösbare Konflikt- und Zwangslage, wenn er im Falle einer
Selbstoffenbarung nicht zugleich auch disziplinarrechtlich eine mildere Bewertung seiner
Verfehlung erreichen könnte.

204

Vgl. die zuvor zitierten Beschlüsse.

205

Eine Selbstanzeige wirkt freilich regelmäßig nicht im gleichen Maße mildernd, wenn der
Beamte sie nur unter dem Eindruck eines sich gegen ihn konkret verdichtenden Verdachts
abgegeben hat, von dem dieser auch Kenntnis hatte (Grenzfälle evtl. gerade noch fehlender
Entdeckung i.S.d. § 371 Abs. 2 Nr. 2 AO). Hat der Beamte die Selbstanzeige nach § 371 AO
indes im Wesentlichen (noch) aus "freien Stücken" heraus abgegeben, d.h. ohne die konkrete
Befürchtung einer Entdeckung und Überführung, ist sie unvermindert mildernd einzustellen.
Allgemeine Berichte in den Medien über Maßnahmen der Steuerfahndung im Bankenbereich
begründen eine solche Befürchtung nicht.

206

Vgl. OVG NRW, Urteil vom 7. August 2001 - 15d A 4172/00.O -; Beschluss vom 4. Mai
2000 - 12d A 4145/99.O -.

207

Nur ausnahmsweise wird mit Blick auf besondere Umstände des Einzelfalls ein
außergewöhnliches Gewicht des dem Beamten zur Last gelegten Dienstvergehens dann dazu
führen, dass im Ergebnis das Vertrauensverhältnis zwischen ihm und seinem Dienstherrn trotz
freiwilliger Selbstanzeige als endgültig zerstört angesehen werden muss. Zu denken ist an
eine bei der Tatbegehung gezeigte besondere kriminelle Energie (etwa in Form der
Einreichung gefälschter Belege) und - im Einzelfall - an eine extrem aus dem Rahmen
fallende Größenordnung der Steuerhinterziehung.

208

Vgl. NRW OVG, Beschluss vom 5. April 2001 - 15d A 878/00.O -.

209

Davon ausgehend sind vorliegend Umstände, die das Gewicht der Selbstanzeige hier zu
Lasten des Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin relativieren könnten, nicht
festzustellen.

210

Die einzustellende Selbstanzeige der beschuldigten Ruhestandsbeamten ist "freiwillig" im
vorbeschriebenen Sinne erfolgt. So haben der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin
in der Hauptverhandlung unwiderleglich dargelegt, sie hätten von einer Durchsuchung der
Stadtsparkasse E. durch die Steuerfahndung weder in der Zeitung gelesen noch sonst
davon erfahren. Namentlich seien sie nicht etwa von einem Berater der Bank über die
Durchsuchung unterrichtet worden. Den Vorhalt, am Mittwoch, den 25. März 1998, sei in
einer in E. verbreiteten Tageszeitung ein Bericht über die Durchsuchung bei der
Stadtsparkasse E. veröffentlicht worden, hat der in X. wohnhafte Ruhestandsbeamte
damit entkräftet, dass er sich in dieser Woche wegen eines Lehrgangs nicht in E.
aufgehalten habe. Auch sein in E. ansässiger Steuerberater, mit dem er sich in dieser
Woche wegen der seit langem geplanten und weitgehend vorbereiteten Selbstanzeige
getroffen habe, habe ihm diesen Sachverhalt nicht eröffnet. Mit dem Hinweis auf die
Ortsabwesenheit hat der Ruhestandsbeamte außerdem der Annahme des Verwaltungsgerichts
die Grundlage entzogen, müsse von seiner Dienststelle in E. aus die Durchsuchung bei
der benachbarten Stadtsparkasse gesehen haben. Dem Verwaltungsgericht ist einzuräumen,
dass die Dinge hier in einer Weise zusammentreffen, die den Schluss auf einen
außergewöhnlichen Zufall erlaubt. Andererseits muss man sich aber im Ausgangspunkt der
Würdigung der Tatsachen vergegenwärtigen, dass für die Annahme eines Milderungsgrundes
nicht die strengen Beweisanforderungen gelten. Es genügt vielmehr, wenn für den
Milderungsgrund hinreichende tatsächliche Anhaltspunkte bestehen, sodass sich sein
Vorliegen nicht ausschließen lässt und deshalb im Zweifel zugunsten des Betroffenen zu
entscheiden ist.

211

OVG NRW, Urteil vom 7. August 2001 - 15d A 4172/00.O - m.w.N.

212

Hier kommt hinzu, dass der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin einen
plausiblen Weg zur Rückkehr zur Steuerehrlichkeit gerade im März 1998 aufgezeigt haben.
Es fehlt zwar ein auffallendes Schlüsselerlebnis. Immerhin haben sie sich aber schon seit
Monaten mit der Thematik befasst, weil sie ihre damalige Situation als belastend empfunden
haben. Nachdem das Neubauvorhaben abgeschlossen war, fanden sie die für die Abfassung
der Selbstanzeige erforderliche Zeit.

213

Besondere erschwerende Tatumstände, die der Selbstanzeige ihr Gewicht nehmen
könnten, sind nicht ersichtlich. Dies gilt namentlich auch im Hinblick auf die Höhe der
einzelnen Hinterziehungsbeträge sowie des gesamten Hinterziehungsbetrags. Die
Größenordnung der vorliegenden Steuerhinterziehung liegt weit unterhalb derjenigen, die den
früheren 2. Disziplinarsenat in seinem Beschluss vom 5. April 2001 - 15d A 878/00.O -, RiA
2002, 43, bewogen haben, trotz freiwilliger Selbstanzeige - ausnahmsweise - eine vorläufige
Dienstenthebung und Gehaltskürzung nach §§ 91, 92 DO NRW zu bestätigen und die
weitergehende Abwägung der Entscheidung im förmlichen Disziplinarverfahren
vorzubehalten. In jenem Verfahren ging es um Hinterziehungsbeträge in Höhe von rd.
40.000,-- DM pro Jahr über 10 Jahre.

214

Im Rahmen der Gesamtwürdigung kann auch nicht übersehen werden, dass nach der
Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts -

215

vgl. BVerwG, z.B. Urteile vom 4. September 1991 - 1 D 35.90 -, BVerwGE 93, 151,
vom 9. November 1994 - 1 D 57.93 -, a.a.O., und vom 5. Juli 2000 - 1 D 21.99 -,

216

bei Beamten der allgemeinen Verwaltung, bei denen eine Steuerhinterziehung regelmäßig
keinen unmittelbaren Bezug zu der Dienstausübung im engeren Sinne aufweist, (nur) dann
eine Dienstgradherabsetzung in Abgrenzung zur Gehaltskürzung geboten ist, wenn der
Umfang der hinterzogenen Steuern besonders hoch ist oder wenn mit dem Fehlverhalten
zusätzlich schwerwiegende Umstände mit erheblichem Eigengewicht verbunden sind. Als
besonders hohe Beträge hat das Bundesverwaltungsgericht dabei Beträge u.a. von 219.000,--
DM und 232.000,-- DM bezeichnet.

217

Vgl. BVerwG Urteil vom 5. Juli 2000 - 1 D 21.99 -, m.w.N.

218

In dem zitierten Urteil etwa hat das Bundesverwaltungsgericht im Falle einer
Steuerhinterziehung eines Nichtfinanzbeamten des höheren Dienstes in Leitungsfunktion in
einer Größenordnung von etwa 150.000,-- DM (bezogen auf vier Veranlagungsjahre) und
einer versuchten Steuerhinterziehung in Höhe von über 70.000,-- DM (bezogen auf zwei
Veranlagungsjahre) wegen der Höhe des hinterzogenen Steuerbetrags und der mehrfachen
sich über mehrere Jahre erstreckenden Hinterziehungshandlungen eine Degradierung des
Beamten um nur eine Stufe für ausreichend gehalten, ohne dass zu dessen Gunsten eine
Selbstanzeige sprach.

219

Vor diesem Hintergrund hat der frühere 2. Disziplinarsenat in Fällen, in denen keine
freiwillige Selbstanzeige vorlag, der betroffene Beamte aber im Verfahren geständig war und
zur Aufklärung beigetragen hat, trotz einer Hinterziehungssumme von 91.000,- (Urteil vom
27. August 2002 - 15d A 1836/01.0 - ) bzw. 145.000,- DM (Urteil vom 25. September 2002 -
15d A 3598/00.O -) von der Höchstmaßnahme abgesehen und lediglich eine Degradierung für
erforderlich gehalten (in dem zuletzt zitierten Urteil um zwei Stufen).

220

Nach Abwägung aller berücksichtigungsfähigen Umstände wäre mit Blick auf das
Eigengewicht der Tat eine disziplinare Ahndung im Bereich der Versetzung in ein Amt mit
niedrigerem Endgrundgehalt erforderlich und ausreichend, wenn sich der Ruhestandsbeamte
und die Ruhestandsbeamtin noch im aktiven Dienst befänden. Dies gilt auch unter
Berücksichtigung der freiwilligen Selbstanzeige, der in der aktiven Dienstzeit erbrachten
guten dienstlichen Leistungen und der Tatsache, dass der Ruhestandsbeamte und die
Ruhestandsbeamtin straf- und disziplinarrechtlich nicht vorbelastet sind. Der Hinweis darauf,
dass sich die Ruhestandsbeamten die Hinterziehungssumme als Gesamtschuldner „geteilt"
hätten, führt schon deshalb nicht weiter, weil auch bei einer hypothetischen Aufteilung des
Gesamtbetrages die Schwelle zur Gehaltskürzung nicht unterschritten worden wäre.

221

Die Höchstmaßnahme ist im Falle des Ruhestandsbeamten nicht deshalb erforderlich,
weil er unerlaubte Hilfe in Steuersachen geleistet hat. Es handelt sich um ein gravierendes
Fehlverhalten, das den Teil eines einheitlichen Dienstvergehens bildet. Das Verhalten verstößt
gegen §§ 3 ff. des Steuerberatungsgesetzes und steht im Widerspruch zu einschlägigen
Weisungen und Erlassen der Finanzverwaltung. Damit stellt das Verhalten einen Verstoß
gegen die Gehorsamspflicht sowie gegen die Pflicht zu achtungs- und vertrauenswürdigen
Verhalten dar, dem erhebliches Gewicht beizumessen ist. Zugunsten des Ruhestandsbeamten
ist jedoch in Rechnung zu stellen, dass er sich nur im persönlichen Umfeld zur Hilfe in
Steuersachen bereitgefunden hat. Nach der rechtlichen Bewertung durch die
Finanzverwaltung erschöpfen sich die Zahlungen, die der Ruhestandsbeamte
entgegengenommen hat, in Aufwandsentschädigungen. In der Gesamtheit verleiht die
unerlaubte Hilfe in Steuersachen dem einheitlichen Dienstvergehen des Ruhestandsbeamten
kein Gewicht, das die Höchstmaßnahme erforderlich machen könnte.

222

Bei Ruhestandsbeamten sind nur die Kürzung oder Aberkennung des Ruhegehalts
zulässig (§ 5 Abs. 2 DO NRW). Wenn - wie hier - beim aktiven Beamten die Degradierung
erforderlich wäre und das Maßnahmeverbot in § 14 Abs. 1 DO NRW nicht entgegensteht, ist
eine Kürzung des Ruhegehalts zu verhängen (§§ 12 Abs. 1, 9 Abs. 1 DO NRW). Dem
Gewicht des Dienstvergehens ist bei der Laufzeit der Ruhegehaltskürzung Rechnung zu
tragen, die vom Senat voll ausgeschöpft worden ist. Der Kürzungsbruchteil beträgt bei
Beamten des gehobenen Dienstes zwar im Regelfall 1/10.

223

BVerwG, Urteil vom 21. März 2001 - 1 D 29.00 -, BVerwGE 114, 88=ZBR 2001,
362.

224

Hier handelt es sich aber in Anbetracht der außergewöhnlich guten wirtschaftlichen
Verhältnisse, in denen der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin leben, um einen
Ausnahmefall, dem bei der Bildung des Kürzungssatzes Rechnung zu tragen ist.

225

Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 25 Satz 1, 113 Abs. 1 Satz 1, 114 Abs. 2, 115 Abs.
5 DO NRW, § 466 StPO.

226

Das Urteil ist seit seiner Verkündung rechtskräftig (§ 90 DO NRW).

227