Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-08-27, Aktenzeichen 12D A 2517/01.O
ECLI:DE:OVGNRW:2002:0827.12D.A2517.01O.00

Tenor

Das angefochtene Urteil wird geändert.

Der Beamte wird wegen eines Dienstvergehens in das Amt eines
Steuerhauptsekretärs (A 8) versetzt.

Die weitergehende Berufung wird verworfen.

Die Kosten des Berufungsverfahrens einschließlich der notwendigen Auslagen
des Beamten trägt der Dienstherr zu einem Drittel. Die übrigen Verfahrenskosten
werden dem Beamten auferlegt.

1

G r ü n d e :

2

I.

3

Der am geborene Beamte wurde nach dem Besuch der
Realschule und dem Erwerb der mittleren Reife am 1. August 1968 zunächst als
Verwaltungsangestellter bei dem Finanzamt eingestellt. Mit Wirkung vom
21. Oktober 1968 wurde er als Steueranwärter unter Berufung in das
Beamtenverhältnis auf Widerruf übernommen und dem Finanzamt
zugewiesen. Der Beamte bestand am 14. April 1970 die Laufbahnprüfung für den
mittleren Dienst mit dem Gesamturteil "ausreichend" und wurde daraufhin am 21.
April 1970 unter Verleihung der Eigenschaft eines Beamten auf Probe zum
Steuerassistenten zur Anstellung (z.A.) ernannt. Am 24. Februar 1972 erfolgte seine
Ernennung zum Steuerassistenten. Der Beamte wurde 1973 zum Steuersekretär,
1974 zum Steuerobersekretär und 1976 zum Steuerhauptsekretär befördert. Mit
Wirkung vom 5. Dezember 1978 wurde ihm die Eigenschaft eines Beamten auf
Lebenszeit verliehen. In der Folgezeit wurde er 1980 zum Steueramtsinspektor und
zuletzt am 1. Januar 1997 zum Steueramtsinspektor mit Zulage befördert.

4

Der Beamte gehört weiterhin dem Finanzamt an und wird dort seit 1981
als Koordinator bzw. Bearbeiter in der Veranlagungsstelle eingesetzt. Die ihm
erteilten dienstlichen Beurteilungen weisen seit 1986 jeweils das Gesamturteil "gut"
(zum 31.12.1986), "gut" (zum 31.12.1989), "sehr gut" (zum 31.12.1992) und "sehr
gut" (zum 31.12.1995) auf.

5

Der Beamte ist bisher weder strafrechtlich noch disziplinarrechtlich vorbelastet.
Er ist ledig. Seine wirtschaftlichen Verhältnisse sind geordnet.

6

Nach vorheriger Durchführung von Vorermittlungen leitete die
Oberfinanzdirektion
durch Verfügung vom 8. Oktober 1999 - dem Beamten zugestellt am
13. Oktober 1999 - das förmliche Disziplinarverfahren gegen ihn mit der Begründung
ein, er sei hinreichend verdächtig, ein Dienstvergehen begangen zu haben, indem er
in den Jahren 1989 bis 1998 durch Abgabe unvollständiger
Einkommensteuererklärungen und Nichtabgabe von Vermögensteuererklärungen
- die im Einzelnen aufgelisteten - Steuern erheblichen Umfangs hinterzogen habe.
Gleichzeitig ordnete sie gemäß § 91 DO NRW die vorläufige Dienstenthebung des
Beamten und gemäß § 92 DO NRW die Einbehaltung von 50 v.H. seiner
Dienstbezüge an. Durch Verfügung der Einleitungsbehörde vom 19. Juli 2000
wurden diese vorläufigen Maßnahmen aufgehoben. Der Beamte nahm daraufhin den
Dienst beim Finanzamt
wieder auf.

7

In dem durchgeführten Untersuchungsverfahren äußerte sich der beschuldigte
Beamte zur Sache. Ferner wurden der Wertpapierberater W , der Steuerberater
M und die Mutter des Beamten, Frau , als Zeugen vernommen.

8

Mit der am 22. Juni 2001 bei Gericht eingegangenen Anschuldigungsschrift wird
dem Beamten zur Last gelegt,

9

pflichtwidrig und schuldhaft seine Dienstpflichten dadurch verletzt zu
haben, dass er

10

1.	in den Jahren 1989 bis 1998 unvollständige
Einkommensteuererklärungen für die Veranlagungszeiträume 1988
bis 1997 abgegeben und dadurch Einkommensteuer in Höhe von
insgesamt 33.920,-- DM hinterzogen hat,

11

2.	in den Jahren 1989 bis 1996 durch Nichtabgabe von
Vermögensteuererklärungen für die Veranlagungszeiträume 1989 bis
1996 Vermögensteuer in Höhe von insgesamt 6.805,-- DM
hinterzogen hat.

12

- Dienstvergehen nach § 57 Satz 3 LGB in Verbindung mit § 83 Abs. 1
Satz 2 LBG -

13

Die Disziplinarkammer hat auf Grund der Zeugenaussagen, der Einlassungen
des Beamten, sowie des übrigen Inhalts der zum Gegenstand der Hauptverhandlung
gemachten Verfahrensakten den folgenden Sachverhalt festgestellt:

14

"Zu Anschuldigungspunkt 1.:

15

Der Beamte war seit Mitte der 70er-Jahre Inhaber eines Wertpapierdepots bei
der
Das Wertpapierdepot war bankintern dadurch gekennzeichnet,
dass der Konto-Nr. die Zahl 8 vorangestellt wurde. Ab 1977/78 kaufte der Beamte
festverzinsliche Wertpapiere, wobei er die Kaufaufträge unter seinem Namen erteilte.
Die erworbenen Wertpapiere wurden in das 8er-Depot eingelegt.

16

Der Beamte begann ab 1987 damit, auch Aktien zu kaufen, die er ebenfalls in
das 8er-Depot einbrachte. In der Folgezeit veranlasste er am 9. September 1988 die
Teilung seines Wertpapierdepots:

17

Die Aktien verblieben in dem 8er-Depot. Die festverzinslichen Wertpapiere
wurden in ein anderen Depot übertragen, das bankintern durch eine der Konto-Nr.
vorangestellte 18 gekennzeichnet war. Das 18er-Depot lautete ebenfalls auf den
Namen des Beamten.

18

Das Kapitalvermögen des Beamten belief sich einschließlich der Guthaben auf
Spar- und Bausparkonten jeweils zum Ende des Jahre in DM

19

1988: 180.288,-- 1991: 252.766,--
1989: 209.922,-- 1992: 246.383,--
1990: 204.539,--

20

Er erzielte in diesen Jahren folgende Dividenden und Zinserträge

21

1988: 11.728,-- 1991: 21.289,--
1989: 12.968,-- 1992: 20.172,--
1990: 16.767,--

22

Der Beamte wurde bis Ende Januar 1999 steuerlich bei dem Finanzamt
unter der Steuer Nr. 111/2456/0322 geführt und dort für die Veranlagungszeiträume
1988 bis 1997 jeweils zur Einkommensteuer veranlagt. Er gab in seinen
Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1988 bis 1992 folgende Zinseinnahmen
an

23

1988: 1.661,-- 1991: 3.061,--
1989 2.176,-- 1992: 4.596,--
1990 2.549,--

24

Nachdem das Bundesverfassungsgericht 1991 entschieden hatte, dass die
damalige Besteuerung der Kapitaleinkünfte wegen struktureller Erhebungsmängel
mit dem Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar sei, reagierte der
Gesetzgeber mit dem Zinsabschlaggesetz vom 9. November 1992, das zum 1.
Januar 1993 in Kraft trat und den Sparerfreibetrag auf 6.000,-- DM bei Ledigen und
12.000,-- DM bei Verheirateten erhöhte. Gleichzeitig wurde ein Abschlag auf die
Besteuerung von Kapitalerträgen in Höhe von 30 v.H. eingeführt, den alle
inländischen Geldinstitute bei der Auszahlung von Zinserträgen einzubehalten und
anonym an die Finanzämter abzuführen hatten. Der Kunde erhielt eine
entsprechende Zinsbescheinigung, die er bei der Jahreseinkommensteuererklärung
als Vorauszahlungsnachweis vorlegen konnte. Der Zinsabschlag wurde dann mit der
festgesetzten Einkommensteuer verrechnet. Da ausländische Geldinstitute diesem
Zinsabschlaggesetz nicht unterlagen, verstärkte sich ab 1992 die Kapitalflucht in das
Ausland, insbesondere in die Schweiz und nach Luxemburg. Diese beiden Länder
wurden auch deshalb bevorzugt zur Kapitalflucht benutzt, weil dort das
Bankgeheimnis allgemein als sicher galt und grundsätzlich keine Rechtshilfe bei
einem Verdacht auf Steuerhinterziehung geleistet wurde.

25

Die Zahl der Kunden von Geldinstituten, die Kapital in das Ausland verbringen
wollten, stieg ab 1992 bis Mitte 1993 sprunghaft an. Denn die neue Rechtslage
bedeutete insbesondere für die Steuerpflichtigen eine durchgreifende Änderung ihrer
steuerlichen Situation, die ihre Zinserträge - wie oft schon in der Vergangenheit -
jeder Einkommens- und Vermögensbesteuerung entziehen wollten. Auf Grund des
Zinsabschlags wäre künftig zumindest ein Abzug von 30 v.H. erfolgt. Da oftmals die
Steuerpflichtigen eine Angabe der Zinseinkünfte in der Jahressteuererklärung nicht
beabsichtigten, wären die Zinserträge zumindest mit diesem Steuersatz belastet
worden. Nur durch Verbringen des Kapitals in das Ausland war es möglich, auch in
Zukunft die Kapitalerträge und ggf. auch das Kapitalvermögen vollständig der
Besteuerung zu entziehen. Geldinstitute warben damals verstärkt für Kapitalanlagen
in Luxemburg und in der Schweiz. Im Vordergrund stand dabei nicht die zu
erwartende Rendite, sondern das strikt gewahrte Bankgeheimnis in diesen beiden
Ländern, das Verfolgungsmaßnahmen der deutschen Steuerbehörden praktisch
nicht zuließ. Der Zinsabschlag, Vor- und Nachteile einer Steuerflucht nach
Luxemburg oder in die Schweiz, die Möglichkeiten des offenen und verschleierten
Geldtransfers wurden auch in den Medien intensiv diskutiert.

26

Der Beamte suchte Ende 1992 die auf und wandte sich an den
dortigen Wertpapierberater, den Zeugen W , mit der Bitte, sein 18er-Depot mit
den festverzinslichen Wertpapieren in das Ausland zur DG Bank Luxembourg zu
verbringen. Zu diesem Zweck wurde auf seinen Antrag vom 9. Dezember 1992, der
auch die Berufsangabe "Finanzbeamter" enthielt, bei der DG Bank Luxembourg ein
Depot auf seinen Namen eröffnet und dem Zeugen W eine "Verwaltungs-
Vollmacht" erteilt. Die festverzinslichen Wertpapiere, die einen Nennwert von
insgesamt 115.000,-- DM sowie 10.000,-- austr. $ hatten, wurden dann Anfang
Januar 1993 auf das dortige Depot des Beamten übertragen. Das Depot wurde
später von ihm im März 1999 aufgelöst. Die Guthabenbeträge in Höhe von
166.338,28 DM wurden am 12. März 1999 auf das Konto des Beamten bei der
überwiesen.

27

Das Kapitalvermögen des Beamten belief sich einschließlich der Guthaben auf
Spar- und Bausparkonten ab 1993 jeweils zum Ende des Jahres in DM

28

1993: 313.328,-- 1996: 350.737,--
1994: 295.256,-- 1997: 426.215,--
1995: 311.702,--

29

In diesen Jahren erzielte er folgende Dividenden und Zinserträge

30

1993: 14.679,-- 1996: 14.480,--
1994: 14.943,-- 1997: 13.723,--
1995: 14.472,--

31

In seinen Einkommensteuererklärungen für diese Jahre gab er keine
Zinseinnahmen an.

32

Das Finanzamt legte bei der steuerlichen Veranlagung die Angaben des
Beamten in dessen Steuererklärungen zu Grunde und setzte die Einkommensteuer
für die Veranlagungszeiträume 1988 bis 1997 entsprechend fest.

33

Der Beamte suchte nach eigenen Angaben im Oktober 1998 den Zeugen W
zu einem Beratungsgespräch auf. Im Laufe dieses Gesprächs kam er auf sein Depot
bei der DG Bank Luxembourg zu sprechen und fragte den Zeugen, ob es möglich
wäre, das dortige Depot rückwirkend auf den Namen seiner Mutter umzuschreiben.
Der Zeuge W verneinte dies jedoch.

34

Nachdem die am 2. Dezember 1998 durch die Steuerfahndung
durchsucht worden war, informierte die Bank alle in Betracht kommenden Kunden,
darunter auch den Beamten, über die Durchsuchung. Der Beamte suchte im Januar
1999 seinen Steuerberater, den Zeugen M , zu einer weiteren steuerlichen
Beratung auf und sprach mit ihm bei dieser Gelegenheit auch über die
Durchsuchung der
.

35

Der Beamte wandte sich zunächst mit Schreiben vom 13. Januar 1999 an das
Finanzamt und beantragte einen Zuständigkeitswechsels zwecks steuerlicher
Zuordnung zu diesem Finanzamt. Mit weiterem Schreiben vom 1. Februar 1999 an
das Finanzamt kündigte er eine Nacherklärung hinsichtlich seiner
Kapitaleinkünfte in den Jahren von 1998 an. In der Folgezeit erstattete er mit
Schreiben seines Steuerberaters vom 15. Februar 1999 an das zuständige
Finanzamt eine Selbstanzeige und erklärte seine Kapitaleinkünfte für die
Jahre 1988 bis 1997.

36

Das Finanzamt setzte daraufhin mit jeweils geänderten
Einkommensteuerbescheiden folgende Mehrsteuern fest:

37

Jahr Bescheid vom Mehrsteuern in DM
1988 27.05.99 3.544,--
1989 27.05.99 3.282,--
1990 27.05./21.07.99 4.324,--
1991 27.05./24.08.99 5.932,--
1992 27.05.99 5.079,--
1993 27.05.99 2.408,--
1994 27.05.99 2.390,--
1995 27.05.99 2.349,--
1996 27.05.99 2.391,--
1997 27.05.99 2.221,--
Summe 33.920,--

38

Die geänderten Einkommensteuerbescheide sind mit Ablauf der Einspruchsfrist
bestandskräftig geworden. Der Beamte hat die festgesetzten Mehrsteuern aus
Guthabenbeträgen seines Kontos bei der gezahlt.

39

Zu Anschuldigungspunkt 2.:

40

Der Beamte reichte dem Finanzamt für die Veranlagungszeiträume 1989
bis 1996 keine Vermögensteuererklärungen ein. Dies hatte zur Folge, dass das
Finanzamt keine Vermögensteuer gegen ihn festsetzte.

41

Mit Schreiben seines Steuerberaters vom 15. Februar 1999 erstattete der
Beamte eine Selbstanzeige und erklärte in der Folgezeit seine vollständigen
Vermögenswerte. Das Finanzamt setzte daraufhin folgende
Vermögensteuerbeträge gegen den Beamten erstmalig fest:

42

Jahr Bescheid vom Mehrsteuern in DM
1989 27.05./31.08.99 595,--
1990 27.05./31.08.99 595,--
1991 27.05./31.08.99 595,--
1992 27.05./31.05.99 865,--
1993 27.05.99 835,--
1994 27.05./31.05.99 1.160,--
1995 27.05.99 1.080,--
1996 27.05.99 1.080,--
Summe 6.805,--

43

Die Vermögensteuerbescheide sind gleichfalls bestandskräftig. Der Beamte hat
die festgesetzten Mehrsteuern gezahlt.

44

Auf Grund der Selbstanzeige des Beamten vom 15. Februar 1999 hatte das
Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung am 21. April 1999 ein
Strafverfahren gegen ihn wegen Steuerhinterziehung durch Abgabe unrichtiger
Einkommensteuererklärungen und die Nichtabgabe von Vermögensteuererklärungen
eingeleitet. Die Staatsanwaltschaft bejahte nach Abschluss der Ermittlungen die
strafbefreiende Wirkung der Selbstanzeige gemäß § 371 AO und stellte das
Verfahren durch Verfügung vom 22. Juli 1999 - 302 Js 221/99 - gemäß § 170 Abs. 2
StPO ein."

45

Der Beamte hat sich zu den Vorwürfen im Disziplinarverfahren ausweislich der
diesbezüglichen Feststellungen im Urteil der Disziplinarkammer im Wesentlichen wie
folgt eingelassen:

46

Die Angaben, die er in seiner Selbstanzeige vom 15. Februar 1999 und im
anschließenden Besteuerungsverfahren gemacht habe, seien unrichtig gewesen. Ein
Teil des Kapitals, nämlich die zunächst in dem 18er-Depot aufbewahrten und später
nach Luxemburg verbrachten festverzinslichen Wertpapiere seien nicht sein
Eigentum gewesen. Eigentümerin sei vielmehr seine Mutter gewesen.

47

Dieses Kapital und die daraus resultierenden Erträge seien deshalb steuerlich
seiner Mutter zuzurechnen. Bei den Anlagebeträgen habe es sich im Wesentlichen
um ererbtes Geld seiner Mutter gehandelt. Diese habe beim Tod ihres Vaters im Jahr
1974 ca. 50.000,-- DM bis 60.000,-- DM geerbt. Zunächst habe sich dann sein Vater
um die Anlage des Geldes gekümmert und in erster Linie abgezinste Sparbriefe
gekauft. Später habe er, der Beamte, seinem Vater vorgeschlagen, die Gelder in
festverzinslichen Wertpapieren bei der anzulegen, um höhere Erträge
zu erzielen. Dem habe sein Vater zugestimmt. Dabei seien sie der Einfachheit halber
übereingekommen, die Kapitalanlage auf seinen Namen zu tätigen, da er bei der
bereits ein Konto gehabt habe. Damit sei keine Schenkung der Gelder
oder der festverzinslichen Wertpapiere an ihn beabsichtigt gewesen. Wegen ihres
Zusammenlebens in einem Haushalt und ihres engen verwandtschaftlichen
Verhältnisses sei es jedoch nie zu einer schriftlichen Vereinbarung über die
treuhänderische Verwaltung des Kapitals gekommen. Es existiere vielmehr ein
gemeinschaftlich errichtetes Testament seiner Eltern, in dem diese sich gegenseitig
zu Erben eingesetzt hätten.

48

Der erstmalige Kauf von festverzinslichen Wertpapieren durch ihn bei der
sei 1977 oder 1978 erfolgt. Soweit in der Folgezeit Wertpapiere fällig
geworden seien, habe er die Beträge erneut angelegt. Zu einem Geldrückfluss an
seine Eltern sei es in den Folgejahren nie gekommen. Nach dem Tode seines Vaters
im Jahre 1989 habe er dann seiner Mutter die Einzelheiten des Depots offen gelegt.
Von einer Schenkung an ihn sei auch zu diesem Zeitpunkt nie die Rede gewesen.
Auch an seine Mutter seien zunächst keine Rückzahlungen frei werdender Gelder
aus dem Depot erfolgt. Später habe es dann am 27. Juli 1994 eine Rückzahlung an
ihn in Höhe von 10.700,-- DM aus Luxemburg gegeben. Dieses Geld habe seine
Mutter erhalten und für verschiedene Anschaffungen verwendet. Im Übrigen habe er
selbst von seinem Girokonto in den Jahren 1996 bis 1998 insgesamt sechs Beträge
in Höhe von 2.000,-- DM bis 4.800,-- DM an seine Mutter überwiesen. Soweit
Kapitalanlagen in dem Luxemburger Depot fällig geworden seien, habe er diese
erneut angelegt und in dem Depot belassen. In all den Jahren habe er sich über die
Versteuerung der Zinsen, die mit den im Luxemburger Depot befindlichen
Wertpapieren erzielt worden seien, keine intensiven Gedanken gemacht. Zwar sei
ihm bewusst gewesen, dass wegen der Führung des Depots auf seinen Namen ein
steuerrechtliches Zurechnungsproblem bestehen könnte. Für ihn habe es aber
eindeutig festgestanden, dass es sich um Kapital und Kapitalerträge seiner Eltern
bzw. später seiner Mutter gehandelt habe. Für diese habe er durch überschlägige
Berechnungen festgestellt, dass keine Steuerpflicht bestanden habe, da das zu
versteuernde Einkommen unter dem Eingangssatz der Splittingtabelle gelegen habe.
Darüber, dass möglicherweise allein deshalb die Zinserträge bei ihm zu versteuern
gewesen seien, weil das Depot auf seinen Namen lautete, habe er sich keine
Gedanken gemacht.

49

Nachdem der Zeuge M ihm geraten habe, mittels einer Selbstanzeige die
Kapitaleinkünfte und das Kapital nachzuerklären, habe er dies dann mit dessen Hilfe
getan. Die nachzuentrichtenden Steuern sowie die Gebühren seines Steuerberaters
und seines Rechtsanwaltes habe er nach Auflösung des Luxemburger Depots im
März 1999 von den auf sein Konto überwiesenen Geldern bezahlt. Im Übrigen habe
er unter dem 12. Oktober 1999 mit seiner Mutter eine schriftliche Vereinbarung
getroffen, ihr die verbliebenen Beträge spätestens bis zum 10. Januar 2000 auf ein
von ihr zu errichtendes Konto einzubezahlen. Dies sei zwischenzeitlich auch
geschehen.

50

Unter Würdigung dieser Einlassung hat die Disziplinarkammer in ihrem Urteil
weiter festgestellt:

51

"Die Einlassungen des Beamten sind nicht geeignet, ihn zu entlasten. Nach dem
Ergebnis der Hauptverhandlung ist zur Überzeugung der Disziplinarkammer
erwiesen, dass der Beamte die ihm zur Last gelegte vorsätzliche Steuerhinterziehung
begangen und dadurch die ihm obliegenden Pflichten schuldhaft verletzt hat. Soweit
er durch seine Einlassung im Disziplinarverfahren den Tatvorwurf bestreitet, stellt
sich sein Vorbringen als bloße Schutzbehauptung dar. Der Beamte war in den
maßgeblichen Veranlagungszeiträumen Eigentümer der festverzinslichen
Wertpapiere. Er hat die Wertpapiere mit dem von seinen Eltern erhaltenen Geld im
eigenen Namen und auf eigene Rechnung gekauft. Er allein war Inhaber zunächst
der 18er-Depots bei der und später des Depots bei der DG Bank
Luxembourg. Die daraus resultierenden Zinserträge sind seinem Konto
gutgeschrieben worden. Nur er selbst war berechtigt, über das Kapital und die
Erträge daraus zu verfügen und hat dies auch getan. Für das von ihm erstmals
behauptete Treuhandverhältnis spricht nichts. Insbesondere fehlt es an jedem
schriftlichen Beleg oder Nachweis der behaupteten Treuhänderschaft. Der Beamte
hat in der Vergangenheit zu keinem Zeitpunkt ein solches Treuhandverhältnis etwa in
seinen Einkommensteuererklärungen behauptet. Auch in der Selbstanzeige oder
dem anschließenden Steuerfestsetzungsverfahren war keine Rede hiervon. Vielmehr
hat der Beamte durch seine Angaben bestätigt, Eigentümer dieser Wertpapiere und
der daraus erzielten Kapitalerträge zu sein. Dieser Sachverhalt ist daher auch im
Steuerstrafverfahren nach § 371 AO und in den bestandskräftigen
Steuerfestsetzungsbescheiden zu Grunde gelegt worden. Im Übrigen hat der Beamte
nach Auflösung des Luxemburger Depots als Eigentümer über diese Geldbeträge
verfügt und sie auf sein Konto bei der verbringen lassen. Er hat
hieraus die von ihm nachzuentrichtenden Steuern einschließlich der
Hinterziehungszinsen und die Kosten für die Inanspruchnahme seines
Steuerberaters sowie seines Rechtsanwalts gezahlt, ohne dass seine Mutter als
angebliche Treuhänderin hiervon Kenntnis oder etwa ihre Zustimmung dazu erteilt
hatte."

52

Die Disziplinarkammer hat den von ihr festgestellten Sachverhalt dahin
gewürdigt, dass der Beamte durch die vorsätzlich begangene Steuerhinterziehung
seine Pflicht zu achtungs- und vertrauenswürdigem Verhalten schuldhaft verletzt und
damit ein Dienstvergehen begangen habe. Das Steuergeheimnis gemäß § 30 AO
habe hier einer Verwertung der Erkenntnisse, welche weitgehend auf den Angaben
des Beamten in dessen Selbstanzeige beruhten, im Disziplinarverfahren nicht
entgegen gestanden. Hinsichtlich des Disziplinarmaßes hat die Disziplinarkammer
auf die Entfernung des Beamten aus dem Dienst erkannt. Nach dem Gewicht der
Verfehlung sei hier die Höchstmaßnahme unabweisbar geboten. Erschwerend fielen
dabei ins Gewicht: Der enge Bezug zu seinem dienstlichen Pflichtenkreis, die
Fortsetzung des steuerunehrlichen Verhaltens über zehn Jahre, die Größenordnung
der hinterzogenen Steuern, die ab 1993 getroffenen zielgerichteten Maßnahmen, um
sein Kapitalvermögen und die daraus erzielten Erträge der gesetzlichen Besteuerung
zu entziehen, die von Eigennutz und Bedenkenlosigkeit gegenüber seinen Pflichten
als Steuerbürger und Finanzbeamter geprägte Vorgehensweise. Besondere
Umstände oder Milderungsgründe, die ausnahmsweise ein Absehen von der
Höchstmaßnahme rechtfertigen könnten, seien nicht gegeben. Daran ändere auch
die Selbstanzeige des Beamten nichts. Maßgeblich für den Entschluss zur
Selbstanzeige seien hier nicht die Einsicht in das Fehlverhalten oder eine freiwillige
Rückkehr zur Steuerehrlichkeit gewesen, sondern der Druck eines aktuell drohenden
Steuerstrafverfahrens mit der konkreten Gefahr einer strafrechtlichen Überführung.
So habe der Beamte vor Erstattung der Selbstanzeige zunächst versucht, die von
ihm begangene Steuerhinterziehung anderweitig zu verschleiern, nämlich durch eine
rückwirkende Umschreibung seines Luxemburger Depots auf den Namen seiner
Mutter, womit er sich als bloßer Treuhänder habe darstellen wollen. Darüber hinaus
sei dem Beamten im Zeitpunkt der Abgabe der Selbstanzeige (15. Februar 1999)
bereits die zuvor erfolgte Durchsuchung seiner Hausbank ( )
bekannt gewesen.

53

Gegen das ihm am 17. Mai 2001 (durch Niederlegung) zugestellte Urteil hat der
Beamte durch seinen Verteidiger am 13. Juni 2001 - zunächst in vollem Umfang -
Berufung eingelegt und diese zugleich im Wesentlichen wie folgt begründet: Das
angegriffene Urteil kranke durchgehend daran, dass die von ihm - dem Beamten -
abgegebenen Erklärungen lapidar als "Schutzbehauptung" abgetan würden und
darüber hinaus auch eine Auseinandersetzung mit den übrigen im
Untersuchungsverfahren erhobenen Beweisen, soweit diese seinen Sachvortrag
stützten, nicht stattfinde. Völlig übergangen worden sei etwa die Aussage seiner
Mutter, welche das von ihm vorgetragene Treuhandverhältnis bestätigt habe. Die
Annahme der Disziplinarkammer, er habe die Selbstanzeige erst unter dem Eindruck
der ihm bekannten Durchsuchung der durch die Steuerfahndung
abgegeben, werde dem Ergebnis der Beweisaufnahme im Untersuchungsverfahren
ebenso wenig gerecht. So habe er seinen Steuerberater erstmals Anfang November
1998 in der betreffenden Angelegenheit aufgesucht, wobei es bereits das Ergebnis
des damaligen Gespräches gewesen sei, eine Nachbesteuerung herbeizuführen.
Von der Durchsuchung der habe er demgegenüber erst gegen
Ende Januar 1999 erfahren. Es wäre ihm unmöglich gewesen, innerhalb der von
jenem Zeitpunkt bis zu dem Schreiben vom 15. Februar 1999 verbleibenden kurzen
Zeitspanne alle für die Nacherklärung erheblichen Daten neben seiner beruflichen
Tätigkeit zusammenzutragen. Das Schreiben vom 13. Januar 1999 betreffend einen
Zuständigkeitswechsel des Finanzamtes sei in diesem Zusammenhang ein weiteres
Indiz dafür, dass der Entschluss, eine Nachbesteuerung herbeizuführen, nicht erst
unter dem Eindruck der Durchsuchung der gefasst worden sei.

54

In der Hauptverhandlung vor dem Senat hat der Beamte letztlich eingeräumt, ihm
sei trotz des bisher gegenteiligen Vortrags immer klar gewesen, dass er und nicht
etwa seine Mutter der Steuerpflichtige war. Zu der insoweit bisher falschen
Sachdarstellung sei es auf den Rat seines Verteidigers hin gekommen, nach der
Erstattung der Selbstanzeige und Einstellung des Steuerstrafverfahrens nunmehr im
Disziplinarverfahren die Betonung auf den Umstand zu legen, dass es sich um Geld
seiner Mutter gehandelt habe. Aus Unwissenheit habe er sich dann in die bisherige
Vorgehensweise der Argumentation "reinreiten lassen". Der Beamte hat vor diesem
Hintergrund zugleich die Berufung in der Hauptverhandlung auf das Disziplinarmaß
beschränkt.

55

Der Beamte beantragt,

56

das angefochtene Urteil zu ändern und auf eine
mildere Disziplinarmaßnahme zu erkennen.

57

Der Vertreter der obersten Dienstbehörde beantragt,

58

das angefochtene Urteil zu ändern und eine
Rangherabsetzung auszusprechen.

59

II.

60

Die zulässige Berufung des Beamten hat nach Maßgabe des Tenors (teilweise)
Erfolg. Sie führt zur Änderung des angefochtenen Urteils und zur Milderung der
Disziplinarmaßnahme, und zwar zu einer Versetzung des Beamten in ein Amt
derselben Laufbahn mit geringerem Endgrundgehalt.

61

Die Berufung ist auf das Disziplinarmaß beschränkt. Dies hat zur Folge, dass der
Senat an die Tat- und Schuldfeststellungen der Disziplinarkammer in dem
angefochtenen Urteil gebunden ist und nur noch darüber zu befinden hat, welche
Disziplinarmaßnahme wegen des festgestellten Dienstvergehens des Beamten der
vorsätzlichen Hinterziehung von Einkommen- und Vermögensteuer angemessen
ist.

62

Bei der Bemessung der Disziplinarmaßnahme ist, da es für die disziplinarische
Ahndung eines Dienstvergehens, das die Hinterziehung von Steuern betrifft, keine
alle denkbaren Fallgestaltungen erfassende Regelmaßnahme gibt,

63

vgl. BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98
-, DokBer. B 2000, 299 = DÖD 2000, 290 = Buchholz
235 § 17 BDO Nr. 1; Urteil des Senats vom 12.
November 2001 - 15d A 5014/99.O -,

64

eine Gesamtwürdigung anhand der Umstände des Einzelfalles vorzunehmen. Es
ist vom Zweck des Disziplinarverfahrens ausgehend maßgeblich darauf abzustellen,
inwieweit durch das Dienstvergehen die Funktionsfähigkeit der Verwaltung und/oder
das Ansehen des Berufsbeamtentums, des betroffenen Verwaltungszweiges, der
Dienststelle, des Amts und/oder des Beamten selbst beeinträchtigt sind. Reinigende
oder erzieherische Maßnahmen sind daher nur unter Berücksichtigung der
Gesamtpersönlichkeit des Beamten im Hinblick darauf zulässig, ob er für den
öffentliche Dienst noch tragbar ist und - bejahendenfalls - ob und welcher
erzieherischer Einwirkung er bedarf. Hat ein Beamter im Kernbereich seines
Pflichtenkreises schuldhaft versagt und dadurch das Vertrauen seines Dienstherrn
endgültig verloren, ist er für den öffentlichen Dienst objektiv untragbar und sein
Verbleiben im Dienst ist dem Dienstherrn nicht länger zumutbar.

65

Gemessen an diesen Grundsätzen ist hier als Disziplinarmaßnahme die
Versetzung in ein Amt mit geringerem Endgrundgehalt um zwei Stufen erforderlich,
zugleich aber auch ausreichend. Die Voraussetzungen für eine Entfernung des
Beamten aus dem Dienst (§ 11 Abs. 1 DO NRW) liegen demgegenüber nicht vor,
weil sich nicht mit der für eine Verurteilung erforderlichen Sicherheit feststellen lässt,
dass der Beamte für den öffentlichen Dienst objektiv untragbar geworden ist; ein
Verbleib im Dienst ist dem Dienstherrn mit Blick auf den Restbestand eines
Vertrauensverhältnisses zumutbar.

66

Bei der gebotenen abwägenden Gesamtwürdigung gilt es zunächst einzustellen,
dass das Dienstvergehen des Beamten objektiv schwer wiegt. Ein Beamter, der sich
- wie hier - außerhalb des Dienstes der vorsätzlichen Steuerhinterziehung schuldig
gemacht hat, begeht ein schweres Wirtschaftsdelikt. Disziplinarrechtlich wirkt sich
dabei besonders aus, dass er sich - durch ein zudem grundsätzlich strafbares
Verhalten - unberechtigte Steuervorteile verschafft hat, obwohl er öffentliche
Aufgaben wahrzunehmen hat und durch öffentliche Mittel alimentiert wird. Das
beeinträchtigt in erheblichem Maße sein eigenes Ansehen und das Ansehen der
Beamtenschaft insgesamt, auf das der freiheitliche Rechtsstaat in besonderem Maße
angewiesen ist, wenn er die ihm gegenüber der Allgemeinheit obliegenden Aufgaben
sachgerecht erfüllen will.

67

Vgl. BVerwG, Urteil vom 9. November 1994 - 1 D
57.93 -, BVerwGE 103,184.

68

Über die Ansehensschädigung hinaus führt ein solches Verhalten grundsätzlich
auch zu erheblichen Zweifeln an der Vertrauenswürdigkeit des Beamten im Übrigen.
In gesteigertem Maße gilt dies, wenn ein enger dienstlicher Bezug zu den
Kernpflichten des Beamten besteht, etwa wenn seine dienstlichen Aufgaben eine
besondere Vorbildfunktion in eigenen Angelegenheiten erwarten lassen. Bereits dies
verleiht einem Dienstvergehen ein besonderes, für die Maßnahmebemessung
bedeutsames Gewicht.

69

Vgl. auch BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D
66.98 -, a.a.O. (dort zu einem Zollbeamten).

70

Ein solcher Fall ist im Zusammenhang mit Steuerdelikten bei Finanzbeamten
gegeben, deren Aufgabe regelmäßig gerade darin besteht, die Steuerehrlichkeit zu
überprüfen und in diesem Zusammenhang die Steuerpflichtigen zur Steuerehrlichkeit
und zu einem ordentlichen Erklärungsverhalten anzuhalten.

71

Vgl. dazu z.B.: Senatsurteile vom 15. März 1996
- 12d A 3213/95.O -, vom 29. April 1999 - 12d A
1476/98.O -, vom 14. Februar 2000 - 12d A
5332/98.O - und vom 7. August 2001 - 15d A
4172/00.O -.

72

Ferner spricht gegen den Beamten, dass er nicht nur einmalig versagt, sondern
sein pflichtwidriges Tun über zehn (Einkommensteuer) bzw. acht (Vermögensteuer)
Veranlagungsjahre fortgesetzt hat. Zwischen den einzelnen Tathandlungen hätte für
ihn ausreichend Gelegenheit bestanden, über die Pflichtwidrigkeit seines Handelns
nachzudenken und davon Abstand zu nehmen. Dies hat der Beamte aber
unterlassen und im Gegenteil im Jahre 1993 seinen Depotbestand an
festverzinslichen Wertpapieren ins Ausland transferiert mit dem Ziel, auch in Zukunft
weiterhin keine Steuern aus seinen Kapitalerträgen zahlen zu müssen und zugleich
zu verhindern, dass sein Fehlverhalten in Bezug auf die Veranlagungsjahre bis 1992
sich angesichts der Einführung der Zinsabschlagsteuer offenbaren könnte.

73

Schließlich gilt es auch die Gesamtgrößenordnung der Hinterziehungsbeträge zu
berücksichtigen. Es geht hier um die Hinterziehung von Einkommensteuer in einer
Gesamthöhe von 33.920,00 DM, wobei in zwei Veranlagungsjahren jeweils ein
Betrag von 5.000,00 DM überschritten war, und von Vermögenssteuer in einer
Gesamthöhe von 6.805,00 DM. Dem zu Grunde lag die Nichtangabe von Einnahmen
aus Kapitalvermögen in Höhe von in den letzten Jahren jeweils ca. 14.000,00 DM
sowie die Nichterklärung von Vermögen von zuletzt über 400.000,00 DM.
Hinterziehungsbeträge in dieser Größenordnung

74

vgl. zur entscheidenden Bedeutung des
Gesamtbetrages der hinterzogenen Abgaben im
Rahmen der disziplinaren Ahndung von
Steuerhinterziehungsdelikten etwa BVerwG, Urteil
vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, a.a.O.,

75

sind nicht zu vernachlässigen. Sie bewegen sich deutlich jenseits einer etwaigen
"Bagatellgrenze" und verleihen dem Dienstvergehen ein entsprechendes
Eigengewicht.

76

Unbeschadet der angeführten zu Lasten des Beamten zu wertenden Umstände
lässt sich aber ein endgültiger, die Verhängung der Höchstmaßnahme
rechtfertigender Vertrauensverlust (noch) nicht festzustellen. Hier gilt es zu Gunsten
des Beamten nachstehende Umstände zu berücksichtigen:

77

Abgesehen davon, dass der Beamte bis zu den angeschuldigten Vorgängen
disziplinarrechtlich und strafrechtlich nicht vorbelastet gewesen ist und er darüber
hinaus in seiner dienstlichen Tätigkeit seit geraumer Zeit gute bis sehr gute
Leistungen gezeigt sowie - nach Angaben des Vertreters der obersten
Dienstbehörde in der Berufungshauptverhandlung - hieran auch in der Zeit nach
Aufhebung seiner Suspendierung wieder angeknüpft hat, ist in diesem
Zusammenhang insbesondere die Selbstanzeige des Beamten in Verbindung mit
seinem in der Berufungshauptverhandlung gezeigten aufrichtigen und reuigen
Verhalten in die Gesamtwürdigung einzustellen.

78

Die Selbstanzeige wirkt sich hier - wenn auch nicht mit dem im Falle einer sog.
"freiwilligen" Selbstanzeige in die Gesamtabwägung einzustellenden besonderen
Gewicht - nach Maßgabe der nachfolgenden Erwägungen maßnahmemildernd aus:

79

Ähnlich wie, wenn nicht sogar noch mehr als ein nach Entdeckung der Tat
abgelegtes Geständnis ist die unter den Voraussetzungen des § 371 AO, d.h. (in der
Regel) vor vollständiger Entdeckung der Tat, abgegebene Selbstanzeige unabhängig
von den jeweiligen Beweggründen ein objektives Zeichen für eine wiedergewonnene
Gesetzestreue und Rückkehr zur Steuerehrlichkeit.

80

Vgl. BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D
66.98 -, DÖD 2000, 290.

81

Mildernd berücksichtigt werden kann in diesem Zusammenhang auch, dass
durch die Selbstanzeige im Sinne des § 371 AO grundsätzlich die Bereitschaft zur
rückhaltlosen Offenlegung der Verfehlung bekundet wird und dass sich hierdurch (in
aller Regel) die Beweislage entscheidend zu Lasten des Täters verändert, weil ggf.
ohne seine Mitwirkung die Tat nicht vollständig entdeckt worden wäre oder sie nur
mit großem Aufwand hätte nachgewiesen werden können. Die vorgenannten
Gesichtspunkte greifen auch dann, wenn im Einzelfall die - engeren -
Voraussetzungen für eine "freiwillige" Offenbarung vor Tatentdeckung, d.h. eine
solche aus eigenem Antrieb ohne Furcht vor konkreter Entdeckung, nicht gleichzeitig
mit vorliegen.

82

Ebenso BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D
66.98 -, a.a.O.

83

Dem widerspricht nicht, dass der Senat in seiner bisherigen Rechtsprechung vor
allem das besondere Gewicht einer "freiwilligen" Selbstanzeige, d.h. einer solchen
aus eigenem Antrieb ohne Furcht vor konkreter Entdeckung, herausgestellt hat;

84

vgl. etwa Beschluss vom 4. Mai 2000 - 12d A
4145/99.O -, RiA 2001, 300 = NVwZ-RR 2001, 775,
sowie Urteile vom 7. August 2001 - 15d A
4172/00.O - und vom 12. November 2001 - 15d A
5014/99.O -;

85

die Berücksichtigungsfähigkeit auch einer "einfachen" Selbstanzeige als
Milderungsgrund mit (allerdings im Verhältnis zur "freiwilligen" Selbstanzeige
geringerem) Gewicht wird dadurch nicht ausgeschlossen.

86

In diese Richtung gehend auch schon
Senatsbeschluss vom 5. April 2001 - 15d A
878/00.O -, RiA 2002, 43.

87

Davon ausgehend ist vorliegend allein eine "einfache" Selbstanzeige
einzustellen. An einer Selbstanzeige in Gestalt einer - dem insoweit anerkannten
(allgemeinen) Milderungsgrund gleichkommenden - "freiwilligen" Offenbarung vor
Tatentdeckung fehlt es hier vor dem Hintergrund, dass die Selbstanzeige erst nach
und in Kenntnis der Durchsuchung der Hausbank erfolgt ist. Unerheblich ist dabei, ob
sich der Beamte bereits zu einem früheren Zeitpunkt zur Selbstanzeige entschlossen
hat. Ausschlag gebend sind hierfür folgende Erwägungen:

88

In Bezug auf den anerkannten (allgemeinen) Milderungsgrund der freiwilligen
Offenbarung vor Tatentdeckung vertritt die Rechtsprechung des
Bundesverwaltungsgerichts den - von dem erkennenden Senat geteilten -
Standpunkt, dass es hierfür nicht darauf ankommt, wann der Täter die Absicht zur
Offenbarung (bzw. Wiedergutmachung des Schadens) gefasst hat; hinzu kommen
muss vielmehr eine objektivierbare Dokumentation nach außen. Letzteres geschieht
im Falle der Offenbarung gerade durch diese selbst, sodass es für die Beurteilung
ihrer "Freiwilligkeit" maßgeblich auf den Offenbarungszeitpunkt ankommt.

89

Vgl. BVerwG, z.B. Urteil vom 6. September 1994
- 1 D 18.94 -, DÖD 1995, 164.

90

(In besonderer Weise) Mildernd zu Gunsten des Beamten wirkt sich in diesem
Zusammenhang nämlich nicht schon das bloße Vorhandensein einer - auf ein
günstigeres Persönlichkeitsbild schließen lassenden - inneren Einstellung als solches
aus, sondern letztlich erst das Offenbaren dieser inneren Einstellung nach außen,
ohne dass der Betroffene hierzu durch die Entwicklung gezwungen worden wäre.

91

Vgl. dazu auch BVerwG, Urteil vom 28. Mai 1997
- 1 D 74.96 -, DÖD 1998, 69.

92

Wendet man diese Grundsätze, wie es gerechtfertigt erscheint, auch auf den
speziellen Fall einer Offenbarung im Wege der Selbstanzeige nach § 371 AO an, so
kann es entgegen der Auffassung des Beamten nicht darauf ankommen, welche
innere Einstellung er bereits bei dem Gespräch mit seinem Steuerberater, dem
Zeugen M , am 6. November 1998 gehabt hat und ob er insbesondere bereits
damals (aus eigenem Antrieb?) im Grundsatz zur Abgabe einer Selbstanzeige durch
steuerliche Nacherklärung von Einnahmen aus Kapitalvermögen bereit war. Denn
"interne" Gespräche oder (Vor-)Überlegungen zwischen dem Steuerpflichtigen und
dem Steuerberater seines Vertrauens reichen für eine Dokumentation eines etwaigen
Offenbarungswillens nach außen noch nicht aus. Die Frage, ob in diesem
Zusammenhang zwingend eine Offenbarung gegenüber dem Dienstherrn bzw. der
für diesen handelnden Dienststelle zu fordern ist oder ob es auch ausreichen mag,
wenn der betroffene Beamte sein Fehlverhalten sonstigen amtlichen Stellen wie etwa
Polizei oder Staatsanwaltschaft in der Erwartung zur Kenntnis gibt, dass diese
Stellen die zuständige Dienststelle unverzüglich unterrichten,

93

vgl. hierzu - für den allgemeinen
Milderungsgrund der freiwilligen Offenbarung
bejahend - BVerwG, Urteil vom 6. September 1994 -
1 D 18.94 -, a.a.O.,

94

stellt sich im vorliegenden Fall nicht und bedarf daher keiner Entscheidung.

95

Hier hat - wenn überhaupt - frühestens mit der schriftlichen Ankündigung der
Selbstanzeige, d.h. dem Schreiben an das Finanzamt vom 1. Februar
1999 (eingegangen am selben Tage) eine Dokumentation des Offenbarungswillens
nach außen stattgefunden, wobei sogar sehr zweifelhaft ist, ob ein solcher Wille
angesichts der recht vagen Angaben in dem Schreiben (bloßer Hinweis auf eine
beabsichtigte Überprüfung auch der Kapitalerträge in den Vorjahren) seinerzeit
schon ausreichend bekundet wurde. Jedenfalls verhält sich aber das
vorangegangene Schreiben an das Finanzamt vom 13. Januar 1999, auf
welches der Beamte in seiner Berufungsbegründung maßgeblich mit abhebt, bei der
gebotenen objektiven Auslegung nach dem Empfängerhorizont eindeutig noch nicht
zu der Frage der Offenlegung eines etwaigen Fehlverhaltens. Der dortige, jedenfalls
schriftlich nicht weiter begründete Antrag, einen Wechsel hinsichtlich der steuerlichen
Zuordnung des Beamten zu seinem Veranlagungsfinanzamt vorzunehmen, kann
allenfalls als Vorbereitungshandlung für die nachfolgende, hier im Kern erst mit dem
Schreiben des Steuerberaters vom 15. Februar 1998 (Eingang 16. Februar 1998)
erfolgte Offenbarung in Gestalt der Nacherklärung bisher unversteuerter Einnahmen
aus Kapitalvermögen betreffend die Veranlagungsjahre 1988 bis 1997 angesehen
werden.

96

Wie der Beamte selbst angegeben hat, hat er (jedenfalls) Ende Januar 1999 von
der Durchsuchung seiner Hausbank, der , erfahren. Das deckt sich im
Kern mit der Aussage seines Steuerberaters, des Zeugen M , im
Untersuchungsverfahren. Jener hat dort bekundet, zu einem (späteren) Termin "im
Januar 1999" erstmalig mit dem Beamten über die Durchsuchung der
gesprochen zu haben. Der Zeuge W , Wertpapierberater der , konnte zu
dem Zeitpunkt der - nach seiner Erinnerung als solche allerdings erfolgten -
Unterrichtung der Bankkunden, darunter des Beamten, über die Durchsuchung der
Bank keine zeitlich exakten Angaben mehr machen, sodass Zweifel an der
Richtigkeit einer Unterrichtung des Beamten jedenfalls noch im Januar 1999 nicht
gerechtfertigt sind.

97

Hiervon ausgehend wusste der Beamte in dem maßgeblichen Zeitpunkt der
Abgabe seiner Selbstanzeige (ggf. auch unter Einschluss der schriftlichen
Vorankündigung) bereits von der Durchsuchung seiner Hausbank. Anders als in der
Konstellation, dass bislang lediglich allgemein in den Medien über Durchsuchungen
von Kreditinstituten durch die Steuerfahndung berichtet wurde,

98

vgl. dazu, dass das Wissen davon der freiwilligen
Abgabe einer Selbstanzeige grundsätzlich noch nicht
entgegensteht, Senatsurteil vom 7. August 2001
- 15d A 4172/00.O -,

99

erachtet der Senat das Wissen um die Durchsuchung der eigenen Hausbank des
Beamten, auch nach zwischenzeitlich vorgenommenen (potentiell rückverfolgbaren)
Transfers von Vermögen ins Ausland, für einen Umstand, der in aller Regel - und so
auch hier - schon geeignet ist, bei dem Betroffenen eine konkrete Furcht vor einer
kurz bevorstehenden Entdeckung steuerlicher Verfehlungen zu begründen. In einem
derartigen Fall handelt der Betroffene, der erst danach eine Selbstanzeige abgibt,
nicht mehr wesentlich aus eigenem Antrieb ("aus freien Stücken"), sondern unter den
Zwängen der inzwischen zugespitzten Entwicklung. Das gilt auch dann, wenn er
noch nichts davon weiß, ob auch schon konkret gegen ihn selbst ermittelt wird.

100

Die Einbeziehung der Größenordnung des Hinterziehungsbetrages führt hier
nicht dazu, das Gewicht der vorliegenden "einfachen" Selbstanzeige weiter zu
mindern, und steht damit der Annahme einer noch fortbestehenden restlichen
Vertrauensbasis zwischen dem Beamten und seinem Dienstherrn nicht entgegen.
Insoweit ist zu berücksichtigen, dass der hinterzogene Gesamtbetrag zwar - wie
schon dargelegt - nicht als unbedeutend vernachlässigt werden kann, er aber auf der
anderen Seite auch nicht außergewöhnlich hoch ist und dabei insbesondere nicht die
- (i.d.R.) sechsstellige - Höhe erreicht, die das Bundesverwaltungsgericht in seiner
Rechtsprechung in Bezug auf Steuerdelikte von Beamten der allgemeinen
Verwaltung bei der Abgrenzung zwischen den Disziplinarmaßnahmen der
Herabstufung und der Gehaltskürzung als besonders hoch eingestuft hat.

101

Vgl. dazu etwa BVerwG, Urteil vom 5. Juli 2000
- 1 D 21.99 -, m.w.N.

102

Wenn man zusätzlich die auf die einzelnen Veranlagungsjahre entfallenden
Hinterziehungsbeträge mit in den Blick nimmt, wird dieser Gesichtspunkt noch
unterstützt. Jene Beträge liegen zumeist unter und nur in wenigen (zwei)
Veranlagungszeiträumen über der in dem Erlass des Bundesministeriums der
Finanzen vom 10. Mai 2000 - IV A 4 - S 0130 - 19/00 - enthaltenen grundsätzlichen
Mitteilungsgrenze von 5.000,00 DM bzw. - jetzt - 2.500,00 EUR, wobei dieser den
Begriff des "zwingenden öffentlichen Interesses" i.S.d. § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO - wenn
auch ohne Rechtsverbindlichkeit für die Gerichte - konkretisierend interpretierenden
Grenze ein gewisser Anhalt wohl auch für das disziplinare Eigengewicht der jeweils
in Rede stehenden Steuerhinterziehung entnommen werden kann.

103

Vgl. zu diesem Ansatz - dort allerdings im
Zusammenhang mit einer "freiwilligen"
Selbstanzeige - Senatsurteil vom 7. August 2001
- 15d A 4172/00.O -.

104

Bei der Gewichtung des Umstands der Selbstanzeige gilt es weiter zu
berücksichtigen, dass der Beamte im Zuge des Disziplinarverfahrens von ihr
zunächst abgerückt war, indem er im Zusammenhang mit dem behaupteten
Treuhandverhältnis und seiner angeblichen Vorstellung, nicht er, sondern seine
Mutter sei steuerpflichtig gewesen, zu seiner Verteidigung einen - wie sich in der
Hauptverhandlung vor dem Senat herausgestellt hat - von Vornherein unzutreffenden
Sachverhalt unterbreitet hat. Er war damit nicht (mehr) vorbehaltlos zur
Steuerehrlichkeit zurückgekehrt. Der Beamte hat indes in der
Berufungshauptverhandlung letztlich doch (wieder) zur Ehrlichkeit zurückgefunden
und die nötige Einsicht in sein Fehlverhalten gezeigt. Er vermochte dabei auch sein
vorheriges unglückliches Hineinschlittern in eine - auf Anraten seines Verteidigers -
an prozesstaktischen Erwägungen ausgerichtete, dabei in der Sache unaufrichtige
Darstellung des Geschehens für den Senat nachvollziehbar aufzuzeigen. Er war im
Wesentlichen schlecht beraten und hat die möglichen disziplinaren Folgen seiner
Unehrlichkeit nicht genügend reflektiert. Nicht zuletzt ist in diesem Zusammenhang
zu Gunsten des Beamten auch zu berücksichtigen, dass er in der Hauptverhandlung
vor dem Senat zum ersten Mal Gelegenheit hatte, selbst seine Sicht der Dinge
mündlich vorzutragen; diese Gelegenheit hat der Beamte genutzt.

105

Im Ergebnis bleibt somit festzuhalten, dass der Beamte - unbeschadet der
fehlenden "Freiwilligkeit" seiner Selbstanzeige sowie der zunächst zum Zwecke
seiner Verteidigung im Disziplinarverfahren angewandten Tricks bzw. vorgebrachten
Lügenmärchen - am Ende, sei es auch nach gewissen "Anstößen" durch den Senat,
zur Wahrheit und Ehrlichkeit zurückgekehrt ist und für die Zukunft - glaubhaft - eine
Hinwendung zur Gesetzestreue und Beachtung seiner Dienstpflichten angekündigt
hat. Aufgrund dessen wie auch des in der Hauptverhandlung insgesamt gewonnenen
Eindrucks, dass der Beamte in erster Linie aus Unwissenheit und infolge
unglücklicher Umstände Gefahr gelaufen ist, die mildernde Wirkung einer Rückkehr
zur Steuerehrlichkeit aufs Spiel zu setzen, treten hier letztlich eine innere Einstellung
und ein Persönlichkeitsbild des Beamten zu Tage, die in Verbindung mit den übrigen
angesprochenen Milderungsgründen die Bewertung rechtfertigen, dass trotz des
unübersehbaren Eigengewichts des gezeigten Fehlverhaltens und des dadurch
ausgelösten beträchtlichen Ansehensverlusts noch ein gewisses Restvertrauen des
Dienstherrn besteht.

106

Nach Abwägung aller berücksichtigungsfähigen Umstände erscheint es dem
Senat hiernach - in Übereinstimmung mit der Auffassung des Vertreters der obersten
Dienstbehörde - noch nicht erforderlich, auf die disziplinare Höchstmaßnahme zu
erkennen. Das bereits hervorgehobene Eigengewicht des Dienstvergehens in
Verbindung mit dem unter dem Gesichtpunkt einer fehlenden "Freiwilligkeit"
verbleibenden geminderten Gewicht der Selbstanzeige machen allerdings eine
disziplinare Ahndung im (oberen) Bereich der nächstniedrigeren Maßnahme der
Versetzung in ein Amt derselben Laufbahn mit niedrigerem Endgrundgehalt
notwendig. In Würdigung der Gesamtpersönlichkeit des Beamten erscheint eine
Degradierung um zwei Stufen (vom Steueramtsinspektor mit Zulage zum
Steuerhauptsekretär) ausreichend, aber auch angemessen, um das erzieherische
Ziel zu erreichen und den generalpräventiven Gesichtspunkten Rechnung zu tragen.

107

Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 113 Abs. 1 Satz 1, 114 Abs. 2, 115 Abs. 5
DO NRW.

108

Das Urteil ist seit seiner Verkündung rechtskräftig (§ 90 DO NRW).

109