Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-01-28, Aktenzeichen 14 K 982/13

Tenor

1. Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 wird der Kindergeldaufhebungsbescheid vom 5. Februar 2013 dahingehend geändert, dass die Kindergeldfestsetzung für die Monate April 2012 bis Februar 2013 lediglich in Höhe von monatlich 5,54 EUR aufgehoben wird.

2. Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 wird der Rückforderungsbescheid über Kindergeld vom 5. Februar 2013 dahingehend geändert, dass der Rückforderungsbetrag auf 55,40 EUR festgesetzt wird.

3. Die Kosten des Verfahrens trägt die Beklagte.

4. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der noch zu erlassende Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500,00 EUR, hat die Klägerin in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruchs Sicherheit zu leisten. Beträgt der vollstreckbare Kostenerstattungsanspruch 1.500,00 EUR oder darunter, ist das Urteil hinsichtlich der Kosten ohne Sicherheitsleistung vollstreckbar. In diesem Fall kann die Beklagte der Vollstreckung widersprechen, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung in Höhe des vollstreckbaren Kostenanspruchs Sicherheit leistet.

5. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1

Die Klägerin begehrt ein höheres Differenzkindergeld für ihre Kinder M (geb. am xx.xx. 1994), P (geb. am xx.xx. 1995), S (geb. am xx.xx. 1999) und E (geb. am xx.xx. 2002). Die Kinder waren im Streitzeitraum April 2012 bis Februar 2013 bis auf M minderjährig. M befand sich in Berufsausbildung.

2

Die Klägerin ist nicht berufstätig. Ihr Ehemann, der Vater der Kinder (im Weiteren: Ehemann), ist in der Schweiz nichtselbständig beschäftigt und bezieht dort Kinder- und Ausbildungszulagen (im Weiteren: Schweizer Kinderzulage). Diese betragen für die ersten beiden Kinder jeweils 250,00 CHF und für das dritte und vierte Kind jeweils 200,00 CHF.

3

Die Beklagte setzte das monatliche Kindergeld für die Klägerin mit Bescheid vom 2. Januar 2012 auf insgesamt 79,68 EUR fest. Mit Bescheid vom 5. Februar 2013 hob die Beklagte die Kindergeldfestsetzung vom 2. Januar 2012 in Höhe von 51,10 EUR pro Monat ab April 2012 auf und forderte für den Zeitraum April 2012 bis Januar 2013 überzahltes Kindergeld in Höhe von insgesamt 511,00 EUR zurück.

4

Die Beklagte berechnete das Kindergeld wie folgt:

5

Kind

Schweizer Kinderzulage

Schweizer Kinderzulage

deutsches Kindergeld

Differenz

in CHF

in EUR*

in EUR*

in EUR*

M

250,00

206,78

184,00

-22,78

P

250,00

206,78

184,00

-22,78

S

200,00

165,43

190,00

24,57

E

200,00

165,43

215,00

49,57

zu zahlender Unterschiedsbetrag

28,58

* Umrechnungskurs 1,20900 (Kurs der Europäischen Zentralbank vom 2. Januar 2013)

6

Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der Differenz zwischen der bisherigen und der neuen Festsetzung für 10 Monate ((79,68 EUR ./. 28,58 EUR) x 10 Monate = 511,00 EUR).

7

Gegen den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 legte die Klägerin Einspruch ein. Die Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 als unbegründet zurück. Die Klägerin hat am 18. März 2013 Klage erhoben. Sie ist der Auffassung, die Berechnung des Differenzkindergeldes habe in der Weise zu erfolgen, dass die Differenz zwischen der Schweizer Kinderzulage und dem jeweiligen deutschen Kindergeldanspruch für jedes Kind gesondert zu berechnen sei. Verbleibe bei einem Kind ein Überschuss der Schweizer Kinderzulage über den deutschen Kindergeldanspruch, dürfe dieser nicht zu ihren Lasten von ihren Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder abgezogen werden. Nach ihrer kindbezogenen Betrachtung ergebe sich der festzusetzende Kindergeldbetrag aus der Summe der Differenzbeträge für das dritte und vierte Kind. Das seien 74,14 EUR (24,57 EUR + 49,57 EUR). Da mit Bescheid vom 2. Januar 2012 ein Differenzkindergeld in Höhe von monatlich 79,68 EUR festgesetzt worden war, errechne sich ein monatlicher Rückzahlungsbetrag in Höhe von 5,54 EUR (79,68 EUR ./. 74,14 EUR). Die für die Monate April 2012 bis Januar 2013 zurückzuzahlende Summe betrage 55,40 EUR.

8

Die Klägerin beantragt sinngemäß,
den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 dahingehend zu ändern, dass Differenzkindergeld in Höhe von monatlich insgesamt 74,14 EUR gewährt wird und der Rückforderungsbetrag insgesamt 55,40 EUR beträgt.

9

Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

10

Sie ist der Auffassung, die Berechnung des Differenzkindergeldes habe in der Weise zu erfolgen, dass die Differenz aus der Summe aller Schweizer Kinderzulagen und der Summe der deutschen Kindergeldbeträge zu bilden sei. Sie trete somit für eine familienbezogene Betrachtungsweise ein, weshalb sie meint, der Überschuss aus den Ansprüchen für die ersten beiden Kinder sei mit den Ansprüchen für die weiteren Kinder zu verrechnen. Die Berechnungsweise der Klägerin führe zu einer Benachteiligung der im Inland beschäftigten Kindergeldberechtigten.

11

Am 18. September 2014 fand ein Erörterungstermin statt, auf dessen Niederschrift verwiesen wird (AS 143 ff. Finanzgerichts(FG)-Akte).

12

Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe

13

1. Die Klage ist begründet. Der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Die Berechnung des Differenzkindergeldes hat kindbezogen zu erfolgen. Ein verbleibender Überschuss der Schweizer Kinderzulage über das Kindergeld nach § 66 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (EStG) bei einem Kind darf nicht mit Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder verrechnet werden. Hierfür gibt es keine Rechtsgrundlage.

14

a) Der Anspruch auf Differenzkindergeld ergibt sich aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (VO 883/2004). Die Verordnung ist in den Beziehungen zwischen der Schweiz und der Bundesrepublik Deutschland ab dem 1. April 2012 anzuwenden, vgl. Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit (Freizügigkeitsabkommen, Amtsblatt – ABl. – L 114 vom 30. April 2002, Seite 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, Abl. L 103 vom 13. April 2012, Seite 51).

15

Art. 68 VO 883/2004 lautet:

16

„Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen

17

(1) Sind für den denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten folgende Prioritätsregeln:

18

a) Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt folgende Rangfolge: an erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. […]

19

(2) Bei Zusammentreffen von Ansprüchen werden die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Absatz 1 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen […].“

20

Familienleistungen sind gem. Art. 1 Buchstabe z VO 883/2004 alle „Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen gem. Anhang I“.

21

Das Kindergeld gem. §§ 62 ff. EStG ist ebenso eine Familienleistung im Sinne der VO 883/2004 wie die Ansprüche auf Schweizer Kinderzulage (zur Qualifikation des Kindergeldes als Familienleistung siehe das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union – EuGH – vom 8. Mai 2014 C-347/12, juris; zur Schweizer Kinderzulage EuGH-Urteil vom 14. Oktober 2010 C-16/09, juris).

22

Der Ehemann der Klägerin erhielt von seinem Schweizer Arbeitgeber aufgrund seiner Erwerbstätigkeit Schweizer Kinderzulagen. Die Klägerin ist aufgrund ihres Wohnsitzes in Deutschland nach §§ 62 ff. EStG kindergeldberechtigt. Ihr Anspruch ist damit gem. Art. 68 Abs. 1 Buchstabe a VO 883/2004 gegenüber dem des Ehemannes nachrangig.

23

b) Wie sich bereits aus der Überschrift von Art. 68 VO 883/2004 – „Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen“ – ergibt, ist Art. 68 VO 883/2004 eine Kollisionsnorm (Antikumulierungsregel), die die Rangfolge der Ansprüche regelt, die sich aus den nationalen Rechten ergeben. Dem vierten Erwägungsgrund ist zu entnehmen, dass es notwendig sei, „die Eigenheiten der nationalen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit zu berücksichtigen und nur eine Koordinierungsregelung vorzusehen“. Erwägungsgrund 35 erläutert, die Prioritätsregeln bzgl. der Familienleistungen dienten der „Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen“.

24

Nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 werden die nachrangigen Ansprüche auf Familienleistungen „ausgesetzt“. Damit ist gemeint, dass das nach Art. 68 Abs. 1 VO 883/2004 nachrangige nationale Recht außer Vollzug gesetzt wird. Die nachrangigen nationalen Vorschriften sind hier die §§ 62 ff. EStG. Nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG richtet sich die Höhe des Kindergeldes nach dem von der Anzahl der Kinder bestimmten Zählstatus des Kindes. Für eine Verrechnungsmöglichkeit von Überzahlungen für ein Kind mit Ansprüchen für weitere Kinder gibt es im nationalen Recht keine gesetzliche Grundlage. Auch Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 ist eine solche nicht zu entnehmen.

25

c) Dieses Ergebnis wird durch einen Vergleich mit der für die Beziehungen zur Schweiz bis 31. März 2012 geltenden Vorgänger-Vorschrift gestützt. Die Parallelvorschrift von Art. 68 VO 883/2004 in der Vorgänger-Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 1408/71) lautet:

26

„Artikel 76

27

Prioritätsregeln für den Fall der Kumulierung von Ansprüchen auf Familienleistungen gemäß den Rechtsvorschriften des zuständigen Staates und den Rechtsvorschriften des Staates, in dem die Familienangehörigen wohnen

28

(1) Sind für ein und denselben Zeitraum für ein und denselben Familienangehörigen in den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats, in dessen Gebiet die Familienangehörigen wohnen, Familienleistungen aufgrund der Ausübung einer Erwerbstätigkeit vorgesehen, so ruht der Anspruch auf die nach den Rechtsvorschriften eines anderen Mitgliedstaats gegebenenfalls gemäß Artikel 73 bzw. 74 geschuldeten Familienleistungen bis zu dem in den Rechtsvorschriften des ersten Mitgliedstaats vorgesehenen Betrag. […]“

29

Art. 10 der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und deren Familien, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 574/72), ordnete ein Ruhen der Ansprüche bis zur Höhe der vorrangigen Leistungen an.

30

Der Wortlaut und auch die bisherige Auslegung dieser Vorschrift stehen der Rechtsauffassung der Beklagten entgegen. Der EuGH hat zur VO 1408/71 die kindbezogene Betrachtungsweise vertreten. So hat er im Urteil Dammer (EuGH-Urteil vom 14. Dezember 1989 C-168/88, juris) festgestellt, dass eine Kumulierung von Leistungen auch dann gegeben ist, wenn zwei Personen Ansprüche auf Familienleistungen für ein und dasselbe Kind haben. Er versteht den Begriff der Familienleistung damit kindbezogen, wenn er als Gegenstand der Familienleistung auf das die Leistung auslösende Kind und nicht auf die Anspruchsberechtigten abstellt. Im Fall Wagener (EuGH-Urteil vom 30. April 2014 C-250/13, juris), in dem die Klägerin drei Kinder hatte, hat der EuGH im Geltungsbereich der genannten VO nicht beanstandet, dass im Ausgangsverfahren für jedes Kind gesondert die Differenz aus Schweizer Kinderzulage und deutschem Kindergeld berechnet wurde.

31

d) Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG gebieten die kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise.

32

Gem. § 62 Abs. 1 EStG besteht der Anspruch auf Kindergeld „für Kinder im Sinne des § 63 EStG“. Die Höhe des Kindergeldes richtet sich gem. § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach der Ordnungszahl des Zählkindes. Die nationalen Vorschriften beziehen sich damit tatbestandlich auf jedes einzelne zu berücksichtigende Kind. Infolgedessen gab es z. B. auch keine Gesamtberechnung der bis einschließlich 2011 erheblichen eigenen Einkünfte und Bezüge der Kinder (vgl. § 32 Abs. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz in der bis 31. Dezember 2011 geltenden Fassung). Das Gesetz sah hier keine Zurechnung der Einkünfte oder auch der Werbungskosten eines Kindes zu einem anderen Kind vor.

33

Dieser Betrachtung steht nicht entgegen, dass in einigen Konstellationen eine Verteilung des Gesamtkindergeldes in Abweichung von der Staffelung des § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach Köpfen erfolgt, z. B. bei der Berechnung des Abzweigungsbetrags nach § 74 EStG (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 28. April 2010 III R 43/08, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2010, 1014). In der genannten Entscheidung führt der BFH aus, dass die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken soll, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl (so auch Urteil des FG Baden-Württemberg vom 1. Juli 1999 6 K 176/98, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 984; Brandmüller, Kindergeldrecht, Stand August 2014, § 66 EStG, Rn. 3a; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Stand Juni 2014, § 66 EStG Rn. 10). Der BFH kommt im genannten Urteil III R 43/08 aufgrund der entsprechenden Anwendung des § 76 Satz 2 Nr. 1 EStG zu einer Aufteilung des Kindergeldes nach Köpfen. Dies bestätigt die Erkenntnis, dass jedes Zählkind mit dem ihm nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG zugewiesenen Kindergeldbetrag einzeln zu betrachten ist, wenn, wie im hier zu entscheidenden Fall, keine gesetzliche Sonderregelung besteht.

34

Der Staffelung des Kindergeldes mit steigenden Beträgen liegt die Auffassung des Gesetzgebers zugrunde, dass der Entlastungsbedarf der Familie mit wachsender Kinderzahl überproportional ansteigt (Bundestagsdrucksache IV/818 vom 7. Dezember 1962, Seite 12). Durch die von der Beklagten vertretene familienbezogene Betrachtungsweise wird die vom Gesetzgeber gewollte Entlastungsfunktion im vorliegenden Fall konterkariert, weil die Einbeziehung des Überschusses für die ersten beiden Kinder in die Gesamtberechnung den Differenzkindergeldanspruch der Klägerin insgesamt mindert. Die Entscheidung des Schweizer Gesetzgebers, die Höhe der Schweizer Kinderzulage mit steigender Ordnungszahl der Kinder zu senken, ist für die Auslegung deutschen Rechts unbeachtlich.

35

Dieser Auslegung steht nicht entgegen, dass nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) die Staffelung der Kindergeldbeträge mit steigenden Beträgen pro Zählkind nicht für das einzelne Kind gewährt werden soll, sondern die Familie als Ganzes entlasten und allen Kindern gleichmäßig zukommen soll (BVerfG-Beschluss vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, Entscheidungen des BVerfG – BVerfGE – 82, 60, Rn. 121). Das BVerfG hatte diese Aussage in einem anderen Zusammenhang getroffen, in dem es darum ging, ob der steuerliche Kinderfreibetrag je nach Ordnungszahl der Kinder unterschiedlich auszugestalten ist.

36

e) Eine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Grundgesetz (GG) ist nicht erkennbar. Der Einwand der Beklagten, es trete eine Besserstellung von in der Schweiz beschäftigten Arbeitnehmern gegenüber in Deutschland beschäftigten Arbeitnehmern ein, ist keine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Abs. 1 GG. Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet es, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (BVerfG-Urteil vom 17. Dezember 2014 1 BvL 21/12, BStBl II 2015, 50). Die Gruppe von Kindergeldberechtigten, die einen Anspruch auf Kinderzulagen in der Schweiz haben und die derjenigen, die einen Anspruch auf deutsches Kindergeld haben, sind nicht wesentlich gleich. Dies beruht auf der grundlegend unterschiedlichen Ausgestaltung der Sozialsysteme in der Schweiz und in Deutschland.

37

Es ist allerdings die Rechtsansicht der Beklagten, die in Bezug auf Art. 3 Abs. 1GG Bedenken aufwirft: Bei der familienbezogenen Auslegung sind Anspruchsberechtigte mit maximal zwei Kindern im Vorteil, weil diese den Überschuss der Schweizer Kinderzulage behalten dürfen. Grund hierfür ist, dass Art. 68 VO 883/2004 keine Rückforderungsmöglichkeit eines beteiligten Staates vorsieht. Dagegen könnte bei Anspruchsberechtigten mit mehr als zwei Kindern der Überschuss der Schweizer Kinderzulage für die ersten beiden Kinder über eine Verrechnung entzogen werden.

38

f) Der anzuwendende Umrechnungskurs ergibt sich aus Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 vom 16. September 2009 über die Koordination der Systeme der sozialen Sicherheit (VO 987/2009) in Verbindung mit Beschluss Nr. H3 vom 15. Oktober 2009 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gem. Art. 90 der VO 987/2009 (Abl. C 106 vom 24. April 2010, Seite 56; im Weiteren: Beschluss H3). Nr. 3b des Beschlusses H3 bestimmt, dass der betreffende Träger nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung den Umrechnungskurs zu verwenden hat, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist. Gem. Nr. 4 des Beschlusses H3 gilt Nr. 3b entsprechend, wenn infolge der Änderung der Sach- oder Rechtslage zur Neuberechnung der Leistung ein Betrag umzurechnen ist. Umrechnungskurs im Sinne dieser Bestimmung ist der von der Europäischen Zentralbank veröffentlichte Tageskurs (Nr. 1 des Beschlusses H3). Die Neuberechnung erfolgte im Februar 2013. Die Beklagte hat hierfür den Umrechnungskurs des Vormonats Januar 2013 verwendet .

39

2. Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der gem. Ziff. 1 neu festzusetzenden Höhe des Kindergeldes, wie ihn die Klägerin errechnet hat.

40

3. Nachdem die Beteiligten auf mündliche Verhandlung verzichtet haben, hielt es der Senat für angemessen, ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung – FGO).

41

4. Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 Zivilprozessordnung.

42

5. Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

43

6. Der Senat lässt die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.

Gründe

13

1. Die Klage ist begründet. Der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Die Berechnung des Differenzkindergeldes hat kindbezogen zu erfolgen. Ein verbleibender Überschuss der Schweizer Kinderzulage über das Kindergeld nach § 66 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (EStG) bei einem Kind darf nicht mit Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder verrechnet werden. Hierfür gibt es keine Rechtsgrundlage.

14

a) Der Anspruch auf Differenzkindergeld ergibt sich aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (VO 883/2004). Die Verordnung ist in den Beziehungen zwischen der Schweiz und der Bundesrepublik Deutschland ab dem 1. April 2012 anzuwenden, vgl. Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit (Freizügigkeitsabkommen, Amtsblatt – ABl. – L 114 vom 30. April 2002, Seite 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, Abl. L 103 vom 13. April 2012, Seite 51).

15

Art. 68 VO 883/2004 lautet:

16

„Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen

17

(1) Sind für den denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten folgende Prioritätsregeln:

18

a) Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt folgende Rangfolge: an erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. […]

19

(2) Bei Zusammentreffen von Ansprüchen werden die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Absatz 1 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen […].“

20

Familienleistungen sind gem. Art. 1 Buchstabe z VO 883/2004 alle „Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen gem. Anhang I“.

21

Das Kindergeld gem. §§ 62 ff. EStG ist ebenso eine Familienleistung im Sinne der VO 883/2004 wie die Ansprüche auf Schweizer Kinderzulage (zur Qualifikation des Kindergeldes als Familienleistung siehe das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union – EuGH – vom 8. Mai 2014 C-347/12, juris; zur Schweizer Kinderzulage EuGH-Urteil vom 14. Oktober 2010 C-16/09, juris).

22

Der Ehemann der Klägerin erhielt von seinem Schweizer Arbeitgeber aufgrund seiner Erwerbstätigkeit Schweizer Kinderzulagen. Die Klägerin ist aufgrund ihres Wohnsitzes in Deutschland nach §§ 62 ff. EStG kindergeldberechtigt. Ihr Anspruch ist damit gem. Art. 68 Abs. 1 Buchstabe a VO 883/2004 gegenüber dem des Ehemannes nachrangig.

23

b) Wie sich bereits aus der Überschrift von Art. 68 VO 883/2004 – „Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen“ – ergibt, ist Art. 68 VO 883/2004 eine Kollisionsnorm (Antikumulierungsregel), die die Rangfolge der Ansprüche regelt, die sich aus den nationalen Rechten ergeben. Dem vierten Erwägungsgrund ist zu entnehmen, dass es notwendig sei, „die Eigenheiten der nationalen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit zu berücksichtigen und nur eine Koordinierungsregelung vorzusehen“. Erwägungsgrund 35 erläutert, die Prioritätsregeln bzgl. der Familienleistungen dienten der „Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen“.

24

Nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 werden die nachrangigen Ansprüche auf Familienleistungen „ausgesetzt“. Damit ist gemeint, dass das nach Art. 68 Abs. 1 VO 883/2004 nachrangige nationale Recht außer Vollzug gesetzt wird. Die nachrangigen nationalen Vorschriften sind hier die §§ 62 ff. EStG. Nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG richtet sich die Höhe des Kindergeldes nach dem von der Anzahl der Kinder bestimmten Zählstatus des Kindes. Für eine Verrechnungsmöglichkeit von Überzahlungen für ein Kind mit Ansprüchen für weitere Kinder gibt es im nationalen Recht keine gesetzliche Grundlage. Auch Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 ist eine solche nicht zu entnehmen.

25

c) Dieses Ergebnis wird durch einen Vergleich mit der für die Beziehungen zur Schweiz bis 31. März 2012 geltenden Vorgänger-Vorschrift gestützt. Die Parallelvorschrift von Art. 68 VO 883/2004 in der Vorgänger-Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 1408/71) lautet:

26

„Artikel 76

27

Prioritätsregeln für den Fall der Kumulierung von Ansprüchen auf Familienleistungen gemäß den Rechtsvorschriften des zuständigen Staates und den Rechtsvorschriften des Staates, in dem die Familienangehörigen wohnen

28

(1) Sind für ein und denselben Zeitraum für ein und denselben Familienangehörigen in den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats, in dessen Gebiet die Familienangehörigen wohnen, Familienleistungen aufgrund der Ausübung einer Erwerbstätigkeit vorgesehen, so ruht der Anspruch auf die nach den Rechtsvorschriften eines anderen Mitgliedstaats gegebenenfalls gemäß Artikel 73 bzw. 74 geschuldeten Familienleistungen bis zu dem in den Rechtsvorschriften des ersten Mitgliedstaats vorgesehenen Betrag. […]“

29

Art. 10 der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und deren Familien, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 574/72), ordnete ein Ruhen der Ansprüche bis zur Höhe der vorrangigen Leistungen an.

30

Der Wortlaut und auch die bisherige Auslegung dieser Vorschrift stehen der Rechtsauffassung der Beklagten entgegen. Der EuGH hat zur VO 1408/71 die kindbezogene Betrachtungsweise vertreten. So hat er im Urteil Dammer (EuGH-Urteil vom 14. Dezember 1989 C-168/88, juris) festgestellt, dass eine Kumulierung von Leistungen auch dann gegeben ist, wenn zwei Personen Ansprüche auf Familienleistungen für ein und dasselbe Kind haben. Er versteht den Begriff der Familienleistung damit kindbezogen, wenn er als Gegenstand der Familienleistung auf das die Leistung auslösende Kind und nicht auf die Anspruchsberechtigten abstellt. Im Fall Wagener (EuGH-Urteil vom 30. April 2014 C-250/13, juris), in dem die Klägerin drei Kinder hatte, hat der EuGH im Geltungsbereich der genannten VO nicht beanstandet, dass im Ausgangsverfahren für jedes Kind gesondert die Differenz aus Schweizer Kinderzulage und deutschem Kindergeld berechnet wurde.

31

d) Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG gebieten die kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise.

32

Gem. § 62 Abs. 1 EStG besteht der Anspruch auf Kindergeld „für Kinder im Sinne des § 63 EStG“. Die Höhe des Kindergeldes richtet sich gem. § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach der Ordnungszahl des Zählkindes. Die nationalen Vorschriften beziehen sich damit tatbestandlich auf jedes einzelne zu berücksichtigende Kind. Infolgedessen gab es z. B. auch keine Gesamtberechnung der bis einschließlich 2011 erheblichen eigenen Einkünfte und Bezüge der Kinder (vgl. § 32 Abs. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz in der bis 31. Dezember 2011 geltenden Fassung). Das Gesetz sah hier keine Zurechnung der Einkünfte oder auch der Werbungskosten eines Kindes zu einem anderen Kind vor.

33

Dieser Betrachtung steht nicht entgegen, dass in einigen Konstellationen eine Verteilung des Gesamtkindergeldes in Abweichung von der Staffelung des § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach Köpfen erfolgt, z. B. bei der Berechnung des Abzweigungsbetrags nach § 74 EStG (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 28. April 2010 III R 43/08, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2010, 1014). In der genannten Entscheidung führt der BFH aus, dass die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken soll, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl (so auch Urteil des FG Baden-Württemberg vom 1. Juli 1999 6 K 176/98, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 984; Brandmüller, Kindergeldrecht, Stand August 2014, § 66 EStG, Rn. 3a; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Stand Juni 2014, § 66 EStG Rn. 10). Der BFH kommt im genannten Urteil III R 43/08 aufgrund der entsprechenden Anwendung des § 76 Satz 2 Nr. 1 EStG zu einer Aufteilung des Kindergeldes nach Köpfen. Dies bestätigt die Erkenntnis, dass jedes Zählkind mit dem ihm nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG zugewiesenen Kindergeldbetrag einzeln zu betrachten ist, wenn, wie im hier zu entscheidenden Fall, keine gesetzliche Sonderregelung besteht.

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Der Staffelung des Kindergeldes mit steigenden Beträgen liegt die Auffassung des Gesetzgebers zugrunde, dass der Entlastungsbedarf der Familie mit wachsender Kinderzahl überproportional ansteigt (Bundestagsdrucksache IV/818 vom 7. Dezember 1962, Seite 12). Durch die von der Beklagten vertretene familienbezogene Betrachtungsweise wird die vom Gesetzgeber gewollte Entlastungsfunktion im vorliegenden Fall konterkariert, weil die Einbeziehung des Überschusses für die ersten beiden Kinder in die Gesamtberechnung den Differenzkindergeldanspruch der Klägerin insgesamt mindert. Die Entscheidung des Schweizer Gesetzgebers, die Höhe der Schweizer Kinderzulage mit steigender Ordnungszahl der Kinder zu senken, ist für die Auslegung deutschen Rechts unbeachtlich.

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Dieser Auslegung steht nicht entgegen, dass nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) die Staffelung der Kindergeldbeträge mit steigenden Beträgen pro Zählkind nicht für das einzelne Kind gewährt werden soll, sondern die Familie als Ganzes entlasten und allen Kindern gleichmäßig zukommen soll (BVerfG-Beschluss vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, Entscheidungen des BVerfG – BVerfGE – 82, 60, Rn. 121). Das BVerfG hatte diese Aussage in einem anderen Zusammenhang getroffen, in dem es darum ging, ob der steuerliche Kinderfreibetrag je nach Ordnungszahl der Kinder unterschiedlich auszugestalten ist.

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e) Eine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Grundgesetz (GG) ist nicht erkennbar. Der Einwand der Beklagten, es trete eine Besserstellung von in der Schweiz beschäftigten Arbeitnehmern gegenüber in Deutschland beschäftigten Arbeitnehmern ein, ist keine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Abs. 1 GG. Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet es, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (BVerfG-Urteil vom 17. Dezember 2014 1 BvL 21/12, BStBl II 2015, 50). Die Gruppe von Kindergeldberechtigten, die einen Anspruch auf Kinderzulagen in der Schweiz haben und die derjenigen, die einen Anspruch auf deutsches Kindergeld haben, sind nicht wesentlich gleich. Dies beruht auf der grundlegend unterschiedlichen Ausgestaltung der Sozialsysteme in der Schweiz und in Deutschland.

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Es ist allerdings die Rechtsansicht der Beklagten, die in Bezug auf Art. 3 Abs. 1GG Bedenken aufwirft: Bei der familienbezogenen Auslegung sind Anspruchsberechtigte mit maximal zwei Kindern im Vorteil, weil diese den Überschuss der Schweizer Kinderzulage behalten dürfen. Grund hierfür ist, dass Art. 68 VO 883/2004 keine Rückforderungsmöglichkeit eines beteiligten Staates vorsieht. Dagegen könnte bei Anspruchsberechtigten mit mehr als zwei Kindern der Überschuss der Schweizer Kinderzulage für die ersten beiden Kinder über eine Verrechnung entzogen werden.

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f) Der anzuwendende Umrechnungskurs ergibt sich aus Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 vom 16. September 2009 über die Koordination der Systeme der sozialen Sicherheit (VO 987/2009) in Verbindung mit Beschluss Nr. H3 vom 15. Oktober 2009 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gem. Art. 90 der VO 987/2009 (Abl. C 106 vom 24. April 2010, Seite 56; im Weiteren: Beschluss H3). Nr. 3b des Beschlusses H3 bestimmt, dass der betreffende Träger nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung den Umrechnungskurs zu verwenden hat, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist. Gem. Nr. 4 des Beschlusses H3 gilt Nr. 3b entsprechend, wenn infolge der Änderung der Sach- oder Rechtslage zur Neuberechnung der Leistung ein Betrag umzurechnen ist. Umrechnungskurs im Sinne dieser Bestimmung ist der von der Europäischen Zentralbank veröffentlichte Tageskurs (Nr. 1 des Beschlusses H3). Die Neuberechnung erfolgte im Februar 2013. Die Beklagte hat hierfür den Umrechnungskurs des Vormonats Januar 2013 verwendet .

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2. Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der gem. Ziff. 1 neu festzusetzenden Höhe des Kindergeldes, wie ihn die Klägerin errechnet hat.

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3. Nachdem die Beteiligten auf mündliche Verhandlung verzichtet haben, hielt es der Senat für angemessen, ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung – FGO).

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4. Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 Zivilprozessordnung.

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5. Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

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6. Der Senat lässt die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.