Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-10-20, Aktenzeichen 10 K 367/04

Tatbestand

1

Die Kläger begehren die Berücksichtigung nachträglicher Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.

2

Die Kläger werden als Ehegatten zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Die Klägerin zu 2) erhielt aufgrund des notariellen Vertrages vom 30. November 1999 von ihren Eltern das Grundstück Flst.Nr. ..., ...straße 76 in ... zu Alleineigentum übertragen. Das Grundstück ist mit einem Einfamilienhaus, einem Schuppen und einer Garage bebaut. Das Anwesen war zur Zeit der Übergabe vermietet. Das Mietverhältnis war befristet vom 1. März 1995 bis zum 28. Februar 2005. Die Kläger erhielten von der Landeskreditbank Baden-Württemberg zwei Förderdarlehen im Rahmen des Energieeinsparprogramms Altbau in Höhe von 30.000 und 95.000 DM. Im Frühjahr 2000 begann sie mit umfangreichen Sanierungsmaßnahmen an dem Gebäude, insbesondere zur Wärmedämmung.

3

Am 30. November 2000 kündigten die Mieter das Mietverhältnis und zogen im März 2001 aus. Seitdem nutzen die Kläger das Anwesen zu eigenen Wohnzwecken.

4

In den Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre 2001 und 2002 machten die Kläger nachträgliche Schuldzinsen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von jeweils 2.380 EUR geltend.

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Der Beklagte berücksichtigte im Einkommensteuerbescheid 2001 vom 30. September 2002 Schuldzinsen aus den Darlehen der Landeskreditbank nur zeitanteilig mit 1.227 DM (3/12) als Werbungskosten. Im Einkommensteuerbescheid 2002 vom 16. Dezember 2003 berücksichtigte der Beklagte keine nachträglichen Schuldzinsen aus den Darlehen.

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Die Einsprüche der Kläger vom 27. Oktober 2002 und vom 28. Dezember 2003, zu deren Begründung sie auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 16. September 1999, BStBl II 2001, 528 verwiesen, wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 4. November 2004 zurück. Zur Begründung führte er im wesentlichen aus: Nutze der Steuerpflichtige das Gebäude im Anschluss an die Vermietungstätigkeit zu eigenen Wohnzwecken, können nach Aufgabe der Vermietungstätigkeit entstandene Schuldzinsen entsprechend dem BMF-Schreiben vom 18. Juli 2001 (BStBl I 2001, 513) als nachträgliche Werbungskosten abgezogen werden, soweit ein Erlös, der im Falle einer Veräußerung des vermieteten Grundstücks erzielbar wäre, nicht zur Schuldentilgung ausreichen würde. Im vorliegenden Fall könnten indessen die Gesamtverbindlichkeiten unter Zugrundelegung eines fiktiven Veräußerungserlöses vollständig getilgt werden. Ein nachträglicher Schuldenzinsabzug sei somit nach dem BMF-Schreiben vom 18. Juli 2001 ausgeschlossen.

7

Während des Einspruchsverfahrens ergingen aus anderen Gründen geänderte Einkommensteuerbescheide: Für 2001 am 27. November 2002 und für 2002 am 16. Januar 2004. Im finanzgerichtlichen Verfahren erließ der Beklagte den - ebenfalls aus anderen Gründen - geänderten Einkommensteuerbescheid 2002 vom 7. Dezember 2004.

8

Die Kläger haben am 7. Dezember 2004 Klage beim Finanzgericht Baden-Württemberg erhoben. Sie beantragen,

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1. unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 4. November 2004 die Einkommensteuerbescheide 2001 und 2002 vom 27. November 2002 bzw. vom 7. Dezember 2004 dahingehend abzuändern, dass bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung Schuldzinsen für 2001 in Höhe von 1.882 EUR und für 2002 in Höhe von 2.380 EUR als weitere Werbungskosten berücksichtigt werden;

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2. hilfsweise, die Revision zuzulassen.

11

Zur Begründung wiederholen sie ihr Vorbringen im Einspruchsverfahren und verweisen ergänzend auf das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 6. Mai 2004, EFG 2004, 1215.

12

Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

14

Zur Begründung verweist er auf die Einspruchsentscheidung.

15

Die Einkommensteuer- und Rechtsbehelfsakten des Beklagten liegen dem Gericht vor. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf sie und auf die Schriftsätze der Beteiligten verwiesen.

Entscheidungsgründe

16

Die zulässige Klage ist unbegründet.

17

Der Einkommensteuerbescheid 2001 vom 27. November 2002 und der Einkommensteuerbescheid 2002 vom 7. Dezember 2004, der gemäß § 68 FGO Gegenstand des Verfahrens wurde, sowie die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 4. November 2004 sind rechtmäßig; sie verletzen die Kläger daher nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1, 1. Halbsatz FGO).

18

Der Beklagte hat die Abzugsfähigkeit der geltend gemachten Schuldzinsen aus den beiden Darlehen der Landeskreditbank als Werbungskosten im Ergebnis zu Recht abgelehnt. Die nach Aufgabe der Vermietungstätigkeit und der anschließenden Selbstnutzung des Gebäudes zu eigenen Wohnzwecken angefallenen Kreditzinsen sind nicht als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen.

19

Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Dies gilt auch für Schuldzinsen, soweit sie mit einer Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG). Ein solcher wirtschaftlicher Zusammenhang ist dann gegeben, wenn die Schuldzinsen für eine Verbindlichkeit geleistet worden sind, die durch die Einkünfteerzielung veranlasst ist. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn und soweit das Darlehen tatsächlich zum Erzielen von Einkünften - im vorliegenden Fall von solchen aus Vermietung und Verpachtung - verwendet worden ist (BFH, Urteil vom 27. Oktober 1998 IX R 44/95, BFHE 187, 276; Urteil vom 14. Oktober 2003 IX R 18/01, BFHE 203, 574, BStBl II 2004, 263). Besteht der wirtschaftliche Zusammenhang auch nach Aufgabe der Vermietungstätigkeit, sind die Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar (§ 9 Abs. 1 Satz 1, Satz 3 Nr. 1 EStG i.V.m. § 24 Nr. 2 EStG).

20

Im vorliegenden Fall besteht nach Aufgabe der Vermietungstätigkeit und Selbstnutzung des vormaligen Vermietungsobjekts der für die Abzugsfähigkeit von Werbungskosten vorausgesetzte wirtschaftliche Veranlassungszusammenhang nicht mehr. Der (mittelbare) wirtschaftliche Zusammenhang zwischen den Schuldzinsen und der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung ist grundsätzlich abhängig von der fortgesetzten Widmung des Erwerbsgegenstandes als Grundlage der Einkünfteerzielung - vorliegend: Die Vermietung des Wohngebäudes im Anwesen .....straße 76. Durch die Entwidmung des Erwerbsgegenstandes aufgrund der Nutzung für eigene Wohnzwecke wird der ursprünglich vorhandenen wirtschaftlichen Zusammenhang der Schuldzinsen mit der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung - anders als bei der Veräußerung des Vermietungsobjekts - inhaltlich nicht unverändert fortgesetzt. Vielmehr wird er durch die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken und damit durch den Einsatz der Fremdmittel für Privatzwecke überlagert und aufgelöst. Ein Abzug nachträglicher Werbungskosten in Form von Schuldzinsen aus Darlehen, die während der Vermietungszeit für Erhaltungsmaßnahmen eingesetzt wurden, scheidet daher aus, wenn der Steuerpflichtige das Wohngebäude nach Aufgabe der Vermietung für eigene Wohnzwecke nutzt und damit die Fremdmittel in der Privatsphäre einsetzt (Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 21 Rdnr. B 424 f; v. Bornhaupt, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 9 Rdnr. C 56 ff.; wohl auch Schmitz, in: Hermann/Heuer/Raupach, EStG und KStG, § 9 EStG Anm. 372).

21

Dem steht das von den Klägern herangezogene Urteil des BFH vom 16. September 1999 (IX R 42/97, BFHE 190, 165, BStBl II 2001, 528) nicht entgegen. Nach dieser Entscheidung sind nach Aufgabe der Vermietungstätigkeit gezahlte Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen, wenn mit dem Kredit Aufwendungen finanziert worden sind, die während der Vermietungstätigkeit als sofort abziehbare Werbungskosten zu beurteilen waren. Dem Urteil lag indessen kein mit dem vorliegenden Rechtsstreit vergleichbarer Sachverhalt zugrunde. Denn die Entscheidung des BFH erging zu dem Fall der Veräußerung des Vermietungsobjekts. Der grundlegende Unterschied zu dem hier zu entscheidenden Rechtsstreit liegt darin, dass der wirtschaftliche Zusammenhang durch die Veräußerung - anders als bei dem Übergang zur Selbstnutzung des Erwerbsobjekts - inhaltlich unverändert fortbesteht. Der Einsatz der Fremdmittel wird nicht durch den Einsatz in der Privatsphäre abgelöst. Bei der Veräußerung steht dem Steuerpflichtigen das Erwerbsobjekt endgültig nicht mehr zur Verfügung; ihm verbleibt keine Nutzungsmöglichkeit mehr.

22

Der Rechtsauffassung des Finanzgerichts Münster in seinem Urteil vom 6. Mai 2004 (3 K 2356/02 E, Ki, EFG 2004, 1215) vermag sich der Senat nicht anzuschließen. Denn die Nutzung einer Immobilie zu eigenen Wohnzwecken wird mit der Abschaffung der Nutzungswertbesteuerung der steuerunerheblichen Privatsphäre zugeordnet. Damit wird der erforderliche Veranlassungszusammenhang der Schuldzinsen mit der Einkunftsart aufgelöst.

23

Aufgrund dessen kann der Senat vorliegend unerörtert lassen, ob ein Abzug der Zinsaufwendungen in Anwendung des Erlasses des Bundesministers der Finanzen - BMF- vom 18. Juli 2001 - IV C 3 - S 2211-31/01 - (BStBl I 2001, 513) - auch - deshalb zu versagen wäre, weil - wie im vorliegenden Fall - bei einer fiktiven Veräußerung des Grundstücks der Erlös zur Schuldentilgung ausreichen würde.

24

Die Klage war danach abzuweisen.

25

Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Gründe

16

Die zulässige Klage ist unbegründet.

17

Der Einkommensteuerbescheid 2001 vom 27. November 2002 und der Einkommensteuerbescheid 2002 vom 7. Dezember 2004, der gemäß § 68 FGO Gegenstand des Verfahrens wurde, sowie die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 4. November 2004 sind rechtmäßig; sie verletzen die Kläger daher nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1, 1. Halbsatz FGO).

18

Der Beklagte hat die Abzugsfähigkeit der geltend gemachten Schuldzinsen aus den beiden Darlehen der Landeskreditbank als Werbungskosten im Ergebnis zu Recht abgelehnt. Die nach Aufgabe der Vermietungstätigkeit und der anschließenden Selbstnutzung des Gebäudes zu eigenen Wohnzwecken angefallenen Kreditzinsen sind nicht als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen.

19

Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Dies gilt auch für Schuldzinsen, soweit sie mit einer Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG). Ein solcher wirtschaftlicher Zusammenhang ist dann gegeben, wenn die Schuldzinsen für eine Verbindlichkeit geleistet worden sind, die durch die Einkünfteerzielung veranlasst ist. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn und soweit das Darlehen tatsächlich zum Erzielen von Einkünften - im vorliegenden Fall von solchen aus Vermietung und Verpachtung - verwendet worden ist (BFH, Urteil vom 27. Oktober 1998 IX R 44/95, BFHE 187, 276; Urteil vom 14. Oktober 2003 IX R 18/01, BFHE 203, 574, BStBl II 2004, 263). Besteht der wirtschaftliche Zusammenhang auch nach Aufgabe der Vermietungstätigkeit, sind die Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar (§ 9 Abs. 1 Satz 1, Satz 3 Nr. 1 EStG i.V.m. § 24 Nr. 2 EStG).

20

Im vorliegenden Fall besteht nach Aufgabe der Vermietungstätigkeit und Selbstnutzung des vormaligen Vermietungsobjekts der für die Abzugsfähigkeit von Werbungskosten vorausgesetzte wirtschaftliche Veranlassungszusammenhang nicht mehr. Der (mittelbare) wirtschaftliche Zusammenhang zwischen den Schuldzinsen und der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung ist grundsätzlich abhängig von der fortgesetzten Widmung des Erwerbsgegenstandes als Grundlage der Einkünfteerzielung - vorliegend: Die Vermietung des Wohngebäudes im Anwesen .....straße 76. Durch die Entwidmung des Erwerbsgegenstandes aufgrund der Nutzung für eigene Wohnzwecke wird der ursprünglich vorhandenen wirtschaftlichen Zusammenhang der Schuldzinsen mit der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung - anders als bei der Veräußerung des Vermietungsobjekts - inhaltlich nicht unverändert fortgesetzt. Vielmehr wird er durch die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken und damit durch den Einsatz der Fremdmittel für Privatzwecke überlagert und aufgelöst. Ein Abzug nachträglicher Werbungskosten in Form von Schuldzinsen aus Darlehen, die während der Vermietungszeit für Erhaltungsmaßnahmen eingesetzt wurden, scheidet daher aus, wenn der Steuerpflichtige das Wohngebäude nach Aufgabe der Vermietung für eigene Wohnzwecke nutzt und damit die Fremdmittel in der Privatsphäre einsetzt (Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 21 Rdnr. B 424 f; v. Bornhaupt, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 9 Rdnr. C 56 ff.; wohl auch Schmitz, in: Hermann/Heuer/Raupach, EStG und KStG, § 9 EStG Anm. 372).

21

Dem steht das von den Klägern herangezogene Urteil des BFH vom 16. September 1999 (IX R 42/97, BFHE 190, 165, BStBl II 2001, 528) nicht entgegen. Nach dieser Entscheidung sind nach Aufgabe der Vermietungstätigkeit gezahlte Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen, wenn mit dem Kredit Aufwendungen finanziert worden sind, die während der Vermietungstätigkeit als sofort abziehbare Werbungskosten zu beurteilen waren. Dem Urteil lag indessen kein mit dem vorliegenden Rechtsstreit vergleichbarer Sachverhalt zugrunde. Denn die Entscheidung des BFH erging zu dem Fall der Veräußerung des Vermietungsobjekts. Der grundlegende Unterschied zu dem hier zu entscheidenden Rechtsstreit liegt darin, dass der wirtschaftliche Zusammenhang durch die Veräußerung - anders als bei dem Übergang zur Selbstnutzung des Erwerbsobjekts - inhaltlich unverändert fortbesteht. Der Einsatz der Fremdmittel wird nicht durch den Einsatz in der Privatsphäre abgelöst. Bei der Veräußerung steht dem Steuerpflichtigen das Erwerbsobjekt endgültig nicht mehr zur Verfügung; ihm verbleibt keine Nutzungsmöglichkeit mehr.

22

Der Rechtsauffassung des Finanzgerichts Münster in seinem Urteil vom 6. Mai 2004 (3 K 2356/02 E, Ki, EFG 2004, 1215) vermag sich der Senat nicht anzuschließen. Denn die Nutzung einer Immobilie zu eigenen Wohnzwecken wird mit der Abschaffung der Nutzungswertbesteuerung der steuerunerheblichen Privatsphäre zugeordnet. Damit wird der erforderliche Veranlassungszusammenhang der Schuldzinsen mit der Einkunftsart aufgelöst.

23

Aufgrund dessen kann der Senat vorliegend unerörtert lassen, ob ein Abzug der Zinsaufwendungen in Anwendung des Erlasses des Bundesministers der Finanzen - BMF- vom 18. Juli 2001 - IV C 3 - S 2211-31/01 - (BStBl I 2001, 513) - auch - deshalb zu versagen wäre, weil - wie im vorliegenden Fall - bei einer fiktiven Veräußerung des Grundstücks der Erlös zur Schuldentilgung ausreichen würde.

24

Die Klage war danach abzuweisen.

25

Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.