Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2000-08-23, Aktenzeichen 13 K 202/97

Tatbestand

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(Überlassen von Datev)

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Die Beteiligten streiten darüber, ob der Kläger einen gewerblichen Grundstückshandel unterhalten hat.

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Der Kläger ist Eigentümer eines land- und forstwirtschaftlichen (LuF) Betriebes ... im Bezirk des beklagten Finanzamts (FA). ... machte in notarieller Urkunde vom 2. Mai 1989 der ... oder einem von dieser oder ihrem Geschäftsführer ... zu benennenden Dritten ein bis zum 2. November 1989 befristetes Angebot auf Abschluss eines Grundstückskaufvertrages. Das Angebot umfasste insgesamt unbebauten Grundbesitz in der Gemarkung ... zur Größe von 15.889 qm. Der Kaufpreis betrug 200.000 DM. Mehrere Käufer sollten für die Zahlung des Kaufpreises die gesamtschuldnerische Haftung übernehmen.

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In notarieller Urkunde vom 7. August 1989 benannte der Geschäftsführer ... den Kläger als Käufer. In derselben Urkunde nahm der Kläger das Angebot für den Grundbesitz in der Gemarkung ... in einer Größe von 15.889 qm zu einem Kaufpreis von 200.000 DM an. Der Kläger als Käufer, der den Makler beauftragt hatte, bekannte ferner, der Firma ... eine Maklerprovision in Höhe von 5 v. H. zuzüglich Mehrwertsteuer (MwSt.) zu schulden.

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Der Kläger schloss am 29. August 1989/11. Oktober 1989 mit der Stadt ... einen Vertrag über die Ablösung der Erschließungsbeitragspflicht gemäß § 133 Abs. 3 Baugesetzbuch (BauGB). Gegenstand des Vertrages war die Erschließung des im Eigentum des Klägers stehenden Flurstücks 59/1 der Flur 2 der Gemarkung ... im Bereich des Bebauungsplans Nr. ... Der Kläger löste die noch nicht entstandene Erschließungsbeitragspflicht für das vorstehende Grundstück mit der Zahlung eines pauschalen Betrages von 298.335,84 DM im Ganzen ab. Der Ablösebetrag war in fünf gleichen Jahresraten unter Absicherung durch eine selbstschuldnerische Bankbürgschaft zu zahlen. Der Vertrag sollte wirksam werden, wenn ein Vereinbarung zur gemeinsamen Veräußerung der im Bebauungsplan Nr. ... gelegenen Baulandflächen und zur Begleichung der für diese Flächen anfallenden Erschließungskosten von den zuständigen Organen der Stadt ... genehmigt würde und die zuständigen Organe der Stadt ... die erforderlichen Mittel für die Herstellung der Erschließungsanlagen bereitgestellt hätten.

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In notarieller Urkunde vom 29. August 1989 bevollmächtigten neun Eigentümer, u.a. der Kläger, im Bereich des Bebauungsplans Nr. ... den Eigentümer ..., ihre Grundstücke für sie zu verkaufen und aufzulassen sowie alle Erklärungen abzugeben, die zur Übertragung des Eigentums und Ausführung des Kaufvertrags erforderlich waren.

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In weiterer notarieller Urkunde vom 29. August 1989 schlossen die vorerwähnten neun Eigentümer eine Vereinbarung zur Veräußerung von Baulandflächen und zur Begleichung von Erschließungskosten betreffend die im Bebauungsplan Nr. ... belegenen Flächen. Danach war Ziel des Zusammenwirkens der Vertragsparteien, die Erschließung des Gebietes und die Veräußerung der Baulandflächen in der Weise zu ermöglichen, dass sie alle gleichmäßig zu Erschließungskosten herangezogen würden, sie in gleicher Weise von den Baulandflächen profitierten und die Veräußerung in einer gleichbehandelnden Weise durchgesetzt werde, die eine Benachteiligung der Einzelnen ausschließe. Jeder Einzelne der Eigentümer hatte eine Vertriebsvereinbarung mit einem Vermittler, bestehend aus den Firmen ... geschlossen. Diese beiden Firmen hatten miteinander eine Rahmenvereinbarung zur Vertriebsvereinbarung verabredet. Danach hatten die beiden Firmen die Interessen der neun Eigentümer im Sinne der Durchsetzung des eingangs formulierten Zieles wahrzunehmen. Hinsichtlich des Klägers wurde vereinbart, dass eine Veräußerung der in seinem Eigentum stehenden Flächen vor Ablauf von zwei Jahren, vom 7. August 1989 an gerechnet, nicht erfolgen sollte. Die an der Vereinbarung Beteiligten kamen überein, dass ein Bruttoverkaufspreis von 89 DM/qm erzielt werden sollte, wobei Änderungen des Preises einstimmig zu beschließen waren. Die Laufzeit dieser Vereinbarung sollte bis zum 31. Dezember 1996 währen.

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Nach dem Inhalt der Vertriebsvereinbarung des Klägers als Auftraggebers mit den Firmen ... als Vermittlern sollte die dem Kläger gehörende, im Bereich des Bebauungsplans Nr. ... belegene Teilbaulandfläche in Teilflächen aufgeteilt und an Kaufinteressenten veräußert werden. Der Kläger erteilte den Vermittlern einen Maklerauftrag zur Veräußerung der Baulandfläche. Die Vermittler verpflichteten sich, die umfassende Interessenvertretung des Klägers in der Vorbereitung der Veräußerungsfähigkeit der Baulandfläche wahrzunehmen. Sie hatten entsprechende Verhandlungen mit der Stadt ... über die Erschließung der Flächen zu führen. Bei Vorbereitung der Veräußerung an Kaufinteressenten hatten Sie die Verpflichtung zur geschäftlich bestmöglichen Werbung für die Veräußerung zu übernehmen und gegebenenfalls Provisionen an Dritte zu zahlen, ohne dass hierfür dem Auftraggeber Kosten entstehen durften. Die Vermittler hatten sämtliche Verkaufschancen zu Gunsten des Auftraggebers zu nutzen. Sie erhielten für ihre gesamten Bemühungen einen Betrag von 15 DM pro qm verkaufter Fläche zuzüglich MwSt. Daraus waren sämtliche Kosten zu zahlen. Mit diesem Kostenbetrag war ausschließlich der Käufer zu belasten. Zu Lasten des Auftraggebers durften keinerlei Provisionen, Gebühren oder andere Kosten jedweder Art abgezogen werden. Die Vermittler verpflichteten sich, ohne Kostenbelastung für den Auftraggeber bei der Vorbereitung des Kaufvertrages mitzuwirken, gegebenenfalls den Vertrag selbst vorzubereiten und dabei die Interessen des Auftraggebers weitestmöglich durchzusetzen. Sie hatten sämtliche Bemühungen mit Nachdruck und der Sorgfalt ordentlicher Kaufleute vorzunehmen. Der Auftraggeber hatte das Recht, Teile der in der Vertriebsvereinbarung genannten Flächen nicht zu veräußern oder selbst ohne Einschaltung der Vermittler an Verwandte gerader Linie zu veräußern, ohne dass den Vermittlern daraus Provisionsansprüche erwuchsen. Er billigte den Vermittlern zu, sich um eine Veräußerung des gesamten Gebietes des Bebauungsplans Nr. ... auf der Grundlage einer Poolvereinbarung der gesamten Eigentümer dergestalt zu bemühen, dass eine sektionsweise Veräußerung des Gesamtgebietes erfolgt, sodass möglichst im Zusammenhang stehende Teilflächen veräußert würden. Die Vertriebsvereinbarung wurde auf die Dauer von fünf Jahren abgeschlossen.

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Im Rahmen einer im Jahre 1993 durchgeführten, sich u.a. auf die Einkommensteuer (ESt) 1988 bis 1991 erstreckenden Außenprüfung stellte der Prüfer fest, der Kläger habe die einzelnen Bauparzellen, von Kleinstflächen abgesehen, nach dem 7. August 1991 und damit außerhalb der Spekulationsfrist des § 23 Abs. 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) veräußert. Bereits vor diesem Zeitpunkt habe er Zahlungen aus der Veräußerung von Baulandflächen der übrigen Grundstückseigentümer erhalten, da eine nach den Flächenanteilen prozentuale Verteilung der Überschüsse auf sämtliche Grundstückseigentümer erfolgte. Der Prüfer vertrat die Auffassung, der Erwerb der Grundstücksfläche, ihre Parzellierung und der Verkauf der Parzellen als Baugrundstücke sei gewerblicher Grundstückshandel. Die Einkünfte daraus seien durch Gegenüberstellung der Betriebseinnahmen und der Betriebsausgaben zu ermitteln. Danach ergaben sich für das Streitjahr 1991 Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 45.833 DM.

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Der Beklagte (Finanzamt - FA -) erließ entsprechend einen gemäß § 164 Abs. 2 geänderten ESt-Bescheid 1991 vom 8. November 1993.

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Dagegen richtet sich nach erfolglosem Einspruchsverfahren die Klage. Sie wird wie folgt begründet: Gewerblicher Grundstückshandel liege nicht vor, weil der Kläger das streitige Grundstück nicht in Verkaufsabsicht erworben habe. Anfänglich sei eine längerfristige Kapitalanlage beabsichtigt gewesen. Für den Kläger habe sich kurze Zeit nach dem Kauf der Fläche völlig überraschend die Gelegenheit ergeben, einem "Pool" beizutreten, der die Erschließung und Veräußerung von Baugrundstücken betrieben habe. Nach der zwischenzeitlich erfolgten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) und einem einschlägigen Erlass des Bundesministers der Finanzen (BMF) vom 20. Dezember 1990 könne die Beurteilung durch das beklagte FA durchaus nachvollzogen werden. Der Auslegung durch das FA könne aber aus Gründen des Vertrauensschutzes nicht gefolgt werden. Die Auffassung des FA stütze sich nämlich auf den erwähnten Erlass des BMF vom 20. Dezember 1990, während die Poolvereinbarung am 29. August 1989 getroffen worden sei. Nach vorheriger Rechtsprechung des BFH sei die Veräußerung unbebauter Grundstücke nur dann keine private Vermögensverwaltung, sondern Ausfluss gewerblicher Betätigung gewesen, wenn der Veräußerer Aktivitäten entfaltet habe, die über die für eine Veräußerung erforderlichen Maßnahmen einschließlich einer Parzellierung hinausgegangen seien, etwa die Erschließung und Aufbereitung von umfangreichem Grundbesitz. Das sei hier nicht der Fall. Der Erlass vom 20. Dezember 1990 dürfe aus Gründen des Vertrauensschutzes nicht rückwirkend angewandt werden.

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Die Kläger beantragen,

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den ESt-Bescheid 1991 in der Gestalt des Einspruchsbescheids vom 1. April 1997 dergestalt zu ändern, dass Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 45.833 DM (gewerblicher Grundstückshandel) außer Ansatz bleiben.

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Das FA beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Es hält dem Vorbringen entgegen: Die Tätigkeit des Klägers sei auf Vermögensumschichtung und nicht auf langfristige Fruchtziehung ausgerichtet. Der Kläger habe die ihm zuzurechnenden einzelnen Bauparzellen in der Zeit vom 14. Oktober 1989 bis zum 5. Februar 1992 mit insgesamt 27 Kaufverträgen veräußert. Er habe sich mit seiner Verkaufsabsicht dadurch an den allgemeinen Markt gewendet, dass er mit einer Vielzahl von Erwerbern vermittels eines Maklers in Verbindung getreten sei. Er habe umfangreiche verkaufsfördernde Maßnahmen ergriffen. Zwischen Erwerb und Veräußerung der Flächen bestehe ein enger zeitlicher Zusammenhang. Bereits beim Erwerb habe daher bei dem Kläger eine bedingte Veräußerungsabsicht bestanden. Auf Vertrauensschutz könne sich der Kläger nicht berufen.

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Die Höhe der Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit 45.833 DM für das Streitjahr 1991 ist nach den übereinstimmenden Erklärungen der Beteiligten in der mündlichen Verhandlung unstreitig.

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Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf den Inhalt der gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen sowie der ESt-Akte, Bilanzakte, Betriebsprüfungsakte, Gewerbesteuerakte, Vermögenssteuerakte, einer Akte Veräußerungsmitteilungen, einer Akte "Vorgänge gewerblicher Grundstückshandel" sowie einer Sonderakte "Grundstücke" ... bei dem beklagten FA Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

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Die Klage konnte keinen Erfolg haben.

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Der ESt-Bescheid 1991 in der Gestalt des Einspruchsbescheids vom 1. April 1997 ist rechtens. Denn der Kläger hat Einkünfte aus Gewerbebetrieb bezogen.

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Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 i.V.m. § 2 Abs. 1 Nr. 2 EStG in der für das Streitjahr 1991 geltenden Fassung sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen. Gewerbliches Unternehmen in diesem Sinne ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt (Gewerbebetrieb), sofern die Betätigung den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung überschreitet und weder als Ausübung von LuF noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist (§ 15 Abs. 2 Satz 1 EStG).

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Die Beteiligten gehen übereinstimmend davon aus, dass der An- und Verkauf des streitigen Grundbesitzes in der Gemarkung ... mit dem von dem Kläger in ... unterhaltenen LuF-Betrieb in keinem Zusammenhang steht. Die Ausübung eines freien Berufs oder einer anderen selbständigen Arbeit kommt ebenfalls nicht in Betracht. Der Kläger hat indes ein gewerbliches Unternehmen betrieben.

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Der Kläger ist selbständig tätig geworden. Denn er hat das Grundstück zur Gesamtgröße von 15.889 qm auf eigene Rechnung und Verantwortung gekauft, parzelliert bzw. parzellieren lassen und anschließend in der Zeit von Oktober 1989 bis Februar 1992 mit insgesamt 27 Kaufverträgen parzellenweise verkauft.

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Dabei handelt es sich um eine nachhaltige Betätigung, weil eine Mehrzahl von Handlungen und nicht lediglich eine einmalige Handlung vorliegt. 27 Verkäufe jedenfalls stellen eine nachhaltige Tätigkeit dar.

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Der Kläger hat diese Tätigkeit in der Absicht unternommen, Gewinn zu erzielen. Das ergibt sich ohne weiteres aus dem Inhalt der Vertriebsvereinbarung, die der Kläger mit der ... abgeschlossen hat.

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Daraus folgt weiterhin, dass der Kläger sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt hat. Denn er hat der ... einen Maklerauftrag zur Veräußerung der Baulandfläche erteilt. Darin hat er den Maklern u.a. die Verpflichtung zur geschäftlich bestmöglichen Werbung für die Veräußerung und zur Zahlung von Provisionen an Dritte auferlegt, ohne dass er als Auftraggeber mit den daraus entstandenen Kosten belastet werden durfte.

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Die Aktivitäten des Klägers beim An- und Verkauf des streitigen Grundbesitzes überschreiten den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung. Sie ist zu bejahen, solange sich die Tätigkeit noch als Nutzung von Grundbesitz durch Fruchtziehung aus zu erhaltender Substanz darstellt und die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte nicht entscheidend in den Vordergrund tritt. Die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte bedeutet eine Vermögensumschichtung, die in erster Linie erfolgt, um vorhandenes Vermögen durch Ausnutzung von Substanzwertsteigerungen zu vermehren. Eine Vermögensumschichtung, die lediglich erfolgt, um den Wert des Vermögens besser zu nutzen, also höhere Erträge zu erzielen, hält sich im Rahmen der Vermögensverwaltung. Alsdann steht die Vermögensnutzung durch Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten im Vordergrund. Solche substanzwerterhaltende Vermögensumschichtung kann sich sowohl innerhalb von Grundvermögen als auch innerhalb von Kapitalvermögen und auch zwischen Grundvermögen und Kapitalvermögen vollziehen. Bei dieser Abgrenzung ist beachtlich, in welchem Umfang Anschaffungen und Veräußerungen vorgenommen werden. Je geringer dieser Umfang ist, desto weniger ist anzunehmen, dass der Zweck der Vermögensmehrung durch Umschichtung im Vordergrund steht. Aus Vereinfachungsgründen liegt jedenfalls bei Veräußerung von drei Wohneinheiten kein gewerblicher Grundstückshandel vor (BFH-Urteil vom 9. Dezember 1986 VIII R 317/82, BStBl II 1988, 244 m.w.N.). Sowohl die Anzahl der An- und Verkäufe als auch der Zeitraum von fünf Jahren, in dem das vonstatten gehen muss, sind nicht etwa Merkmale nach Art eines gesetzlichen Tatbestandes, bei deren Erfüllung oder Nichterfüllung private Vermögensverwaltung überschritten wird oder nicht. Maßgebend ist vielmehr eine Würdigung des Gesamtbildes der Betätigung unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung (BFH-Urteile vom 3. Juni 1987 III R 209/83, BStBl II 1988, 277; 23. Oktober 1987 III R 275/83, BStBl II 1988, 293; 14. März 1989 VIII R 96/84, BFH/NV 1989, 784). Die Zahl der Objekte und der zeitliche Abstand der maßgebenden Tätigkeiten haben eine indizielle Bedeutung. Sie dienen als Beweisanzeichen dem Zweck, eine die Gleichheit der Rechtsanwendung gewährleistende Zuordnung zum "Bild des Gewerbebetriebes" bzw. zur privaten Vermögensverwaltung zu ermöglichen (BFH-Beschluss vom 3. Juli 1995 GrS 1/93, BStBl II 1995, 617; BFH-Urteile vom 11. Dezember 1996 X R 241/93, n.v.; 6. Juli 1999 VIII R 17/97, BStBl II 2000, 306). Es handelt sich dabei um eine "normfüllende Typisierung", mit deren Hilfe die schwierigen tatsächlichen und rechtlichen Abgrenzungen zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel bewältigt werden sollen (BFH-Urteil vom 18. Mai 1999 I R 118/97, Betriebsberater - BB - 2000, 396). Unter Rückgriff auf die "Urbilder" der Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielenden Gewerbetreibenden, nämlich den Produzenten, Dienstleistenden und Händler, gelangt die höchstrichterliche Rechtsprechung zur steuerlichen Erfassung eines "Typus" des Gewerbebetriebes, der rechtliche Konturen durch den "Gegentypus" der privaten Vermögensverwaltung erhält. Zum "Bild" der letzteren gehört auch die Veräußerung und damit die Erzielung von Veräußerungsgewinnen, sofern Erwerb und Veräußerung von Grundstücken den Beginn und das Ende einer in erster Linie auf Fruchtziehung gerichteten Tätigkeit darstellen. Solchenfalls besteht der letzte Akt der privaten Vermögensverwaltung darin, dass der Vermögensinhaber das Vermögen, sei es auch in zahlreichen Teilakten veräußert. Die Parzellierung eines unbebauten Grundstücks oder die Aufteilung eines Mietwohngrundstücks in Eigentumswohnungen und deren Veräußerung etwa begründet danach für sich allein unabhängig von der Zahl der Veräußerungsfälle und von der Branchennähe des Steuerpflichtigen keinen gewerblichen Grundstückshandel, sofern diese Immobilien nicht in zumindest bedingter Veräußerungsabsicht erworben worden waren. Danach wird das "Bild des Grundstückshandels" durch den tatsächlich durchgeführten oder zumindest angestrebten häufigen Grundstücksumschlag - "Umschlagshäufigkeit" - geprägt (BFH-Urteile vom 17. März 1981 VIII R 149/78, BStBl II 1981, 522; 15. März 2000 X R 130/97, Der Betrieb - DB - 2000, 1378; zum "Urbild", "Bild" bzw. "Typus" des Gewerbebetriebs in steuerlichem Sinne auch BFH-Beschluss vom 29. Oktober 1997 X R 183/96, BStBl II 1998, 332 sowie BFH-Urteil vom 15. Dezember 1999 I R 16/99, Deutsche Steuerzeitung - DStZ - 2000, 605).

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Der Kläger hat mit dem Erwerb der streitigen Grundstücksfläche, deren Parzellierung und dem Verkauf von insgesamt 27 daraus entstandenen Baugrundstücken in der Zeit von Oktober 1989 bis Februar 1992 dem Bild eines Grundstückshandels im Sinne der erwähnten Rechtsprechung entsprochen. Denn er hat die erworbene Grundstücksfläche nach Herstellung der Einzelveräußerungsfähigkeit binnen kurzer Zeit "umgeschlagen" und dies von vornherein beabsichtigt. Der Kläger hat das seit Anfang Mai 1989 vorliegende Kaufangebot über die Gesamtfläche unter Einschaltung der ... als Maklerin und Zahlung einer Maklerprovision von 5 v. H. Anfang August 1989 angenommen. Unmittelbar darauf hat er durch Vertrag mit der Stadt ... vom 29. August / 11.Oktober 1989 die in der Entstehung begriffenen Erschließungskosten durch Vereinbarung eines in fünf gleichen Jahresraten zu zahlenden pauschalen Betrages unter Absicherung des gestundeten Betrages durch selbstschuldnerische Bankbürgschaft abgelöst. Ende August 1989 hat der Kläger mit den anderen Eigentümern von Flächen im Bereich des Bebauungsplans Nr. ... eine Vereinbarung zur Veräußerung von Baulandflächen und zur Begleichung von Erschließungskosten geschlossen. Ziel dieser Vereinbarung war die Erschließung des Gebietes und die Veräußerung von Baulandflächen. Dabei sollten die an der Vereinbarung Beteiligten in gleicher Weise von der Veräußerung der Baulandflächen profitieren. Zu diesem Zweck mussten sie eine Vertriebsvereinbarung mit der ... abschließen, für die von vornherein festgelegt wurde, dass ein Bruttoverkaufspreis von 89 DM/qm erzielt werden sollte. Der Kläger behielt sich, ersichtlich zu dem Zweck, den Anfall eines Spekulationsgewinns zu vermeiden, vor, dass seine Flächen nicht vor Ablauf von zwei Jahren seit dem 7. August 1989, dem Datum der Annahme des Kaufangebots der ..., verkauft werden durften (§ 23 Abs. 1 Nr. 1 a EStG damaliger Fassung). Die Vertriebsvereinbarung des Klägers mit der ... wiederum enthält typische Klauseln für den bestmöglichen Absatz der von dem Kläger erworbenen Baulandflächen. Die Makler hatten die Veräußerungsfähigkeit der Flächen herzustellen, für die Veräußerung Werbung zu treiben, gegebenenfalls Provisionen an Dritte zu zahlen und alle Bemühungen mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns vorzunehmen.

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Aus Vorstehendem ergibt sich, dass der Kläger von vornherein eine gewinnbringende Veräußerung des erworbenen Baugeländes nicht nur ernstlich in Betracht gezogen, sondern beabsichtigt hatte (BFH-Urteile vom 8. Juli 1982 IV R 20/78, BStBl II 1982, 700; 4. März 1993 IV R 28/92, BFH/NV 1993, 728). Die Parzellierung eines unbebauten Grundstücks und die anschließende Veräußerung der entstandenen Baugrundstücke begründet unabhängig von der Zahl der Veräußerungsfälle nur dann keinen gewerblichen Grundstückshandel, wenn diese Immobilien nicht in zumindest bedingter Veräußerungsabsicht erworben worden waren (BFH-Urteil vom 15. März 2000 X R 130/97 m.w.N.). Die hier vorliegenden Umstände führen unabweislich zu dem Schluss, dass der Kläger das streitige Grundstück von vornherein in der Absicht erworben hat, es in "veräußerungsfähige" Baugrundstücke aufzuteilen und diese, wie geschehen, alsdann zu veräußern.

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Der Kläger kann sich nicht auf den Grundsatz von Treu und Glauben berufen. Das Schreiben des BMF vom 20. Dezember 1990, BStBl I 1990, 884, vermag, selbst wenn es hier einschlägig wäre, eine "Verschärfung" des Steuerrechts ohnehin nicht zu begründen. Die höchstrichterliche Rechtsprechung hat sich, was den An- und Verkauf von unbebautem Grundbesitz angeht, wie dargelegt, nicht geändert.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

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Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache auch im Hinblick auf das BMF-Schreiben vom 21. Januar 2000 IV C 2 - S-2240 - 2/00, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2000, 282 zuzulassen.

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