Verwaltungsgericht Aachen (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-10-30, Aktenzeichen 4 K 1032/07
ECLI:DE:VGAC:2008:1030.4K1032.07.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin kann die
Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des auf Grund des Urteils
vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung
Sicherheit in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages leistet.

1

T a t b e s t a n d :

2

Die Klägerin ist gewerbliche Spielautomatenaufstellerin und stellt unter anderem
in B. Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit auf.

3

Der Beklagte erhebt Vergnügungssteuer. Am 1. April 2006 trat die am
22. Februar 2006 beschlossene neue Vergnügungssteuersatzung der Stadt B.
(VgStS 2006) in Kraft. Nach § 9 Abs. 1 VgStS 2006 erfolgte die Besteuerung von
Geldspielautomaten nicht mehr unter Anwendung eines Stückzahlmaßstabes.
Maßgeblich war nunmehr der sog. "Spieleraufwand".

4

§ 9 Abs. 1 VgStS 2006 lautete in seiner ursprünglichen Fassung:

5

§ 9 Apparate

6

(1) Für die Benutzung von Apparaten nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 mit Gewinnmöglichkeit bemisst
sich die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/je sonstigen Ortes des
Veranstalters aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand). Die Steuer beträgt 5 vom Hundert des
Spieleraufwandes. Der Spieleraufwand errechnet sich aus der Anzahl der bezahlten Spiele,
multipliziert mit dem Preis pro Spiel. Bei Verwendung von Chips, Token und dergleichen ist der
hierfür maßgebliche Geldwert zugrunde zu legen.

7

Durch den am 6. Juni 2007 beschlossenen 2. Nachtrag zur
Vergnügungssteuersatzung wurde mit Rückwirkung zum 1. April 2006 die
Vergnügungssteuersatzung geändert.

8

§ 9 Abs. 1 VgStS 2006 wurde wie folgt gefasst:

9

"(1) Für die Benutzung von Apparaten nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 mit Gewinnmöglichkeit
bemisst sich die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/je sonstigen Ortes
des Veranstalters aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand). Veranlagungszeitraum ist das
Kalendervierteljahr. Die Steuer beträgt 5 vom Hundert des Spieleraufwandes.

10

Nach § 9 VgStS 2006 wurde folgender § 9a eingefügt:

11

"§ 9a Vereinfachung der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen
(1) Erklärt der Anmeldeverpflichtete für einzelne oder mehrere Apparate im Sinne des § 9
Absatz 1 den Spieleraufwand in der Steueranmeldung nach § 14 Abs. 7 nicht, gilt als
Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 das Dreieinhalbfache des Einspielergebnisses.
Einspielergebnis ist der Betrag der elektronisch gezählten Bruttokasse. Dieser errechnet sich
aus der elektronisch gezählten Kasse zuzüglich Röhrenentnahme (sog. Fehlbetrag), abzüglich
Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld.
Hat der Anmeldeverpflichtete mindestens einmal den Spieleraufwand in der Steueranmeldung
nach § 14 nicht erklärt und nachfolgend in einer Steueranmeldung nach § 14 den
Spieleraufwand im Sinne des § 9 Absatz 1 erklärt, ist der Anmeldeverpflichtete ab diesem
Zeitpunkt für den gesamten zukünftigen Zeitraum der Aufstellung des Apparates in seinem
Aufstellungsunternehmen verpflichtet, den Spieleraufwand zu erklären; eine Ermittlung der
Besteuerungsgrundlage nach Satz 1 ist dann dauerhaft ausgeschlossen.

12

(2) Für Besteuerungszeiträume, für die bereits eine Anmeldung nach § 14 erfolgt ist, kann
für einzelne oder mehrere Apparate unter Angaben der Zulassungsnummer und des Datums
der erstmaligen Aufstellung bis zum 31.12.2007 schriftlich bei der Stadt beantragt werden, dass
die Vereinfachungsregelung des Absatzes 1 angewendet wird."

13

§ 14 Abs. 7 VgStS 2006 wurde wie folgt gefasst:

14

"Der Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 bzw. das Einspielergebnis nach § 9a Abs. 1 sind je
Spielhalle / sonstigen Ortes der Veranstaltung der Stadt auf amtlichen Vordruck unter Beifügung
entsprechender Belege (Zählwerksausdrucke) vierteljährlich jeweils zum 15.04., 15.07., 15.09.
und 15.01. für das vorherige Kalendervierteljahr einzureichen."

15

Während des laufenden Klageverfahrens hat der Rat der Stadt B. am 28. Mai
2008 den 3. Nachtrag zur Vergnügungssteuersatzung (VgStS 2008) mit Rückwirkung
zum 1. April 2006 beschlossen.

16

§ 9 Abs. 1 VgStS 2008 lautet nunmehr:

17

"(1) Für die Benutzung von Apparaten nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 mit Gewinnmöglichkeit
bemisst sich die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/ sonstigen Ortes
des Veranstalters zur Erlangung des Spielvergnügens aufgewendeten Beträge
(Spieleraufwand). Die Steuer beträgt 5 vom Hundert des Spieleraufwandes."

18

§ 14 Abs. 7 VgStS 2008 lautet nunmehr:

19

"Der Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 bzw. das Einspielergebnis nach § 9a Abs. 1 sind je
Spielhalle / sonstigen Ortes der Veranstaltung der Stadt auf amtlichen Vordruck unter Beifügung
entsprechender Belege (Zählwerksausdrucke) bis zum 15. Tag nach Ablauf des
Kalendervierteljahres einzureichen."

20

Zum Aufstellort B1.------------weg 245:
Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit
Gewinnmöglichkeit in einer Spielhalle für den Zeitraum 1. Januar 2007 bis 31. Januar
2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 12. März 2007 bezüglich des
Aufstellortes B1.------------weg 245 zu einer Vergnügungssteuer von 4.113,20 EUR
heran. Der Festsetzung lagen für sechs Spielapparate (Texas, Merkur Laser, Neon,
Egypt Fun, Daxx und Novoline Deluxe) eine Spieleraufwandsschätzung von 5.000,-
EUR je Gerät und Monat zugrunde (Steuerfestsetzung: 1.500,- EUR). Im Übrigen
erfolgte die Festsetzung auf der Grundlage der angegebenen Anzahl bezahlter
Spiele (Steuerfestsetzung: 2.613,20 EUR). Dieser Bescheid wurde bestandskräftig.

21

Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit
Gewinnmöglichkeit in der Spielhalle B1.------------weg 245 für den Zeitraum
1. Februar 2007 bis 28. Februar 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 20. März
2007 zu einer Vergnügungssteuer von 3.660,75 EUR heran. Der Festsetzung lagen
für sechs Spielapparate (Texas, Merkur Laser, Neon, Egypt Fun, Daxx und Novoline
Deluxe) eine Spieleraufwandsschätzung von 5.000,- EUR je Gerät und Monat
zugrunde (Steuerfestsetzung: 1.500,- EUR). Im Übrigen erfolgte die Festsetzung auf
der Grundlage der angegebenen Anzahl bezahlter Spiele (Steuerfestsetzung:
2.160,75 EUR).

22

Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin - vertreten durch ihre
Prozessbevollmächtigten - am 13. April 2007 Widerspruch ein, soweit
Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte festgesetzt worden sei. Zugleich
wurde die Aussetzung der Vollziehung beantragt.

23

Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit
Gewinnmöglichkeit in der Spielhalle B2.------------weg 245 für den Zeitraum 1. März
2007 bis 31. März 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 19. April 2007 zu einer
Vergnügungssteuer von 4.080,31 EUR heran. Der Festsetzung lagen für sechs
Spielapparate (Texas, Merkur Laser, Neon, Egypt Fun, Daxx und Novoline Deluxe)
eine Spieleraufwandsschätzung von 5.000,- EUR je Gerät und Monat zugrunde
(Steuerfestsetzung: 1.500,- EUR). Im Übrigen erfolgte die Festsetzung auf der
Grundlage der angegebenen Anzahl bezahlter Spiele (Steuerfestsetzung:
2.580,31 EUR).

24

Mit Bescheid vom 30. August 2007 änderte der Beklagte die Schätzungen für
sechs Spielgeräte dahingehend ab, dass nunmehr ein monatlicher Spieleraufwand
von 12.000,- EUR je Gerät geschätzt wurde. Auf dieser Grundlage erhöhte sich für
den Zeitraum 1. Januar bis 31. März 2007 die Steuerfestsetzung um 6.300,-
EUR.

25

Mit Bescheid vom 31. August 2007 setzte der Beklagte wegen der Aufstellung
von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in der Spielhalle B1.------------weg 245 für
den Zeitraum 1. April 2007 bis 31. Juli 2007 Vergnügungssteuer von 23.094,51 EUR
fest. Dieser Festsetzung lagen die Angaben der Klägerin zu der Anzahl bezahlter
Spiele bzw. zum Einspielergebnis der besteuerten Spielgeräte zugrunde.

26

Gegen die Bescheide vom 30. und 31. August 2007 legte die Klägerin - vertreten
durch ihre Prozessbevollmächtigten - am 7. September 2007 Widerspruch ein, soweit
Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte festgesetzt worden sei. Zugleich
wurde die Aussetzung der Vollziehung beantragt.

27

Mit Widerspruchsbescheid vom 31. August 2007 wies der Beklagte die
Widersprüche der Klägerin gegen seine Bescheide vom 20. März und 19. April 2007
als unbegründet zurück.

28

Nachdem die Klägerin am 2. Oktober 2007 Klage erhoben und außergerichtlich
Zählwerksausdrucke der besteuerten Geräte vorgelegt hatte, erging am 19. Oktober
2007 an die Klägerin ein Vergnügungssteuerbescheid, mit dem die
Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte für den Zeitraum 26. März bis 2. Juli
2007 auf der Grundlage der nunmehr vorliegenden Zählwerksausdrucke um
5.457,64 EUR auf 17.636,87 EUR reduziert wurde. Hierbei wurde gemäß der
vorgelegten Zählwerksausdrucke die Besteuerung teils nach der Anzahl bezahlter
Spiele und teils nach dem Einspielergebnis vorgenommen.

29

Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 2. November 2007 reduzierte der
Beklagte die Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte für den Zeitraum 26.
März bis 2. Juli 2007 um weitere 674,34 EUR. Hierbei wurde gemäß weiterer
Zählwerksausdrucke die Besteuerung für weitere Geräte von der Besteuerung nach
dem Einspielergebnis auf eine nach der Anzahl bezahlter Spiele umgestellt.

30

Weiter hat der Beklagte mit Bescheid vom 9. November 2007 die
Steuerfestsetzung für den Zeitraum 1. Januar bis 25. März 2007 um 3.180,50 EUR
reduziert. Dem lag für den Zeitraum 1. Januar bis 25. Februar 2007 eine Ersetzung
der Schätzungen (Januar-März 2007) für sechs Geräte durch Festsetzungen auf der
Grundlage inzwischen vorliegender Zählwerksausdrucke sowie für den Zeitraum 26.
Februar bis 26. März 2007 durch eine neue Schätzung zugrunde. Im Übrigen habe
eine Neuberechnung der Steuer für die sonstigen Geräte auf der Grundlage der
nunmehr vorliegenden Zählwerksausdrucke zu einer korrigierenden Erhöhung der
Steuer um 411,88 EUR geführt.

31

Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 10. Dezember 2007 hat der Beklagte die
Steuerfestsetzung für den Zeitraum 26. Februar bis 26. März 2007 um weitere
1.627,31 EUR reduziert, nachdem Zählwerksausdrucke für die bislang geschätzten
Geräte vorgelegt worden waren.

32

Schließlich hat der Beklagte die Widersprüche der Klägerin gegen die Bescheide
des Beklagten vom 30. und 31. August 2007 mit Widerspruchsbescheiden vom 12.
Juni 2007, zugestellt am 16. Juni 2007, zurückgewiesen.

33

Zum Aufstellort T.--------platz 17:
Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit
Gewinnmöglichkeit in der Gaststätte T.--------platz 17 für den Zeitraum 1. Januar
2007 bis 31. Januar 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 13. März 2007 zu
einer Vergnügungssteuer von 47,18 EUR heran. Dieser Bescheid wurde
bestandskräftig.

34

Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit
Gewinnmöglichkeit in dieser Gaststätte für den Zeitraum 1. Februar 2007 bis
28. Februar 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 27. März 2007 zu einer
Vergnügungssteuer von 109,32 EUR heran.

35

Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit
Gewinnmöglichkeit in dieser Gaststätte für den Zeitraum 1. März 2007 bis 31. März
2007 mit einem weiteren Vergnügungssteuerbescheid vom 19. April 2007 zu einer
Vergnügungssteuer von 85,43 EUR heran.

36

Gegen die Bescheide vom 27. März und 19. April 2007 legte die Klägerin
- vertreten durch ihre Prozessbevollmächtigten - am 26. April 2007 Widerspruch ein,
soweit Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte festgesetzt worden sei.
Zugleich wurde die Aussetzung der Vollziehung beantragt.

37

Mit Bescheid vom 31. August 2007 setzte der Beklagte wegen der Aufstellung
von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Gaststätte für den Zeitraum
1. April 2007 bis 30. Juni 2007 Vergnügungssteuer in Höhe von 154,06 EUR
fest.

38

Gegen den Bescheid vom 31. August 2007 legte die Klägerin - vertreten durch
ihre Prozessbevollmächtigten - am 7. September 2007 Widerspruch ein, soweit
Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte festgesetzt worden sei. Am 2.
Oktober 2007 wurde die Aussetzung der Vollziehung beantragt.

39

Mit Widerspruchsbescheid vom 31. August 2007 wies der Beklagte die
Widersprüche der Klägerin gegen seine Bescheide vom 27. März und 19. April 2007
als unbegründet zurück.

40

Nachdem die Klägerin am 2. Oktober 2007 Klage erhoben und außergerichtlich
Zählwerksausdrucke der besteuerten Geräte vorgelegt hatte, erging am 15. Oktober
2007 an die Klägerin ein Vergnügungssteuerbescheid, mit dem die
Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte für den Zeitraum 1. April bis 30. Juni
2007 auf der Grundlage der nunmehr vorliegenden Zählwerksausdrucke um 32,22
EUR auf 121,84 EUR reduziert wurde.

41

Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 20. November 2007 setzte der Beklagte
wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser
Gaststätte für den Zeitraum 3. Juli 2007 bis 2. Oktober 2007 Vergnügungssteuer in
Höhe von 99,19 EUR fest.

42

Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 24. Januar 2008 setzte der Beklagte
wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser
Gaststätte für den Zeitraum 3. Oktober 2007 bis 31. Dezember 2007
Vergnügungssteuer in Höhe von 91,74 EUR sowie Versäumniszuschläge in Höhe
von 4,59 EUR fest.

43

Mit Widerspruchsbescheid vom 10. Juli 2008 wies der Beklagte die Widersprüche
der Klägerin gegen seine Bescheide vom 31. August 2007 und 15. Oktober 2007 als
unbegründet zurück.

44

Zum Aufstellort A.-------straße 86a:
Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit
Gewinnmöglichkeit in der Spielhalle A.-------straße 86a für den Zeitraum 1. Mai 2007
bis 31. Juli 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 31. August 2007 zu einer
Vergnügungssteuer von 10.988,60 EUR heran.
Nachdem die Klägerin am 2. Oktober 2007 Klage erhoben, erging am 16. Oktober
2007 an die Klägerin ein Vergnügungssteuerbescheid, mit dem die
Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte für den Zeitraum 1. April bis 30. Juni
2007 auf der Grundlage der nunmehr vorliegenden Zählwerksausdrucke auf
5.925,93 EUR festgesetzt wurde.

45

Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 23. Oktober 2007 setzte der Beklagte
wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Spielhalle
für den Zeitraum 30. April 2007 bis 2. Juli 2007 Vergnügungssteuer in Höhe von
7.017,59 EUR fest. Zugleich hob er mit diesem Bescheid den Bescheid vom 16.
Oktober 2007 ausdrücklich auf.

46

Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 2. November 2007 reduzierte der
Beklagte wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser
Spielhalle für den Zeitraum 30. April 2007 bis 2. Juli 2007 die Vergnügungssteuer um
306,34 EUR auf 6.711,25 EUR.

47

Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 20. November 2007 setzte der Beklagte
wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Spielhalle
für den Zeitraum 2. Juli 2007 bis 1. Oktober 2007 Vergnügungssteuer in Höhe von
11.380,31 EUR fest.

48

Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 24. Januar 2008 setzte der Beklagte
wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Spielhalle
für den Zeitraum 1. Oktober 2007 bis 31. Dezember 2007 Vergnügungssteuer in
Höhe von 12.664,64 EUR sowie Versäumniszuschläge in Höhe von 633,23 EUR
fest.

49

Mit Widerspruchsbescheid vom 10. Juli 2008 wies der Beklagte die Widersprüche
der Klägerin gegen seine Bescheide vom 23. Oktober 2007 und 2. November 2007
als unbegründet zurück.

50

Zur Begründung ihrer Klage führt die Klägerin aus, der Beklagte ziehe sie auf der
Grundlage einer rechtswidrigen Vergnügungssteuersatzung zu Vergnügungssteuer
heran. Die in der Satzung verwendeten Steuermaßstäbe seien nichtig, weil sie den
betriebenen Aufwand nicht zutreffend abbildeten. Zudem verletzten sie wegen der
erzielten unterschiedlichen Steuerergebnisse das Gleichbehandlungsgebot.
Weiterhin sei der Maßstab des Einsatzes auch aus dem weiteren Grunde
rechtswidrig, weil die Klägerin - wie andere Aufsteller auch - bei einer Vielzahl von
Geräten aus technischen Gründen nicht in der Lage sei, die für die Besteuerung
nach dem primären Steuermaßstab erforderlichen Daten zum Einsatz zu erlangen.
Dies könne nur durch die Anschaffung eines Zusatzgeräts erfolgen. Hierzu seien die
Aufsteller aber nicht verpflichtet.

51

Die Klägerin beantragt

52

a) bezüglich des Aufstellortes B1.------------weg 245,

53

1.	die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom
20. März 2007 und 19. April 2007 in Gestalt seines
Widerspruchsbescheides vom 31. August 2008 aufzuheben,
soweit in den Bescheiden Vergnügungssteuer für
Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;

54

2.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
2. November 2007 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist;

55

3.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
9. November 2007 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist;

56

4.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
21. November 2007 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist;

57

5.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
10. Dezember 2007 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist;

58

6.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
24. Januar 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist;

59

7.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
30. August 2007 in Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom
12. Juni 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist;

60

8.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
31. August 2007 in Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom
12. Juni 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist;

61

9.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
19. Oktober 2007 in Gestalt seines Widerspruchsbescheides
vom 12. Juni 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist.

62

b) bezüglich des Aufstellortes T.--------platz 17,

63

1.	die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom
27. März 2007 und 19. April 2007 in Gestalt seines
Widerspruchsbescheides vom 31. August 2008 aufzuheben,
soweit in den Bescheiden Vergnügungssteuer für
Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;

64

2.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
24. Januar 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist;

65

3.	die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom
31. August 2007 und 15. Oktober 2007 in Gestalt seines
Widerspruchsbescheides vom 10. Juli 2008 aufzuheben, soweit
in den Bescheiden Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit
Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist.

66

c) bezüglich des Aufstellortes A.-------straße 86a,

67

1.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
2. November 2007 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist;

68

2.	den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom
24. Januar 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit
festgesetzt ist;

69

3.	die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom
23. Oktober 2007 und 2. November 2007 in Gestalt seines
Widerspruchsbescheides vom 10. Juli 2008 aufzuheben, soweit
in den Bescheiden Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit
Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist.

70

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen

71

Die angegriffenen Entscheidungen seien rechtmäßig. Er habe den
Spieleraufwand zur Grundlage der Besteuerung gemacht, weil gerade dies die
Forderung des Bundesverwaltungsgerichts nach einer wirklichkeitsnahen
Besteuerung erfülle. Im Übrigen könnten alle Spielgeräte die erforderlichen Daten in
Zählwerksausdrucken ausweisen.

72

Im zugehörigen Eilverfahren 4 L 440/07 (B1.------------weg 245) haben die
Beteiligten den Rechtsstreit übereinstimmend insoweit für erledigt erklärt, als der
Beklagte mit den Bescheiden vom 19. Oktober und 2. November 2007 die
Steuerfestsetzung betreffend den Aufstellort B1.------------weg 245 um 6.131,98 EUR
reduziert hat. Im zugehörigen Eilverfahren 4 L 331/07 (T.--------platz 17) haben die
Beteiligten den Rechtsstreit übereinstimmend insoweit für erledigt erklärt, als der
Beklagte mit dem Bescheid vom 15. Oktober 2007 die Steuerfestsetzung betreffend
den Aufstellort T.--------platz 17 um 33,22 EUR reduziert hat. Im zugehörigen
Eilverfahren 4 L 332/07 (A.-------straße 86a) haben die Beteiligten den Rechtsstreit
übereinstimmend für erledigt erklärt, nachdem der Bescheid des Beklagten vom 31.
August 2007 aufgehoben war.

73

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die
Streitakte, die Gerichtsakte 4 K 1033/07, die Gerichtsakten der zugehörigen
Eilverfahren 4 L 440/07, 4 L 331/08 und 4 L 332/08 sowie die Verwaltungsvorgänge
des Beklagten Bezug genommen.

74

Entscheidungsgründe:

75

Unter Einbeziehung der schriftsätzlichen Fassung der gestellten Anträge legt die
Kammer den Antrag der Klägerin bezüglich des Aufstellortes T.--------platz 17 und
der Bescheide des Beklagten vom 31. August 2007 und 15. Oktober 2007 sowie des
Widerspruchsbescheides vom 10. Juli 2008 dahingehend aus, dass die Aufhebung
des Bescheides vom 31. August 2007 in der Fassung des Änderungsbescheides
vom 15. Oktober 2007 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 10. Juli 2008
begehrt wird. Bezüglich des Aufstellortes A.-------straße 86a und der Bescheide des
Beklagten vom 23. Oktober 2007 und 2. November 2007 legt die Kammer den
Antrag der Klägerin dahingehend aus, dass die Klägerin die Aufhebung des
Bescheides vom 23. Oktober 2007 in der Fassung des Änderungsbescheides vom 2.
November 2007 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 10. Juli 2008 begehrt.
Bezüglich des Aufstellortes B1.------------weg 245 ist - auch nach den
schriftsätzlichen Fassungen - von generellen Aufhebungsanträgen auszugehen.

76

Hiervon ausgehend ist die Klage, soweit sie bezüglich des Aufstellortes B1.-------
-----weg 245 gegen die Bescheide des Beklagten vom 2. November 2007, 9.
November 2007 und 10. Dezember 2007 gerichtet ist und deren Aufhebung
beantragt wird, unzulässig; im Übrigen ist sie unbegründet.

77

Der Klägerin fehlt es bezüglich der den Aufstellort B1.------------weg 245
betreffenden Bescheide des Beklagten vom 2. November 2007, 9. November 2007
und 10. Dezember 2007 an dem erforderlichen Rechtsschutzbedürfnis, da diese
angefochtenen Bescheide sie mangels positiver Steuerfestsetzung nicht
beschweren. Der Beklagte hat mit diesen Bescheiden die zuvor für diese
Besteuerungszeiträume ergangenen zum Teil bestandskräftigen
Steuerfestsetzungen reduziert. Anhaltspunkte für eine Annahme, der Beklagte habe
die vorausgegangenen Steuerfestsetzungen vollständig aufheben und die Steuer
vollständig neu festsetzen wollen, lassen sich den angefochtenen Bescheiden nicht
entnehmen.

78

Im Übrigen ist die Klage zulässig. Die Einbeziehung der Änderungsbescheide
des Beklagten in das Klagebegehren ist zulässig. Der Beklagte hat mit diesen
Änderungsbescheiden sukzessive die von ihm vorgenommenen und der
Steuerfestsetzung zu Grunde liegenden Schätzungen vollständig durch
Berechnungen auf der Grundlage der zwischenzeitlich von der Klägerin vorgelegten
Zählwerksausdrucke ersetzt und die darauf fußenden Steuerfestsetzungen
entsprechend reduziert oder erhöht. Die Klägerin hat mit der Einbeziehung dieser
Änderungsbescheide zum Ausdruck gebracht, dass im Wege der Klageänderung
(vgl. § 91 Abs. 1 VwGO) nurmehr die Aufhebung der ursprünglichen Bescheide in der
Fassung der Änderungsbescheide Streitgegenstand sein soll. Der Beklagte hat in die
Einbeziehung der Änderungsbescheide in das anhängige Klageverfahren mit seinem
anschließend gestellten Antrag auf Klageabweisung durch rügelose Einlassung
eingewilligt, § 91 Abs. 2 VwGO. Im Übrigen ist die Klageänderung auch aus
prozessökonomischen Gründen sachdienlich.

79

Die Klage ist aber - soweit sie zulässig ist - unbegründet.

80

Die angefochtenen Steuerbescheide des Beklagten sind rechtmäßig und
verletzen die Klägerin nicht in eigenen Rechten, vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO.

81

Sie finden ihre wirksame Rechtsgrundlage in der Vergnügungssteuersatzung der
Stadt B. vom 22. Februar 2006 in der Fassung des 3. Nachtrags vom 28. Mai
2008 (VgStS 2008). Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 VgStS 2008 beträgt die
Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte 5 v.H. des Spieleraufwandes, der in § 9 Abs.
1 Satz 1 VgStS 2008 als die Summe der von den Spielern aufgewendeten Beträge
bestimmt wird. Nach § 9a VgStS 2008 gilt jedoch als Spieleraufwand im Sinne von §
9 Abs. 1 das Dreieinhalbfache des Einspielergebnisses, wenn für Geldspielgeräte
der Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 VgStS 2008 nicht erklärt wird. § 9a Abs. 1 Sätze
2 und 3 definieren das Einspielergebnis als den Betrag der elektronisch gezählten
Bruttokasse. Dieser errechne sich aus der elektronisch gezählten Kasse zuzüglich
Röhrenentnahme (sog. Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld,
Prüftestgeld und Fehlgeld.

82

Diese Regelung in der Vergnügungssteuersatzung verstößt nicht gegen
höherrangiges Recht. Sie ist mit Artikel 105 Abs. 2a GG vereinbar. Danach haben die
Länder die Befugnis zur Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauchs- und
Aufwandsteuern, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern
gleichartig sind. Diese Befugnis hat das Land Nordrhein-Westfalen gemäß § 3 KAG
auf die Kommunen übertragen. Das in Artikel 105 Abs. 2a GG enthaltene Verbot von
gleichartigen Steuern wird seit jeher dahin ausgelegt, dass es sich nicht auf die
herkömmlichen Verbrauchs- und Aufwandsteuern erstreckt, zu denen die
Vergnügungssteuer zählt. Der Umstand, dass die Vergnügungssteuer auf
Geldspielgeräte nicht mehr nach dem Stückzahlmaßstab erhoben wird, bedeutet
nicht, dass sie nun keine traditionelle Steuer in dem oben genannten Sinne wäre mit
der Folge, dass ein Verstoß gegen das Gleichartigkeitsverbot in Betracht käme. Die
Vergnügungssteuer für Spielautomaten wurde früher (zulässigerweise) nur deshalb
nach dem Stückzahlmaßstab erhoben, weil eine praktikable Möglichkeit zu einer
wirklichkeitsnahen Besteuerung nicht gegeben war. Das Bundesverfassungsgericht
hat bereits im Jahre 1962,

83

vgl.	BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 -, BVerfGE
14, 76, 102,

84

zum Ausdruck gebracht, dass im Grunde der konkrete individuelle Aufwand
besteuert werden müsste. Die nun erfolgte Änderung des Steuermaßstabes ändert
damit nichts an dem Befund, dass die Vergnügungssteuer auch für die hier in Rede
stehenden Geldspielgeräte eine herkömmliche Gemeindesteuer bleibt, die nicht
gleichartig mit bundesgesetzlich geregelten Steuern ist,

85

vgl.	zum Ganzen: Oberverwaltungsgericht für das Land
Nordrhein-Westfalen (OVG NRW), Urteil vom 5. Juni 2007 - 14 A
527/05 - www.nrwe.de - mit zahlreichen weiteren Nachweisen.

86

Der in § 9 Abs. 1 VgStS 2008 geregelte Steuermaßstab "Summe der von den
Spielern je Spielhalle / sonstigen Ortes des Veranstalters zur Erlangung des
Spielvergnügens aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand)" ist rechtlich nicht zu
beanstanden. Der kommunale Satzungsgeber ist berechtigt, zur Ermittlung des von
den Spielern betriebenen Aufwandes an die Summe der zur Erlangung des
Spielvergnügens eingesetzten Gelder anzuknüpfen,

87

vgl.	Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 1. Februar 2007 - II B
51/06 - BFH / NV 2007, 987 zur insoweit vergleichbaren
Rechtslage nach dem Hamburgischen
Spielvergnügungssteuergesetz; vgl. auch OVG NRW, Beschluss
vom 15. Mai 2007 - 14 B 2707/06: Einspielergebnis nicht der allein
zulässige Steuermaßstab.

88

Die Summe der eingesetzten Beträge steht dabei nicht nur in einem lockeren
Bezug zu dem letztlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler, sondern
bildet den betriebenen Aufwand wirklichkeitsnah ab, da sie dem Betrag entspricht,
den die Spieler an einem Automaten eingesetzt haben, um diesen Gewinnspiele
ausführen zu lassen. Das Einspielergebnis stellt gegenüber dem Einsatz bereits
deshalb keinen grundsätzlich wirklichkeitsnäheren Maßstab dar, weil sich ihm nicht
entnehmen lässt, welcher Aufwand von Spielern betrieben worden ist, sondern dieser
Maßstab eine fiktive Vermögensgesamtsaldierung sämtlicher Spieler an diesem
Automaten vornimmt. So kann ein Einspielergebnis auch dann null Euro betragen,
wenn mehrere Spieler realen Aufwand betrieben haben und ein oder mehrere andere
Spieler mehr Geld ausgezahlt bekommen, als sie eingeworfen haben. Im Übrigen
betreibt auch der einzelne Spieler, der einen von ihm erzielten Gewinn wieder
vollständig verspielt, Aufwand in entsprechender Größe. Hierbei macht es keinen
Unterschied, ob er sich den Gewinn auszahlen lässt und diesen nach jeweils
erneutem Einwurf verspielt oder er den gewonnenen Betrag im Geldspeicher stehen
und Spiel für Spiel abbuchen lässt,

89

vgl.	VG B. , Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -;
Beschluss vom 16. November 2007 - 4 L 362/07.

90

Die in der Vergangenheit in der Rechtsprechung

91

vgl.	BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 -
BVerfGE 31, 8; Urteil vom 10. Mai 1962, a.a.O.; BVerwG,
Beschluss vom 8. Juli 2008 - 9 B 44.07 -; Urteil vom 13. April 2005
- 10 C 8.04 -, NVwZ 2005, 1322; OVG NRW, Urteil vom 5. Juni
2007 - 14 A 527/05 - www.nrwe.de; für die Aufgabe dieser
Anforderung im Falle der Einsatzbesteuerung: FG Hamburg, Urteil
vom 6. August 2008 - 7 K 189/06 -,

92

regelmäßig als notwendig angesehene Möglichkeit der Abwälzung der Steuer, ist
entgegen der Auffassung des Klägers sowohl bei der Anwendung des Einsatzes als
auch des Dreieinhalbfachen des Einspielergebnisses als maßgebliche
Bemessungsgrundlage gegeben,

93

vgl.	Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 1. Februar 2007 - II B
51/06 - BFH / NV 2007, 987 zur auch insoweit vergleichbaren
Rechtslage nach dem Hamburgischen
Spielvergnügungssteuergesetz.

94

Dem Erfordernis der Abwälzbarkeit ist dabei Genüge getan, wenn die Möglichkeit
einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne besteht, dass der Steuerpflichtige
den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und
hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens
geeigneten Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm
entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des
Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht
geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast
vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn eine
Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt,

95

vgl.	BVerfG, Urteil vom 20. April 2004 - 1 BvR 1748/99, 1 BvR
905/00 -, DVBl. 2004, 705, 708. OVG NRW, Urteil vom 5. Juni
2007 a.a.O.

96

Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind einem Aufsteller zwar durch die
Vorgaben in der Spielverordnung Grenzen gesetzt. Dies bedeutet aber nicht, dass
ihm keine anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines
Unternehmens aufrecht zu erhalten. Für eine kalkulatorische Überwälzung ist dabei
nicht die absolute Höhe der Steuer ausschlaggebend sondern die Möglichkeit, die
Steuer in die Kosten einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen
wirtschaftlichen Vorgang, wobei das Gesetz es dem Steuerschuldner überlässt, die
Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch unter Berücksichtigung des
Steuerbetrages zu wahren,

97

vgl.	BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -,
a.a.O.; OVG NRW, Urteil vom 5. Juni 2007 a.a.O.

98

Letztlich ist die Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer nur dann nicht mehr
gegeben, wenn sie eine Höhe erreicht, die dazu führt, dass die betroffenen
Berufsangehörigen in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht
mehr in der Lage wären, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur Grundlage
ihrer Lebensführung zu machen, ihr also erdrosselnde Wirkung zukommt. Für eine
solche Wirkung ist nichts ersichtlich. Insbesondere führen wirtschaftliche
Schwierigkeiten von Marktteilnehmern, die auf Marktmechanismen beruhen, nicht
dazu, dass diese durch eine Verringerung der Vergnügungssteuer zu kompensieren
wären,

99

vgl.	in diesem Zusammenhang: OVG NRW, Beschluss vom
18. Juli 2008 - 14 B 492/08 -.

100

Soweit sich die Ertragslage von Aufstellern dadurch verschlechtert, dass die
Hersteller von Spielgeräten mit Geldgewinnmöglichkeit deutlich höhere Preise für die
erstmalige Zurverfügungstellung von Spielgeräten und nachfolgend höhere
monatliche Gebühren fordern, führt eine daraus resultierende Gewinnminimierung für
die Aufsteller nicht zu der Annahme der erdrosselnden Wirkung der
Vergnügungssteuer. Letztlich zeigt die in verschiedenen Verfahren vor der Kammer
vorgetragene Erhöhung der Kosten für herstellerunabhängige Aufsteller, dass
Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit trotz erhobener Vergnügungssteuer
wirtschaftlich lukrativ betrieben werden können, aber der erzielbare Profit zunehmend
von Herstellern abgeschöpft wird. Ebenso wie es aber verfassungsrechtlich
unbedenklich ist, wenn bei dem Aufstellen von Spielgeräten mit
Geldgewinnmöglichkeit in Gaststätten infolge der Zahlung hoher Wirteanteile kein
ausreichender Ertrag für den Aufsteller selbst verbleibt,

101

vgl.	BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 -
a.a.O.,

102

berühren Veränderungen in der Gewinnverteilung infolge neu eingeführter bzw.
erhöhter Bereitstellungsgebühren zu Gunsten der Hersteller die Zulässigkeit der
erhobenen Vergnügungssteuer nicht. Dass die vom Beklagten durchgeführte 5-
prozentige Besteuerung des Einsatzes zu einer allgemeinen Unwirtschaftlichkeit des
Aufstellens von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit geführt hätte, kann danach nicht
angenommen werden. Gegen eine allgemeine Unwirtschaftlichkeit spricht auch die
Entwicklung der Bestandszahlen im Satzungsgebiet. Bei Einführung des neuen
Steuermaßstabs zum 1. April 2006 waren im Satzungsgebiet 250 Spielgeräte mit
Geldgewinnmöglichkeit in 25 Spielhallen aufgestellt. Diese Zahlen haben sich zum
30. Juni 2008 auf 297 Geräte in 28 Spielhallen erhöht.

103

Unabhängig hiervon ist im Falle einer fünf-prozentigen Besteuerung des
Einsatzes eine Abwälzbarkeit grundsätzlich strukturell gegeben. Dem Aufsteller
verbleiben 95 % des Einsatzes, um die gesetzlich vorgeschriebenen
Gewinngewährungen zu tätigen, seine Kosten zu decken und Gewinn zu erzielen.
Soweit der Aufsteller Spielgeräte betreibt, die aufgrund der in ihnen zur Anwendung
kommenden Software, die Relation von Kasse zu Einsatz so weit verschlechtern,
dass er aus der Kasse die ihm entstehenden Kosten (inklusive Vergnügungssteuer)
nicht mehr bestreiten kann, obliegt es ihm als Unternehmer andere Software oder
andere Geräte zum Einsatz kommen zu lassen.

104

Die im vorliegenden Verfahren von der Klägerin vorgelegten Unternehmensdaten
belegen unabhängig von den vorstehenden Ausführungen für sich genommen auch
keine erdrosselnde Wirkung der Steuer. Insbesondere ist nicht nachvollziehbar,
weshalb der monatliche Verwaltungsaufwand für die beiden Aachener Spielhallen bei
über 10.000,- EUR liegen muss, wenn sämtliche Kosten für Personal, Miete,
Leasing- und Lizenzgebühren bereits separat in Abzug gebracht worden sind.

105

Auch die in immer größerem Umfang eingesetzten Spielgeräte mit
Geldgewinnmöglichkeit neuen Typs, bei denen das eingeworfene Geld zunächst in
einem Geldspeicher aufgebucht, aber danach gemäß den Vorgaben der
Spielverordnung in einen Punktestand in einem Punktespeicher umgebucht wird,
führen nicht zur Unzulässigkeit der Besteuerung des Einsatzes,

106

vgl.	VG Gelsenkirchen, Urteil vom 14. August 2008 - 2 K
275/08 -.

107

Der Spieler betreibt mit der Umbuchung in den Punktespeicher den
steuerrelevanten Aufwand, da er damit Geld zur Erlangung des Spielvergnügens
einsetzt. Wenn und soweit es mit einer Rückbuchung von Punkten auf den
Geldspeicher zu einer Gewinnausschüttung kommt, beseitigt dies nicht rückwirkend
die Erfüllung des Steuertatbestandes. Mit der Umbuchung ist das Geld vom Spieler
zum Zwecke der Erlangung des Spielvergnügens eingesetzt und seiner durch die
Vorgaben der Spielverordnung geschützten Verfügungsgewalt entzogen. Ob der
Punktestand in kürzester Zeit aufgebraucht wird oder der Spieler eine kontinuierlich
gesicherte Rückbuchungsmöglichkeit besitzt, unterliegt keinen gesetzlichen
Vorgaben, sondern ist allein abhängig von der im jeweiligen Spielgerät zum Einsatz
kommenden Software,

108

vgl.	Physikalisch-Technische Bundesanstalt, Arbeitsgruppe
Spielgeräte, Aktuelles zum 9. Januar 2007, www.ptb.de: "Nur diese
Geldübergabeprozesse sind reglementiert. Was auf dem Spielgerät
sonst passiert, z. B. wie viele Punkte wie schnell auf- und
abgebaut, riskiert oder als (spätere) Gewinnaussicht dargestellt
werden dürfen, ist nicht geregelt. Das heißt, dies alles ist frei
gestaltbar."

109

Auch den vom Kläger gerügten Verstoß gegen den in Art 3 Abs. 1 des
Grundgesetzes geregelten Gleichheitsgrundsatz kann die Kammer nicht feststellen.
§ 9a VgStS 2006 in der Fassung der 3. Nachtragssatzung sieht kein allgemeines
fortwährendes Wahlrecht zwischen zwei Berechnungsmethoden zur Ermittlung des
zu besteuernden Spieleraufwandes vor. Die Norm ermöglicht es Aufstellern zwar,
durch Nichtmitteilung des Einsatzes eine Berechnung des Spieleraufwandes
ausgehend vom Einspielergebnis zu bewirken. Allerdings ist jeder Aufsteller
bezüglich eines Automaten an die Berechnung des Spieleraufwandes nach dem
Einsatz gebunden, wenn er der Steuerbehörde für diesen Automaten einmal
Einsätze mitgeteilt hat.

110

Ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG kann auch mit Blick auf das in der Satzung
eingeräumte eingeschränkte Wahlrecht der Berechnungsmethode nicht festgestellt
werden. Der Umstand, dass die Satzung die Berechnung auf der Grundlage des
Einspielergebnisses nicht auf solche Geräte beschränkt, die den Einsatz nicht oder
nur erschwert dokumentieren können, könnte dann rechtlichen Bedenken
unterliegen, wenn die Optionsmöglichkeit grundsätzlich geeignet wäre, einzelne
Aufsteller gegenüber anderen zu benachteiligen. Der Bundesfinanzhof

111

vgl.	BFH, a.a.O.,

112

hat gegenüber einer entsprechenden Regelung in § 12 Abs. 1 des
Hamburgischen Spielvergnügungssteuergesetzes, die eine alternative Berechnung
nach dem Vierfachen des Einspielergebnisses vorsieht, keine derartigen rechtlichen
Bedenken geäußert. Auch aus Sicht der Kammer könnten solche nur zum Tragen
kommen, wenn die Berechnung gemäß § 9a Abs. 1 VgStS 2006 nach dem
Einspielergebnis generell zu wesentlich anderen Ergebnissen bei der Ermittlung des
Spieleraufwandes führen würde als vom Einsatz ausgehende Berechnungen nach §
9 Abs. 1 VgStS 2006. Die Verwendung des 3,5-fachen des Einspielergebnisses als
alternative Bemessungsgrundlage kann nur dann zu generell ungünstigeren
Ergebnissen für Aufsteller führen, wenn die durchschnittliche
Gewinnwahrscheinlichkeit / Auszahlquote an deren Automaten unter 71,43 %
(2,5/3,5) liegt. In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass nach der seit dem 1.
Januar 2006 geltenden SpielV in den neuen Spielautomaten zwar keine
Mindestgewinnquoten mehr eingestellt sein müssen. Ausgehend von einem
maximalen Einsatz je Stunde von 132,- EUR (unter Einbeziehung der in § 13 Abs. 1
Nr. 5 SpielV vorgesehenen Zwangsspielpause von fünf Minuten) bzw. 145,- EUR
(ohne Berücksichtigung der Zwangspause) und einem langfristig maximal zulässigen
Einspielergebnis von 33,- EUR/ Stunde steht Einsatz zu Einspielergebnis allerdings
in einem zwingenden Verhältnis von 4 zu 1 bzw. 4,39 zu 1, d. h. das Verhältnis
entspricht im Wesentlichen dem Multiplikator des Hamburgischen
Spielvergnügungssteuergesetzes. Der in B. verwendete Multiplikator von "nur" 3,5
stellt den Aufsteller günstiger. Dem Satzungsgeber steht zudem bei seiner
Entscheidung für einen bestimmten Multiplikator bei der Ersatzberechnungsmethode
Ermessen zu. Ein Multiplikator, der sich unterhalb des theoretisch möglichen Wertes
von 4,0 bzw. 4,39 hält, kann nur dann rechtswidrig sein, wenn er ein zahlenmäßiges
Verhältnis von Einspielergebnis zu Einsatz annimmt, das bei realistischer
Betrachtungsweise auf Grund von regelmäßig vorhandenen Auszahlquoten nicht
annähernd erreicht wird. Bei den Geräten, die auf der Grundlage der bis zum 31.
Dezember 2005 geltenden SpielV (SpielV 1962) zugelassen worden sind (Altgeräte),
war in § 13 Nr. 6 SpielV 1962 als Voraussetzung für die Zulassung zwar nur eine
Mindestauszahlquote von 60 % geregelt. Die Einstellung einer höheren
Auszahlquote war jedoch möglich und auch allgemein üblich,

113

vgl.	Stellungnahme der Spitzenverbände der Deutschen
Unterhaltungsautomatenwirtschaft vom 2. März 2006 im Rahmen
der öffentlichen Anhörung des Finanzausschusses des Deutschen
Bundestages am 8. März 2006, (www.bundestag.de) Geräte nach
der alten SpielV: 66,7 %, Geräte nach der neuen SpielV: 85 %.

114

Der Beklagte hat seinem Multiplikator die Annahme einer durchschnittlichen
Auszahlquote von rund 70 % zu Grunde gelegt. Im Übrigen ist auch hier zu
beachten, dass für die Masse der aufgestellten Geräte der Nachweis der bezahlten
Spiele durch Druckprotokolle und damit des Einsatzes möglich sein müsste und die
noch vorhandenen Geräte, für die ein Aufsteller erklärt, entsprechende Nachweise
nicht beibringen zu können, innerhalb der nächsten Jahre wegen Ablaufs ihrer
zugelassenen Betriebsdauer zunehmend vom Markt genommen werden
müssen.

115

Auch mit Blick auf die neuen Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit, die eine
Umbuchung des Geldbetrages im Geldspeicher in einen Punktestand in einem
Punktespeicher erfordern, ist der Ersatzsteuermaßstab des 3,5-fachen des
Einspielergebnisses nicht zu beanstanden. Erkenntnisse dazu, dass es infolge der
Verwendung dieser Geräte zu einer steuerrelevanten Verschiebung des
Verhältnisses von Einspielergebnis zu Einsatz kommt, sind der Kammer - bislang -
nicht bekannt. Sie werden von den Beteiligten auch nicht unter Vorlage
entsprechender Zählwerksausdrucke vorgetragen. Die in der Spielverordnung
geregelten Vorgaben betreffen allein die sogenannten Geldübergabeprozesse, das
heißt die Buchung Geld in Punkte (Einsatz) und die Rückbuchung Punkte in Geld
(Gewinn). Der Mechanismus, Erfolg bzw. Misserfolg im Spielgeschehen unmittelbar
ausschließlich auf den Punktestand einwirken zu lassen, führt allerdings zu
niedrigeren Einsatzbeträgen, da Spielerfolge (Erhöhungen des Punktestandes) keine
Veränderung des Standes im Geldspeicher bewirken und daher der Verbrauch
dieses erhöhten Punktestandes nicht als Einsatz erfasst wird. Aufgrund der höheren
Auszahlquoten bei neueren Geräten ist bei diesen aber ebenfalls von niedrigeren
Einspielergebnissen auszugehen. Angesichts des Umstandes, dass
"Umbuchungsgeräte" ausnahmslos auf der Grundlage der neuen Spielverordnung
zugelassen worden sind, und diese Geräte daher ausnahmslos die Einsätze
ausweisen können, kommt eine Besteuerung nach dem Einspielergebnis ohnehin
nur zur Anwendung, wenn der Aufsteller die - ihm mögliche - Angabe der Einsätze
verweigert.

116

Der Kammer liegen auch - bislang - keine Erkenntnisse zu der Möglichkeit vor,
dass sich infolge reiner Geldwechselvorgänge, bei denen ein bereits in einen
Punktestand umgebuchter Geldbetrag ohne Ingangsetzen des "eigentlichen"
Spielgeschehens wieder zurückgebucht wird (und damit als Gewinn registriert wird),
oder aus anderen Gründen bei Umbuchungsgeräten die Relation von Einsatz zu
Einspielergebnis in einem steuerrelevanten Umfang vergrößert hat. Substantiierte
Angaben hierzu wurden im vorliegenden Verfahren nicht gemacht, obwohl der
Klägerin wie allen Aufstellern diese Relationen aufgrund ihrer eigenen
Zählwerksausdrucke bekannt sind.

117

Die Anwendung der Einsatzbesteuerung ist auch nicht aus technischen Gründen
unzulässig. Anhaltspunkte dafür, dass die im Satzungsgebiet aufgestellten
Gewinnspielautomaten zu einem nennenswerten Anteil nicht in der Lage wären, den
Einsatz unmittelbar oder mittelbar zu dokumentieren, sind nicht ersichtlich.
Geldspielautomaten, deren Zulassung erst nach Inkrafttreten der Verordnung über
Spielgeräte und andere Spiele mit Gewinnmöglichkeit (Spielverordnung - SpielV) am
1. Januar 2006 beantragt worden ist, müssen gemäß §§ 12 Abs. 2 lit. d), 13 Abs. 1
Nr. 8 SpielV ohnehin über eine entsprechende Dokumentationsmöglichkeit verfügen.
Auch die Masse der älteren Spielgeräte mit der Standardschnittstelle VDAI 98 weisen
im sogenannten Geldbilanzteil die Anzahl der bezahlten Spiele aus, die in
Kombination mit dem im Gerät eingestellten Preis je Spiel den aufgewendeten
Einsatz belegt. Angesichts eines Marktanteils bei Geldspielautomaten mit einer VDAI
Schnittstelle von rund 95 %

118

vgl.	IFO-Gutachten zur Wirtschaftentwicklung
Unterhaltungsautomaten 2007 und Ausblick 2008 von Januar
2008, S. 10, www.baberlin.de; ptb, Feldstudie über die
Zuverlässigkeit von Geldspielgeräten, Abschlussbericht vom 30.
Juni 2006: sämtliche überprüften Geräte wiesen VDAI-Schnittstelle
auf, deren Ausdrucke die Gesamtzahl von Spielen ausweisen
können,

119

kann der Satzungsgeber an diese technischen Gegebenheiten anknüpfen. Für
die allenfalls in sehr geringem Umfang im Satzungsgebiet betriebenen
Geldspielautomaten ohne Ermittlungsmöglichkeit der Zahl der getätigten Spiele
durfte zudem deren Nichtbesteuerung weder von den Aufstellern erwartet werden
noch wäre diese zulässig,

120

vgl.	auch insoweit BFH, a.a.O. ,

121

Für sie kommt die in § 9a VgStS geregelte Aufwandsberechnungsmethode zur
Anwendung. Abgesehen von dem Umstand, dass der Bestand an
Geldgewinnspielgeräten, deren Zulassung vor Inkrafttreten der neuen
Spielverordnung erteilt worden ist, immer weiter abnimmt und im Laufe der nächsten
Jahre auf Null sinken wird, ist festzustellen, dass auch für die - noch - vorhandenen
Altgeräte zumindest unter Verwendung technischer Zusatzgeräte die Auslesung
zusätzlicher Daten (inkl. Anzahl bezahlter Spiele) möglich ist. Aus einem einmaligen
Anschaffungspreis von knapp 40,- EUR je Zusatzgerät folgt jedenfalls unter
Berücksichtigung der Nutzungsdauer der Geldgewinnspielgeräte keine unzumutbare
wirtschaftliche Zusatzbelastung der Aufsteller.

122

Schließlich ist die Vergnügungssteuersatzung auch mit europarechtlichen
Bestimmungen vereinbar. Eine Gemeinschaftsrechtswidrigkeit der
Vergnügungssteuer wegen Umsatzsteuerähnlichkeit ist nicht gegeben. Die
Vergnügungssteuer entspricht nicht den für die Annahme von
Umsatzsteuerähnlichkeit erforderlichen Merkmalen. Der EuGH hat dies in zwei
Urteilen festgestellt,

123

vgl.	EuGH, Urteil vom 3. März 1988 - C-252/86 - sowie Urteil
vom 19. März 1991 - C-109/90 - Nachweis jeweils bei: www.eur-
lex.europa.eu,

124

wobei er allerdings im Urteil aus dem Jahre 1988 den Charakter als allgemeine
proportionale Verbrauchssteuer mit dem Argument verneint hat, die Steuer werde
unabhängig von den Einnahmen bereits auf das Aufstellen der Geräte erhoben. Im
Urteil aus dem Jahre 1991 stellt der EuGH dann klar, dass eine Steuer nicht im Sinne
einer Umsatzsteuer "allgemein" ist, die "nur auf eine begrenzte Gruppe von
Gegenständen und Dienstleistungen Anwendung findet". Der Steuertatbestand der
Vergnügungssteuersatzung erfasst nur einen eng begrenzten Kreis von Tätigkeiten
bzw. der Inanspruchnahme von Dienstleistungen. Eine allgemeine Steuer liegt daher
nicht vor. Die Vergnügungssteuer auf Geldspielautomaten wird zudem nicht auf jeder
Produktions- und Vertriebsstufe erhoben, wie es eine Umsatzsteuerähnlichkeit
erfordern würde, sondern erstreckt sich allein auf die Benutzung dieser Geräte durch
die Spieler (Endverbraucher). Eine (Vergnügungssteuer-) Besteuerung bei deren
Herstellung und Verkauf / Weiterverkauf findet nicht statt.

125

Die dem angefochtenen Vergnügungssteuerbescheid zu Grunde liegende
Vergnügungssteuersatzung der Stadt B. ist auch nicht wegen eines etwaigen
Verstoßes gegen ein beim Satzungsbeschluss zu beachtendes Gebot der
sachgerechten Abwägung nichtig,

126

vgl.	VG B. , Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -;
Beschluss vom 16. November 2007 - 4 L 362/07 -.

127

Gegenstand gerichtlicher Kontrolle bei der Überprüfung der Rechtmäßigkeit
untergesetzlicher Rechtsvorschriften ist in materieller Hinsicht die Vereinbarkeit
dieser Rechtsvorschrift mit höherrangigem Recht. Hierbei ist grundsätzlich von der in
Kraft gesetzten Norm auszugehen. Die Ausübung des gesetzgeberischen
Ermessens als solche unterliegt dabei nicht den Maßstäben, die bei
ermessensgeleiteten Verwaltungsakten anzuwenden sind,

128

vgl.	BVerwG, Urteil vom 17. April 2002 - 9 CN 1/01 - BVerwGE
116, 188.

129

Maßgeblich ist - soweit sich dem jeweiligen Fachrecht nichts anderes entnehmen
lässt - die jeweilige Norm als das Ergebnis des Gesetzgebungsverfahrens. Eine
darüber hinausgehende Kontrolle der Erwägungen und Abwägungen des
Normgebers im Verlaufe des Gesetzgebungsverfahrens findet demgegenüber
grundsätzlich nicht statt,

130

vgl.	VG B. , Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -;
Beschluss vom 16. November 2007 - 4 L 362/07 -.

131

Die hieraus folgende Beschränkung auf eine Ergebniskontrolle ist auch mit Blick
auf die abweichende Rechtslage bei ermessensgeleiteten Verwaltungsakten
geboten.
§ 114 VwGO, der die Gerichte in einem gewissen Umfang berechtigt, einen
Verwaltungsakt auch wegen bloßer Fehler der Behörde beim Abwägungsvorgang als
solchen aufzuheben, korrespondiert mit § 39 Abs. 1 Sätze 2 und 3 VwVfG. Diese
Vorschrift verpflichtet die Behörde, die für ihre Ermessensentscheidung
maßgeblichen Erwägungen verbindlich in die Begründung des Verwaltungsaktes
aufzunehmen und damit einer konkreten gerichtlichen Kontrolle zugänglich zu
machen. Eine vergleichbare Begründungspflicht besteht bei dem Erlass von
Gesetzen generell nicht. Eine dem Normgeber zurechenbare Darlegung seiner
Beweggründe für die beschlossene Gesetzesfassung ist demnach weder gesetzlich
gefordert noch steht sie dem Gericht als Kontrollgrundlage zur Verfügung. Auch auf
etwaige Ausführungen in den Beschlussvorlagen einer Kommune kann insoweit nicht
abgestellt werden, denn der Rat einer Kommune, der dem Beschlussvorschlag der
Verwaltung zum erstmaligen Erlass oder zur Änderung einer kommunalen Satzung
zustimmt, macht sich damit nicht notwendigerweise sämtliche in der Begründung der
Beschlussvorlage aufgeführten Gründe der Verwaltung zu eigen. Welche Motive die
Mitglieder eines gesetzgebenden Organs letztlich dazu bewogen haben, einer
bestimmten Gesetzesfassung zuzustimmen, entzieht sich grundsätzlich einer
gerichtlichen Kontrolle,

132

vgl.	VG B. , Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -;
Beschluss vom 16. November 2007 - 4 L 362/07 -; Kopp /
Schenke, VwGO-Kommentar, 14. Auflage, München 2007 , § 47
Rz. 113ff; a.A.: VG Köln, Urteil vom 5. März 2007 - 23 K 1704/03 -
www.nrwe.de; VG Göttingen, Urteil vom 1. Februar 2005 - 3 A
228/03 - zitiert nach juris.

133

Die Klage hat auch mit Blick auf den Umstand keinen Erfolg, dass die
Steuerbescheide des Beklagten vom 19. Juli 2007, soweit sie Aufwände einer
Besteuerung unterzogen, die nach dem 30. Juni 2007 aufgewendet worden waren,
erst mit der rückwirkend in Kraft gesetzten 3. Änderungssatzung vom 28. Mai 2008
ihre wirksame Ermächtigungsgrundlage gefunden haben. Der Kläger ist auch durch
die insoweit rückwirkend eingetretene Vorverlagerung der Fälligkeit nicht in eigenen
Rechten verletzt. Die allein in Betracht zu ziehende Möglichkeit, dass der Beklagte
ihm gegenüber Säumniszuschläge geltend macht, ist vorliegend ausgeschlossen, da
die Kammer im zugehörigen Eilverfahren die aufschiebende Wirkung der Klage für
die hier in Rede stehenden Teilbeträge angeordnet hat und insoweit daher keine
Säumniszuschläge entstanden sind.

134

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.

135

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergeht gemäß § 167
VwGO Abs. 1, Abs. 2 i.V.m. §§ 708 Nr. 11 , 711 Sätze 1 und 2 ZPO.