Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-12-17, Aktenzeichen 3 K 3006/08

Tatbestand

1

Die Kläger sind Eheleute, die für die Veranlagungszeiträume 1999-2002 (Streitjahre) zur Einkommensteuer zusammen veranlagt werden. Sie hatten im Streitjahr ihren Wohnsitz und ihre ständige Wohnstätte in X / Deutschland. Sie besitzen beide die deutsche Staatsangehörigkeit. Die Klägerin übte in den Streitjahren den Beruf einer Hausfrau aus. Sie erzielte im Streitjahr keine steuerpflichtigen Einkünfte. Der Kläger ist Diplom-Soziologe.

2

Der Kläger trat zum 1. Januar 1987 als Projektleiter in die Dienste der K AG -im folgenden: Arbeitgeberin bzw. K-AG- (Ziff. 1 des Arbeitsvertrages vom 26. Februar 1987, Bl. 140-144 der FG-Akten 3 K 3005/08), deren Sitz im Streitjahr in Y/CH war.

3

Zweck der K-AG ist die sozio-ökonomische, medizinische, technologische, organisatorische, administrative und politische Forschungs- und Beratungstätigkeit vorrangig über Problemstellungen im Gesundheitswesen von Industrie- und Entwicklungsländern. Die Gesellschaft bezweckt ferner die Auswertung und Anwendung von Erkenntnissen im Gesundheitswesen u.a. durch Anbieten von Dienstleistungen, Erteilen von Lizenzen und Handel mit Produkten (s. den Handelsregisterauszug vom 6. März 2008, Bl. 105-106 der FG-Akten 3 K 3005/08 bzw. Art. 2 der Statuten der K-AG vom 24. Juni 1981 und vom 12. Mai 1997 [im folgenden: Statuten], die die Statuten vom 24. Juni 1981 ersetzten -Art. 30 a.a.O.-).

4

Die Organe der K-AG sind die Generalversammlung, der Verwaltungsrat und die Revisionsstelle (Art. 8 der Statuten). Der Verwaltungsrat (Hinweis auf die Angaben zur Besetzung des Verwaltungsrates in den Streitjahren: Schriftsatz der Kläger vom 15. Juni 2008, Bl. 138-139 der FG-Akten 3 K 3005/08) hat als unübertragbare und unentziehbare Aufgaben: die Oberleitung der Gesellschaft und die Erteilung der nötigen Weisungen, die Festlegung der Organisation, die Ernennung und Abberufung der mit der Geschäftsführung und der Vertretung betrauten Personen und die Oberaufsicht über die mit der Geschäftsführung betrauten Personen, namentlich im Hinblick auf die Befolgung der Gesetze, Statuten, Reglemente und Weisungen (Art. 17 der Statuten). Nach Art. 17 der Statuten ist der Verwaltungsrat ermächtigt, die Geschäftsleitung nach Maßgabe eines Organisationsreglementes ganz oder zum Teil an einzelne Mitglieder und an Dritte zu übertragen. Nach Art. 20 Satz 2 der Statuten kann die Vertretung vom Verwaltungsrat einem oder mehreren Mitgliedern (Delegierte) oder Dritten (Direktoren) nach Maßgabe eines Organisationsreglementes übertragen werden.

5

Nach Art. 17 der Statuten vom 12. Mai 1987 ist der Verwaltungsrat befugt, über alle Angelegenheiten Beschluss zu fassen, welche nicht von Gesetzes wegen oder durch die Statuten der Generalversammlung oder der Kontrollstelle vorbehalten oder übertragen sind. Nach Art. 17 Abs. 3 der Statuten ist der Verwaltungsrat berechtigt, die Geschäftsführung nach Maßgabe eines Organisationsreglementes ganz oder zum Teil an einzelne Personen oder Dritte zu übertragen. Im Übrigen bestimmt der Verwaltungsrat, welchen seiner Mitglieder und welchen anderen Personen die rechtsverbindliche Unterschrift für die Gesellschaft zusteht. Nach Art. 20 Abs. 1 der Statuten vertritt der Verwaltungsrat die Gesellschaft nach außen. Er kann die Vertretung einem oder mehreren Mitgliedern (Delegierte) oder Dritten (Direktoren) nach Maßgabe eines Organisationsreglementes übertragen. Die Mitglieder des Verwaltungsrates haben für ihre Tätigkeit Anspruch auf eine angemessene, vom Bilanzgewinn unabhängige Vergütung. Außerdem kann ihnen eine Tantieme gemäß Art. 677 OR zugesprochen werden (Art. 21 der Statuten).

6

Ein Organisationsreglement (Hinweis auf Art. 17 Abs. 3 der Statuten) wurde nicht erlassen (Forstmoser/Meier-Hayoz/Nobel, Schweizerisches Aktienrecht, Bern 1996, § 11; Meier, Robert, Die Aktiengesellschaft, 3. Aufl., 2005, Tz. 9.41 in Verbindung mit Anhang 56 und 57).

7

Auf der Verwaltungsratssitzung vom 26. März 1991 wurde der Antrag der Geschäftsleitung, den Kläger zum 1. April 1991 zum Stellvertretenden Geschäftsführer zu bestellen, genehmigt. Zuvor -am 14. Januar 1991- war dem Kläger als stellvertretendem Geschäftsführer die Zeichnungsberechtigung „einzeln bis 1000 CHF darüber hinaus kollektiv zu zweien“ für Bankgeschäfte erteilt worden (unabhängig von anderslautenden oder fehlenden Eintragungen im Handelsregister). Im Rahmen einer strukturellen und personellen Neugestaltung der K-AG wurde am 25. März 1992 durch den Verwaltungsrat beschlossen, dass Dr. NN und der Kläger die Geschäftsleitung bilden. Bei dieser Gelegenheit wurde Dr. N zum Vorsitzenden, der Kläger zum Mitglied der Geschäftsleitung bestimmt. Hieran anschließend wurden durch den Zusatz zum Arbeitsvertrag vom 26. Februar 1987 die durch den Beschluss des Verwaltungsrates vom 25. März 1992 notwendigen Änderungen des Arbeitsvertrages im Mai 1992 vereinbart. Am 25. Juni 1992 wurde der Kläger mit der Eigenschaft „Geschäftsführer“ und der Zeichnungsart „Kollektivunterschrift zu zweien“ ins Handelsregister des Kantons Y-Stadt Hauptregister eingetragen. Dr. N schied zum 31. Dezember 1999 als Mitglied der Geschäftsleitung (Geschäftsführer) aus, nachdem er bis zum 31. Mai 1999 Delegierter des Verwaltungsrates gewesen war. Des weiteren erlosch zum 31. Dezember 1999 seine Zeichnungsberechtigung (Kollektivunterschrift zu zweien).

8

Im Streitjahr 1999 - mit Beschluss der ordentlichen Generalversammlung der K-AG vom 17. Mai 1999 (19.00 Uhr)- wurde der Kläger zum Mitglied des Verwaltungsrats gewählt (Protokoll vom 20. Mai 1999 zu 4.). und am selben Tag (19.15 Uhr) durch den Verwaltungsrat der K-AG zum Delegierten des Verwaltungsrates und Vorsitzenden der Geschäftsführung mit Wirkung ab dem 1. Juni 1999 ernannt. In dieser Eigenschaft oblagen dem Kläger die Leitung und Verantwortung für den wirtschaftlichen Erfolg der C-AG (Hinweis auf den Zusatz vom 20. Mai 1999 zum Arbeitsvertrag vom 26. Februar 1987 und dem Zusatz vom Mai 1992), zusammen mit Dr. PP (von L AG, in M), der im Dezember 1999 zum Mitglied der Geschäftsleitung ernannt wurde.

9

Mitglieder des Verwaltungsrates waren seit dem 1. Juni 1999 der Kläger, Dr. HH, von H bei Bi in Bo, Prof. Dr. WW in Me, TT von Fe in Ma (von We und Bi) und GG (von We und Bi). Dr. HH war Präsident des Verwaltungsrates. Die Vorgenannten sind (mit Ausnahme des GG) im Oktober 1999 aus dem Verwaltungsrat ausgeschieden. Neu in den Verwaltungsrat gewählt wurde Dr. E. Im übrigen wird wegen der Zusammensetzung des Verwaltungsrates in den Jahren 1996 bis heute auf die Zusammenstellung des Klägers vom 14. Juli 2008 verwiesen.

10

Im Streitjahr 1999 wurde der Kläger Aktionär bei der C-AG. Sein Anteil betrug 49 v.H. Dr. E wurde zu 50. v.H. als Aktionär beteiligt. Rechtsanwalt GG zu 1 v.H.

11

In den Streitjahren waren neben den Mitgliedern der Geschäftsleitung weitere 9 Mitarbeiter bei der K-AG beschäftigt. Dabei handelt es sich um promovierte Wissenschaftler. Im Übrigen wurden noch eine Buchhalterin und eine Sekretärin für die K-AG tätig.

12

Die K-AG erstellt durch die zuvor genannten Wissenschaftler Kosten-Nutzen-Analysen für Medikamente, deren medizinische Zulassung bereits erfolgt ist und die auf den Markt kommen sollen. Auftraggeber sind neben verschiedenen Krankenversicherungsträgern und öffentlich-rechtlichen Ämtern im Gesundheitswesen private Firmen im Inland, wie im Ausland.

13

Dem Kläger wurde für das Streitjahr 1999 monatlich ein Nettogehalt von x.xxx,xx CHF ausgezahlt und ein „13.“ von x.xxx,xx CHF (s. die Gehaltsabrechnung für 1999, Bl. 75 der FG-Akten), für das Streitjahr 2000: xx.xxx,xx CHF + xx.xxx,xx CHF („Div.“ -s. hierzu: Tz. 3.2. Satz 2 des Protokolls der ordentlichen Generalversammlung vom 22. Mai 2003, Bl. 38 und 40 der FG-Akten), für das Streitjahr 2001: xx.xxx,xx CHF + xx.xxx,xx CHF („13.“, s. Bl. 46 der FG-Akten) und für das Streitjahr 2002 xx.xxx,xx CHF und ein „13.“ von xx.xxx,xx CHF (Bl. 71 der FG-Akten). Wegen der für die Streitjahre dem Finanzgericht (FG) vorgelegten Bilanzen (und dabei insbesondere wegen des darin jeweils ermittelten Bilanz- und Jahresgewinns) wird auf Bl. 73 und 77 der FG-Akten verwiesen.

14

In den beim Beklagten (dem Finanzamt -FA-) eingereichten Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre gingen die Kläger (stillschweigend) davon aus, dass der Kläger weder insgesamt als Grenzgänger im Sinne des Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1971, 1021, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 17. Oktober 1989 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) -DBA-Schweiz 1992- mit seinen Einkünften aus unselbständiger Arbeit der Besteuerung in der Bundesrepublik Deutschland unterliege, noch teilweise als leitender Angestellter im Sinne von Art. 15 Abs. 4 DBA-Schweiz 1992 mit den auf seine Tätigkeit in Drittstaaten bzw. in der Bundesrepublik Deutschland rechnerisch entfallenden Einkünften aus unselbständiger Arbeit (Hinweis auf die Einkommensteuerveranlagungen für 1994 und 1995, in denen das FA in Bezug auf einen im wesentlichen gleichgelagerten Sachverhalt diese Auffassung auch vertreten hat [vgl. hierzu: Verfügung der Oberfinanzdirektion -OFD- Freiburg vom 30. Mai 1996 S 1301 A-St 22 2/1009, juris]). Zusammen mit den Einkommensteuererklärungen legten die Kläger Bescheinigungen der Arbeitgeberin des Klägers vor, nach der dieser in den Streitjahren als Geschäftsführer bzw. (ab dem Streitjahr 2000) als Vorsitzender der Geschäftsleitung an mehr als 60 Arbeitstagen (Hinweis a.a.O. auf die nachfolgend wiedergegebenen Einzelaufstellungen der Geschäftsreisen und Nichtrückkehrtage des Klägers) aufgrund seiner Arbeitsausübung nicht an seinen Wohnsitz zurückgekehrt sei. Die von einem Bediensteten der C-AG unterschriebenen Bescheinigungen enthalten jeweils den Sicht vermerk der Steuerverwaltung Y-Stadt (für 1999: Bl. 118 der Einkommensteuerakten -ESt-Akten-; für 2000: Bl. 8 der ESt-Akten Band IV; für 2001: Bl. 37 der ESt-Akten band IV; für 2002: Bl. 53 der ESt-Akten Band IV). Im Einzelnen:

15

Für 1999:

16

Anreise

Abreise

Ort

Anzahl
Übernacht.

Land

Anlass

stpf Arbt

04.01.99

05.01.99

1

BRD

Projektbesprechung

2

11.01.99

15.01.99

4

BRD

Akquisition

5

26.01.99

27.01.99

1

BRD

Projektbesprechung

2

02.02.99

03.02.99

1

BRD

Projektbesprechung

2

08.02.99

09.02.99

1

BRD

Akquisition

2

18.02.99

19.02.99

1

BRD

Akquisition

2

23.02.99

24.02.99

1

BRD

Projekt

03.03.99

05.03.99

2

BRD

Projekt

3

10.03.99

11.03.99

1

BRD

Akquisition

2

15.03.99

17.03.99

2

BRD

Akquisition

3

23.03.99

26.03.99

3

BRD

Akquisition

4

10.04.99

12.04.99

2

BRD

Projekt

3

Sa/
So

21.04.99

23.04.99

2

BRD

Akquisition

3

10.05.99

14.05.99

4

BRD

Akquisition

5

18.05.99

20.05.99

2

BRD

Akquisition

3

30.06.99

02.07.99

2

BRD

Akquisition

3

06.07.99

07.07.99

1

BRD

Projekt

2

16.07.99

17.07.99

1

CH

Personalakquisition

-

02.08.99

03.08.99

1

BRD

Akquisition

2

06.08.99

07.08.99

1

BRD

Besprechung

2

Sa

11.08.99

13.08.99

2

BRD

Präsentation

3

16.08.99

20.08.99

4

BRD

Projektbesprechung

5

23.08.99

24.08.99

1

BRD

Akquisition

2

02.09.99

03.09.99

1

CH

Personalakquisition

-

06.09.99

09.09.99

3

BRD

Akquisition

4

07.10.99

12.10.99

5

BRD

Seminar

6

Sa/
So

26.10.99

29.10.99

3

BRD

Projektbesprechung

4

02.11.99

05.11.99

3

BRD

Projektbesprechung

4

10.11.99

14.11.99

4

UK

Kongress

5

Sa/
So

18.11.99

19.11.99

1

BRD

Seminar

2

01.12.99

03.12.99

2

BRD

Besprechung

3

20.12.99

22.12.99

2

BRD

Projektbesprechung

3

65

93

17

Die Eintragungen „Sa/So“ stammen von einem Bediensteten des FA.

18

Für 2000:

19

Anreise

Abreise

Ort

Anzahl
Übernacht.

Land

Anlass

NRT

StPF

18.01.00

20.01.00

1

BRD

Projektbesprechung

2

3

26.01.00

27.01.00

2

BRD

Kongress

1

2

28.01.00

29.01.00

1

CH

Vorstandssitzung

02.02.00

03.02.00

1

BRD

Projektbesprechung

1

2

08.08.00

09.02.00

1

BRD

Projektbesprechung

1

2

16.02.00

18.02.00

2

BRD

Akquisition

2

3

03.03.00

04.03.00

1

CH

Vorstandssitzung

14.03.00

17.03.00

3

BRD

Projektbesprechung

3

4

31.03.00

01.04.00

1

CH

Vorstandssitzung

04.04.00

05.04.00

1

BEL

Sitzung

2

2

27.04.00

28.04.00

1

AU

Projektsitzung

2

0

28.04.00

29.04.00

1

CH

Vorstandssitzung

03.05.00

05.05.00

3

BRD

Akquisition

2

0

09.05.00

11.05.00

2

BRD

Akquisition/Projekt

2

3

15.05.00

16.05.00

1

BRD

Projektsitzung

2

2

16.05.00

19.05.00

3

BRD

Tagung

1

2

23.05.00

24.05.00

1

BRD

Sitzung

1

2

26.05.00

27.05.00

1

CH

Vorstandssitzung

20.06.00

21.06.00

1

BRD

Projekt

1

2

27.06.00

30.06.00

3

BRD

Akquisition

3

4

07.07.00

08.07.00

1

CH

Vorstandssitzung

12.07.00

15.07.00

2

BRD

Projekt

3

4

19.07.00

24.07.00

5

BRD

Projekt/Akquisition

02.08.00

03.08.00

1

BRD

Projektbesprechung

1

2

08.08.00

09.08.00

1

BRD

Projektbesprechung

1

2

16.08.00

17.08.00

1

BRD

Projektbesprechung

1

2

23.08.00

24.08.00

1

BRD

Projektbesprechung

1

2

29.08.00

30.08.00

1

NL

Projekt

2

2

04.09.00

05.09.00

1

BRD

Projektbesprechung

1

2

05.09.00

06.09.00

1

BRD

Besprechung

1

2

22.09.00

23.09.00

1

CH

Vorstandssitzung

28.09.00

02.10.00

4

BRD

Projekt

23.10.00

24.10.00

1

BRD

Projektbesprechung

1

2

24.10.00

26.10.00

2

BRD

Projektbesprechung

2

3

31.10.00

01.11.00

1

BRD

Projekt

1

2

05.11.00

07.11.00

2

BEL

Kongress

24.11.00

25.11.00

1

CH

Vorstandssitzung

07.12.00

08.12.00

1

BRD

Besprechung

1

2

12.12.00

13.12.00

1

BEL

Projektbesprechung

1

2

15.12.00

16.12.00

1

CH

Vorstandssitzung

1

62

42

20

Für 2001:

21

Anreise

Abreise

Ort

Anzahl
Übernachten. NRT

Land

Anlass

Stpfl

09.01.01

10.01.01

1

D

Akquisition

12.01.01

13.01.01

1

CH

Vorstandssitzung

22.01.01

26.01.01

4

D

Projekt

5

29.01.01

02.02.01

4

UK

Seminar

5

05.02.01

07.02.01

2

D

Projektbesprechung

3

14.02.01

16.02.01

2

D

Akquisition

3

17.02.01

19.02.01

2

D

Akquisition

3

19.02.01

20.02.01

1

D

Akquisition

2

23.02.01

24.02.01

1

CH

Vorstandssitzung

06.03.01

07.03.01

1

D

Akquisition

2

14.03.01

16.03.01

2

D

Akquisition

3

23.03.01

24.03.01

1

CH

Vorstandssitzung

26.03.01

30.03.01

4

D

Akquisition

5

10.04.01

12.04.01

2

D

Projekt

3

02.05.01

04.05.01

2

D

Projekt

3

11.05.01

12.05.01

1

CH

Vorstandssitzung

28.05.01

31.05.01

3

D

Projekt

4

05.06.01

08.06.01

3

D

Akquisition

4

19.06.01

22.06.01

3

D

Akquisition

4

22.06.01

23.06.01

1

CH

Vorstandssitzung

02.07.01

04.07.01

2

D

Projekt

3

20.07.01

21.07.01

1

CH

Vorstandssitzung

21.08.01.

22.08.01

1

UK

Akquisition

2

28.08.01

31.08.01

3

D

Projekt

4

31.08.01.

01.09.01

1

CH

Vorstandssitzung

11.09.01.

14.09.01

3

D

Projekt

4

18.09.01

21.09.01

3

D

Projekt

4

28.09.01

29.09.01

1

CH

Vorstandssitzung

08.10.01

11.10.01

3

D

Projekt

4

15.10.01

18.10.01

3

D

Projekt

4

26.10.01

27.10.01

1

CH

Vorstandssitzung

10.11.01

13.11.01

3

F

Kongress

4

14.11.01

16.11.01

2

D

Akquisition

3

23.11.01

24.11.01

1

CH

Vorstandssitzung

19.12.01

21.12.01

2

D

Projektbesprechung

3

71

22

Für 2002:

23

Anreise

Abreise

Ort

Anzahl
Übernachtungen NRT.

Land

Anlass

STPL

14.01.02

17.01.02

3

D

Akquisition/Projekt

4

18.01.02

19.01.02

1

CH

Vorstandssitzung

0

23.01.02.

27.01.02

4

D

Kongress

5

16.02.02

14.02.02

1

D

Projektbesprechung

2

14.02.02

15.02.02

1

D

Akquisition

2

22.02.02

23.02.02

1

CH

Vorstandssitzung

0

04.03.02

05.03.02

1

D

Projektbesprechung

2

11.03.02

12.03.02

1

D

Projektbesprechung

2

14.03.02

15.03.02

1

D

Projektbesprechung

2

20.03.02

23.03.02

3

D

Akquisition/
Projektbesprechung

4

05.04.02.

06.04.02

1

CH

Vorstandssitzung

0

15.04.02

18.04.02

3

D

Projekt

4

26.04.02

27.04.02

1

CH

Vorstandssitzung

0

14.05.02

17.05.02

3

D

Projekt

4

31.05.02

01.06.02

1

CH

Vorstandssitzung

0

12.06.02

13.06.02

1

D

Seminar

2

17.06.02

19.06.02

2

D

Vortrag

3

28.06.02

29.06.02

1

CH

Vorstandssitzung

0

02.07.02

05.07.02

3

D

Projekt/Akquisition

4

10.07.02

13.07.02

3

D

Projekt/Akquisition

4

24.07.02.

26.07.02

2

D

Projekt/Akquisition

3

02.08.02

03.08.02

1

CH

Vorstandssitzung

0

06.08.02

07.08.02

1

D

Projektbesprechung

2

07.08.02

08.08.02

1

D

Akquisition

2

08.08.02

09.08.02

1

D

Akquisition

2

13.08.02

14.08.02

1

D

Akquisition

2

27.08.02

28.08.02

1

D

Akquisition

2

28.08.02

29.08.02

1

D

Akquisition

2

29.08.02

30.08.02

1

D

Projektbesprechung

2

04.09.02

06.09.02

2

D

Akquisition

3

09.09.02

11.09.02

2

CH

Projekt

0

20.09.02

21.09.02

1

CH

Vorstandssitzung

0

23.09.02

25.09.02

2

D

Projekt

3

25.09.02

29.09.02

5

A

Kongress

5

01.10.02

02.10.02

1

D

Projekt

2

23.10.02

24.10.02

1

CH

Projekt

0

25.10.02

26.10.02

1

CH

Vorstandssitzung

0

01.11.02

06.11.02

6

NL

Kongress

6

07.11.02

09.11.02

2

D

Akquisition/Projekt

3

12.11.02

13.11.02

1

D

Akquisition

2

13.11.02

14.11.02

1

D

Projektbesprechung

2

21.11.02

22.11.02

1

D

Projektbesprechung

2

29.11.02

30.11.02

1

CH

Vorstandssitzung

0

18.12.02

19.12.02

1

D

Vortrag/
Projektbesprechung

2

74

24

Nach den Angaben auf den Lohnausweisen für die Streitjahre wurde vom Lohn des Klägers durch seine Arbeitgeberin Schweizerische Quellensteuer von xx.xxx,xx CHF für 1999), xx.xxx CHF (für 2000), xx.xxx CHF (für 2001) und xx.xxx,xx CHF (für 2002) einbehalten und an die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) abgeführt. Nach den Quellensteuerabrechnungen der Steuerverwaltung des Kantons Y-Stadt (Kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer) vom 15. November 2000 (für 1999), vom 3. Oktober 2001 (für 2000), vom 15. Oktober 2002 (für 2001) und vom 31. Oktober 2003 (für 2002) unterlag der Kläger mit seinem Bruttoeinkommen (Hinweis auf die Angaben zum Bruttolohn total in den Lohnausweisen und den Gehaltsabrechnungen) insgesamt der Besteuerung in der Schweiz (für 1999: xx.xxx CHF [Quellensteuer: B/0, 22.00%]; für 2000: xx.xxx CHF [Quellensteuer. B/O 21.40 %]; für 2001: xx.xxx CHF [Quellensteuer B/O 21,40 %] und für 2002: x.xxx CHF [!], s. Bl. 48 der FG-Akten).

25

Das FA ging in dem -im vorliegenden Klageverfahren angegriffenen- Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 1999 vom 5. Juni 2001 -stillschweigend- davon aus, dass der Kläger nicht als Grenzgänger insgesamt mit seinen Einkünften aus unselbständiger Arbeit der deutschen Besteuerung unterliege, sondern nur teilweise als leitender Angestellter, soweit diese rechnerisch auf seine Tätigkeit in Drittstaaten und in der Bundesrepublik Deutschland entfallen. Den hiernach steuerpflichtigen Anteil der Einnahmen aus unselbständiger Arbeit ermittelte das FA auf xx.xxx DM (=xxx.xxx CHF x 121 v.H. [durchschnittlicher Umrechnungskurs] = xxx.xxx DM x 93/240 -Bl. 115 der ESt-Akten-). Die restlichen (steuerfreien) Einnahmen aus unselbständiger Arbeit berücksichtigte das FA gemäß § 32b Abs. 1 Nr. 3 der in den Streitjahren geltenden Fassung des Einkommensteuergesetzes -EStG- im Wege des Progressionsvorbehalts bei der Berechnung des Steuersatzes (xxx.xxx DM, Bl. 115 der ESt-Akten). Im Übrigen ließ das FA die Schweizerische Quellensteuer, die rechnerisch auf die Tätigkeit des Klägers in Drittstaaten und in der Bundesrepublik Deutschland entfällt, zum Abzug zu als „Steuer für ausländische Einkünfte“ (xx.xxx DM [=xx.xxx CHF -Schweizerische Quellensteuer- Bl. 127 der ESt-Akten).

26

Schließlich kürzte das FA in entsprechender Weise die geltend gemachten Sonderausgaben und Werbungskosten (s. Bl. 116 der ESt-Akten; Hinweis im Übrigen auf § 10 Abs. 2 Nr. 1 EStG).

27

Für die Streitjahre 2000-2002 vertrat das FA in den streitbefangenen Einkommensteuerbescheiden vom 13. Januar 2003, 2. September 2003 und vom 23. August 2004 die Auffassung, dass der gesamte Arbeitslohn des Klägers der Einkommensteuer unterliege, weil er als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a DBA-Schweiz 1992 zu beurteilen sei: denn er habe nicht nachgewiesen, dass er an mehr als 60 Arbeitstagen aus beruflichen Gründen nicht an seinen Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland zurückgekehrt sei. Der Höhe nach ermittelte das FA den steuerpflichtigen Arbeitslohn des Klägers für 2000 auf xxx.xxx DM (=xxx.xxx CHF x 123 v.H. [durchschnittlicher Umrechnungskurs], Bl. 4 und 6 der ESt-Akten), für 2001 auf xxx.xxx DM (=xxx.xxx CHF x 128 v.H., Bl. 33 und 35 der ESt-Akten) und für 2002 auf xxx.xxx EUR (=xxx.xxx CHF x 68 % [durchschnittlicher Umrechnungskurs, Fach B Teil 4 Nummer 1 Grenzgängerhandbuch; Hinweis in diesem Zusammenhang auf das Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 3. Dezember 2009 VI R 4/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt]). Die in Schweiz einbehaltene Quellensteuer berücksichtigte das FA nur gemäß Art. 15a Abs. 3 Buchstabe a DBA-Schweiz 1971/1992 bei der Anrechnungsverfügung für 2000 und 2001 in Höhe von 4,5 vom Hundert des Bruttolohns total (s. Art. 15a Abs. 1 Sätze 2 und 3 DBA-Schweiz 1992) lt. den Lohnausweisen und für 2002 in Höhe von 4,5 v.H. des steuerpflichtigen Arbeitslohns (s. Bl. 60 der ESt-Akten).

28

Während des Einspruchsverfahrens erläuterte das FA seine Rechtsauffassung zum Streitjahr 1999 unter Hinweis auf das Schreiben vom 20. März 1997. Danach sei ein leitender Angestellter -wie z.B. der Kläger- gemäß Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d DBA-Schweiz 1992 (in Verbindung mit Art. 15 Abs. 4 DBA-Schweiz 1992) nur insoweit von der inländischen Besteuerung freigestellt, als er seine Tätigkeit in der Schweiz ausgeübt habe. Der Anteil der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, der auf Arbeitstage in der Bundesrepublik Deutschland und in Drittstaaten entfalle, unterliege der deutschen Besteuerung (unter Anrechnung der auf diese Einkünfte rechnerisch entfallenden Schweizerischen Quellensteuer).

29

Das FA teilte im Schreiben vom 16. August 2004 den Klägern im Einspruchsverfahren für das Streitjahr 1999 mit, dass der BFH in seinem Urteil vom 22.10.2003 (22. Oktober 2003 I R 53/02, BStBl II 2004, 704 zu Art. 15 Abs. 3 DBA-Schweiz 1971 -Binnen-schiffer-) „definitiv“ entschieden habe, dass der Unternehmensstaat nur insoweit Tätigkeitsstaat im Sinne des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d DBA-Schweiz 1992 sei, als die Arbeit in dessen Hoheitsgebiet ausgeübt werde. Der BFH habe sich in der Entscheidung vom 22. 10. 2003 ausdrücklich von seiner Entscheidung im Aussetzungsbeschluss (gemeint wohl: BFH-Beschluss vom 19. April 1999 I B 141/98, BFH/NV 1999, 1317) distanziert. Die Einsprüche würden daher der Rechtsbehelfsstelle zur Entscheidung zugeleitet (vgl. die zuvor ergangenen Schreiben der Beteiligten vom 29. Juli und 5. August 2004). Vorsorglich wies das FA noch darauf hin, dass die anhängige Revision (wohl zu dem Aktenzeichen: I R 81/04) gegen das Urteil des FG Stuttgart (gemeint wohl: Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg, Außensenate Stuttgart vom 10. Dezember 2003 12 K 171/01, EFG 2004, 870 zur Besteuerung leitender Angestellter im Sinne von Art. 15 Abs. 4 DBA-Schweiz 1992 -Hinweis auf die Entscheidung des BFH im Revisionsverfahren: Urteil vom 25. Oktober 2006 I R 81/04, BFH/NV 2007, 875-) kein Ruhen des Verfahrens rechtfertige, „da die Stuttgarter Entscheidung in Unkenntnis der BFH-Entscheidung (wohl: vom 22. 10. 2003) ergangen ist“. Hierauf antworteten die Kläger im Schriftsatz vom 20. August 2004, dass gegen dieses Verfahren Rechtsmittel eingelegt werde, sollten die Aussetzung der Vollziehung und das Ruhen des Verfahrens widerrufen werden.

30

Das FA wies mit Rechtsbehelfsentscheidung vom 7. Dezember 2004 den Einspruch wegen des Streitjahres 1999 als unbegründet zurück. Auf die hierzu dargelegten Gründe wird zur Vermeidung von Wiederholungen Bezug genommen. Ebenso wird Bezug genommen auf die Einspruchsentscheidung vom 9. August 2006, mit der der Einspruch wegen der Streitjahre 2000-2002 als unbegründet zurückgewiesen wurde. Dabei blieb das FA bei seiner Auffassung, dass der Kläger die Voraussetzungen für den Wegfall seiner Grenzgängereigenschaft nicht dargelegt und bewiesen habe.

31

Mit ihren form- und firstgerecht erhobenen Klagen machen die Kläger weiterhin geltend, dass der Kläger als leitender Angestellter auch nicht mit seinen Einkünften aus unselbständiger Arbeit, die rechnerisch auf seine Tätigkeit in Drittstaaten und in der Bundesrepublik Deutschland entfallen, der deutschen Besteuerung unterliege. Zur weiteren Begründung verweisen die Kläger auf den BFH-Beschluss in BFH/NV 1999,1317 und die Urteile des FG Baden-Württemberg, Außensenate Stuttgart in EFG 2004, 870 und des FG Köln vom 24. Mai 2004 10 K 494/00 (EFG 2005, 22 -Az. des Revisionsverfahrens: I R 18/04, s. hierzu das BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 875).

32

Die Kläger beantragen: den Einkommensteuerbescheid für 1999 vom 5. Juni 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 7. Dezember 2004, die Einkommensteuerbescheide für 2000-2002 vom 13. Januar 2003, 2. September 2003 und vom 23. August 2004 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 9. August 2006 in der Weise zu ändern, dass die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit mit 0 DM berücksichtigt werden und die Einkommensteuer für die Streitjahre demzufolge auf jeweils 0 DM festgesetzt wird; hilfsweise die Revision zuzulassen.

33

Das FA beantragt: die Klage abzuweisen; hilfsweise die Revision zuzulassen.

34

Zur Begründung verweist es wegen des Streitjahres 1999 im wesentlichen auf die Ausführungen im Schriftsatz vom 9. Juni 2005 (Bl. 15-21 der FG-Akten). Im Übrigen nimmt es Bezug auf die Stellungnahme des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 6. Juli 2007 mit Einwendungen gegen das BFH-Urteil vom 25. Oktober 2006 I R 81/04; BFH/NV 2007, 593, BFHE 215, 237) und auf das Schreiben des Finanzministeriums Baden-Württemberg vom 23. Juli 2007 3-S1301Schweiz/3. Diese Schreiben wurden den Klägern übersandt.

35

Mit Beschluss vom 30. November 2005 11 K 645/04 wurde durch den damals noch zuständigen 11. Senat des FG Baden-Württemberg, Außensenate Freiburg auf den übereinstimmenden Antrag vom 14. November 2005 (durch die Kläger) und vom 24. November 2005 (durch das FA) das Ruhen des Klageverfahrens für das Streitjahr 1999 angeordnet bis zu einer abschließenden Entscheidung des BFH in den Revisionsverfahren zu den Aktenzeichen: I R 18/04 und I R 81/04. Nachdem den Beteiligten mit Schreiben des FG vom 15. Februar 2007 das BFH-Urteil vom 25. Oktober 2006 I R 81/04 (zur amtlichen Veröffentlichung vorgesehen) übersandt worden war, widerriefen die Kläger das Ruhen des Verfahrens und baten um zügige Entscheidung. Mit Senatsbeschluss vom 4. Juli 2008 3 K 3005/08 wurde das Verfahren u.a. wegen Einkommensteuer 1999 (förmlich und deklaratorisch) wieder aufgenommen.

36

Das Verfahren wegen Einkommensteuer 1999 wurde gleichzeitig vom Verfahren zu dem Aktenzeichen 3 K 3005/08 getrennt (Senatsbeschluss vom 4. Juli 2008 3 K 3005/08) und zwischenzeitlich unter dem Aktenzeichen 3 K 3006/08 geführt und dann mit Senatsbeschluss vom 19. November 2008 3 K 222/06 (3 K 3006/08) mit dem Klageverfahren wegen Einkommensteuer 2000-2002 verbunden.

37

Am 13. November 2008 fand wegen sämtlicher Streitjahre vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes statt. Auf die hierüber den Beteiligten bekanntgegebene Niederschrift wird Bezug genommen.

38

In der mündlichen Verhandlung vertrat das FA (erstmals) unter Hinweis auf das Urteil des FG Münster vom 15. Dezember 1998 2 K 5022/96 E (juris) die Auffassung, der Kläger unterliege ab dem 1. Juni 1999 als Delegierter des Verwaltungsrates der C-AG mit seinen hierfür bezogenen Einkünften gemäß Art. 16 DBA-Schweiz 1971 der Besteuerung im Inland.

39

Dem Senat lagen folgende Akten vor:

40

1 Band Einkommensteuerakten Band IV StNr.:

1 Hefter zur Einkommensteuer 1999 (Die Rechtsbehelfsakten und Finanzgerichtsakten für 1999 lagen dem FG nicht vor. Sie befinden sich zur Zeit beim BFH zum Revisionsverfahren mit dem Aktenzeichen [Az.]: I R 98/08).

Entscheidungsgründe

41

Die Klage ist zum überwiegenden Teil begründet.

42

I. Die Klage wegen Einkommensteuer 1999 ist unbegründet. Der Kläger war im Streitjahr 1999 gemäß § 1 Abs. 1 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig; er unterlag daher mit allen im Streitjahr 1999 erzielten Einkünften der Einkommensteuer. Der Kläger hatte im Streitjahr 1999 einen Wohnsitz und seine ständige Wohnstätte im Inland. Bis zum 31 Mai 1999 unterlag der Kläger gemäß Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 als Grenzgänger mit seinen von der K-AG als Geschäftsführer bezogenen Vergütungen aus unselbständiger Arbeit der Besteuerung im Inland (s. nachfolgend zu 1.). Ab dem 1. Juni 1999 konnte der Kläger als Delegierter und damit Mitglied des Verwaltungsrates der K-AG (Art. 718 Abs. 2 OR in Verbindung mit Art. 716a Abs. 1 Nr. 4 OR) mit seinen hierfür bezogenen Vergütungen nach Art. 16 DBA-Schweiz 1971 der deutschen Besteuerung unterworfen werden (s. nachfolgend zu 2. ). Die von der Schweiz auf diese Einkünfte erhobene Quellensteuer ist auf die deutsche Einkommensteuer anzurechnen (Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 DBA-Schweiz 1971, § 34 c Abs. 6 Satz 2 in Verbindung mit § 34 c Abs. 1 Sätze 2 und 3 EStG; Prokisch in Vogel/Lehner, DBA, Kommentar, 5. Aufl., 2008, Art. 16 Rn. 3; siehe nachfolgend zu 3.).

43

1. Die Beteiligten gehen übereinstimmend davon aus, dass der Kläger aus seiner Tätigkeit für die K-AG im Streitjahr 1999 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG bezogen hat. Dem ist jedenfalls für den Zeitraum bis zum 31. Mai 1999 ohne Bedenken zu folgen, in dem der Kläger lediglich Geschäftsführer der K-AG war. Bis zu diesem Zeitpunkt geht der erkennende Senat davon aus, dass der Kläger -wie für die Annahme einer nichtselbständigen Tätigkeit entscheidend- den Weisungen des Verwaltungsrats der K-AG, dem er damals noch nicht angehörte, unterworfen war (BFH-Urteil vom 14. Mai 2008 XI R 70/07, BStBl II 2008, 912, zu II. 2.; Thürmer in Blümich, Kommentar zu EStG, KStG, GewStG und Nebengesetzen, EStG § 19 Rn. 120 ABC der Arbeitnehmertätigkeiten, Stichwort: Gesetzliche Vertreter einer Kapitalgesellschaft; Breinersdorfer in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Kommentar zum EStG § 18 Rn. B 87, jeweils mit weiteren Nachweisen). In abkommensrechtlicher Hinsicht unterliegen diese Einkünfte als Vergütungen aus unselbständiger Arbeit (s. BFH-Urteil vom 11. November 2009 I R 50/08, juris, unter II. 2.) gemäß Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 der Besteuerung im Inland, weil der Kläger bis zum 31. Mai 1999 als Grenzgänger zu beurteilen war. Die für den Wegfall der Grenzgängereigenschaft erforderlichen Nichtrückkehrtage (Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 ) liegen nicht vor.

44

a) Kehrt ein in der Bundesrepublik Deutschland ansässiger und in der Schweiz arbeitender Arbeitnehmer nicht jeweils nach Arbeitsende an seinen Wohnsitz zurück, entfällt die Grenzgängereigenschaft nur dann, wenn der Arbeitnehmer bei einer Beschäftigung während des gesamten Kalenderjahres an mehr als 60 Tagen auf Grund seiner Ar-beitsausübung nicht an seinen Wohnsitz zurückkehrt (Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992). Ergänzend bestimmt Nr. II. 3. Sätze 1 und 2 des Verhandlungsprotokolls zum Änderungsprotokoll vom 18. Dezember 1991 (BStBl II 1993, 929) -Verhandlungsprotokoll-, dass bei einem nicht während des gesamten Kalenderjahres in dem anderen Staat beschäftigten Arbeitnehmer die für die Grenzgängereigenschaft nicht schädlichen Tage in der Weise zu berechnen sind, dass für einen vollen Monat der Beschäftigung 5 Tage und für jede volle Woche der Beschäftigung 1 Tag anzusetzen sind, wobei maßgebend für die Grenzgängereigenschaft die Gesamtzahl der auf diese Weise errechneten Tage ist (sog. unterjährige Beschäftigung: s. Brandis in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 15a DBA-Schweiz Rz. 48; Hundt, Florenz, in Der Betrieb -DB- 1995 171, zu III. 2.). Die Bestimmung der Nr. II. 3. des Änderungsprotokolls enthält eine verbindliche Vorgabe für die Auslegung des Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 (BFH-Urteil vom 27. August 2008 I R 64/07, BStBl II 2009, 97 zu II. 2. a, mit weiteren Nachweisen zur höchstrichterlichen Rechtsprechung).

45

b) Diese Protokollregelung ist im Streitfall entsprechend anzuwenden. Denn wie bei Beendigung einer Beschäftigung ist auch beim Übergang zu Vergütungen im Sinne des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 - wie im vorliegenden Fall zum 1. Juni 1999 (siehe nachfolgend zu 2.)- zwischen den Vertragsstaaten nicht mehr die Verteilung des Besteuerungsrechts für Vergütungen aus unselbständiger Arbeit fest zulegen, das die Vorschrift des Art. 15a DBA-Schweiz 1992 ausschließlich zum Inhalt hat. Deshalb sind in diesem Zeitraum verwirklichte Nichtrückkehrtage -entsprechend der Nr. II. 3. Satz 1 des Verhandlungsprotokolls- nicht mehr zu berücksichtigen (bei der Beurteilung des Besteuerungsrechts für Vergütungen aus unselbständiger Arbeit). Die Besteuerung für Vergütungen an Verwaltungsratsmitglieder ist für diesen Zeitraum ausschließlich unter Heranziehung des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 zu bestimmen. Die Anwendung des Art. 15a (Abs. 2 Satz 2) DBA-Schweiz 1992 (wie auch des Art. 14 und 15 DBA-Schweiz 1971) ist aufgrund des lex-specialis-Charakters des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 ausgeschlossen (Toifl in Gassner/Lang [Hrsg.], Besteuerung und Bilanzierung international tätiger Unternehmen 30 Jahre Steuerrecht an der Wirtschaftsuniversität Wien, S. 379 ff., zu III. 1.).

46

c) Der Kläger hat seine Tätigkeit als Geschäftsführer der K-AG, aus der er Vergütungen aus unselbständiger Arbeit erzielt hat, bis zum 31. Mai und damit für 5 volle Monate im Streitjahr 1999 ausgeübt. Demzufolge würde der Kläger nur dann mit seinen in diesem Zeitraum bezogenen Vergütungen aus unselbständiger Arbeit nicht der inländischen Besteuerung unterliegen, wenn er an mehr als 25 Tagen aufgrund seiner Arbeitsausübung nicht an seinen Wohnsitz in X / Deutschland zurückgekehrt wäre. Dies ist jedoch auch unter Berücksichtigung der Rechtsgrundsätze im BFH-Urteil vom 11. November 2009 I R 15/09 (juris), denen sich der erkennende Senat anschließt, nicht der Fall. Nach der vom Kläger eingereichten Aufstellung der Nichtrückkehrtage (vgl. Tabelle S. 8 und 9 des Tatbestandes) verbleiben auch unter Berücksichtigung von Arbeitstagen in der Bundesrepublik Deutschland nicht mehr als 24 Nichtrückkehrtage, weil die in der Aufstellung enthaltenen Wochenend- und Feiertage nicht als Nichtrückkehrtage anzusetzen sind. Die Voraussetzungen für deren Ansatz sind nicht gegeben (BFH-Urteil I R 15/09, zu II. 2. c ff). Die danach verbleibenden 24 Nichtrückkehrtage sind der 4., 11., 12., 13., 14. und 26. Januar, der 2., 8., 18. und 23. Februar, der 3., 4., 10., 15., 16., 23,. und 25. März , der 21. und 22. April, der 10., 11., 12., 18. und 19. Mai (Hinweis auf den bei den FG-Akten befindlichen Kalender mit den Eintragungen des Berichterstatters des erkennenden Senats).

47

2. Nach Art. 16 DBA-Schweiz 1971 können Bezüge und Vergütungen, die eine in einem Vertragstaat ansässige Person (hier: Bundesrepublik Deutschland) von einer in dem anderen Vertragstaat ansässigen Gesellschaft (hier: Schweiz) in ihrer Eigenschaft als Mitglied des Aufsichts- oder Verwaltungsrates der Gesellschaft bezieht, in dem anderen Staat (hier: Schweiz) besteuert werden.

48

a) Bei der Auslegung des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 kommt -wie allgemein bei der Auslegung eines Doppelbesteuerungsabkommens- dem Wortlaut eine besondere Bedeutung zu (Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 23. Februar 2005 I R 13/04, BFH/NV 2005, 1242, zu II. 3. Buchstaben a und b). Allerdings bezieht sich dieses Auslegungsverständnis nicht auf den Wortlaut der einzelnen Vorschrift, sondern auf den des gesamten Vertrages in seinem Zusammenhang (Vogel in Vogel/Lehner, DBA, Kommentar, 5. Aufl., 2008, Einl. Rz. 106). Eine Auslegung gegen den Wortlaut verträgt sich prinzipiell nicht mit den allgemeinen Vorschriften für die Auslegung völkerrechtlicher Verträge (Art. 31 Abs. 1 des Wiener Übereinkommens über das Recht der Verträge vom 23. Mai 1969 -WÜRV-, BGBl II 1985, 927, in innerstaatliches Recht transformiert seit Inkrafttreten des Zustimmungsgesetzes vom 3. August 1985, BGBI II 1985, 926, am 20. August 1987, BGBl 1987, 757; von der [Schweizerischen] Bundesversammlung genehmigt am 15. Dezember 1989, die Schweizerische Beitrittsurkunde wurde hinterlegt am 7. Mai 1990, in Kraft getreten für die Schweiz am 6. Juni 1990, Systematische Sammlung -SR- O.111, www.admin.ch). Dies gilt selbst dann, wenn sich das gefundene Ergebnis mit den abkommensrechtlichen Regelungszwecken besser vereinbaren ließe. Hiervon darf nur abgewichen werden, wenn die wörtliche Auslegung zu einem offensichtlich sinnwidrigen und unvernünftigen Ergebnis führt (BFH-Urteil vom 20. August 2008 I R 39/07, BStBl II 2009, 234 unter Hinweis auf Art. 32 Buchstabe b WÜRV). Bei einem nicht gänzlich eindeutigen Abkommenswortlaut ist dem Regelungsverständnis der Vorzug zu geben, das sich besser mit Ziel und Zweck der Regelung vereinbaren lässt und damit auch mit dem Willen der Vertragschließenden in Einklang bringen lässt (BFH-Urteil vom 4. Juni 2008 I R 62/06, BStBl II 2008, 793; Art. 31 Abs. 1 WÜRV). Schließlich ist eine besondere Bedeutung einem Ausdruck beizulegen, wenn feststeht, dass die Vertragsparteien dies beabsichtigt haben (Art. 31 Abs. 4 WÜRV; Art 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1971). Bei Anwendung dieser Rechtsgrundsätze auf den Streitfall ergibt sich Folgendes:

49

b) In Übereinstimmung mit dem Wortlaut des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 hat der Kläger den im Lohnausweis als „Bruttolohn total“ bezeichneten Betrag, der auf den Zeitraum ab 1. Juni 1999 entfällt (s. hierzu die Gehaltsabrechnung für 1999, Bl. 75 der FG-Akten), als Vergütung für seine Tätigkeit als Delegierter und damit zwangsläufig in seiner Eigenschaft als Mitglied des Verwaltungsrates erhalten, dem der Vorsitz der Geschäftsleitung übertragen worden war (s. Art. 718 Abs. 2 OR in Verbindung mit Art. 716b Abs. 1 OR und Art. 20 der Statuten; Traktandum vom 20. Mai 1999 zur Verwaltungsratssitzung vom 17. Mai 1999; Watter in Basler Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht Honsell Vogt Watter [Hrsg.], Obligationenrecht II 2. Aufl., 2002, -im folgenden: BSK OR II-Watter-, Art. 718 Rn. 8 ff.). Dem Wortlaut des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 lässt sich keine Einschränkung des Inhalts entnehmen, dass die dem Kläger gezahlte -einheitliche- Vergütung nur insoweit in den Anwendungsbereich der Vorschrift fällt, als sie im Rahmen der von ihm ausgefüllten Doppelfunktion als „Delegierter (= Mitglied des Verwaltungsrates) und Vorsitzender der Geschäftsführung“ auf seine Überwachungs- und Führungsfunktion entfällt, dagegen die Vergütung für die (operative) Geschäftsführung nicht (gl. Auffassung: Beiser, Steuer und Wirtschaft International -SWI- 2000, 199; Prokisch in: Vogel/Lehner, DBA, a.a.O., Art. 16 Rn. 7 ff.; in diesem Sinne wohl auch die ESTV, s. Locher/Meier/von Siebenthal/Kolb, Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland, B 16 Nr. 1; s. auch den Hinweis zu einem Verständigungsverfahren zu Art. 16 des Abkommens vom 30. Januar 1974 zwischen der Repu-blik Österreich und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen zum Besteuerungsrecht der Einkünfte eines Verwaltungsratspräsidenten einer [Schweizerischen] Aktiengesellschaft im Erkenntnis des [österreichischen] Verwaltungsgerichtshofs -öVwGH- vom 31. Juli 1996 Geschäftszahl -Gz- 92/13/0172, www.ris.bka.gv.at). In seiner Eigenschaft als Mitglied des Verwaltungsrates hat der Kläger demzufolge die hier in Rede stehende Vergütung auch für seine geschäftsführende Tätigkeit erhalten.

50

c) Eine Aufteilung der Vergütung des Klägers in seine solche für Überwachungs- und Kontrolltätigkeit als Mitglied des Verwaltungsrates und in eine solche als Vorsitzender Geschäftsleitung ist auch Berücksichtigung der Stellung des Delegierten im Schweizerischen Recht (Art. 718 Abs. 2 OR in Verbindung mit Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1971) nicht angebracht. Für die Subsumtion nur eines Teils der Vergütung für die Tätigkeit eines Delegierten unter Art. 16 DBA-Schweiz 1971 ergeben sich insoweit keine überzeugenden Gründe.

51

aa) Das geltende (Schweizerische) Aktienrecht (Hinweis auf Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1971) regelt die Rechte und Pflichten des Delegierten nicht. Im Schrifttum, in der Rechtsprechung und der gesellschaftsrechtlichen Praxis der Schweiz ist jedoch unbe-stritten, dass eine Aktiengesellschaft die Stellung des Delegierten als Organ der Gesell-schaft schaffen und ihm -wie z.B. dem Kläger durch Art. 20 der Statuten- die entsprechenden Befugnisse übertragen kann. Der Delegierte hält nach einer entsprechenden Übertragung die operative Geschäftsführung in den Händen (Hinweis in diesem Zusammenhang auf das Protokoll der 37. Verwaltungsratssitzung der K-AG 17. Mai 1999).

52

In seiner Eigenschaft als Mitglied der Geschäftsführung trifft der Delegierte im Rahmen der ihm zugestandenen Kompetenzen die endgültige Entscheidung in Fällen, in denen der Verwaltungsrat zu entscheiden hat, die Vorentscheidung über viele gewichtige Sachgeschäfte, z.B. bei Investitions- und Beteiligungsgeschäften, Immobiliengeschäften, Finanzoperationen einschließlich der Eingehung von Eventualverbindlichkeiten, beim An- und Verkauf von Lizenzen und Patenten sowie beim Abschluss von größeren Dienstleistungs-, Lieferungs- und Versicherungsverträgen. Er beeinflusst dank seines Informationsvorsprungs ebenfalls weitgehend die Finanz- und Dividendenpolitik der Gesellschaft. Er vertritt das Unternehmen nach außen, gegenüber den Behörden, Verbänden und Medien (vgl. hierzu: Forstmoser/Meier-Hayoz/Nobel, Schweizerisches Aktienrecht, 1996, § 28 Rn. 149-155).

53

bb) Neben seiner Tätigkeit in der Geschäftsführung ist der Delegierte aber auch Mitglied des Organs, das die übergeordneten Ziele zu setzen und die Tätigkeit der Geschäfts-führung zu überwachen hat (Art. 716a Abs. 1 Nrn. 1 und 5 OR in Verbindung mit Art. 20 der Statuten). Demzufolge übt der Delegierte im System der (Schweizerischen) Aktiengesellschaft eine Doppelfunktion aus. Im Gegensatz zum dualistischen System (wie zum Beispiel bei der deutschen Aktiengesellschaft; vgl. hierzu [mit Hinweisen auf andere Systeme in den Vereinigten Staaten von Amerika, Großbritannien und Frankreich]: Meier, Die Aktiengesellschaft, 3. Aufl., 2005, Rn. 9.13) mit der übergeordneten Überwachungs- und Führungsfunktion des Aufsichtsrats und der Delegation der Geschäftsführung an eine Geschäftsleitung vereinigen sich die geschäftsführende und überwachende Tätigkeit beim Delegierten in einer Person (Krneta, Praxiskommentar, Verwaltungsrat, 2. Aufl., 2005, Rn. 1668-1691). Bei der „Oberaufsicht“ im Sinne des Art. 716a Abs. 1 Nr. 5 OR durch den Verwaltungsrat geht es allerdings nicht darum, dass Einzelhandlungen der mit der Geschäftsführung betrauten Personen nachprüft, sondern es geht nur um eine vergangenheitsorientierte Ex-post-Überwachung (BSK OR II-Watter, Art. 716a Rn. 20).

54

Obwohl es grundsätzlich weder eine rechtliche noch eine betriebswirtschaftliche Recht-fertigung für die Doppelfunktion des Delegierten gibt (Böckli, Der <> Verwaltungsrat, in <> Knight Gianella 2/1999), hat der Schweizerische Gesetzgeber bei der Revision des Aktienrechts davon abgesehen, eine „rigorose Trennung“ der Tätigkeiten eines Delegierten als Geschäftsführer und als Mitglied des Verwaltungsrates vorzunehmen (Botschaft des Bundesrates über die Revision des Aktien-rechts vom 23. Februar 1983, S. 924 zu Artikel 716b).

55

cc) In Übereinstimmung mit den Zielen des (Schweizerischen) Gesetzgebers verzichtet auch der erkennende Senat darauf, im Anwendungsbereich des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 eine „rigorose Trennung“ zwischen der überwachenden und geschäftsführenden Tätigkeit eines Delegierten vorzunehmen (Hinweis auf Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1971; Prokisch in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 16 Rn. 11). Darüber hinaus ist eine solche Trennung im Streitfall auch deshalb nicht möglich, weil es keine überzeugenden Kriterien gibt für eine Aufteilung der von der K-AG bezogenen Vergütungen in solche für die Geschäftsführung und in solche für die Ausübung der Kontrolle dieser Tätigkeit (und zwar weder dem Grunde nach und erst recht nicht der Höhe nach).

56

Die Tätigkeit des Klägers umfasste beide Funktionen (vgl. zu unentziehbaren und un-übertragbaren Aufgaben des Verwaltungsrates: Art. 716a OR). Die aus beiden Funktionen sich ergebenden Aufgaben des Klägers überschnitten sich bzw. sie waren im wesentlichen deckungsgleich (Urteile des FG Münster vom 15. Dezember 1998 2 K 6112/95 E und 2 K 5022/96 E, juris; vgl. in diesem Zusammenhang: Brandt in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, § 18 Anm. 266 zu „trennbare Tätigkeit“; Wilke in Gosch/Kroppen/Grotherr, DBA-Kommentar, Art. 16 OECD-MA Rn. 20 a.E.). So war der Kläger als Mitglied des Verwaltungsrates der K-AG maßgebend beteiligt an der Oberleitung der Gesellschaft und der Erteilung der nötigen Weisungen (Art. 716a Abs. 1 Nr. 1 OR), d.h. der zur Erreichung der gesetzten Ziele erforderlichen Weisungen an die Geschäftsleitung (Homburger, a.a.O., Art. 716a Rn. 544 ff.), deren Vorsitz der Kläger innehatte. Die Oberleitung der Gesellschaft umfasste u.a. die Themenbereiche, Betätigung in neuen Branchen, Preispolitik, Verhalten gegenüber Kunden und Konkurrenten (Homburger, a.a.O., Rn. 535 ff.). Als Mitglied des Verwaltungsrats legte der Kläger diese Ziele fest, als Delegierter konkretisierte er die Ziele in seiner täglichen Arbeit als Vorsitzender der Geschäftsführung, wobei diese in ihrer Summe wiederum zu neuen oder zur Erweiterung bisheriger Zielsetzungen führte im Sinne einer ihm als Mitglied des Verwaltungsrates zukommenden Aufgabe (s. Art. 716a Abs. 1 OR). Diese wurden vom Kläger im wesentlichen in einem dynamischen Prozess durch seine tägliche Arbeit realisiert und nicht statisch in Sitzungen des Verwaltungsrats. Hierzu war auch tatsächlich keine Gelegenheit vorhanden, weil sich der Verwaltungsrat nur äußerst selten (meistens nur einmal im Jahr) traf.

57

d) Die Ablehnung der Aufteilung der Vergütung des Klägers in eine solche für seine Tätigkeit als Vorsitzender der Geschäftsleitung und in eine solche für seine Überwachungstätigkeit folgt nicht nur dem Wortlaut des Art. 16 DBA-Schweiz 1971, sondern sie berücksichtigt auch in Übereinstimmung mit den zuvor zu Buchstabe a dargelegten Grundsätzen zur Auslegung von Doppelbesteuerungsabkommen den Wortlaut des Art. 15 Abs. 4 Satz 1 DBA-Schweiz 1992.

58

aa) Danach kann vorbehaltlich des Art. 15a DBA-Schweiz 1992 eine natürliche Person, die in einem Vertragsstaat (hier: Bundesrepublik Deutschland) ansässig ist, aber als Vorstandsmitglied, Direktor, Geschäftsführer oder Prokurist einer in einem anderen Ver-tragsstaat (hier: Schweiz) ansässigen Kapitalgesellschaft tätig ist, mit den Einkünften aus dieser Tätigkeit in diesem anderen Staat (hier: Schweiz) besteuert werden, sofern ihre Tätigkeit nicht so abgegrenzt ist, dass sie lediglich Aufgaben außerhalb dieses Staates umfasst. Diese Ausnahmevorschrift umfasst nach der ständigen Rechtsprechung des BFH (BFH-Entscheidungen vom 21. August 2007 I R 17/07, BFH/NV 2008, 530; 12. September 2006 I B 27/06, BFH/NV 2007, 13 zu II. 4.; 19. April 1999 I B 141/98, BFH/NV 1999, 1317), der sich der erkennende Senat in einer Vielzahl von Urteilen angeschlossen hat, nur die in dieser Vorschrift genannten Tätigkeiten und diese auch nur, wenn sie für eine Kapitalgesellschaft ausgeführt werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 530). Der Delegierte wird nicht erwähnt. Dass die Vertragsstaaten vor dem Abschluss des DBA-Schweiz 1971 bei den Verhandlungen zu Art. 15 Abs. 4 DBA-Schweiz 1971 den Delegierten (den „starken Mann“ bzw. die „starke Frau“ in einer Schweizerischen Aktiengesellschaft; Forstmoser/Meier-Hayoz/Nobel, a.a.O., § 28 Rn. 155) quasi übersehen und deshalb nicht in die (abschließende) Aufzählung von Vertretungsberechtigten Schweizerischer Kapitalgesellschaften aufgenommen haben könnten, schließt der erkennende Senat aus. Näherliegend erscheint, dass die Vertragsstaaten (wie auch die ESTV und das FA) davon ausgegangen sind, dass der Delegierte als Mitglied des Verwaltungsrats mit seinen Vergütungen aus seiner Doppelfunktion insgesamt in den Anwendungsbereich des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 fällt, und dass sie deshalb den Delegierten nicht bei der abschließenden Aufzählung der sog. leitenden Angestellten in Art. 15 Abs. 4 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 berücksichtigt haben.

59

bb) Ein Ausscheiden der Vergütungen eines Delegierten für seine geschäftsführende Tätigkeit aus dem Regelungsgehalt des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 könnte nur dann als sachgerecht beurteilt werden, wenn der Delegierte, weil er mindestens die Zeichnungsbefugnis der in Art. 15 Abs. 4 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 genannten Vertreter Schweizerischer Kapitalgesellschaften besitzt (in Bezug auf den Prokuristen sogar ein weitergehendes Zeichnungsrecht), in die abschließende Aufzählung (BFH-Beschluss in BFH/NV 2007, 13) der zuvor genannten Vorschrift aufgenommen worden wäre (Zur Zeichnungsbefugnis des Delegierten: BSK OR II-Watter, a.a.O., Art. 718 Rn. 8). Dies ist jedoch -wie zuvor bereits dargelegt- nicht geschehen (vgl. in diesem Zusammenhang: Herlinghaus, Anm. in EFG 2007, 1955, zu 2. b).

60

e) Die Annahme, dass der Delegierte als Mitglied des Verwaltungsrates mit seinen Ver-gütungen für seine gesamte -kontrollierende wie auch ausübende- Tätigkeit der Be-steuerung (auch) in dem Staat unterliegt, in dem er ansässig ist (hier: Bundesrepublik Deutschland) bzw. in dem Staat, in dem die Gesellschaft ansässig ist (hier: durch die Schweiz), steht des weiteren in Übereinstimmung mit Sinn und Zweck des Art. 16 DBA-Schweiz 1971. Dieser besteht darin, dass mit der Zuweisung des Besteuerungsrechts an den Ansässigkeitsstaat der Gesellschaft oder den Wohnsitzstaat des Mitglieds des Verwaltungsrates die schwierige Feststellung des Ortes, wo ein Mitglied des Verwaltungsrates seine Leistungen erbracht hat, unterbleiben kann (Rz. 1 des OECD-Musterkommentars zu Art. 16 OECD-MA; Aigner in Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, S. 89, zu II.; Sutter/Burgstaller in Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer, a.a.O., S. 49 [65]). Gerade diese Prüfung würde aber erforderlich werden, wollte man die Vergütungen eines Mitglieds des Ver-waltungsrates für seine Tätigkeit im Rahmen der Geschäftsleitung aus dem Anwen-dungsbereich des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 herausnehmen. Denn dies hätte zur Folge, dass dann nach Art. 15 Abs. 1 DBA-Schweiz 1971 ermittelt werden müsste, wo diese Tätigkeit ausgeübt wurde, weil die Einkünfte eines Mitglieds des Verwaltungsrates-soweit es sich um solche aus nichtselbständiger Arbeit handelt- nicht gemäß der Fiktion des Art. 15 Abs. 4 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 in dem Staat, in dem die Kapitalgesellschaft ihren Sitz hat, besteuert werden können (s. zuvor zu aa).

61

f) Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass die Zuweisung des Besteuerungsrechts für die gesamten Vergütungen eines Delegierten gemäß Art. 16 DBA-Schweiz 1971 an dessen Wohnsitzstaat bzw. an den Ansässigkeitsstaat der Gesellschaft auch insoweit in Übereinstimmung mit der Zielsetzung dieser Vorschrift, die Entscheidung über die Zuweisung des Besteuerungsrechts für Vergütungen von Verwaltungsratsmitgliedern zu vereinfachen, die Beantwortung der schwierigen Tat- und Rechtsfrage überflüssig macht (vgl. etwa BFH-Urteil in BStBl II 2008, 912, zu II. 2. a; vom 9. Oktober 1996 XI R 47/96, BStBl II 1997, 255; öVwGH-Erkenntnis 92/13/0172; Vorlagebeschluss zum Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften des Bundessozialgerichts -BSG- vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2. b), ob ein Mitglied des Verwaltungsrates eine unselbständige Tätigkeit im Sinne der Art. 15, 15a DBA-Schweiz 1971/1992 oder -wie im Streitfall möglich erscheint (siehe nachfolgend zu aa)- eine selbständige Tätigkeit im Sinne des Art. 14 DBA-Schweiz 1971 (auch) im Rahmen der operativen Geschäftsführung ausgeübt hat (s. öVwGH-Erkenntnis vom 31. Juli 1996 92/13/0172). Des Weiteren müsste bei einer selbständigen Tätigkeit dann noch geprüft werden, ob das Mitglied des Verwaltungsrates für die Ausübung seiner (geschäftsführenden) Tätigkeit in dem anderen Vertragsstaat (hier: Schweiz) regelmäßig über eine feste Einrichtung verfügt (Art. 14 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1971), was hier nicht der Fall sein dürfte.

62

aa) Nach der Rechtsprechung des (Schweizerischen) Bundesgerichts -BGer- hat die Beurteilung des Rechtsverhältnisses eines Delegierten zur Aktiengesellschaft unter Be-rücksichtigung seiner Doppelfunktion aufgrund der Besonderheiten des konkreten Ein-zelfalls zu erfolgen. Entscheidend ist dabei, ob die betroffene Person in dem Sinne in ei-nem Abhängigkeitsverhältnis steht, dass sie weisungsabhängig ist (BGer-Urteil vom 4. Juni 1992 in Sachen Konkursmasse der G.AG gegen H , BGE 118 III 46 Erwägungen zu 3. b). Ist dies der Fall, liegt ein arbeitsrechtliches und gesellschaftsrechtliches Doppelverhältnis vor. Zum einen handelt es sich um eine vom Gesellschaftsrecht beherrschte Organstellung, zum anderen um eine (arbeits)vertragliche Bindung. Die beiden Rechtsverhältnisse sind in Bezug auf ihre Entstehung, Wirkung und Auflösung klar auseinander zu halten, selbst wenn sie in Wechselbeziehungen zueinander stehen (BGer-Urteil vom 9. Januar 2004 4C.258/2003 vom 9. Januar 2004, Entscheidungen des Schweizerischen Bundesgerichts Amtliche Sammlung -BGE- 130 III 213 aus den Erwägungen zu 2.1, mit umfangreichen Nachweisen; Krneta, a.a.O.,Rn. 1682-1686). Eine Ausnahme zum Arbeitsverhältnis besteht, wenn eine wirtschaftliche Identität zwischen Aktiengesellschaft und Verwaltungsrat gegeben ist. Dies kann der Fall sein, wenn der Delegierte gleichzeitig der wichtigste Aktionär des Unternehmens ist (Krneta, a.a.O., Rn. 1681). Dann liegt -anstelle eines Arbeitsvertrages- ein mandatsähnlicher -für eine selbständige Tätigkeit sprechender- Innominatvertrag vor (BGer-Urteil vom 21. Dezember 1998 in re L contro SA [ricorso per riforma], BGE 125 III 78; vgl. hierzu umfassend: BSK OR II-Wernli, Art. 710 Rn. 7 ff.). Hieran ändert sich auch dann nichts, wenn die Parteien der Meinung waren, einen Arbeitsvertrag abgeschlossen zu haben. Tendenziell hat das BGer Direktoren als Arbeitnehmer und Verwaltungsräte als (selbständige) Beauftragte betrachtet (BGer-Urteil vom 10. Dezember 2001 4C.234/2001 in Sachen X gegen Y, BGE 128 III 129, Erwägungen zu 1. a).

63

bb) In Übereinstimmung mit diesen Rechtsgrundsätzen (und den einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen zur Abgrenzung einer nichtselbständigen von einer selbständigen Tätigkeit: s. BFH-Urteil in BStBl II 2008, 912, zu II. 2. a) verfügte der Kläger bei der K-AG ab dem 1. Juni 1999 über eine Machtfülle, die die Annahme einer Weisungsabhängigkeit des Klägers im Sinne einer Unterordnung unter den Verwaltungsrat der K-AG zweifelhaft macht. Der Kläger war ab dem 1. Juni 1999 zu 49 v.H. als Aktionär an der K-AG beteiligt (nach der Übernahme der Anteile an der K-AG im Streitjahr durch ein management buy out), sodass die Annahme einer wirtschaftlichen Beherrschung der K-AG naheliegt. Dies spräche gegen ein Arbeitsverhältnis zwischen dem Kläger und der K-AG. Neben dem Verwaltungsratspräsidenten und einem weiteren Mitglied war der Kläger ab Oktober 1999 das einzige Mitglied des Verwaltungsrates der K-AG. Er besaß das Recht, die K-AG kollektiv zu zweien zu vertreten. Auch der Vorsitz der Geschäftsleitung oblag nach der Delegation durch den Verwaltungsrat allein dem Kläger (Homburger, Kommentar zum Schweizerischen Zivilgesetzbuch, Teilband V 5b, 1996, Art. 718 Rn. 1128-1133). 3; Meier, a.a.O., Rn. 9.13 Buchstabe b). Letztendlich hat sich der Kläger selbst beaufsichtigt, was -so eine Auffassung im Schweizerischen Schrifttum- nicht nur unsinnig, sondern unmöglich ist (Krneta, a.a.O., Rn. 1675). Für eine zutreffende Entscheidung aufgrund der Umstände des vorliegenden Einzelfalles müsste jedoch noch eine weitere Sachverhaltsaufklärung durchgeführt werden (z.B. die weiteren Mitglieder des Verwaltungsrats gehört werden; Vorlage der vertraglichen Grundlagen der Übernahme der K-AG durch den Kläger usw.), die sich auch deshalb als schwierig erweisen könnte, weil sich der insoweit entscheidungserhebliche Sachverhalt im Ausland zugetragen hat.

64

g) Schließlich folgt der erkennende Senat nicht der Auffassung, die amtliche deutsche Übersetzung des OECD-Kommentars 1963 gebiete, zum Anwendungsbereich des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 nur die Vergütungen für eine Überwachungs- und Kontrolltätigkeit zu zählen, weil a.a.O. nur das Mitglied des „Aufsichtsrats“ erwähnt wird und ein Mitglied eines Aufsichtsrats nur eine überwachende und kontrollierende Tätigkeit ausübt (sog. deutsches [dualistisches] System oder Aufsichtsratssystem; Meier, a.a.O. Rn. 9.13; Wagner, Internationales Steuerrecht -IStR- 1998, 706, jeweils zu den verschiedenen nationalen Systemen; s. Beiser, SWI 2000, 199 zu 3. mit der Wiedergabe der einzelnen OECD-Musterabkommen und OECD-Kommentare). Denn die amtliche deutsche Übersetzung basiert auf der englischen und französischen Originalfassung (Lang, SWI 1996, 427, zu IV). Dies spricht dafür, dass die Vertragsstaaten (hier: die Schweiz und die Bundesrepublik Deutschland) bei der Abfassung des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 auch an den Inhalt des OECD-Kommentars anknüpfen wollten, wie er in der englischen und französischen Originalfassung zum Ausdruck kommt. Unter Art. 16 OECD-MA sind danach nicht nur die Vergütungen eines Verwaltungsratsmitglieds für eine überwachende, sondern auch für eine geschäftsführende Tätigkeit zu subsumieren. Denn in der englischen Originalfassung ist vom „member of the board of directors“ und in der französischen Originalfassung ist vom „membre de conseil d’administration ou de surveillance“ die Rede (vgl. hierzu: Prokisch in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 16 Rn. 7). In beiden Sprachen werden sowohl im Text des OECD-Musterabkommens als auch im Kommentar zum OECD-Musterabkommen Organe erfasst, die nicht nur überwachende, sondern auch geschäftsleitende Aufgaben haben (Lang, SWI 1996, 427; Toifl in Gassner/Lang [Hrsg], Besteuerung und Bilanzierung international tätiger Unternehmen: 30 Jahre Steuerrecht an der Wirtschaftsuniversität Wien, 1998 S. 379 ff. [389]; Aigner in Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer, a.a.O., S. 89 zu II. Beiser, SWI 2000, 199; Hinweis im Übrigen auf: Prokisch in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 16 Rn. 9-11; anderer Auffassung: Brandis in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 16 Schweiz Rn. 11; Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., Art. 16 MA Rn. 13 und 15 ff.; Kempermann in Flick/Wassermeyer/Wingert/Kempermann, Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-Schweiz, Art. 16 Rn. 18; Sutter/Burgstaller in Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer, a.a.O. S. 49 ff.; Loukota, SWI 2008, 155; Zorn, SWI 2008, 155)

65

3. Damit kann die Bundesrepublik Deutschland als Wohnsitzstaat des Klägers -unberührt vom Besteuerungsrecht der Schweiz als Ansässigkeitsstaat der K-AG- dessen Vergütungen, die er als Delegierter und Mitglied des Verwaltungsrates der K-AG seit dem 1. Juni 1999 bezogen hat, gemäß Art. 16 DBA-Schweiz 1971 der deutschen Besteuerung unterwerfen, d.h. nicht nur den Teil seiner Einkünfte -wovon das FA im angegriffenen Einkommensteuerbescheid für 1999 ausgegangen ist-, der in diesem Zeitraum auf seine Tätigkeit im Inland und in Drittstaaten entfällt. Auch nach der gemäß Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 DBA-Schweiz 1971 gebotenen (anteiligen) Anrechnung der Schweizerischen Quellensteuer (Hinweis auf die Quellensteuerabrechnung des Finanzdepartements des Kantons Y-Stadt vom 15. November 2000; Brandis in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., Art. 16 Schweiz Rn. 1; Wilke in Gosch/Kropppen/Grotherr, a.a.O., Art. 16 OECD-MA Rn. 35; Prokisch in Vogel/Lehner, a.a.O. Rn. 3; Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 2. Aufl., 1998, Rn. 16.452) ergibt sich eine höhere Steuerfestsetzung für das Streitjahr 1999 als im angegriffenen Einkommensteuerbescheid (des Weiteren unter Berücksichtigung des Umstandes, dass der Kläger als Grenzgänger bis zum 31. Mai 1999 mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der deutschen Besteuerung unterliegt und insoweit ohne die Möglichkeit der Anrechnung der Schweizerischen Quellensteuer gemäß § 34c EStG im hier allein streitigen Steuerfestsetzungsverfahren; vgl. Art. 15a Abs. 3 Buchstabe a DBA-Schweiz 1992 in Verbindung mit § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG). Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess zu berücksichtigende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, zu II. 3. c der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).

66

II. Im Anschluss an die zuvor dargelegten Rechtsgrundsätze ist die Klage für die Streitjahre 2000 - 2002 insoweit unbegründet, als die Vergütungen des Klägers als Delegierter gemäß Art.16 DBA-Schweiz 1971 der Besteuerung im Inland unterliegen. Sie ist insoweit begründet als die (Schweizerische) Quellensteuer gemäß § 34c EStG von der Einkommensteuer abzuziehen ist. Hiermit in Übereinstimmung wurde die Berechnung der Einkommensteuer im Tenor des vorliegenden Urteils zu Nr. 1. b) durchgeführt (zu den Beträgen für die einzelnen Streitjahre: s. S. 14 des Tatbestandes). Nicht zu berücksichtigen war die im Steuererhebungsverfahren vom FA gemäß Art. 15a Abs. 3 Buchstabe a DBA-Schweiz 1992 in Verbindung mit § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG gewährte Anrechnung der Schweizerischen Quellensteuer.

67

III. Der erkennende Senat ist zu I. 1. -insoweit in Übereinstimmung mit den Beteiligten- davon ausgegangen, dass die Zahlungen der K-AG gemäß Art. 16 DBA-Schweiz 1971 Vergütungen sind, die dieser in seiner Eigenschaft als Mitglied des Verwaltungsrats erhalten hat und -auch nicht teilweise- verdeckte Gewinnausschüttungen sind (Kempermann in Flick/Wassermeyer/Wingert/Kempermann, a.a.O., Art. 16 Rn. 26; Prokisch in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 16 Rn. 12, jeweils mit weiteren Nachweisen). In abkommensrechtlicher Hinsicht stellt die verdeckte Gewinnausschüttung im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG die Zahlung einer Dividende gemäß Art. 10 Abs. 1 und 6 DBA-Schweiz 1971 dar (Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., MA Art. 10 Rn. 95; Aigner in Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer, a.a.O., S. 89 ff. zu III.; Tischbirek in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 10 Rn. 203, jeweils mit weiteren Nachweisen). In diesem Zusammenhang ist auch -insoweit allein in Betracht kommend- wegen der Gesamtvergütung des Klägers keine verdeckte Gewinnausschüttung anzunehmen (Gosch, Körperschaftsteuergesetz, 2. Aufl., § 8 Rn. 804, mit umfangreichen Nachweisen zur höchstrichterlichen Rechtsprechung). Diese ist nach den Ausführungen des Klägers zu seiner Tätigkeit im Erörterungstermin vom 13. November 2008 als angemessen zu beurteilen (zu den maßgeblichen Kriterien im Einzelnen: Gosch, a.a.O., § 8 Rn. 806).

68

IV. Die Kostentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-; die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt auf den §§ 151 Abs. 3, 155 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 der Zivilprozessordnung.

69

V. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Auf die BFH-Urteile vom 5. März 2008 I R 54, 55/07 (BFH/NV 2008, 1487 zu Art. 16 DBA-Belgien), vom 23. Februar 2005 I R 46/03 (BStBl II 2005, 547, zu Art. 16 DBA-Spanien) und vom 5. Oktober 1994 I R 67/93 (BStBl II 1995, 95 zu Art. 16 DBA-Kanada unter Hinweis auf Art. 16 DBA-Schweiz, unter II. 2.) wird verwiesen, im Übrigen auch auf das Urteil des FG Düsseldorf vom 15. August 2007 7 K 1540/05 E (juris, zu Art. 16 DBA-USA).

Gründe

41

Die Klage ist zum überwiegenden Teil begründet.

42

I. Die Klage wegen Einkommensteuer 1999 ist unbegründet. Der Kläger war im Streitjahr 1999 gemäß § 1 Abs. 1 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig; er unterlag daher mit allen im Streitjahr 1999 erzielten Einkünften der Einkommensteuer. Der Kläger hatte im Streitjahr 1999 einen Wohnsitz und seine ständige Wohnstätte im Inland. Bis zum 31 Mai 1999 unterlag der Kläger gemäß Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 als Grenzgänger mit seinen von der K-AG als Geschäftsführer bezogenen Vergütungen aus unselbständiger Arbeit der Besteuerung im Inland (s. nachfolgend zu 1.). Ab dem 1. Juni 1999 konnte der Kläger als Delegierter und damit Mitglied des Verwaltungsrates der K-AG (Art. 718 Abs. 2 OR in Verbindung mit Art. 716a Abs. 1 Nr. 4 OR) mit seinen hierfür bezogenen Vergütungen nach Art. 16 DBA-Schweiz 1971 der deutschen Besteuerung unterworfen werden (s. nachfolgend zu 2. ). Die von der Schweiz auf diese Einkünfte erhobene Quellensteuer ist auf die deutsche Einkommensteuer anzurechnen (Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 DBA-Schweiz 1971, § 34 c Abs. 6 Satz 2 in Verbindung mit § 34 c Abs. 1 Sätze 2 und 3 EStG; Prokisch in Vogel/Lehner, DBA, Kommentar, 5. Aufl., 2008, Art. 16 Rn. 3; siehe nachfolgend zu 3.).

43

1. Die Beteiligten gehen übereinstimmend davon aus, dass der Kläger aus seiner Tätigkeit für die K-AG im Streitjahr 1999 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG bezogen hat. Dem ist jedenfalls für den Zeitraum bis zum 31. Mai 1999 ohne Bedenken zu folgen, in dem der Kläger lediglich Geschäftsführer der K-AG war. Bis zu diesem Zeitpunkt geht der erkennende Senat davon aus, dass der Kläger -wie für die Annahme einer nichtselbständigen Tätigkeit entscheidend- den Weisungen des Verwaltungsrats der K-AG, dem er damals noch nicht angehörte, unterworfen war (BFH-Urteil vom 14. Mai 2008 XI R 70/07, BStBl II 2008, 912, zu II. 2.; Thürmer in Blümich, Kommentar zu EStG, KStG, GewStG und Nebengesetzen, EStG § 19 Rn. 120 ABC der Arbeitnehmertätigkeiten, Stichwort: Gesetzliche Vertreter einer Kapitalgesellschaft; Breinersdorfer in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Kommentar zum EStG § 18 Rn. B 87, jeweils mit weiteren Nachweisen). In abkommensrechtlicher Hinsicht unterliegen diese Einkünfte als Vergütungen aus unselbständiger Arbeit (s. BFH-Urteil vom 11. November 2009 I R 50/08, juris, unter II. 2.) gemäß Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 der Besteuerung im Inland, weil der Kläger bis zum 31. Mai 1999 als Grenzgänger zu beurteilen war. Die für den Wegfall der Grenzgängereigenschaft erforderlichen Nichtrückkehrtage (Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 ) liegen nicht vor.

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a) Kehrt ein in der Bundesrepublik Deutschland ansässiger und in der Schweiz arbeitender Arbeitnehmer nicht jeweils nach Arbeitsende an seinen Wohnsitz zurück, entfällt die Grenzgängereigenschaft nur dann, wenn der Arbeitnehmer bei einer Beschäftigung während des gesamten Kalenderjahres an mehr als 60 Tagen auf Grund seiner Ar-beitsausübung nicht an seinen Wohnsitz zurückkehrt (Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992). Ergänzend bestimmt Nr. II. 3. Sätze 1 und 2 des Verhandlungsprotokolls zum Änderungsprotokoll vom 18. Dezember 1991 (BStBl II 1993, 929) -Verhandlungsprotokoll-, dass bei einem nicht während des gesamten Kalenderjahres in dem anderen Staat beschäftigten Arbeitnehmer die für die Grenzgängereigenschaft nicht schädlichen Tage in der Weise zu berechnen sind, dass für einen vollen Monat der Beschäftigung 5 Tage und für jede volle Woche der Beschäftigung 1 Tag anzusetzen sind, wobei maßgebend für die Grenzgängereigenschaft die Gesamtzahl der auf diese Weise errechneten Tage ist (sog. unterjährige Beschäftigung: s. Brandis in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 15a DBA-Schweiz Rz. 48; Hundt, Florenz, in Der Betrieb -DB- 1995 171, zu III. 2.). Die Bestimmung der Nr. II. 3. des Änderungsprotokolls enthält eine verbindliche Vorgabe für die Auslegung des Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 (BFH-Urteil vom 27. August 2008 I R 64/07, BStBl II 2009, 97 zu II. 2. a, mit weiteren Nachweisen zur höchstrichterlichen Rechtsprechung).

45

b) Diese Protokollregelung ist im Streitfall entsprechend anzuwenden. Denn wie bei Beendigung einer Beschäftigung ist auch beim Übergang zu Vergütungen im Sinne des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 - wie im vorliegenden Fall zum 1. Juni 1999 (siehe nachfolgend zu 2.)- zwischen den Vertragsstaaten nicht mehr die Verteilung des Besteuerungsrechts für Vergütungen aus unselbständiger Arbeit fest zulegen, das die Vorschrift des Art. 15a DBA-Schweiz 1992 ausschließlich zum Inhalt hat. Deshalb sind in diesem Zeitraum verwirklichte Nichtrückkehrtage -entsprechend der Nr. II. 3. Satz 1 des Verhandlungsprotokolls- nicht mehr zu berücksichtigen (bei der Beurteilung des Besteuerungsrechts für Vergütungen aus unselbständiger Arbeit). Die Besteuerung für Vergütungen an Verwaltungsratsmitglieder ist für diesen Zeitraum ausschließlich unter Heranziehung des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 zu bestimmen. Die Anwendung des Art. 15a (Abs. 2 Satz 2) DBA-Schweiz 1992 (wie auch des Art. 14 und 15 DBA-Schweiz 1971) ist aufgrund des lex-specialis-Charakters des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 ausgeschlossen (Toifl in Gassner/Lang [Hrsg.], Besteuerung und Bilanzierung international tätiger Unternehmen 30 Jahre Steuerrecht an der Wirtschaftsuniversität Wien, S. 379 ff., zu III. 1.).

46

c) Der Kläger hat seine Tätigkeit als Geschäftsführer der K-AG, aus der er Vergütungen aus unselbständiger Arbeit erzielt hat, bis zum 31. Mai und damit für 5 volle Monate im Streitjahr 1999 ausgeübt. Demzufolge würde der Kläger nur dann mit seinen in diesem Zeitraum bezogenen Vergütungen aus unselbständiger Arbeit nicht der inländischen Besteuerung unterliegen, wenn er an mehr als 25 Tagen aufgrund seiner Arbeitsausübung nicht an seinen Wohnsitz in X / Deutschland zurückgekehrt wäre. Dies ist jedoch auch unter Berücksichtigung der Rechtsgrundsätze im BFH-Urteil vom 11. November 2009 I R 15/09 (juris), denen sich der erkennende Senat anschließt, nicht der Fall. Nach der vom Kläger eingereichten Aufstellung der Nichtrückkehrtage (vgl. Tabelle S. 8 und 9 des Tatbestandes) verbleiben auch unter Berücksichtigung von Arbeitstagen in der Bundesrepublik Deutschland nicht mehr als 24 Nichtrückkehrtage, weil die in der Aufstellung enthaltenen Wochenend- und Feiertage nicht als Nichtrückkehrtage anzusetzen sind. Die Voraussetzungen für deren Ansatz sind nicht gegeben (BFH-Urteil I R 15/09, zu II. 2. c ff). Die danach verbleibenden 24 Nichtrückkehrtage sind der 4., 11., 12., 13., 14. und 26. Januar, der 2., 8., 18. und 23. Februar, der 3., 4., 10., 15., 16., 23,. und 25. März , der 21. und 22. April, der 10., 11., 12., 18. und 19. Mai (Hinweis auf den bei den FG-Akten befindlichen Kalender mit den Eintragungen des Berichterstatters des erkennenden Senats).

47

2. Nach Art. 16 DBA-Schweiz 1971 können Bezüge und Vergütungen, die eine in einem Vertragstaat ansässige Person (hier: Bundesrepublik Deutschland) von einer in dem anderen Vertragstaat ansässigen Gesellschaft (hier: Schweiz) in ihrer Eigenschaft als Mitglied des Aufsichts- oder Verwaltungsrates der Gesellschaft bezieht, in dem anderen Staat (hier: Schweiz) besteuert werden.

48

a) Bei der Auslegung des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 kommt -wie allgemein bei der Auslegung eines Doppelbesteuerungsabkommens- dem Wortlaut eine besondere Bedeutung zu (Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 23. Februar 2005 I R 13/04, BFH/NV 2005, 1242, zu II. 3. Buchstaben a und b). Allerdings bezieht sich dieses Auslegungsverständnis nicht auf den Wortlaut der einzelnen Vorschrift, sondern auf den des gesamten Vertrages in seinem Zusammenhang (Vogel in Vogel/Lehner, DBA, Kommentar, 5. Aufl., 2008, Einl. Rz. 106). Eine Auslegung gegen den Wortlaut verträgt sich prinzipiell nicht mit den allgemeinen Vorschriften für die Auslegung völkerrechtlicher Verträge (Art. 31 Abs. 1 des Wiener Übereinkommens über das Recht der Verträge vom 23. Mai 1969 -WÜRV-, BGBl II 1985, 927, in innerstaatliches Recht transformiert seit Inkrafttreten des Zustimmungsgesetzes vom 3. August 1985, BGBI II 1985, 926, am 20. August 1987, BGBl 1987, 757; von der [Schweizerischen] Bundesversammlung genehmigt am 15. Dezember 1989, die Schweizerische Beitrittsurkunde wurde hinterlegt am 7. Mai 1990, in Kraft getreten für die Schweiz am 6. Juni 1990, Systematische Sammlung -SR- O.111, www.admin.ch). Dies gilt selbst dann, wenn sich das gefundene Ergebnis mit den abkommensrechtlichen Regelungszwecken besser vereinbaren ließe. Hiervon darf nur abgewichen werden, wenn die wörtliche Auslegung zu einem offensichtlich sinnwidrigen und unvernünftigen Ergebnis führt (BFH-Urteil vom 20. August 2008 I R 39/07, BStBl II 2009, 234 unter Hinweis auf Art. 32 Buchstabe b WÜRV). Bei einem nicht gänzlich eindeutigen Abkommenswortlaut ist dem Regelungsverständnis der Vorzug zu geben, das sich besser mit Ziel und Zweck der Regelung vereinbaren lässt und damit auch mit dem Willen der Vertragschließenden in Einklang bringen lässt (BFH-Urteil vom 4. Juni 2008 I R 62/06, BStBl II 2008, 793; Art. 31 Abs. 1 WÜRV). Schließlich ist eine besondere Bedeutung einem Ausdruck beizulegen, wenn feststeht, dass die Vertragsparteien dies beabsichtigt haben (Art. 31 Abs. 4 WÜRV; Art 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1971). Bei Anwendung dieser Rechtsgrundsätze auf den Streitfall ergibt sich Folgendes:

49

b) In Übereinstimmung mit dem Wortlaut des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 hat der Kläger den im Lohnausweis als „Bruttolohn total“ bezeichneten Betrag, der auf den Zeitraum ab 1. Juni 1999 entfällt (s. hierzu die Gehaltsabrechnung für 1999, Bl. 75 der FG-Akten), als Vergütung für seine Tätigkeit als Delegierter und damit zwangsläufig in seiner Eigenschaft als Mitglied des Verwaltungsrates erhalten, dem der Vorsitz der Geschäftsleitung übertragen worden war (s. Art. 718 Abs. 2 OR in Verbindung mit Art. 716b Abs. 1 OR und Art. 20 der Statuten; Traktandum vom 20. Mai 1999 zur Verwaltungsratssitzung vom 17. Mai 1999; Watter in Basler Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht Honsell Vogt Watter [Hrsg.], Obligationenrecht II 2. Aufl., 2002, -im folgenden: BSK OR II-Watter-, Art. 718 Rn. 8 ff.). Dem Wortlaut des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 lässt sich keine Einschränkung des Inhalts entnehmen, dass die dem Kläger gezahlte -einheitliche- Vergütung nur insoweit in den Anwendungsbereich der Vorschrift fällt, als sie im Rahmen der von ihm ausgefüllten Doppelfunktion als „Delegierter (= Mitglied des Verwaltungsrates) und Vorsitzender der Geschäftsführung“ auf seine Überwachungs- und Führungsfunktion entfällt, dagegen die Vergütung für die (operative) Geschäftsführung nicht (gl. Auffassung: Beiser, Steuer und Wirtschaft International -SWI- 2000, 199; Prokisch in: Vogel/Lehner, DBA, a.a.O., Art. 16 Rn. 7 ff.; in diesem Sinne wohl auch die ESTV, s. Locher/Meier/von Siebenthal/Kolb, Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland, B 16 Nr. 1; s. auch den Hinweis zu einem Verständigungsverfahren zu Art. 16 des Abkommens vom 30. Januar 1974 zwischen der Repu-blik Österreich und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen zum Besteuerungsrecht der Einkünfte eines Verwaltungsratspräsidenten einer [Schweizerischen] Aktiengesellschaft im Erkenntnis des [österreichischen] Verwaltungsgerichtshofs -öVwGH- vom 31. Juli 1996 Geschäftszahl -Gz- 92/13/0172, www.ris.bka.gv.at). In seiner Eigenschaft als Mitglied des Verwaltungsrates hat der Kläger demzufolge die hier in Rede stehende Vergütung auch für seine geschäftsführende Tätigkeit erhalten.

50

c) Eine Aufteilung der Vergütung des Klägers in seine solche für Überwachungs- und Kontrolltätigkeit als Mitglied des Verwaltungsrates und in eine solche als Vorsitzender Geschäftsleitung ist auch Berücksichtigung der Stellung des Delegierten im Schweizerischen Recht (Art. 718 Abs. 2 OR in Verbindung mit Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1971) nicht angebracht. Für die Subsumtion nur eines Teils der Vergütung für die Tätigkeit eines Delegierten unter Art. 16 DBA-Schweiz 1971 ergeben sich insoweit keine überzeugenden Gründe.

51

aa) Das geltende (Schweizerische) Aktienrecht (Hinweis auf Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1971) regelt die Rechte und Pflichten des Delegierten nicht. Im Schrifttum, in der Rechtsprechung und der gesellschaftsrechtlichen Praxis der Schweiz ist jedoch unbe-stritten, dass eine Aktiengesellschaft die Stellung des Delegierten als Organ der Gesell-schaft schaffen und ihm -wie z.B. dem Kläger durch Art. 20 der Statuten- die entsprechenden Befugnisse übertragen kann. Der Delegierte hält nach einer entsprechenden Übertragung die operative Geschäftsführung in den Händen (Hinweis in diesem Zusammenhang auf das Protokoll der 37. Verwaltungsratssitzung der K-AG 17. Mai 1999).

52

In seiner Eigenschaft als Mitglied der Geschäftsführung trifft der Delegierte im Rahmen der ihm zugestandenen Kompetenzen die endgültige Entscheidung in Fällen, in denen der Verwaltungsrat zu entscheiden hat, die Vorentscheidung über viele gewichtige Sachgeschäfte, z.B. bei Investitions- und Beteiligungsgeschäften, Immobiliengeschäften, Finanzoperationen einschließlich der Eingehung von Eventualverbindlichkeiten, beim An- und Verkauf von Lizenzen und Patenten sowie beim Abschluss von größeren Dienstleistungs-, Lieferungs- und Versicherungsverträgen. Er beeinflusst dank seines Informationsvorsprungs ebenfalls weitgehend die Finanz- und Dividendenpolitik der Gesellschaft. Er vertritt das Unternehmen nach außen, gegenüber den Behörden, Verbänden und Medien (vgl. hierzu: Forstmoser/Meier-Hayoz/Nobel, Schweizerisches Aktienrecht, 1996, § 28 Rn. 149-155).

53

bb) Neben seiner Tätigkeit in der Geschäftsführung ist der Delegierte aber auch Mitglied des Organs, das die übergeordneten Ziele zu setzen und die Tätigkeit der Geschäfts-führung zu überwachen hat (Art. 716a Abs. 1 Nrn. 1 und 5 OR in Verbindung mit Art. 20 der Statuten). Demzufolge übt der Delegierte im System der (Schweizerischen) Aktiengesellschaft eine Doppelfunktion aus. Im Gegensatz zum dualistischen System (wie zum Beispiel bei der deutschen Aktiengesellschaft; vgl. hierzu [mit Hinweisen auf andere Systeme in den Vereinigten Staaten von Amerika, Großbritannien und Frankreich]: Meier, Die Aktiengesellschaft, 3. Aufl., 2005, Rn. 9.13) mit der übergeordneten Überwachungs- und Führungsfunktion des Aufsichtsrats und der Delegation der Geschäftsführung an eine Geschäftsleitung vereinigen sich die geschäftsführende und überwachende Tätigkeit beim Delegierten in einer Person (Krneta, Praxiskommentar, Verwaltungsrat, 2. Aufl., 2005, Rn. 1668-1691). Bei der „Oberaufsicht“ im Sinne des Art. 716a Abs. 1 Nr. 5 OR durch den Verwaltungsrat geht es allerdings nicht darum, dass Einzelhandlungen der mit der Geschäftsführung betrauten Personen nachprüft, sondern es geht nur um eine vergangenheitsorientierte Ex-post-Überwachung (BSK OR II-Watter, Art. 716a Rn. 20).

54

Obwohl es grundsätzlich weder eine rechtliche noch eine betriebswirtschaftliche Recht-fertigung für die Doppelfunktion des Delegierten gibt (Böckli, Der <> Verwaltungsrat, in <> Knight Gianella 2/1999), hat der Schweizerische Gesetzgeber bei der Revision des Aktienrechts davon abgesehen, eine „rigorose Trennung“ der Tätigkeiten eines Delegierten als Geschäftsführer und als Mitglied des Verwaltungsrates vorzunehmen (Botschaft des Bundesrates über die Revision des Aktien-rechts vom 23. Februar 1983, S. 924 zu Artikel 716b).

55

cc) In Übereinstimmung mit den Zielen des (Schweizerischen) Gesetzgebers verzichtet auch der erkennende Senat darauf, im Anwendungsbereich des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 eine „rigorose Trennung“ zwischen der überwachenden und geschäftsführenden Tätigkeit eines Delegierten vorzunehmen (Hinweis auf Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1971; Prokisch in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 16 Rn. 11). Darüber hinaus ist eine solche Trennung im Streitfall auch deshalb nicht möglich, weil es keine überzeugenden Kriterien gibt für eine Aufteilung der von der K-AG bezogenen Vergütungen in solche für die Geschäftsführung und in solche für die Ausübung der Kontrolle dieser Tätigkeit (und zwar weder dem Grunde nach und erst recht nicht der Höhe nach).

56

Die Tätigkeit des Klägers umfasste beide Funktionen (vgl. zu unentziehbaren und un-übertragbaren Aufgaben des Verwaltungsrates: Art. 716a OR). Die aus beiden Funktionen sich ergebenden Aufgaben des Klägers überschnitten sich bzw. sie waren im wesentlichen deckungsgleich (Urteile des FG Münster vom 15. Dezember 1998 2 K 6112/95 E und 2 K 5022/96 E, juris; vgl. in diesem Zusammenhang: Brandt in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, § 18 Anm. 266 zu „trennbare Tätigkeit“; Wilke in Gosch/Kroppen/Grotherr, DBA-Kommentar, Art. 16 OECD-MA Rn. 20 a.E.). So war der Kläger als Mitglied des Verwaltungsrates der K-AG maßgebend beteiligt an der Oberleitung der Gesellschaft und der Erteilung der nötigen Weisungen (Art. 716a Abs. 1 Nr. 1 OR), d.h. der zur Erreichung der gesetzten Ziele erforderlichen Weisungen an die Geschäftsleitung (Homburger, a.a.O., Art. 716a Rn. 544 ff.), deren Vorsitz der Kläger innehatte. Die Oberleitung der Gesellschaft umfasste u.a. die Themenbereiche, Betätigung in neuen Branchen, Preispolitik, Verhalten gegenüber Kunden und Konkurrenten (Homburger, a.a.O., Rn. 535 ff.). Als Mitglied des Verwaltungsrats legte der Kläger diese Ziele fest, als Delegierter konkretisierte er die Ziele in seiner täglichen Arbeit als Vorsitzender der Geschäftsführung, wobei diese in ihrer Summe wiederum zu neuen oder zur Erweiterung bisheriger Zielsetzungen führte im Sinne einer ihm als Mitglied des Verwaltungsrates zukommenden Aufgabe (s. Art. 716a Abs. 1 OR). Diese wurden vom Kläger im wesentlichen in einem dynamischen Prozess durch seine tägliche Arbeit realisiert und nicht statisch in Sitzungen des Verwaltungsrats. Hierzu war auch tatsächlich keine Gelegenheit vorhanden, weil sich der Verwaltungsrat nur äußerst selten (meistens nur einmal im Jahr) traf.

57

d) Die Ablehnung der Aufteilung der Vergütung des Klägers in eine solche für seine Tätigkeit als Vorsitzender der Geschäftsleitung und in eine solche für seine Überwachungstätigkeit folgt nicht nur dem Wortlaut des Art. 16 DBA-Schweiz 1971, sondern sie berücksichtigt auch in Übereinstimmung mit den zuvor zu Buchstabe a dargelegten Grundsätzen zur Auslegung von Doppelbesteuerungsabkommen den Wortlaut des Art. 15 Abs. 4 Satz 1 DBA-Schweiz 1992.

58

aa) Danach kann vorbehaltlich des Art. 15a DBA-Schweiz 1992 eine natürliche Person, die in einem Vertragsstaat (hier: Bundesrepublik Deutschland) ansässig ist, aber als Vorstandsmitglied, Direktor, Geschäftsführer oder Prokurist einer in einem anderen Ver-tragsstaat (hier: Schweiz) ansässigen Kapitalgesellschaft tätig ist, mit den Einkünften aus dieser Tätigkeit in diesem anderen Staat (hier: Schweiz) besteuert werden, sofern ihre Tätigkeit nicht so abgegrenzt ist, dass sie lediglich Aufgaben außerhalb dieses Staates umfasst. Diese Ausnahmevorschrift umfasst nach der ständigen Rechtsprechung des BFH (BFH-Entscheidungen vom 21. August 2007 I R 17/07, BFH/NV 2008, 530; 12. September 2006 I B 27/06, BFH/NV 2007, 13 zu II. 4.; 19. April 1999 I B 141/98, BFH/NV 1999, 1317), der sich der erkennende Senat in einer Vielzahl von Urteilen angeschlossen hat, nur die in dieser Vorschrift genannten Tätigkeiten und diese auch nur, wenn sie für eine Kapitalgesellschaft ausgeführt werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 530). Der Delegierte wird nicht erwähnt. Dass die Vertragsstaaten vor dem Abschluss des DBA-Schweiz 1971 bei den Verhandlungen zu Art. 15 Abs. 4 DBA-Schweiz 1971 den Delegierten (den „starken Mann“ bzw. die „starke Frau“ in einer Schweizerischen Aktiengesellschaft; Forstmoser/Meier-Hayoz/Nobel, a.a.O., § 28 Rn. 155) quasi übersehen und deshalb nicht in die (abschließende) Aufzählung von Vertretungsberechtigten Schweizerischer Kapitalgesellschaften aufgenommen haben könnten, schließt der erkennende Senat aus. Näherliegend erscheint, dass die Vertragsstaaten (wie auch die ESTV und das FA) davon ausgegangen sind, dass der Delegierte als Mitglied des Verwaltungsrats mit seinen Vergütungen aus seiner Doppelfunktion insgesamt in den Anwendungsbereich des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 fällt, und dass sie deshalb den Delegierten nicht bei der abschließenden Aufzählung der sog. leitenden Angestellten in Art. 15 Abs. 4 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 berücksichtigt haben.

59

bb) Ein Ausscheiden der Vergütungen eines Delegierten für seine geschäftsführende Tätigkeit aus dem Regelungsgehalt des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 könnte nur dann als sachgerecht beurteilt werden, wenn der Delegierte, weil er mindestens die Zeichnungsbefugnis der in Art. 15 Abs. 4 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 genannten Vertreter Schweizerischer Kapitalgesellschaften besitzt (in Bezug auf den Prokuristen sogar ein weitergehendes Zeichnungsrecht), in die abschließende Aufzählung (BFH-Beschluss in BFH/NV 2007, 13) der zuvor genannten Vorschrift aufgenommen worden wäre (Zur Zeichnungsbefugnis des Delegierten: BSK OR II-Watter, a.a.O., Art. 718 Rn. 8). Dies ist jedoch -wie zuvor bereits dargelegt- nicht geschehen (vgl. in diesem Zusammenhang: Herlinghaus, Anm. in EFG 2007, 1955, zu 2. b).

60

e) Die Annahme, dass der Delegierte als Mitglied des Verwaltungsrates mit seinen Ver-gütungen für seine gesamte -kontrollierende wie auch ausübende- Tätigkeit der Be-steuerung (auch) in dem Staat unterliegt, in dem er ansässig ist (hier: Bundesrepublik Deutschland) bzw. in dem Staat, in dem die Gesellschaft ansässig ist (hier: durch die Schweiz), steht des weiteren in Übereinstimmung mit Sinn und Zweck des Art. 16 DBA-Schweiz 1971. Dieser besteht darin, dass mit der Zuweisung des Besteuerungsrechts an den Ansässigkeitsstaat der Gesellschaft oder den Wohnsitzstaat des Mitglieds des Verwaltungsrates die schwierige Feststellung des Ortes, wo ein Mitglied des Verwaltungsrates seine Leistungen erbracht hat, unterbleiben kann (Rz. 1 des OECD-Musterkommentars zu Art. 16 OECD-MA; Aigner in Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, S. 89, zu II.; Sutter/Burgstaller in Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer, a.a.O., S. 49 [65]). Gerade diese Prüfung würde aber erforderlich werden, wollte man die Vergütungen eines Mitglieds des Ver-waltungsrates für seine Tätigkeit im Rahmen der Geschäftsleitung aus dem Anwen-dungsbereich des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 herausnehmen. Denn dies hätte zur Folge, dass dann nach Art. 15 Abs. 1 DBA-Schweiz 1971 ermittelt werden müsste, wo diese Tätigkeit ausgeübt wurde, weil die Einkünfte eines Mitglieds des Verwaltungsrates-soweit es sich um solche aus nichtselbständiger Arbeit handelt- nicht gemäß der Fiktion des Art. 15 Abs. 4 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 in dem Staat, in dem die Kapitalgesellschaft ihren Sitz hat, besteuert werden können (s. zuvor zu aa).

61

f) Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass die Zuweisung des Besteuerungsrechts für die gesamten Vergütungen eines Delegierten gemäß Art. 16 DBA-Schweiz 1971 an dessen Wohnsitzstaat bzw. an den Ansässigkeitsstaat der Gesellschaft auch insoweit in Übereinstimmung mit der Zielsetzung dieser Vorschrift, die Entscheidung über die Zuweisung des Besteuerungsrechts für Vergütungen von Verwaltungsratsmitgliedern zu vereinfachen, die Beantwortung der schwierigen Tat- und Rechtsfrage überflüssig macht (vgl. etwa BFH-Urteil in BStBl II 2008, 912, zu II. 2. a; vom 9. Oktober 1996 XI R 47/96, BStBl II 1997, 255; öVwGH-Erkenntnis 92/13/0172; Vorlagebeschluss zum Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften des Bundessozialgerichts -BSG- vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2. b), ob ein Mitglied des Verwaltungsrates eine unselbständige Tätigkeit im Sinne der Art. 15, 15a DBA-Schweiz 1971/1992 oder -wie im Streitfall möglich erscheint (siehe nachfolgend zu aa)- eine selbständige Tätigkeit im Sinne des Art. 14 DBA-Schweiz 1971 (auch) im Rahmen der operativen Geschäftsführung ausgeübt hat (s. öVwGH-Erkenntnis vom 31. Juli 1996 92/13/0172). Des Weiteren müsste bei einer selbständigen Tätigkeit dann noch geprüft werden, ob das Mitglied des Verwaltungsrates für die Ausübung seiner (geschäftsführenden) Tätigkeit in dem anderen Vertragsstaat (hier: Schweiz) regelmäßig über eine feste Einrichtung verfügt (Art. 14 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1971), was hier nicht der Fall sein dürfte.

62

aa) Nach der Rechtsprechung des (Schweizerischen) Bundesgerichts -BGer- hat die Beurteilung des Rechtsverhältnisses eines Delegierten zur Aktiengesellschaft unter Be-rücksichtigung seiner Doppelfunktion aufgrund der Besonderheiten des konkreten Ein-zelfalls zu erfolgen. Entscheidend ist dabei, ob die betroffene Person in dem Sinne in ei-nem Abhängigkeitsverhältnis steht, dass sie weisungsabhängig ist (BGer-Urteil vom 4. Juni 1992 in Sachen Konkursmasse der G.AG gegen H , BGE 118 III 46 Erwägungen zu 3. b). Ist dies der Fall, liegt ein arbeitsrechtliches und gesellschaftsrechtliches Doppelverhältnis vor. Zum einen handelt es sich um eine vom Gesellschaftsrecht beherrschte Organstellung, zum anderen um eine (arbeits)vertragliche Bindung. Die beiden Rechtsverhältnisse sind in Bezug auf ihre Entstehung, Wirkung und Auflösung klar auseinander zu halten, selbst wenn sie in Wechselbeziehungen zueinander stehen (BGer-Urteil vom 9. Januar 2004 4C.258/2003 vom 9. Januar 2004, Entscheidungen des Schweizerischen Bundesgerichts Amtliche Sammlung -BGE- 130 III 213 aus den Erwägungen zu 2.1, mit umfangreichen Nachweisen; Krneta, a.a.O.,Rn. 1682-1686). Eine Ausnahme zum Arbeitsverhältnis besteht, wenn eine wirtschaftliche Identität zwischen Aktiengesellschaft und Verwaltungsrat gegeben ist. Dies kann der Fall sein, wenn der Delegierte gleichzeitig der wichtigste Aktionär des Unternehmens ist (Krneta, a.a.O., Rn. 1681). Dann liegt -anstelle eines Arbeitsvertrages- ein mandatsähnlicher -für eine selbständige Tätigkeit sprechender- Innominatvertrag vor (BGer-Urteil vom 21. Dezember 1998 in re L contro SA [ricorso per riforma], BGE 125 III 78; vgl. hierzu umfassend: BSK OR II-Wernli, Art. 710 Rn. 7 ff.). Hieran ändert sich auch dann nichts, wenn die Parteien der Meinung waren, einen Arbeitsvertrag abgeschlossen zu haben. Tendenziell hat das BGer Direktoren als Arbeitnehmer und Verwaltungsräte als (selbständige) Beauftragte betrachtet (BGer-Urteil vom 10. Dezember 2001 4C.234/2001 in Sachen X gegen Y, BGE 128 III 129, Erwägungen zu 1. a).

63

bb) In Übereinstimmung mit diesen Rechtsgrundsätzen (und den einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen zur Abgrenzung einer nichtselbständigen von einer selbständigen Tätigkeit: s. BFH-Urteil in BStBl II 2008, 912, zu II. 2. a) verfügte der Kläger bei der K-AG ab dem 1. Juni 1999 über eine Machtfülle, die die Annahme einer Weisungsabhängigkeit des Klägers im Sinne einer Unterordnung unter den Verwaltungsrat der K-AG zweifelhaft macht. Der Kläger war ab dem 1. Juni 1999 zu 49 v.H. als Aktionär an der K-AG beteiligt (nach der Übernahme der Anteile an der K-AG im Streitjahr durch ein management buy out), sodass die Annahme einer wirtschaftlichen Beherrschung der K-AG naheliegt. Dies spräche gegen ein Arbeitsverhältnis zwischen dem Kläger und der K-AG. Neben dem Verwaltungsratspräsidenten und einem weiteren Mitglied war der Kläger ab Oktober 1999 das einzige Mitglied des Verwaltungsrates der K-AG. Er besaß das Recht, die K-AG kollektiv zu zweien zu vertreten. Auch der Vorsitz der Geschäftsleitung oblag nach der Delegation durch den Verwaltungsrat allein dem Kläger (Homburger, Kommentar zum Schweizerischen Zivilgesetzbuch, Teilband V 5b, 1996, Art. 718 Rn. 1128-1133). 3; Meier, a.a.O., Rn. 9.13 Buchstabe b). Letztendlich hat sich der Kläger selbst beaufsichtigt, was -so eine Auffassung im Schweizerischen Schrifttum- nicht nur unsinnig, sondern unmöglich ist (Krneta, a.a.O., Rn. 1675). Für eine zutreffende Entscheidung aufgrund der Umstände des vorliegenden Einzelfalles müsste jedoch noch eine weitere Sachverhaltsaufklärung durchgeführt werden (z.B. die weiteren Mitglieder des Verwaltungsrats gehört werden; Vorlage der vertraglichen Grundlagen der Übernahme der K-AG durch den Kläger usw.), die sich auch deshalb als schwierig erweisen könnte, weil sich der insoweit entscheidungserhebliche Sachverhalt im Ausland zugetragen hat.

64

g) Schließlich folgt der erkennende Senat nicht der Auffassung, die amtliche deutsche Übersetzung des OECD-Kommentars 1963 gebiete, zum Anwendungsbereich des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 nur die Vergütungen für eine Überwachungs- und Kontrolltätigkeit zu zählen, weil a.a.O. nur das Mitglied des „Aufsichtsrats“ erwähnt wird und ein Mitglied eines Aufsichtsrats nur eine überwachende und kontrollierende Tätigkeit ausübt (sog. deutsches [dualistisches] System oder Aufsichtsratssystem; Meier, a.a.O. Rn. 9.13; Wagner, Internationales Steuerrecht -IStR- 1998, 706, jeweils zu den verschiedenen nationalen Systemen; s. Beiser, SWI 2000, 199 zu 3. mit der Wiedergabe der einzelnen OECD-Musterabkommen und OECD-Kommentare). Denn die amtliche deutsche Übersetzung basiert auf der englischen und französischen Originalfassung (Lang, SWI 1996, 427, zu IV). Dies spricht dafür, dass die Vertragsstaaten (hier: die Schweiz und die Bundesrepublik Deutschland) bei der Abfassung des Art. 16 DBA-Schweiz 1971 auch an den Inhalt des OECD-Kommentars anknüpfen wollten, wie er in der englischen und französischen Originalfassung zum Ausdruck kommt. Unter Art. 16 OECD-MA sind danach nicht nur die Vergütungen eines Verwaltungsratsmitglieds für eine überwachende, sondern auch für eine geschäftsführende Tätigkeit zu subsumieren. Denn in der englischen Originalfassung ist vom „member of the board of directors“ und in der französischen Originalfassung ist vom „membre de conseil d’administration ou de surveillance“ die Rede (vgl. hierzu: Prokisch in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 16 Rn. 7). In beiden Sprachen werden sowohl im Text des OECD-Musterabkommens als auch im Kommentar zum OECD-Musterabkommen Organe erfasst, die nicht nur überwachende, sondern auch geschäftsleitende Aufgaben haben (Lang, SWI 1996, 427; Toifl in Gassner/Lang [Hrsg], Besteuerung und Bilanzierung international tätiger Unternehmen: 30 Jahre Steuerrecht an der Wirtschaftsuniversität Wien, 1998 S. 379 ff. [389]; Aigner in Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer, a.a.O., S. 89 zu II. Beiser, SWI 2000, 199; Hinweis im Übrigen auf: Prokisch in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 16 Rn. 9-11; anderer Auffassung: Brandis in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 16 Schweiz Rn. 11; Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., Art. 16 MA Rn. 13 und 15 ff.; Kempermann in Flick/Wassermeyer/Wingert/Kempermann, Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-Schweiz, Art. 16 Rn. 18; Sutter/Burgstaller in Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer, a.a.O. S. 49 ff.; Loukota, SWI 2008, 155; Zorn, SWI 2008, 155)

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3. Damit kann die Bundesrepublik Deutschland als Wohnsitzstaat des Klägers -unberührt vom Besteuerungsrecht der Schweiz als Ansässigkeitsstaat der K-AG- dessen Vergütungen, die er als Delegierter und Mitglied des Verwaltungsrates der K-AG seit dem 1. Juni 1999 bezogen hat, gemäß Art. 16 DBA-Schweiz 1971 der deutschen Besteuerung unterwerfen, d.h. nicht nur den Teil seiner Einkünfte -wovon das FA im angegriffenen Einkommensteuerbescheid für 1999 ausgegangen ist-, der in diesem Zeitraum auf seine Tätigkeit im Inland und in Drittstaaten entfällt. Auch nach der gemäß Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 DBA-Schweiz 1971 gebotenen (anteiligen) Anrechnung der Schweizerischen Quellensteuer (Hinweis auf die Quellensteuerabrechnung des Finanzdepartements des Kantons Y-Stadt vom 15. November 2000; Brandis in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., Art. 16 Schweiz Rn. 1; Wilke in Gosch/Kropppen/Grotherr, a.a.O., Art. 16 OECD-MA Rn. 35; Prokisch in Vogel/Lehner, a.a.O. Rn. 3; Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 2. Aufl., 1998, Rn. 16.452) ergibt sich eine höhere Steuerfestsetzung für das Streitjahr 1999 als im angegriffenen Einkommensteuerbescheid (des Weiteren unter Berücksichtigung des Umstandes, dass der Kläger als Grenzgänger bis zum 31. Mai 1999 mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der deutschen Besteuerung unterliegt und insoweit ohne die Möglichkeit der Anrechnung der Schweizerischen Quellensteuer gemäß § 34c EStG im hier allein streitigen Steuerfestsetzungsverfahren; vgl. Art. 15a Abs. 3 Buchstabe a DBA-Schweiz 1992 in Verbindung mit § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG). Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess zu berücksichtigende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, zu II. 3. c der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).

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II. Im Anschluss an die zuvor dargelegten Rechtsgrundsätze ist die Klage für die Streitjahre 2000 - 2002 insoweit unbegründet, als die Vergütungen des Klägers als Delegierter gemäß Art.16 DBA-Schweiz 1971 der Besteuerung im Inland unterliegen. Sie ist insoweit begründet als die (Schweizerische) Quellensteuer gemäß § 34c EStG von der Einkommensteuer abzuziehen ist. Hiermit in Übereinstimmung wurde die Berechnung der Einkommensteuer im Tenor des vorliegenden Urteils zu Nr. 1. b) durchgeführt (zu den Beträgen für die einzelnen Streitjahre: s. S. 14 des Tatbestandes). Nicht zu berücksichtigen war die im Steuererhebungsverfahren vom FA gemäß Art. 15a Abs. 3 Buchstabe a DBA-Schweiz 1992 in Verbindung mit § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG gewährte Anrechnung der Schweizerischen Quellensteuer.

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III. Der erkennende Senat ist zu I. 1. -insoweit in Übereinstimmung mit den Beteiligten- davon ausgegangen, dass die Zahlungen der K-AG gemäß Art. 16 DBA-Schweiz 1971 Vergütungen sind, die dieser in seiner Eigenschaft als Mitglied des Verwaltungsrats erhalten hat und -auch nicht teilweise- verdeckte Gewinnausschüttungen sind (Kempermann in Flick/Wassermeyer/Wingert/Kempermann, a.a.O., Art. 16 Rn. 26; Prokisch in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 16 Rn. 12, jeweils mit weiteren Nachweisen). In abkommensrechtlicher Hinsicht stellt die verdeckte Gewinnausschüttung im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG die Zahlung einer Dividende gemäß Art. 10 Abs. 1 und 6 DBA-Schweiz 1971 dar (Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., MA Art. 10 Rn. 95; Aigner in Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer, a.a.O., S. 89 ff. zu III.; Tischbirek in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 10 Rn. 203, jeweils mit weiteren Nachweisen). In diesem Zusammenhang ist auch -insoweit allein in Betracht kommend- wegen der Gesamtvergütung des Klägers keine verdeckte Gewinnausschüttung anzunehmen (Gosch, Körperschaftsteuergesetz, 2. Aufl., § 8 Rn. 804, mit umfangreichen Nachweisen zur höchstrichterlichen Rechtsprechung). Diese ist nach den Ausführungen des Klägers zu seiner Tätigkeit im Erörterungstermin vom 13. November 2008 als angemessen zu beurteilen (zu den maßgeblichen Kriterien im Einzelnen: Gosch, a.a.O., § 8 Rn. 806).

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IV. Die Kostentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-; die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt auf den §§ 151 Abs. 3, 155 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 der Zivilprozessordnung.

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V. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Auf die BFH-Urteile vom 5. März 2008 I R 54, 55/07 (BFH/NV 2008, 1487 zu Art. 16 DBA-Belgien), vom 23. Februar 2005 I R 46/03 (BStBl II 2005, 547, zu Art. 16 DBA-Spanien) und vom 5. Oktober 1994 I R 67/93 (BStBl II 1995, 95 zu Art. 16 DBA-Kanada unter Hinweis auf Art. 16 DBA-Schweiz, unter II. 2.) wird verwiesen, im Übrigen auch auf das Urteil des FG Düsseldorf vom 15. August 2007 7 K 1540/05 E (juris, zu Art. 16 DBA-USA).