Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-10-17, Aktenzeichen 9 K 4424/11

Tenor

1. Der geänderte Umsatzsteuerbescheid für 2008 vom 30. März 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. November 2011 wird dahingehend abgeändert, dass die festgesetzte Umsatzsteuer um 152.000 EUR herabgesetzt wird.

2. Der geänderte Umsatzsteuerbescheid für 2009 vom 30. März 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. November 2011 wird dahingehend abgeändert, dass die festgesetzte Umsatzsteuer um 57.000 EUR herabgesetzt wird.

3. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

4. Die Kosten des Verfahrens werden zu 42 % dem Kläger und zu 58 % dem Beklagten auferlegt.

5. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten, die dem Beklagten auferlegt worden sind, ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch einfache Erklärung abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruchs Sicherheit leistet.

6. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1

Streitig ist die Gewährung des Vorsteuerabzugs nach § 15 Umsatzsteuergesetz (UStG) aus vier Eingangsrechnungen des Klägers.

2

Der Kläger ist umsatzsteuerlicher Unternehmer und unterliegt der Regelbesteuerung. Gegenstand seines Unternehmens ist die Vermietung von Maschinen und Industrieanlagen verschiedener Art im Rahmen des Industrieleasings. Konkret bietet er Finanzdienstleistungen an und vermietet oder verleast Wirtschaftsgüter an Unternehmen, in dem er entweder Wirtschaftsgüter kauft und an Dritte verleast, oder indem er im sog. „sale and lease back-Verfahren“ direkt vom Eigentümer kauft und an diesen dann das Wirtschaftsgut verleast.

3

Im Rahmen einer Betriebsprüfung im Juni 2009 für die Kalenderjahre 2005 bis 2007 stellte die damalige Prüferin fest, dass die vorgelegte Rechnung vom 10. August 2007 (Bl. 4 Rechtsbehelfsakten), ausgestellt von einer „Firma X“, A-Straße 1-3 in Y, über die Veräußerung von 24 xxx zzgl. Zubehör zu einem Nettopreis von 723.500 EUR zzgl. 19 % Umsatzsteuer (137.465 EUR) nicht den gesetzlichen Anforderungen an eine Rechnung genügte. Die auf der Rechnung ausgewiesene Steuernummer sowie die Umsatzsteueridentifikationsnummer waren der Z-GmbH (künftig: Z-GmbH) zuzuordnen. Daher versagte die Prüferin den Vorsteuerabzug aus dieser Rechnung in Höhe von 137.465 EUR.

4

Aufgrund der Prüfungsfeststellung setzte sich der Kläger mit dem Rechnungsaussteller in Verbindung und erhielt am 15. Juni 2009 von der Z-GmbH eine berichtigte Rechnung mit Rechnungsdatum „10. August 2007“ mit gleichem Inhalt, aber entsprechend geändertem Briefkopf (siehe Bl. 5 Rechtsbehelfsakten). Nunmehr war die Z-GmbH und nicht mehr die Firma X Rechnungsausstellerin. Den Vorsteuerabzug in Höhe von 137.465 EUR aufgrund der berichtigten Rechnung machte der Kläger im Rahmen der Umsatzsteuervoranmeldung für Mai 2009 geltend. Am 4. Februar 2010 reichte der Kläger seine Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2008 sowie am 21. April 2010 diejenige für 2009 beim Beklagten ein. Hierin berechnete er folgende Umsatzsteuerbeträge:

5

2008

2009

auf Lieferungen und sonstige Leistungen

entfallende Umsatzsteuer

133.997,59 EUR

90.459,87 EUR

Vorsteuerbeträge

174.623,72 EUR

199.372,56 EUR

Umsatzsteuer

./. 40.626,13 EUR

./. 108.912,69 EUR

6

Diese Erklärungen kamen einer Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich.

7

Im Rahmen einer Betriebsprüfung bei der Z-GmbH im Jahr 2010 durch das Finanzamt C stellte sich heraus, dass die Z-GmbH nicht Eigentümerin der veräußerten xxx gewesen war. Des Weiteren wurde bekannt, dass die Z-GmbH die gleichen xxx und auch sonstige Anlagen mehrfach an andere Firmen veräußert hatte. Am 1. Januar 2010 wurde über das Vermögen der Z-GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet. In diesem Zusammenhang stellte der Insolvenzverwalter einen Kredit- und Umsatzsteuerbetrug fest.

8

Der Kläger stellte mit Schreiben vom 5. Januar 2010 bei der Staatsanwaltschaft C Strafantrag wegen mehrfachen Betrugs und Kreditbetrugs gegen die Beteiligten der Z-GmbH F., G. und H., alle wohnhaft in B, I-Straße 5.

9

Am 16. Dezember 2010 ordnete der Beklagte eine Umsatzsteuersonderprüfung beim Kläger für die Besteuerungszeiträume und Streitjahre 2008 und 2009 an, in deren Rahmen der Prüfer den Vorsteuerabzug aus folgenden vier Rechnungen beanstandete:

10

Rechnungsdatum

Nr.

Rechnungs-Aussteller

Gegenstände

Nettobetrag

USt

10.08.2007

1...

Z-GmbH

24 xxx

723.500 EUR

137.465 EUR

zzgl. Zubehör

15.05.2008

2...

Z-GmbH

10 ...maschinen

80.000 EUR

15.200 EUR

15.01.2009

3...

Z-GmbH

20 ...maschinen

300.000 EUR

57.000 EUR

Maschine-Nr.4......

07.05.2008

5...

K-AG

Peripherie zum Nitrierofen

800.000 EUR

152.000 EUR

11

Zu diesen Rechnungen traf der Prüfer folgende Feststellungen:

12

1. Zu Rechnung vom 10. August 2007, Z-GmbH, 24 xxx

13

Über das ...center L lag eine Rechnung vom 10. August 2007 von der Firma X an die Z-GmbH vor (Bl. 3 Rechtsbehelfsakten). Der Rechnungsempfänger war durchgestrichen und der Kläger hatte handschriftlich daneben vermerkt „kommt neu auf M Industrie“. Laut aufgebrachtem Buchungsstempel wurde diese Rechnung am 30. August 2007 beim Kläger verbucht. Außerdem fand der Prüfer einen weiterer Rechnungsbeleg vor mit gleichem Inhalt und gleichem Datum, ausgestellt von der Firma X an den Kläger.

14

Der Kläger bestellte am 17. August 2007 bei der Firma X „24 xxx mit Maschinen ... mit Zubehör fertig und spielfertig installiert und 6 Billardtische, 2 Dartspielautomaten, 3 Airhockeytische, 1 Kickertisch lt. Angebot an Z-GmbH vom 10.08.2007“ (Bl. 6 Rechtsbehelfsakten). Nach dieser Bestellung war die Mieterin, die Z-GmbH, verpflichtet, eine „Mietsonderzahlung im Wege des verkürzten Zahlweges in Höhe von EUR 500.000 zzgl. 19 % MwSt. = brutto EUR 595.000 direkt an [die Firma X] zu leisten…“.Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Bestellung ergänzend Bezug genommen.

15

Der Kläger schloss am 17./20. August 2007 als Vermieter mit der Z-GmbH als Mieter einen Mietvertrag in Form eines Finanzierungsleasings über die 24 xxx nebst Zubehör sowie die anderen Gegenstände ab. Darin wurde als „Standort des Miet-objekts: N-Straße 1, L“, als Mietbeginn der „01.09.2007“, als Laufzeit „72 Monate“ sowie als monatliche Miete „6.000 EUR zuzüglich der gesetzlichen USt. 1.140 EUR = 7.140 EUR“ vereinbart. Unter der Rubrik „Sonstige Vereinbarungen“ wurde folgendes geregelt: „Der Mieter überweist per Dauerauftrag die mtl. Miete von 7.140 EUR je am 01. eines Monats eingehend auf Konto 123.., O-Bank in P zu Gunsten von Q - Industrie“. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf diesen Mietvertrag ergänzend Bezug genommen (Bl. 12 ff. Rechtsbehelfsakten).

16

Zur Sicherung der Ansprüche des Klägers gegenüber dem Mieter aus dem Mietvertrag vom 17. August 2007 fand der Prüfer beim Kläger selbstschuldnerische Bürgschaften von folgenden Personen vor (Bl. 18 bis 21 Rechtsbehelfsakten):

17

1.

R GmbH, W-Straße 6 in R

unterschrieben von F.

2.

F., E-Straße 8, S

3.

G., E-Straße 8, S

4.

H., E-Straße 8, S.

18

In einer Übernahmebestätigung vom 19. August 2007 (Bl. 9 Rechtsbehelfsakten) bestätigte die Z-GmbH, vertreten durch Frau F., schriftlich die vollständige und mängelfreie Lieferung der 24 xxx sowie der anderen Gegenstände „lt. Angebot an Z-GmbH vom 10.08.2007“ durch die Firma X. Diese Übernahmebestätigung ging beim Kläger per Telefax am 28. August 2007 ein. Der Prüfer fand beim Kläger eine wortgleiche Übernahmebestätigung vor, die beim Kläger laut angebrachtem Vermerk am 21. August 2007 eingegangen sein soll, in der aber die Alternative „der oben genannte Gegenstand wurde vollständig und mängelfrei geliefert“ nicht angekreuzt ist (Bl. 8 Rechtsbehelfsakten).

19

Der Kläger tätigte am 29. August 2007 eine Überweisung in Höhe von 223.500 EUR und am 17. September 2007 in Höhe von 42.465 EUR an die „Firma X“, Konto-Nr. 222..... Letztere Überweisung enthält noch zusätzlich den Namen „H.“.

20

Die Mietzahlungen an den Kläger erfolgten vom selben Konto, wobei in den Gutschriften auf dem Konto des Kläger nur der Name „H.“ erwähnt wird.

21

Die 24 xxx sollten in ein ...center in dem seit sieben Jahren leerstehenden Gebäude N-Straße 1 in L eingebaut werden. Die Bauarbeiten verzögerten sich aufgrund von verwaltungsrechtlichen Bauauflagen erheblich. Die Eröffnung des ..centers konnte folglich erst im Mai 2009 erfolgen. Tatsächlich wurden auch nur 14 xxx eingebaut.

22

2. Zu Rechnung vom 15. Mai 2008, Z-GmbH, 10 ...maschinen

23

Der Kläger erwarb im Dezember 2005 von der Firma T u.a. „10 ....“ sowie „10 ....“ zum Preis von 50.000 EUR zuzügl. 16 % USt. Nach der Rechnung vom 1. Dezember 2005 (Bl. 53 der Rechtsbehelfsakten II) wurden die ... sowie die weiteren Gegenstände direkt an die Z-GmbH in Y, A-Straße 1 geliefert.

24

In der Rechnung vom 15. Mai 2008 berechnete die Z-GmbH dem Kläger „10 ...maschinen Standort: Y, A-Straße 1 incl. Computersystem MT incl. Zubehör ...maschinen, Maschinen-Nr. ....“ zum Preis von 80.000 EUR zuzügl. 19 % USt. (Bl. 42 Rechtsbehelfsakten). Mit gleichem Datum schloss der Kläger über diese zehn ...maschinen einen Mietvertrag im Rahmen einer Sale-and-lease-back-Gestaltung mit der Firma Z-GmbH, auf den wegen weiterer Einzelheiten ergänzend Bezug genommen wird (Bl. 43 ff. Rechtsbehelfsakten). Darin wurde als Standort des Mietobjekts „A-Straße 1, Y“, Laufzeit des Mietvertrags „48 Monate“, als Mietbeginn „01.06.2008“ und als monatliche Miete „2.700 EUR zuzüglich gesetzl. USt 513 EUR = 3.213 EUR“ vereinbart.

25

Zur Sicherung der Ansprüche des Klägers gegenüber der Mieterin fanden sich selbstschuldnerische Bürgschaften folgender Personen (Bl. 49 bis 52 Rechtsbehelfsakten):

26

1.

R…..GmbH,…..W-Straße…..6 in R

unterschrieben von F.,

2.

F., E-Straße 8, S, unterschrieben von F.,

3.

G., E-Straße 8, S

4.

H., E-Straße 8, S.

27

3. Zu Rechnung vom 15. Januar 2009, Z-GmbH, 20 ...maschinen

28

Laut dieser Rechnung (Bl. 56 Rechtsbehelfsakten) übergab die Z-GmbH an den Kläger für das ...center in R W-Straße 6 mit „20 ...maschinen ..., 20 Computersysteme Maschinen ..., ...zubehör, Kücheneinrichtung komplett, Musikanlage“ spielfertig für 300.000 EUR zuzügl. USt.

29

Mit Mietvertrag vom 5. Dezember/11. Dezember 2008 (Bl. 58 ff. Rechtsbehelfsakten) vermietete der Kläger diese 20 ...maschinen etc. im Rahmen eines Finanzierungsleasing an „U., ...center R“, Wohnanschrift : V-Straße 9 in Ü. Darin wurde als Standort des Mietobjekts “ W-Straße 6 R“, als Laufzeit des Mietvertrags „72 Monate“, als Mietbeginn „01.01.2009“, als monatliche Miete „6.450 EUR zuzügl. gesetzl. USt 1.225,50 EUR = 7.675,50 EUR“ vereinbart. Wegen weiterer Einheiten wird auf den Mietvertrag ergänzend Bezug genommen.

30

Laut schriftlicher Übernahmebestätigung wurden diese 20 ...maschinen am 5. Dezember 2008 von der Z-GmbH an die Mieterin „vollständig und mängelfrei“ geliefert.

31

Zur Sicherung der Ansprüche des Klägers gegenüber der Mieterin fanden sich selbstschuldnerische Bürgschaften vom 5. Dezember 2008 folgender Personen (Bl. 64 f. Rechtsbehelfsakten) :

32

1. Z-GmbH, unterschrieben von F.,
2. F., E-Straße 8, S, unterschrieben von F.,
3. G., E-Straße 8, S.

33

4. Zu Rechnung vom 7. Mai 2008, K-AG, Nitrierofen

Vor Rechnungsstellung erhielt der Kläger am 22. April 2008 von der K-AG (künftig: K-AG) folgende Angebote:

a)

Angebot 444.. über KON 22/... Nitrierofen für 800.000 EUR (Bl. 97 ff. Rechtsbehelfsakten), und

b)

Angebot 999.. über MZKA 00/... Mehrzonenkammerautomat für 400.000 EUR (Bl. 102 ff. Rechtsbehelfsakten).

34

Der Prüfer fand eine Bestellung des Klägers (Bl. 107 Rechtsbehelfsakten) vor, gerichtet an die K-AG zu einem nicht bekannten Zeitpunkt, mit folgendem Wortlaut: „Bestellung über : 1 Nitrierofen KON 22/... lt. Angebot Nr.: 444.. mit Sicherungsübereignung an Q - Industrie von zusätzlich 1 Mehrzonenkammerautomat MZKA 00/... lt. Angebot Nr.: 999.. je der K-AG vom 22.04.2008“. Als Kaufpreis ist aufgeführt: 800.000 EUR zuzügl. USt. Auf der Bestellung ist der Text: „zusätzlich 1 Mehrzonenkammerautomat MZKA 00/... lt. Angebot Nr.: 999.. je“ durchgestrichen und handschriftlich vermerkt „Peripherie“. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die schriftliche Bestellung ergänzend Bezug genommen.

35

Unter Bezug auf das Angebot 444.. stellte die K-AG am 7. Mai 2008 dem Kläger für die Lieferung einer „Peripherie zum Nitrierofen“ den Nettobetrag von 800.000 EUR zuzüglich 19 % USt (152.000 EUR) in Rechnung (Bl. 109 Rechtsbehelfsakten). Mit dem Nachtrag zur Rechnung vom 3. Juni 2008 wurde klargestellt, dass es sich bei der Peripherie um Mehrzweckkammerofen-Bestandteile zum Nitrierofen handele.

36

Bereits am 5. Mai 2008 stellte die K ... GmbH (künftig: K GmbH) der K-AG für „KON 22/... Peripherie zum Nitrierofen“ den Betrag von netto 800.000 EUR zuzügl. 19 % USt in Rechnung (Bl. 96 Rechtsbehelfsakten).

37

Am 28. Mai bzw. 2. Juni 2008 schloss der Kläger als Vermieter mit der K GmbH als Mieterin einen Mietvertrag in Ausgestaltung eines Finanzierungsleasing ab. Darin wurde als Standort des Mietobjekts „D-Straße 1 in Ä“, als Mietgegenstand „Nitrierofen KON 22/... lt. Angebot 444.. vom 22.04.2008 u. Sicherungsübereignung zusätzlich Peripherie“, als Laufzeit „84 Monate“, als Mietbeginn „01.06.2008“ und als monatliche Miete „18.920 EUR zzgl. gesetzl. USt 3.594,80 EUR = 22.514,80 EUR“ vereinbart. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Mietvertrag (Bl. 112 Rechtsbehelfsakten) ergänzend Bezug genommen.

38

Am 2. Juni 2008 bestätigte die Mieterin die vollständige und mängelfreie Lieferung des Nitrierofens und Peripherie von der K-AG (Bl. 111 Rechtsbehelfsakten).

39

Wegen rückständiger Mietzahlungen erhob der Kläger am 18. November 2008 beim Landgericht Ö Klage gegen die K GmbH. Am 19. Januar 2009 erging gegen die Mieterin ein Versäumnisurteil.

40

Die Rechtsanwälte AA, BB, CC und DD der Kanzlei EE erstellten am 29. März 2010 ein Gutachten zur Eigentumslage an dem Mehrzonenkammerautomat MZKA mit Nitrierofen und dazu gehörenden Gegenständen, auf das ebenfalls ergänzend Bezug genommen wird (Bl. 120 ff. Rechtsbehelfsakten). Aus dem Gutachten geht hervor, dass weder die K-AG noch der Kläger Eigentum an der Anlage erworben haben. Die Anlage bzw. Bestandteile der Anlage wurden durch die K GmbH bzw. zwischengeschaltete Firmen mehrfach an Finanzierungs- und Leasinggesellschaften veräußert.

41

Unstreitig zwischen den Beteiligten ist, dass der Kläger den Rechnungsbetrag an die K-AG vollständig bezahlt hat.

42

Inzwischen wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen der K GmbH eröffnet.

43

Aufgrund dieser Prüfungsfeststellungen änderte der Beklagte mit Bescheiden vom 30. März 2011 die Umsatzsteuerfestsetzungen für 2008 und 2009 gemäß § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) und kürzte die Vorsteuer für 2008 in Höhe von 167.200 EUR und für 2009 in Höhe von 194.465 EUR. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde jeweils aufgehoben.

44

Gegen diese Änderungsbescheide legte der Kläger mit Schreiben vom 11. April 2011 jeweils Einspruch ein, die mit Einspruchsentscheidung vom 21. November 2011 als unbegründet zurückgewiesen wurden.

45

Mit seiner am 23. Dezember 2011 bei Gericht eingegangenen Klage begehrt der Kläger, die aufgrund der Prüfungsfeststellungen gekürzten Vorsteuerbeträge für die beiden Streitjahre mit folgender Begründung zu gewähren:

46

1. Zu Rechnung vom 10. August 2007:

47

Zu Unrecht habe der Beklagte den Vorsteuerabzug aus dieser Rechnung versagt. Ursprünglich habe der Kläger einen Kaufvertrag mit Firma X über den Erwerb von 24 xxx zu einem Preis von 860.965 EUR (brutto) abgeschlossen. Hierbei handele es sich um ein Einzelunternehmen, dessen Inhaber ein Herr H. sei. Diese ... sollten vom Kläger verleast werden an die Z-GmbH, die auch gleichzeitig eine in der Rechnung ausgewiesene Mietsonderzahlung direkt an den Eigentümer geleistet habe. Der Kläger habe parallel zu dem Kauf einen Leasingvertrag über genau diese Gegenstände mit der Z-GmbH abgeschlossen. Die Firma X habe die 24 xxx nebst Zubehör mit Rechnung vom 10. August 2007 zunächst der Z-GmbH (dem künftigen Mieter) in Rechnung gestellt, diese Rechnung aber dem Kläger übersandt. Da der Kläger selbst sofort erkannt habe, dass diese Rechnung nicht ordnungsgemäß gewesen sei, habe er auf dieser Rechnung handschriftlich den Vermerk notiert: „Kommt auf M Industrie“ und habe bei der Firma X eine neu auf ihn ausgestellte Rechnung angefordert. Am 5. September 2007 habe er die inhaltsgleiche Rechnung der Firma X nun an sein Unternehmen adressiert erhalten. Aus dieser zweiten Rechnung habe der Kläger nunmehr den Vorsteuerabzug im Jahr 2007 und die Berücksichtigung der in der Vorauszahlung des Mieters enthaltenen Abschlagszahlung in Anspruch genommen, habe aber beide Rechnungen in seiner Buchhaltung hintereinander abgeheftet, um ggf. den Gang dieses Vorgangs belegen und nachweisen zu können. Selbstverständlich sei der Vorsteuerabzug nur einmal auf Basis der zweiten, auf den Kläger ausgestellten Rechnung durchgeführt worden.

48

Der Kläger habe im August 2007 einen Kaufvertrag mit H. geschlossen. Der Kläger habe erst im Jahr 2009 erfahren, dass der Kaufvertrag nicht wie vom Kläger beabsichtigt, mit H., sondern mit der Z-GmbH abgeschlossen worden sei. Der Kläger habe einen sog. Drittleasingvertrag abschließen wollen, habe aber tatsächlich einen sog. „sale and lease back“-Vertrag geschlossen.

49

Als der Prüfer im Jahre 2009 bei der für die Jahre 2007 durchgeführten Außenprüfung festgestellt habe, dass auf der Rechnung der Firma X eine unrichtige Umsatzsteueridentifikationsnummer enthalten sei, habe sich bei dieser Gelegenheit herausgestellt, dass in Wirklichkeit die Z-GmbH (also der Mieter) das leistende Unternehmen gewesen sei. Der Prüfer habe dies akzeptiert und deswegen zwar einerseits den Vorsteuerabzug aus der Rechnung der Firma X versagt, gleichzeitig aber im Jahr 2009 die berichtigte Rechnung der Z-GmbH anerkannt.

50

Der Kläger weist darauf hin, dass es sich bei der Z-GmbH um ein im Handelsregister des Amtsgerichts C eingetragenes existierendes Unternehmen handele. Die auf Seiten der Z-GmbH Handelnden seien offensichtlich in C in eine Reihe von Straftaten verwickelt und zwischenzeitlich auch verurteilt worden. Das Unternehmen sei inzwischen in Insolvenz. Es soll eine ominöse Mitteilung des Finanzamts C geben, wonach es sich bei den vorliegenden Kaufverträgen um Scheingeschäfte handele, weil nachträglich bekannt geworden sei, dass die für die Z-GmbH Handelnden die xxx nach dem Geschäft mit dem Kläger noch an weitere Parteien zu Finanzierungszwecken übereignet hätten. Das beklagte Finanzamt sei jedoch nicht bereit, dem Kläger diese Kontrollmitteilung auszuhändigen oder näher zu substantiieren.

51

Richtig sei, dass die Rechnung der Z-GmbH vom 10. August 2007 kein Lieferdatum trage. Das sei aber unschädlich, da es eine Übernahmebestätigung des Mieters gebe, die das Datum 19. August 2007 ausweise. Nach seinem damaligen Kenntnisstand habe sich der Kläger darauf verlassen dürfen, dass sein Mieter (Z-GmbH) kein Interesse daran haben würde, eine unrichtige Übernahmebescheinigung auszustellen. Dem Kläger habe sich daher auch kein Verdacht aufgedrängt, da der Mietvertrag ordnungsgemäß durchgeführt worden sei und die Z-GmbH die nicht unerheblichen monatlichen Mietzahlungen tatsächlich geleistet habe. Der Kläger habe, bis er vom späteren Insolvenzverwalter eines Besseren belehrt worden sei, nicht den geringsten Zweifel daran gehabt, dass sich die 24 xxx mit der Übergabebestätigung im ...center der Z-GmbH befänden. Es sei daher nicht nachvollziehbar, dass die Gegenstände nicht existent sein sollten, zumal auch das beklagte Finanzamt selbst davon ausgehe, dass mindestens 14 dieser ... vorhanden gewesen seien. Es sei auch nicht nachvollziehbar, warum bezüglich dieser 14 ... ein Scheingeschäft vorgelegen haben solle. Richtig sei, dass es nur 14 der insgesamt 24 ... tatsächlich gegeben habe, so dass tatsächlich 10 der verkauften ... nicht existent gewesen seien. Hinsichtlich der 14 existenten ... sei originär ein Vorsteuerabzug zu gewähren, da in dieser Größenordnung originär eine Lieferung erfolgt sei. Unschädlich sei, dass zu diesem Zeitpunkt der Einbau noch nicht erfolgt gewesen sei.

52

Hinsichtlich der Lieferung von 14 anstatt von 24 ... handele es sich um einen Sachmangel in Form einer Zuweniglieferung, der umsatzsteuerlich nicht relevant sei. Die sachenrechtlichen Erwägungen des Beklagten zur „Verschaffung der Verfügungsmacht“ seien rechtlich falsch. Der Kläger habe mit den vorliegenden Verträgen und insbesondere mit der Übergabebescheinigung des Mieters, der gleichzeitig auch Eigentümer gewesen sei, ein originäres Übereignungsangebot vom ursprünglichen Eigentümer der xxx nebst Zubehör i.S.d. § 929 Satz 1 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) bekommen. Wegen des weiteren Vortrags wird auf den Schriftsatz der Klägervertreter vom 23. Dezember 2011 ergänzend Bezug genommen.

53

Der Kläger habe mit den kriminellen Machenschaften der Familie G.H.U. nichts zu tun. Deshalb habe die Staatsanwaltschaft auch nicht gegen den Kläger ermittelt, sondern lediglich gegen die Mitglieder der Familie G.H.U..

54

Nach dem damaligen subjektiven Kenntnisstand des Klägers habe es sich um ein Dreiecksgeschäft gehandelt, so dass der Kläger der Übergabebestätigung der Z-GmbH ohne weiteres habe vertrauen dürfen. Kein Mieter bestätige im Regelfall das Vorhandensein einer Ware, für die er nachher teuer bezahlen müsse, wenn diese nicht tatsächlich vorhanden sei. An diesem Vertrauenstatbestand habe sich während der gesamten Vertragslaufzeit nichts geändert, da bis zur Insolvenz die Mietraten der Familie G.H.U. regelmäßig bezahlt worden seien. Dem Kläger hätten sich keine Verdachtsmomente aufdrängen müssen, weil nicht die Z-GmbH gezahlt habe, sondern die Zahlung von Herrn H. und dessen Konto veranlasst worden sei. Ein Blick in § 267 BGB hätte gezeigt, dass der Kläger noch nicht einmal berechtigt gewesen wäre, diese Zahlung von H. als Leistung eines Dritten zurückzuweisen. Eine Zahlungsweise, die das BGB ausdrücklich vorsehe, müsse beim Kläger - solange er sein Geld bekomme - keine Verdachtsmomente erwecken.

55

Zivilrechtlich sei ein Vertrag zwischen der Z-GmbH und dem Kläger gewollt und durchgeführt worden. Indem die Z-GmbH im Jahre 2009 die streitgegenständliche berichtigte Rechnung zur Verfügung gestellt habe, habe sie zivilrechtlich die zuvor erfolgte Verfügung der „nichtberechtigten“ Firma X genehmigt und sei dadurch zum leistenden Unternehmer geworden. In diesem Zusammenhang sei es unerheblich, dass die Zahlung des Klägers zunächst an den „Nichtberechtigten“ gegangen sei, da § 816 BGB in diesem Fall einen Herausgabeanspruch gegen den Nichtberechtigten, nicht aber einen neuen Zahlungsanspruch gegen den Vertragspartner gewähre. Vielmehr erlaube § 816 BGB, dass der Berechtigte (hier die Z-GmbH) das Geschäft „an sich ziehe“.

56

Für die Beurteilung der Frage, ob der Kläger alles in seiner Macht stehende getan habe, um nicht an einem Betrug beteiligt zu werden, sei nicht auf die nachträgliche Sicht des Jahres 2011 abzustellen, sondern auf die damalige Sicht des Klägers und seinem damals möglichen Empfängerhorizont. Nach diesem wäre der Kläger bei nachträglicher Sicht heute noch froh, wenn jedes seiner Geschäfte so reibungslos verlaufen und abgewickelt worden wäre, wie anfangs der hier streitgegenständliche Mietvertrag.

57

2. Zu Rechnung vom 15. Mai 2008:

58

Bei diesem Geschäft habe der Kläger die Maschinen gekauft und nicht (nochmals) die ....

59

Der Beklagte bemängele, dass die Z-GmbH dem Kläger keine Verfügungsmacht an den ...maschinen verschafft und eine tatsächliche Übergabe nicht stattgefunden habe. Es sollten angeblich keine Übergabeprotokolle vorliegen und der Kläger hätte sich zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses auch nicht überzeugt, ob die 10 ...maschinen tatsächlich existierten. Tatsächlich habe es sich aber um einen offenen „sale and lease back“-Vertrag gehandelt. Bei diesem Verfahren liege es im Wesen des Vertrags, dass eine Übergabe gerade nicht stattfinde, weil Verkäufer und Leasingnehmer personenidentisch seien. Die Übergabe werde bei jedem „sale and lease back“ durch den Leasingvertrag surrogiert, was sachenrechtlich seit Inkrafttreten des BGB möglich und wirksam sei. Die Übergabebescheinigung liege in dem auf der Rechnung angebrachten Vermerk „frei von Rechten Dritter“.

60

Die 10 ...maschinen seien jederzeit körperlich vorhanden gewesen.

61

Es sei zwar richtig, dass ein „sale and lease back“-Geschäft und eine Sicherungsübereignung nach außen nahezu identisch in Erscheinung träten. Deswegen sei dem Parteiwillen besondere Beachtung zu schenken. Der Kläger habe keine Darlehensvereinbarung geschlossen, sondern einen Leasingvertrag mit dem Verkäufer. Dies sei das originäre Geschäftsmodell des Klägers.

62

Eine umsatzsteuerliche Lieferung sei erfolgt. Der Leasingvertrag sehe ein Andienungsrecht vor. Daher stehe es ausschließlich im Belieben des Klägers, ob das Eigentum am Leasinggegenstand zu einem späteren Zeitpunkt auf den Verkäufer (Leasingnehmer) zurückfalle oder nicht. Daher sei es fernliegend, dass dieser wirtschaftlicher Eigentümer der Leasinggegenstände geblieben sei. Soweit der Kläger als Leasinggeber bei Ablauf des Leasingvertrags ein günstigeres Angebot zur Verwertung der Leasinggegenstände habe, sei er berechtigt, dem Leasingnehmer die Leasinggegenstände zu entziehen, sein Andienungsrecht nicht auszuüben und die Gegenstände anderweitig zu verwerten. Eine stärkere Form der wirtschaftlichen Zuordnung sei nicht denkbar.

63

Flankiert werde diese Betrachtung durch das Verbot in den allgemeinen Leasingbedingungen, den Leasinggegenstand unterzuvermieten. Das Leasinggeschäft sei strikt zweiseitig ausgestaltet und die wirtschaftliche Verwertung des Leasingguts durch den Leasingnehmer in Form einer Weitervermietung gerade ausgeschlossen.

64

Zudem sei geregelt, dass bei Nichtausübung des Andienungsrechts der Leasinggegenstand nach Ende der Grundmietzeit an den Vermieter zurückzugeben sei.

65

3. Zu Rechnung vom 15. Januar 2009

66

Bei dieser Rechnung sei die Rechtslage eindeutig. Der Kläger sei am 5. Dezember 2008 tatsächlich vor Ort gewesen und habe sich die 20 ...maschinen angeschaut. Es liege ein reines Finanzierungsleasing vor.

67

Der Vertrag sei mündlich an dem Tag geschlossen worden, an dem auch die Rechnung ausgestellt worden sei: am 15. Januar 2009. Die xxx hätten sich zu diesem Zeitpunkt bereits in R befunden und seien deswegen spielfertig übergeben worden.

68

Die Behauptung des Beklagten, die formellen Anforderungen an eine Rechnung seien nicht erfüllt und es liege keine Übergabebescheinigung vor, sei schlicht falsch. Es liege eine Übernahmebestätigung von Frau U. vom 5. Dezember 2008 vor. Diese Übernahmebestätigung richte sich an den Kläger und bestätige ihm, dass die Mieterin körperlich den Leasinggegenstand, d.h. die 20 ... erhalten habe. In dem Rechnungsvermerk „Wir übergeben spielfertig“ liege das Übereignungsangebot gemäß § 929 Satz 1 BGB. Die dazu erforderliche Übergabe sei bereits zu einem früheren Zeitpunkt mit Vertragsschluss erfolgt. Damit habe sachenrechtlich eine Übergabe stattgefunden. Zivilrechtlich könnten die sachenrechtliche Einigung und die Übergabe zeitlich auseinander fallen. Die Übernahmebescheinigung vom 5. Dezember 2008 bestätige nicht die Übernahme der Anlage von der Z-GmbH an den Kläger, sondern an dessen Mieterin. Mit der streitgegenständlichen Rechnung finde nunmehr als letzter Akt der Übereignung nur noch die Einigung i.S.d. § 929 Satz 1 BGB statt.

69

4. Zu Rechnung vom 7. Mai 2008

70

Bei dieser Rechnung bestehe die Besonderheit, dass der Kläger auch nach eigener Meinung bei nachträglicher Sicht definitiv nicht Eigentümer der gekauften Gegenstände geworden sei. Der Kläger habe aber nicht einen Tag lang im Verdacht gestanden, an den Machenschaften der für die K-AG Handelnden beteiligt gewesen zu sein. Vielmehr sei der Kläger auch hier geschädigt worden. Im Zusammenhang mit dem Abschluss der Verträge habe er alles Erforderliche getan, um im Vorfeld abzuklären, dass das Geschäft auf seiner Seite ordnungsgemäß durchgeführt worden sei. Die Angebotsnummer auf dem Angebot 444.. stimme mit der Angebotsnummer auf der Rechnung überein. Dass in der Rechnung zusätzlich zum Nitrierofen die Peripherie zum Nitrierofen erwähnt werde, sei vor dem Hintergrund zu sehen, dass sich die Rechnung auch ausdrücklich auf das Angebot beziehe. Der Kläger greife nicht an, dass er im Hinblick auf den Nitrierofen keine Verfügungsmacht habe erhalten können. Der Kläger verwahre sich aber gegen die Unterstellung, er habe nicht alles getan, was von ihm vernünftigerweise hätte erwartet werden können.

71

Dass die K-AG weder am Mehrzonenkammerautomat noch an den sonstigen Gegenständen Verfügungsmacht gehabt habe, gehe aus dem nach Eintritt der Insolvenz vorgelegten Gutachten hervor. Der Kläger sei aber schlicht betrogen worden. Der den Kläger belastende Betrug durch seine Vertragspartner habe gerade darin gelegen, dass keine wirksame Lieferung habe erfolgen können.

72

Der Betrug sei für den Kläger nicht erkennbar gewesen. Woraus der Kläger das vorher hätte erkennen können, erschließe sich aus der Einspruchsentscheidung nicht. Die vermeintlichen „Vorfälle“ im Zusammenhang mit dem Abschluss der Verträge bestätigten die Situation des Klägers. Das Angebot vom 22. April 2008 beziehe sich ausdrücklich auf den Nitrierofen KOM 22/... mit einem Gesamtwert von 800.000 EUR. Auf genau denselben Gegenstand beziehe sich der vom Kläger mit der K GmbH abgeschlossene Mietvertrag Nr. 0088/... Soweit dieser Vertrag Streichungen enthalte, stelle genau diese Streichung den richtigen Zusammenhang her, da der Mehrzonenkammerautomat habe gerade nicht vermietet werden sollen. Gerade weil diese Streichung erfolgt sei, stimmten Rechnung und Mietvertrag überein. Die Grundannahme des Beklagten, der Verkaufsgegenstand sei die Peripherie zum Nitrierofen, sei schlicht falsch. Es gebe die behauptete Abweichung von Angebot und Bestellung einfach nicht.

73

Der Kläger habe die Anlage vor Abschluss des Vertrags ausführlich besichtigt und dies durch Vorlage von Lichtbildern nachgewiesen (Bl. 255 ff. der Rechtsbehelfsakten I).

74

Der Kläger beantragt,
die geänderten Umsatzsteuerbescheide für 2008 und 2009, jeweils vom 30. März 2011, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. November 2011 aufzuheben.

75

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

76

Zur Begründung trägt er Folgendes vor:

77

1. Zu Rechnung vom 10. August 2007:

78

Die ursprüngliche Rechnung vom 10. August 2007, die erst im Jahr 2009 berichtigt worden sei, sei von der Prüferin nicht anerkannt worden. Bei der ersten Außenprüfung seien lediglich die Veranlagungszeiträume 2005 bis 2007 geprüft worden. Für das Jahr 2007 habe die Rechnung nicht akzeptiert werden können, weil die angegebenen Umsatzsteueridentifikationsnummer nicht richtig gewesen sei. Die Berichtigung in 2009 habe für die Außenprüfung der Jahre 2005 bis 2007 keine Bedeutung gehabt. Die Außenprüferin habe daher keine Feststellung dazu getroffen, ob die berichtigte Rechnung zum Vorsteuerabzug berechtige.

79

Die Anerkennung der streitgegenständlichen berichtigten Rechnung scheitere schon daran, dass die Z-GmbH nicht berechtigt gewesen sei, die Rechnung zu berichtigen. Die Berichtigung einer Rechnung könne nur durch den Rechnungsaussteller selbst vorgenommen werden. Da Rechnungsaussteller aber die Firma X gewesen sei, habe auch die nur berichtigen können. Lediglich in dem Fall, in dem ein Dritter mit der Ausstellung der Rechnung beauftragt worden sei (§ 14 Abs. 2 Satz 4 UStG), könne die Berichtigung durch den leistenden Unternehmer selbst erfolgen. Für diese Konstellation gebe es jedoch im Streitfall keine Anhaltspunkte.

80

Selbst wenn man davon ausginge, dass die Z-GmbH der Firma X einen solchen Auftrag zur Rechnungsstellung erteilt hätte, hätte die Z-GmbH leistender Unternehmer gewesen sein müssen. Leistender Unternehmer sei aber tatsächlich die Firma X gewesen. Das ergebe sich zum einen aus den vorgelegten Unterlagen (ursprüngliche Rechnung, Bestellung vom 17. August 2007, Übernahmebestätigung vom 19. August 2007, Leasingvertrag, Leasingantrag) sowie dem Umstand, dass der Kaufpreis nicht auf das Konto der Z-GmbH, sondern auf das auf den Rechnungen der Firma X angegebene Konto von H. geflossen sei. Zum anderen trage der Kläger in der Klagebegründung selbst vor, der Kaufvertrag sei mit der Firma X geschlossen worden und die Mietsonderzahlung habe die Z-GmbH direkt an den Eigentümer geleistet. Auf die zivilrechtlichen Überlegungen, die Firma X habe als Nichtberechtigte mit späterer Genehmigung der angeblich berechtigten Z-GmbH das Eigentum übertragen, komme es daher nicht an. Da es keine vom leistenden Unternehmer erteilte Rechnung gebe, sei der Vorsteuerabzug zu versagen.

81

Lediglich hilfsweise werde darauf hingewiesen, dass der Kläger nicht im Besitz einer nach den §§ 14, 14 a UStG ausgestellten Rechnung sei und schon deshalb der Vorsteuerabzug ausgeschlossen sei. Der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer trage die Feststellungslast für das Vorliegen der Voraussetzungen. Die Z-GmbH sei nicht leistender Unternehmer gewesen, daher liege keine Identität zwischen Rechnungsaussteller und leistendem Unternehmer vor.

82

Eine Rechnung berechtige nicht zum Vorsteuerabzug, wenn sie keine Angaben zum Leistungszeitpunkt enthalte. Zwar könne eine Rechnung aus mehreren Dokumenten bestehen, daher könnten grundsätzlich Angaben in einem Lieferschein ausreichen. Zum einen handele es sich aber bei der Übernahmebestätigung vom 19. August 2007 um eine Übernahmebestätigung der Z-GmbH und nicht um ein Dokument der Firma X. Gehe man davon aus, dass die Z-GmbH leistender Unternehmer sei, mache die Übernahmebestätigung überhaupt keinen Sinn. Zum anderen sei der Hinweis auf den Lieferschein in der Rechnung erforderlich. Das Datum der Übernahmebestätigung liege zeitlich nach dem Rechnungsdatum. Somit werde über eine noch nicht ausgeführte Lieferung abgerechnet. Auch dies wäre auf einer Rechnung kenntlich zu machen.

83

Die Z-GmbH sei nicht zum Ausweis der Steuer berechtigt gewesen, da sie die Leistung nicht ausgeführt habe. Sie schulde die ausgewiesene Steuer aber nach § 14 c Abs. 2 UStG. Insoweit sei ein Vorsteuerabzug jedoch nicht zulässig.

84

Hinsichtlich der zehn offensichtlich nicht existierenden ... könne keine Leistung vorgelegen haben. Leistung bedeute die Verschaffung der Verfügungsmacht. Der Gegenstand, an dem die Verfügungsmacht verschafft werden solle, müsse zum Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht physisch existent sein. An einem nicht existierenden Gegenstand könne keine Verfügungsmacht verschafft werden. Bei der Zuwenig-Lieferung handele es sich auch nicht um einen umsatzsteuerlich irrelevanten Sachmangel. Der Kläger sei vielmehr zur Berichtigung verpflichtet.

85

Der gute Glaube an die Erfüllung der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug sei nicht geschützt.

86

2. Zu Rechnung vom 15. Mai 2008:

87

Auffällig sei, dass auf dieser Rechnung eine vierstellige Rechnungsnummer angegeben sei (2...), während auf den übrigen von der Z-GmbH stammenden Rechnungen achtstellige mit den Rechnungsdaten übereinstimmende Rechnungsnummern verwendet worden seien. Auf dieser Rechnung fehle die nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG erforderliche Angabe zum Leistungszeitpunkt.

88

Zur umsatzsteuerlichen Würdigung des „sale and lease back“ sei stets zu prüfen, ob die Verfügungsmacht an dem Leasingobjekt tatsächlich auf den Leasinggeber übertragen worden sei, da nur dann von einer Lieferung auszugehen sei. Komme der zivilrechtlichen Übertragung des Eigentums auf den Leasinggeber lediglich eine Sicherungsfunktion zu, stelle dies keine Lieferung im Sinne des UStG dar.

89

Die Interessenlage der Beteiligten bei der Übertragung der 10 xxx sei derjenigen bei einer Sicherungsübereignung vergleichbar, denn die Verfügungsmacht sei nicht von der Z-GmbH auf den Kläger übergegangen. Auch bei der Sicherungsübereignung komme es weder zu einer Lieferung des Sicherungsgebers an den Sicherungsnehmer noch zu einer Rücklieferung des Sicherungsguts nach Fortfall des Sicherungszwecks.

90

Der wirtschaftliche Gehalt der Vereinbarung zwischen der Z-GmbH und dem Kläger bestehe in der Hingabe eines Darlehens des Klägers und einer Sicherung durch das zivilrechtliche Eigentum an den ...maschinen. Der Übergang des zivilrechtlichen Eigentums habe daher lediglich eine Sicherungs- und Finanzierungsfunktion.

91

Auch bei vereinbartem Andienungsrecht liege im Streitfall nach dem Gesamtbild der Verhältnisse keine Lieferung i.S.d. § 3 UStG vor. Die Z-GmbH habe die Umsatzsteuer aus dieser Rechnung nie angemeldet und abgeführt.

92

3. Zu Rechnung vom 15. Januar 2009:

93

Die fehlende Angabe des Leistungszeitpunkts in der Rechnung könne nicht durch eine Übergabebescheinigung der Mieterin ersetzt werden. Zudem seien die übergebenen Gegenstände nicht identisch mit den in Rechnung gestellten Gegenständen.

94

Im Mietvertrag sei unter Ziff. 6 geregelt, dass die Mieterin U. ein Darlehen der nicht an dem Mietvertrag beteiligten Z-GmbH erhalte. Kaufvertrag und Mietvertrag bildeten wirtschaftlich eine Einheit, da der eine Vertrag nicht ohne den anderen geschlossen worden wäre. Diese Konstellation sei nach ihrem wirtschaftlichen Gehalt unter Berücksichtigung des Näheverhältnisses zwischen U. und der Z-GmbH ebenfalls als Finanzierungsgeschäft einzustufen, da die Z-GmbH die Sicherheiten stelle.

95

4. Zu Rechnung vom 7. Mai 2008:

96

Auch auf dieser Rechnung fehlten die für den Vorsteuerabzug unabdingbaren Angaben des Leistungszeitpunktes. Diese müsse eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglichen. Ziehe man das Angebot, auf das in der Rechnung Bezug genommen werde, hinzu, so sei im Angebot ein Nitrierofen als Leistungsgegen-stand bezeichnet, in der Rechnung hingegen lediglich die Peripherie zum Nitrierofen. Aus dem Nachtrag zur Rechnung und auch aus dem Gutachten der Rechtsanwälte werde deutlich, dass Peripherie und Nitrierofen eben nicht ein und derselbe Gegenstand seien, auch wenn in Rechnung und Angebot jeweils die Bezeichnung KON 22/... verwendet werde.

97

Laut Mietvertrag zwischen dem Kläger und der K GmbH mietete die K GmbH den Nitrierofen und die sicherungsübereignete Peripherie. Daraus folge, dass selbst die Vertragspartner zwischen Nitrierofen und Peripherie unterschieden hätten. Aus Angebot, Rechnung und Nachtrag ergäbe sich daher keine eindeutige Bezeichnung des Leistungsgegenstandes.

98

Auch unter Vertrauensschutzgesichtspunkten könne der Vorsteuerabzug nicht gewährt werden.

99

Zudem fehle es an einer Lieferung i.S.d. § 3 Abs. 1 UStG. Die K-AG habe dem Kläger keine Verfügungsmacht an dem Nitrierofen verschafft. Es sei bereits zweifelhaft, ob die K-AG überhaupt Verfügungsmacht an dem Nitrierofen gehabt habe. Dieser habe sich in einem Gebäude der K GmbH in Ä befunden und habe den Machtbereich der K GmbH nicht verlassen. Eine faktische Zugriffsmöglichkeit der K-AG habe nicht bestanden. Die K-AG habe auch nicht den Willen gehabt, dem Kläger die Verfügungsmacht an dem Ofen zu verschaffen. Eine körperliche Übertragung des Besitzes auf den Kläger habe nicht stattgefunden. Die angebliche Übergabe von der K-AG an die K GmbH, die dem Kläger durch den Mietvertrag mittelbaren Besitz habe vermitteln sollen, reiche für die Übertragung der Substanz nicht aus. Hierzu wäre es erforderlich gewesen, dass zumindest die Identitätsnummer des Nitrierofens überprüft und diese Prüfung dokumentiert werde. Nach dem vorgelegten Gutachten könne davon ausgegangen werden, dass auf dem Ofen im Frühjahr 2008 die Bezeichnung KON 22/... angebracht gewesen sei. Zumindest eine Dokumentation könne von einem Wirtschaftsteilnehmer vernünftigerweise erwartet werden, um sicherzustellen, dass sein Umsatz nicht in einen Betrug einbezogen sei.

100

Am 11. Oktober 2013 ist die Sach- und Rechtslage vor der Berichterstatterin des Senats ausführlich erörtert worden.

101

Das Gericht hat von der Staatsanwaltschaft JJ die Zeugenvernehmung des Klägers im Strafverfahren gegen Verantwortliche der K Gruppe beigezogen.

Entscheidungsgründe

102

I. Die Klage ist zulässig und insoweit begründet, als der Kläger den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen vom 7. Mai 2008 der K-AG in Höhe von 152.000 EUR und vom 15. Januar 2009 der Z-GmbH in Höhe von 57.000 EUR begehrt.

103

1. Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) kann der Unternehmer Vorsteuerbeträge für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen, wenn die Steuer im Sinne der § 14, 14a UStG gesondert in Rechnung gestellt worden ist.

104

Lieferungen sind nach § 3 Abs. 1 UStG Leistungen, durch die der Unternehmer den Abnehmer befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht).

105

Der Vorsteuerabzug setzt voraus, dass der Gegenstand das Unternehmen des Liefernden tatsächlich verlassen hat und in den Unternehmensbereich des Empfängers eingegangen ist. Mit der nach § 14, 14a UStG ausgestellten Rechnung muss mithin über eine tatsächlich ausgeführte Lieferung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG abgerechnet worden sein.

106

Der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer trägt die Feststellungslast für die Erfüllung der Anspruchsvoraussetzungen. Ein Unternehmer, der alle Maßnahmen getroffen hat, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können um sicherzustellen, dass seine Umsätze nicht in einen Betrug — sei es in eine Umsatzsteuerhinterziehung oder einen sonstigen Betrug — einbezogen sind, kann auf die Rechtmäßigkeit dieser Umsätze vertrauen, ohne Gefahr zu laufen, sein Recht auf Vorsteuerabzug zu verlieren. Der Umstand, dass eine Lieferung an einen Unternehmer vorgenommen wird, der weder wusste noch wissen konnte, dass der betreffende Umsatz in einem vom Verkäufer begangenen Betrug einbezogen war, steht dem Vorsteuerabzug nicht entgegen. Der Vorsteuerabzug ist zu versagen, wenn aufgrund substantiierter Tatsachen oder Umstände feststeht, dass der Unternehmer, der den Vorsteuerabzug begehrt, über die betrügerischen Machenschaften seiner Geschäftspartner Kenntnis hatte oder hätte haben müssen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 19. April 2007, V R 48/04, Bundessteuerblatt -BStBl- 2009 II 315).

107

2. Nach diesen Grundsätzen steht dem Kläger der Vorsteuerabzug aus der Rechnung der Z-GmbH vom 15. Januar 2009 in Höhe von 57.000 EUR zu.

108

Der Beklagte hat aus formalen Gründen zu Unrecht den Vorsteuerabzug versagt, weil angeblich in der ausgestellten Rechnung nicht auf den Zeitpunkt der Übergabe hingewiesen werde. Der Beklagte weist aber zugleich und zurecht darauf hin, dass diese formalen Anforderungen an die Pflichtangaben in § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 bis 9 UStG und damit auch die Angabe des Leistungsdatums nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG vor dem Hintergrund angewandt werden müssen, welchen Zweck sie verfolgen. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH verfolgen diese Pflichtangaben das Ziel, die Erhebung der Umsatzsteuer und ihre Überprüfung sicherzustellen. Deshalb müssen die Rechnungsangaben eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug ermöglichen (vgl. BFH-Urteil vom 6. Dezember 2007 V R 61/05, BFHE 221, 55, BStBl II 2008, 695, unter ll.3.b, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 6. April 2006 V B 22/06, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung -HFR- 2006, 1023, unter ll.2.a).

109

Im Streitfall handelt es sich zivilrechtlich um ein Finanzierungsleasing. Der Kläger ist unstreitig am 5. Dezember 2008 tatsächlich vor Ort in R W-Straße 6 gewesen und hat sich die ...maschinen angeschaut. Zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses am 15. Januar 2009 und damit auch zum Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung haben sich die Vertragsgegenstände bereits an diesem Ort in R befunden.

110

Vor dem Hintergrund dieses unstreitigen Sachverhalts ist der Vermerk auf der Rechnung „wir übergeben spielfertig“ nur dahin zu verstehen, dass die Übergabe der Gegenstände spätestens zum Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung bereits erfolgt ist.

111

3. Auch aus der Rechnung vom 7. Mai 2008 der K-AG steht dem Kläger im Streitjahr 2008 ein Vorsteuerabzug in Höhe von 152.000 EUR zu, der jedoch in späteren Jahren zu berichtigen sein wird.

112

a) Die Rechnung enthält die gemäß § 14 Abs. 4 UStG notwendigen Angaben. Der Kaufvertrag ist zwischen dem Kläger und der K-AG durch Annahme des Angebots vom 22. April 2008 zu Stande gekommen, so dass der Lieferant und der Aussteller der Rechnung identisch und mit vollständiger Anschrift bezeichnet sind (§ 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG).

113

Entgegen der Ansicht des Beklagten ist der Leistungsgegenstand in der Rechnung (§ 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG) in Zusammenhang mit dem Angebot hinreichend bestimmt und bezeichnet. Die erforderlichen Angaben können nach § 31 Abs. 3 der Umsatzsteuerdurchführungsverordnung (UStDV) auch in anderen Unterlagen enthalten sein. In der Rechnung vom 7. Mai 2008 wird auf das Angebot vom 22. April 2008 („lt. Angebot Nr. 444..“) ausdrücklich Bezug genommen. Das Angebot vom 22. April 2008 bezeichnet ausdrücklich den Nitrierofen KOM 22/... mit einem Gesamtwert von 800.000 EUR und enthält eine genaue Beschreibung dieses Gegenstands. Auf genau denselben Gegenstand bezieht sich auch der vom Kläger mit der K GmbH abgeschlossene Mietvertrag Nr. 0088/... Soweit dieser Mietvertrag und auch die schriftliche Bestellung (Bl. 107 der Rechtsbehelfsakten) handschriftliche Streichungen enthalten, ändert dies nichts an der hinreichenden Bestimmung des Leistungsgegenstands, denn gestrichen wurde jeweils der Mehrzonenkammerautomat („lt. Angebot Nr.: 999..“). Da insgesamt zwei Angebote abgegeben wurden, nämlich das Angebot Nr. 444.. hinsichtlich des Nitrierofens über 800.000 EUR und das Angebot Nr. 999.. über den Mehrzonenkammerautomat über 400.000 EUR, auf der Bestellung aber das Angebot Nr. 999.. über den Mehrzonenkammerautomat über 400.000 EUR gestrichen worden ist, hat der Kläger nur den Nitrierofen samt Peripherie zum Preis von 800.000 netto bestellt. Wenn nun die Rechnung vom 7. Mai 2008 konkret auf das Angebot Nr. 444.. hinsichtlich des Nitrierofens über 800.000 EUR Bezug nimmt, und den Leistungsgegenstand konkret mit der Nr. KON 22/... bezeichnet, so ist trotz der wörtlichen Bezeichnung „Peripherie zum Nitrierofen“ hinreichend deutlich, dass der Kläger den Nitrierofen Nr. KON 22/... samt Peripherie zum Preis von 800.000 EUR netto erworben hat und dieser Gegenstand in Rechnung gestellt wird. Aus den genannten Gesamtumständen ergibt sich nach Ansicht des Senats hinreichend genau die konkrete Bestimmung des Leistungsgegenstands.

114

Der Kläger hat die Anlage vor Abschluss des Vertrags ausführlich besichtigt und dies durch Vorlage von Lichtbildern nachgewiesen (Bl. 255 ff. der Rechtsbehelfsakten I).

115

Auch die übrigen in § 14 Abs. 4 und Abs. 5 S. 1 UStG vorgesehenen Angaben sind enthalten, insbesondere wird der Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts auf der schriftlichen Bestellung des Klägers angegeben (§ 14 Abs. 4 Nr. 6 und Abs. 5 S. 1 UStG).

116

b) Es liegt eine ordnungsgemäße Lieferung vor, auch wenn der Kläger nicht Eigentümer des Nitrierofens geworden ist.

117

Der Begriff "Lieferung eines Gegenstands" in Art. 5 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG umfasst jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands durch eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen, als wäre sie sein Eigentümer, ohne dass es dabei auf eine Eigentumsübertragung in den durch das anwendbare nationale Recht vorgesehenen Formen ankomme (Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union -EuGH- vom 8. Februar 1990 C-320/88, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, Slg. 1990, I-285 Rdnr. 7; vom 6. Februar 2003 C-185/01, Auto Lease Holland, Slg. 2003, I-1317 Rdnr. 32; vom 15. Dezember 2005 C-63/04, Centralan Property, Slg. 2005, I-11087 Rdnr. 62). Nach ständiger BFH-Rechtsprechung ist die Übertragung von Substanz, Wert und Ertrag erforderlich (BFH-Urteil vom 8. September 2011 V R 43/10, BFHE 235, 501, BStBl II 2014, 203 m.w.N.).

118

Im Streitfall ist der Kläger zum Vorsteuerabzug berechtigt, da der Leistungsgegenstand am 2. Juni 2008 an die K GmbH geliefert worden ist. Die Übergabe erfolgte in Vollzug einer auf Eigentumsübertragung gerichteten Vereinbarung durch Einräumung mittelbaren Besitzes, die dazu diente, dem Kläger Substanz, Wert und Ertrag an dem tatsächlich vorhandenen Nitrierofen samt Peripherie zuzuwenden. Damit liegt ein auf die Lieferung dieser Gegenstände gerichtetes Rechtsverhältnis vor, dessen Vollzug grundsätzlich zu einer Lieferung i.S. von § 3 Abs. 1 UStG führt. Es handelt sich um einen sog. Finanzierungsleasingvertrag.

119

Für die Lieferung des Nitrierofens samt Peripherie kommt es nicht darauf an, ob die K GmbH und/oder der Kläger zivilrechtliche Eigentümer an den gelieferten Gegenständen geworden sind. Denn als Lieferung gilt umsatzsteuerrechtlich jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands durch eine Partei, die eine andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen, als wäre sie sein Eigentümer, ohne dass es dabei auf eine Eigentumsübertragung in den durch das anwendbare nationale Recht vorgesehenen Formen ankommt. Dies trifft im Streitfall zu. Dementsprechend können Gegenstände auch ohne zivilrechtliche Eigentumsverschaffung z.B. durch einen Dieb geliefert werden, ohne dass dem § 935 BGB entgegensteht (BFH- Urteil vom 8. September 2011 V R 43/10, BFHE 235, 501, BStBl II 2014, 203).

120

c) Dem Vorsteuerabzug des Klägers aus der Rechnung vom 7. Mai 2008 im Streitjahr 2008 steht auch nicht entgegen, dass er Opfer eines Betrugssystems geworden ist. Die im Streitfall vorliegende Konstellation führt nach Auffassung des erkennenden Senats dazu, dass dem gutgläubigen Empfänger einer Rechnung der Vorsteuerabzug so lange zusteht, bis für ihn objektiv erkennbar war, dass er in ein Betrugssystem eingebunden war.

121

aa) Im Streitfall ist der erkennende Senat aufgrund des unstreitigen Vortrags des Klägers davon überzeugt, dass der Kläger selbst in den Betrug der sog. K-Gruppe nicht einbezogen war und gutgläubig davon ausging, die Verfügungsmacht über einen funktionierenden Nitrierofen, den er zuvor besichtigt hat, erhalten zu haben und auch Eigentümer daran geworden zu sein.

122

Weder aus dem Vortrag des Beklagten noch aus den vorliegenden Akten haben sich Anhaltspunkte dafür ergeben, dass der Kläger bei Erhalt der Rechnung im Mai 2008 wusste oder wissen musste, dass er in ein betrügerisches System einbezogen war. Auch das Verhalten des Klägers spricht gegen eine solche Kenntnis. Der erkennende Senat ist davon überzeugt, dass der Kläger bei Kenntnis von der betrügerischen Absicht jedenfalls nicht den vollen Betrag von 952.000,- EUR (brutto) an die K-AG bezahlt hätte.

123

bb) Im Streitfall ist der Kläger zum Vorsteuerabzug aus der Rechnung vom 7. Mai 2008 berechtigt, da er im Streitjahr weder wusste noch wissen konnte, dass er in einen Betrug einbezogen war.

124

Nach der Rechtsprechung des EuGH ist ein Vorsteuerabzug zu gewähren, wenn dem Unternehmer nach den Beweisregeln des nationalen Rechts der Nachweis gelingt, dass an ihn tatsächlich eine Leistung ausgeführt worden ist (z.B. Urteile Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, RNr. 31-33; Evita-K, C-78/12, EU:C:2013:486, RNr. 37, LVK-56, C-643/11, EU:C:2013:55, RNr. 57).

125

Da im Streitfall dem Kläger durch die Lieferung an die K GmbH die Verfügungsmacht an dem Nitrierofen verschafft worden ist, ist ihm als Leistungsempfänger im Hinblick auf die bestehenden Berichtigungsvorschriften der Vorsteuerabzug so lange zu belassen, bis für ihn objektiv erkennbar war, dass er in ein Betrugssystem eingebunden war und nicht Eigentümer geworden ist.

126

Aus der gesetzlichen Regelung ergibt sich kein Grund für eine Benachteiligung des Unternehmers, der gutgläubig auf die Angaben des Leistungserbringers vertraut hat. Im Falle einer ausgeführten Leistung setzt der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 UStG eine "ausgeführte" Leistung voraus. Kann der Unternehmer nicht nachweisen, dass an ihn tatsächlich eine Leistung erbracht wurde, so entfällt der Vorsteuerabzug ohne dass es auf einen guten Glauben oder Vertrauensschutz ankommt (BFH-Beschluss vom 26. Februar 2014 V S 1/14 (PKH), BFH/NV 2014, 917 mit weiteren Nachweisen; EuGH Urteil Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, RNr. 31-33). Kann er dagegen nachweisen, dass er tatsächlich eine Leistung erhalten hat, so darf der Vorsteuerabzug nur versagt werden, wenn die Finanzbehörden nachweisen können, dass der Leistungsempfänger wusste oder wissen musste, dass der Rechnungsaussteller einen Betrug begeht. Im Streitfall kann der Kläger die Lieferung des Nitrierofens - wie vereinbart - direkt an die K GmbH durch die schriftliche Übernahmebestätigung (Bl. 111 der Rechtsbehelfsakten) nachweisen.

127

Es kommt für den Vorsteuerabzug daher darauf an, dass die Finanzbehörde nachweisen kann, dass der Kläger als Rechnungsempfänger wusste oder wissen musste, dass der Rechnungsaussteller einen Betrug begeht. Es ist für den Senat kein vernünftiger Grund ersichtlich, in diesem Fall auf die Nachweisführung durch die Finanzbehörden zu verzichten. Einen solchen konkreten Nachweis hat der Beklagte nicht erbracht.

128

Der Senat weist darauf hin, dass die Berichtigungsvorschriften des UStG eine Korrektur der abgezogenen Vorsteuer in dem Zeitpunkt vorschreiben, in dem klar ist, dass ein Betrug vorliegt. Damit wird der gutgläubige Rechnungsempfänger nicht mit den Zinsen belastet, die für die Zeit zwischen ursprünglichem Vorsteuerabzug und Aufdeckung des Betrugs entstehen.

129

Der Vorsteuerabzug ist jedenfalls nicht im Besteuerungszeitraum 2008 zu berichtigen, weil in diesem Streitjahr der Kläger noch keine Kenntnis davon hatte, dass er in ein Betrugssystem eingebunden war.

130

II. Im Übrigen ist die Klage unbegründet. Aus den Rechnungen der Z-GmbH vom 10. August 2007 (berichtigt im Jahr 2009) und vom 15. Mai 2008 ist der Kläger nicht vorsteuerabzugsberechtigt.

131

1. Ein Vorsteuerabzug in Höhe von 137.465 EUR aus der Rechnung der Z-GmbH vom 10. August 2007, die im Jahr 2009 - ohne nähere Datumsangabe - berichtigt worden ist, scheidet aus, weil die Z-GmbH nicht leistender Unternehmer war und nur 14 xxx tatsächlich geliefert worden sind.

132

a) Ausweislich der schriftlichen Bestellung vom 17. August 2007 (Bl. 5 der Rechtsbehelfsakten) hat der Kläger beim Unternehmer H., unter der Firma Firma X, 24 xxx mit Zubehör sowie die anderen dort aufgeführten Gegenstände zum Kaufpreis von 723.500 EUR netto zuzüglich 19 % USt (137.465 EUR) bestellt. Einen Teil des Kaufpreises in Höhe von 265.965 EUR hat der Kläger im August und September 2007 auf ein Konto des H. überwiesen. Daher geht der Senat davon aus, dass der zivilrechtliche Vertrag zwischen dem Kläger und H. geschlossen worden ist. Diesen Vertragsschluss betätigt der Kläger auch, denn er trägt vor, er habe im August 2007 einen Kaufvertrag mit H. geschlossen.

133

Für den weiteren Vortrag des Klägers, dass er erst im Jahr 2009 erfahren haben will, dass er den Kaufvertrag aber tatsächlich nicht mit H., sondern mit der Z-GmbH abgeschlossen habe, hat der Senat keine Anhaltspunkte. Der Kläger bleibt den Nachweis dafür schuldig, wie es tatsächlich zu einem Vertragsschluss mit der Z-GmbH gekommen sein soll und der Kläger einen sog. Drittleasingvertrag abschließen wollte, aber tatsächlich einen sog. sale-and-lease-back-Vertrag abgeschlossen haben will. Für den Senat ist daher nicht erkennbar, wie ein solcher Vertrag rechtlich zustande gekommen sein soll. Durch die Vorlage einer berichtigten Rechnung im Jahr 2009 durch die Z-GmbH wird nicht die Verfügung eines Nichtberechtigten genehmigt. Die Verfügung eines Nichtberechtigten liegt auf der sachenrechtlichen Ebene und erklärt nicht, wie ein Vertrag zwischen dem Kläger und der Z-GmbH zustande gekommen sein soll.

134

Nachdem H. unter der Firma Firma X zivilrechtlicher Vertragspartner des Klägers geworden ist und nicht die Z-GmbH, ist er auch leistender Unternehmer i.S.d. § 15 Abs. 1 UStG. Ein Vorsteuerabzug aus einer Rechnung der Z-GmbH scheidet daher aus.

135

b) Zudem wurden von den 24 verkauften xxx tatsächlich nur 14 ... geliefert und eingebaut. Daher hat der leistende Unternehmer H. dem Kläger die Verfügungsmacht nur an diesen existenten 14 ... tatsächlich verschafft.

136

Eine Lieferung liegt nach § 3 Abs. 1 UStG vor, wenn ein Unternehmer oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht). Diese Regelung setzt Art. 5 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (jetzt Art. 14 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem - MwStSystRL) in nationales Recht um. Sie erfasst jede Übertragung eines körperlichen Gegenstandes durch eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand wie ein Eigentümer zu verfügen (vgl. Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften - EuGH - vom 06. Februar 2003 - C-185/01 - Auto Lease Holland BV, RNr. 32 und EuGH-Urteil vom 08. Februar 1990 - C-320/88 - Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, RNr. 7). Maßgeblich ist, dass der Gegenstand, an dem die Verfügungsmacht verschafft werden soll, zum Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht tatsächlich physisch existent ist. An einem nicht existenten Gegenstand kann keine Verfügungsmacht verschafft werden. Die Beweislast hierfür trägt der den Vorsteuerabzug begehrende Steuerpflichtige (Urteil des Finanzgericht -FG- Baden-Württemberg vom 27. September 2010 – 9 K 321/07, EFG 2011,1108).

137

Im vorliegenden Fall konnte insoweit, als keine xxx vorhanden und an den Kläger übergeben worden sind, auch keine Verfügungsmacht verschafft werden. Da nur 14 xxx geliefert worden sind und zum Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht nachweislich auch nur 14 ... physisch existent waren, liegt jedenfalls für weitere zehn ... keine wirksame Lieferung im Sinne des § 3 Abs. 1 UStG vor.

138

c) Im Rechnungsdokument fehlt auch die nach § 14 Abs. 4 S. 1 Nr. 6 UStG erforderliche Angabe über den Zeitpunkt der Lieferung.

139

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG ist u. a. Voraussetzung für den Vorsteuerabzug, dass der Unternehmer im Besitz einer nach § 14 UStG ausgestellten Rechnung ist. Dies bedeutet, dass die Rechnung alle in § 14 Abs. 4 Satz 1 UStG aufgeführten Pflichtangaben enthalten und die übrigen formalen Voraussetzungen des § 14 UStG erfüllen muss. Nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 5 UStG sind in der Rechnung auch die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände anzugeben. Die Bezeichnung der Leistung nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 5 UStG muss eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglichen, über die abgerechnet worden ist.

140

Der Leistungszeitpunkt ergibt sich auch nicht aus weiteren Unterlagen. Damit liegen auch die formellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nach § 14 Abs. 4 UStG nicht vor. Daher ist der Vorsteuerabzug auch aus formellen Gründen zu versagen.

141

2. Dem Kläger steht auch aus der Rechnung der Z-GmbH vom 15. Mai 2008 kein Vorsteuerabzug zu.

142

Bei diesem Geschäft handelt es sich zivilrechtlich um einen sog. sale and lease back- Vertrag zwischen dem Kläger und der Z-GmbH, bei dem umsatzsteuerlich aber keine Lieferung vorliegt und folglich auch kein Vorsteuerabzug gewährt werden kann.

143

a) Beim sale and lease back wird das Eigentum an einem Gegenstand aufgrund eines Kaufvertrages auf einen Leasinggeber übertragen. Dieser vermietet den Gegenstand an den Verkäufer (Leasingnehmer) und ist sich mit ihm einig, dass das Eigentum an dem Gegenstand nach Ablauf der Mietzeit an den Verkäufer (Leasingnehmer) zurückfällt.

144

Zivilrechtlich wird das sale and lease back-Verfahren ebenso behandelt wie das Finanzierungsleasing, bei dem der Leasinggeber das Eigentum an dem Leasinggegenstand von einem Dritten erwirbt und ihn an den Leasingnehmer vermietet. D.h. auch beim sale and lease back erwirbt der Käufer (Leasinggeber) das zivilrechtliche Eigentum an dem Leasinggegenstand (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs -BGH-, vom 29. November 1989 VIII ZR 323/88, BGHZ 109, 250).

145

Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung dieser Gestaltung richtet sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse. Dieses ergibt sich aus dem von den Vertragspartnern nach den vertraglichen Vereinbarungen vorgesehenen normalen, d.h. störungsfreien Ablauf des Leasinggeschäftes. Eine für alle Erscheinungsformen des Leasing einheitliche Beurteilung ist dabei nicht möglich, weil sich beim Leasinggeschäft Elemente mehrerer zivilrechtlicher Vertragstypen (insbesondere Miet-, Kauf- und Darlehensvertrag) in unterschiedlicher Gewichtung miteinander verbinden können. Die Frage nach den umsatzsteuerrechtlichen Leistungsbeziehungen kann nur auf der Grundlage der konkreten vertraglichen Vereinbarungen und deren tatsächlicher Durchführung beantwortet werden (BFH-Urteil vom 9. Februar 2006 V R 22/03, BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727; m.w.N.).

146

b) Im Streitfall hat die Z-GmbH dem Kläger zu keinem Zeitpunkt die Verfügungsmacht an den zehn streitgegenständlichen ...maschinen verschafft. Im Hinblick auf den Leasinggegenstand liegt daher keine Lieferung vor. Vielmehr handelt es sich um ein einheitliches Geschäft, das umsatzsteuerrechtlich als Kreditgewährung des Käufers (Leasinggebers) an den Verkäufer (Leasingnehmer) zu beurteilen ist.

147

Die Z-GmbH als Mieter und Verkäufer hat nach dem sale and lease back-Vertrag und den dort vereinbarten Allgemeinen Geschäftsbedingungen die Gefahr des zufälligen Untergangs der zehn ...maschinen zu tragen (Pkt. IV Nr. 1 der Allgemeinen Vertragsbedingungen Teil A, Seite 6 des Mietvertrags vom 15. Mai 2008). Zudem haben die Leasingvertragspartner bereits im Mietvertrag vereinbart, dass nach Ablauf der Laufzeit von 48 Monaten die Z-GmbH als Mieter verpflichtet ist, den Leasinggegenstand zu einem bereits vereinbarten kalkulierten Restwert von 8.000 EUR zzgl. USt zurück zu kaufen. Damit sind Substanz, Wert und Ertrag der xxx jedenfalls nicht von der Z-GmbH auf den Kläger übergegangen, sondern entweder bereits aufgrund des Vertrags vom Dezember 2005 zwischen Kläger und Firma T von diesem Unternehmen auf den Kläger übergegangen und dort verblieben oder aber bei der Z-GmbH verblieben. Die Übertragung des Eigentums von der Z-GmbH an den Kläger hat daher wie bei einer Sicherungsübereignung nur Sicherungsfunktion (siehe BFH-Urteil vom 9. Februar 2006 V R 22/03, BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727 und Martin in Sölch/Ringleb, UStG-Kommentar, Loseblatt, Stand März 2012, § 3 Rz. 99).

148

III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 Alt. 2 FGO. Nachdem der Kläger im Umfang von ca. 58 % obsiegt hat und zu ca. 42 % unterlegen ist, hat er 42 % der Kosten des Verfahrens zu tragen.

149

IV. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO). Sinn und Zweck der Voll-streckbarkeit von Kostenentscheidungen ist es, den siegreichen Beteiligten vor kosten-mäßiger Benachteiligung für die Dauer des Revisionsverfahrens zu schützen (BFH-Urteil vom 18. Dezember 1970 VI R 248/69, BFHE 101, 478, BStBl II 1971, 426). Davon ausgehend ist § 708 Nr. 10 ZPO "sinngemäß" auf Urteile des Finanzgerichts anwendbar, da auch gegen Urteile des Finanzgerichts nur die Revision statthaft ist (§ 115 FGO). Insoweit sind die Urteile der Finanzgerichte den Berufungsurteilen der Land- und Oberlandesgerichte vergleichbar. Das Interesse des Beklagten ist unabhängig von der Anwendung der alten oder neuen Version des § 708 Nr. 10 ZPO dadurch gewahrt, dass er aufgrund der sinngemäßen Anwendung des § 711 Satz 1 ZPO durch einfache Erklärung die Vollstreckung abwenden darf. Einer Sicherheitsleistung oder Hinterlegung bedarf es nicht, wenn nicht der Kostengläubiger (Kläger) vor der Vollstreckung Sicherheit leistet. Insoweit folgt der Senat der Auffassung des Finanzgerichts Baden-Württemberg im Urteil vom 26. Februar 1991 4 K 23/90 (EFG 1991, 338), auf das wegen der Begründung im Einzelnen Bezug genommen wird.

150

V. Die Revision war mangels Vorliegen der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht zuzulassen.

Gründe

102

I. Die Klage ist zulässig und insoweit begründet, als der Kläger den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen vom 7. Mai 2008 der K-AG in Höhe von 152.000 EUR und vom 15. Januar 2009 der Z-GmbH in Höhe von 57.000 EUR begehrt.

103

1. Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) kann der Unternehmer Vorsteuerbeträge für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen, wenn die Steuer im Sinne der § 14, 14a UStG gesondert in Rechnung gestellt worden ist.

104

Lieferungen sind nach § 3 Abs. 1 UStG Leistungen, durch die der Unternehmer den Abnehmer befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht).

105

Der Vorsteuerabzug setzt voraus, dass der Gegenstand das Unternehmen des Liefernden tatsächlich verlassen hat und in den Unternehmensbereich des Empfängers eingegangen ist. Mit der nach § 14, 14a UStG ausgestellten Rechnung muss mithin über eine tatsächlich ausgeführte Lieferung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG abgerechnet worden sein.

106

Der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer trägt die Feststellungslast für die Erfüllung der Anspruchsvoraussetzungen. Ein Unternehmer, der alle Maßnahmen getroffen hat, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können um sicherzustellen, dass seine Umsätze nicht in einen Betrug — sei es in eine Umsatzsteuerhinterziehung oder einen sonstigen Betrug — einbezogen sind, kann auf die Rechtmäßigkeit dieser Umsätze vertrauen, ohne Gefahr zu laufen, sein Recht auf Vorsteuerabzug zu verlieren. Der Umstand, dass eine Lieferung an einen Unternehmer vorgenommen wird, der weder wusste noch wissen konnte, dass der betreffende Umsatz in einem vom Verkäufer begangenen Betrug einbezogen war, steht dem Vorsteuerabzug nicht entgegen. Der Vorsteuerabzug ist zu versagen, wenn aufgrund substantiierter Tatsachen oder Umstände feststeht, dass der Unternehmer, der den Vorsteuerabzug begehrt, über die betrügerischen Machenschaften seiner Geschäftspartner Kenntnis hatte oder hätte haben müssen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 19. April 2007, V R 48/04, Bundessteuerblatt -BStBl- 2009 II 315).

107

2. Nach diesen Grundsätzen steht dem Kläger der Vorsteuerabzug aus der Rechnung der Z-GmbH vom 15. Januar 2009 in Höhe von 57.000 EUR zu.

108

Der Beklagte hat aus formalen Gründen zu Unrecht den Vorsteuerabzug versagt, weil angeblich in der ausgestellten Rechnung nicht auf den Zeitpunkt der Übergabe hingewiesen werde. Der Beklagte weist aber zugleich und zurecht darauf hin, dass diese formalen Anforderungen an die Pflichtangaben in § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 bis 9 UStG und damit auch die Angabe des Leistungsdatums nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG vor dem Hintergrund angewandt werden müssen, welchen Zweck sie verfolgen. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH verfolgen diese Pflichtangaben das Ziel, die Erhebung der Umsatzsteuer und ihre Überprüfung sicherzustellen. Deshalb müssen die Rechnungsangaben eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug ermöglichen (vgl. BFH-Urteil vom 6. Dezember 2007 V R 61/05, BFHE 221, 55, BStBl II 2008, 695, unter ll.3.b, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 6. April 2006 V B 22/06, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung -HFR- 2006, 1023, unter ll.2.a).

109

Im Streitfall handelt es sich zivilrechtlich um ein Finanzierungsleasing. Der Kläger ist unstreitig am 5. Dezember 2008 tatsächlich vor Ort in R W-Straße 6 gewesen und hat sich die ...maschinen angeschaut. Zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses am 15. Januar 2009 und damit auch zum Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung haben sich die Vertragsgegenstände bereits an diesem Ort in R befunden.

110

Vor dem Hintergrund dieses unstreitigen Sachverhalts ist der Vermerk auf der Rechnung „wir übergeben spielfertig“ nur dahin zu verstehen, dass die Übergabe der Gegenstände spätestens zum Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung bereits erfolgt ist.

111

3. Auch aus der Rechnung vom 7. Mai 2008 der K-AG steht dem Kläger im Streitjahr 2008 ein Vorsteuerabzug in Höhe von 152.000 EUR zu, der jedoch in späteren Jahren zu berichtigen sein wird.

112

a) Die Rechnung enthält die gemäß § 14 Abs. 4 UStG notwendigen Angaben. Der Kaufvertrag ist zwischen dem Kläger und der K-AG durch Annahme des Angebots vom 22. April 2008 zu Stande gekommen, so dass der Lieferant und der Aussteller der Rechnung identisch und mit vollständiger Anschrift bezeichnet sind (§ 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG).

113

Entgegen der Ansicht des Beklagten ist der Leistungsgegenstand in der Rechnung (§ 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG) in Zusammenhang mit dem Angebot hinreichend bestimmt und bezeichnet. Die erforderlichen Angaben können nach § 31 Abs. 3 der Umsatzsteuerdurchführungsverordnung (UStDV) auch in anderen Unterlagen enthalten sein. In der Rechnung vom 7. Mai 2008 wird auf das Angebot vom 22. April 2008 („lt. Angebot Nr. 444..“) ausdrücklich Bezug genommen. Das Angebot vom 22. April 2008 bezeichnet ausdrücklich den Nitrierofen KOM 22/... mit einem Gesamtwert von 800.000 EUR und enthält eine genaue Beschreibung dieses Gegenstands. Auf genau denselben Gegenstand bezieht sich auch der vom Kläger mit der K GmbH abgeschlossene Mietvertrag Nr. 0088/... Soweit dieser Mietvertrag und auch die schriftliche Bestellung (Bl. 107 der Rechtsbehelfsakten) handschriftliche Streichungen enthalten, ändert dies nichts an der hinreichenden Bestimmung des Leistungsgegenstands, denn gestrichen wurde jeweils der Mehrzonenkammerautomat („lt. Angebot Nr.: 999..“). Da insgesamt zwei Angebote abgegeben wurden, nämlich das Angebot Nr. 444.. hinsichtlich des Nitrierofens über 800.000 EUR und das Angebot Nr. 999.. über den Mehrzonenkammerautomat über 400.000 EUR, auf der Bestellung aber das Angebot Nr. 999.. über den Mehrzonenkammerautomat über 400.000 EUR gestrichen worden ist, hat der Kläger nur den Nitrierofen samt Peripherie zum Preis von 800.000 netto bestellt. Wenn nun die Rechnung vom 7. Mai 2008 konkret auf das Angebot Nr. 444.. hinsichtlich des Nitrierofens über 800.000 EUR Bezug nimmt, und den Leistungsgegenstand konkret mit der Nr. KON 22/... bezeichnet, so ist trotz der wörtlichen Bezeichnung „Peripherie zum Nitrierofen“ hinreichend deutlich, dass der Kläger den Nitrierofen Nr. KON 22/... samt Peripherie zum Preis von 800.000 EUR netto erworben hat und dieser Gegenstand in Rechnung gestellt wird. Aus den genannten Gesamtumständen ergibt sich nach Ansicht des Senats hinreichend genau die konkrete Bestimmung des Leistungsgegenstands.

114

Der Kläger hat die Anlage vor Abschluss des Vertrags ausführlich besichtigt und dies durch Vorlage von Lichtbildern nachgewiesen (Bl. 255 ff. der Rechtsbehelfsakten I).

115

Auch die übrigen in § 14 Abs. 4 und Abs. 5 S. 1 UStG vorgesehenen Angaben sind enthalten, insbesondere wird der Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts auf der schriftlichen Bestellung des Klägers angegeben (§ 14 Abs. 4 Nr. 6 und Abs. 5 S. 1 UStG).

116

b) Es liegt eine ordnungsgemäße Lieferung vor, auch wenn der Kläger nicht Eigentümer des Nitrierofens geworden ist.

117

Der Begriff "Lieferung eines Gegenstands" in Art. 5 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG umfasst jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands durch eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen, als wäre sie sein Eigentümer, ohne dass es dabei auf eine Eigentumsübertragung in den durch das anwendbare nationale Recht vorgesehenen Formen ankomme (Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union -EuGH- vom 8. Februar 1990 C-320/88, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, Slg. 1990, I-285 Rdnr. 7; vom 6. Februar 2003 C-185/01, Auto Lease Holland, Slg. 2003, I-1317 Rdnr. 32; vom 15. Dezember 2005 C-63/04, Centralan Property, Slg. 2005, I-11087 Rdnr. 62). Nach ständiger BFH-Rechtsprechung ist die Übertragung von Substanz, Wert und Ertrag erforderlich (BFH-Urteil vom 8. September 2011 V R 43/10, BFHE 235, 501, BStBl II 2014, 203 m.w.N.).

118

Im Streitfall ist der Kläger zum Vorsteuerabzug berechtigt, da der Leistungsgegenstand am 2. Juni 2008 an die K GmbH geliefert worden ist. Die Übergabe erfolgte in Vollzug einer auf Eigentumsübertragung gerichteten Vereinbarung durch Einräumung mittelbaren Besitzes, die dazu diente, dem Kläger Substanz, Wert und Ertrag an dem tatsächlich vorhandenen Nitrierofen samt Peripherie zuzuwenden. Damit liegt ein auf die Lieferung dieser Gegenstände gerichtetes Rechtsverhältnis vor, dessen Vollzug grundsätzlich zu einer Lieferung i.S. von § 3 Abs. 1 UStG führt. Es handelt sich um einen sog. Finanzierungsleasingvertrag.

119

Für die Lieferung des Nitrierofens samt Peripherie kommt es nicht darauf an, ob die K GmbH und/oder der Kläger zivilrechtliche Eigentümer an den gelieferten Gegenständen geworden sind. Denn als Lieferung gilt umsatzsteuerrechtlich jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands durch eine Partei, die eine andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen, als wäre sie sein Eigentümer, ohne dass es dabei auf eine Eigentumsübertragung in den durch das anwendbare nationale Recht vorgesehenen Formen ankommt. Dies trifft im Streitfall zu. Dementsprechend können Gegenstände auch ohne zivilrechtliche Eigentumsverschaffung z.B. durch einen Dieb geliefert werden, ohne dass dem § 935 BGB entgegensteht (BFH- Urteil vom 8. September 2011 V R 43/10, BFHE 235, 501, BStBl II 2014, 203).

120

c) Dem Vorsteuerabzug des Klägers aus der Rechnung vom 7. Mai 2008 im Streitjahr 2008 steht auch nicht entgegen, dass er Opfer eines Betrugssystems geworden ist. Die im Streitfall vorliegende Konstellation führt nach Auffassung des erkennenden Senats dazu, dass dem gutgläubigen Empfänger einer Rechnung der Vorsteuerabzug so lange zusteht, bis für ihn objektiv erkennbar war, dass er in ein Betrugssystem eingebunden war.

121

aa) Im Streitfall ist der erkennende Senat aufgrund des unstreitigen Vortrags des Klägers davon überzeugt, dass der Kläger selbst in den Betrug der sog. K-Gruppe nicht einbezogen war und gutgläubig davon ausging, die Verfügungsmacht über einen funktionierenden Nitrierofen, den er zuvor besichtigt hat, erhalten zu haben und auch Eigentümer daran geworden zu sein.

122

Weder aus dem Vortrag des Beklagten noch aus den vorliegenden Akten haben sich Anhaltspunkte dafür ergeben, dass der Kläger bei Erhalt der Rechnung im Mai 2008 wusste oder wissen musste, dass er in ein betrügerisches System einbezogen war. Auch das Verhalten des Klägers spricht gegen eine solche Kenntnis. Der erkennende Senat ist davon überzeugt, dass der Kläger bei Kenntnis von der betrügerischen Absicht jedenfalls nicht den vollen Betrag von 952.000,- EUR (brutto) an die K-AG bezahlt hätte.

123

bb) Im Streitfall ist der Kläger zum Vorsteuerabzug aus der Rechnung vom 7. Mai 2008 berechtigt, da er im Streitjahr weder wusste noch wissen konnte, dass er in einen Betrug einbezogen war.

124

Nach der Rechtsprechung des EuGH ist ein Vorsteuerabzug zu gewähren, wenn dem Unternehmer nach den Beweisregeln des nationalen Rechts der Nachweis gelingt, dass an ihn tatsächlich eine Leistung ausgeführt worden ist (z.B. Urteile Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, RNr. 31-33; Evita-K, C-78/12, EU:C:2013:486, RNr. 37, LVK-56, C-643/11, EU:C:2013:55, RNr. 57).

125

Da im Streitfall dem Kläger durch die Lieferung an die K GmbH die Verfügungsmacht an dem Nitrierofen verschafft worden ist, ist ihm als Leistungsempfänger im Hinblick auf die bestehenden Berichtigungsvorschriften der Vorsteuerabzug so lange zu belassen, bis für ihn objektiv erkennbar war, dass er in ein Betrugssystem eingebunden war und nicht Eigentümer geworden ist.

126

Aus der gesetzlichen Regelung ergibt sich kein Grund für eine Benachteiligung des Unternehmers, der gutgläubig auf die Angaben des Leistungserbringers vertraut hat. Im Falle einer ausgeführten Leistung setzt der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 UStG eine "ausgeführte" Leistung voraus. Kann der Unternehmer nicht nachweisen, dass an ihn tatsächlich eine Leistung erbracht wurde, so entfällt der Vorsteuerabzug ohne dass es auf einen guten Glauben oder Vertrauensschutz ankommt (BFH-Beschluss vom 26. Februar 2014 V S 1/14 (PKH), BFH/NV 2014, 917 mit weiteren Nachweisen; EuGH Urteil Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, RNr. 31-33). Kann er dagegen nachweisen, dass er tatsächlich eine Leistung erhalten hat, so darf der Vorsteuerabzug nur versagt werden, wenn die Finanzbehörden nachweisen können, dass der Leistungsempfänger wusste oder wissen musste, dass der Rechnungsaussteller einen Betrug begeht. Im Streitfall kann der Kläger die Lieferung des Nitrierofens - wie vereinbart - direkt an die K GmbH durch die schriftliche Übernahmebestätigung (Bl. 111 der Rechtsbehelfsakten) nachweisen.

127

Es kommt für den Vorsteuerabzug daher darauf an, dass die Finanzbehörde nachweisen kann, dass der Kläger als Rechnungsempfänger wusste oder wissen musste, dass der Rechnungsaussteller einen Betrug begeht. Es ist für den Senat kein vernünftiger Grund ersichtlich, in diesem Fall auf die Nachweisführung durch die Finanzbehörden zu verzichten. Einen solchen konkreten Nachweis hat der Beklagte nicht erbracht.

128

Der Senat weist darauf hin, dass die Berichtigungsvorschriften des UStG eine Korrektur der abgezogenen Vorsteuer in dem Zeitpunkt vorschreiben, in dem klar ist, dass ein Betrug vorliegt. Damit wird der gutgläubige Rechnungsempfänger nicht mit den Zinsen belastet, die für die Zeit zwischen ursprünglichem Vorsteuerabzug und Aufdeckung des Betrugs entstehen.

129

Der Vorsteuerabzug ist jedenfalls nicht im Besteuerungszeitraum 2008 zu berichtigen, weil in diesem Streitjahr der Kläger noch keine Kenntnis davon hatte, dass er in ein Betrugssystem eingebunden war.

130

II. Im Übrigen ist die Klage unbegründet. Aus den Rechnungen der Z-GmbH vom 10. August 2007 (berichtigt im Jahr 2009) und vom 15. Mai 2008 ist der Kläger nicht vorsteuerabzugsberechtigt.

131

1. Ein Vorsteuerabzug in Höhe von 137.465 EUR aus der Rechnung der Z-GmbH vom 10. August 2007, die im Jahr 2009 - ohne nähere Datumsangabe - berichtigt worden ist, scheidet aus, weil die Z-GmbH nicht leistender Unternehmer war und nur 14 xxx tatsächlich geliefert worden sind.

132

a) Ausweislich der schriftlichen Bestellung vom 17. August 2007 (Bl. 5 der Rechtsbehelfsakten) hat der Kläger beim Unternehmer H., unter der Firma Firma X, 24 xxx mit Zubehör sowie die anderen dort aufgeführten Gegenstände zum Kaufpreis von 723.500 EUR netto zuzüglich 19 % USt (137.465 EUR) bestellt. Einen Teil des Kaufpreises in Höhe von 265.965 EUR hat der Kläger im August und September 2007 auf ein Konto des H. überwiesen. Daher geht der Senat davon aus, dass der zivilrechtliche Vertrag zwischen dem Kläger und H. geschlossen worden ist. Diesen Vertragsschluss betätigt der Kläger auch, denn er trägt vor, er habe im August 2007 einen Kaufvertrag mit H. geschlossen.

133

Für den weiteren Vortrag des Klägers, dass er erst im Jahr 2009 erfahren haben will, dass er den Kaufvertrag aber tatsächlich nicht mit H., sondern mit der Z-GmbH abgeschlossen habe, hat der Senat keine Anhaltspunkte. Der Kläger bleibt den Nachweis dafür schuldig, wie es tatsächlich zu einem Vertragsschluss mit der Z-GmbH gekommen sein soll und der Kläger einen sog. Drittleasingvertrag abschließen wollte, aber tatsächlich einen sog. sale-and-lease-back-Vertrag abgeschlossen haben will. Für den Senat ist daher nicht erkennbar, wie ein solcher Vertrag rechtlich zustande gekommen sein soll. Durch die Vorlage einer berichtigten Rechnung im Jahr 2009 durch die Z-GmbH wird nicht die Verfügung eines Nichtberechtigten genehmigt. Die Verfügung eines Nichtberechtigten liegt auf der sachenrechtlichen Ebene und erklärt nicht, wie ein Vertrag zwischen dem Kläger und der Z-GmbH zustande gekommen sein soll.

134

Nachdem H. unter der Firma Firma X zivilrechtlicher Vertragspartner des Klägers geworden ist und nicht die Z-GmbH, ist er auch leistender Unternehmer i.S.d. § 15 Abs. 1 UStG. Ein Vorsteuerabzug aus einer Rechnung der Z-GmbH scheidet daher aus.

135

b) Zudem wurden von den 24 verkauften xxx tatsächlich nur 14 ... geliefert und eingebaut. Daher hat der leistende Unternehmer H. dem Kläger die Verfügungsmacht nur an diesen existenten 14 ... tatsächlich verschafft.

136

Eine Lieferung liegt nach § 3 Abs. 1 UStG vor, wenn ein Unternehmer oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht). Diese Regelung setzt Art. 5 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (jetzt Art. 14 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem - MwStSystRL) in nationales Recht um. Sie erfasst jede Übertragung eines körperlichen Gegenstandes durch eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand wie ein Eigentümer zu verfügen (vgl. Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften - EuGH - vom 06. Februar 2003 - C-185/01 - Auto Lease Holland BV, RNr. 32 und EuGH-Urteil vom 08. Februar 1990 - C-320/88 - Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, RNr. 7). Maßgeblich ist, dass der Gegenstand, an dem die Verfügungsmacht verschafft werden soll, zum Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht tatsächlich physisch existent ist. An einem nicht existenten Gegenstand kann keine Verfügungsmacht verschafft werden. Die Beweislast hierfür trägt der den Vorsteuerabzug begehrende Steuerpflichtige (Urteil des Finanzgericht -FG- Baden-Württemberg vom 27. September 2010 – 9 K 321/07, EFG 2011,1108).

137

Im vorliegenden Fall konnte insoweit, als keine xxx vorhanden und an den Kläger übergeben worden sind, auch keine Verfügungsmacht verschafft werden. Da nur 14 xxx geliefert worden sind und zum Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht nachweislich auch nur 14 ... physisch existent waren, liegt jedenfalls für weitere zehn ... keine wirksame Lieferung im Sinne des § 3 Abs. 1 UStG vor.

138

c) Im Rechnungsdokument fehlt auch die nach § 14 Abs. 4 S. 1 Nr. 6 UStG erforderliche Angabe über den Zeitpunkt der Lieferung.

139

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG ist u. a. Voraussetzung für den Vorsteuerabzug, dass der Unternehmer im Besitz einer nach § 14 UStG ausgestellten Rechnung ist. Dies bedeutet, dass die Rechnung alle in § 14 Abs. 4 Satz 1 UStG aufgeführten Pflichtangaben enthalten und die übrigen formalen Voraussetzungen des § 14 UStG erfüllen muss. Nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 5 UStG sind in der Rechnung auch die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände anzugeben. Die Bezeichnung der Leistung nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 5 UStG muss eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglichen, über die abgerechnet worden ist.

140

Der Leistungszeitpunkt ergibt sich auch nicht aus weiteren Unterlagen. Damit liegen auch die formellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nach § 14 Abs. 4 UStG nicht vor. Daher ist der Vorsteuerabzug auch aus formellen Gründen zu versagen.

141

2. Dem Kläger steht auch aus der Rechnung der Z-GmbH vom 15. Mai 2008 kein Vorsteuerabzug zu.

142

Bei diesem Geschäft handelt es sich zivilrechtlich um einen sog. sale and lease back- Vertrag zwischen dem Kläger und der Z-GmbH, bei dem umsatzsteuerlich aber keine Lieferung vorliegt und folglich auch kein Vorsteuerabzug gewährt werden kann.

143

a) Beim sale and lease back wird das Eigentum an einem Gegenstand aufgrund eines Kaufvertrages auf einen Leasinggeber übertragen. Dieser vermietet den Gegenstand an den Verkäufer (Leasingnehmer) und ist sich mit ihm einig, dass das Eigentum an dem Gegenstand nach Ablauf der Mietzeit an den Verkäufer (Leasingnehmer) zurückfällt.

144

Zivilrechtlich wird das sale and lease back-Verfahren ebenso behandelt wie das Finanzierungsleasing, bei dem der Leasinggeber das Eigentum an dem Leasinggegenstand von einem Dritten erwirbt und ihn an den Leasingnehmer vermietet. D.h. auch beim sale and lease back erwirbt der Käufer (Leasinggeber) das zivilrechtliche Eigentum an dem Leasinggegenstand (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs -BGH-, vom 29. November 1989 VIII ZR 323/88, BGHZ 109, 250).

145

Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung dieser Gestaltung richtet sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse. Dieses ergibt sich aus dem von den Vertragspartnern nach den vertraglichen Vereinbarungen vorgesehenen normalen, d.h. störungsfreien Ablauf des Leasinggeschäftes. Eine für alle Erscheinungsformen des Leasing einheitliche Beurteilung ist dabei nicht möglich, weil sich beim Leasinggeschäft Elemente mehrerer zivilrechtlicher Vertragstypen (insbesondere Miet-, Kauf- und Darlehensvertrag) in unterschiedlicher Gewichtung miteinander verbinden können. Die Frage nach den umsatzsteuerrechtlichen Leistungsbeziehungen kann nur auf der Grundlage der konkreten vertraglichen Vereinbarungen und deren tatsächlicher Durchführung beantwortet werden (BFH-Urteil vom 9. Februar 2006 V R 22/03, BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727; m.w.N.).

146

b) Im Streitfall hat die Z-GmbH dem Kläger zu keinem Zeitpunkt die Verfügungsmacht an den zehn streitgegenständlichen ...maschinen verschafft. Im Hinblick auf den Leasinggegenstand liegt daher keine Lieferung vor. Vielmehr handelt es sich um ein einheitliches Geschäft, das umsatzsteuerrechtlich als Kreditgewährung des Käufers (Leasinggebers) an den Verkäufer (Leasingnehmer) zu beurteilen ist.

147

Die Z-GmbH als Mieter und Verkäufer hat nach dem sale and lease back-Vertrag und den dort vereinbarten Allgemeinen Geschäftsbedingungen die Gefahr des zufälligen Untergangs der zehn ...maschinen zu tragen (Pkt. IV Nr. 1 der Allgemeinen Vertragsbedingungen Teil A, Seite 6 des Mietvertrags vom 15. Mai 2008). Zudem haben die Leasingvertragspartner bereits im Mietvertrag vereinbart, dass nach Ablauf der Laufzeit von 48 Monaten die Z-GmbH als Mieter verpflichtet ist, den Leasinggegenstand zu einem bereits vereinbarten kalkulierten Restwert von 8.000 EUR zzgl. USt zurück zu kaufen. Damit sind Substanz, Wert und Ertrag der xxx jedenfalls nicht von der Z-GmbH auf den Kläger übergegangen, sondern entweder bereits aufgrund des Vertrags vom Dezember 2005 zwischen Kläger und Firma T von diesem Unternehmen auf den Kläger übergegangen und dort verblieben oder aber bei der Z-GmbH verblieben. Die Übertragung des Eigentums von der Z-GmbH an den Kläger hat daher wie bei einer Sicherungsübereignung nur Sicherungsfunktion (siehe BFH-Urteil vom 9. Februar 2006 V R 22/03, BFHE 213, 83, BStBl II 2006, 727 und Martin in Sölch/Ringleb, UStG-Kommentar, Loseblatt, Stand März 2012, § 3 Rz. 99).

148

III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 Alt. 2 FGO. Nachdem der Kläger im Umfang von ca. 58 % obsiegt hat und zu ca. 42 % unterlegen ist, hat er 42 % der Kosten des Verfahrens zu tragen.

149

IV. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO). Sinn und Zweck der Voll-streckbarkeit von Kostenentscheidungen ist es, den siegreichen Beteiligten vor kosten-mäßiger Benachteiligung für die Dauer des Revisionsverfahrens zu schützen (BFH-Urteil vom 18. Dezember 1970 VI R 248/69, BFHE 101, 478, BStBl II 1971, 426). Davon ausgehend ist § 708 Nr. 10 ZPO "sinngemäß" auf Urteile des Finanzgerichts anwendbar, da auch gegen Urteile des Finanzgerichts nur die Revision statthaft ist (§ 115 FGO). Insoweit sind die Urteile der Finanzgerichte den Berufungsurteilen der Land- und Oberlandesgerichte vergleichbar. Das Interesse des Beklagten ist unabhängig von der Anwendung der alten oder neuen Version des § 708 Nr. 10 ZPO dadurch gewahrt, dass er aufgrund der sinngemäßen Anwendung des § 711 Satz 1 ZPO durch einfache Erklärung die Vollstreckung abwenden darf. Einer Sicherheitsleistung oder Hinterlegung bedarf es nicht, wenn nicht der Kostengläubiger (Kläger) vor der Vollstreckung Sicherheit leistet. Insoweit folgt der Senat der Auffassung des Finanzgerichts Baden-Württemberg im Urteil vom 26. Februar 1991 4 K 23/90 (EFG 1991, 338), auf das wegen der Begründung im Einzelnen Bezug genommen wird.

150

V. Die Revision war mangels Vorliegen der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht zuzulassen.