Verwaltungsgericht Arnsberg (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-04-24, Aktenzeichen 5 K 2713/06
ECLI:DE:VGAR:2008:0424.5K2713.06.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin darf
die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Vollstreckungsbetrages
abwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe
leistet.

1

T a t b e s t a n d :

2

Die Klägerin betreibt in einer Spielhalle oder einem ähnlichen Unternehmen (im
Folgenden: Spielhalle) und in einer Gastwirtschaft, einem Beherbergungsbetrieb,
Vereins-, Kantinen- oder ähnlichen Räumen oder an anderen für jeden zugänglichen
Orten (im Folgenden: andere Spielstätte) in J. unter anderem Geldspielgeräte
mit Gewinnmöglichkeit (im Folgenden: Gewinnspielgeräte).

3

Mit Vergnügungssteuer-Anmeldung vom 11. April 2006 meldete die Klägerin
nach Auswertung der Zählwerkausdrucke der in ihrer anderen Spielstätte
aufgestellten zwei Gewinnspielgeräte und der in der Spielhalle aufgestellten sechs
Gewinnspielgeräte Vergnügungssteuer von 1.274,11 EUR für das 1. Quartal 2006
an. Zugleich erhob sie gegen die Steueranmeldung Widerspruch und bat, das
Verfahren im Hinblick auf ein beim Bundesverfassungsgericht anhängiges Verfahren
ruhen zu lassen.

4

Mit Widerspruchsbescheid vom 21. Juni 2006 wies der Beklagte den
Widerspruch zurück und führte unter anderem aus: Die Vergnügungssteuer bemesse
sich nach dem Einspielergebnis. Im Gegensatz dazu betreffe das beim
Bundesverfassungsgericht anhängige Verfahren die Frage der Erhebung von
Spielgerätesteuer nach dem Stückzahlmaßstab. Da die Steuerberechnung auch im
Übrigen keine rechnerischen Fehler erkennen lasse, sei der Widerspruch
zurückzuweisen.

5

Am 14. Juli 2006 hat die Klägerin Klage erhoben, zu deren Begründung sie unter
anderem geltend macht: Die Satzung sei irreführend, soweit danach die
Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte als „Pauschsteuer" erhoben werde,
während die Besteuerung tatsächlich nach dem Einspielergebnis der Geräte erfolge.
Rechtsfehlerhaft sei ferner die Erhebung einer Mindeststeuer. Diese stelle eine reine
Automatensteuer dar, die den Aufsteller auch dann belaste, wenn kein Spieler das
Gerät genutzt habe. Soweit die Satzung das Halten von Gewinnspielgeräten im
Rahmen von Volksbelustigungen, Jahrmärkten, Kirmessen oder ähnlichen
Veranstaltungen für steuerfrei erkläre, liege eine sachlich nicht gerechtfertigte
Ungleichbehandlung gegenüber dem Halten solcher Geräte in Spielhallen oder
Gaststätten und somit ein Verstoß gegen Art. 3 des Grundgesetzes (GG) vor.
Darüber hinaus sei die im Zeitpunkt der Steuerveranlagung geltende
satzungsrechtliche Regelung des Einspielergebnisses zu unbestimmt gewesen;
gleichwohl seien Vergnügungssteuer-Anmeldungen nach dem sogenannten Saldo 2
der Zählwerkausdrucke erfolgt.

6

Mit weiterer Vergnügungssteuer-Anmeldung vom 11. Oktober 2006 meldete die
Klägerin für das 3. Quartal 2006 (Juli bis September 2006) Vergnügungssteuer von
1.740,84 EUR an. Hiergegen erhob sie mit Schreiben vom gleichen Tag
Widerspruch, den der Beklagte mit Widerspruchsbescheid vom 27. Oktober 2006
unter gleichzeitiger Abänderung der Vergnügungssteuer-Anmeldung und Anhebung
der Steuer wegen einer Berechnungsungenauigkeit auf 1.767,39 EUR zurückwies.
Auf diese Bescheide hat die Klägerin die Klage mit Schriftsatz vom 27. November
2006, der am selben Tag per Telefax bei Gericht eingegangen ist, erweitert.

7

Mit Antrag vom 1. Februar 2007 hat die Klägerin unter anderem mit Bezug auf
die hier streitigen Steuerveranlagungen um Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes
nachgesucht. Diesem Begehren hat das Gericht mit Beschluss vom 13. Februar
2007 - 5 L 64/07 - entsprochen und zur Begründung unter anderem ausgeführt, dass
die Satzungsbestimmung, nach der auf Antrag des Aufstellers die Steuer optional
nach der Stückzahl der Apparate bemessen werden könne, gegen den Grundsatz
der Steuergerechtigkeit verstoße und der Steuermaßstab als zweifelhaft erscheine,
soweit Wechselgeldbeträge dem Vergnügungsaufwand der Spieler zugerechnet
würden. Die hiergegen erhobene Beschwerde hat der Beklagte am 27. Februar 2008
zurückgenommen.

8

Bereits durch Änderungssatzung vom 21. Mai 2007 wurde der Begriff des
Einspielergebnisses rückwirkend zum 1. Januar 2006 konkretisiert. Außerdem fasste
der Rat der Stadt J. am 24. April 2007 einen Beschluss, nach dessen Inhalt
weiterhin an der Satzungsregelung festgehalten werde, mit welcher den
Steuerpflichtigen gestattet sei, auf Antrag unter bestimmten Voraussetzungen nicht
nach dem Einspielergebnis zur Steuer herangezogen zu werden. Sofern diese
Satzungsregelung rechtlich nicht durchführbar und nichtig sein sollte, bleibe hiervon
die Wirksamkeit des § 8 der Satzung über die Heranziehung nach dem
Einspielergebnis unberührt.

9

Die Klägerin beantragt,

10

die als Steuerbescheide geltenden Vergnügungssteueranmeldungen
vom 11. April 2006 und 11. Oktober 2006 in Gestalt der
Widerspruchsbescheide des Beklagten vom 21. Juni 2006 und 27.
Oktober 2006 aufzuheben.

11

Der Beklagte beantragt,

12

die Klage abzuweisen,

13

und macht unter anderem geltend: Die Steuerheranziehung werde nunmehr
ausdrücklich auf das geänderte Satzungsrecht gestützt. Die Festlegung einer
Mindeststeuer sei rechtlich nicht zu beanstanden. Das gelte gleichermaßen für die
nicht eröffnete Möglichkeit einer Verrechnung mit negativen Einspielergebnissen.
Auch die Steuerfreistellung von Automaten mit Gewinnmöglichkeit im Rahmen von
Volksbelustigungen, Jahrmärkten, Kirmessen und ähnlichen Veranstaltungen sei
rechtsfehlerfrei. Die nicht ganz zutreffende Verwendung des Begriffs „Pauschsteuer"
führe im Ergebnis ebenfalls nicht zur Unwirksamkeit der Satzung. Letztlich sei
jedenfalls die geänderte Satzungsdefinition des Einspielergebnisses rechtsfehlerfrei.
Unabhängig davon sei auch schon unter der Geltung des bisherigen Satzungsrechts
die Steuer nach dem sogenannten Saldo 2 ermittelt worden.

14

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der
Beteiligten im Übrigen wird auf den Inhalt der Gerichtsakte, der Verfahrensakte
5 L 64/07 und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug
genommen.

15

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :

16

Die gemäß § 42 Abs. 1 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) zulässige
Anfechtungsklage ist unbegründet. Die angefochtenen, als
Vergnügungssteuerbescheide geltenden Steueranmeldungen vom 11. April 2006
und 11. Oktober 2006 in der Gestalt der Widerspruchsbescheide des Beklagten vom
21. Juni 2006 und 27. Oktober 2006 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin
daher nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

17

Rechtsgrundlage für die Heranziehung zu Vergnügungssteuer ist die Satzung
über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt J. in der Fassung der
Bekanntmachung vom 21. Mai 2007 (VStS). Diese Satzung enthält, soweit
vorliegend von Bedeutung, folgende Bestimmungen:

18

„§ 1
Steuergegenstand

19

Der Besteuerung unterliegen die im Gebiet der Stadt J. veranstalteten
nachfolgenden Vergnügungen (Veranstaltungen) gewerblicher Art: [...]

20

5.	das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-, Unterhaltungs- oder
ähnlichen Apparaten in

a)	Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen,
b)	Gastwirtschaften, Beherbergungsbetrieben, Vereins-, Kantinen- oder
ähnlichen Räumen sowie an anderen für jeden zugänglichen Orten
[...]

21

§ 2
Steuerfreie Veranstaltungen

22

Steuerfrei sind [...]

23

4.	das Halten von Apparaten nach § 1 Nr. 5 im Rahmen von
Volksbelustigungen, Jahrmärkten, Kirmessen, und ähnlichen
Veranstaltungen.

24

§ 4
Erhebungsformen

25

(1)	Die Steuer wird als

[...]
2.	Pauschsteuer nach §§ 7 bis 10

erhoben. [...]

26

III. Pauschsteuer
[...]

27

§ 8
Nach dem Einspielergebnis bzw. der Anzahl der Apparate

28

(1)	Die Steuer für das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-,
Unterhaltungs- oder ähnlichen Apparaten bemisst sich bei Apparaten mit
Gewinnmöglichkeit nach dem Einspielergebnis, bei Apparaten ohne
Gewinnmöglichkeit nach deren Anzahl. Einspielergebnis ist der Betrag der
elektronisch gezählten Bruttokasse; dieser errechnet sich aus der
elektronisch gezählten Kasse zzgl. Röhrenentnahme (so genannter
Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und
Fehlgeld. Die Steuer beträgt im Einzelnen:

1.	in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (§ 1 Nr. 5 a) bei

Apparaten mit Gewinnmöglichkeit	10 v. H. des
Einspielergebnisses
mindestens aber	45,00 EUR je Kalender-
monat und Apparat,

2.	in Gastwirtschaften und an sonstigen Orten (§ 1 Nr. 5 b) bei

Apparaten mit Gewinnmöglichkeit	10 v. H. des
Einspielergebnisses,
mindestens aber	26,00 EUR je Kalender-
monat und Apparat, [...]

29

§ 8 a
Abweichende Besteuerung

30

(1)	Soweit für Besteuerungszeiträume die Einspielergebnisse nicht durch
Ausdrucke manipulationssicherer elektronischer Zählwerke nachgewiesen
und belegt werden können oder auf Antrag des Steuerschuldners kann bei
den Besteuerungstatbeständen nach § 8 eine Besteuerung nach der Zahl
der Apparate erfolgen.

(2)	Im Falle des Abs. 1 beträgt die Steuer je Kalendermonat und Apparat für
Apparate mit Gewinnmöglichkeit

a)	in Spielhallen	220,00 EUR
b)	in Gaststätten	54,00 EUR [...]

31

§ 8 b
Verfahren bei abweichender Besteuerung

32

(1)	Der Antrag auf abweichende Besteuerung nach § 8 a ist bis spätestens
zum 31.12. für die Zeit vom Beginn des folgenden Kalenderjahres an zu
stellen. Für das Kalenderjahr 2006 ist der Antrag bis spätestens
15.02.2006 zu stellen.

(2)	Die abweichende Besteuerung hat so lange Gültigkeit, bis sie schriftlich
gegenüber der Stadt J. widerrufen wird. Eine Rückkehr zur
Regelbesteuerung sowie erneute Wechsel zur abweichenden
Besteuerung sind jeweils nur zum Beginn des folgenden Kalenderjahres
zulässig.

(3)	Betreibt ein Halter im Gebiet der Stadt J. mehrere Apparate mit
Gewinnmöglichkeit, so kann die abweichende Besteuerung nur für alle
Apparate mit Gewinnmöglichkeit einheitlich beantragt werden.

33

§ 13 Festsetzung und Fälligkeit
[…]

34

(3)	Bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit im Sinne des § 8 ist der
Steuerschuldner verpflichtet, die Steuer selbst zu errechnen. Bis zum 15.
Tag nach Ablauf eines Kalendervierteljahres ist der Stadt J. eine
Steueranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck einzureichen
und die errechnete Steuer an die Stadtkasse zu entrichten. Die
unbeanstandete Entgegennahme der Steueranmeldung gilt als
Steuerfestsetzung. § 13 Abs. 2 gilt in diesen Fällen nicht.

35

(4)	Ein Steuerbescheid ist im Falle des § 8 nur dann zu erteilen, wenn der
Steuerpflichtige eine Steueranmeldung nicht abgibt oder die Steuerschuld
abweichend von der Anmeldung festzusetzen ist. In diesem Fall ist die
Steuer innerhalb von 14 Tagen nach Bekanntgabe des Steuerbescheides
zu entrichten.

36

(5)	Bei der Besteuerung nach den Einspielergebnissen sind den
Steueranmeldungen nach Abs. 3 Zählwerkausdrucke für den jeweiligen
Abrechnungszeitraum beizufügen, die als Angaben mindestens Geräteart,
Gerätetyp, Gerätenummer, die fortlaufende Nummer und das Datum des
Zählwerkausdruckes, den Gesamtbetrag der aufgewendeten Geldbeträge
sowie das Einspielergebnis enthalten müssen."

37

Die Vergnügungssteuersatzung stellt, soweit sie in § 8 Abs. 1 Gewinnspielgeräte der
einspielergebnisbezogenen Vergnügungssteuer unterwirft, eine wirksame
Rechtsgrundlage für die streitgegenständlichen Steuerveranlagungen dar.

38

Zunächst bestehen in formeller Hinsicht gegen die Wirksamkeit der
Vergnügungssteuersatzung und ihrer Änderung keine rechtlichen Bedenken. Die
Klägerin hat keine konkreten, die Vergnügungssteuersatzung und deren Änderung
betreffende Formmängel dargelegt. Solche sind dem Satzungsvorgang auch sonst
nicht zu entnehmen.

39

Auch in materiell-rechtlicher Hinsicht erweist sich die Vergnügungssteuersatzung,
soweit nach deren § 8 Abs. 1 Gewinnspielgeräte einer einspielergebnisbezogenen
Vergnügungssteuer unterliegen, als wirksam. Insbesondere bestehen gegen den in
zulässiger Weise und rückwirkend konkretisierten Steuermaßstab keine rechtlichen
Bedenken (1). Solche ergeben sich auch nicht als Folge der (Teil-)Unwirksamkeit der
nach § 8a VStS optional eröffneten Möglichkeit zur abweichenden Besteuerung nach
der Zahl der Apparate (2). Ferner verstößt die Besteuerung von Gewinnspielgeräten
nicht gegen Verfassungsrecht, hier insbesondere das aus Art. 3 GG abgeleitete
Gleichbehandlungsgebot (3). Auch die möglicherweise unzutreffende Bezeichnung
der Steuer als „Pauschsteuer" wirkt sich nicht auf den im Übrigen wirksamen
Steuermaßstab aus (4). Der einspielergebnisbezogene Steuermaßstab verstößt
ferner nicht gegen Gemeinschaftsrecht; überdies ist unschädlich, dass der
Steuermaßstab keinen Abzug von Umsatzsteuer vorsieht (5). Die Höhe des
Steuersatzes erweist sich letztlich ebenfalls als rechtsfehlerfrei (6).

40

1. Die nunmehr geltende Bemessungsgrundlage für die Besteuerung von
Gewinnspielgeräten gemäß § 8 Abs. 1 Satz 2 VStS ist rechtlich nicht zu
beanstanden. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung erfordert Art. 105 Abs.
2a GG bei einer Aufwandsteuer wie der Spielautomatensteuer zumindest einen
lockeren Bezug zwischen dem verwendeten Steuermaßstab und dem letztlich zu
besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler. Bei der Wahl des konkreten
Steuermaßstabs innerhalb dieses Rahmens wird dem Normgeber ein weiter
Gestaltungsspielraum zugebilligt. Der gewählte Steuermaßstab muss aber jedenfalls
grundsätzlich geeignet sein, den zu besteuernden Vergnügungsaufwand zumindest
entfernt abzubilden.

41

Vgl.	Bundesverwaltungsgericht (BVerwG), Urteil vom 13. April 2005 -
10 C 5.04 -, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht (NVwZ) 2005,
1316.

42

Diesen verfassungsrechtlichen Vorgaben genügt der in § 8 Abs. 1 Satz 2 VStS
enthaltene Steuermaßstab. Danach ist Einspielergebnis der Betrag der elektronisch
gezählten Bruttokasse; dieser errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse
zuzüglich Röhrenentnahme (sogenannter Fehlbetrag) und abzüglich
Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld. Durch diesen Maßstab wird
sichergestellt, dass nur der von den Spielern tatsächlich erbrachte Aufwand der
Besteuerung unterliegt.

43

Vgl.	im Übrigen zum insoweit wortgleichen Maßstab einer anderen
Vergnügungssteuersatzung auch: Oberverwaltungsgericht für das Land
Nordrhein-Westfalen (OVG NRW), Urteil vom 6. März 2007
- 14 A 608/05 -, Nordrhein-Westfälische Verwaltungsblätter (NWVBl.)
2007, 351.

44

Auch die rückwirkende Neufassung des Steuermaßstabs in § 8 Abs. 1 Satz 2
VStS durch die Änderungssatzung vom 21. Mai 2007 erweist sich als rechtsfehlerfrei.
Mit Bezug auf die frühere Definition des Einspielergebnisses in § 8 Abs. 1 Satz 2 a.
F. VStS als „Gesamtbetrag der eingesetzten Spielbeträge (Spieleinsätze) abzüglich
ausgezahlter Gewinne" hatte das erkennende Gericht in seinem im einstweiligen
Rechtsschutzverfahren 5 L 64/07 erlassenen Beschluss vom 13. Februar 2007
darauf hingewiesen, dass der (damalige) Steuermaßstab auf Bedenken in der
verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung gestoßen sei, und zur Begründung
dargelegt (siehe S. 7 ff. des amtlichen Beschlussabdrucks):

45

„Bezüglich einer derartigen Satzungsregelung hat das Verwaltungsgericht
(VG) Düsseldorf in seinem Urteil vom 15. Mai 2006 - 25 K 1134/06 -
ausgeführt:

46

,Artikel 2 der 1. Änderung der Satzung über die Erhebung von
Vergnügungssteuer in der Stadt E vom 14. Dezember 2005 (im
Folgenden: Vergnügungssteuersatzung), der zum 1. Januar 2006 in
Kraft tritt und den Veranlagungen zu Vergnügungssteuer für das Jahr
2006 zugrunde gelegt wird, bildet für die Heranziehung zu
Vergnügungssteuer keine wirksame Rechtsgrundlage, soweit es sich
um die Veranlagung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit
handelt.

47

§ 4 - Spielapparate mit Gewinnmöglichkeit - der
Vergnügungssteuersatzung lautet - soweit maßgeblich -:

48

(1) Die Vergnügungssteuer für das Halten von Spielapparaten mit
Gewinnmöglichkeit nach § 1 Nr. 1 beträgt pro Apparat und Monat 13 v.
H. des Einspielergebnisses.

49

(2) Einspielergebnis (sog. Kasseninhalt) ist der Gesamtbetrag der
eingesetzten Spielbeträge (Spieleinsätze) abzüglich der ausgezahlten
Gewinne.

50

Die Bestimmung des Einspielergebnisses in § 4 Abs. 2 der
Vergnügungssteuersatzung erweist sich als rechtsunwirksam. In dem
Verfahren 25 K 2401/05 hat die Kammer durch Urteil vom 7. April 2006
Folgendes ausgeführt:

51

,Aus der Entscheidung des Bundesverwaltungsgerichts vom 13.
April 2005 - 10 C 5.04 - ist zu entnehmen, dass das Einspielergebnis
als rechtmäßige Bemessungsgrundlage für die Erhebung der
Vergnügungssteuer für Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit erachtet
wird. Erforderlich ist, dass die jeweilige Satzungsregelung das
Einspielergebnis zutreffend und bestimmt definiert; daran mangelt es
vorliegend. Die Vergnügungssteuersatzung vom ........ definiert das
Einspielergebnis unzutreffend, zumindest aber unbestimmt. Grundlage
der Spielautomatensteuer als örtlicher Aufwandsteuer ist grundsätzlich
der konkrete Vergnügensaufwand je Gerät, der durch die Zahl und den
Wert der eingeworfenen Münzen ausgedrückt wird und der sich im
Einspielergebnis bzw. im Nettoumsatz wiederspiegelt. Betrachtet man
die der Kammer zur Verfügung stehenden in anderen Verfahren
überreichten Auslesestreifen von Geldspielautomaten, ist ein Saldo 1
zu ersehen, der sich aus der Position ,Einwurf' minus der Position
,Auswurf' errechnet. Wie der Vertreter der Klägerin in der mündlichen
Verhandlung in einem anderen Verfahren erläutert hat, werden durch
die Parameter ,Einwurf' und ,Auswurf' weder die eingesetzten
Geldbeträge noch die ausgezahlten Gewinne erfasst. Damit ist unklar,
woran die Satzungsbestimmung zur Errechnung der geschuldeten
Steuer anknüpft bzw. aus welchen Positionen der Auslesestreifen sich
die Steuer ermittelt. Die Satzungsbestimmung erweist sich insoweit als
unbestimmt. Diese Auffassung der Kammer wird dadurch bestätigt,
dass Vertreter des/der Beklagten in dem Termin am 7. April 2006, die
verschiedene Städte vertraten, teilweise den Saldo 1, teilweise den
Saldo 2 bei gleicher Satzungsregelung als maßgeblich ansahen.
Deutlicher kann Unbestimmtheit nicht zu Tage treten.

52

Ferner kommt hinzu, dass der durch die Auslesestreifen
ausgewiesene Saldo 2 betragsmäßig von dem Saldo 1 abweicht, indem
er nach Bereinigung um verschiedenen Positionen errechnet wird.
Aufgrund des technischen Fortschritts ist inzwischen seit dem 1. Januar
1997 eine exakte und zuverlässige Erfassung des Kasseninhalts und
Röhrenbestands und damit des Betrags, der dem tatsächlich
aufgewendeten Entgeld aller Spieler eines Gerätes entspricht, durch
den Einbau manipulationssicherer Zählwerke bei Geldspielautomaten
grundsätzlich gewährleistet. Durch die Zählwerke ist das
Einspielergebnis eines Gerätes zu ermitteln, das den Spieleinsatz aller
Spieler des Gerätes abzüglich der ausgezahlten Gewinne und sonstiger
Geldrückgaben wiedergibt. Die Spielhallenbetreiber sehen sich
aufgrund der Selbstverpflichtung dahingehend gebunden, zumindest
elektronische Ausdrucke über den Kasseninhalt und den
Röhrenbestand zu erstellen. Der Saldo 1 gibt mithin die Bruttokasse,
der Saldo 2 die bereinigte Kasse, das heißt Spieleinsatz minus
Abzugsposten wieder. Der Vertreter der Klägerin in einem anderen
Verfahren hat in der mündlichen Verhandlung erklärt, der Saldo 2
enthalte die Bereinigung um Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld
und Fehlgeld. Zutreffende Berechnungsgrundlage zur Ermittlung der
Einspielergebnisse als Bemessungsgrundlage für die
Vergnügungssteuer ist mithin die Position, bei der Röhrenauffüllung,
Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld in Abzug gebracht worden sind,
da diese Positionen den konkreten Vergnügungsaufwand des einzelnen
Spielers nicht betreffen. Maßgeblich ist mithin der Spieleinsatz des
Spielers abzüglich der ausgezahlten Gewinne und sonstiger
Geldrückgaben. Dem entspricht die zugrundeliegende
Satzungsregelung nicht.

53

Ergänzend sei darauf hingewiesen, dass die Kammer bereits durch
Urteil vom 19. September 2005 in dem Verfahren 25 K 366/05 zu dem
auch in vorliegender Satzung verwendeten Begriff der ,eingesetzten
Spielbeträge' Bedenken an der Berechnung geltend gemacht hat, weil
Wechselgeld zwar von dem Zählwerk eines Automaten als Ausgabe
erfasst wird, es wird aber nicht danach differenziert, ob es sich um
zurückgegebenes Geld handelt oder um z.B. eine Gewinnzahlung.
Auch dies zeigt, dass ,der Gesamtbetrag der eingesetzten Spielbeträge
abzüglich der ausgezahlten Gewinne' den Vergnügungsaufwand nicht
zutreffend wiedergibt, wenn dem Spieler z.B. bei Buchung nur eines
Spiels in erheblichem Maße Wechselgeld bei Einsatz eines
Geldscheins zurückgegeben wird.'

54

An den obigen Ausführungen ist grundsätzlich festzuhalten.
Zwischenzeitlich gewonnene weitere Erkenntnisse bestätigen die oben
dargelegte Rechtsauffassung. Ausweislich der Erläuterungen zum
VDAI-Auslesestreifen (Info-Broschüre der B GmbH) werden die
ausgezahlten Geldbeträge von den eingezahlten Geldbeträgen
subtrahiert und als Saldo 1 ausgewiesen. Hat sich der Geldbetrag in
den Röhren seit der letzten Kassierung erhöht, wird in der Rubrik
,Röhreninhalt' der Betrag als ,mehr' ausgewiesen und von dem Saldo 1
in Abzug gebracht. Bei einer Verringerung wird dieser Betrag als
,weniger' eingetragen und addiert. Saldo 1 verteilt sich mithin im
Spielgerät zwischen Kasse und Münzröhren und errechnet sich
lediglich aus eingeworfenen Geldbeträgen minus ausgezahlten
Geldbeträgen. Die Verteilung von Saldo 1 erfolgt dergestalt, dass der
eine Teil in die Kasse gefallen ist, der andere Teil in die Münzröhren;
dieser hat in der Kassierperiode den Röhrenstand verändert. Bezogen
auf den Kassierzeitraum ist der Änderungsbetrag von Bedeutung.
Verringert sich der Röhreninhalt um einen Betrag, erhöht sich die Kasse
um den gleichen Betrag; erhöht sich der Röhreninhalt um einen Betrag,
verringert sich die Kasse um den gleichen Betrag. Diese Vorgänge
erscheinen im Zählwerksausdruck unter der Rubrik ,Röhreninhalt mehr
bzw. weniger'. Nachfüllungen der Münzröhren werden in der Rubrik
,Nachfüllung A' ausgewiesen und addiert. Geldbeträge, die den Röhren
entnommen wurden, werden als ,Fehlbetrag' ausgewiesen. Eine
Nachfüllung ist mit einem Einwurf vergleichbar, der Betrag wird mithin
zum Saldo 1 addiert; eine Geldentnahme ist mit einer Auszahlung
vergleichbar, wird als Fehlbetrag ausgewiesen und der Fehlbetrag wird
vom Saldo 1 subtrahiert. So errechnet sich die elektronisch gezählte
Kasse. Im tabellarischen Teil des Auslesestreifens werden in der
sodann folgenden Position ,Nachfüllung A' eventuelle Nachfüllungen
von der elektronisch gezählten Kasse wiederum abgezogen und das
Ergebnis als Saldo 2 ausgewiesen. Gegebenenfalls ist noch eine
Reduzierung um Prüftestgeld, Falschgeld und Fehlgeld vorzunehmen.
[...]

55

Wegen Unwirksamkeit des § 4 Abs. 2 der
Vergnügungssteuersatzung vom 14. Dezember 2005 ist mithin eine
wirksame Rechtsgrundlage für die Veranlagung von Spielapparaten mit
Gewinnmöglichkeit nicht gegeben.'

56

Im Gegensatz dazu hat das VG Minden mit Urteil vom 17. Januar 2007
- 11 K 3272/06 - die Auffassung vertreten, der ,Spieleinsatz' als
Besteuerungsgrundlage werde nicht deshalb in Frage gestellt, weil
gegebenenfalls nicht als Vergnügungsaufwand zu qualifizierende Geldeinwürfe
der Vergnügungssteuer unterworfen würden.

57

Mit Beschluss vom 30. November 2006 - 14 B 2139/06 - hat das
Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen mit Bezug auf diese
Fragestellung ausgeführt:

58

,Die Rüge der Antragstellerin, der in § 8 Abs. 1 der
Vergnügungssteuersatzung definierte Spieleinsatz entspreche weder
den von der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts
aufgestellten Grundsätzen noch lasse er sich konkret mit auch nur
annäherndem Bezug zum Aufwand ermitteln, dürfte nach derzeitigen
Erkenntnissen nicht durchgreifen. In der Beschwerdeschrift wird nicht
dargelegt, dass das Bundesverwaltungsgericht in seinen
Entscheidungen vom 13. April 2005 das Einspielergebnis als den
Aufwand bezeichnet hat, der allein in rechtlich nicht zu beanstandender
Weise besteuert werden kann. Das Bundesverwaltungsgericht hat
darauf hingewiesen, dass ein an den Einspielergebnissen der Geräte
anknüpfender Steuermaßstab den letztlich zu besteuernden
Vergnügungsaufwand der Spieler ungleich wirklichkeitsnäher als der
pauschale Stückzahlmaßstab erfasst.

Vgl.	BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, veröffentlicht
beispielsweise, NVwZ 2005, 1316, 1319.

Damit lässt sich der Entscheidung aber nicht entnehmen, dass das
Einspielergebnis mit dem Vergnügungsaufwand des Spielers
gleichzusetzen ist. Der Aufwand, den sich ein Spieler leistet, dürfte
vielmehr in den Beträgen liegen, die er einem Spielapparat zuführt, um
ihn zu seinem Vergnügen benutzen zu können.

Nicht zu dem Aufwand, den ein Spieler aus seinen Mitteln zu seinem
Vergnügen einsetzt, gehören allerdings Beträge, die mittels
Geldspielgeräten lediglich gewechselt werden. Gleiches gilt - worauf die
Antragstellerin zutreffend hinweist - für Falschgeld, Fremdgeld und
Einwürfe zur Prüfung des Gerätes. Bei der im Rahmen dieses
Verfahrens nur möglichen summarischen Überprüfung kann aber nicht
mit hinreichender Wahrscheinlichkeit festgestellt werden, dass der in
der Vergnügungssteuersatzung verwendete Maßstab des
Spieleinsatzes nichtig sein könnte. So könnte sich herausstellen, dass
die zuvor genannten Beträge sich in einer solchen Größenordnung
bewegen, dass sie vernachlässigt werden können. Möglicherweise
kann den Einwürfen, die nicht Vergnügungsaufwand sind, in anderer
Weise Rechnung getragen werden, ohne dass die Satzungsregelung
als ungültig anzusehen ist. Es würde dem Charakter dieses vorläufigen
Verfahrens nicht gerecht, diesen Gesichtspunkten weiter nachzugehen.
Eine Klärung muss gegebenenfalls dem Hauptsacheverfahren
vorbehalten bleiben. Gleiches gilt für die Frage, ob der Spieleinsatz
durchgängig durch die Auslesesoftware dokumentiert wird, und für den
Fall, dass dies nicht festgestellt werden kann, welche Folgerungen
hieraus zu ziehen sind.

59

Soweit die Antragstellerin geltend macht, als mittelbar erhobene
Steuer müsse diese auf den Betrag erhoben werden, der sich
überhaupt in der Verfügungsmacht des Steuerschuldners befinde,
dürfte dieses Vorbringen dem hier verwendeten Steuermaßstab nicht
entgegen stehen. Da Spieleinsatz und Einspielergebnis in einem
proportionalen Verhältnis stehen, kann auch die Steuer bei dem hier
verwendeten Maßstab auf den Spieler abgewälzt werden. Das
Bundesverwaltungsgericht hat in der oben angesprochenen
Entscheidung vom 13. April 2005 darauf hingewiesen, dass der hohe
Aufwand des viel Spielenden sich in höheren Einspielergebnissen des
Aufstellers niederschlage und folglich zu einer entsprechenden höheren
Besteuerung führe.'

60

Mit Blick insbesondere auf diese obergerichtliche Rechtsprechung geht die
Kammer davon aus, dass es jedenfalls bezüglich Wechselgeldbeträgen als
zweifelhaft erscheint, ob diese zum Vergnügungsaufwand des Spielers
rechnen. In Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des
Oberverwaltungsgerichts ist eine abschließende Entscheidung hierüber indes
nicht schon im Verfahren auf Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes zu treffen;
diese bleibt vielmehr dem Hauptsacheverfahren vorbehalten."

61

Unter Berücksichtigung dessen durfte § 8 Abs. 1 Satz 2 VStS durch die
Änderungssatzung vom 21. Mai 2007 rückwirkend konkretisiert und neu gefasst
werden. Mit der Änderungssatzung wurde eine Teilregelung des Steuermaßstabs, an
deren Gültigkeit zumindest rechtliche Zweifel bestanden,

62

vgl.	zu diesen Anforderungen: BVerwG, Urteil vom 28. November
1975 - IV C 45.74 -, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des
Bundesverwaltungsgerichts (BVerwGE) 50, 2; siehe dazu auch: OVG
NRW, Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, a.a.O.,
durch eine neue Satzungsbestimmung ersetzt. Ein überwiegendes Vertrauen der
Klägerin, dass die rechtlich zweifelhafte Norm beibehalten würde, ist nicht
schutzwürdig. Ihr war bekannt, dass die Stadt J. Vergnügungssteuer erheben
wollte, und sie musste sich auf diesen Steuertatbestand einrichten. Das gilt
gleichermaßen für die hier rückwirkend erfolgte Neubestimmung des
Einspielergebnisses, die sich zudem allein in einer Konkretisierung und Anpassung
an die bereits damals bestehende Praxis der Klägerin bei den Steueranmeldungen
und die damit in Einklang stehende Verwaltungspraxis des Beklagten erschöpfte.

63

2. Rechtliche Bedenken gegen die Wirksamkeit des in § 8 Abs. 1 VStS
geregelten einspielergebnisorientierten Steuermaßstabs ergeben sich auch nicht als
Folge der (Teil-)Unwirksamkeit der nach § 8a VStS optional eröffneten Möglichkeit
zur abweichenden Besteuerung nach der Zahl der Apparate. Soweit § 8a Abs. 1
VStS die Möglichkeit eröffnet, auf Antrag des Steuerschuldners eine Besteuerung
nach der Zahl der Apparate durchzuführen, erweist sich diese Satzungsbestimmung
allerdings als unwirksam. Mit Bezug darauf hat das erkennende Gericht schon in
dem zuvor erwähnten und zwischenzeitlich nach Beschwerderücknahme
rechtskräftigen Beschluss vom 13. Februar 2007 - 5 L 64/07 - unter Bezugnahme auf
einen anderweitig ergangenen und ebenfalls rechtskräftigen Beschluss der Kammer
vom 18. August 2006 - 5 L 646/06 - (Der Gemeindehaushalt - GemHH - 2006, 253)
ausgeführt:

64

„Die Automatensteuer wird traditionell nicht beim Spieler, sondern
indirekt beim Veranstalter erhoben. Das entbindet den Satzungsgeber
allerdings nicht von der Pflicht, den Charakter der Steuer als
Aufwandsteuer bei ihrer Ausgestaltung auch im Hinblick auf den
Steuermaßstab zu wahren. Diese Ausgestaltung verlangt die Wahl
eines Maßstabs, der einen zumindest lockeren Bezug zum eigentlichen
Steuergut, dem Vergnügungsaufwand des Spielers, aufweist. Bei der
Wahl des konkreten Steuermaßstabs hat die verfassungsgerichtliche
und höchstrichterliche Rechtsprechung dem Normgeber stets einen
weiten Gestaltungsspielraum zugebilligt, der ausgehend vom
herkömmlichen Bild der Vergnügungssteuer insbesondere auch aus
Gründen der Verwaltungspraktikabilität eine Pauschalierung des
Maßstabs zulässt. Auch dieser weite Gestaltungs- und
Pauschalierungsrahmen vermag allerdings nicht von der aus dem
Wesen der Aufwandsteuer und damit aus Art. 105 Abs. 2 a GG
folgenden Notwendigkeit zu befreien, dass der gewählte
Steuermaßstab jedenfalls grundsätzlich geeignet sein muss, den zu
besteuernden Vergnügungsaufwand zumindest entfernt abzubilden.
Das Bundesverwaltungsgericht verlangt deshalb für die Anwendbarkeit
des Stückzahlmaßstabs den von den Kommunen zu führenden
Nachweis, dass die über einen längeren Zeitraum gemittelten
Einspielergebnisse einzelner Spielautomaten nicht mehr als 50 % von
den durchschnittlichen Einspielergebnissen der Automaten in der
Gemeinde abweichen.

Vgl.	Bundesverwaltungsgericht (BVerwG), Urteil vom 13. April 2005
- 10 C 5.04 -, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des
Bundesverwaltungsgerichts (BVerwGE) 123, 218 mit weiteren
Nachweisen auf die Rechtsprechung des
Bundesverfassungsgerichts.

65

Dem trägt der in § 7 VSS geregelte und an den Einspielergebnissen
der Apparate mit Gewinnmöglichkeit orientierte Steuermaßstab
Rechnung. Etwas anderes gilt jedoch für die durch § 7 a Abs. 1 VSS
ermöglichte abweichende Besteuerung nach dem Stückzahlmaßstab
unter gleichzeitiger Festsetzung eines einheitlichen Steuersatzes von
150,00 EUR/Monat, von dem nach § 7 b Abs. 1 VSS der
Steuerpflichtige für jeden einzelnen Apparat mit Gewinnmöglichkeit
ohne weitere Einschränkungen durch bis zum 31. Dezember zu
stellenden Antrag für das folgende Kalenderjahr Gebrauch machen
kann.

Diese durch § 7 a Abs. 1 VSS im Sinne einer Option eröffnete
Möglichkeit zur ,Rückkehr' zu dem nach höchstrichterlicher
Rechtsprechung - bei Nichterfüllung der zuvor dargelegten
Voraussetzungen - ungeeigneten Stückzahlmaßstab mit gleichzeitiger
Festsetzung eines einheitlichen Steuersatzes ist auch nicht aus
Gründen der Verwaltungspraktikabilität zu rechtfertigen. Gesichtspunkte
der Verwaltungspraktikabilität sind nicht geeignet, den nach der
höchstrichterlichen Rechtsprechung gebotenen lockeren Bezug zum
Vergnügungsaufwand der Spieler, der sich regelmäßig in einem
einspielergebnisbezogenen Steuermaßstab hinreichend widerspiegelt,
dadurch auch für den Stückzahlmaßstab herzustellen, dass der
Steuerpflichtigen im Einzelfall diesen nach den vorgenannten Kriterien
unzulässigen Maßstab nach seiner Wahl (wieder) zur Anwendung
bringen kann. Das gilt jedenfalls, wenn - wie hier - zunächst ein
einspielergebnisbezogener Steuermaßstab zur Erfassung und
Abbildung des zu besteuernden Vergnügungsaufwandes eingeführt
wird und im Übrigen nicht nachgewiesen ist, dass der optionale
Stückzahlmaßstab in allen Anwendungsvarianten im Einklang mit den
Anforderungen der neueren höchstrichterlichen Rechtsprechung zum
Steuermaßstab steht. Denn letztlich widerspricht es dem
Rechtsstaatsgebot (Art. 20 Abs. 3 GG), wenn es dem
Rechtsunterworfenen angesonnen wird, sich durch eigene Wahl einer
Norm zu unterziehen, die objektiv nicht mit höherrangigem Recht in
Einklang steht, unabhängig davon, ob durch diese Verfahrensweise
eine Verwaltungserleichterung oder im Einzelfall bzw. generell ein
wirtschaftlicher Vorteil für den Steuerpflichtigen entsteht.

66

Ungeachtet dessen kann die optional eröffnete
Besteuerungsmöglichkeit nach dem Stückzahlmaßstab einerseits eine
sachlich nicht gerechtfertige Schlechterstellung zur Folge haben, etwa
wenn der einspielergebnisbezogene Jahressteuerbetrag gemäß § 7
VSS nach Ablauf des Kalenderjahres geringer ist als die
stückzahlbezogene Jahressteuer von (150,00 EUR/Monat x 12 Monate
=) 1.800,00 EUR. Andererseits wird die abweichende Besteuerung
nach § 7 a VSS unter Verstoß gegen den Grundsatz der
Steuergerechtigkeit in der Regel zu einer sachlich nicht gerechtfertigten
Besserstellung derjenigen Automatenaufsteller führen, die ihre Geräte
an lukrativen Standorten betreiben oder besonders attraktive und damit
vielbespielte Apparate mit Gewinnmöglichkeit aufgestellt haben. De
facto wirkt sich die Optionsmöglichkeit des § 7 a Abs. 1 VSS im
Zusammenhang mit der in Absatz 2 geregelten stückzahlbezogenen
Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte in Spielhallen von 1.800,00
EUR/Jahr bei solchen Gewinnspielgeräten steuermindernd aus, deren
steuerpflichtiges Einspielergebnis 22.500,00 EUR/Jahr (= 1.875,00
EUR/ Monat) übersteigt. Gerade für solche Gewinnspielgeräte, bei
denen sich ein höherer Vergnügungsaufwand der Spieler zugleich in
hohen Einspielergebnissen widerspiegelt, ergibt sich aber durch die
Optionsmöglichkeit des § 7 a VSS eine grundsätzlich systemfremde
partielle Steuerfreistellung.

67

An dieser Rechtsprechung hält die beschließende Kammer auch in
Ansehung des Satzungsrechts des Antragsgegners fest. Anderes ergibt
sich vorliegend nicht daraus, dass in § 8 b Abs. 3 VSS - abweichend
von dem im Verfahren 5 L 646/06 zu beurteilenden Ortsrecht -
Folgendes bestimmt ist:

68

(3)	Betreibt ein Halter im Gebiet der Stadt J. mehrere
Apparate mit Gewinnmöglichkeit, so kann die abweichende
Besteuerung nur für alle Apparate mit Gewinnmöglichkeit
einheitlich beantragt werden.

69

Zwar ist nach dieser Bestimmung im Satzungsgebiet des
Antragsgegners die Möglichkeit für Geräteaufsteller verschlossen, nur
für einzelne Apparate die Option der Pauschalbesteuerung
wahrzunehmen. Indessen führt diese Regelung nicht zur Ausräumung
der Bedenken bezüglich der Steuergerechtigkeit der
Satzungsbestimmung, sondern vielmehr zu einer Vertiefung dieser
Zweifel. Denn hierdurch wird eine weitere Privilegierung derjenigen
Aufsteller hervorgerufen, denen es gelingt, an lukrativen
publikumsfrequentierten Standorten Spielhallen zu eröffnen und so
nicht nur einzelne Geräte einer günstigeren Besteuerung zu
unterziehen, sondern ganze Spielstätten."

70

An dieser Rechtsprechung, der zwischenzeitlich der Hessische
Verwaltungsgerichtshof (Hess. VGH) gefolgt ist,

71

vgl.	Beschluss vom 23. Oktober 2007 - 5 TG 1924/07 - Kommunale
Steuerzeitschrift (KStZ) 2008, 35 (danach unterliegt eine
satzungsrechtliche Regelung über die Erhebung einer Steuer auf
Spielapparate, die dem Steuerschuldner eine Option zwischen einer
Besteuerung nach Maßgabe der erzielten Bruttokasse oder nach
Maßgabe der Stückzahl der aufgestellten Spielapparate einräumt,
erheblichen rechtlichen Zweifeln hinsichtlich ihrer Rechtmäßigkeit),

72

hält das erkennende Gericht auch bei nunmehr abschließender Prüfung im
Hauptsacheverfahren fest.

73

Die Unwirksamkeit der durch § 8a Abs. 1 VStS eröffneten optionalen
Besteuerung nach der Zahl der Apparate führt allerdings nicht zugleich (auch) zur
Nichtigkeit des in § 8 Abs. 1 VStS geregelten einspielergebnisbezogenen
Steuermaßstabs, der der hier streitgegenständlichen Veranlagung (allein) zugrunde
liegt. Das ergibt sich aus Folgendem:

74

Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts

75

vgl.	Urteil vom 27. Januar 1978 - VII C 44.76 -, Deutsches
Verwaltungsblatt (DVBl.) 1978, 536

76

ist es rechtsstaatlich unbedenklich, die Ungültigkeit eines Teils einer
Satzungsbestimmung dann nicht auf die gesamte Regelung mit der Folge der
Gesamtnichtigkeit durchschlagen zu lassen, wenn die Rechtsbestimmung auch ohne
den nichtigen Teil sinnvoll bleibt (Grundsatz der Teilbarkeit) und mit Sicherheit
anzunehmen ist, dass sie auch ohne diesen erlassen worden wäre (Grundsatz des
mutmaßlichen Willens des Normgesetzgebers). Dieser Rechtssatz steht im Einklang
mit der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zur Nichtigkeit von
Gesetzen

77

vgl.	Beschluss vom 28. Januar 1970 - 1 BvL 8/68 - u.a., Amtliche
Sammlung der Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts
(BVerfGE) 27, 391 m.w.N.

78

und obergerichtlicher Rechtsprechung zu satzungsrechtlichen Bestimmungen.

79

Vgl.	Bayerischer Verwaltungsgerichtshof (VGH), Urteil vom 16.
November 2006 - 23 BV 06.2403 -.

80

Nach Maßgabe dessen sind hier die satzungsrechtlichen Bestimmungen über die
beiden unterschiedlichen Steuermaßstäbe teilbar. Der in § 8 Abs. 1 VStS enthaltene
einspielergebnisorientierte Steuermaßstab ist in sich geschlossen und gilt
unabhängig von der in § 8a Abs. 1 VStS nur als Option eröffneten Möglichkeit
abweichender Besteuerung nach der Zahl der Apparate. Auch ohne diese nur
optionale Möglichkeit zur „abweichenden" Veranlagung von Vergnügungssteuer
verbleibt in § 8 Abs. 1 VStS ein selbstständig tragfähiger und vollständiger
Steuermaßstab.

81

Im Gegensatz zum Rechtszustand im Zeitpunkt der Entscheidung der Kammer
am 13. Februar 2007 im Verfahren 5 L 64/07 ist nunmehr auch mit Sicherheit
anzunehmen, dass der Steuermaßstab in § 8 Abs. 1 VStS ohne den nichtigen Teil
des § 8a VStS erlassen worden wäre. Das ergibt sich zweifelsfrei aus dem Beschluss
des Rates der Stadt J. in der öffentlichen Sitzung vom 24. April 2007. In dieser
Sitzung erfolgte unter dem Tagesordnungspunkt 12: „Satzung über die Erhebung der
Vergnügungssteuer in der Stadt J. (Vergnügungssteuersatzung)" (DS 7/1440)
unter Ziffer 2. folgende Beschlussfassung:

82

„§ 8 a der Vergnügungssteuersatzung vom 21.10.2005 in der seit
dem 01.01.2006 anzuwendenden Fassung bleibt unverändert
aufrechterhalten.
Sollte diese Satzungsregelung rechtlich nicht durchführbar und nichtig
sein, bleibt hiervon die Wirksamkeit des § 8 der
Vergnügungssteuersatzung (Heranziehung nach dem Einspielergebnis)
unberührt."

83

Zur Begründung dieser Beschlussfassung war in der Beratungsdrucksache Nr.
7/1440 vom 30. März 2007 u.a. ausgeführt:

84

„Das Verwaltungsgericht Arnsberg hat durch Beschluss vom
13.02.2007 - 5 L 64/07 - die Heranziehung eines der Kläger aus den
vorgenannten Verfahren zur Vergnügungssteuer einstweilen
ausgesetzt, weil es die in § 8 a der Vergnügungssteuersatzung
vorgesehene optionale Besteuerung nach dem Stückzahlmaßstab für
verfassungswidrig und damit den Steuermaßstab insgesamt für
unwirksam hält; im Übrigen weist das Verwaltungsgericht auf Bedenken
gegen die hinreichende Bestimmtheit der Regelung des § 8 der
Vergnügungssteuersatzung (,nach dem Einspielergebnis') hin. Über die
gegen den Beschluss des Verwaltungsgerichts erhobene Beschwerde
der Stadt hat das Oberverwaltungsgericht bislang nicht entschieden. Im
Hinblick auf die anstehenden Entscheidungen in den
Hauptsacheverfahren ist auf die vom Verwaltungsgericht geäußerte
Rechtsmeinung zu reagieren.

85

[...]

86

Die in § 8 a der Vergnügungssteuersatzung eingeräumte
Möglichkeit der antragsabhängigen Besteuerung nach dem
Stückzahlmaßstab sollte zunächst beibehalten werden. Ob sich die
Rechtsmeinung des Verwaltungsgerichts Arnsberg, das diese optionale
Besteuerung für ungültig hält, dauerhaft durchsetzen wird, ist
gegenwärtig offen. Aus Gründen erheblicher Verwaltungsvereinfachung
haben bislang zahlreiche Spielapparateaufsteller von dieser
Wahlmöglichkeit Gebrauch gemacht. Der Nordrhein-Westfälische
Städte- und Gemeindebund sieht keinen Anlass, auf Grund der
Entscheidung des Verwaltungsgerichts Arnsberg die Mustersatzung
anzupassen, und empfiehlt die Beibehaltung der bisherigen
Regelung.

87

Ohne dies allerdings näher zu begründen, sieht das
Verwaltungsgericht Arnsberg wegen der Ungültigkeit des § 8 a der
Vergnügungssteuersatzung allerdings sogar eine Gesamtnichtigkeit des
Steuermaßstabs, damit auch der Heranziehung ,nach dem
Einspielergebnis'. Hier empfiehlt es sich, durch Ratsbeschluss zu
bekräftigen, dass an dem Steuermaßstab ,nach dem Einspielergebnis'
auch für den Fall festgehalten wird, dass sich tatsächlich die Regelung
über die optionale Besteuerung endgültig als nichtig erweisen sollte.
Denn die Möglichkeit, durch Antrag zu einer Besteuerung nach dem
bisherigen Stückzahlmaßstab zurückzukehren, diente lediglich der
praktikablen Handhabung für den Steuerschuldner wie auch für die
Steuerverwaltung. Es gibt keinen vernünftigen Grund, den Maßstab
,nach dem Einspielergebnis' deshalb neu zu überdenken, weil dem Rat
möglicherweise aus Rechtsgründen verwehrt ist, den
Spielapparateaufstellern die Rückkehr zur Veranlagung nach dem
Stückzahlmaßstab zu gestatten."

88

Sowohl aus dem Text der Beschlussfassung als auch der Begründung in der
Beratungsdrucksache ergibt sich zweifelsfrei, dass der Satzungsgeber den
einspielergebnisorientierten Steuermaßstab des § 8 Abs. 1 VStS auch im Fall der
Teilnichtigkeit des § 8a VStS aufrechterhalten wollte und will.

89

3. Des Weiteren verstößt die Besteuerung von Gewinnspielgeräten in Spielhallen
und anderen Spielstätten nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 Abs. 1
GG. Dies gilt entgegen der Auffassung der Klägerin auch im Hinblick auf die
Steuerfreistellung des Haltens von Spielapparaten im Rahmen von
Volksbelustigungen, Jahrmärkten, Kirmessen und ähnlichen Veranstaltungen. Dieser
Befreiungstatbestand wirkt sich auf die hier allein streitgegenständlichen
Gewinnspielgeräte rechtlich nicht aus. Gemäß § 1 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 1 der
Verordnung über Spielgeräte und andere Spiele mit Gewinnmöglichkeit
(Spielverordnung - SpielV -) in der seit dem 1. Januar 2006 geltenden Fassung vom
27. Januar 2006 darf ein Spielgerät, bei dem - wie hier - der Gewinn in Geld besteht
(Geldspielgerät), „in Betrieben auf Volksfesten, Schützenfesten oder ähnlichen
Veranstaltungen, Jahrmärkten oder Spezialmärkten" nicht (mehr) aufgestellt werden.
Geht die Steuerbefreiung somit für Gewinnspielgeräte ins Leere, liegt hinsichtlich
dieser Geräte von vornherein keine ungleiche Behandlung vor.

90

Darüber hinaus bleibt dem Satzungsgeber bei der Schaffung von Ermäßigungs-
und Befreiungstatbeständen in Steuersatzungen unter Beachtung des
Gleichheitssatzes ein erheblicher Gestaltungsspielraum.

91

Vgl.	OVG NRW, Urteil vom 21. Februar 1996 - 22 A 5053/95 -.

92

Die Grenzen dieses Gestaltungsspielraums hat der Rat der Stadt J. bei der
Fassung des Befreiungstatbestandes in § 2 Nr. 4 VStS nicht überschritten, da die
dort von der Steuer freigestellten Veranstaltungen lediglich vorübergehend sind und
nur vergleichsweise kurze Zeiträume andauern, während der Betrieb der in § 1 Nr. 5
VStS genannten Apparate - jedenfalls grundsätzlich - auf Dauer angelegt ist. Der
(zeitliche) Ausnahmecharakter der unter § 2 Nr. 4 VStS angeführten Veranstaltungen
stellt daher ein zulässiges sachliches Differenzierungskriterium gegenüber dem
dauerhaften und ortsfesten Betrieb in Gaststätten oder Spielhallen dar, so dass eine
Unterscheidung nach dem Aufstellort zulässig ist.

93

Vgl.	OVG NRW, Beschlüsse vom 5. Juli 2007 - 14 B 1929/06 - und
vom 12. Juli 2007 - 14 B 1927/06 -; VG Arnsberg, Urteile vom 12.
Oktober 2007 - 5 K 2838/06, 5 K 2286/06, 5 K 2614/06 und 5 K 2717/06
-; VG Düsseldorf, Urteil vom 25. September 2006 - 25 K 4880/06 -; VG
Minden, Urteil vom 30. August 2006 - 11 K 4192/04 -.

94

Selbst wenn überdies unterstellt werden könnte, dass die Regelung in § 2 Nr. 4
VStS im Hinblick auf den in Art. 3 Abs. 1 GG verankerten
Gleichbehandlungsgrundsatz unwirksam wäre, hätte das allenfalls die Nichtigkeit
dieses Befreiungstatbestandes zur Folge und berührte im Übrigen die Wirksamkeit
der Vergnügungssteuersatzung - insbesondere des Steuermaßstabs für
Gewinnspielgeräte in § 8 Abs. 1 VStS - nicht.

95

Vgl.	dazu auch VG Arnsberg, Urteile vom 12. Oktober 2007 - 5 K
2838/06 u.a. - und VG Düsseldorf, Urteil vom 25. September 2006 - 25
K 4880/06 - unter Hinweis auf die Urteile des OVG NRW vom 28. März
1996 - 22 A 5055/95 - und vom 23. Januar 1997 - 22 A 2455/96 -,
NVwZ 1999, 318.

96

4. Ferner ist der Steuermaßstab für Gewinnspielgeräte nicht deshalb unwirksam,
weil in § 4 Abs. 1 Nr. 2 VStS und in der Überschrift des Satzungsabschnitts III. die
Steuer als „Pauschsteuer" bezeichnet wird. Zwar erscheint der Begriff
„Pauschsteuer" in der genannten Satzungsbestimmung als unscharf und
möglicherweise sogar unzutreffend, soweit Gewinnspielgeräte gemäß § 4 Abs. 4
VStS nicht (mehr) mit einem pauschalen, in der Satzung festgelegten Betrag,
sondern abhängig von deren Einspielergebnis besteuert werden.

97

Vgl.	OVG NRW, Beschlüsse vom 5. Juli 2007 - 14 B 1929/06 - und
vom
12. Juli 2007 - 14 B 1927/06 -; VG Arnsberg, Urteile vom 12. Oktober
2007 - 5 K 2838/06 u.a. -.

98

Aus den weiteren Satzungsbestimmungen ergibt sich jedoch zweifelsfrei, dass
die Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte allein nach dem Einspielergebnis der
Geräte erhoben wird (vgl. § 8 Abs. 1 VStS). Die danach an anderer Stelle in der
Satzung möglicherweise fehlerhafte Verwendung des Begriffs „Pauschsteuer" ist
somit nicht geeignet, die Wirksamkeit der allein maßgeblichen steuerlichen
Bemessungsgrundlage zu beeinträchtigen.

99

5. Darüber hinaus verstößt die Besteuerung von Geldspielgeräten mit
Gewinnmöglichkeit nach dem Einspielergebnis auch nicht gegen
Gemeinschaftsrecht. Das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen
hat hierzu in seinem Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, a.a.O., Folgendes
ausgeführt:

100

„Die Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte nach dem
Einspielergebnis verstößt auch nicht gegen Art. 33 der 6. Richtlinie
77/388/EWG zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der
Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer. Nach Art. 33 der 6. Richtlinie
hindern die Bestimmungen dieser Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht
daran, Abgaben auf Versicherungsverträge, auf Spiele und Wetten,
Verbrauchssteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle
Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von
Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen. Das BVerwG hat
in seinem Urteil vom 7.1.1998 - 8 B 228/97 -, NVwZ-RR 1998, 672 unter
Zitierung weiterer Rechtsprechung ausgeführt, dass ein solcher Verstoß
bereits mehrfach sowohl durch das BVerwG als auch durch das BVerfG
verneint worden ist. Dieser Auffassung schließt sich der Senat auch für die
Erhebung der Steuer für Geldspielgeräte nach dem Maßstab des
Einspielergebnisses an. Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH
belässt Art. 33 der 6. Richtlinie den Mitgliedstaaten die Befugnis zur
Beibehaltung oder Einführung bestimmter indirekter Abgaben, sofern es
sich dabei nicht um Abgaben handelt, die den Charakter von
Umsatzsteuern haben. Es soll verhindert werden, dass das Funktionieren
des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems durch steuerliche Maßnahmen
eines Mitgliedstaats beeinträchtigt wird, die den Waren- und
Dienstleistungsverkehr in einer mit der Mehrwertsteuer vergleichbaren
Weise belasten. Als solche Maßnahmen sind Steuern, Abgaben und
Gebühren anzusehen, die die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer
aufweisen, selbst wenn sie ihr nicht in allen Einzelheiten gleichen. Diese
Merkmale sind folgende: Die Mehrwertsteuer gilt ganz allgemein für alle
sich auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte; sie
ist proportional zum Preis dieser Gegenstände und Dienstleistungen; sie
wird auf jeder Stufe der Erzeugung und des Vertriebs erhoben; und sie
bezieht sich schließlich auf den Mehrwert der Gegenstände und
Dienstleistungen.

101

Vgl. EuGH etwa Urteil vom 9. März 2000 - C-437/97 -, Slg. 2000, I
- 1189 (I -1200); Urteil vom 26. Juni 1997 - C-370/95 u.a. -, Slg. 1997,
I 3721 (I 3742 f).

102

Es ist nicht erkennbar und von der Klägerin auch nicht mit Gründen
von substanziellem Gewicht behauptet worden, dass die in Rede
stehende Vergnügungssteuer die Funktion des gemeinsamen
Mehrwertsteuersystems belasten könnte. Bei Betrachtung der einzelnen
Merkmale der Mehrwertsteuer fehlt das Kriterium, dass die Steuer
allgemein sich auf alle auf Gegenstände und Dienstleistungen
beziehenden Geschäfte bezieht. Die Steuer wird nur für Spielgeräte,
örtlich unterschiedlich und nicht flächendeckend im gesamten
Bundesgebiet erhoben. Die Vergnügungssteuer wird ferner nicht auf jeder
Stufe der Erzeugung und des Vertriebes erhoben. Besteuert wird vielmehr
nur die Benutzung durch den jeweiligen Spieler. Zudem bezieht sich die
Vergnügungssteuer nicht auf den Mehrwert der Gegenstände und
Dienstleistungen. Die Steuer wird nicht nur zufällig, sondern von ihrem
Konzept her nur einmal erhoben. Ein Vorsteuerabzug findet nicht
statt."

103

Diesen zutreffenden Ausführungen, die auch für die Erhebung von
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit in J. auf der
Grundlage der Vergnügungssteuersatzung gelten, schließt sich das erkennende
Gericht an.

104

Vgl.	ebenso die einhellige Ansicht in der Rechtsprechung:
Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 26. Februar 2007 - II R 2/05 -,
NVwZ-Rechtsprechungsreport (NVwZ-RR) 2008, 55, 57; Hess. VGH,
Beschluss vom 10. April 2007 - 5 TG 3116/06 -, KStZ 2007, 131;
Niedersächsisches OVG (Nds. OVG), Beschluss vom 22. März 2007 - 9
ME 84/07 -, ZKF 2007, 210; Sächsisches OVG, Beschluss vom
19. Dezember 2006 - 5 BS 242/06 -, ZKF 2007, 138; OVG für das Land
Schleswig-Holstein, Urteil vom 18. Oktober 2006 - 2 LB 11/04 -; VG
Düsseldorf, Urteil vom 25. September 2006 - 4880/06 -; VG Gießen,
Beschluss vom 1. Februar 2007 - 8 G 2406/06 -, Gewerbearchiv
(GewArch) 2007, 199; VG Münster, Urteil vom 16. Mai 2007 - 9 K
769/03 -; VG Minden, Urteil vom 30. August 2006 - 11 K 4192/04 -.

105

Aus dem von der Klägerin im Termin zur mündlichen Verhandlung überreichten
Ausdruck der Richtlinie 92/12/EWG über das allgemeine System, den Besitz, die
Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren ergibt sich nichts
anderes. Nach deren Art. 3 Abs. 3 Satz 2 ist es den Mitgliedsstaaten ebenfalls
weiterhin freigestellt, Steuern auf Dienstleistungen zu erheben, soweit es sich nicht
um umsatzbezogene Steuern handelt.

106

Der Steuermaßstab begegnet auch insoweit keinen rechtlichen Bedenken, als
nach der Definition des Einspielergebnisses nicht (auch) die seit Mai 2006 wieder
anfallende Umsatzsteuer (vgl. das Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher
Steuergestaltungen vom 28. April 2006 - BGBl. I 2006, 1095) vom Betrag der
elektronisch gezählten Brutto-Kasse in Abzug zu bringen ist. Das
Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen hat hierzu in seinem o.a.
Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 - ausgeführt:

107

„Soweit nach dem hier verwendeten Maßstab die Umsatzsteuer nicht
abgezogen wird, steht dies mit höherrangigem Recht in Einklang. Es gibt keinen
Grundsatz, dass von Bruttoeinnahmen nicht zwei Steuern nebeneinander
erhoben werden dürfen. So wurde auch nach dem Vergnügungssteuergesetz
für das Land Nordrhein-Westfalen auf der Grundlage des Bruttoprinzips die
Vergnügungssteuer nach den Roheinnahmen bemessen.

108

Vgl. hierzu OVG NRW, Beschluss vom 31.1.2007 - 14 A 2042/05 -
."

109

Diesen Ausführungen schließt sich das erkennende Gericht an.

110

6. Die Höhe des Steuersatzes ist rechtlich nicht zu beanstanden. Dieser hat
weder erdrosselnde Wirkung (a) noch ist die satzungsgemäße Mindestbesteuerung
rechtsfehlerhaft (b).

111

(a) Es lässt sich nichts dafür feststellen, dass der in § 8 Abs. 1 Satz 3 VStS
bestimmte Steuersatz von 10 v.H. erdrosselnde Wirkung hat. Ein unzulässiger
Eingriff in die von Art. 12 Abs. 1 GG garantierte Berufsfreiheit wäre nur dann
anzunehmen, wenn die Besteuerung es in aller Regel und nicht nur in
Ausnahmefällen unmöglich werden ließe, den gewählten Beruf ganz oder teilweise
zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen, wobei insoweit ein
durchschnittlicher Betreiber im Gemeindegebiet als Maßstab zu nehmen ist, da Art.
12 GG keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen
Betriebsführung gewährleistet.

112

Vgl.	BVerwG, Urteile vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 3.99 -, NVwZ
2000,
933, 934 und vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, a.a.O., m.w.N.

113

Die Lage des konkreten Aufstellers - wie hier der Klägerin - an einem bestimmten
Standort oder gar nur hinsichtlich eines bestimmten Spielapparats ist hingegen nicht
entscheidend.

114

Vgl.	BVerwG, Beschluss vom 7. Januar 1998 - 8 B 228.97 -,
Buchholz, Sammel- und Nachschlagewerk der Rechtsprechung des
Bundes-
verwaltungsgerichts (Buchholz) 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 32,
22, 25.

115

Eine in diesem Sinne erdrosselnde Wirkung der im Gebiet der Stadt J.
erhobenen Vergnügungssteuer ist nicht feststellbar. Dafür, dass der in J.
einheitlich geltende Steuersatz für in Spielhallen und anderen Spielstätten betriebene
Apparate mit Gewinnmöglichkeit Automatenaufsteller in aller Regel in den
wirtschaftlichen Ruin führt, gibt es keine hinreichenden Anhaltspunkte. Gegen die
Richtigkeit der diesbezüglichen gegenteiligen Behauptung der Klägerin spricht
schon, dass der Beklagte nach der Neuregelung der Vergnügungssteuer unter
Rückgriff auf den einspielergebnisbezogenen Maßstab erhebliche Einnahmeausfälle
zu verzeichnen hat. Die der Anlage zur Ratsvorlage DS 7/1440 vom 30. März 2007
„Veranlagung der Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte" zufolge durchschnittlich je
Gewinnspielapparat im Jahr 2006 monatlich anfallenden Steuerbeträge von 99,11
EUR für Geräte in Spielhallen und von 30,74 EUR für Geräte in anderen Spielstätten,
die auf der Grundlage von aussagekräftigem Zahlenmaterial ermittelt wurden,
bewegen sich (deutlich) in einem Rahmen, der in der Vergangenheit von der
Rechtsprechung - bezogen auf die Verhältnisse in anderen Städten und eine
Besteuerung von Geldspielgeräten in Spielhallen nach dem sog. Stückzahlmaßstab -
als hinnehmbar anerkannt worden ist.

116

Vgl.	etwa: BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1.99 -,
NVwZ 2000, 936: 600,00 DM/Monat und Urteil vom 22. Dezember 1999
- 11 CN 3.99 -, a.a.O., 934 f.: 400,00 DM/Monat; Hess. VGH, Be-
schluss vom 14. März 1996 - 5 TH 508/96 -, Zeitschrift für
Kommunalfinanzen (ZKF) 1996, 232: 400,00 DM/ Monat; VG
Düsseldorf, Urteil vom 17. März 2004 - 25 K 7334/03 -: 240,00 EUR/
Monat; VG Arnsberg, Urteil vom 8. Juni 2001 - 3 K 2272/99 -:
405,00 DM/Monat.

117

Auch der Umstand, dass die steuerliche Belastung je Gewinnspielapparat nach der
VStS - im Mittel - erheblich geringer ist als nach der früheren stückzahlbezogenen
Besteuerung, spricht gegen die Annahme, dass die Besteuerung es
Automatenaufstellern in J. in aller Regel unmöglich werden lässt, ihren Beruf
ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen.
Da sich die Steuerlast nunmehr nach dem Einspielergebnis des einzelnen
Gewinnspielapparates bemisst, werden zudem (zeitweilige) Einnahmeminderungen
(z.B. aufgrund weniger bespielter Apparate) durch eine geringere Steuerschuld
kompensiert, so dass der wirtschaftlichen Situation des einzelnen Aufstellers - anders
als bei der bisherigen Stückzahlbesteuerung - Rechnung getragen wird. Hinzu
kommt, dass nach dem Inhalt der o.g. Ratsvorlage die Zahl der Automaten in
Spielhallen in J. zwischen dem Jahr 2005 und dem Jahr 2006 geringfügig von
142 auf 147 und in anderen Spielstätten (Gaststätten) von 105 auf 108 gestiegen ist.
Der Beklagte hat darüber hinaus eine Aufkommenserhöhung bei der
Vergnügungssteuer auch schon anfänglich nicht verfolgt. In der Ratsvorlage vom 8.
Dezember 2005 (zur Satzungsänderung in der Ratssitzung vom 21. Dezember
2005), DS 7/0711, wurde davon ausgegangen, dass die Steuer „moderat über den
Höchstsätzen des früheren Vergnügungssteuergesetzes" liege.

118

Vor diesem Hintergrund ist ferner anzunehmen, dass die Vergnügungssteuer als
Aufwandsteuer auf den Spieler abgewälzt werden kann. Zu den die
Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer kennzeichnenden Merkmalen gehört
insbesondere, dass sie auf den Benutzer der Veranstaltung abwälzbar sein muss.

119

Vgl.	BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, NVwZ
2001, 1264.

120

Das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen hat zum
Erfordernis der Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer in seinem Urteil vom 6. März
2007 - 14 A 608/05 - a.a.O. Folgendes ausgeführt:

121

„Insoweit genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in
dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die
Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur
Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten
Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm
entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption
des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem
Steuerschuldner nicht geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf
eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den
Steuerträger angelegt ist, auch wenn eine Überwälzung nicht in jedem
Einzelfall gelingt.

122

Vgl. BVerfG, Urteil vom 20. April 2004 - 1 BvR 1748/99, 1 BvR
905/00 -, DVBl. 2004, 705, 708

123

Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind einem
Spielhallenbetreiber zwar durch die Vorgaben in der Spielverordnung
Grenzen gesetzt. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm keine anderen
Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens
aufrecht zu erhalten. Für eine kalkulatorische Überwälzung ist dabei nicht
die absolute Höhe der Steuer ausschlaggebend sondern die Möglichkeit,
die Steuer in die Kosten einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen
wirtschaftlichen Vorgang, wobei das Gesetz es dem Steuerschuldner
überlässt, die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch unter
Berücksichtigung des Steuerbetrages zu wahren.

124

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -,
a.a.O."

125

Nach dieser Rechtsprechung, der die Kammer folgt, konnten die
Automatenbetreiber die geänderten Besteuerungsgrundlagen für Gewinnspielgeräte
nach der VStS für die Zeit ab Januar 2006 bei der Kalkulation ihrer betrieblichen
Kosten berücksichtigen, nachdem der Rat der Stadt J. bereits am 20. Dezember
2005 die Vergnügungssteuersatzung beschlossen hatte.

126

Vgl.	im Übrigen zur Abwälzbarkeit der Steuer bei einem Steuersatz
von
15 %: VG Arnsberg, Urteile vom 12. Oktober 2007 - 5 K 2838/06 u.a. -
.

127

(b) Es unterliegt auch keinen rechtlichen Bedenken, dass § 8 Abs. 1 Satz 3 VStS
für Gewinnspielgeräte in Spielhallen eine Mindeststeuer von 45,00 EUR und in
anderen Spielstätten von 26,00 EUR je Kalendermonat und Apparat bestimmt. Nach
der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts ist es dem kommunalen
Satzungsgeber nicht verwehrt, einen stückzahlbezogenen Ersatzmaßstab als
Auffangtatbestand für einen je Automat geschuldeten Mindeststeuerbetrag
beizubehalten, sofern sich nach seiner Einschätzung mit einem umsatzbezogenen
Steuermaßstab die mit der Spielautomatensteuer auch verfolgten legitimen
Lenkungszwecke, namentlich die Eindämmung der Spielsucht, nicht ausreichend
wirksam erreichen lassen, weil bei einem solchen Maßstab auch Spielautomaten an
schwächer frequentierten Standorten noch lohnend betrieben werden können. Dieser
Ersatzmaßstab muss freilich so ausgestaltet sein, dass er den primären, den
Vergnügungssteueraufwand der Spieler angemessen abbildenden Steuermaßstab
auch in seiner tatsächlichen Besteuerungswirkung nicht in Frage stellt.

128

Vgl.	BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, a.a.O.,
m.w.N.

129

Vor diesem Hintergrund ist die Festsetzung eines Mindeststeuersatzes für
Gewinnspielgeräte grundsätzlich nicht zu beanstanden.

130

Vgl.	OVG NRW, Beschlüsse vom 5. Juli 2007 - 14 B 1929/06 - und
vom 12. Juli 2007 - 14 B 1927/06 -; Sächsisches OVG, Beschluss vom
19. Dezember 2006 - 5 BS 242/06 -, a.a.O.; Hess. VGH, Beschluss
vom 10. April 2007 - 5 TG 3116/06 -, a.a.O.

131

Im Hinblick auf die Vergnügungssteuersatzung der Stadt J. gilt nichts
anderes. Es ist weder substantiiert vorgetragen noch sonst erkennbar, dass durch
die Erhebung einer Mindeststeuer für ertragsschwache Apparate bei einem
Steuersatz von (lediglich) 45,00 EUR bzw. 26,00 EUR die sonst für
Gewinnspielgeräte geltende Besteuerung nach dem Einspielergebnis verfälscht
wird.

132

Soweit die Vergnügungssteuersatzung im Rahmen der Mindeststeuerregelung
nicht vorsieht, dass negative Einspielergebnisse einzelner Geräte mit den positiven
Einspielergebnissen anderer Geräte im jeweiligen Besteuerungszeitraum verrechnet
werden können, ist dies ebenfalls rechtlich unbedenklich. Denn die
Vergnügungssteuer zielt darauf ab, die mit der Einkommensverwendung für ein
Vergnügen zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zu
belasten.

133

Vgl.	BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1.99 -,
a.a.O.

134

In Gestalt der Spielautomatensteuer knüpft die Vergnügungssteuer daher an den
Aufwand an, den der Spieler für sein Vergnügen - das Bespielen des Automaten -
erbringt. Bei der Nutzung eines Geldspielgerätes mit Gewinnmöglichkeit kann sich im
Ergebnis herausstellen, dass der Spieler keinen Aufwand für sein Vergnügen hatte,
weil er (mindestens) seinen Spieleinsatz (zurück-)gewonnen hat. Der zu besteuernde
Aufwand des Spielers wäre in diesem Fall allenfalls mit einem Betrag von null Euro
zu bemessen. Der Spielaufwand kann dagegen selbst im Falle eines den
Spieleinsatz übersteigenden Gewinns nie negativ sein und sich folglich auch nicht in
einem „Minusbetrag" niederschlagen. Da überdies nach der zuvor dargestellten
Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts (sogar) ein Mindeststeuerbetrag für
jedes Spielgerät als Auffangtatbestand festlegt werden darf, besteht (erst recht) keine
Verpflichtung des Satzungsgebers, eine Verrechnung von negativen und positiven
Einspielergebnissen zu ermöglichen.

135

Vgl.	OVG NRW, Beschluss vom 12. Juli 2007 - 14 B 1927/06 -; VG
Arnsberg, Urteile vom 12. Oktober 2007 - 5 K 2838/06 u.a. -; VG
Düsseldorf, Urteil vom 25. September 2006 - 25 K 4880/06 -.

136

Ist nach alledem die Vergnügungssteuersatzung für die streitgegenständlichen
Zeiträume im Jahr 2006 wirksam, so erweisen sich auch die
Vergnügungssteuerveranlagungen ihrerseits als rechtmäßig, soweit die Klägerin zu
Vergnügungssteuer in Höhe von insgesamt 3.041,50 EUR für die Monate Januar bis
März und Juli bis September 2006 herangezogen worden ist. Diesbezüglich hat die
Klägerin keine Bedenken geltend gemacht und solche sind auch anderweitig nicht
ersichtlich.

137

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.

138

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten
folgt aus § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).

139