Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2005-10-20, Aktenzeichen 6 K 67/05

Tatbestand

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(Überlassen von Datev)

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Die Beteiligten streiten darum, ob die Klägerin als Steuerberatungsgesellschaft von einem Steuerberater verantwortlich geführt wird.

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Die Klägerin wurde als Steuerberatungsgesellschaft mit beschränkter Haftung im Juli 2002 gegründet. Mit Unbedenklichkeitsbescheinigung vom 23. September 2002 wurde die Klägerin von der Beklagten als Steuerberatungsgesellschaft anerkannt. Alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer ist der 1925 geborene Steuerberater A. Dieser erhält für seine Geschäftsführer-Tätigkeit ein jährliches Gehalt von 19.200 € (1.600 € monatlich). Die Klägerin betreibt ihre Praxis in gemieteten Räumen in S. Die Fahrtstrecke zwischen den Praxisräumen und der Wohnung des Geschäftsführers in H beträgt laut Internet-Routenplaner "map24" 48 km, die Fahrzeit 56 Minuten.

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Zurzeit betreut die Klägerin ca. 350 Mandate. Einen Großteil der Mandate hat die Klägerin von der Praxis des ehemaligen Steuerberaters B übernommen. Dieser war im Juli 2001 zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren auf Bewährung verurteilt worden. Weiterhin wurde ihm die Ausübung des Berufs eines Steuerberaters für die Dauer von vier Jahren verboten. Die Mandanten der Einzelpraxis B waren ab Februar 2001 zunächst von Herrn B und seinen Mitarbeitern unter der Firma "X Steuerberatungs-GmbH" weiter betreut worden. Gesellschafter-Geschäftsführerin der X war die ehemalige Auszubildende von Herrn B, Frau Steuerberaterin G. Der Umfang der tatsächlichen Tätigkeit von Frau G für die X ist Gegenstand eines steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens. Die X-GmbH wurde von der Beklagten nicht als Steuerberatungsgesellschaft anerkannt. Sie wurde im November 2002 im Handelsregister gelöscht. Eine Vergütung für die Übernahme der Mandate hat die Klägerin weder Herrn B noch der X-GmbH gezahlt. Lediglich für die Überlassung des Inventars zahlte die Klägerin von Juli 2002 bis Dezember 2004 monatlich 100 € an Herrn B.

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Die Klägerin beschäftigte neben dem Geschäftsführer zunächst fünf Steuerfachangestellte sowie einen Steuerfachwirt. Diese waren alle zuvor für den ehemaligen Steuerberater B sowie zwischenzeitlich für die X GmbH tätig. Soweit sie Vollzeit arbeiten, erhalten die Mitarbeiter Vergütungen zwischen 1.650 € und 3.120 €. Einer der Steuerfachangestellten war der ehemalige Steuerberater B. Dieser schied zum 30. September 2005 als Angestellter aus. Er arbeitet jedoch weiterhin für die Klägerin, soweit dies sein Status als Arbeitslosengeldempfänger zulässt. Einem weiteren Steuerfachangestellten wurde zum 31. Mai 2005 gekündigt.

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Die Beklagte begleitete die Klägerin von Beginn an kritisch. So wurde bereits am 13. Februar 2003 ein Gespräch zwischen dem Vizepräsidenten der Beklagten und dem Geschäftsführer der Klägerin geführt, in dem es um die verantwortliche Führung der Klägerin ging. Nachdem die Beklagte im Jahr 2004 Hinweise erhalten hatte, dass der Geschäftsführer der Klägerin in den Geschäftsräumen nicht ständig erreichbar sei und dass die Mandanten von Herrn B verantwortlich betreut würden, gab sie der Klägerin mit Schreiben vom 9. November 2004 Gelegenheit zur Stellungnahme. Mit Schreiben vom 18. November 2004 gab die Beklagte der Klägerin Gelegenheit, den rechtmäßigen Zustand einer verantwortlichen Führung der Klägerin durch einen Steuerberater bis zum 3. Dezember 2004 wieder herzustellen.

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Hierauf äußerte sich die Klägerin mit Schreiben vom 18. und 19. November 2004 dahingehend, dass sie durch den Steuerberater A verantwortlich geführt werde. Der Geschäftsführer A sei zwei- bis viermal wöchentlich in S. Er werde jeweils von Mitarbeitern der Klägerin abgeholt und nach Hause gebracht. Diese Angaben reichten der Beklagten nicht aus. Sie widerrief mit Bescheid vom 24. Januar 2005 die Anerkennung der Klägerin als Steuerberatungsgesellschaft. Zur Begründung verwies sie darauf, dass der Steuerberater A als alleiniger Geschäftsführer im Büro der Klägerin praktisch nie zu erreichen sei, sondern sich stattdessen in Hannover aufhalte und dass Herr B die treibenden Kraft seiner ehemaligen Praxis sei.

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Gegen den Widerruf wendet sich die Klägerin mit der vorliegenden Klage. Zur Begründung führt sie aus, dass die Gesellschaft vom Steuerberater A verantwortlich geführt werde. Dieser sei üblicherweise von Dienstag bis Freitag jeweils vier bis fünf Stunden in den Praxisräumen in S. Der Beginn der täglichen Arbeitszeit liege zwischen zwölf Uhr und dreizehn Uhr. Der Geschäftsführer leite die Geschicke der Gesellschaft; er prüfe die von den Mitarbeitern erstellten Steuererklärungen, führe die außergerichtlichen und gerichtlichen Rechtsbehelfe, prüfe und testiere die von Mitarbeitern erstellten Jahresabschlüsse und überprüfe die erstellten Steuererklärungen; er überwache auch das Personalwesen. Die Mitarbeiter arbeiteten dem Geschäftsführer nur zu, lediglich der Geschäftsführer treffe die wichtigen Entscheidungen. Dies gelte insbesondere auch für den Angestellten B. Im Übrigen sei der sofortige Widerruf unverhältnismäßig. Schließlich habe der Widerruf im November 2004 nicht mehr ergehen dürfen, da die Beklagte bereits im Februar 2003 den Verdacht der nicht ordnungsgemäßen Führung und Kenntnis der tatsächlichen Umstände gehabt habe.

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Wegen der Einzelheiten des Klägervorbringens wird auf die Schriftsätze vom 27. April 2005 nebst Anlagen (Bl. 29 ff. Finanzgerichtsakte) und vom 5. August 2005 (Bl. 226 ff. Finanzgerichtsakte) Bezug genommen.

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Die Klägerin beantragt,

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den Widerrufsbescheid vom 24. Januar 2005 aufzuheben.

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Die Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Sie ist nach wie vor der Ansicht, dass Steuerberater A nur als Geschäftsführer-Strohmann anzusehen sei, während die tatsächliche Geschäftsführung durch den ehemaligen Steuerberater B ausgeübt werde.

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Dies zeige sich schon daran, dass Herr B nach dem Ergehen des Berufsverbots im Juli 2001 zunächst versucht habe, seine Praxis in Form der X Steuerberatungs-GmbH fortzuführen. Dazu habe Herr B die Steuerberaterin G als Geschäftsführer-Strohfrau einsetzen wollen. Die X sei jedoch letztlich nicht als Steuerberatungsgesellschaft anerkannt worden. Daraufhin habe Herr B mit Steuerberater A einen anderen Strohmann für die jetzige Klägerin gewonnen. Dies zeige sich schon daran, dass Steuerberater A lediglich eine Vergütung von 1.600 € pro Monat erhalte.

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Im Übrigen sei der Geschäftsführer A in den Praxisräumen lediglich am Dienstag zwischen 14/15 Uhr und 18 Uhr anwesend. Dies ergebe sich auch aus zahlreichen Anrufen, die von Mitarbeitern der Beklagten geführt worden seien. Zu anderen Zeiten habe man Herrn A in S nicht erreichen können. Auch kenne Herr A die Mandanten der Klägerin überwiegend nicht persönlich.

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Wegen der Einzelheiten wird auf die Schriftsätze vom 24. Mai 2005 (Bl. 52 ff. Finanzgerichtsakte), vom 21. Juni 2005 nebst Anlagen (Bl. 83 ff. Finanzgerichtsakte) und vom 12. Juli 2005 (Bl. 128 f. Finanzgerichtsakte) Bezug genommen.

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Das Gericht hat Beweis erhoben gemäß Beschluss vom 1. August 2005 und vom 27. September 2005 über die Umstände der Gründung der Klägerin sowie die Art und Umfang der Tätigkeiten des Geschäftsführers Hans A. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 20. Oktober 2005 verwiesen.

Entscheidungsgründe

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I. Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Widerrufsbescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -).

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1. Die Beklagte hat die Anerkennung der Klägerin als Steuerberatungsgesellschaft zu Recht widerrufen.

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Die Tatbestandsvoraussetzungen des § 55 Abs. 2 Nr. 2 Steuerberatungsgesetz (StBerG) waren im Zeitpunkt des Widerrufs erfüllt. Nach dieser Vorschrift ist die Anerkennung zu widerrufen, wenn andere Voraussetzungen für die Anerkennung der Gesellschaft nachträglich fortfallen, es sei denn, dass die Gesellschaft innerhalb einer angemessenen, von der zuständigen Steuerberaterkammer zu bestimmenden Frist den dem Gesetz entsprechenden Zustand herbeiführt. Hinsichtlich der nachträglich fortgefallenen anderen Voraussetzung für die Anerkennung der Gesellschaft bezieht sich die Beklagte zu Recht auf den in § 32 Abs. 3 Satz 2 StBerG normierten Nachweis, dass die Gesellschaft von Steuerberatern verantwortlich geführt wird.

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Eine verantwortliche Führung setzt zum einen voraus, dass die eigentliche steuerberatende Tätigkeit einem Steuerberater obliegt. Hierfür reicht es nicht aus, dass der Steuerberater-Geschäftsführer nur gelegentlich in den Geschäftsräumen anwesend ist; erforderlich ist vielmehr die maßgebliche Gestaltung sämtlicher, von der Gesellschaft zu erbringender Beratungsleistungen (vgl. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 18. Januar 1995, XIII K 212/93, DStR 1995, 1892; Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 11. Dezember 2003 6 K 721/01, EFG 2004, 629). Dies bedeutet jedoch nicht, dass der Steuerberater-Geschäftsführer während der Bürozeiten ständig an der Beratungsstelle der Gesellschaft präsent sein muss. Notwendig ist demgegenüber, dass er während der Bürozeit jederzeit innerhalb einer angemessenen und vernünftigen Zeitspanne für den Mandanten und für die Erledigung von Bürogeschäften erreichbar ist. Insoweit muss sichergestellt sein, dass der Steuerberater für das kurzfristig notwendig werdende persönliche Gespräch mit dem Mandanten in angemessener Zeit zur Beratungsstelle der Gesellschaft gelangen kann (BFH-Urteil vom 31. August 1995 VII R 98/94, BStBl II 1997, 629). Zum anderen ist für die verantwortliche Führung der Gesellschaft auch erforderlich, dass sich der maßgebliche Einfluss des Steuerberaters auf die Angelegenheiten der Gesellschaft als Ganzes erstreckt (BFH-Beschluss vom 23. November 1998 VII B 215/98, BFH/NV 1999, 679 m.w.N.).

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aa) Nach den Ausführungen des Geschäftsführers der Klägerin in der mündlichen Verhandlung sowie aufgrund des Ergebnisses der durchgeführten Beweisaufnahme steht zur Überzeugung des Gerichtes fest, dass der Geschäftsführer Steuerberater A die dargestellten Kriterien nicht erfüllt und damit die Klägerin nicht verantwortlich geführt hat. Da er der einzige angestellte Steuerberater der Klägerin war und ist, wurde die Klägerin damit nicht von einem Steuerberater verantwortlich geführt.

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Die nicht verantwortliche Führung durch Steuerberater A ergibt sich aus einer Gesamtschau der in der mündlichen Verhandlung dargestellten tatsächlichen Abläufe. Die Entscheidungsfindung basiert dabei auf der Würdigung einer Vielzahl von einzelnen Gesichtspunkten, die in ihrer Gesamtheit das gefundene Ergebnis hinreichend stützen.

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aaa) Die reine Zahl der Anwesenheitsstunden des Geschäftsführers in der Praxis ist für die Beurteilung einer verantwortlichen Führung nicht ausschlaggebend. Erforderlich ist in jedem Fall eine nicht nur gelegentliche Anwesenheit des Steuerberater-Geschäftsführers in den Geschäftsräumen. Ob die vom Geschäftsführer selbst im Gespräch mit dem Vizepräsidenten des Beklagten im Februar 2003 angegebenen ein bis zwei Nachmittage pro Woche hierfür ausreichen, erscheint äußerst zweifelhaft.

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Im maßgeblichen Zeitpunkt des Widerrufs im Januar 2005 ergibt die Würdigung der Zeugenaussagen, dass Herr A durchaus dreimal wöchentlich in den Geschäftsräumen anwesend war. Dabei legt das Gericht die Angaben des Geschäftsführers zugrunde, dass er vormittags sowie jeweils montags nie in Bad Salzdetfurth anwesend war. Weiterhin ergibt sich aus der Aussage der Zeugin K, dass Herr A sich auch Mittwoch nachmittags in H und damit nicht in S aufgehalten hat. Die Aussage, Herr A gebe regelmäßig Mittwoch nachmittags seinen Einkaufszettel in dem von ihr geführten Lebensmittelmarkt ab, ist uneingeschränkt glaubhaft. Insoweit hat die Zeugin die Einkaufsgewohnheiten des Herrn A klar und nachvollziehbar geschildert. Die Zeugin ist glaubwürdig, da sie keinerlei eigene Interessen am Ausgang dieses Verfahrens hat. Inwieweit der Geschäftsführer die Praxisräume auch am Samstag aufsucht, kann hier dahinstehen. Zwar haben dies der Geschäftsführer und die Zeugin Z so bekundet. Dies widerspricht jedoch der Darstellung des Geschäftsführers in seinem Schriftsatz vom 26.04.2005 (Bl. 48 Finanzgerichtsakte). Dort führt der Geschäftsführer aus, dass er am Freitag jeder Woche mit seinen Mitarbeitern jeweils die als nächstes zu erledigenden Arbeiten festgelegt habe; da am Samstag und am Sonntag selten gearbeitet werde, könnten diese Arbeiten erst am Montag erledigt werden, so dass sein Besuch am Montag im Büro der Steuerberatungsgesellschaft sinnlos wäre. Jedoch ist eine verantwortliche Führung auch bei einer wöchentlich nur dreimaligen Anwesenheit in den Geschäftsräumen nicht ausgeschlossen.

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bbb) Weiterhin ist erforderlich, dass der Geschäftsführer während der Bürozeiten jederzeit innerhalb einer angemessenen und vernünftigen Zeitspanne für die Mandanten und für die Erledigung von Bürogeschäften erreichbar ist. Insofern muss sichergestellt sein, dass der Steuerberater für das kurzfristig notwendig werdende persönliche Gespräche mit den Mandanten in angemessener Zeit zur Beratungsstelle der Gesellschaft gelangen kann. Als angemessene Zeit wird in der Rechtsprechung die Fahrzeit von einer Stunde als unproblematisch angenommen. Dem entspricht eine räumliche Entfernung von ca. 50 Kilometer.

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Diese Voraussetzungen waren zu Beginn der Geschäftstätigkeit im Juli 2002 und in der Folgezeit zunächst nicht gegeben. Zwar beträgt die Wegstrecke zwischen der Wohnung des Geschäftsführers in H und den Praxisräumen in S rund 48 Kilometer; sie liegt damit noch innerhalb der 50 km-Grenze. Auch lässt sich diese Strecke laut Routenplaner in 56 Minuten bewältigen. Nach der Aussage des Zeugen Y beträgt die Fahrzeit bei günstiger Verkehrslage auch nur 45 Minuten. Demgegenüber erscheinen die vom Geschäftsführer geschilderten 30 - 40 Minuten als unrealistisch. In jedem Fall ist der einfache Weg innerhalb einer Stunde zurückzulegen. Berücksichtigt man jedoch, dass der Geschäftsführer zunächst abgeholt werden musste, beträgt die Fahrzeit (doppelte Wegstrecke) zumindest 1 1/2 Stunden. Eine solche Zeit ist jedoch für das kurzfristig notwendig werdende Mandantengespräch nicht mehr angemessen. Die Aussagen dazu, wann der Geschäftsführer dazu übergegangen ist, diese Strecke auch selbstständig mit dem Pkw zurückzulegen, sind widersprüchlich. Einerseits hat der Geschäftsführer selbst in seinem Schreiben an die Beklagte vom 18. November 2004 noch ausgeführt, dass er jeweils von einem Mitarbeiter der Gesellschaft abgeholt werde, da er es in seinem Alter ablehne, solche Strecken aus Sicherheitsgründen selbst zu fahren. Andererseits hat er selbst in der mündlichen Verhandlung behauptet, dass diese Angabe nicht stimme. Er sei vielmehr auch zu dieser Zeit schon häufiger selbst mit dem Pkw gefahren. Diese letztere Darstellung wird - bei Abweichungen im Detail - auch von den Mitarbeitern der Klägerin als Zeugen bekundet. Insgesamt lässt sich die Tendenz entnehmen, dass der Geschäftsführer zu Beginn seiner Tätigkeit im Jahr 2002 häufig bis ausschließlich abgeholt wurde; dies lässt sich für den maßgeblichen Zeitpunkt Januar 2005 so nicht mehr feststellen. Damit bestand für den Geschäftsführer zumindest die Möglichkeit, innerhalb angemessener Zeit die Praxisräume aufzusuchen.

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ccc) Hinsichtlich der eigentlichen Steuerberatungstätigkeit ist es erforderlich, dass der Steuerberater-Geschäftsführer sämtliche, von der Gesellschaft zu erbringenden Beratungsleistungen maßgeblich gestaltet.

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Hieran fehlt es zur Überzeugung des Gerichts. Selbst nach den Angaben des Geschäftsführers und der Mitarbeiter beschränkt sich die Tätigkeit des Geschäftsführers auf die Kontrolle und ggf. Korrektur der von den Mitarbeitern vorgenommenen Arbeiten. Dies gilt insbesondere auch für die anspruchsvollen Tätigkeiten wie z.B. die Erstellung eines Jahresabschlusses. Die einzige Tätigkeit die der Geschäftsführer A selbstständig ausgeübt haben will, ist die Bearbeitung der Rechtsbehelfe. Diese habe er nach seiner Aussage in der mündlichen Verhandlung selbst bearbeitet, diktiert und dann auch unterschrieben. Er erklärte weiterhin, dass diese Rechtsbehelfe bzw. der Schriftverkehr in den Rechtsbehelfsverfahren von ihm selbst geführt werde und solche Schreiben von den Mitarbeitern nicht gefertigt werden dürften.

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Diese Angaben sind nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme widerlegt. Nach den Aussagen sämtlicher als Zeugen vernommenen Angestellten der Klägerin ist es vielmehr so, dass diese selbst die Rechtsbehelfsverfahren insoweit führen, als sie die maßgeblichen Schriftsätze vorbereiten und Herrn A dann zur Kontrolle und zur Unterschrift vorlegen. Das Gericht glaubt insoweit den Aussagen der Zeugen. Dabei hat es auch berücksichtigt, dass Herr A nach der Überzeugung des Gerichts in mehreren Punkten widersprüchliche bzw. unwahre Angaben gemacht hat. Widersprüchlich sind z.B. seine Angaben zu der Frage, inwieweit er selbst mit dem Pkw zur Praxis fahre (siehe oben); unwahr sind zur Überzeugung des Gerichtes die Angaben des Geschäftsführers zum zeitlichen Ablauf der Gründung der Klägerin. Insoweit hat der Geschäftsführer behauptet, er habe die Klägerin zunächst gegründet, um beruflich wieder aktiv zu werden. Erst danach habe er erfahren, dass die Praxis von Herrn B bzw. die X-GmbH eine neue verantwortliche Führung brauche, die die Mandate übernehmen könnte. Demgegenüber hatte der Zeuge B glaubhaft bekundet, dass Herr A die Klägerin gegründet habe, nachdem er mit ihm über die Möglichkeit der Übernahme der Mandanten gesprochen habe. Allein dieser Ablauf erscheint dem Gericht sinnvoll, da es für den Steuerberater A jederzeit möglich gewesen wäre, seine berufliche Tätigkeit auch im Rahmen seiner Einzelpraxis zu erweitern. Gründe für die Gründung einer GmbH hat der Geschäftsführer nicht vortragen können.

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Weiterhin entspricht es nicht einer verantwortlichen Führung, dass es Bereiche gibt, in denen der Geschäftsführer die Arbeit seiner Angestellten überhaupt nicht - nicht einmal stichprobenweise - kontrolliert. Ein derartiges Absehen von Kontrolle hat der Geschäftsführer jedoch für den Bereich der Buchführungsarbeiten in der mündlichen Verhandlung selbst eingeräumt.

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Entscheidend ins Gewicht fällt, dass der Steuerberater-Geschäftsführer sowohl bei Betriebsprüfungen als auch bei Jahresabschlussbesprechungen nur zugegen war, wenn der Mandant dies ausdrücklich wünschte. Nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme ist ein derartiger Wunsch von vielen Mandanten jedoch nicht ausgesprochen worden. Dies ist vor dem Hintergrund des tatsächlichen Geschehensablaufs der Mandatsübernahme auch nicht verwunderlich. Die Mandanten waren es gewohnt, von ihren jeweiligen Sachbearbeitern betreut zu werden. Zweifelsfragen haben sie zunächst mit dem damaligen Steuerberater B besprochen. Dies galt auch für die Phase, in denen die Steuerberatung unzulässigerweise von Herrn B und den Mitarbeitern im Rahmen der X GmbH ausgeübt wurde. Auch mit der Übernahme der Mandate durch die Klägerin hat sich für die Mandanten praktisch nichts geändert. Dies ergibt sich aus den exemplarischen Aussagen der Zeugen H, M, W, Be, D und Sch. Zwar kann zugunsten der Klägerin davon ausgegangen werden, dass die Mandanten darüber informiert wurden, dass nach der Gründung der Klägerin Herr A nunmehr der Geschäftsführer sei. Den Mandanten wurde jedoch offensichtlich nicht mitgeteilt, dass Herr B nicht mehr als Steuerberater arbeiten durfte. Nur so sind die Aussagen z.B. vom Zeugen D "Medius ist für mich Herr B und Frau Y" zu verstehen. Dieser hat auch glaubhaft bekundet, dass Herr B weiterhin die entsprechenden steuerlichen Fragen mit ihm erörtert habe. Gleiches gilt für den Zeugen H. Dieser war ebenfalls Mandant von Herrn B und führte in seiner Aussage aus, dass Herr B für ihn bis 2003 sein Steuerberater gewesen sei. Ebenso bekundet der Zeuge M, dass es nach der Gründung der Klägerin im Prinzip so weiterging wie zuvor, Ansprechpartner blieb Frau Y. Auch der Zeuge M wurde nicht darüber informiert, dass Herr B nicht mehr als Steuerberater tätig sein durfte. Gleiches gilt auch für die Zeugin W. Deren laienhafte Wahrnehmung drückt sich in der Aussage aus, dass aus dem Steuerberatungsbüro B eine GmbH geworden sei. Irgendwann habe sich auch das dann geändert und zwar in die Klägerin. Zwar sei der Name des neuen Geschäftsführers mitgeteilt worden, praktische Auswirkungen habe das für sie jedoch nicht gehabt. Ebenso hat die Zeugin Sch ausgeführt, dass ihr nicht bekannt gemacht worden sei, dass Herr B seine Zulassung verloren hatte. Selbst bei der Betriebsprüfung im Jahr 2005 habe Herr B die Betriebsprüfung begleitet. Diese Aussagen der Zeugen sind glaubhaft und nachvollziehbar. Das Gericht hat keinen Anlass, an der Glaubwürdigkeit der genannten Zeugen zu zweifeln, da diese als Mandanten der Klägerin kein erkennbares eigenes Interesse am Ausgang des Verfahrens haben.

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Dieser festgestellte Sachverhalt ist dahingehend zu würdigen, dass es an einer verantwortlichen Führung mangelt. Es reicht insoweit nicht aus, wenn - wie hier geschehen - der Steuerberater-Geschäftsführer den Mandanten lediglich vorgestellt wird. Erforderlich ist vielmehr, dass der Steuerberater selbst auch Beratungsgespräche mit den Mandanten führt. Dies ist insbesondere im Rahmen von Betriebsprüfungen und Jahresabschlussgesprächen erforderlich. Entgegen der Ansicht der Klägerin ist nicht ausreichend, dass der Steuerberater-Geschäftsführer lediglich dann mit den Mandanten spricht, wenn diese es wünschen. Ebenso wenig ist es ausreichend, dass der Steuerberater-Geschäftsführer hinzugezogen wird, wenn die Mitarbeiter dies für erforderlich halten. Diese Wertung ergibt sich aus dem Schutzzweck des Steuerberatungsgesetzes. Dieses sieht vor, dass bestimmte verantwortungsvolle Aufgaben nur von einem Steuerberater wahrgenommen werden sollen. Dem Schutz des Mandanten ist nicht damit gedient, wenn lediglich ein Steuerfachangestellter entscheidet, inwieweit die Einschätzung eines Steuerberaters erforderlich ist. Umso weniger kann dies von den Mandanten erwartet werden, da diese in der Regel steuerliche Laien sind. Diese können gerade nicht einschätzen, ob ihr Sachverhalt ein steuerlich unproblematischer ist und ob der Steuerfachangestellte für sie eine optimale Betreuung bietet. Daher muss der Steuerberater-Geschäftsführer sich mit den steuerlichen Angelegenheiten der Mandanten seiner Gesellschaft zumindest anlässlich der Jahresabschlussbesprechungen auseinandersetzen und anlässlich von Betriebsprüfungen sich vertieft mit diesen Gegebenheiten befassen. Dies ist vorliegend jedoch nicht in dem erforderlichen Maße geschehen.

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Weiterhin ist erforderlich, dass der Steuerberater-Geschäftsführer sich ein Bild von den steuerlichen Belangen seiner Mandanten macht. Dies bedeutet in den Fällen, in denen der Mandantenstamm von einer anderen Praxis übernommen wird, dass sich der Steuerberater mit den steuerlichen Gegebenheiten dieser Mandanten vertraut machen muss. Dies gilt in erster Linie für alle betrieblichen Mandate, da dort der Beratungsbedarf am größten ist. Zwar braucht dieses "Kennen lernen" nicht innerhalb eines halbes Jahres zu geschehen; es entsprich jedoch nicht einer verantwortlichen Führung, wenn der Steuerberater-Geschäftsführer einige betriebliche Mandanten nach zweieinhalb Jahren Tätigkeit gar nicht kennt bzw. diesen lediglich vorgestellt wurde, ohne ein Fach- und Beratungsgespräch mit ihnen geführt zu haben. Über dieses unzureichende Stadium des Vorstellens ist Steuerberater A bzgl. der Mandanten, die als Zeugen vernommen wurden, nicht hinaus gekommen. Es kann insoweit als wahr unterstellt werden, dass er diese Gespräche mit anderen, von ihm benannten Mandanten geführt hat. Erforderlich wäre jedoch gewesen, diese Beratungsgespräche auch mit den befragten betrieblichen Mandanten zu führen.

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ddd) Schließlich ist für eine verantwortliche Führung auch erforderlich, dass sich der maßgebliche Einfluss des Steuerberaters auch auf die Angelegenheiten der Gesellschaft als Ganzes erstreckt (vgl. BFH-Beschluss vom 23. November 1998 VII B 215/98, BFH/NV 1999, 679). Dies bedeutet, dass der Steuerberater-Geschäftsführer die maßgeblichen Entscheidungen in den Bereichen Personal, Räumlichkeiten und wesentliche Anschaffungen trifft.

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Hiervon kann nach dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung nicht ausgegangen werden. So konnte der Geschäftsführer in der mündlichen Verhandlung weder sagen, von wem die Gesellschaft die Praxisräume gemietet habe, noch wie hoch die monatliche Miete ist. Weiterhin wusste er nicht, welches Gehalt seine Angestellten beziehen. Unverständlich ist es auch, dass der Geschäftsführer nicht ansatzweise eine Vorstellung davon hatte, welchen Umsatz die Klägerin macht. Ferner wusste der Geschäftsführer nicht, welche Fachliteratur ihm und seinen Mitarbeitern in den Praxisräumen in S zur Verfügung steht. So benannte er keinen einzigen aktuellen Einkommensteuerkommentar und konnte keine Angaben zum Umsatz der Klägerin machen. Dies alles belegt, dass der Geschäftsführer im Wesentlichen seine Unterschriften unter die von den Mitarbeitern gefertigten Schriftsätze und sonstigen Dokumente leistet, im Übrigen aber mit den maßgeblichen Abläufen in der Praxis der Klägerin nicht vertraut ist. Hierfür spricht auch das Gehalt des Geschäftsführers von 1.600 EUR monatlich, welches noch unter dem Gehalt des geringst verdienenden Vollzeitmitarbeiters liegt. Eine derartige Gehaltsstruktur entspricht nicht dem Üblichen, wenn der Steuerberater-Geschäftsführer seine Aufgaben verantwortlich wahrnimmt. Ebenso ist ungewöhnlich, dass der Geschäftsführer kein eigenes alleiniges Arbeitszimmer in den Praxisräumen besitzt, wie dies die Mitarbeiter als Zeugen ausgesagt haben.

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Diese im Rahmen der mündlichen Verhandlung und als Ergebnis der Beweisaufnahme festgestellten Defizite lagen sowohl im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung als auch schon im Zeitpunkt des Widerrufsbescheids vor. Soweit sich die hierzu gemachten Aussagen des Geschäftsführers der Klägerin und der Zeugen auf den Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung beziehen, ist der Senat aufgrund der mündlichen Verhandlung der Überzeugung, dass sie auch schon im Zeitpunkt des Widerrufsbescheids vorlagen. Insbesondere sind keine Umstände erkennbar, die insoweit auf eine Veränderung im Jahr 2005 zum Nachteil der Klägerin schließen lassen.

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Im Ergebnis hat der Senat aus diesen vielen Einzelpunkten den Schluss gezogen, dass der Steuerberater A als Geschäftsführer die Klägerin nicht verantwortlich geführt hat.

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bb) Die Klägerin hat auch nicht innerhalb des von der Beklagten bestimmten Frist den dem Gesetz entsprechenden Zustand herbeigeführt. Die Beklagte hat die Klägerin zunächst mit Schreiben vom 9. November 2004 zum Vorwurf der nicht verantwortlichen Führung angehört (§ 55 Abs. 3 StBerG) und Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben. Mit weiterem Schreiben vom 18. November 2004 wurde der Klägerin dann bis zum 3. Dezember 2004 Gelegenheit gegeben, den gesetzmäßigen Zustand einer verantwortlichen Führung herzustellen. Diese Fristen sind zwar knapp bemessen, aber noch ausreichend und damit angemessen. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass sich die Klägerin während der Anhörung auf den Standpunkt gestellt hat, die verantwortliche Führung werde durch den Steuerberater A ausgeübt und es bestünde insoweit kein Handlungsbedarf. Damit hätte auch das Setzen einer längeren Frist zu keiner Veränderung der tatsächlichen Verhältnisse geführt.

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b) Da die Tatbestandsvoraussetzungen erfüllt waren, erfolgte der Widerruf der Anerkennung zu Recht, da § 55 Abs. 2 StBerG diese Rechtsfolge zwingend vorschreibt. Entgegen der Ansicht der Klägerin stand der Beklagten kein milderes Mittel zur Verfügung. Insbesondere die vom Klägervertreter die in der mündlichen Verhandlung geäußerte Möglichkeit eines Widerrufs bei gleichzeitiger Erteilung eines Anerkennungsbescheides mit Auflagen ist im Steuerberatungsgesetz nicht vorgesehen. Darüber hinaus ist auch bei Rückgriff auf allgemeine Verfahrensvorschriften keine sinnvolle und nachprüfbare Auflage ersichtlich.

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c) Der Widerrufsbescheid vom 24. Januar 2005 leidet auch nicht an einem Begründungsmangel. Ein schriftlicher Verwaltungsakt ist nach § 164a StBerG i.V.m. § 121 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) mit einer Begründung zu versehen, soweit dies zu seinem Verständnis erforderlich ist. In dem angegriffenen Bescheid wird der Widerruf auf die nicht verantwortliche Führung der Gesellschaft gestützt. Diese wird zum einen damit begründet, dass der Steuerberater A am Sitz der Gesellschaft nicht hinreichend oft zu erreichen sei. Weiterhin wird zur Begründung angeführt, dass nicht Herr A sondern der ehemalige Steuerberater B die maßgeblichen Entscheidungen treffe und die "treibende Kraft" seiner ehemaligen Praxis sei. Diese Begründungen sind knapp aber nach den Ausführungen unter 1. a) tragfähig. Im Übrigen hat die Beklagte die Begründung gem. § 126 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. Abs. 2 AO im Rahmen des finanzgerichtlichen Verfahrens vertieft.

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d) Die Beklagte war am Erlass des Bescheides nicht nach § 164a StBerG i.V.m. § 131 Abs. 2 Satz 2, § 130 Abs. 3 AO gehindert. Nach diesen, auch im Verfahren über den Widerruf der Anerkennung einer Steuerberatungsgesellschaft anzuwendenden Vorschriften ist der Widerruf der Anerkennung nur innerhalb eines Jahres seit dem Zeitpunkt zulässig, in dem die Steuerberaterkammer Kenntnis von den Tatsachen erlangt, die den Widerruf rechtfertigen.

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Zwar war der Beklagten bereits im Februar 2003 bekannt, dass der Geschäftsführer Steuerberater A nur ein bis zwei Tage die Woche in der Praxis in S anwesend war; weiterhin war bekannt, dass Herr B weiterhin bei der Klägerin beschäftigt wurde. Dies ergibt sich aus der glaubhaften und nachvollziehbaren Aussage des Vizepräsidenten des Beklagten in der mündlichen Verhandlung. Aus dieser Aussage ergibt sich jedoch auch, dass die Beklagte zu diesem Zeitpunkt zwar das Problem der nicht verantwortlichen Führung erkannt hat. Über den bloßen Verdacht der nicht verantwortlichen Führung hinausgehende Umstände waren der Beklagten zu diesem Zeitpunkt nicht bekannt. Insbesondere lagen keine hinreichenden sicheren Erkenntnisse über die betrieblichen Abläufe vor. Erst durch die im Jahre 2004 bei der Beklagten eingegangen Beschwerden über die schlechte Erreichbarkeit des Geschäftsführers sowie über die maßgebliche Entscheidungsgewalt des ehemaligen Steuerberaters B erlangte die Beklagte Kenntnis von Tatsachen, die letztlich den Widerruf rechtfertigten. Hinzu kommt, dass die Widerrufsfrist erst dann zu laufen beginnt, wenn die Beklagte selbst der Überzeugung ist, dass sich die vorliegenden Verdachtsmomente zu einer hinreichenden Grundlage für einen Widerruf verfestigt haben (zu den subjektiven Voraussetzungen siehe BFH-Beschluss vom 1. August 2002 VII B 35/02, BFH/NV 2002, 1499). Damit begann die Widerrufsfrist erst im Jahre 2004 zu laufen, so dass der Widerruf vom 24. Januar 2005 innerhalb der Jahresfrist erfolgte.

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2. Der angefochtene Widerrufsbescheid erweist sich auch im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung noch als rechtmäßig. Nach der Rechtsprechung des BFH kann der Widerruf der Bestellung als Steuerberater nicht aufrechterhalten werden, wenn im Zeitpunkt der gerichtlichen Entscheidung eine Rechtspflicht zur sofortigen Wiederbestellung besteht (BFH-Urteil vom 22. August 1995 VII R 63/94, BStBl II 1995, 909 m.w.N.). Für das Vorliegen dieser Voraussetzungen trägt die Klägerin die Darlegungs- und Beweislast. Diese Grundsätze sind auch auf den Widerruf der Anerkennung als Steuerberatungsgesellschaft zu übertragen.

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Vorliegend besteht ein solcher Anspruch jedoch nicht. Die Klägerin hat entsprechende Umstände für eine Änderung der Verhältnisse in den maßgeblichen Punkten nicht dargelegt und nachgewiesen. Nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme (siehe oben) steht vielmehr zur Überzeugung des Senats fest, dass die Klägerin auch im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung nicht von einem Steuerberater verantwortlich geführt wird. Insoweit kann offen bleiben, ob der Geschäftsführer - auch unter dem Eindruck dieses Verfahrens - seine Anwesenheitszeiten in S seit Januar 2005 erhöht hat. Ebenfalls braucht der Senat nicht zu entscheiden, ob der Geschäftsführer im Erfordernis der kurzfristigen persönlichen Erreichbarkeit nunmehr dadurch Rechnung trägt, dass er in der Lage ist, die Strecke von seiner Wohnung in H zur Praxis in S mit dem eigenen Pkw zurückzulegen. Aus dem Eindruck in der mündlichen Verhandlung und aufgrund des Ergebnisses der durchgeführten Beweisaufnahme steht zur Überzeugung des Senates fest, dass der Geschäftsführer Steuerberater A die maßgeblichen Entscheidungen für die Klägerin weiterhin nicht selbst trifft.

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Hierin ändert auch die Entlassung des ehemaligen Steuerberater B als Steuerfachangestellten zum 30. September 2005 nichts. Insoweit braucht nicht entschieden zu werden, ob Herr B auch ohne feste Anstellung die maßgeblichen Entscheidungen trifft oder ob diese Entscheidungen nunmehr von Frau Y oder den jeweiligen Angestellten in eigener Verantwortung getroffen werden. Für einen weiterhin maßgeblichen Einfluss des ehemaligen Steuerberaters B spricht, dass dieser nach eigenem Bekunden und auch dem Vortrag der Klägerin weiter für diese arbeitet. Nach der mündlichen Verhandlung und dem Ergebnis der Beweisaufnahme steht jedenfalls zur Überzeugung des Gerichtes fest, dass der Steuerberater A diese Entscheidungen nicht verantwortlich trifft. Wegen der Einzelheiten wird auf die Ausführungen unter I. 1. a) verwiesen.

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II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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