Oberlandesgericht Naumburg ()
Urteil vom 2010-05-12, Aktenzeichen 2 U 1/10

Tenor

Die Berufung des Klägers gegen das am 17. Dezember 2009 verkündete Urteil des Einzelrichters der 10. Zivilkammer des Landgerichts Magdeburg wird zurückgewiesen.

Die Kosten des Berufungsverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Das Urteil ist vorläufig vollstreckbar.

Gründe

A.

1

Von einer Darstellung der tatsächlichen Feststellungen i.S.v. § 540 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 ZPO wird nach §§ 540 Abs. 2, 313 a Abs. 1 S. 1 ZPO abgesehen.

B.

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Die Berufung des Klägers ist zulässig; insbesondere ist sie form- und fristgemäß eingelegt und begründet worden. Sie hat jedoch in der Sache keinen Erfolg.

3

Das Landgericht hat im Ergebnis zu Recht darauf erkannt, dass der Kläger gegen das beklagte Land keinen Anspruch auf Schadenersatz wegen einer Amtspflichtverletzung nach § 839 BGB i.V.m. Art. 34 GG im Zusammenhang mit dem Erlass des Bescheides über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Oktober 2007 vom 22. Juli 2008 ( künftig: der beanstandete Bescheid ) hat.

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I. Mit dem beanstandeten Bescheid setzte das Finanzamt W. gegen den Kläger eine um 16.272,78 € höhere Vorauszahlung auf die Umsatzsteuer 2007 fest, als von diesem selbst errechnet und geleistet worden war. Die Erhöhung der Vorauszahlung beruhte maßgeblich darauf, dass das Finanzamt bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer neben dem aus der Buchhaltung des Einzelunternehmens des Klägers ermittelten Betrag des steuerpflichtigen Umsatzes im Inland in Höhe von 36.406,00 € einen verdeckten Umsatz im Inland in Höhe von weiteren 100.840,34 € hinzuschätzte. Mit dieser Schätzung verstießen die Finanzbeamten des beklagten Landes nicht gegen ihnen obliegende Amtspflichten.

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1. Allerdings ist ein Finanzbeamter verpflichtet, die Besteuerungsgrundlagen nur unter den Voraussetzungen der gesetzlichen Vorschriften und im Rahmen des gesetzlich Zulässigen festzustellen und dabei den Sachverhalt gewissenhaft zu prüfen. Diese Amtspflicht dient nicht nur, aber auch dem Schutz des Steuerpflichtigen (vgl. BGH, Beschluss v. 26. Juni 1986, III ZR 191/85 – NJW 1987, 434; allgemein Sprau in: Palandt, 69. Aufl. 2010, § 839 Rn. 32). Im Rahmen eines Amtshaftungsprozesses obliegt es dem Steuerpflichtigen, hier also dem Kläger, die Verletzung einer Amtspflicht nach §§ 158 ff. AO darzulegen und nötigenfalls zu beweisen. Dies ist dem Kläger hier im Hinblick auf die Hinzuschätzung von verdeckten Inlandsumsätzen nicht gelungen.

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2. Entgegen der Auffassung des Klägers ergibt sich die Pflichtwidrigkeit der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Vorauszahlung der Umsatzsteuer, welche dem beanstandeten Bescheid zugrunde lag, nicht bereits daraus, dass das Finanzamt W. in seiner Mitteilung vom 30. April 2009 an den Kläger die Jahres-Umsatzsteuer für 2007 endgültig ohne jeden Ansatz von verdeckten Inlands-Umsätzen festsetzte ( künftig: der endgültige Bescheid ). Der Senat hat bei seiner Entscheidungsfindung die Rechtsausführungen im nicht nachgelassenen Schriftsatz des Klägers vom 11. Mai 2010 berücksichtigt.

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a) Allein der Umstand, dass die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen im endgültigen Bescheid zu einem abweichenden, für den Kläger günstigeren Ergebnis geführt hat als diejenige im beanstandenden Bescheid, lässt einen Rückschluss auf die Pflichtwidrigkeit der ersten Ermittlungshandlung nicht zu. Denn mit dem beanstandeten Bescheid setzte das Finanzamt eine ihrem rechtlichen Charakter nach vorläufige Zahlungspflicht fest. Die Vorauszahlung auf die voraussichtliche Jahressteuerschuld ist vergleichbar mit einer Abschlagszahlung im Bereich vertraglicher Zahlungspflichten. Solchen Voraus- oder Abschlagszahlungen ist aber immanent, dass sie unter dem Vorbehalt einer abschließenden Prüfung und Festsetzung bzw. Schlussrechnung stehen und dass sich im Rahmen der endgültigen Berechnung aus unterschiedlichen Gründen Abweichungen von der anfänglichen Prognose ergeben können. Eine Pflichtverletzung bei der vorläufigen Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ist nur eine von verschiedenen möglichen Ursachen.

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Die Vorläufigkeit der Festsetzung ergab sich hier ausdrücklich daraus, dass der beanstandete Bescheid unter dem Vorbehalt der (weiteren) Nachprüfung der Besteuerungsgrundlagen erging. Dieser Vorbehalt war nicht nur nach § 164 Abs. 1 Satz 1 AO zulässig, sondern hätte selbst ohne seine Aufnahme in den Bescheid nach § 164 Abs. 1 Satz 2 AO kraft Gesetzes bestanden. Die Beifügung des Vorbehalts zeigte an, dass der Steuerfall noch nicht abschließend geprüft war.

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b) Es kann offen bleiben, ob und inwieweit der endgültige Bescheid eine Tatbestandswirkung für das mit einem Amtshaftungsprozess befasste Zivilgericht entfaltet, wie der Kläger meint. Der konkrete Bescheid vom 30. April 2009 enthält jedenfalls keine Aussage, die sich überhaupt auf den Vorauszahlungsbescheid bezieht und eine Bindungswirkung entfalten könnte. Dem endgültigen Bescheid lässt sich aus den vorgenannten Gründen allenfalls entnehmen, dass es nach einer abschließenden Ermittlung und Bewertung aller steuererheblichen Umstände im Rahmen des Beurteilungsspielraumes der Finanzbehörde lag, die Bemessungsgrundlage für die Jahresumsatzsteuer 2007 ohne die streitgegenständliche Schätzung festzusetzen.

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c) Soweit der Kläger die Pflichtwidrigkeit des beanstandeten Bescheids dadurch darzulegen versucht, dass er behauptet, dass es zwischen der Festsetzung der Vorauszahlung der Umsatzsteuer – Stand Oktober 2007 – und dem Erlass des endgültigen Bescheids keinerlei Veränderung der Beurteilungsgrundlage gegeben habe, beruft er sich auf Hilfstatsachen, die den Schluss auf die Haupttatsache, nämlich die Pflichtverletzung, zulassen sollen. Die dargelegte Indizienkette ist jedoch nicht überzeugend.

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aa) Es ist – entgegen der pauschalen Behauptung des Klägers – nicht dargelegt, dass der Kläger selbst keine weiteren Daten an das Finanzamt übermittelt hat. Vielmehr ist unstreitig, dass der Kläger im Februar 2009 seine Jahreserklärung zur Umsatzsteuer 2007 abgegeben hat. Die Erklärung ist nicht vorgelegt worden, so dass nicht ersichtlich oder nachvollziehbar ist, ob und ggf. inwieweit der Kläger darin weiter gehende Informationen abgegeben hat, als sie dem Bericht der Betriebsprüfung vom 19. Juni 2008 zugrunde lagen. Es ist aber davon auszugehen, dass der Kläger darin zumindest auch die Umsätze für die Monate November und Dezember 2007 angegeben und wohl auch entsprechende Unterlagen vorgelegt hat.

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bb) Eine neue Bewertung der bisherigen Verdachtsmomente im Hinblick auf verdeckte Umsätze kam auch deshalb in Betracht, weil statt einer Entscheidung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nunmehr eine endgültige Entscheidung zu treffen war und sich in einem Zeitraum von etwa neun Monaten offenbar keine weiteren Anhaltspunkte für die Richtigkeit der Hinzuschätzung ergeben hatten.

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cc) Ob die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung in dem beanstandeten Bescheid rechtmäßig oder rechtswidrig gewesen ist, beurteilt sich letztlich nach den für diese Festsetzung maßgebenden steuerrechtlichen Vorschriften (dazu unter Ziff. 3). Die spätere Beurteilung des Finanzamts, anlässlich der (endgültigen) Jahressteuerfestsetzung, kann allenfalls Veranlassung für eine genaue Überprüfung der angeordneten Vorauszahlung geben, sie rechtfertigt für sich genommen jedoch noch nicht die Annahme der rechtlichen Unzulässigkeit der mit dem beanstandeten Bescheid zunächst vorgenommenen Schätzung. Soweit der Senat im Termin der mündlichen Verhandlung erörtert hat, ob und gegebenenfalls inwieweit die Beklagte im Prozess gehalten gewesen wäre, zu der abweichenden Jahressteuerfestsetzung Näheres vorzutragen, wird hieran nicht festgehalten. Dem beklagten Land war daher auch keine Gelegenheit mehr zu einem ergänzenden schriftsätzlichen Vortrag nach Schluss der mündlichen Verhandlung einzuräumen.

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3. Die Pflichtwidrigkeit des beanstandeten Bescheids ergibt sich schließlich nicht aus einer Prüfung seiner Grundlagen, wie sie im Bericht der Betriebsprüfung vom 19. Juni 2008 niedergelegt sind. Das Finanzamt W. hat sich den Inhalt dieses Prüfberichts ausweislich des Bescheids vom 22. Juli 2008 ausdrücklich zu Eigen gemacht (siehe „Erläuterungen“).

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a) Entgegen der Darstellung des Klägers ist das Finanzamt nicht von der Richtigkeit und Vollständigkeit der Buchführung für das Unternehmen des Klägers ausgegangen. Hierin liegt keine Pflichtverletzung.

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aa) Das Finanzamt hat aufgrund zutreffender rechtlicher Grundlage – nämlich unter Anerkennung der gesetzlichen Vermutung der Richtigkeit einer ordnungsgemäßen Buchführung nach § 158 AO – Überlegungen dazu angestellt, ob hier Anlass besteht, die sachliche Richtigkeit der Buchführung zu beanstanden (vgl. Seite 5 Prüfbericht, letzter Absatz). Diesen Anlass hat das Finanzamt in der unterlassenen bzw. zumindest völlig unzureichenden Mitwirkung des Klägers an der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen und insbesondere an der Aufklärung der aus Sicht des Finanzamtes auffälligen Zahlungseingänge im Unternehmensvermögen gesehen.

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bb) Entgegen der Auffassung des Klägers bestand für ihn eine Verpflichtung zur Aufklärung des Sachverhalts und insbesondere zur Beantwortung der Fragen nach der Herkunft der Zahlungen im Sinne einer Abgrenzung zwischen Einlagen aus dem Privatvermögen, wie deklariert, und etwaigen verdeckten Inlands-Umsätzen.

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(1) Ein Steuerpflichtiger ist nach § 90 Abs. 1 AO allgemein verpflichtet, an der Ermittlung der steuererheblichen Tatsachen mitzuwirken (grundlegend zur Mitwirkungspflicht vgl. Helger in: Koch/Scholtz, AO, 4. Aufl. § 90 Rn. 3 bis 6). Die Herkunft der in das Unternehmen fließenden Zahlungen ist eine umsatzsteuererhebliche Tatsache. Soweit diese Zahlungen Umsätze aus Inlandsgeschäften sind, unterliegen sie der Umsatzsteuerpflicht.

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(2) Im vorliegenden Fall oblag dem Kläger sogar eine gesteigerte Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 AO. Denn der Kläger hat wegen des von ihm selbst hergestellten Zusammenhangs zwischen seinem Privatvermögen und dem Unternehmensvermögen eine unübersichtliche Situation geschaffen, die der besonderen Aufklärung bedurfte (vgl. Brockemeyer in: Klein, AO, 10. Aufl. 2009, § 90 Rn. 3 und 9, jeweils m.N.). Dies gilt hier umso mehr, weil die angeblichen Einlagen sukzessive und von mehreren verschiedenen Auslandskonten („Panama, USA, Lettland, Großbritannien u.a.“ – vgl. Seite 5 des Prüfberichtes) bzw. von einem Anwaltskonto an das Unternehmen geflossen waren. Damit war aus dem belegten Zahlungsfluss selbst nicht unmittelbar zu erkennen, ob es sich tatsächlich, wie vom Kläger pauschal angegeben, in allen Fällen um private Einlagen handelte. Die Zahlungswege waren objektiv geeignet, die Behauptung des Klägers, sämtliche Finanzen stammten aus seinem Privatvermögen in Russland, in Frage zu stellen, weil jedenfalls ein unmittelbarer Zahlungsfluss aus Russland nicht erfolgte. Schließlich war die Finanzbehörde auch deshalb im besonderen Maße auf die Mitwirkung des Klägers angewiesen, weil ihr selbst im Rahmen ihrer Untersuchungsmöglichkeiten erhebliche Aufklärungsgrenzen gesetzt waren – zum Einen wegen des Auslandsbezugs der Zahlungsströme, zum Anderen wegen der Beschränkungen des Informationszugangs zu Anwaltskonten.

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cc) Der Kläger hat seiner gesteigerten Mitwirkungspflicht nicht genügt. Er hat sich – unter Berufung auf seine abweichende rechtliche Beurteilung des Umfangs seiner Mitwirkungspflichten – darauf beschränkt, pauschal ein Herkommen aller betrieblichen Einkünfte aus seinem Privatvermögen zu behaupten.

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Zwar geht die Mitwirkungspflicht eines Steuerpflichtigen nicht so weit, dass er einen in sich geschlossenen Nachweis der Herkunft seines Privatvermögens führen muss. Zumutbar ist dem Steuerpflichtigen jedoch die Führung des Nachweises der Herkunft der tatsächlich registrierten Zahlungszuflüsse in das Unternehmen aus dem Privatvermögen bzw. auch aus nicht umsatzsteuerpflichtigen Geschäften, z. Bsp. Auslands-Umsätzen. Dieser Pflicht hat der Kläger unstreitig nicht genügt.

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b) Das Finanzamt durfte im Hinblick auf die Verletzung der Mitwirkungspflicht durch den Kläger neben seinen eigenen Angaben zum Inlands-Umsatz auch einen weiteren Inlands-Umsatz schätzen (vgl. nur Brockmeyer, a.a.O., Rn. 5 m.N.).

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Nach § 162 Abs. 2 Satz 3 AO besteht sogar eine – vom Steuerpflichtigen, hier dem Kläger widerlegbare – gesetzliche Vermutung, dass steuerpflichtige Einkünfte in einem höherem Umfange vorhanden sind als erklärt, wenn der Steuerpflichtige seinen gesteigerten Mitwirkungsverpflichtungen trotz bestehender einfacher Möglichkeiten zur Aufklärung nicht gerecht wird. Im Rahmen der Betriebsprüfung ist der Kläger ausweislich des Inhalts des Prüfberichts mehrfach – mündlich und auch schriftlich – zur Auskunftserteilung aufgefordert worden. Jedenfalls im Hinblick auf den Vorbehalt der Nachprüfung im beanstandeten Bescheid bestand für den Kläger auch Gelegenheit, die gesetzliche Vermutung durch nachträgliche Auskunftserteilung zu widerlegen.

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c) Die dem beanstandeten Bescheid zugrunde liegende, im Prüfbericht vom 19. Juni 2008 ausgewiesene Schätzung des Inlands-Umsatzes hält sich im Rahmen des Beurteilungsspielraumes, der dem Finanzamt durch § 162 Abs. 2 AO eingeräumt ist.

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aa) In der Rechtsprechung der Finanzgerichte ist allgemein anerkannt, dass ein Finanzamt dann, wenn der Steuerpflichtige die Herkunft ungeklärter Zahlungseingänge auf einem betrieblichen Bankkonto nicht offenbart, von einer weiteren Sachaufklärung absehen und den Sachverhalt dahin würdigen darf, dass sämtliche unaufgeklärte Kapitalzuführungen auf nicht versteuerten, aber steuerpflichtigen Einnahmen beruhen (vgl. BFH, Beschlüsse v. 4. Dezember 2001, III B 76/01, BFH/NV 2002, 476; vom 30. Juli 2002, X ZB 40/02, BFH/NV 2003, 53 sowie vom 30. März 2006, III B 56/05, BFH/NV 2006, 1485 – alle zitiert nach juris).

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bb) Das Finanzamt des beklagten Landes hat hier den Umständen des Einzelfalls bei seiner Schätzung Rechnung getragen.

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(1) Es hat zunächst nicht sämtliche Zahlungszuflüsse zum Unternehmensvermögen als Einkünfte aus verdeckten Inlands-Umsätzen bewertet, sondern vielmehr sowohl einen Abschlag für einen nicht unerheblichen Einsatz von Privatvermögen für betriebliche Zwecke in Ansatz gebracht als auch einen weiteren Abschlag für Umsätze in Auslandsgeschäften, die in Deutschland nicht umsatzsteuerpflichtig sind.

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(2) Die Schätzung gewisser verdeckter Inlands-Umsätze ist nachvollziehbar. Angesichts des erfolgten Wohnsitzwechsels des Klägers aus dem Ausland nach Deutschland bestand ein objektiver Anhaltspunkt dafür, dass sich zumindest auch ein wesentlicher Teil der unternehmerischen Tätigkeit des Klägers in das Inland verlagert hatte. Die Sanierung und die Verpachtung des Hotels in W. war nicht der ausschließliche Gegenstand des Unternehmens. Vielmehr war auch der Export und Import von Waren aller Art als Geschäftsgegenstand angegeben. Diese Unternehmenstätigkeit war, anders als die Immobilienverwaltung und –nutzung in W., nicht ortsgebunden und hinsichtlich der dabei getätigten Umsätze schwerer zu prüfen und zu verifizieren. Sie konnte letztlich überall in Deutschland ausgeübt werden.

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(3) Für die Vertretbarkeit der Schätzung des Finanzamtes ist die relative Abweichung der Bemessungsgrundlage der Steuervorauszahlung von derjenigen der endgültigen Steuerfestsetzung unerheblich. Die nachgewiesenen Zahlungseingänge im Betriebsvermögen waren unter den gegebenen Voraussetzungen und unter Berücksichtigung des bestehenden Verdachts ein wesentlich sachnäherer Anknüpfungspunkt für die Schätzung als die Eigenangaben des Steuerpflichtigen zu den erzielten Umsätzen. Denn durch die Schätzung muss auch vermieden werden, dass ein vermeintlich nachlässiger, seiner Mitwirkungspflicht nicht bzw. nicht ausreichend nachkommender Steuerpflichtiger besser gestellt ist als der ordentliche Steuerpflichtige (vgl. Rüsken in: Klein, AO, a.a.O., § 162 Rn. 4).

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II. Das weitere Vorbringen des Klägers zur Fehlerhaftigkeit der Ermittlung des Finanzamtes des beklagten Landes zum Verwendungseigenverbrauch (Rn. 18 f. des Prüfberichts vom 19. Juni 2008, dort Seite 7) ist ebenfalls nicht geeignet, einen Schadenersatzanspruch des Klägers auf Erstattung seiner Anwaltskosten dem Grunde nach zu rechtfertigen.

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1. Allerdings hat der Kläger zu Recht beanstandet, dass sich das Landgericht mit diesem Aspekt der Klagebegründung in seinem Urteil nicht befasst hat. Soweit dem eine Verletzung des Anspruchs des Klägers auf rechtliches Gehör zugrunde liegen sollte, ist der Verfahrensfehler jedoch im Rahmen der Berufungsinstanz geheilt worden.

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2. Es kann offen bleiben, inwieweit das Finanzamt des beklagten Landes bei der Ermittlung des Verwendungseigenverbrauchs von unzutreffenden tatsächlichen Grundlagen ausgegangen ist und inwieweit hierin eine Amtspflichtverletzung liegt. Soweit der Kläger darauf verweist, dass er im Zeitraum vom 29. August bis 12. Oktober 2007 in einem anderen Hotel und nicht in dem zu seinem Unternehmen gehörenden Hotel gewohnt habe, läge eine pflichtwidrige unzureichende Berücksichtigung dieses Umstandes nur dann vor, wenn dem Finanzamt diese Information bereits vor dem 22. Juli 2008 bekannt gewesen wäre. Das rechtzeitige Vorliegen einer entsprechenden Originalrechnung des anderen Hotels mag jedoch zweifelhaft sein, weil nach dem Inhalt des Prüfberichts vom 19. Juni 2008 lediglich ein Datenträger – wohl ein elektronischer Datenträger – vom Kläger vorgelegt worden sein soll. Selbst im Fall der Vorlage der Rechnung verbliebe jedoch ein Zeitraum bis zum 20. Oktober 2007, für den der Kläger der Schätzung des Verwendungseigenverbrauchs dem Grunde nach nicht entgegen getreten ist. Es ist weiter darauf zu verweisen, dass es nicht von vornherein fehlerhaft sein mag, von Verpflegungsleistungen in der Art einer Halbpension auszugehen, auch wenn die Unterkunft in einem Hotel garni genommen wurde, weil es vorstellbar ist, dass der Kläger in seinem eigenen Hotel auch Verpflegungsmehrleistungen in Anspruch nehmen kann und weil der Verpflegungsbedarf einer Familie typischerweise mehrere Mahlzeiten umfasst. Dies alles kann jedoch dahin stehen.

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3. Selbst wenn die behauptete Pflichtverletzung vorläge, so hat der Kläger nicht dargelegt, dass die Beauftragung seiner Rechtsanwälte, deren Kostennote Gegenstand des Schadenersatzbegehrens ist, ihre Ursache zumindest auch in dieser Pflichtwidrigkeit hatte. Der Kläger hat auf Nachfrage in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat vielmehr eingeräumt, dass dieser Aspekt vor allem zur Veranschaulichung der Arbeitsweise des beklagten Landes aufgegriffen worden sei. Welche Auswirkungen diese Schätzung letztlich auf den beanstandeten Bescheid gehabt habe, konnte der Kläger nicht angeben. Vor allem aber wäre allein wegen dieses Umstandes die Beauftragung eines Rechtsanwaltes nicht erforderlich i.S. von § 249 Abs. 2 BGB gewesen. Der Kläger hätte selbst durch Hinweis auf die Rechnung für die aus seiner Sicht gebotenen Korrekturen Sorge tragen können, denn insoweit ging es nicht um rechtliche, insbesondere steuerrechtliche Spezialfragen, sondern allein um die tatsächliche Frage, ob und gegebenenfalls in welchem Umfange der Kläger Betriebsvermögen unentgeltlich zum eigenen privaten Verbrauch eingesetzt hat oder nicht.

C.

34

Die Entscheidung über die Kosten des Berufungsverfahrens beruht auf § 97 Abs. 1 ZPO.

35

Die weiteren Nebenentscheidungen ergeben sich aus § 26 Nr.8 EGZPO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 S. 1, 713 sowie 543, 544 Abs. 1 S. 1 ZPO.

36

Die Revision nach § 543 Abs. 2 ZPO war nicht zuzulassen, da die Rechtssache weder grundsätzliche Bedeutung hat noch die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Revisionsgerichts erfordert.