Finanzgericht Köln (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-09-25, Aktenzeichen 15 K 4262/02
ECLI:DE:FGK:2003:0925.15K4262.02.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Rechtsstreits trägt die Klägerin.

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Tatbestand

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Die Beteiligten streiten über die Frage, ob die in den Abrechnungsbescheiden vom 3.7.2001 erfolgte Aufteilung der Erstattungsbeträge auf die Klägerin und ihren Ehemann zu Recht erfolgt ist.

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Die Klägerin wurde mit ihrem Ehemann für die Jahre 1996 bis 1999 gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin hat drei Kinder.

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Der Ehemann der Klägerin bezog in allen Streitjahren, die Klägerin lediglich in den Jahren 1996 und 1999 Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit, von denen Lohnsteuerabzugsbeträge einbehalten wurden. Daneben bezogen sie Einkünfte aus Gewerbebetrieb und die Klägerin noch Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

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Mit Bescheiden vom 2.5.2001 änderte der Beklagte die Einkommensteuerfestsetzungen für die Jahre 1996 bis 1999 und berücksichtigte nachträglich die Steuerbegünstigung nach § 10 e EStG sowie eine kinderbedingte Ermäßigung nach § 34f EStG für das im Eigentum der Klägerin stehende Haus.

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Aus den Änderungsbescheiden vom 2.5.2001 ergaben sich Überzahlungen in folgender Höhe:

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6.720 DM ESt.

6.579 DM ESt.

2.676 DM ESt.

12.152 DM ESt.

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nebst SolZ und KiSt sowie teilweise Zinsen.

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Die Erstattungsbeträge teilte das Finanzamt jeweils nach dem Verhältnis der bei den Ehegatten einbehaltenen Steuerabzugsbeträge auf und zahlte zunächst die aus den Steuerabzügen des Ehemannes stammenden Erstattungsbeträge aufgrund von Pfändungs- und Überweisungsbeschlüssen an dessen Gläubiger aus. Das danach verbleibende Restguthaben wurde erstattet.

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Wegen Streitigkeiten über die Verwendung der Erstattungsbeträge erließ der Beklagte mit Datum vom 3.7.2001 für sämtliche Jahre Abrechnungsbescheide nach § 218 Abs. 2 AO. Auf den Inhalt der Abrechnungsbescheide (Bl. 15 - 23 der FG-Akte) wird verwiesen. Gegen die Abrechnungsbescheide legte die Klägerin Einspruch ein. Zur Begründung trug sie vor, dass nicht ausreichend berücksichtigt worden sei, dass die Erstattungsbeträge aus der Anwendung des § 10 e EStG resultieren. Mit § 10 e EStG solle Wohnungseigentum gefördert werden und zwar das des Eigentümers. Die hieraus resultierenden Erstattungsbeträge müssten daher auch der Eigentümerin, also ihr, zustehen. Der Sinn von § 10 e EStG würde auf den Kopf gestellt, wenn die Gelder zugunsten der Gläubiger des Ehemannes verwandt würden.

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Der Beklagte wies die Einsprüche gegen die Abrechnungsbescheide als unbegründet zurück. Wie sich aus dem Wortlaut des § 37 Abs. 2 AO ergebe, hänge die Person des Erstattungsberechtigten von formalen Kriterien ab. Entscheidend sei allein, auf wessen Rechnung die Steuerzahlung bewirkt worden sei. Das Gesetz knüpfe nicht daran an, welcher Tatbestand oder materielle Rechtsgrund den Erstattungsanspruch ausgelöst habe. Nach st. Rspr. stehe bei zusammenveranlagten Eheleuten der Erstattungsanspruch, der sich nach der Steuerfestsetzung und Abrechnung mit den Vorauszahlungen oder Steuerabzugsbeträgen ergebe, demjenigen Ehegatten zu, der die zu erstattende Steuer an das FA gezahlt habe bzw. auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden sei. Im einzelnen wird auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung vom 24. Juli 2002 verwiesen.

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Mit der Klage verfolgt die Klägerin die Auszahlung der Erstattungsbeträge weiter. Sie weist darauf hin, dass ihr Ehemann das Finanzamt im Vorfeld der Erstattung wiederholt darauf hingewiesen habe, dass lediglich die Klägerin als Alleineigentümerin nach §§ 10e, 34f EStG Erstattungsberechtigte sei und der zu erstattende Betrag daher auf ihr Konto überwiesen werden sollte. Soweit hier aufgrund der Aufteilung der Erstattungsbeträge Zahlungen an andere Personen als sie erfolgt seien, sei keine schuldbefreiende Wirkung nach § 36 Abs. 4 Satz 3 EStG i.V.m. § 37 Abs. 2 AO gegenüber ihr eingetreten. Sie könne als materiell Erstattungsberechtigte nach wie vor die Leistung verlangen. Sofern bei zusammenveranlagten Ehegatten die Arbeitslöhne dem Steuerabzug unterliegen, bestimme sich zwar nach der Rspr. des BFH (BFH VIII R 103/88 vom 1.3.1990, BStBl II 1990, 523) die Höhe des Erstattungsanspruchs jedes Ehegatten nach dem Verhältnis der einbehaltenen Lohnsteuerbeträge. Diese Rechtsprechung könne jedoch zu § 10 e EStG nicht übernommen werden, da mit § 10 e EStG das selbst genutzte Wohnungseigentum des Eigentümers gefördert werden solle. Um diesen Zweck nicht letztlich leerlaufen zu lassen, sei es zwingend, dass die betreffenden Beträge auch bei der Klägerin als Alleineigentümerin ankämen. In der mündlichen Verhandlung weist der Klägervertreter ferner darauf hin, dass zudem zu berücksichtigen sei, dass § 34 f EStG eine Sozialzwecknorm sei. In diesem Zusammenhang werde auch auf § 76 EStG hingewiesen, aus dem sich ergebe, dass das Kindergeld nur eingeschränkt pfändbar sei.

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Fernder sei wiederholt darauf hingewiesen worden, dass nur die Klägerin als Alleineigentümerin des Hauses Anspruch auf die Erstattung der Beträge habe. Dem könne auch nicht entgegengehalten werden, dass die Frage, welcher Tatbestand oder welche materielle Rechtslage den Erstattungsanspruch ausgelöst habe und in wessen Person dieser verwirklicht worden sei, nach der Rspr. nicht berücksichtigt werden dürfe. Sinn und Zweck der formalen Bestimmung des Erstattungsberechtigten in § 37 Abs. 2 AO liege darin, dass den Finanzbehörden im Einzelfall nicht zugemutet werden solle zu ermitteln, wer von den Beteiligten im Innenverhältnis auf die zu erstattenden Beträge einen Anspruch habe. Sinn und Zweck entsprächen daher im Wesentlichen dem des § 36 Abs. 4 Satz 3 EStG. Zu § 36 Abs. 4 EStG sei aber anerkannt, dass es sich um eine widerlegbare Vermutung handeln solle, nach der das Finanzamt nicht mehr an einen Ehegatten auszahlen dürfe, wenn es erkenne oder erkennen musste, dass der andere Ehegatten aus beachtlichen Gründen damit nicht einverstanden sei. Daraus, dass es sich um Regelungen handele, die vor allem der Vereinfachung des Verwaltungshandelns dienten, ergebe sich, dass auch bei § 37 Abs. 2 AO Ausnahmen geboten sein könnten. Im vorliegenden Fall entspreche die vorgenommene Aufteilung der Erstattungsbeträge nicht dem Sinn und Zweck des § 37 Abs. 2 AO. Es habe gerade kein Streit zwischen den Ehegatten bestanden, wer von beiden materiell erstattungsberechtigt sein sollte. Darauf hätten die Ehegatten den Beklagten auch mehrfach und einvernehmlich hingewiesen. Für den Beklagten habe daher kein Grund bestanden, aus Vereinfachungsgründen eine Aufteilung des Betrages entgegen der Anweisung vorzunehmen. Der Ehegatte der Klägerin sei daher nicht erstattungsberechtigt gewesen. Durch die Auszahlung an die Gläubiger sei daher auch nicht die Erfüllung des Erstattungsanspruchs eingetreten.

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Die Klägerin beantragt,

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die Abrechnungsbescheide für die Jahre 1996 bis 1999 vom 3.7.2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.7.2002 dahingehend abzuändern, dass eine Aufteilung des zu erstattenden Betrages nicht vorgenommen werde und ein entsprechender Erstattungsbetrag für 1996 bis 1999 ausschließlich zu Gunsten der Klägerin festgesetzt werde.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung verweist er auf seine Einspruchsentscheidung. Ergänzend trägt er vor, dass der Einwand der Klägerin, es habe zwischen den Ehegatten kein Streit bestanden, wem der Erstattungsanspruch zustehe, nicht durchgreife. Da das Steuerschuldverhältnis kein vertragliches, sondern ein gesetzliches Schuldverhältnis sei, sei die Frage, ob ein Erstattungsanspruch bestehe und wem dieser zustehe, allein aus dem Gesetz zu beantworten. Für ausdrückliche oder stillschweigende Willensäußerungen der Eheleute über die Rechtsinhaberschaft eines Steuererstattungsanspruchs sei kein Raum. Selbst wenn die Eheleute übereinstimmend davon ausgingen, dass der steuerliche Erstattungsanspruch der Ehefrau zustehe, so müsse im Fall der Drittberechtigung die materielle Anspruchsberechtigung aufgrund des Gesetzes (§ 37 Abs. 2 AO) geprüft werden (BFH vom 12.3.1991, BFH/NV 1992, 145). Soweit hiernach der Ehemann der Klägerin aufgrund der für seine Rechnung einbehaltenen Steuerabzugsbeträge Erstattungsberechtigter sei, seien durch die Überweisung aufgrund der Pfändungs- und Überweisungsbeschlüsse an die Gläubiger die Ansprüche erloschen (§ 47 AO).

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Auf den Inhalt der "Haftungs-Abtretungs-Püb-Akte" des Finanzamtes wird verwiesen.

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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e

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Die Klage ist unbegründet. Die Abrechnungsbescheide sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO). Die Steuererstattungsansprüche standen in Höhe der Beträge, die den Pfändungsgläubigern bzw. dem Finanzamt B überwiesen worden sind, dem Ehemann der Klägerin zu. Sie sind -wie das FA in den Abrechnungsbescheiden festgestellt hat- durch die Zahlung an die Gläubiger erloschen (§ 47 AO).

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Die Aufteilung der in den Abrechnungsbescheiden vorgenommenen Erstattungsansprüche ergibt sich aus § 37 Abs. 2 Satz 1 AO. Hiernach hat derjenige einen Erstattungsanspruch, wenn eine Steuer ohne rechtlichen Grund gezahlt worden ist, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist. Auch bei zusammenveranlagten Ehegatten steht daher nach st. Rspr. des BFH (Urteile des BFH vom 1. März 1990 VII R 103/88, BFHE 160, 128, BStBl II 1990, 590; vom 13. Februar 1996 VII R 89/95, BStBl II 1996, 436; vom 13. März 1997 VII R 39/96, BFHE 182, 489, BStBl II 1997, 522) der Erstattungsanspruch, der sich nach der Steuerfestsetzung und Abrechnung mit den Vorauszahlungen und/oder Lohnsteuerabzugsbeträgen ergibt, demjenigen Ehegatten zu, der die zu erstattende Steuer an das FA gezahlt hat bzw. auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist. Bei der Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer werden die Ehegatten zwar nach der Zusammenrechnung der von ihnen erzielten Einkünfte zu einem Gesamtbetrag der Einkünfte gemeinsam als Steuerpflichtiger behandelt (§ 26 b EStG). Sie sind hinsichtlich einer etwaigen Steuerschuld Gesamtschuldner (§§ 44, 268 AO). Daraus ergibt sich aber nicht, dass die Ehegatten auch Gesamtgläubiger eines Erstattungsanspruchs sind, der aus von ihnen entrichteten Überzahlungen herrührt; es besteht vielmehr Teilgläubigerschaft (Beermann/Schmieszek, Steuerliches Verfahrensrecht, § 37 Rdn. 55 mwN).

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Somit liegt kein einheitlicher Erstattungsanspruch der zusammenveranlagten Ehegatten vor, sondern es bestehen gesonderte Erstattungsansprüche für jeden von ihnen.

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Für die materielle Erstattungsberechtigung muss also geprüft werden, welcher der Ehegatten mit welchem Tilgungswillen den zu erstattenden Betrag an das Finanzamt gezahlt hat. Maßgebend ist dabei, wessen Steuerschuld nach dem Willen des Zahlenden, so wie dieser Wille im Zeitpunkt der Zahlung erkennbar hervorgetreten ist, getilgt werden sollte (BFH-Urteil vom 18. Februar 1997 VIII R 117/95, BFH/NV 1997, 482). Entscheidend ist nach dem Gesetz allein das formale Kriterium, auf wessen Rechnung die Steuerzahlung bewirkt worden ist.

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In dem hier vorliegenden Fall, in dem die Erstattung allein Steuern betrifft, die im Wege des Steuerabzugs von den Arbeitslöhnen der Ehegatten bzw. in den Jahren 1997 und 1998 vom Arbeitslohn des Ehemannes der Klägerin einbehalten worden sind, ist regelmäßig davon auszugehen, dass die einbehaltenen Lohnsteuerabzugsbeträge für Rechnung des jeweiligen Arbeitnehmers an das FA gezahlt worden sind (vgl. BFH-Urteil vom 18. September 1990 VII R 99/89, BStBl II 1991, 47; Boeker in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgaben- und Finanzgerichtsordnung, § 37 AO Rdn. 67 mwN). Bei Überzahlung von Lohnsteuern ist daher derjenige Ehegatte, für den die Lohnsteuern abgeführt wurden, erstattungsberechtigt. Ist für beide Ehegatten Lohnsteuer abgeführt, bestimmt sich die Höhe des materiellen Erstattungsanspruchs jedes Ehegatten nach § 37 Abs. 2 AO nach dem Verhältnis der bei den Ehegatten einbehaltenen Lohnsteuerabzugsbeträgen (BFH-Urteil vom 1. März 1990 VII R 103/88, BFH E 160, 128, BStBl II 1990, 520, 523; vgl. Beschlüsse des BFH vom 21. August 2000 VII B 29/00, BFH/NV 2001, 293 und vom 14. Oktober 2002 VII B 86/01, nv juris; Urbahns, DStZ 1997 563 ff.; Klein/Brockmeyer, § 37 AO Rdn. 17). Da es sich bei der die Erstattung regelnden Vorschrift des § 37 Abs. 2 AO um eine rein formale Bestimmung handelt, wird die Berücksichtigung von Umständen, die zu der Steuererstattung geführt haben, vom Gesetz nicht zugelassen.

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Der Beklagte ist im vorliegenden Fall nach den soeben genannten Grundsätzen vorgegangen. Soweit die Klägerin und ihr Ehemann Lohnsteuer gezahlt haben, erfolgte eine Aufteilung der Erstattungsbeträge nach dem Verhältnis der jeweils abgeführten Lohnsteuerbeträge. Soweit nur der Ehemann der Klägerin Lohnsteuerbeträge, die Klägerin hingegen keine Zahlungen oder Anrechnungsbeträge bewirkt hat, stand allein dem Ehemann der Klägerin der Erstattungsanspruch zu. Auch wenn die Klägerin vorträgt, dass die Höhe des Erstattungsanspruchs sich nur grundsätzlich und damit nicht ausnahmslos nach dem Verhältnis der abgeführten Lohnsteuerbeträge bestimmt, kommt im vorliegenden Fall keine andere Aufteilung in Betracht. Denn im entscheidenden Zeitpunkt der Zahlung der Lohnsteuerabzugsbeträgen ergaben sich keine Anhaltspunkte, die darauf hinweisen, dass die einbehaltenen Steuerabzugsbeträge nicht für Rechnung des Ehegatten erfolgt sein sollen, der die Einkünfte erzielt hat. Spätere Ereignisse oder abweichende Willenserklärungen können den hier vorliegenden mutmaßlichen Absichten der Klägerin und ihres Ehemannes im Zeitpunkt der Einbehaltung der Steuerabzugsbeträgen keinen anderen Sinn mehr geben; sie bleiben unberücksichtigt (BFH-Urteil vom 18. Februar 1997 aaO).

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Die angefochtenen Abrechnungsbescheide sind daher rechtlich nicht zu beanstanden.

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Entgegen der Ansicht der Klägerin ergibt sich auch nichts anderes dadurch, dass der materielle Rechtsgrund für die hier streitigen Erstattungsbeträge aus dem Umstand resultiert, dass die Klägerin in ihrer Person als Alleineigentümerin des Grundstücks die Erstattungsansprüche sozusagen ausgelöst hat. Zu unterscheiden sind vielmehr zwei Ebenen. Auf der ersten Ebene im Veranlagungsverfahren wird die Steuer festgesetzt. Für die Höhe der festgesetzten Steuer sind die Vorschriften des materiellen Steuerrechts maßgebend. Nach Abschluss der Steuerfestsetzung im Steuererhebungs- bzw. -erstattungsverfahren schließt sich auf einer weiteren Ebene u.U. die Frage an, welchem zusammenveranlagten Ehegatten ein Einkommensteuererstattungsanspruch zusteht. Dabei ist auf dieser Ebene nach der in § 37 Abs. 2 AO niedergelegten Entscheidung des Gesetzgebers nicht mehr zu berücksichtigen, in der Person welches Ehegatten der Steuerermäßigungstatbestand verwirklicht worden ist, der im Rahmen des Veranlagungsverfahrens zu der Steuererstattung geführt hat (BFH-Urteil vom 18. September 1990 aaO zu § 10 d EStG; vgl. BFH-Beschluss vom 21. August 2000 aaO). Selbst wenn die Ehegatten übereinstimmend davon ausgehen, dass der steuerliche Erstattungsanspruch beispielsweise nur einem zusteht, muss gerade in dem hier vorliegenden Fall der Drittberechtigung (Abtretung, Aufrechnung, Pfändung) die materielle Anspruchsberechtigung, die nicht disponibel ist, allein aufgrund des Gesetzes (§ 37 Abs. 2 AO) geprüft werden (BFH-Beschluss vom 12. März 1991 VII S 30/90, BFH/NV 1992, 145). Wenn die Klägerin erreichen will, dass der Steuerermäßigungstatbestand über §§ 10e, 34 f EStG allein bei ihr eine Erstattung auslösen soll, so hätte sie ggfls. eine getrennte Veranlagung wählen müssen. Wählen die Ehegatten hingegen die Zusammenveranlagung, sind jedoch mit der gesetzlich vorgesehenen Aufteilung nicht einverstanden, müssen sie sich im Innenverhältnis auseinandersetzen.

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Weiterhin unbeachtlich ist, dass die Klägerin in Übereinstimmung mit ihrem Ehemann den Beklagten darauf hingewiesen hat, dass allein sie erstattungsberechtigt sein soll. Denn für die Frage, wer materiell erstattungsberechtigt ist, ist -wie schon erwähnt- allein auf § 37 Abs. 2 AO abzustellen. Ein anderes Ergebnis lässt sich auch nicht über § 36 Abs. 4 Satz 3 EStG erzielen. § 36 Abs. 4 Satz 3 EStG bestimmt, dass die Auszahlung eines Erstattungsanspruchs an einen Ehegatten grundsätzlich auch für und gegen den anderen Ehegatten wirkt. Es ist zwar richtig, dass diese Vorschrift eine widerlegbare gesetzliche Vermutung enthält. Diese Bestimmung hat aber keine Bedeutung für die Frage, wer materiell Anspruch auf die Erstattung hat. Sie schafft lediglich zur Erleichterung der Arbeit der Finanzbehörden einen Schuldbefreiungsgrund, nicht hingegen eine materielle Erstattungsberechtigung. § 37 Abs. 2 Satz 1 AO enthält keine widerlegbare gesetzliche Vermutung, so dass eine Vereinbarung über die Entstehung des Anspruchs auf Erstattung bei einem anderen als den gesetzlichen Erstattungsberechtigten nicht getroffen werden kann.

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Nach Ansicht des Senats kann auch dahinstehen, ob sich eine andere Aufteilung analog §§ 268 ff. AO nach dem Verhältnis der Beträge , die sich bei fiktiv getrennter Veranlagung ergeben könnten, ergeben hätte. Denn die §§ 268 ff AO betreffen allein die Einschränkung der Zwangsvollstreckung bei Gesamtschuldnerschaft. Im Streitfall geht es aber um die Erstattung zuviel gezahlter Steuern und nicht um die Vollstreckungsbeschränkung bei Gesamtschuldnern. Darüber hinaus ist die in § 37 Abs. 2 AO getroffene Regelung über den öffentlich-rechtlichen Erstattungsanspruch abschließend. Eine für eine analoge Anwendung vorgeschriebene planwidrige Regelungslücke kann der Senat nicht erkennen. Auch für die Aufteilung von Steuererstattungsansprüchen zum Zwecke der Überweisung an einen Pfändungsgläubiger sind nicht die Vorschriften der §§ 268 ff. AO anzuwenden, denn es ist dem jeweiligen Finanzamt als Drittschuldner nicht zuzumuten, nach den §§ 268 ff. AO zum Zwecke der Aufteilung eine fiktive getrennte Veranlagung durchzuführen (Niedersächsisches FG, Urteil vom 14. Oktober 1999 XII 650/95, EFG 2000, 199 mwN).

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Auch aus dem Rechtsgedanken des § 76 EStG lässt sich für den hier streitigen Erstattungsanspruch der Klägerin bzw. für eine andere Aufteilung nichts herleiten. Gemäß § 76 EStG kann der Anspruch auf Kindergeld nur wegen gesetzlicher Unterhaltsansprüche eines Kindes gepfändet werden. Die Norm ist weder direkt noch analog auf die in § 34 f EStG i.V.m. § 10 e EStG geregelten Vergünstigungen anwendbar, da auch hier eine planwidrige Regelungslücke nicht erkennbar ist. Zudem ist zu beachten, dass die Normen zum Kindergeld bzw. Kinderfreibetrag einen ganz anderen Sinn und Zweck als die Normen zu §§ 10 e, 34 f EStG haben. Das Kindergeld bzw. der Kinderfreibetrag bezwecken die steuerrechtliche Freistellung des Existenzminimums des Kindes bei den Eltern. Dies gebietet Art. 6 Abs. 1 und Abs. 2 GG. § 76 EStG will insoweit sicherstellen, dass das Kind, obwohl es steuerrechtlich nicht Berechtigter dieser Leistungen ist, gleichwohl unmittelbar in den Genuss der ihm zugedachten Leistungen kommt. Hingegen bezweckt § 10 e EStG i.V.m. § 34 f EStG neben städtebau- und arbeitsmarktpolitischen Zielsetzungen die Förderung des familiengerechten Wohnens im eigenen Wohneigentum. Ein verfassungsrechtliches Gebot liegt der kindbezogenen Bauförderung jedoch nicht zugrunde. Denn der erhöhte Wohnbedarf durch Kinder ist mit der Freistellung des Existenzminimums durch das Kindergeld und die Kinderfreibeträge abgegolten (BFH-Urteil vom 14. März 2000 X R 46/99, BFHE 191, 319, BStBl II 2000, 344). Auf dieser Grundlage bestand damit auch für den Gesetzgeber keine Pflicht, die Steuerermäßigung nach § 34 f EStG wie das Kindergeld pfändungsfrei zu gestalten.

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Der Beklagte hat daher zu Recht die vom Arbeitslohn des Ehemannes der Klägerin einbehaltenen und abgeführten Steuern nicht an die Klägerin erstattet, sondern den Erstattungsbetrag, soweit er auf den Ehemann der Klägerin entfiel, an dessen Gläubiger ausgezahlt. Mit der Zustellung der Pfändungs- und Überweisungsbeschlüsse war das Einziehungsrecht hinsichtlich des dem Ehemann der Klägerin zustehenden Erstattungsanspruchs- soweit die Pfändung reichte- auf den Pfändungsgläubiger übergegangen. Mit der Überweisung der anteiligen Erstattungsbeträge sind die Erstattungsansprüche -wie in den Abrechnungsbescheiden festgestellt- erloschen.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.