Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2021-01-19, Aktenzeichen 2 S 1948/19

Tenor

Der Antrag wird abgewiesen.

Die Antragstellerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1

Die Antragstellerin wendet sich im Wege des Normenkontrollantrags gegen die Satzung der Antragsgegnerin über die Erhebung der Vergnügungssteuer auf das Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten in Wettbüros in Mannheim vom 04.12.2018 (im Folgenden: Wettbürosteuersatzung 2018 - WBS 2018).

2

Die Antragstellerin, die im Jahr 2016 noch als „... GmbH“ firmierte, betreibt im Stadtgebiet der Antragsgegnerin ein Wettbüro, in dem sie Sportwetten an einen in Malta ansässigen Wettveranstalter vermittelt.

3

Die Antragsgegnerin erhob auf der Grundlage ihrer Satzung über die Erhebung einer Vergnügungssteuer auf das Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten in Wettbüros in Mannheim vom 03.06.2014 (im Folgenden: Wettbürosteuersatzung 2014 - WBS 2014) zunächst eine Wettbürosteuer für das Vermitteln oder Veranstalten von Sport- und Pferdewetten in Wettbüros auf der Grundlage eines Flächenmaßstabs.

4

Auf den Normenkontrollantrag der „... GmbH“ erklärte der Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg mit Urteil vom 28.01.2016 (- 2 S 1019/15 - juris) die Wettbürosteuersatzung 2014 mit Ausnahme der Ordnungswidrigkeiten betreffenden Vorschrift des § 9 WBS 2014 für unwirksam.

5

Nachdem das Bundesverwaltungsgericht mit Urteilen vom 29.06.2017 (- 9 C 7.16 - BVerwGE 159, 216, - 9 C 8.16 - juris und - 9 C 9.16 - juris) die Wettbürosteuersatzung der Stadt Dortmund abgesehen von dem auch dort gewählten Flächenmaßstab grundsätzlich für rechtmäßig erachtet und den Wetteinsatz als den sachgerechtesten Maßstab für die Bemessung von Wettbürosteuern befunden hatte, beschloss der Gemeinderat der Antragsgegnerin im Hinblick hierauf am 04.12.2018 die streitgegenständliche Wettbürosteuersatzung. Auf deren Grundlage sollte erneut eine Vergnügungssteuer auf das Vermitteln oder Veranstalten von Sport- und Pferdewetten in Wettbüros erhoben werden, allerdings nunmehr auf der Bemessungsgrundlage der Wetteinsätze. Die Wettbürosteuersatzung 2018 lautet wie folgt:

6

§ 1 Steuergegenstand

7

Das Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten in Einrichtungen, die neben der Annahme von Wettscheinen (auch an Terminals o.Ä.) auch das Mitverfolgen der Wettereignisse auf Monitoren ermöglichen, unterliegt der Vergnügungssteuer nach den Vorschriften dieser Satzung.

8

§ 2 Steuerschuldner

9

Steuerschuldner ist der Betreiber des Wettbüros.

10

§ 3 Bemessungsgrundlage

11

Für das Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten in Wettbüros wird die Vergnügungssteuer nach den im Wettbüro getätigten Brutto-Wetteinsätzen erhoben. Der Brutto-Wetteinsatz ist der vom Wettkunden eingesetzte Betrag ohne jegliche Abzüge.

12

§ 4 Steuersatz

13

Der Steuersatz für das Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten nach § 1 beträgt 3 % des Brutto-Wetteinsatzes.

14

§ 5 Beginn und Ende der Steuerpflicht

15

(1) Die Steuerpflicht beginnt mit der Aufnahme des Betriebs des Wettbüros. Sie endet mit der Einstellung des Betriebs des Wettbüros.

16

(2) Abweichend von Abs. 1 beginnt die Steuerpflicht bei Wettbüros, die am 01.01.2019 bereits betrieben werden, am 01.01.2019.

17

§ 6 Erhebungszeitraum, Entstehung der Steuerschuld

18

(1) Erhebungszeitraum ist der Kalendermonat.

19

(2) Die Steuerschuld entsteht mit Ablauf des Kalendermonats.

20

§ 7 Festsetzung und Fälligkeit

21

Die Steuer wird monatlich durch Steuerbescheid festgesetzt und ist innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids fällig.

22

§ 8 Anzeigepflichten

23

(1) Alle am 01.01.2018 bestehenden Wettbüros im Sinne von § 1 sind der Stadt Mannheim bis 31.07.2018 vom Betreiber des Wettbüros anzuzeigen.

24

(2) Wird ein Wettbüro im Sinne von § 1 nach dem 01.01.2019 eröffnet, ist dies der Stadt Mannheim - Steueramt - bis zum 15. des auf den Monat der Eröffnung folgenden Monats anzuzeigen.

25

(3) Stellt der Betreiber eines Wettbüros im Sinne von § 1 nach dem 01.01.2019 den Betrieb des Wettbüros ein, ist dies der Stadt Mannheim - Steueramt - bis zum 15. des auf den Monat der Einstellung folgenden Monats anzuzeigen.

26

(4) Die Anzeige nach Absatz 1 und 2 muss folgende Angaben enthalten:

27

Anschrift des Wettbüros

28

Zeitpunkt der Eröffnung des Wettbüros

29

Name und Anschrift des Betreibers des Wettbüros

30

Konzessionsnehmer im Sinne von Artikel 1 § 4a Abs. 4 Erster Staatsvertrag zur Änderung des Staatsvertrages zum Glücksspielwesen in Deutschland (Konzessionsnehmer)

31

Angaben darüber, ob und ggf. welche Wetteinsätze neben den Wetteinsätzen für den Konzessionsnehmer erzielt werden sollen.

32

(5) Die Anzeige nach Absatz 3 muss folgende Angaben enthalten:

33

Anschrift des Wettbüros

34

Name und Anschrift des Betreibers des Wettbüros

35

Zeitpunkt der Einstellung des Vermittelns oder Veranstaltens von Pferde- und Sportwetten

36

Ggf. Name und Anschrift des zukünftigen Wettbürobetreibers.

37

§ 9 Steuererklärung

38

(1) Der Betreiber des Wettbüros hat der Stadt Mannheim - Steueramt - für jeden Kalendermonat, in dem Steuerpflicht besteht, die für die Festsetzung der Steuer erforderlichen Angaben, insbesondere die Summe der für den Abschluss der Wetten aufgewendeten Beträge (Brutto-Wetteinsätze) im Sinne von § 3 auf amtlich vorgeschriebener Steuererklärung mitzuteilen. Die angemeldeten Wetteinsätze sind durch geeignete Unterlagen (z.B. Beifügung der Abrechnung/en zwischen dem Betreiber und dem/den Wettveranstaltern) nachzuweisen. Sollten die entsprechenden Abrechnungen im Abgabezeitpunkt der Steuererklärung noch nicht vorliegen, sind die angemeldeten Wetteinsätze anderweitig (z.B. Umsatzlisten o.ä.) zu belegen und später durch geeignete Unterlagen unverzüglich zu bestätigen. Alle dem Nachweis der entgegengenommenen Wetteinsätze dienenden Belege sind aufbewahrungspflichtige Unterlagen im Sinne von § 147 Abgabenordnung (AO).

39

(2) Unterlagen im Sinne von Abs. 1 sind der Stadt Mannheim - Steueramt - bis zum 15. des Folgemonats vorzulegen.

40

(3) Werden der Stadt Mannheim - Steueramt - keine oder unvollständige Unterlagen im Sinne von Abs. 1 vorgelegt, werden die Wetteinsätze geschätzt.

41

§ 10 Ordnungswidrigkeiten

(...)

42

§ 11 Inkrafttreten

43

Diese Satzung tritt am Tag nach Bekanntgabe in Kraft.

44

Vergnügungssteuer nach dieser Satzung wird ab dem 01.01.2019 erhoben.

45

Die Wettbürosteuersatzung wurde am 04.12.2018 vom Oberbürgermeister der Antragsgegnerin ausgefertigt und am 13.12.2018 öffentlich bekannt gemacht.

46

Am 18.07.2019 hat die Antragstellerin beim Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg einen Normenkontrollantrag gestellt. Mit ihrer umfangreichen Antragsbegründung macht sie zusammengefasst geltend, die Wettbürosteuersatzung 2018 verstoße gegen das Normwiederholungsverbot, da der Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg mit Urteil vom 28.01.2016 (aaO) auf ihren Antrag hin die Wettbürosteuersatzung 2014 für unwirksam erklärt habe und wesentliche Regelungen dieser Wettbürosteuersatzung - nämlich die §§ 1 und 2 WBS 2014 betreffend den Steuergegenstand und den Steuerschuldner - nur geringfügig modifiziert in §§ 1 und 2 WBS 2018 übernommen worden seien, ohne dass sich die Sach- oder Rechtslage geändert habe. Die Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 29.06.2017 (aaO) hätten nicht zu einer Änderung der Rechtslage geführt. Wesentlich tragendes Argument im Urteil des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg vom 28.01.2016 (aaO) sei es gewesen, dass der Zutritt zum Wettbüro und das dortige Mitverfolgen von Wettereignissen an Monitoren nicht mit einem Aufwand des Kunden verbunden seien.

47

Darüber hinaus seien die Vorschriften der Wettbürosteuersatzung 2018 nicht von der Ermächtigungsgrundlage des § 9 Abs. 4 KAG gedeckt, da es sich bei der strittigen Wettbürosteuer nicht um eine Aufwandsteuer i.S.d. Art. 105 Abs. 2a GG handele. Denn es fehle an dem erforderlichen entgeltlichen Aufwand. Der Eintritt in das Wettbüro und die Möglichkeit des Mitverfolgens von Wettereignissen auf den dort aufgestellten Bildschirmen seien für die Kunden des Wettbüros kostenfrei; ein Zwang zu Wetten bestehe nicht. Der Wetteinsatz in einem Wettbüro sei identisch mit dem in einer Wettannahmestelle oder einem Internetportal. Mit der Wettbürosteuer würden deshalb allein das Unternehmenskonzept und die hiermit verbundenen Gewinnchancen des Wettbürobetreibers besteuert; die Wettbürosteuer habe den Charakter einer Einkommensentstehungssteuer bzw. einer Unternehmenssteuer, für deren Regelung der Antragsgegnerin die Kompetenz fehle. Das Argument, mit der Wettbürosteuer werde ein Gesamtvergnügen besteuert, sei nicht tragfähig, da die Mehrheit der angebotenen Wetten in einem Wettbüro sich auf nicht mitverfolgbare Sportereignisse beziehe, sei es, dass diese außerhalb der Öffnungszeiten stattfänden oder dass sie auf den Bildschirmen im Wettbüro nicht gezeigt würden. Ein Großteil der Kunden komme in das Wettbüro, weil es die nächstgelegene Möglichkeit zur Wettabgabe biete.

48

Die Wettbürosteuer sei im Übrigen, jedenfalls seit sie nach dem Wetteinsatz bemessen werde, gleichartig mit bundesrechtlichen Steuern nach dem Rennwett- und Lotteriegesetz (der Buchmachersteuer nach § 11 RennwLottG und der Sportwettensteuer nach § 17 Abs. 2 RennwLottG). Sowohl die Steuern nach dem Rennwett- und Lotteriegesetz als auch die Wettbürosteuer zielten auf die finanzielle Leistungsfähigkeit des Wettkunden ab. Beide Steuern würden als indirekte Steuern erhoben und sollten jeweils die Wettkunden als Steuerträger belasten. Damit wirkten sich beide Steuern wirtschaftlich in vergleichbarer Weise aus, da sie jeweils auf Abwälzbarkeit angelegt seien und deshalb im Regelfall zu einer Verteuerung der Leistung für den Wettenden führen sollten. Nachdem die Wettbürosteuersatzung 2018 nunmehr auf den Wetteinsatz abstelle, entspreche die gewählte Bemessungsgrundlage derjenigen der Steuern nach dem Rennwett- und Lotteriegesetz. Auch die Erhebungstechnik sei vergleichbar. In beiden Fällen sei eine Steueranmeldung abzugeben. Die Gleichartigkeit der Steuern entfalle nicht deshalb, weil die Wettbürosteuer nur eine Teilmenge des bundesrechtlichen Steuergegenstandes erfasse. Denn eine grundgesetzwidrige Doppelbelastung sei auch dann nicht erlaubt, wenn sie nur wenige betreffe.

49

Gleichartig sei die Wettbürosteuer insbesondere mit der Buchmachersteuer nach § 11 RennwLottG. Dieser Umstand sei bislang weder vom Bundesverwaltungsgericht noch vom Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen im Urteil vom 27.08.2020 (- 14 A 2275/19 - juris) berücksichtigt worden und führe für sich genommen zur Rechtswidrigkeit der Wettbürosteuer. Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 26.05.2020 (- IX R 6/19 - juris Rn. 20) erfasse die Buchmachersteuer nach § 11 RennwLottG nur diejenigen Buchmacher, die über eine entsprechende inländische Örtlichkeit und eine dafür erteilte Erlaubnis verfügten. Die Wettumsätze ausländischer Buchmacher ohne Örtlichkeit im Inland und mithin die Internetwetteinsätze würden nicht von § 11 RennwLottG erfasst, sondern fielen unter die Regelung des § 17 Abs. 2 RennwLottG. Damit unterliege jede nach § 11 RennwLottG besteuerte Wette eines Mannheimer Buchmachers auch der Wettbürosteuer nach § 1 WBS 2018. Steuerschuldner nach § 11 RennwLottG sei der Buchmacher nach § 2 Abs. 1 und 2 RennwLottG, der wiederum stets als Betreiber des Buchmacherlokals auch der Steuerschuldner nach § 2 WBS 2018 sei. Örtlichkeiten nach § 2 Abs. 2 RennwLottG seien stets Wettbüros im Sinne der Wettbürosteuersatzung 2018. Denn jeder stationäre Buchmacher nach § 2 RennwLottG zeige seit jeher in dem Buchmacherlokal die Live-Übertragungen zu den bewetteten Pferderennen und lade die Kunden durch eine entsprechende Gestaltung der Örtlichkeit zum Verweilen ein. Dies entspreche nicht nur landläufiger Allgemeinkenntnis, sondern ergebe sich auch aus zwei Grundsatzentscheidungen des Bundesgerichtshofs (Urteile vom 10.02.2004 - KZR 13/02 und KZR 14/02 -).

50

Es bleibe unklar, wie bei einer Überwälzung der Steuern auf den Kunden in Form von Gebühren auf den Wettschein die Steuern nach dem Rennwett- und Lotteriegesetz und die Wettbürosteuer im Verhältnis zueinander in Ansatz zu bringen seien. Insoweit stelle sich die Schwierigkeit, dass die Sportwettensteuer alle für den Erwerb des Wettscheins zu bewirkenden Leistungen des Wettenden besteuere (vgl. § 17 Abs. 2 Satz 2 RennwLottG i.V.m. § 37 Abs. 1 RennwLottG). Würde die Wettbürosteuer auf den Kunden abgewälzt, so müsste hierfür wiederum eine Sportwettensteuer abgeführt werden. Hieraus ergäbe sich eine unzulässige Besteuerung derselben Quelle. Umgekehrt dürfe auch der Steuerbetrag der Sportwettensteuer die Wettbürosteuer nicht erhöhen. Denn in beiden Fällen würde eine Steuer besteuert und das Leistungsfähigkeitsprinzip wäre verletzt.

51

Darüber hinaus folge die Besteuerung nicht dem Belastungsgrund. Das Mitverfolgen von Sportereignissen vor Ort bewirke keinen ausreichenden örtlichen Bezug der Besteuerung. Denn dieses stehe nicht in einem hinreichenden Zusammenhang mit dem Wetteinsatz. So bestehe insbesondere kein Zusammenhang zwischen Pferdewetten und der Übertragung von Sportereignissen, wie z.B. Fußballspielen. Ein höherer Wetteinsatz lasse nicht mit hinreichender Genauigkeit einen Rückschluss auf einen höheren Aufwand im Wettbüro beim Mitverfolgen der bewetteten Sportereignisse zu.

52

Die Wettbürosteuer verstoße zudem gegen den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung, da sie die bundesrechtliche Gesamtkonzeption des Rennwett- und Lotteriegesetzes und die Zielsetzungen des Staatsvertrags zum Glücksspielwesen in Deutschland (GlüStV) und des Landesglücksspielgesetzes (LGlüG) - die Bekämpfung der Spielsucht einerseits und die Überführung des Glücksspielangebots in einen legalen Markt andererseits - konterkariere. Gegenüber der Sportwettensteuer in Höhe von 5 % stelle die weitere Belastung mit einer Wettbürosteuer von 3 % eine relative Erhöhung der Steuerlast um 60 % dar. Dies sei keine örtliche Feinsteuerung im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts im Urteil vom 29.06.2017 (- 9 C 7.16 - BVerwGE 159, 216, juris Rn. 38). Insoweit werde auf die Bundestags-Drucksache 17/10168 (den Bericht des Finanzausschusses zu dem Entwurf eines Gesetzes zur Besteuerung von Sportwetten, BT-Drs. 17/8494) verwiesen. Dort heiße es in Bezug auf die Sportwettensteuer auf Seite 6 u.a.: „Dabei seien die Länder davon ausgegangen, dass dadurch zum einen eine wirksame Kanalisierung erreicht und der bisherige Schwarz- bzw. Graumarkt von Sportwetten im Internet legalisiert werden könne. Zum anderen werde der Steuersatz, den andere europäische Mitgliedstaaten erheben würden, berücksichtigt. Beispielsweise habe Frankreich diesen Kanalisierungseffekt mit 8 Prozent nicht erzielt.“ Hieraus gehe eindeutig hervor, dass die Landesgesetzgeber und mit ihnen der Bundesgesetzgeber davon ausgegangen seien, dass bei einer Abgabenlast von 8 % - hier wegen der geschilderten Wechselwirkungen zwischen Sportwettensteuer und Wettbürosteuer sogar von mehr als 8 % - der zentrale Kanalisierungseffekt nicht mehr verwirklicht werden könne.

53

Die streitgegenständliche Wettbürosteuersatzung genüge auch nicht dem Bestimmtheitsgebot. An die Bestimmtheit der Regelungen seien im Hinblick auf den Ordnungswidrigkeitentatbestand des § 10 WBS 2018 gesteigerte Anforderungen zu stellen. Unbestimmt sei der Begriff des „Mitverfolgen(s) der Wettereignisse“. Ein Wettereignis sei nicht synonym mit einem Sportereignis. Das Ereignis der Wette umfasse eigentlich nur die Wettabgabe und die Abwicklung der Wette. Hätte der Satzungsgeber mit dem Begriff des Wettereignisses das bewettete Sportereignis gemeint, hätte er dies ausdrücklich regeln können.

54

Unbestimmt sei auch der Begriff der „Pferde- und Sportwetten“, da unklar bleibe, ob in dem Wettbüro Pferde- und Sportwetten angeboten werden müssten oder ob es ausreichend sei, dass Pferde- oder Sportwetten angeboten würden. Dies gelte insbesondere vor dem Hintergrund, dass in Bezug auf die „Vermittlung oder Veranstaltung“ in der Satzungsregelung präzise das Wort „oder“ verwendet worden sei. Unklarheiten bestünden - wie bereits dargelegt - auch im Hinblick auf § 37 Abs. 1 RennwLottG hinsichtlich des Verhältnisses von Sportwettensteuer und Wettbürosteuer im Falle der gesetzlich angelegten Überwälzung auf den Kunden.

55

Darüber hinaus verstoße die Wettbürosteuer auch gegen Art. 12 Abs. 1 GG. Denn sie sei nicht geeignet, den angestrebten Lenkungszweck - die Dämpfung des Spieltriebs und eine Eindämmung des Angebots - zu erreichen. Dem könne das Bundesverwaltungsgericht nicht mit Recht entgegenhalten, die Steuer rechtfertige sich - unbeschadet eines Lenkungszwecks - allein schon aus der Absicht, Einnahmen zu erzielen. Denn dieser Argumentation stehe entgegen, dass die Wettbürosteuer mit der Renn- bzw. Sportwettensteuer gleichartig sei, gegen den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit verstoße und nicht gleichheitsgerecht ausgestaltet sei. Auch sei die Wettbürosteuer unverhältnismäßig, weil sie sich durch die Ersetzung des Flächenmaßstabs durch die Bemessung nach dem Wetteinsatz massiv erhöht habe. Aufgrund dieser Erhöhung könnten zahlreiche Wettbüros kaum mehr rentabel betrieben werden. Es drohe eine erdrosselnde Wirkung der Steuer.

56

Die Wettbürosteuersatzung verstoße zudem gegen Art. 3 Abs. 1 GG, und zwar im Hinblick auf die Ungleichbehandlung von Wettbüros einerseits und Wettannahmestellen oder Wettanbietern im Internet anderseits. Allein fiskalische Interessen rechtfertigten diese Ungleichbehandlung nicht. Des Weiteren stelle es eine ungerechtfertigte Gleichbehandlung ungleicher Sachverhalte dar, dass alle Wettarten (Pferde- und Sportwetten, Pre-Match- und Live-Wetten, Festquotenwetten und Wetten zu flexiblen Quoten; Wetten mit und ohne Mitverfolgungsmöglichkeit) gleich besteuert würden. Nicht gerechtfertigt sei auch die Ungleichbehandlung der steuerpflichtigen Betreiber von Wettbüros, die Pferde- und Sportwetten anböten, und der nicht steuerpflichtigen Betreiber von Wettbüros, die lediglich Pferdewetten oder nur Sportwetten anböten.

57

Gleichheitswidrig sei darüber hinaus auch die Bemessung der Wettbürosteuer nach dem Brutto-Wetteinsatz. Denn hierbei handele es sich um einen unzulässigen Ersatzmaßstab. Wirklichkeitsmaßstab sei der Wettaufwand als Saldo von Einsatz und Auszahlung. Praktikabilitätserwägungen könnten einen Rückgriff auf den Wetteinsatz als Ersatzmaßstab nicht rechtfertigen. Die Bemessung der Wettbürosteuer nach dem Brutto-Wetteinsatz sei im Übrigen auch nicht folgerichtig. Denn die Wettbürosteuer belaste nach ihrem Regelungskonzept nicht allein die Wettabgabe, sondern das Wetten auf mitverfolgte Sportereignisse (Live-Wetten). Durch das Abstellen auf den Wetteinsatz würden Wettbürobetreiber auch gegenüber Anbietern anderer stationärer Glücksspiele (Geldspielgeräte in Spielhallen oder Gaststätten) diskriminiert, die eine Vergnügungssteuer nur auf das Einspielergebnis, nicht aber auf den Einsatz zahlen müssten.

58

Schließlich verstießen die Regelungen der §§ 2 bis 5 WBS 2018 im Hinblick auf die typischerweise in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union ansässigen Wettveranstalter gegen die Dienstleistungsfreiheit gemäß Art. 56 AEUV und Art. 20 und 21 der Charta der Grundrechte der Europäischen Union (im Folgenden: Grundrechtecharta - GRC -).

59

Die Antragstellerin beantragt,

60

die Satzung der Stadt Mannheim über die Erhebung der Vergnügungssteuer auf das Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten in Wettbüros in Mannheim vom 04.12.2018 mit Ausnahme von § 10 für unwirksam zu erklären.

61

Die Antragsgegnerin beantragt,

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den Antrag abzuweisen.

63

Zur Begründung trägt sie im Wesentlichen vor, die Wettbürosteuersatzung verstoße nicht gegen ein Normwiederholungsverbot. Ein solches sei nach richtiger Auffassung aus der Rechtskraft eines Normenkontrollurteils nicht herzuleiten, da dies der Stellung des Normgebers im gewaltenteiligen System widerspräche. Das Bundesverfassungsgericht habe ein Normwiederholungsverbot deshalb auch zutreffend in Fällen verneint, in denen formelle Gesetze für verfassungswidrig erklärt worden seien. Selbst wenn ein Normwiederholungsverbot anzuerkennen wäre, stünde das Urteil des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg vom 28.01.2016 (aaO) dem Erlass der Wettbürosteuersatzung 2018 jedenfalls nicht entgegen. Denn die streitgegenständliche und die seinerzeit vom Verwaltungsgerichtshof für unwirksam erklärte Wettbürosteuersatzung seien wegen der gewählten unterschiedlichen Steuermaßstäbe nicht gleich oder gleichartig. Durch den geänderten Besteuerungsmaßstab ändere sich der Charakter der Wettbürosteuer. Diese beziehe sich nunmehr wirklichkeitsnah auf den tatsächlichen Aufwand des Wettenden als Träger der Wettbürosteuer. Der Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg habe seine Entscheidung zur früheren Wettbürosteuersatzung nicht tragend darauf gestützt, dass die Wettbürobesteuerung generell mangels besteuerbaren Aufwands nicht dem Typus der Aufwandsteuer i.S.d. Art. 105 Abs. 2a GG unterfalle, sondern er habe dies nur auf der Grundlage des in der für unwirksam erklärten Satzung geregelten Flächenmaßstabes entschieden.

64

Mit dem neuen Steuermaßstab, der an den Wetteinsatz anknüpfe, genüge die Wettbürosteuersatzung 2018 den Vorgaben der Rechtsgrundlage des § 9 Abs. 4 KAG; es werde in zulässiger Weise eine örtliche Aufwandsteuer nach Art. 105 Abs. 2a GG erhoben.

65

Die nunmehr geregelte Vergnügungssteuer sei eine typische Aufwandsteuer, welche die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende erhöhte wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des sich Vergnügenden besteuere und auch besteuern wolle. Das Bundesverwaltungsgericht sehe das Wetten und die Mitverfolgungsmöglichkeit von Wettereignissen in einem Wettbüro als einheitlichen Lebensvorgang an. Eine Besteuerung erfolge nur, wenn bei einem Wettvorgang tatsächlich finanzielle Mittel eingesetzt würden.

66

Die angegriffene Steuer weise auch den notwendigen Ortsbezug auf, denn sie knüpfe an den Standort des Wettbüros im Gemeindegebiet und den an dieser Örtlichkeit für das dort stattfindende Vergnügen erbrachten finanziellen Aufwand an. Daran ändere es nichts, dass die Wettkunden die Wette auch auf anderem Wege hätten abschließen können, denn tatsächlich erfolge der Wettabschluss im Wettbüro und damit im Gemeindegebiet.

67

Die Wettbürosteuer sei nicht mit einer bundesgesetzlichen Steuer gleichartig, insbesondere nicht mit der Rennwett- und Lotteriesteuer. Mit dieser würden allein die getätigten Umsätze besteuert, wobei es unerheblich sei, ob der Wetteinsatz am Schalter, über das Internet oder in einer Lokalität, die eine besondere Aufenthaltsqualität und Einrichtungen zur Förderung und Erhaltung der Spannung biete, geleistet werde. Es handele sich um eine Verkehrssteuer, eine besondere Ausprägung der Umsatzsteuer. Steuerschuldner sei der Wettveranstalter. Steuermaßstab seien die angefallenen Wettumsätze. Anknüpfungspunkt der Vergnügungssteuer sei dagegen der zusätzliche Aufwand, den der Steuerpflichtige betreibe, um sich an einem bestimmten Ort, in einem bestimmten Rahmen zu vergnügen. Damit werde neben dem Zweck der Einnahmenerzielung auch der Lenkungszweck verfolgt, die Zahl der Wettbüros im Gebiet der Antragsgegnerin einzudämmen, wie sich aus der Begründung der Beschlussvorlage ergebe. Ferner sei zu beachten, dass die Wettbürosteuer nur einen kleinen Teil des von der Sportwettensteuer nach dem Rennwett- und Lotteriegesetz erfassten Wettgeschehens betreffe, da sie weder für Onlinewetten noch für Wetten, die in reinen Wettannahmestellen ohne Mitverfolgungsmöglichkeit abgegeben würden, Anwendung finde und zu einem erheblich geringeren Steueraufkommen führe als die Bundessteuer. Auch dies habe das Bundesverwaltungsgericht im Urteil vom 29.06.2017 (aaO) bereits festgestellt.

68

Die Wettbürosteuer sei auf den Wettkunden abwälzbar. Der Wettbürobetreiber habe die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung, indem er seine Kosten reduziere oder seinen Umsatz steigere. Auch dies ergebe sich aus dem Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 29.06.2017 (aaO).

69

Nach diesem Urteil sei der Wetteinsatz für eine Vergnügungssteuer in Gestalt der Wettbürosteuer der sachgerechteste Maßstab. Im Übrigen sei in der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts anerkannt, dass dem Steuergesetzgeber auch bei der Wahl des Besteuerungsmaßstabes ein weiter Einschätzungs- und Beurteilungsspielraum zustehe.

70

Die Wettbürosteuer führe auch nicht zu einer ungerechtfertigten Ungleichbehandlung von Wettbüros auf der einen und reinen Wettannahmestellen auf der anderen Seite. Vor dem Hintergrund der deutlich höheren Aufenthaltsqualität in Wettbüros mit Mitverfolgungsmöglichkeit liege in den darin eingegangenen Wetten ein qualitativ ganz anderes Vergnügungserlebnis als bei der bloßen Wettscheinabgabe in einer reinen Wettannahmestelle. Zudem komme dem Wetten in Wettbüros durch die Aufenthaltsqualität und die Mitverfolgungsmöglichkeit ein deutlich höheres Suchtpotential zu, da diese äußeren Umstände zum Wetten anregten. Ferner wiesen Wettbüros einen deutlich höheren Flächenverbrauch auf und nähmen daher im Stadtbild eine ganz andere Rolle ein als reine Wettannahmestellen. Mithin lägen sachliche Gründe vor, die eine Differenzierung rechtfertigten.

71

Die Wettbürosteuer verstoße nicht gegen Art. 12 Abs. 1 GG, da sie keine erdrosselnde Wirkung entfalte. Sie verletze nach dem Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 29.06.2017 (aaO) auch nicht den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung. Die Antragstellerin überspanne die Anforderungen, die sich hieraus ergäben, und übersehe, dass die Wettbürosteuer als kommunale Aufwandsteuer ein Instrument des kommunalen Satzungsgebers sei, das andere Voraussetzungen und Wirkungen habe als die bundes- und landesrechtlichen Bestimmungen, die ebenfalls auf den Betrieb der Antragstellerin Anwendung fänden. Diese würden durch die hier streitgegenständliche Wettbürosteuersatzung in zulässiger Weise flankiert. Der Gemeinde sei es insbesondere nicht verwehrt, einen Lenkungszweck im Hinblick auf die Eindämmung von Wettbüros auf ihrem Gebiet zu verfolgen. Die Zulässigkeit der Verfolgung dieses Lenkungszwecks ergebe sich auch daraus, dass glückspielrechtliche Aspekte nicht alle Übrigen in den Regelungsbereich der Kommunen fallenden Aspekte verdrängten. Hierunter fielen insbesondere städtebauliche Belange, die die Gemeinde auch weiterhin verfolgen könne.

72

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Akten der Antragsgegnerin, auf die gewechselten Schriftsätze der Beteiligten sowie das Protokoll der mündlichen Verhandlung vor dem Senat ergänzend Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

73

Der Normenkontrollantrag hat keinen Erfolg. Er ist zulässig (I.), jedoch nicht begründet (II.).

I.

74

Der Normenkontrollantrag ist zulässig.

75

Der Antrag ist gemäß § 47 Abs. 1 Nr. 2 VwGO in Verbindung mit § 4 AGVwGO statthaft. Die Antragstellerin besitzt auch die erforderliche Antragsbefugnis (§ 47 Abs. 2 Satz 1 VwGO), denn als Betreiberin eines Wettbüros im Gebiet der Antragsgegnerin kann sie geltend machen, durch die Satzungsvorschriften sowie deren behördlichen Vollzug, insbesondere als Steuerschuldnerin nach § 2 WBS 2018 und Steuererklärungspflichtige nach § 9 WBS 2018, unmittelbar in ihren Rechten verletzt zu sein.

76

Der Antrag ist am 18.07.2019 auch fristgerecht innerhalb der ab dem Tag der Bekanntmachung der Wettbürosteuersatzung, dem 13.12.2018, laufenden Jahresfrist des § 47 Abs. 2 Satz 1 VwGO gestellt worden.

II.

77

Der Normenkontrollantrag ist allerdings unbegründet. Die angegriffenen Vorschriften der Wettbürosteuersatzung 2018 verstoßen nicht gegen höherrangiges Recht. Mit dem Erlass der Wettbürosteuersatzung 2018 hat die Antragsgegnerin nicht gegen ein Normwiederholungsverbot verstoßen (1.). Es bestehen auch keine kompetenzrechtlichen Bedenken gegen die Wettbürosteuersatzung. Bei der Wettbürosteuer handelt es sich um eine örtliche Aufwandsteuer im Sinne des § 9 Abs. 4 KAG i.V.m. Art. 105 Abs. 2a GG, die nicht gegen das Gleichartigkeitsverbot verstößt (2.). Die Wettbürosteuersatzung verletzt auch weder den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung (3.) noch den Bestimmtheitsgrundsatz (4.) oder die Berufsfreiheit gemäß Art. 12 Abs. 1 GG (5.). Sie ist kalkulatorisch abwälzbar (6.) und verstößt nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG (7.). Insbesondere ist die Steuerbemessung auf der Grundlage der getätigten Brutto-Wetteinsätze rechtlich nicht zu beanstanden (8.). Schließlich verstoßen die angegriffenen Satzungsregelungen auch nicht gegen Unionsrecht (9.).

78

1. Mit dem Erlass der Wettbürosteuersatzung hat die Antragsgegnerin im Hinblick auf das Urteil des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg vom 28.01.2016 (- 2 S 1019/15 - juris) kein Normwiederholungsverbot verletzt.

79

Gemäß § 121 Nr. 1 VwGO binden rechtskräftige Urteile die Beteiligten und ihre Rechtsnachfolger, soweit über den Streitgegenstand entschieden worden ist. Diese Bindungswirkung des § 121 VwGO gilt auch unter den Beteiligten eines Normenkontrollverfahrens (vgl. BVerwG, Beschluss vom 05.06.2018 - 4 BN 43.17 - juris Rn. 16). Eine normverwerfende Entscheidung erlangt mit der Rechtskraft darüber hinaus Allgemeinverbindlichkeit (vgl. § 47 Abs. 5 Satz 2 VwGO; vgl. BVerwG, Beschluss vom 08.12.2000 - 4 B 75.00 - juris Rn. 4; Panzer in Schoch/Schneider, VwGO, § 47 Rn. 119). Diese erweitert die Bindungswirkung auf nicht an dem betreffenden Normenkontrollverfahren beteiligte Dritte.

80

Aus der Rechtskraft einer normverwerfenden Entscheidung kann ein sogenanntes Normwiederholungsverbot folgen, also ein Verbot bei unveränderter Sach- und Rechtslage eine im Wesentlichen inhaltsgleiche Neuregelung zu erlassen (vgl. BVerwG, Urteil vom 25.11.1999 - 4 CN 17.98 - juris Rn. 22; VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 22.04.2002 - 1 S 1667/00 - juris Rn. 44; Beschluss vom 24.11.1997 - 8 S 891/97 - juris Rn. 14 ff.; Beschluss vom 26.09.1978 - I 1303/77 - juris Rn. 24 ff.; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 27.06.2019 - 2 KN 1/19 - juris Rn. 32; W.-R. Schenke/R.P. Schenke in Kopp/Schenke, VwGO, 26. Aufl., § 47 Rn. 143; Hoppe in Eyermann, VwGO, 15. Aufl., § 47 Rn. 95 f.).

81

Die vom Bundesverfassungsgericht in Bezug auf für verfassungswidrig erklärte formelle Gesetze vertretene Auffassung, eine normverwerfende Entscheidung hindere den Gesetzgeber nicht eine inhaltsgleiche Neuregelung zu beschließen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 06.10.1987 - 1 BvR 1086/82 u.a. - BVerfGE 77, 84, juris Rn. 69), stellt auf die Gestaltungsfreiheit und -verantwortung des demokratisch legitimierten Gesetzgebers und darauf ab, dass § 31 BVerfGG nur einfachgesetzlich verankert ist, der Gesetzgeber aber nach Art. 20 Abs. 3 GG nur an die verfassungsmäßige, nicht jedoch an die einfachgesetzliche Ordnung gebunden ist. Diese Argumentation ist auf das verwaltungsgerichtliche Normenkontrollverfahren, in dem Rechtsnormen zur Prüfung stehen, die von gesetzlich gebundenen Verwaltungsträgern erlassen werden, nicht übertragbar (vgl. BVerwG, Urteil vom 25.11.1999, aaO Rn. 22; VGH Baden-Württemberg, Beschluss vom 24.11.1997, aaO Rn. 17; Giesberts in Posser/Wolff, BeckOK VwGO, § 47 Rn. 84; Ziekow in Sodan/Ziekow, VwGO, 5. Aufl., § 47 Rn. 364; a.A. Hessischer VGH, Urteil vom 08.12.1992 - 11 N 2041/91 - juris Rn. 45). Dies gilt erst Recht im Anwendungsbereich des § 121 VwGO im Verhältnis zwischen den Beteiligten eines Normenkontrollverfahrens (vgl. BVerwG, Urteil vom 25.11.1999, aaO Rn. 22).

82

Die Reichweite der Rechtskraftwirkung und damit die Frage, ob die Rechtskraft eines Normenkontrollurteils ein Normwiederholungsverbot zur Folge hat, ist anhand des Entscheidungstenors und der die Entscheidung tragenden Gründe zu beurteilen (vgl. BVerwG, Urteil vom 15.12.1988 - 5 C 2.84 - juris Rn. 17; Hoppe, aaO, § 47 Rn. 96; Panzer, aaO, § 47 Rn. 119). Wurde die Norm aufgrund eines formellen Fehlers für unwirksam erklärt, steht es dem Normgeber frei, die gleiche Norm nunmehr formell rechtmäßig zu erlassen (BVerwG, Beschluss vom 06.05.1993 - 4 N 2.92 - BVerwGE 92, 266, juris Rn. 18). Materielle Rechtsverstöße haben in der Regel ein Normwiederholungsverbot zur Folge, es sei denn der Fehler lag in der Ausübung eines Ermessens-, Einschätzungs- oder Abwägungsspielraums und kann korrigiert werden. Erlässt der Normgeber dementgegen eine neue, im Wesentlichen inhaltsgleiche Norm, ist diese in einem Normenkontrollverfahren allein wegen der Rechtskraft der früheren Entscheidung ohne erneute Sachprüfung für unwirksam zu erklären (vgl. VGH Baden-Württemberg, Beschluss vom 24.11.1997, aaO Rn. 20).

83

Der Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg hatte mit Urteil vom 28.01.2016 (aaO) auf den Normenkontrollantrag der Antragstellerin die von der Antragsgegnerin erlassene Wettbürosteuersatzung 2014 - mit Ausnahme der Vorschrift zu Ordnungswidrigkeiten - für unwirksam erklärt. Die Antragstellerin begründet im vorliegenden Verfahren einen Verstoß gegen das Normwiederholungsverbot damit, dass die §§ 1 und 2 WBS 2014 betreffend den Steuergegenstand und den Steuerschuldner nur geringfügig modifiziert in §§ 1 und 2 WBS 2018 übernommen worden seien. Hiermit hat sie eine Verletzung des Normwiederholungsverbots jedoch nicht aufgezeigt.

84

Zwar ist im Hinblick auf die zwischenzeitlich ergangenen Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 29.06.2017 (aaO), die die Antragsgegnerin zu einer Neuregelung veranlasst haben, nicht von einer Änderung der Rechtslage auszugehen. Denn hierfür genügt nicht eine Änderung der Rechtsprechung, sondern es bedarf einer Änderung der materiell-rechtlichen Grundlagen (vgl. Clausing/Kimmel in Schoch/Schneider, VwGO, § 121 Rn. 74 mwN).

85

Die Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg vom 28.01.2016 (aaO) betraf jedoch einen anderen Streitgegenstand. Die Wettbürosteuersatzung 2018 ist mit der Wettbürosteuersatzung 2014 nicht im Wesentlichen inhaltsgleich. Zur Prüfung der Inhaltsgleichheit sind die von der Antragstellerin genannten Einzelregelungen nicht isoliert zu betrachten, sondern diese sind im Gesamtzusammenhang der Steuersatzung zu würdigen.

86

§ 1 WBS 2018 regelt den „Steuergegenstand“ (eigentlich den Steuertatbestand) und bestimmt diesen nahezu wortgleich wie die frühere Regelung des § 1 WBS 2014 als „(d)as Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten in Einrichtungen, die neben der Annahme von Wettscheinen (auch an Terminals o.Ä.) auch das Mitverfolgen der Wettereignisse auf Monitoren ermöglichen“. § 2 WBS 2018 benennt - wie zuvor § 2 Satz 1 WBS 2014 - als Steuerschuldner den Betreiber des Wettbüros. Die Wettbürosteuersatzungen unterscheiden sich allerdings maßgeblich darin, dass die vormalige Satzung als Bemessungsgrundlage von einem Flächenmaßstab ausging, die streitgegenständliche dagegen von den im Wettbüro getätigten Brutto-Wetteinsätzen.

87

Mit dem Herausgreifen der Einzelregelungen zu „Steuergegenstand“ (Steuertatbestand) und Steuerschuldner verkennt die Antragstellerin, dass diese mit dem Steuermaßstab in einem engen, untrennbaren Zusammenhang stehen (vgl. VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 12.10.2017 - 2 S 330/17 - juris Rn. 62; Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht, 24. Aufl., 6.36 ff.). Ändert sich einer dieser Parameter - wie hier der Steuermaßstab - grundlegend, hat dies grundsätzlich Einfluss auf den Charakter der geregelten Steuer mit der Folge, dass auch in Bezug auf einzelne gleichlautende Satzungsregelungen nicht von demselben Streitgegenstand ausgegangen werden kann. Dies gilt insbesondere im Fall einer kommunalen Aufwandsteuer. Denn der Typus einer solchen Steuer und deren Rechtmäßigkeit kann, wie im Folgenden unter 2. a) ausgeführt wird, nur unter Berücksichtigung des Gesamtzusammenhangs der Satzung und insbesondere des Steuermaßstabs beurteilt werden.

88

Die für die Reichweite der Rechtskraftwirkung maßgeblichen tragenden Gründe der Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofs vom 28.01.2016 (aaO) verdeutlichen dies. Danach hatte der Verwaltungsgerichtshof die damalige an den Flächenmaßstab anknüpfende Wettbürosteuer deshalb nicht als Aufwandsteuer im Sinne von § 9 Abs. 4 KAG i.V.m. Art. 105 Abs. 2a GG erachtet, weil es an der Anknüpfung an einen besteuerbaren entgeltlichen Aufwand gefehlt habe. Die Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen als Teilelement des Steuergegenstandes werde unentgeltlich angeboten; auf den entgeltlichen Aufwand des Wetteinsatzes oder eines sonstigen Entgelts, z.B. eines Eintrittsgeldes, könne nicht im Rahmen einer geltungserhaltenden Reduktion abgestellt werden, weil der für die Steuerbemessung gewählte Flächenmaßstab gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG verstoße, da dieser nicht hinreichend realitätsnah sei.

89

Die Entscheidung vom 28.01.2016 (aaO) erging somit allein auf der Grundlage des in der damaligen Satzung geregelten Flächenmaßstabs. Diesen hat die Antragsgegnerin nunmehr durch den Steuermaßstab der erzielten Brutto-Wetteinsätze ersetzt. Dies hat zugleich Einfluss auf den Charakter der Steuer, die jetzt - über den Steuermaßstab - ausdrücklich an einen entgeltlichen Aufwand, nämlich den Brutto-Wetteinsatz, anknüpft. Einen auf den Wetteinsatz abstellenden Steuermaßstab hat der Verwaltungsgerichtshof im Urteil vom 28.01.2016 (aaO Rn. 73) ausdrücklich als den sachgerechtesten bezeichnet.

90

2. Entgegen der Auffassung der Antragstellerin bestehen auch keine kompetenzrechtlichen Bedenken gegen die Wettbürosteuersatzung. Die Antragsgegnerin war nach § 9 Abs. 4 KAG i.V.m. Art. 105 Abs. 2a GG zum Erlass der Wettbürosteuersatzung befugt.

91

Nach Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG haben die Länder die Befugnis zur Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Hieran anknüpfend regelt § 9 Abs. 4 KAG, dass die Gemeinden örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern erheben können, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind, jedoch nicht Steuern, die vom Land erhoben werden oder den Stadtkreisen und Landkreisen vorbehalten sind.

92

a) Bei der streitgegenständlichen Wettbürosteuer handelt es sich um eine Aufwandsteuer im Sinne dieser Vorschriften.

93

aa) Der Begriff der Aufwandsteuer wird im Grundgesetz nicht bestimmt, sondern vorausgesetzt. Aufwandsteuern sind Steuern auf die Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf, in der die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen zum Ausdruck kommt. Belastet werden soll der über die Befriedigung der allgemeinen Lebensführung hinausgehende Aufwand, der Teil des persönlichen Lebensbedarfs und der persönlichen Lebensführung ist, und nur die in diesem Konsum zum Ausdruck kommende besondere Leistungsfähigkeit (stRspr, vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 15.01.2014 - 1 BvR 1656/09 - BVerfGE 135, 126, juris Rn. 47, vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 - BVerfGE 123, 1, juris Rn. 46 und vom 11.10.2005 - 1 BvR 1232/00 - BVerfGE 114, 316, juris Rn. 87; BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 13 mwN). Aufwandsteuern sind von Unternehmenssteuern bzw. Einkommensentstehungssteuern abzugrenzen, die nicht die Einkommensverwendung, sondern die Einkommenserzielung zum Ausgangspunkt nehmen. Eine Steuer, die gezielt auf den unternehmerischen Gewinn oder einen typisierend vermuteten unternehmerischen Gewinn zugreift statt auf die Einkommensverwendung, ist als Unternehmenssteuer einzuordnen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017 - 2 BvL 6/13 - BVerfGE 145, 171 Rn. 116; BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 13).

94

bb) Hiervon ausgehend handelt es sich bei der strittigen Wettbürosteuer nach der subjektiven Zielsetzung des Satzungsgebers und dem objektiven Regelungsgehalt der Wettbürosteuersatzung um eine Aufwandsteuer und nicht um eine Unternehmenssteuer.

95

Zwar ist „Steuergegenstand“ nach dem Wortlaut des § 1 WBS 2018 das „Vermitteln und/oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten“ in Wettbüros, also die Tätigkeit des Wettbürobetreibers. Dieser ist gemäß § 2 Satz 1 WBS 2018 auch Steuerschuldner. Jedoch ergibt sich aus dem Gesamtzusammenhang der Wettbürosteuersatzung sowie ausdrücklich aus der Begründung der ihr zugrundeliegenden Beschlussvorlage (V614/2018, S. 11), dass nicht der Gewinn des Wettbürobetreibers, sondern der Aufwand des Wettenden für das Wetten in einem Wettbüro besteuert werden soll. Die Wettbürosteuer entspricht damit dem herkömmlichen Bild der Vergnügungssteuer, nach dem die Steuer nicht bei dem Nutzer der Einrichtung oder Veranstaltung, dessen Aufwand besteuert werden soll, sondern beim Einrichtungsbetreiber oder Veranstalter als indirekte Steuer erhoben wird (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 15; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020 - 14 A 2275/19 - juris Rn. 30 ff.; zur Spielgerätesteuer BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009, aaO Rn. 49).

96

Ein steuerrelevanter Aufwand kann nach Auffassung des Senats nicht mit dem Argument verneint werden, der Aufenthalt im Wettbüro und die dort gebotene Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen an Monitoren seien in einem Wettbüro stets unentgeltlich, da kein Eintrittspreis verlangt werde (so allerdings in Bezug auf die damalige Vergnügungssteuersatzung noch VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 28.01.2016, aaO Rn. 56). Der Senat schließt sich insoweit der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts an, das dies im Urteil vom 29.06.2017 (aaO Rn. 16) in Bezug auf eine Wettbürosteuersatzung nach dem Flächenmaßstab entschieden hatte. Die dortigen Ausführungen gelten erst Recht für die streitgegenständliche Wettbürosteuer, die nach den Brutto-Wetteinsätzen bemessen wird. Der Wortlaut des § 1 WBS 2018 gibt für eine Aufteilung in Einzelleistungen - den Wettabschluss, den Aufenthalt im Wettbüro und die Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen - nichts her. Vielmehr soll das Wetten in einem Wettbüro, das sich durch die Ausstattung mit Monitoren von anderen Wettorten unterscheidet, als eine Art Gesamtvergnügungsveranstaltung besteuert werden. Dass das Betreten von Wettbüros kostenlos ist, gehört als Werbemaßnahme zum Geschäftskonzept; dies ändert aber nichts daran, dass bei dem im Wettbüro vermittelten Wettvorgang finanzielle Mittel eingesetzt werden und dies gerade der Grund für die Besteuerung ist (vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 16; vgl. zum Gesamtcharakter einer Vergnügungsveranstaltung auch BVerwG, Urteil vom 03.03.2004 - 9 C 3.03 - BVerwGE 120, 175, juris Rn. 24 ff.). Entsprechend knüpft auch der Steuermaßstab konsequent an den Wetteinsatz, also gerade an den individuellen Aufwand des Wettenden für das Wetten in einem Wettbüro, an.

97

Vor diesem Hintergrund sind die Einwände der Antragstellerin unerheblich mit denen sie zusammengefasst geltend macht, die Wettbürosteuersatzung enthalte nicht das Merkmal der Entgeltlichkeit, da der Aufenthalt und das Mitverfolgen von Wettereignissen in allen Wettbüros kostenlos möglich sei, ohne dass von den Besuchern der Abschluss einer Wette erwartet werde. Aufgrund der Anknüpfung der Wettbürosteuer an die „Gesamtvergnügungsveranstaltung“ - also das Wetten bei gleichzeitiger Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen - ist auch der Vortrag der Antragstellerin unbeachtlich, wonach der Aufwand für das Wetten in einem Wettbüro der gleiche sei wie der hierfür getätigte Aufwand in einer Wettannahmestelle oder im Internet.

98

b) Es handelt sich bei der Wettbürosteuer auch um eine örtliche Aufwandsteuer.

99

aa) Örtliche Steuern sind nur solche Abgaben, die an örtliche Gegebenheiten, vor allem an die Belegenheit einer Sache oder an einen Vorgang im Gebiet der steuererhebenden Gemeinde anknüpfen und wegen der Begrenzung ihrer unmittelbaren Wirkungen auf das Gemeindegebiet nicht zu einem die Wirtschaftseinheit berührenden Steuergefälle führen können (BVerfG, Beschluss vom 06.12.1983 - 2 BvR 1275/79 - BVerfGE 65, 325, juris Rn. 79; BVerwG, Beschluss vom 25.04.2013 - 9 B 41.12 - juris Rn. 5).

100

bb) Die streitgegenständliche Wettbürosteuer weist den erforderlichen örtlichen Bezug auf, da sie an die Belegenheit des Wettbüros im Gemeindegebiet sowie die dort ausgeübte Vermittlungs- oder Veranstaltungstätigkeit und die dort vorhandene Möglichkeit, Wetterereignisse mitzuverfolgen, anknüpft (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 18; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 37 ff.; Meier, KStZ 2014, 141 <142>). Dass der Wetteinsatz für einen außerhalb des Gemeindegebiets ansässigen Wettveranstalter entgegengenommen wird und der Wettvertrag zwischen Wettveranstalter und Wettkunde nach zivilrechtlichen Maßstäben möglicherweise außerhalb des Gemeindegebiets zustande kommt, ist für den örtlichen Bezug der Wettbürosteuer nicht von Relevanz. Hierdurch wird insbesondere kein die Wirtschaftseinheit berührendes Steuergefälle für die bundes- bzw. europaweit auftretenden Wettveranstalter bewirkt. Dies könnte allenfalls dann der Fall sein, wenn die Wettveranstalter gezwungen wären, aufgrund der kommunalen Steuer ihre jeweiligen Wettquoten zu ändern. Das ist aber - auch nach dem Vortrag der Antragstellerin - nicht der Fall. Denn die Steuer wird nicht bei den Wettveranstaltern, sondern bei dem örtlich tätigen Unternehmer erhoben, der sie ohne wesentliche Änderung seines Geschäftsmodells auf seine Kunden abwälzen kann (vgl. zur Abwälzbarkeit im Folgenden unter 6.; zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 18). Das Bundesverwaltungsgericht hat im Übrigen auch für andere kommunale Steuern entschieden, dass mittelbare Auswirkungen dieser Steuern außerhalb des Gemeindegebiets ihre örtliche Radizierung nicht berühren (vgl. etwa zur Übernachtungssteuer BVerwG, Beschluss vom 13.10.2016 - 9 BN 1.16 - juris Rn. 12, zur Pferdesteuer BVerwG, Beschluss vom 18.08.2015 - 9 BN 2.15 - juris Rn. 10, und zur Hundesteuer BVerwG, Beschluss vom 25.04.2013 - 9 B 41.12 - juris Rn. 7).

101

Der im Parallelverfahren 2 S 1535/19 erhobene Einwand, der Wettbürobesucher hätte auch die Möglichkeit, über das Internet und mithilfe seines Smartphones sogar während seines Aufenthaltes im Wettbüro Wetten bei jedem beliebigen Buchmacher bzw. Wettveranstalter weltweit zu platzieren, ändert an dem erforderlichen örtlichen Bezug der Wettbürosteuer nichts. Denn diese wird nur dann erhoben, wenn der Besucher des Wettbüros im örtlichen Wettbüro - also im Rahmen der „Gesamtvergnügungsveranstaltung“ - eine Wette abschließt und von der Möglichkeit, das Internet zu nutzen, gerade keinen Gebrauch macht. Insofern verkennt der Einwand wiederum den ortsbezogenen „Gesamtvergnügungscharakter“ des Wettens in einem Wettbüro, das auch die Mitverfolgung von Wettereignissen und damit im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (vgl. BVerfG, Beschluss vom 23.07.1963 - 2 BvL 11/61 - BVerfGE 16, 306, juris Rn. 61) den Konsum „an Ort und Stelle“ im Gemeindegebiet ermöglicht. Das Wetten vor Ort in einem entsprechenden Wettbüro ist aufgrund der gebotenen „Gesamtleistung“ etwas Anderes als das Wetten im Internet bei gleichzeitiger Verfolgung von Sportereignissen in einer Sportsbar oder andernorts vor einem Monitor.

102

c) Von der Antragstellerin vorgetragene Zweifel an der Abwälzbarkeit der Wettbürosteuer lassen den Typus der Abgabe und damit ihren Charakter als Aufwandsteuer unberührt (vgl. VGH Baden-Württemberg, Urteile vom 12.10.2017 - 2 S 1359/17 - juris Rn. 72 und 90 f. und - 2 S 330/17 - juris Rn. 71 jeweils mwN; vgl. auch Niedersächsisches OVG, Urteil vom 05.12.2017 - 9 KN 208/16 - juris Rn. 21 f.). Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts im Beschluss vom 04.02.2009 (aaO Rn. 53) zur Spielgerätesteuer ist die Abwälzbarkeit der indirekt beim Halter der Automaten erhobenen Steuer auf die Nutzer der Spielgeräte zwar Bedingung ihrer materiellen Verfassungsmäßigkeit (dazu unter 6.), aber kein den Charakter dieser Aufwandsteuer prägendes Wesensmerkmal. Etwas Anderes ergibt sich auch nicht aus dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 13.04.2017 (aaO) zur Kernbrennstoffsteuer. Darin hat das Bundesverfassungsgericht lediglich klargestellt, dass eine Verbrauchsteuer ihrem Typus nach als indirekte Steuer „auf eine Abwälzung auf den Endverbraucher angelegt“ sein muss (vgl. BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017, aaO Rn. 112, 115 ff.). Mit der indirekten Besteuerung solle die Einkommensverwendung des Verbrauchers getroffen werden (vgl. Beschluss vom 13.04.2017, aaO Rn. 120). Erforderlich sei danach, dass der Verbrauchsteuer die „Idee“ oder das „Konzept“ einer Abwälzbarkeit der Steuer zugrunde liege, was nach der subjektiven Zielsetzung des Gesetzgebers, dem objektiven Regelungsgehalt des betreffenden Gesetzes und etwaigen flankierenden Maßnahmen zu beurteilen sei (vgl. BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017, aaO Rn. 121). Damit entspricht die Forderung, die Steuer müsse auf Abwälzung angelegt sein, der oben getroffenen Feststellung, dass die Vergnügungssteuer als indirekte Steuer nach der subjektiven Zielsetzung des Satzungsgebers und dem objektiven Regelungsgehalt der Satzung die Leistungsfähigkeit des Wettkunden treffen soll. Im Übrigen hat der Senat an der Abwälzbarkeit der Wettbürosteuer auch keine Zweifel, wie sich aus den nachfolgenden Ausführungen unter 6. ergibt.

103

d) Die Wettbürosteuersatzung verstößt auch nicht gegen das Gleichartigkeitsverbot des Art. 105 Abs. 2a GG.

104

aa) Nach Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG dürfen örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern nur erhoben werden, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Dieses Gleichartigkeitsverbot verbietet eine Doppelbelastung derselben Steuerquelle (BVerfG, Urteil vom 07.05.1998 - 2 BvR 1991/95, 2 BvR 2004/95 - BVerfGE 98, 106, juris Rn. 75). Art. 105 Abs. 2a GG lässt die zur Zeit der Reform der Finanzverfassung im Jahr 1969 üblichen örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern unberührt und verlangt für die nicht herkömmlichen örtlichen Steuern, dass der steuerbegründende Tatbestand nicht denselben Belastungsgrund erfasst wie eine Bundessteuer, sich also in Gegenstand, Bemessungsgrundlage, Erhebungstechnik und wirtschaftlicher Auswirkung von der Bundessteuer unterscheidet (BVerfG, Urteil vom 07.05.1998, aaO Rn. 75; zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 21).

105

bb) Bei der Wettbürosteuer handelt es nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. ausführlich hierzu BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 22) um eine neuartige Aufwandsteuer, bei der die Gleichartigkeit nicht ohne weitere Prüfung verneint werden kann. Die Wettbürosteuer ist nach den dargelegten Maßstäben allerdings nicht mit einer bundesgesetzlich geregelten Steuer gleichartig, insbesondere nicht mit einer Steuer nach dem Rennwett- und Lotteriegesetz, und zwar weder der Buchmachersteuer nach § 11 RennwLottG noch der Sportwettensteuer nach § 17 Abs. 2 RennwLottG (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 24 ff.; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 49 ff.).

106

Nach § 17 Abs. 2 Satz 1 RennwLottG unterliegen Sportwetten, die nicht als Rennwetten nach Abschnitt I dieses Gesetzes besteuert werden, einer Steuer, wenn die Sportwette im Inland veranstaltet wird oder der Spieler eine natürliche Person ist und bei Abschluss des Wettvertrages seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes hat oder, wenn er keine natürliche Person ist, bei Abschluss des Wettvertrages seine Geschäftsleitung oder seinen Sitz im Geltungsbereich dieses Gesetzes hat. Die Steuer beträgt 5 % des Nennwertes der Wettscheine beziehungsweise des Spieleinsatzes (§ 17 Abs. 2 Satz 2 RennwLottG); Steuerschuldner ist der Veranstalter (§ 19 Abs. 2 Satz 1 RennwLottG).

107

Rennwetten nach Abschnitt I des Rennwett- und Lotteriegesetzes sind zum einen am Totalisator eines Rennvereins abgeschlossene Wetten aus Anlass öffentlicher Pferderennen und anderer öffentlicher Leistungsprüfungen für Pferde. Auf diese wird eine sogenannte Totalisatorsteuer gemäß § 10 i.V.m. § 1 RennwLottG erhoben. Darüber hinaus sind Rennwetten die von einem Buchmacher bei öffentlichen Leistungsprüfungen für Pferde gewerbsmäßig abgeschlossenen oder vermittelten Wetten. Auf diese entfällt eine sogenannte Buchmachersteuer nach § 11 i.V.m. § 2 Abs. 1 RennwLottG. Die Totalisator- bzw. die Buchmachersteuer wird von dem Unternehmer des Totalisators (dem Rennverein) bzw. dem Buchmacher erhoben und beträgt 5 % des Wetteinsatzes. Als Buchmacher gilt nach § 2 Abs. 1 RennwLottG, wer gewerbsmäßig Wetten bei öffentlichen Leistungsprüfungen für Pferde abschließen oder vermitteln will. Der Buchmacher bedarf nach § 2 Abs. 2 RennwLottG der Erlaubnis für die Örtlichkeit, wo die Wetten entgegengenommen oder vermittelt werden. § 11 RennwLottG erfasst deshalb nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (Urteil vom 26.05.2020 - IX R 6/19 - juris Rn. 20 f.) nur diejenigen Buchmacher, die über eine entsprechende inländische Örtlichkeit und eine dafür erteilte Erlaubnis verfügen. Nicht erfasst von § 11 RennwLottG sind daher Rennwetten, die mangels inländischer Örtlichkeit von nur im Ausland niedergelassenen Buchmachern angeboten und im Internet abgeschlossen werden. Diese unterfallen vielmehr dem erst seit dem 01.07.2012 geltenden Besteuerungstatbestand des § 17 Abs. 2 RennwLottG. Damit soll sichergestellt werden, dass eine Besteuerung unabhängig von der Art des Wettangebots (stationär im Wettbüro oder per Internet) erfolgt, wenn die Anknüpfungspunkte im Inland gegeben sind (vgl. BT-Drs. 17/8494, S. 8 f.; zum Ganzen BFH, Urteil vom 26.05.2020, aaO Rn. 20 f.).

108

Ausgangspunkt hierfür ist nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs, dass unter den Begriff der Sportwette nach der in § 17 Abs. 2 Satz 1 RennwLottG enthaltenen Legaldefinition „Wetten aus Anlass von Sportereignissen“ fallen. Insoweit handelt es sich um eine „eigenständige steuerrechtliche Begriffsbestimmung, die über den ordnungsrechtlichen Begriff der Sportwette hinausgeht“ (so BT-Drs. 17/8494, S. 8). Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (Urteil vom 26.05.2020, aaO Rn. 12) zählen zu den Sportereignissen auch Pferderennen. Rennwetten nach Abschnitt I des Rennwett- und Lotteriegesetzes stellen deshalb einen Unterfall der Sportwetten dar (Urteil vom 26.05.2020, aaO Rn. 13; vgl. auch BT-Drs. 17/9546, S. 6; BT-Drs. 17/10168, S. 5). Dementsprechend ist § 17 Abs. 2 RennwLottG ein Auffangsteuertatbestand für die nicht unter Abschnitt I des Gesetzes fallenden Rennwetten. Die Steuersätze der Renn- und Sportwettensteuer nach §§ 10, 11 und 17 Abs. 2 RennwLottG belaufen sich der Sache nach jeweils auf 5 % des Wetteinsatzes.

109

Vor diesem Hintergrund stellt es im Hinblick auf das Gleichartigkeitsverbot des Art. 105 Abs. 2a GG eine künstliche Aufspaltung der Rennwettensteuer nach Abschnitt I des Rennwett- und Lotteriegesetzes und der Sportwettensteuer nach § 17 Abs. 2 RennwLottG dar, wenn die Antragstellerin im vorliegenden Verfahren die Begründung eines Verstoßes hiergegen allein auf einen Vergleich der Wettbürosteuer mit der Buchmachersteuer nach § 11 RennwLottG stützt. Dieser Blickwinkel greift vor dem Hintergrund des § 17 Abs. 2 RennwLottG als Auffangtatbestand für die nicht unter Abschnitt I des Rennwett- und Lotteriegesetzes fallenden Sportwetten zu kurz. Die Steuern nach Abschnitt I des Rennwett- und Lotteriegesetzes und § 17 Abs. 2 RennwLottG (Totalisator-, Buchmacher- und Sportwettensteuer) werden deshalb auch in der steuerrechtlichen Literatur und Rechtsprechung zum Teil einheitlich als „Renn- und Sportwettensteuer“ bezeichnet (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO; Brüggemann, ZfWG 2019, 449; Schmittmann, ZfWG 2018, 89 <97>).

110

Ungeachtet dessen ist auch die Annahme der Antragstellerin unzutreffend, es werde in jedem Fall der Erhebung einer Buchmachersteuer im räumlichen Anwendungsbereich der Wettbürosteuersatzung zugleich eine Wettbürosteuer erhoben, weil Pferdewetten stets in Wettbüros, nicht aber in reinen Wettannahmestellen angeboten würden. Aus den gesetzlichen Regelungen insbesondere des Rennwett- und Lotteriegesetzes ergibt sich dies nicht, und dies ist entgegen dem Vorbringen der Antragstellerin auch den von ihr zitierten Entscheidungen des Bundesgerichtshofs (Urteile vom 10.02.2004 - KZR 13/02 und KZR 14/02 - juris) nicht zu entnehmen.

111

Kläger in diesen Verfahren waren Buchmacher bzw. ein Verein, in dem sich in Deutschland tätige Buchmacher zusammengeschlossen hatten. Die Beklagten waren Gesellschaften, in denen alle deutschen Trab- bzw. Galopprennvereine zusammengeschlossen waren, die eigene Trab- bzw. Galopprennbahnen im Inland unterhielten. Aufgrund von Vereinbarungen mit ihren Gesellschaftern besaßen die beklagten Gesellschaften das ausschließliche Recht, die in der Bundesrepublik Deutschland ausgerichteten Trab- und Galopprennen aufzuzeichnen und die Bild- und Tonaufnahmen kommerziell zu verwerten. Sie boten interessierten Buchmachern und Betreibern von Wettannahmestellen auf der Grundlage von Lizenzverträgen neben den Informationen zur Totalisatorwette die Live-Übertragung der Pferderennen in die Wettlokale an. Diese Lizenzverträge hinsichtlich der Trabrennen waren allerdings nach den vom Bundesgerichtshof zugrunde gelegten tatsächlichen Feststellungen entgegen der Behauptung der Antragstellerin nicht von allen Buchmachern, sondern nur von 88 der insgesamt 113 im Inland tätigen Buchmacher sowie zwei weiteren Unternehmen geschlossen worden (vgl. BGH, Urteil vom 10.02.2004 - KZR 13/02 - juris Rn. 2). Bereits hieraus ergibt sich, dass die übrigen 25 Buchmacher in ihren Wettannahmestellen entgegen dem Vortrag der Antragstellerin keine Bildübertragungen deutscher Trabrennen anbieten konnten. Dass die Ausführungen der Antragstellerin, es entspreche „landläufiger Allgemeinkenntnis“, dass Pferdewetten nicht in reinen Wettannahmestellen, sondern stets nur in Wettbüros mit der Möglichkeit der Mitverfolgung der Pferderennen angeboten würden, nicht zutreffen dürften, wird im Übrigen aus der Entscheidung des Oberverwaltungsgerichts Niedersachsen 18.09.2020 (- 1 ME 22/20 - juris) ersichtlich, die sich auf eine Wettannahmestelle bezieht, in der offenbar Pferdewetten angeboten werden, ohne dass aber eine Mitverfolgungsmöglichkeit besteht. Soweit die Antragstellerin in diesem Zusammenhang auf die derzeitigen tatsächlichen Verhältnisse in Bezug auf Buchmacher in der Stadt Mannheim abstellt, die die Antragstellerin in ihrer Antragsschrift schildert, kommt es für die Prüfung der Wirksamkeit der rechtlichen Regelungen der Wettbürosteuersatzung hierauf nicht an.

112

Die Wettbürosteuer unterscheidet sich wesentlich von der Renn- und Sportwettensteuer. Zwar greifen beide Steuern als indirekte Steuern auf die Leistungsfähigkeit des Wettenden zu. Auch wirken sich beide Steuern wirtschaftlich in vergleichbarer Weise aus, da sie jeweils auf Abwälzbarkeit angelegt sind und deshalb im Regelfall zu einer Verteuerung der Leistung für den Wettenden führen (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 26). Nach der neuen Wettbürosteuersatzung entspricht auch der Steuermaßstab dem der Renn- und Sportwettensteuer: Die Wettbürosteuersatzung stellt ebenso auf den Wetteinsatz ab wie die Totalisator- und die Buchmachersteuer (§§ 10, 11 RennwLottG); auch die Sportwettensteuer nach § 17 Abs. 2 RennwLottG wird der Sache nach entsprechend nach dem Nennwert der Wettscheine bzw. des Spieleinsatzes bemessen.

113

Dennoch bestehen erhebliche Unterschiede, die - gemessen an dem gegenüber Art. 72 Abs. 1 GG weniger strengen Gleichartigkeitsverbot des Art. 105 Abs. 2a GG - die Annahme einer finanzverfassungswidrigen Doppelbelastung ausschließen: Die Steuern werden von unterschiedlichen Steuerschuldnern erhoben, nämlich von dem Veranstalter bei der Sportwettensteuer (§ 19 Abs. 2 Satz 1 RennwLottG), dem Unternehmer des Totalisators (Rennverein) bzw. dem Buchmacher bei der Totalisator- und der Buchmachersteuer und dem Betreiber des Wettbüros bei der Wettbürosteuer (§ 2 WBS 2018). Betreiber der Wettbüros sind regelmäßig nicht die Wettveranstalter, sondern selbständige Unternehmer, die - häufig auf Franchise-Basis - dem Wettveranstalter die Wetten vermitteln. Nur wenn ausnahmsweise Wettbürobetreiber und Wettveranstalter identisch sind, sind auch die Steuerschuldner beider Steuerarten identisch. Diese Identität besteht insbesondere im Fall der Buchmachersteuer, denn Buchmacher ist nach der Legaldefinition in § 11 RennwLottG nicht nur derjenige, der gewerbsmäßig Wetten bei öffentlichen Leistungsprüfungen für Pferde abschließt, sondern auch derjenige, der sie vermitteln will.

114

Auch in der Erhebungstechnik unterscheiden sich die hier geregelte Wettbürosteuer und die Renn- und Sportwettensteuer. Die Rennwettensteuer wird im Abrechnungsverfahren erhoben (vgl. §§ 16 ff. der Ausführungsbestimmungen zum Rennwett- und Lotteriegesetz - RennwLottGAB), die Sportwettensteuer nach § 17 Abs. 2 RennwLottG wird durch Steueranmeldung festgesetzt (§ 31a RennwLottGAB). Die Festsetzung der Wettbürosteuer erfolgt dagegen - entgegen dem Vortrag der Antragstellerin - nicht durch Steueranmeldung, sondern auf der Grundlage einer Steuererklärung (§ 9 WBS 2018).

115

Entscheidend ist allerdings nicht die rechtstechnische Ausgestaltung, sondern im Rahmen einer umfassenden Bewertung die unterschiedliche Zielsetzung der Steuern (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 28; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 62 ff.). Dabei ist das kommunale Steuerfindungsrecht in den Blick zu nehmen, das nicht derart beschnitten werden darf, dass Gemeinden neue Steuern nicht erheben können. Dies gilt insbesondere mit Blick auf die Umsatzsteuer, da nahezu jede kommunale Verbrauchsteuer und jede als indirekte Steuer ausgestaltete Aufwandsteuer in Konkurrenz zu dieser Verbrauchsteuer tritt (vgl. BVerwG, Urteil vom 11.07.2012 - 9 CN 1.11 - juris Rn. 25).

116

Umsätze, die unter das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen, sind nach § 4 Nr. 9 Buchstabe b) Satz 1 UStG von der Umsatzsteuer befreit. An die Stelle der Umsatzsteuer tritt bei Renn- und (sonstigen) Sportwetten die Renn- und Sportwettensteuer, die als Verkehrsteuer auf die konkurrierende Gesetzgebung des Bundes nach Art. 105 Abs. 2 i.V.m. Art. 72 GG gestützt wird (BT-Drs. 17/8494, S. 8) und sich als eine an die besondere Umsatzart angepasste Ausprägung der allgemeinen Umsatzsteuer darstellt (vgl. ausführlich OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 63 ff. mwN). Mit der Wettbürosteuer als kommunaler Vergnügungssteuer soll nur ein eng begrenzter, spezifischer Ausschnitt des im Gemeindegebiet von der Renn- und Sportwettensteuer erfassten Wettgeschehens besteuert werden. Von ihr werden nur solche Wetten erfasst, die gerade in Wettbüros abgegeben werden, also in solchen Einrichtungen, bei denen Wettereignisse auf Monitoren mitverfolgt werden können. Nur diese Form des Wettens qualifiziert die Antragsgegnerin als steuerpflichtiges Vergnügen. Dabei verfolgt sie ausweislich der Begründung der Gemeinderatsvorlage mit der Besteuerung ausdrücklich nicht nur den primären Zweck der Einnahmeerzielung, sondern als Nebenziel auch einen örtlichen Lenkungszweck, nämlich die Eindämmung der Zahl der Wettbüros im Stadtgebiet (vgl. Beschlussvorlage V614/2018, S. 4 und 11; vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 28; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 62 ff.).

117

Mit der Wettbürosteuer wird nur der besondere Vertriebsweg in Wettbüros mit zum Wetten anreizender Atmosphäre besteuert. Ausgenommen von der Wettbürosteuer sind dagegen insbesondere Onlinewetten, die sowohl nach der Einschätzung des Gesetzgebers im Zusammenhang mit der Sportwettenbesteuerung (vgl. BT-Drs. 17/8494, S. 10) als auch nach Auskunft des Deutschen Sportwettenverbandes (https://dswv.de/sportwetten/ abgerufen am 18.01.2020) nach wie vor den größten Marktanteil aller Sportwetten ausmachen, sowie Wetten in Wettannahmestellen, die nicht über Monitore zum Mitverfolgen von Wettereignissen verfügen. Dies belegt, dass die Wettbürosteuer nur einen begrenzten Teil des von der Renn- und Sportwettensteuer erfassten Steuergegenstandes betrifft und an deren Aufkommen bei Weitem nicht heranreicht (vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 28; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 62 ff.). Hiervon wäre im Übrigen selbst dann auszugehen, wenn, wie die Antragstellerin und der Antragsteller im Parallelverfahren 2 S 1535/19 in der mündlichen Verhandlung vorgetragen haben, das stationäre Angebot derzeit gegenüber dem Online-Angebot überwiegen sollte, wofür Belege nicht vorgelegt worden sind und was sich auch nicht aus dem von der Antragstellerin zitierten Endbericht des Landes Hessen zur Evaluierung des Glücksspielstaatsvertrages vom 10.04.2017 (https://innen.hessen.de/sites/default/files/media/evaluierungsbericht_des_landes_hessen_zum_gluecksspielstaatsvertrag.pdf) ergibt.

118

Gegen die Übertragung der Argumentation des Bundesverwaltungsgerichts in den Urteilen vom 29.06.2017 (aaO) zur (verneinten) Gleichartigkeit der Wettbürosteuer nach dem Flächenmaßstab auf die Beurteilung der strittigen Wettbürosteuer nach dem Steuermaßstab der Wetteinsätze wendet der Antragsteller im Verfahren 2 S 1535/19 ohne Erfolg ein, die Steuerbelastung durch die auf den Wetteinsatz abstellende Wettbürosteuer mit einem Steuersatz von 3 % sei deutlich höher als in den vom Bundesverwaltungsgericht verhandelten Fällen. Denn das Bundesverwaltungsgericht hat mit der vorstehend wiedergegebenen Argumentation nicht auf die konkreten Steuererträge, sondern vor allem auf das Verhältnis zwischen Wetten in Wettbüros und sonstigen nur von der Renn- und Sportwettensteuer erfassten Wetten abgestellt. Diese Argumentation gilt auch für die streitgegenständliche Wettbürosteuer, die vergleichbar der Renn- und Sportwettensteuer auf die Wetteinsätze abstellt.

119

Zu Unrecht trägt die Antragstellerin schließlich vor, mit der Wettbürosteuer und der Renn- und Sportwettensteuer werde im Fall der Abwälzung jeweils eine Steuer auf eine Steuer erhoben. Denn der Brutto-Wetteinsatz ist bei der Wettbürosteuer lediglich Anknüpfungspunkt für den zu erfassenden Aufwand der Wettkunden (vgl. zur Spielgerätesteuer in Bezug auf die Umsatzsteuer OVG Niedersachsen, Urteil vom 05.12.2017 - 9 KN 68/17 - juris Rn. 145; OVG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 23.08.2011 - 4 L 323/09 - juris Rn. 48; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 18.10.2006 - 2 LB 11/04 - juris Rn. 58). Es gibt keinen verfassungsrechtlichen Grundsatz, dass eine Steuer nur nach dem Nettobetrag erhoben werden kann (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 139; zur Spielgerätesteuer BFH, Beschluss vom 27.11.2009 - II B 75/09 - juris Rn. 140). Vielmehr ist es lediglich eine Frage der Normgebungstechnik, ob eine Steuer auf der Grundlage eines Bruttobetrags oder - mit einem entsprechend höheren Steuersatz - auf der Grundlage eines Nettobetrags erhoben wird (vgl. zur Spielgerätesteuer VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 12.10.2017 - 2 S 1359/17 - juris Rn. 98; Sächsisches OVG, Urteil vom 06.05.2015 - 5 A 439/12 - juris Rn. 59 f.). Auch gibt es keinen Grundsatz, dass von Bruttoeinnahmen nicht zwei Steuern nebeneinander erhoben werden dürfen, zumal hier nicht notwendig die gleichen Steuerpflichtigen in Anspruch genommen werden (vgl. zur Spielgerätesteuer OVG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 23.08.2011, aaO Rn. 48; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 06.03.2007 - 14 A 608/05 - juris Rn. 29; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 18.10.2006, aaO Rn. 58). Wie die steuerpflichtigen Wettvermittler und Wettveranstalter die (kalkulatorische) Abwälzung der Wettbürosteuer und der Renn- und Sportwettensteuer im Einzelnen gestalten (vgl. zu den Möglichkeiten einer kalkulatorischen Abwälzung nachfolgend unter 6.), bleibt ihnen überlassen.

120

3. Die Wettbürosteuer verstößt auch nicht gegen den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung.

121

a) Dieser Grundsatz verlangt, dass bei der Ausübung einer Normsetzungskompetenz konzeptionelle Entscheidungen eines anderen Normgebers, die er im Rahmen seiner Kompetenz getroffen hat, nicht verfälscht werden. Insbesondere dürfen den Normadressaten nicht gegenläufige Regelungen erreichen, die die Rechtsordnung widersprüchlich machen (vgl. BVerfG, Urteile vom 07.05.1998 - 2 BvR 1991/95, 2 BvR 2004/95 - BVerfGE 98, 106, juris Rn. 58 und vom 27.10.1998 - 1 BvR 2306/96 u.a. - BVerfGE 98, 265, juris Rn. 162; BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 29 mwN). Aufgrund einer Steuerkompetenz darf nur insoweit lenkend und damit mittelbar gestaltend in den Kompetenzbereich eines Sachgesetzgebers übergegriffen werden, als die Lenkung weder der Gesamtkonzeption der sachlichen Regelung noch konkreten Einzelregelungen zuwiderläuft (vgl. BVerfG, Urteil vom 07.05.1998, aaO Rn. 58).

122

b) Nach diesen Maßgaben ist ein Verstoß gegen das Gebot der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung nicht festzustellen. Zwar verfolgt der Bundesgesetzgeber insofern eine „gesetzgeberische Gesamtkonzeption“, als er mit der im Jahr 2012 eingeführten Sportwettensteuer erklärtermaßen den neuen Glücksspielstaatsvertrag der Länder flankieren wollte und zu diesem Zweck einen niedrigen Steuersatz von 5 % auf den Wetteinsatz vorgesehen hat, um den Wettveranstaltern im europäischen Vergleich eine adäquate Steuerbelastung zu sichern (aa). Die Wettbürosteuer greift aber nicht in unzulässiger Weise in dieses Gesamtkonzept ein (bb).

123

aa) Durch den Glücksspielstaatsvertrag vom 15.12.2011 ist das bisherige staatliche Sportwettenmonopol für eine Experimentierphase normativ durch ein Konzessionssystem ersetzt worden. Die Konzessionserteilung wird „nach Aufruf zur Bewerbung und Durchführung eines transparenten, diskriminierungsfreien Auswahlverfahrens erteilt“ (§ 4b GlüStV). Durch die Experimentierklausel (§ 10a GlüStV) soll eine bessere Erreichung der Ziele des § 1 GlüStV erprobt werden, zu denen gleichrangig u.a. eine wirksame Suchtbekämpfung, der Jugend- und Spielerschutz, aber auch die Schaffung einer begrenzten legalen Alternative zum nicht erlaubten Glücksspiel gehören, um den natürlichen Spieltrieb der Bevölkerung in geordnete und überwachte Bahnen zu lenken und der Entwicklung und Ausbreitung von unerlaubten Glücksspielen in Schwarzmärkten entgegenzuwirken. Von der Konzession, die die Veranstaltung von Sportwetten betrifft, ist die einzelne Wettvermittlungsstelle zu unterscheiden. Deren Zahl soll nach § 10a Abs. 4 GlüStV durch die Länder begrenzt werden. In Baden-Württemberg ist die Zahl der Wettvermittlungsstellen auf 600 begrenzt worden (vgl. § 20 Abs. 2 LGlüG). Diese zahlenmäßige Begrenzung der Wettvermittlungsstellen wird ergänzt durch das Trennungsgebot des § 21 Abs. 2 GlüStV i.V.m. § 20 Abs. 1 Satz 2 Nr. 5a LGlüG, wonach Sportwetten insbesondere nicht in einem Gebäude oder Gebäudekomplex vermittelt werden dürfen, in dem sich eine Spielhalle oder eine Spielbank befindet. Ausweislich der Begründung des Gesetzentwurfs verfolgt der Gesetzgeber mit dem Trennungsgebot den Zweck, generell eine Vermischung der unterschiedlichen Glücksspielangebote aus Gründen der Suchtprävention zu vermeiden (Amtliche Begründung zu § 20 LGlüG, LT-Drs. 15/2431, S. 83).

124

Der Bundesgesetzgeber wollte mit der im Jahr 2012 eingeführten Sportwettensteuer ausdrücklich eine flankierende Regelung zum neuen Glücksspielstaatsvertrag der Länder treffen. Mit Blick auf die Experimentierklausel, die die Erteilung einer begrenzten Anzahl von Konzessionen an in- und ausländische Wettanbieter ermögliche, sei es geboten, das Steuerrecht für sämtliche Sportwetten zu öffnen. Dabei sei es ohne Bedeutung, ob die Sportwette ortsgebunden oder durch ein anderes Medium, insbesondere über das Internet, erfolge (vgl. BT-Drs. 17/8494, S. 1 und 8). Die Senkung des ursprünglich vorgesehenen deutlich höheren Steuersatzes von 16 2/3 % auf 5 %, die insbesondere aufgrund der Kritik der EU-Kommission erfolgte, wird im Gesetzentwurf ausführlich begründet (vgl. BT-Drs. 17/8494, S. 9; vgl. auch BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 32; Brüggemann, Die Besteuerung von Sportwetten im Rennwett- und Lotteriegesetz, 2015, S. 110 f.): Der ermäßigte Satz sei geboten, um im europäischen Vergleich eine adäquate Steuerbelastung zu sichern und eine Überführung des bisherigen illegalen Wettangebots in die Legalität und damit unter die ordnungsrechtlichen Rahmenbedingungen des Glücksspielstaatsvertrages zu fördern. Der ermäßigte Steuersatz sei die Folge der im Glücksspieländerungsstaatsvertrag vorgesehenen konzessionierten Öffnung des Glücksspielmarktes für Sportwetten. Dieser Öffnung liege die Erwägung zugrunde, dass es im Bereich der Sportwetten, insbesondere im Bereich der illegalen Wettangebote ausländischer Wettanbieter, nicht in dem avisierten Umfang erreicht worden sei, die natürliche Spielleidenschaft der Bürger unter staatliche Kontrolle zu nehmen. Das Konzessionsverfahren ermögliche nun eine Regulierung. Anders als beim staatlichen Lotterieangebot, das mit einem Regelsteuersatz von 20 % besteuert werde, sei die Wettbewerbssituation durch die Internationalisierung des Sportwettenbereichs derart ausgeprägt, dass eine Kanalisierung des Spielangebots im Inland nur mit einem abgesenkten Steuersatz möglich sei. Der geringere Steuersatz für Sportwetten sei gerechtfertigt, da er einem Gemeinwohlinteresse diene (Überführung des derzeit vorhandenen illegalen Marktes für Sportwetten in die Legalität) und zu diesem Zweck geeignet, erforderlich und insgesamt verhältnismäßig sei.

125

bb) In dieses Gesamtkonzept des Bundesgesetzgebers (Sportwettenbesteuerung zur Flankierung des Glücksspielstaatsvertrages) greift die Antragsgegnerin mit ihrer Wettbürosteuer nicht in unzulässiger Weise ein. Die Besteuerung läuft den Zielen in § 1 Nr. 1 und 2 GlüStV nicht zuwider. Gleichrangige Ziele des Staatsvertrages sind - wie bereits ausgeführt - die Bekämpfung der Spielsucht einerseits und die Überführung des Glücksspielangebots in einen legalen Markt andererseits. Dem erstgenannten Ziel läuft die Wettbürosteuer ersichtlich nicht zuwider. Es ist auch nicht zu befürchten, dass Wettkunden wegen der von der Antragsgegnerin erhobenen Wettbürosteuer auf das illegale Glücksspielangebot ausweichen und so die Erreichung des zweitgenannten Ziels des Glücksspielstaatsvertrags gefährdet wird (vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 37 f.; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 114).

126

In (reinen) Wettvermittlungsstellen ohne Mitverfolgensmöglichkeit sowie durch die Öffnung des Internets für Sportwetten gibt es ein breites legales Angebot, mit dem die Spielleidenschaft befriedigt werden kann. Sollte die Inanspruchnahme von Wettbüros wegen erhöhter Kosten für die Wettkunden zurückgehen, wäre jedenfalls mit einer Erhöhung des Angebots von reinen Wettvermittlungsstellen zu rechnen. Der befürchtete Umsatzrückgang in Wettbüros würde also lediglich den Anteil der verschiedenen Vertriebswege am Wettumsatz verändern (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 115). Speziell das Glücksspielangebot in Wettbüros wird weder durch den Glücksspielstaatsvertrag noch durch das baden-württembergische Landesglücksspielgesetz geschützt (vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 37 f.; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 115).

127

Soweit geltend gemacht wird, der Landesgesetzgeber wünsche Wettbüros wegen der dort im Gegensatz zum anonymen Wetten im Internet ausgeübten sozialen Kontrolle, hat sich dies nicht in einem Normbefehl des Glücksspielrechts niedergeschlagen, erst Recht nicht im Sinne eines Ausschlusses der Besteuerung von Wettbüros (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 116). Dem mit dem ermäßigten Steuersatz verfolgten Ziel, attraktive Bedingungen zu schaffen, um eine Überführung des bisher illegalen Wettangebots in die Legalität und damit unter die ordnungsrechtlichen Rahmenbedingungen des Glücksspielstaatsvertrages zu fördern, widerspricht die moderat bemessene Wettbürosteuer nicht, die, wie es das Bundesverwaltungsgericht formuliert hat, nur gewissermaßen zur „örtlichen Feinsteuerung“ auf einen ausgewählten Teil der Renn- und Sportwetten erhoben wird. Denn das neue Glücksspielrecht sieht gerade keine unbegrenzte Zulassung von Wettvermittlungsstellen, sondern wegen ihrer besonderen Gefahren deren zahlenmäßige Beschränkung vor. Dass Wettbüros allein durch die Wettbürosteuer derart geschwächt werden, dass sich hierdurch die Gefahr eines Ausweichens von Wettkunden in die Illegalität ergibt, ist nicht ersichtlich und im Übrigen eine Frage der Erdrosselungswirkung der Steuer, die zu verneinen ist (dazu im Folgenden unter 5.; vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 38).

128

Ohne Erfolg rügt die Antragstellerin in diesem Zusammenhang, von einer „örtlichen Feinsteuerung“ könne hier nicht die Rede sein, weil die weitere Belastung mit Wettbürosteuer von 3 % gegenüber der Sportwettensteuer in Höhe von 5 % eine relative Erhöhung der Steuerlast um 60 % bedeute. Denn für die Frage, ob das mit der Sportwettensteuer verfolgte Ziel, mit einem ermäßigten Steuersatz eine im europäischen Vergleich adäquate Steuerbelastung zu sichern und illegale Wettangebote in die Legalität zu überführen, erreicht wird, kommt es nicht auf die Frage einer relativen Erhöhung, sondern auf die absolute Steuerlast an. Mit ihrem Einwand, die durch die Wettbürosteuer bewirkte Gesamtsteuerbelastung der Wettkunden belaufe sich auf mehr als 8 % und überschreite damit den im Gesetzgebungsverfahren zur Besteuerung von Sportwetten genannten Maximalsteuersatz von 8 %, übersieht die Antragstellerin wiederum, dass mit der Wettbürosteuer nicht sämtliche Renn- und Sportwetten, sondern nur ein ausgewählter Teil besteuert wird.

129

4. Die satzungsrechtlichen Regelungen verstoßen auch nicht gegen den Bestimmtheitsgrundsatz.

130

a) Das aus Art. 20 Abs. 3 GG herzuleitende rechtsstaatliche Bestimmtheitsgebot steht auch im Abgabenrecht der Verwendung unbestimmter Rechtsbegriffe nicht von vornherein entgegen; das Bestimmtheitsgebot ist vielmehr erst dann verletzt, wenn es wegen der Unbestimmtheit der abgaberechtlichen Vorschrift auch mit Hilfe der anerkannten Auslegungsmethoden nicht mehr möglich ist, objektive Kriterien zu gewinnen, die eine willkürliche Handhabung durch die Behörden ausschließen; im Übrigen genügt eine dem jeweiligen Sachzusammenhang angemessene Bestimmtheit (vgl. zum Ganzen BVerwG, Beschlüsse vom 06.03.2014 - 9 B 66.13 - juris Rn. 2, vom 10.04.2000 - 11 B 61.99 - juris Rn. 10 und vom 15.11.1995 - 11 B 72.95 - juris Rn. 5).

131

b) Entgegen der Ansicht der Antragstellerin gelten hier nicht im Hinblick auf den in § 10 WBS 2018 geregelten Ordnungswidrigkeitentatbestand die strengeren Anforderungen des Art. 103 Abs. 2 GG (a.A. offenbar VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 15.12.2008 - 1 S 2256/07 - juris Rn. 70 zu einer Sperrgebietsverordnung; OVG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 29.09.2020 - 1 C 10840/19 - juris Rn. 198 ff. zu einer Wasserschutzgebietsverordnung; Bayerischer VGH, Beschluss vom 28.04.2020 - 20 NE 20.849 - juris Rn. 34 ff. zu einer Corona-Verordnung; vgl. hierzu auch BVerfG, Kammerbeschluss vom 18.04.2020 - 1 BvR 829/20 - juris Rn. 9 ff.). Denn der Ordnungswidrigkeitentatbestand des § 10 WBS 2018 ist nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens und mangels Rechtswegzuständigkeit auch der Prüfung durch den Verwaltungsgerichtshof gemäß § 47 Abs. 1 Satz 1 VwGO entzogen (vgl. BVerwG, Beschluss vom 27.07.1995 - 7 NB 1.95 - BVerwGE 99, 88, juris Rn. 21). Diese Prüfung obliegt vielmehr den ordentlichen Gerichten.

132

c) Ungeachtet dessen hat der Senat auch keinen Zweifel, dass die streitgegenständlichen Satzungsbestimmungen nicht nur dem allgemeinen Bestimmtheitsgrundsatz, sondern auch den strengeren Anforderungen des Art. 103 Abs. 2 GG genügen. Danach sind die Voraussetzungen der Bußgeldbewehrung so konkret zu umschreiben, dass Anwendungsbereich und Tragweite des Ordnungswidrigkeitentatbestandes sich aus dem Wortlaut der Norm erheben oder jedenfalls durch Auslegung ermitteln lassen (vgl. BVerfG, Kammerbeschlüsse vom 17.11.2009 - 1 BvR 2717/08 - juris Rn. 16 und vom 01.06.2006 - 1 BvR 150/03 - juris Rn. 9). Auch Art. 103 Abs. 2 GG schließt allerdings eine Verwendung von Begriffen nicht aus, die in besonderem Maß der Deutung durch den Richter bedürfen. Denn auch im Straf- und Ordnungswidrigkeitenrecht steht der Normgeber vor der Notwendigkeit, der Vielgestaltigkeit des Lebens Rechnung zu tragen. Ferner ist es wegen der Allgemeinheit und Abstraktheit von Straf- und Bußgeldnormen unvermeidlich, dass in Einzelfällen zweifelhaft sein kann, ob ein Verhalten noch unter den gesetzlichen Tatbestand fällt oder nicht. Jedenfalls im Regelfall muss der Normadressat aber anhand der Vorschrift voraussehen können, ob ein Verhalten strafbar oder bußgeldbewehrt ist. In Grenzfällen muss auf diese Weise wenigstens das Risiko einer Ahndung erkennbar sein (stRspr, vgl. zum Ganzen BVerfG, Kammerbeschluss vom 17.11.2009, aaO Rn. 17; Beschluss vom 10.01.1995 - 1 BvR 718/89 - BVerfGE 92, 1, juris Rn. 45).

133

aa) Zu Unrecht meint die Antragstellerin, es sei unklar, was mit dem Begriff der „Wettereignisse“ in § 1 WBS 2018 gemeint sei. Denn aus dem Wortlaut und dem Sinn und Zweck dieser Vorschrift, die auf „Pferde- und Sportwetten“ Bezug nimmt, ergibt sich im Wege der Auslegung eindeutig, dass mit dem Begriff der „Wettereignisse“, die auf Monitoren mitverfolgt werden können, dort gezeigte Pferderennen und sonstige Sportereignisse gemeint sind, auf die Wetten abgegeben werden können.

134

bb) Im Wege der Auslegung ergibt sich auch, dass eine Wettbürosteuer nach § 1 WBS 2018 nicht nur dann erhoben wird, wenn in einem Wettbüro Pferdewetten und zusätzlich Sportwetten vermittelt oder veranstaltet werden, sondern auch dann, wenn entweder Pferde- oder Sportwetten vermittelt oder veranstaltet werden. Entgegen der Auffassung der Antragstellerin ist der Wortlaut insoweit offen und auslegungsfähig. Anders als die Antragstellerin meint, sind die Begriffe „und“/„oder“ in § 1 WBS 2018 nicht isoliert in den Blick zu nehmen, sondern es ist der Wortlaut der Gesamtregelung zu betrachten. Die Formulierung „Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten“ kann nicht nur in dem Sinn verstanden werden, dass eine Besteuerung nur dann erfolgt, wenn ein Wettbüro sowohl Pferde- als auch Sportwetten vermittelt. Vielmehr kann diese Formulierung dem Wortlaut nach auch im Sinne einer sprachlichen Ellipse in der Weise verstanden werden, dass es sich hierbei nur um eine verkürzte Form der Aussage „Vermitteln oder Veranstalten von Pferdewetten und Vermitteln oder Veranstalten von Sportwetten“ handelt. Der Begriff der Sportwette muss in diesem Zusammenhang als „sonstige Sportwette“ verstanden werden. Denn nach der bereits dargelegten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zu § 17 Abs. 2 Satz 1 RennwLottG ist die „Sportwette“ ein Oberbegriff, dem auch Pferdewetten unterfallen (vgl. BFH, Urteil vom 26.05.2020, aaO Rn. 13). Dies zugrunde gelegt wäre ein Verständnis des Wortes „und“ im Ausdruck „Pferde- und Sportwetten“ im Sinne von „zusätzlich“ eindeutig sachwidrig, da bereits der Begriff der „Sportwetten“ für sich genommen auch Pferdewetten beinhaltet. Mit ihrer Antragsbegründung verkennt die Antragstellerin, dass die Wortlautauslegung im Übrigen nur eine von mehreren Auslegungsmethoden darstellt. Da hinsichtlich des besteuerten Wettvergnügens im Rahmen der Gesamtvergnügungsveranstaltung des Wettens in einem Wettbüro kein wesentlicher Unterschied zwischen dem Wetten auf Pferderennen oder auf sonstige Sportereignisse besteht, ergibt sich insbesondere auch aus dem Sinn und Zweck der Wettbürobesteuerung und im Hinblick auf den Grundsatz der Gleichbehandlung gemäß Art. 3 Abs. 1 GG, dass die Wettbürosteuer nicht nur dann erhoben wird, wenn das Wettbüro zugleich „Pferde- und (sonstige) Sportwetten“ anbietet, sondern auch dann, wenn dort nur Pferdewetten oder nur (sonstige) Sportwetten angeboten werden (vgl. im Ergebnis auch OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 44). Denn eine Ungleichbehandlung von Wettbürobetreibern, die nur Pferdewetten oder nur sonstige Sportwetten anbieten, und solchen, die beides vermitteln oder veranstalten, wäre, wie die Antragstellerin selbst vorträgt, nicht zu rechtfertigen.

135

cc) Schließlich bestehen auch keine Bedenken gegen die Bestimmtheit der Satzungsregelung des § 3 WBS 2018, die auf die „im Wettbüro getätigten Brutto-Wetteinsätze“ abstellt. Denn der Begriff des Brutto-Wetteinsatzes wird in § 3 Satz 2 WBS 2018 eindeutig definiert als der vom Wettkunden eingesetzte Betrag ohne jegliche Abzüge. Damit schließt der Brutto-Wetteinsatz einen vom Wettkunden mit dem Wetteinsatz zu zahlenden Betrag für die Sportwettensteuer ein. Ob der Wettveranstalter, wie die Antragstellerin meint, auf die Wettbürosteuer nach § 17 Abs. 2 Satz 2 RennwLottG i.V.m. § 37 Abs. 1 RennwLottG wiederum eine Sportwettensteuer zu zahlen hat, ist keine Frage der Bestimmtheit der Wettbürosteuersatzung, sondern eine Frage der Auslegung des Rennwett- und Lotteriegesetzes.

136

5. Die Wettbürosteuer verletzt die Steuerschuldner des Weiteren nicht in ihrer verfassungsrechtlich geschützten Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG).

137

a) Ein Eingriff in die Freiheit der Berufswahl liegt dann vor, wenn die Steuer ihrer objektiven Gestaltung und Höhe nach es in aller Regel unmöglich macht, den angestrebten Beruf ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen (stRspr, vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 03.05.2001 - 1 BvR 624/00 - juris Rn. 6; Beschluss vom 01.04.1971 - 1 BvL 22/67 - BVerfGE 31, 8, juris Rn. 48; BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 40; Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 - BVerwGE 153, 116, juris Rn. 16). Einer kommunalen Steuer kommt danach eine erdrosselnde Wirkung zu, wenn mit der Ausübung des in Rede stehenden Berufs in der Gemeinde infolge dieser Steuer nach Abzug der notwendigen Aufwendungen kein angemessener Reingewinn erzielt werden kann (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 04.02.2009, aaO und vom 01.04.1971 - 1 BvL 22/67 - BVerfGE 31, 8, juris Rn. 38). Der Betrachtung ist nicht der einzelne, sondern ein durchschnittlicher Betreiber im Gemeindegebiet zugrunde zu legen. Art. 12 GG gewährleistet keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung. Es ist daher zu ermitteln, ob der durchschnittlich zu erzielende Bruttoumsatz die durchschnittlichen Kosten unter Berücksichtigung aller anfallenden Steuern einschließlich eines angemessenen Betrages für Eigenkapitalverzinsung und Unternehmerlohn abdecken kann (zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 40, Beschluss vom 03.05.2017 - 9 B 38.16 - juris Rn. 9, Urteil vom 14.10.2015, aaO Rn. 17; vgl. zur Spielgerätesteuer VGH Baden-Württemberg, Urteile vom 12.10.2017 - 2 S 1359/17 - juris Rn. 79 ff. und - 2 S 330/17 - juris Rn. 74 ff.).

138

b) Hier hat die Antragstellerin weder substantiiert behauptet noch ist sonst ersichtlich, dass die Einnahmen eines Wettbürobetreibers aus der Vermittlung von Sportwetten die durchschnittlichen Kosten nicht abdecken und kein angemessener Unternehmerlohn mehr verbleibt. Ihre Ausführungen hierzu bleiben pauschal und spekulativ; in der mündlichen Verhandlung hat sie diesen Ansatz auch nicht weiter verfolgt. Eine Erdrosselung wird insbesondere nicht mit der Behauptung dargelegt, die Steuerbelastung habe sich durch die geänderte Bemessungsgrundlage vervielfacht. Denn hiermit wird keine Aussage zu der konkreten wirtschaftlichen Situation der Wettbürobetreiber getroffen. Die Antragstellerin ist hier nicht einmal ihrer Obliegenheit nachgekommen, anhand konkreter Daten ihre eigene wirtschaftliche Situation zu erläutern und zu belegen. Auch hat sie nicht geltend gemacht, dass die Anzahl der Wettbüros im Gebiet der Antragsgegnerin seit dem Inkrafttreten der Wettbürosteuersatzung 2018 gesunken ist.

139

Im Übrigen hat bereits das Bundesverwaltungsgericht darauf verwiesen, dass angesichts des derzeitigen Booms von Wettbüros auch keine Tendenz zum Absterben dieser Branche erkennbar sei (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 42; vgl. im Anschluss hieran auch OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 92). Dass sich die Sachlage zum gegenwärtigen Zeitpunkt maßgeblich verändert hätte, hat die Antragstellerin nicht substantiiert behauptet. Der Umstand, dass sich die wirtschaftliche Lage der Wettbürobetreiber durch die Corona-Pandemie allgemein verschlechtert haben mag, ist nach der Auffassung des Senats unbeachtlich, da es sich hierbei um eine vorübergehende Situation handeln dürfte. Im Übrigen hat die Antragstellerin auch hierzu nichts dargelegt.

140

Für eine allgemeine, unterhalb der Erdrosselungsgrenze liegende Schwelle einer unverhältnismäßig hohen Steuerbelastung ist nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts kein Raum. Wirkt die Steuer nicht erdrosselnd, weil sie einem umsichtig handelnden durchschnittlichen Unternehmer die Möglichkeit belässt, einen angemessenen Gewinn zu erwirtschaften, ist sie in der Regel nicht unverhältnismäßig (BVerwG, Urteile vom 29.06.2017, aaO Rn. 42 und vom 14.10.2015, aaO Rn. 30).

141

6. Die Wettbürosteuer ist auch kalkulatorisch abwälzbar.

142

a) Für die Überwälzung der Steuerlast auf die Wettkunden genügt nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerschuldner den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen - Preiserhöhung, Umsatzsteigerung oder Senkung der sonstigen Kosten - treffen kann. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn die Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt (stRspr, vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 13.04.2017, aaO Rn. 124, und vom 04.02.2009, aaO Rn. 93; BVerwG, Beschluss vom 09.08.2018 - 9 BN 3.18 - juris Rn. 7; Urteile vom 14.10.2015, aaO Rn. 33 und vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 - BVerwGE 135, 367, juris Rn. 28; BFH, Urteil vom 25.04.2018 - II R 43/15 - BFHE 261, 468, juris Rn. 26). Die Überwälzung der Steuerlast muss außerdem rechtlich und tatsächlich möglich sein. Die Voraussetzung einer kalkulatorischen Abwälzbarkeit ist zumindest so lange gegeben, wie der Umsatz nicht nur den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Unkosten deckt, sondern in der Regel sogar noch Gewinn abwirft (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 13.04.2017, aaO Rn. 125, vom 04.02.2009, aaO Rn. 62; BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 44). Ausgeschlossen wäre eine solche Überwälzbarkeit dann, wenn sich der Steuerbetrag zusammen mit den sonstigen notwendigen Kosten für den Betrieb des Wettbüros nicht mehr aus dem Wetteinsatz decken ließe und daher die Wettbürobetreiber zur Zahlung der Steuer ihre Gewinne aus anderen rentablen Betriebssparten verwenden müssten (sogenannte schräge Überwälzung; vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 44; zur Spielgerätesteuer BVerfG, Beschluss vom 01.04.1971 - 1 BvL 22/67 - BVerfGE 31, 8, juris Rn. 34; BFH, Urteil vom 25.04.2018, aaO Rn. 27).

143

b) Die Wettbürosteuer ist nach den darlegten Maßgaben kalkulatorisch auf die Steuerträger, also die Wettkunden, abwälzbar. Geeignete Maßnahmen zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens stehen dem Wettbürobetreiber zur Verfügung. Soweit er selbst als Wettveranstalter tätig ist, also selbst Wetten abschließt, kann er die Kosten unmittelbar in das vom Wettenden geforderte Entgelt einfließen lassen (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 45).

144

Auch bei der - im wirtschaftlichen Vordergrund stehenden - Vermittlungsvariante stehen hinreichende Abwälzungsmöglichkeiten zur Verfügung. Hierzu hat das Bundesverwaltungsgericht im Urteil vom 29.06.2017 (aaO Rn. 46) ausgeführt, dass zwar die Erhebung eines Eintrittspreises für das Betreten eines Wettbüros ausscheiden möge, weil hierdurch das Geschäftsmodell von Wettbüros aufgegeben werden müsste, das gerade auf dem kostenlosen Mitverfolgen von Sportereignissen beruhe, um hierdurch einen Anreiz für das Wetten zu schaffen. Dem Wettbürobetreiber stünden aber die beiden weiteren vom Bundesverfassungsgericht genannten Möglichkeiten der Abwälzung - Umsatzsteigerung und Senkung der sonstigen Kosten - zur Verfügung. Eine Kostensenkung könne etwa durch eine Verkleinerung der Geschäftsräume und eine hiermit verbundene Senkung der Mietkosten erfolgen. Zur Umsatzsteigerung stünden den Wettvermittlern die üblichen betriebswirtschaftlichen Möglichkeiten, wie etwa Maßnahmen zur Attraktivitätssteigerung ihres Ladenlokals sowie besondere Werbemaßnahmen, zur Verfügung. Diese seien auch durch glücksspiel- und gewerberechtliche Beschränkungen nicht ausgeschlossen (vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 46).

145

Im Übrigen sei nicht ersichtlich, warum Wettbürobetreiber die kommunale Steuer nicht ganz oder teilweise auf den Wettkunden durch eine Art „Vermittlungsgebühr“ überwälzen könnten, wie dies in Bezug auf die Sportwettensteuer üblich sei. Hierdurch würde das Geschäftsmodell - anders als bei der Erhebung eines Eintritts - nicht so grundlegend verändert, dass dies dem Betreiber nicht zugemutet werden könnte. Soweit gegen eine solche Überwälzung eingewandt werde, die Erhebung von Gebühren sei dem Wettbürobetreiber durch die aktuellen Vereinbarungen mit den Vermittlern untersagt, treffe dies so schon im konkreten Verfahren nicht zu, denn der Geschäftsbesorgungsvertrag des dortigen Klägers mit Digibet enthalte zu dieser Frage keine Regelung, während der Vermittlungsvertrag mit dem Branchenführer Tipico im Parallelverfahren 9 C 8.16 die Erhebung einer zusätzlichen Gebühr von den Kunden - wenngleich nur mit Zustimmung des Vermittlers - sogar ausdrücklich zulasse. Hiervon abgesehen könne es aber auch nicht allein darauf ankommen, was in den jeweiligen Verträgen geregelt sei, denn sonst könnte sich ein Unternehmer einer auf Abwälzbarkeit angelegten indirekten Steuer jederzeit durch Vertragsgestaltung entziehen. Mit zu berücksichtigen seien daher zumindest nicht fernliegende und ökonomisch vernünftige Möglichkeiten einer Vertragsänderung, die ein Unternehmer ggf. auch gegenüber einem Vertragspartner durchsetzen müsse. In diesem Zusammenhang sei anzumerken, dass auch Wettveranstalter ein Interesse daran hätten, dass ihre Wetten weiterhin gut vermittelt würden (zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 47).

146

Auch umsatzsteuerrechtliche Erwägungen sprächen nicht grundsätzlich gegen die Erhebung einer solchen „Abwälzungsgebühr“ vom Wettkunden. Nach der finanzgerichtlichen Rechtsprechung seien die durch Vermittlung von Sportwetten erbrachten Leistungen des inländischen Unternehmens in der Regel nicht der deutschen Umsatzsteuer unterworfen, weil das Wettunternehmen, an das die Vermittlungsleistungen erbracht würden, seinen Sitz typischerweise im EU-Ausland (Gibraltar oder Malta) habe und es von dort aus betreibe. Damit sei der Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit des Leistungsempfängers als Ort der Dienstleistung anzusehen. Dabei werde die Vermittlungsleistung als die Hauptleistung des Unternehmers angesehen. Die zusätzlich erbrachten Nebenleistungen, wie die Schaffung einer Infrastruktur gemäß den Vorgaben des Wettveranstalters, die treuhänderische Führung der Kasse, die ordentliche sonstige Ausstattung des Wettbüros usw. ordneten sich dieser Hauptleistung unter, denn sie dienten ausschließlich dazu, dass die eigentliche Vermittlungsleistung unter optimalen Bedingungen in Anspruch genommen werden könne. Hiervon ausgehend spreche einiges dafür, dass auch die Erhebung einer zusätzlichen Gebühr eine solche unselbständige Nebenleistung darstelle, die umsatzsteuerrechtlich das Schicksal der Hauptleistung teile (zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 48).

147

Der Senat schließt sich diesen Erwägungen an.

148

7. Die Wettbürosteuersatzung verstößt auch nicht gegen den Grundsatz der Besteuerungsgleichheit aus Art. 3 Abs. 1 GG.

149

a) Der allgemeine Gleichheitssatz gebietet, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Aus ihm ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen. Für den Sachbereich des Steuerrechts verbürgt der allgemeine Gleichheitssatz den Grundsatz der gleichen Zuteilung steuerlicher Lasten. Der Gesetzgeber hat dabei einen weit reichenden Entscheidungsspielraum sowohl bei der Auswahl des Steuergegenstandes als auch bei der Bestimmung des Steuersatzes und des Steuermaßstabs. Dabei ist zu berücksichtigen, dass Steuergesetze in der Regel Massenvorgänge des Wirtschaftslebens betreffen. Sie müssen, um praktikabel zu sein, Sachverhalte, an die sie dieselben steuerrechtlichen Folgen knüpfen, typisieren und dabei die Besonderheiten des einzelnen Falles vernachlässigen. Die wirtschaftlich ungleiche Wirkung auf die Steuerzahler darf allerdings ein gewisses Maß nicht übersteigen. Vielmehr müssen die steuerlichen Vorteile der Typisierung im rechten Verhältnis zu der mit der Typisierung notwendig verbundenen Ungleichheit der steuerlichen Belastung stehen. Außerdem darf eine gesetzliche Typisierung keinen atypischen Fall als Leitbild wählen, sondern muss sich realitätsgerecht am typischen Fall orientieren. Art. 3 Abs. 1 GG ist dann verletzt, wenn für die gleiche Behandlung verschiedener Sachverhalte - bezogen auf den in Rede stehenden Sachverhalt und seine Eigenart - ein vernünftiger, einleuchtender Grund fehlt (stRspr, vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 17.02.2010 - 1 BvR 529/09 - juris Rn. 36; Beschluss vom 04.02.2009, aaO Rn. 55; zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 50).

150

Geht es - wie hier - um eine Vergnügungssteuer als Unterfall der Aufwandsteuer, setzt allerdings das Wesen der Aufwandsteuer der Ausübung des Ermessens des Normgebers für die gleichheitsgerechte Ausgestaltung der Steuerpflicht Grenzen. Denn die Aufwandsteuer schließt eine wertende Berücksichtigung der mit dem getätigten Aufwand verfolgten Absichten und Zwecke aus. Allein der isolierte Vorgang des Konsums als Ausdruck und Indikator der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ist für die Aufwandsteuer maßgeblich (vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 17.02.2010, aaO Rn. 37; Beschluss vom 06.12.1983 - 2 BvR 1275/79 - BVerfGE 65, 325, juris Rn. 97; zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 50).

151

b) Nach diesen Maßgaben liegt eine unzulässige Gleichbehandlung nicht in der unterschiedslosen Besteuerung von Wetten, die sich auf im Wettbüro live mitverfolgbare Wettereignisse beziehen (sog. Live-Wetten), und Wetten, die nicht im Wettbüro mitverfolgt werden können, weil sie sich entweder auf zeitgleich stattfindende Ereignisse beziehen, die nicht im Wettbüro gezeigt werden, oder weil sie erst später stattfindende Wettereignisse betreffen (sog. Pre-Match-Wetten). Auch liegt keine unzulässige Ungleichbehandlung darin, dass das Vermitteln oder Veranstalten von Wetten in Wettbüros besteuert wird, nicht aber das Vermitteln oder Veranstalten von Wetten in reinen Wettannahmestellen ohne Mitverfolgungsmöglichkeit.

152

Ohne Erfolg beruft sich die Antragstellerin darauf, dass sich der Wettkunde bei nicht im Wettbüro verfolgbaren Wetten in der gleichen Situation befinde wie der Wettkunde einer Wettannahmestelle, für dessen Wetten keine Vergnügungssteuer erhoben werde. Denn auch dieser Einwand verkennt, dass § 1 WBS 2018 die Gesamtvergnügungsveranstaltung besteuert, die das Wetten bei gleichzeitiger Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen auf Monitoren umfasst, wobei sich die Mitverfolgungsmöglichkeit nicht auf das konkret bewettete Ereignis beziehen muss. Denn der Steuertatbestand setzt neben der Abgabe der Wette in einem Wettbüro lediglich die Möglichkeit voraus, Wettereignisse mitzuverfolgen. Das konkret bewettete Ereignis muss nicht im unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang mit der Wettabgabe im Wettbüro live stattfinden und mitverfolgt werden können. Hätte der Satzungsgeber nur diejenigen Wetteinsätze besteuern wollen, die auf ein live mitverfolgtes oder mitverfolgbares Wettereignis abgegeben werden, hätte er auf die Möglichkeit abgestellt, das Wettereignis mitzuverfolgen. Stattdessen genügt es nach der Satzung der Antragsgegnerin, dass überhaupt Wettereignisse mitverfolgt werden können, wobei die Mitverfolgungsmöglichkeit in zeitlich nennenswertem Umfang und auch in Form von Liveübertragungen geboten werden muss (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 39). Vor diesem Hintergrund beruft sich die Antragstellerin im Rahmen der Rüge, die Bemessung der Wettbürosteuer nach dem Brutto-Wetteinsatz sei nicht folgerichtig (vgl. zum Gebot der folgerichtigen Ausgestaltung einer Steuernorm BVerfG, Urteil vom 10.04.2018 - 1 BvL 11/14 u.a. - BVerfGE 148, 147, juris Rn. 96; BVerwG, Urteil vom 23.01.2019 - 9 C 1.18 - juris Rn. 20; jeweils mwN), auch zu Unrecht darauf, dass die Wettbürosteuer nach ihrem Regelungskonzept nicht allein die Wettabgabe, sondern das Wetten auf mitverfolgte Sportereignisse (Live-Wetten) belaste.

153

Bei Live-Wetten und im Wettbüro abgegebenen Wetten, die sich nicht auf dort mitverfolgbare Wettereignisse beziehen, handelt es sich in Anbetracht des Steuergegenstandes - also des Aufwandes für die Gesamtvergnügungsveranstaltung - nicht um wesentlich unterschiedliche Sachverhalte, so dass eine differenzierte Besteuerung insoweit nicht angezeigt ist. Mit der Wettbürosteuer soll der Konsumaufwand für Wettvergnügen in Wettbüros, die eine besondere zum Wetten anreizende Atmosphäre bieten, besteuert werden. Unter diesem Gesichtspunkt besteht kein wesentlicher Unterschied zwischen den verschiedenen Wettarten in Wettbüros (Pferde- und Sportwetten, Pre-Match- und Live-Wetten, Festquotenwetten und Wetten zu flexiblen Quoten; Wetten mit und ohne Mitverfolgungsmöglichkeit), da ihnen allen gemein ist, dass dem - Konsumaufwand erfordernden - Wettvergnügen unter diesen besonderen Umständen nachgegangen wird (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 45).

154

Daher bedeutet auch die Nichtbesteuerung von Wetten in reinen Wettannahmestellen keine Ungleichbehandlung von wesentlich Gleichem. Selbst wenn anzunehmen sein sollte, dass mit der Wettbürosteuer trotz der Anknüpfung an die „Gesamtvergnügungsveranstaltung“ im Hinblick auf Wettbüros und reinen Wettannahmestellen wesentlich Gleiches ungleich behandelt wird, wäre diese Ungleichbehandlung jedenfalls durch einen vernünftigen Grund gerechtfertigt (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 51 f.). Denn in reinen Wettannahmestellen wird gerade keine Gesamtvergnügungsveranstaltung geboten, da eine Mitverfolgung von Wettereignissen dort nicht möglich ist und diese somit nicht die für Wettbüros vorausgesetzte, zum Wetten anreizende Atmosphäre bieten. Eine Ungleichbehandlung von Wetten in Wettbüros und Wetten in Wettannahmestellen kann wegen der besonderen Gefahren, die gerade von der besonderen, zum Wetten anreizenden Atmosphäre und der Möglichkeit der Abgabe von Livewetten in Wettbüros ausgehen, nicht als willkürlich angesehen werden. Die Möglichkeit, live - wie auf der Rennbahn oder im Stadion - Sportereignisse miterleben zu können und die besondere Aufenthaltsqualität im Wettbüro wirken sich förderlich auf die Bereitschaft der im Wettlokal anwesenden Kunden aus, sich an dem ihnen angebotenen Wettgeschäft zu beteiligen (vgl. BGH, Urteil vom 10.02.2004 - KZR 13/02 - juris Rn. 9). Der Satzungsgeber differenziert dabei auch nicht in unzulässiger Weise nach den mit dem getätigten Aufwand verfolgten Absichten und Zwecken. Vielmehr besteuert er sämtliche Wetten in Wettbüros und damit sämtliche Fälle des im Rahmen des Satzungsermessens definierten Vergnügens; er knüpft insoweit allein an den Konsum des Wettkunden an (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 51 f.).

155

Der qualitative Unterschied zwischen Wettbüros einerseits, die nicht nur durch Monitore gekennzeichnet sind, sondern typischerweise auch durch dort vorhandene Tische, Stühle und Getränke- sowie Snackautomaten über eine gewisse Aufenthaltsqualität verfügen, und reinen Wettannahmestellen auf der anderen Seite wird nicht dadurch verwischt, dass in ersteren auch Wetten abgegeben werden, ohne die Aufenthaltsmöglichkeit zu nutzen, und in letzteren auch auf anderen Wegen, etwa durch Smartphones oder Tablets, Wettereignisse mitverfolgt werden können. Denn der Satzungsgeber darf den typischen Fall als Leitbild wählen (zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 51 f.).

156

Anlass für den Besuch eines Wettbüros ist bei typisierender Betrachtung die Möglichkeit, dort in zum Aufenthalt geeigneter Atmosphäre gleichzeitig Sportereignisse zu verfolgen und gegebenenfalls, wenn auch nicht zwingend, darauf zu wetten. Um den Wettkunden diese Atmosphäre zu bieten und hierdurch den Umsatz zu steigern, nehmen Wettbürobetreiber zusätzliche Kosten - etwa für die gebotene Ausstattung und den notwendig höheren Flächenbedarf - in Kauf. Das Geschäftsmodell „Wettbüro“ basiert somit auf der Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen und der besonderen Aufenthaltsqualität im Wettbüro. Entgegen der Auffassung der Antragstellerin kommt es deshalb nicht darauf an, ob - wie die Antragstellerin in der mündlichen Verhandlung vorgetragen hat - der Anteil an „Laufkundschaft“, die die Aufenthaltsmöglichkeit im Wettbüro nicht nutze, tatsächlich deutlich höher ist als der Anteil der Kunden, die die gebotene Aufenthaltsmöglichkeit nutzen. Insoweit ist auch in Rechnung zu stellen, dass tatsächlich kaum feststellbar sein dürfte, zu welchem Zweck Wettkunden das Wettbüro aufsuchen. Eine Differenzierung zwischen Wetten der „Laufkundschaft“ und Wetten von Kunden, die das Gesamtvergnügen im Wettbüro wirklich in Anspruch nehmen, ist tatsächlich und jedenfalls verwaltungspraktisch gar nicht möglich; eine nur auf die „Gesamtvergnügungskunden“ abstellende Wettbürobesteuerung wäre nicht vollzugsfähig.

157

Damit kann schließlich auch offenbleiben, ob in einem Wettbüro auf live mitverfolgbare Wettereignisse abgegebene Wetteinsätze überhaupt technisch und hinreichend manipulationssicher gesondert erfasst werden könnten und die Besteuerung folglich auf diese Wetteinsätze beschränkt werden könnte.

158

Soweit die Antragstellerin einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG behauptet, weil die Wettbürosteuersatzung Betreiber von Wettbüros, die Pferde- und Sportwetten anböten, und Betreiber von Wettbüros, die lediglich Pferdewetten oder nur Sportwetten anböten, ungleich behandele, da nur erstere, aber nicht letztere steuerpflichtig seien, hat der Senat bereits unter II. 4. c) bb) darauf hingewiesen, dass dieser Vortrag auf einem fehlerhaften Verständnis der Satzungsregelung beruht. Denn bei einer sachgerechten Auslegung des § 1 WBS 2018 sind Wettbürobetreiber in beiden Fällen steuerpflichtig.

159

Die Antragstellerin vermag schließlich einen Verstoß gegen den Grundsatz der Belastungsgleichheit auch nicht damit zu begründen, es bestehe kein hinreichender Zusammenhang zwischen Pferderennen und (sonstigen) Sportereignissen. Denn, wie bereits ausgeführt wurde, stellen Pferderennen einen Unterfall der Sportereignisse dar (vgl. BFH, Urteil vom 26.05.2020, aaO Rn. 12). Sowohl Pferderennen als auch sonstige Sportereignisse sind Wettereignisse, auf die im Wettbüro gewettet werden kann. In Bezug auf die Gesamtvergnügungsveranstaltung des Wettens in einem Wettbüro, in dem Wettereignisse mitverfolgt werden können, bestehen zwischen Pferderennen und sonstigen Sportereignissen somit keine wesentlichen Unterschiede, die eine Differenzierung im Rahmen der Wettbürobesteuerung gebieten würden.

160

8. Der Senat hat auch keine Bedenken gegen die Steuerbemessung auf der Grundlage des Brutto-Wetteinsatzes gemäß § 3 WBS 2018.

161

Dem Satzungsgeber kommt bei der Festlegung des Steuermaßstabs ein weiter Gestaltungsspielraum zu (vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009, aaO Rn. 71; BVerwG, Urteil vom 14.10.2015, aaO Rn. 12; Beschluss vom 19.08.2013 - 9 BN 1.13 - juris Rn. 9). Für eine Vergnügungssteuer ist der individuelle, wirkliche Vergnügungsaufwand der sachgerechteste Maßstab. Der Satzungsgeber ist indessen von Verfassungs wegen nicht auf einen derartigen Wirklichkeitsmaßstab beschränkt (vgl. BVerwG, Beschluss vom 21.11.2014 - 9 B 20.14 - juris Rn. 11). Im Fall der Aufwandsteuer ist allerdings ein Maßstab zu wählen, der einen bestimmten Vergnügungsaufwand wenigstens wahrscheinlich macht, indem er einen zumindest lockeren Bezug zu dem Vergnügungsaufwand aufweist (stRspr, vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 - BVerfGE 123, 1, juris Rn. 59; BVerwG, Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 - BVerwGE 153, 116, juris Rn. 12; Urteil vom 10.12.2009, aaO Rn. 22). Dem entsprechend verstößt etwa die Verwendung des Stückzahlmaßstabs für die Besteuerung von Gewinnspielautomaten unter den heutigen technischen Gegebenheiten gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG; als wirklichkeitsnähere Maßstäbe sind stattdessen der Spieleinsatz oder das Einspielergebnis anerkannt (vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009, aaO Rn. 70 f.; BVerwG, Urteil vom 09.06.2010 - 9 CN 1.09 - BVerwGE 137, 123, juris Rn. 15; vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 54).

162

Davon ausgehend gelangte das Bundesverwaltungsgericht im Urteil vom 29.06.2017 (aaO Leitsatz 4, Rn. 53 ff.) zu der Einschätzung, dass der Wetteinsatz für eine Vergnügungssteuer in Gestalt einer Wettbürosteuer den sachgerechtesten Maßstab darstellt (vgl. auch VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 28.01.2016, aaO Rn. 73). Denn er bildet den individuellen, wirklichen Vergnügungsaufwand des Wettkunden hinreichend ab.

163

Aufgrund des ihm zuerkannten weiten Gestaltungsspielraums ist der Satzungsgeber nicht gehalten, statt auf den Wetteinsatz auf das Einspielergebnis abzustellen. So hat auch das Bundesverfassungsgericht im Beschluss vom 04.02.2009 (aaO; vgl. im Anschluss hieran auch BVerwG, Beschluss vom 09.08.2018 - 9 BN 2.18 - juris Rn. 14) für die Spielgerätesteuer beide Maßstäbe als zulässig anerkannt. Für die Wahl des Wetteinsatzes anstatt des Einspielergebnisses sprechen bei der Wettbürosteuer insbesondere Gesichtspunkte der Praktikabilität. Denn die im Wettbüro ausgestellten Belege weisen schon jetzt regelmäßig den Wetteinsatz sowie die darauf entfallende „Gebühr“ in Höhe von 5 % Sportwettensteuer aus. Hierauf hat bereits das Bundesverwaltungsgericht im Urteil vom 29.06.2017 (aaO Rn. 53, 57) mit Recht hingewiesen.

164

Hieraus ergibt sich zugleich, dass die Rüge der Antragstellerin unberechtigt ist, wonach es einen Gleichheitsverstoß darstelle, dass die Spielgerätesteuer anders als die Wettbürosteuer nicht an den Einsatz, sondern an das Einspielergebnis anknüpfe.

165

9. Schließlich verstoßen die angegriffenen Satzungsregelungen auch nicht gegen Unionsrecht.

166

Die Besteuerung verletzt nicht die Dienstleistungsfreiheit aus Art. 56 AEUV (vgl. zu einer italienischen Regelung, die in Italien ansässige Datenübertragungszentren und - gesamtschuldnerisch und subsidiär - die in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Wettanbieter, die Auftraggeber der Datenübertragungszentren, einer Steuer auf Wetten unterwirft: EuGH, Urteil vom 26.02.2020 - Rs. C-788/18, Stanleyparma und Stanleybet Malta - juris; vgl. auch OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 120 ff.; FG Bremen, Vorlagebeschluss vom 19.06.2019 - 2 K 37/19 (1) - juris Rn. 171 ff.). Art. 56 AEUV ist im Licht der Grundrechtecharta, also auch der Art. 20 und 21 GRC, auf die sich die Antragstellerin beruft, auszulegen (vgl. EuGH, Urteil vom 30.04.2014 - Rs. C-390/12, Pfleger u.a. - juris Rn. 31 ff.).

167

a) Glücksspiele unterliegen nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) den Regelungen über den Dienstleistungsverkehr und fallen folglich in den Anwendungsbereich des Art. 56 AEUV, wenn zumindest einer der Dienstleistenden in einem anderen Mitgliedstaat als demjenigen ansässig ist, in dem die Dienstleistung angeboten wird (EuGH, Urteil vom 26.02.2020, aaO Rn. 16; vgl. auch Urteil vom 13.11.2003 - Rs. C-42/02, Lindman - juris Rn. 19). So liegt der Fall hier im Hinblick auf in Deutschland ansässige Wettkunden und Wettvermittler und in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Wettveranstalter.

168

Der freie Dienstleistungsverkehr verlangt nach Art. 56 AEUV nicht nur die Beseitigung jeder Diskriminierung des in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Dienstleistenden aufgrund seiner Staatsangehörigkeit, sondern auch die Aufhebung aller Beschränkungen - selbst wenn sie unterschiedslos für inländische Dienstleistende wie für solche aus anderen Mitgliedstaaten gelten -, sofern sie geeignet sind, die Tätigkeiten des Dienstleistenden, der in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist und dort rechtmäßig ähnliche Dienstleistungen erbringt, zu unterbinden, zu behindern oder weniger attraktiv zu machen (EuGH, Urteil vom 26.02.2020, aaO Rn. 17; Urteil vom 28.01.2016 - Rs. C-375/14 - juris Rn. 21; Urteil vom 11.06.2015 - Rs. C-98/14, Berlington Hungary u.a. - juris Rn. 35; Urteil vom 22.10.2014 - Rs. C-344/13 und C-367/13, Blanco und Fabretti - juris Rn. 26).

169

b) Ausgehend hiervon stellt die Wettbürosteuer keine Diskriminierung oder Beschränkung dar.

170

Von einer offenen Diskriminierung ist ersichtlich nicht auszugehen, da alle an dem Dienstleistungsvorgang Beteiligten - ob Inländer oder Ausländer - den gleichen wettbürosteuerrechtlichen Regelungen unterliegen (vgl. EuGH, Urteil vom 26.02.2020, aaO Rn. 21).

171

Die Wettbürosteuer ist auch nicht im Sinne der Rechtsprechung des EuGH geeignet, die im Wettbüro angebotene Wettdienstleistung zu unterbinden, zu behindern oder weniger attraktiv zu machen. Dieses sehr weitgehende Verbot von Beschränkungen hat der EuGH insofern eingeschränkt, als die Dienstleistungsfreiheit solche Maßnahmen nicht verbietet, deren einzige Wirkung es ist, zusätzliche Kosten für die betreffende Leistung zu verursachen, sofern sie die Erbringung von Dienstleistungen zwischen Mitgliedstaaten in gleicher Weise wie ihre Erbringung innerhalb eines einzigen Mitgliedstaats berühren (vgl. EuGH, Urteil vom 03.03.2020 - Rs. C-482/18, Google Ireland - juris Rn. 26; Urteil vom 11.06.2015, aaO Rn. 36; Urteil vom 08.09.2005 - Rs. C-544/03 und C-545/03, Mobistar und Belgacom Mobile - juris Rn. 31). Diese Einschränkung gelangttypischerweise bei Steuern und sonstigen Abgaben zur Anwendung, und zwar auch dann, wenn mit diesen neben dem Hauptzweck der Einnahmeerziehung ein Lenkungszweck verfolgt wird. So haben das Bundesverwaltungsgericht, der Bundesfinanzhof und auch der Senat in Bezug auf die Spielgerätesteuer diese einschränkende Rechtsprechung des EuGH zur Begründung herangezogen, dass die Spielgerätesteuer grundsätzlich nicht gegen die Dienstleistungsfreiheit verstößt (vgl. BVerwG, Beschluss vom 09.08.2018 - 9 BN 6.18 - juris Rn. 12; VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 12.10.2017 - 2 S 330/17 - juris Rn. 84, nachgehend und bestätigend BVerwG, Beschluss vom 09.08.2018 - 9 BN 2.18 - juris Rn. 15 f.; BFH, Urteil vom 21.02.2018 - II R 21/15 - BFHE 261, 62, juris Rn. 81). Im Steuer- und Abgabenrecht gilt somit - vor dem Hintergrund der Wahrung der Steuersouveränität der Mitgliedstaaten und des Erfordernisses, staatliche Einnahmen zu erzielen - ein restriktiver Beschränkungsbegriff (vgl. Kokott in Brandt, 100 Jahre Deutsche Finanzgerichtsbarkeit (15. Deutscher Finanzgerichtstag 2018) 2018, S. 51 <52 f.>).

172

Bei der Wettbürosteuer handelt es sich im Sinne der Rechtsprechung des EuGH um eine Maßnahme, deren einzige Wirkung es ist, zusätzliche Kosten für die betreffende Leistung zu verursachen; sie betrifft Inländer und EU-Ausländer gleichermaßen und berührt die Erbringung der besteuerten Wettdienstleistung zwischen Mitgliedstaaten in gleicher Weise wie ihre Erbringung innerhalb eines einzigen Mitgliedstaats.

173

Unerheblich ist insoweit, ob die in den Wettbüros vermittelten Wetten typischerweise Wettveranstalter aus dem EU-Ausland betreffen. Denn allein darin kann unter Berücksichtigung der besonderen Bedingungen des Wettmarktes keine unzulässige Ungleichbehandlung ausländischer Wettveranstalter gesehen werden. Zwar kann die faktische Wirkung einer Regelung, die im wesentlichen Nichtstaatsangehörige eines EU-Mitgliedstaats betrifft, ein Indiz für eine unzulässige Ungleichbehandlung sein. Insbesondere ist es unzulässig, in verschleierter Form zu diskriminieren, indem die Anwendung anderer Unterscheidungsmerkmale als das der Staatsangehörigkeit tatsächlich zu dem gleichen Ergebnis einer offenen Diskriminierung führt (vgl. EuGH, Urteil vom 16.01.2003 - Rs. C-388/01 - juris Rn. 13).

174

Hiervon ist im Fall der streitgegenständlichen Wettbürosteuersatzung allerdings nicht auszugehen (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 133 ff.). Steuerpflichtig sind danach die Wettbürobetreiber, die im Gebiet der Antragsgegnerin Pferde- und Sportwetten in Einrichtungen vermitteln oder veranstalten, die neben der Annahme von Wettscheinen auch das Mitverfolgen der Wettereignisse auf Monitoren ermöglichen, und zwar unabhängig davon, ob die Wettbürobetreiber auf eigene Rechnung oder für einen Dritten tätig sind und wo sie oder die Wettveranstalter ansässig sind (vgl. EuGH, Urteil vom 26.02.2020, aaO Rn. 20, 24). Gegenstand der Wettbürobesteuerung ist damit, wie bereits wiederholt dargelegt wurde, die Gesamtvergnügungsveranstaltung im Wettbüro, die sich wesentlich von der reinen Wettabgabe in Wettannahmestellen unterscheidet. Der Senat verweist insoweit auf die Ausführungen unter II. 7. b), wonach die Besteuerung von Wettbüros gegenüber der Nichtbesteuerung von reinen Wettannahmestellen keine Ungleichbehandlung von wesentlich Gleichem darstellt.

175

Bei den Wettbürobetreibern handelt es sich nicht überwiegend um Unternehmen aus dem EU-Ausland. Dies hat auch die Antragstellerin nicht behauptet, die selbst kein Ausländer, sondern Inländer ist. Steuerträger der Wettbürosteuer als Aufwandsteuer und damit Adressat der wirtschaftlichen Belastung ist nach der Wettbürosteuersatzung nicht der Wettbürobetreiber und auch nicht der Wettveranstalter, sondern der Wettkunde. Zwar sind die Wettkunden ebenso wie die Wettbürobetreiber Vertragspartner der Wettveranstalter, so dass die Wettbürosteuer mittelbare Auswirkungen auch auf die Wettveranstalter haben kann. Hiergegen spricht allerdings der Vortrag der Antragstellerin und des Antragstellers im Parallelverfahren 2 S 1535/19, wonach die Steuer im Ergebnis nur den Gewinn der Wettbürobetreiber schmälere, da die Wettveranstalter diesen gegenüber nicht zu Zugeständnissen, insbesondere nicht zu einer Anpassung der Spiel- oder Preisgestaltung - etwa durch angepasste Wettquoten oder durch Zahlung höherer Provisionen -, bereit seien. Dass wegen der Wettbürosteuer Umsatz- und Gewinneinbußen der Wettveranstalter oder Wettbewerbsverzerrungen durch eine Abwanderung von Wettkunden in andere Glücksspielbereiche entstehen könnten, liegt vor dem Hintergrund des Vortrags der Antragstellerin, dass eine Abwälzung tatsächlich nicht erfolge, nicht nahe. Nach alledem ist im Hinblick auf die in einem Wettbüro angebotene Wettdienstleistung in Form der dargestellten „Gesamtvergnügungsveranstaltung“ nicht ersichtlich, dass die Wettbürosteuer den Charakter einer Diskriminierung in verschleierter Form haben könnte.

176

Da die Wettbürosteuer, wie vorstehend unter 5. ausgeführt wurde, keine erdrosselnde Wirkung hat, ist auch unter diesem Gesichtspunkt kein Verbotscharakter der Wettbürosteuer erkennbar, der einen Verstoß gegen die Dienstleistungsfreiheit zur Folge haben könnte (vgl. hierzu EuGH, Urteil vom 11.06.2015, aaO Rn. 41).

177

Soweit der EuGH in der Rechtssache Viacom Outdoor (Urteil vom 17.02.2005 - Rs. C-134/03 - juris Rn. 38) in Bezug auf eine kommunale Steuer auf Außenwerbung bei der Prüfung des Vorliegens einer (im Ergebnis verneinten) Beschränkung der Dienstleistungsfreiheit darauf abgestellt hat, dass diese Steuer niedrig sei, so gilt dies entgegen der Auffassung der Antragstellerin auch für die streitgegenständliche Wettbürosteuer. Denn hierzu ist nicht auf den konkreten (Jahres-)Steuerbetrag, sondern auf einen Vergleich der Steuer zu dem Wert der Dienstleistung abzustellen. Vor diesem Hintergrund kann eine Wettbürosteuer in Höhe von 3 % des Brutto-Wetteinsatzes im Vergleich zum Wert der Dienstleistung, d.h. im Vergleich zu dem im Wettbüro gebotenen Gesamtvergnügen, durchaus als niedrig angesehen werden.

178

Da die Wettbürosteuer somit nicht diskriminierend und auch nicht geeignet ist, Tätigkeiten von Wettvermittlern oder Wettveranstaltern zu unterbinden, zu behindern oder weniger attraktiv zu machen, kommt es entgegen dem Vortrag der Antragstellerin nicht darauf an, ob die Wettbürobesteuerung im Hinblick auf die - hier ausweislich der Gemeinderatsvorlage als Nebenzweck verfolgte - Bekämpfung der Wettsucht im Sinne der Rechtsprechung des Gerichtshofs (vgl. EuGH, Urteile vom 19.12.2018 - Rs. C-375/17, Stanley International Betting und Stanleybet Malta - juris Rn. 52 f., vom 11.06.2015 - Rs. C-98/14, Berlington Hungary u.a. - juris Rn. 64 und vom 06.11.2003 - Rs. C-243/01, Gambelli - juris Rn. 67) kohärent ist. Denn die Frage der Kohärenz ist nur relevant für die Rechtfertigung von Diskriminierungen bzw. Beschränkungen der Wettdienstleistung; eine solche Diskriminierung oder Beschränkung stellt die Wettbürosteuer jedoch gerade nicht dar (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 133 ff.).

179

Ungeachtet dessen hat der Senat, selbst wenn die Wettbürosteuer als Beschränkung im Sinne des Art. 56 AEUV anzusehen wäre, keine Bedenken, dass diese im Hinblick auf den neben dem primären Fiskalzweck verfolgten Nebenzweck der Eindämmung von Wettbüros den Anforderungen der Rechtsprechung des EuGH an die Verhältnismäßigkeit genügt, insbesondere unter dem Gesichtspunkt der Kohärenz. Der Senat verweist insoweit auf die vorstehenden Ausführungen unter 3., wonach die Wettbürosteuer nicht gegen den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung verstößt und insbesondere nicht dem Regelungskonzept und den Zielen des Glücksspielstaatsvertrags und des baden-württembergischen Landesglücksspielgesetzes zuwiderläuft. Wie bereits dargelegt, besteht zwischen Wettbüros einerseits und Wettannahmestellen im Hinblick auf die in Wettbüros angebotene Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen und der Abgabe von Livewetten sowie die zum Wetten anreizende Atmosphäre und die damit einhergehende erhöhte Suchtgefahr ein qualitativer Unterschied, der eine unterschiedliche Besteuerung rechtfertigt. Im Übrigen ist auch insoweit zu berücksichtigen, dass die Wettbürosteuer als kommunale Aufwandsteuer primär der Einnahmeerzielung dient und die Begrenzung der Zahl der Wettbüros nur als Nebenzweck verfolgt wird. Die unionsrechtlichen Grundfreiheiten verpflichten den Mitgliedstaat nicht zu einer sämtliche Glücksspielsektoren und föderale Zuständigkeiten übergreifenden Gesamtkohärenz glücksspielrechtlicher Maßnahmen (BVerwG, Urteile vom 26.10.2017 - 8 C 18.16 - juris Rn. 41 und vom 20.06.2013 - 8 C 10.12 - BVerwGE 147, 47, juris Rn. 53 und 55).

180

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.

181

Die in § 132 Abs. 2 VwGO genannten Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision liegen nicht vor.

182

Beschluss vom 19.01.2021

183

Der Streitwert des Verfahrens vor dem Verwaltungsgerichtshof wird gemäß § 52 Abs. 1 GKG unter Abänderung der vorläufigen Streitwertfestsetzung vom 25.07.2019 auf 67.286,90 EUR festgesetzt.

184

Der Streitwert für ein Normenkontrollverfahren gegen eine Vergnügungssteuersatzung entspricht nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts und des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg regelmäßig dem Jahresbetrag der strittigen Steuer (vgl. BVerwG, Beschluss vom 09.08.2018 - 9 BN 6.18 - juris Rn. 17; VGH Baden-Württemberg, Urteile vom 12.10.2017 - 2 S 1359/17 - juris Rn. 112 und - 2 S 330/17 - juris Rn. 91 jeweils mwN). Dieser belief sich hier im Kalenderjahr 2019 auf 67.286,90 EUR.

185

Der Beschluss ist unanfechtbar.

Gründe

73

Der Normenkontrollantrag hat keinen Erfolg. Er ist zulässig (I.), jedoch nicht begründet (II.).

I.

74

Der Normenkontrollantrag ist zulässig.

75

Der Antrag ist gemäß § 47 Abs. 1 Nr. 2 VwGO in Verbindung mit § 4 AGVwGO statthaft. Die Antragstellerin besitzt auch die erforderliche Antragsbefugnis (§ 47 Abs. 2 Satz 1 VwGO), denn als Betreiberin eines Wettbüros im Gebiet der Antragsgegnerin kann sie geltend machen, durch die Satzungsvorschriften sowie deren behördlichen Vollzug, insbesondere als Steuerschuldnerin nach § 2 WBS 2018 und Steuererklärungspflichtige nach § 9 WBS 2018, unmittelbar in ihren Rechten verletzt zu sein.

76

Der Antrag ist am 18.07.2019 auch fristgerecht innerhalb der ab dem Tag der Bekanntmachung der Wettbürosteuersatzung, dem 13.12.2018, laufenden Jahresfrist des § 47 Abs. 2 Satz 1 VwGO gestellt worden.

II.

77

Der Normenkontrollantrag ist allerdings unbegründet. Die angegriffenen Vorschriften der Wettbürosteuersatzung 2018 verstoßen nicht gegen höherrangiges Recht. Mit dem Erlass der Wettbürosteuersatzung 2018 hat die Antragsgegnerin nicht gegen ein Normwiederholungsverbot verstoßen (1.). Es bestehen auch keine kompetenzrechtlichen Bedenken gegen die Wettbürosteuersatzung. Bei der Wettbürosteuer handelt es sich um eine örtliche Aufwandsteuer im Sinne des § 9 Abs. 4 KAG i.V.m. Art. 105 Abs. 2a GG, die nicht gegen das Gleichartigkeitsverbot verstößt (2.). Die Wettbürosteuersatzung verletzt auch weder den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung (3.) noch den Bestimmtheitsgrundsatz (4.) oder die Berufsfreiheit gemäß Art. 12 Abs. 1 GG (5.). Sie ist kalkulatorisch abwälzbar (6.) und verstößt nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG (7.). Insbesondere ist die Steuerbemessung auf der Grundlage der getätigten Brutto-Wetteinsätze rechtlich nicht zu beanstanden (8.). Schließlich verstoßen die angegriffenen Satzungsregelungen auch nicht gegen Unionsrecht (9.).

78

1. Mit dem Erlass der Wettbürosteuersatzung hat die Antragsgegnerin im Hinblick auf das Urteil des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg vom 28.01.2016 (- 2 S 1019/15 - juris) kein Normwiederholungsverbot verletzt.

79

Gemäß § 121 Nr. 1 VwGO binden rechtskräftige Urteile die Beteiligten und ihre Rechtsnachfolger, soweit über den Streitgegenstand entschieden worden ist. Diese Bindungswirkung des § 121 VwGO gilt auch unter den Beteiligten eines Normenkontrollverfahrens (vgl. BVerwG, Beschluss vom 05.06.2018 - 4 BN 43.17 - juris Rn. 16). Eine normverwerfende Entscheidung erlangt mit der Rechtskraft darüber hinaus Allgemeinverbindlichkeit (vgl. § 47 Abs. 5 Satz 2 VwGO; vgl. BVerwG, Beschluss vom 08.12.2000 - 4 B 75.00 - juris Rn. 4; Panzer in Schoch/Schneider, VwGO, § 47 Rn. 119). Diese erweitert die Bindungswirkung auf nicht an dem betreffenden Normenkontrollverfahren beteiligte Dritte.

80

Aus der Rechtskraft einer normverwerfenden Entscheidung kann ein sogenanntes Normwiederholungsverbot folgen, also ein Verbot bei unveränderter Sach- und Rechtslage eine im Wesentlichen inhaltsgleiche Neuregelung zu erlassen (vgl. BVerwG, Urteil vom 25.11.1999 - 4 CN 17.98 - juris Rn. 22; VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 22.04.2002 - 1 S 1667/00 - juris Rn. 44; Beschluss vom 24.11.1997 - 8 S 891/97 - juris Rn. 14 ff.; Beschluss vom 26.09.1978 - I 1303/77 - juris Rn. 24 ff.; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 27.06.2019 - 2 KN 1/19 - juris Rn. 32; W.-R. Schenke/R.P. Schenke in Kopp/Schenke, VwGO, 26. Aufl., § 47 Rn. 143; Hoppe in Eyermann, VwGO, 15. Aufl., § 47 Rn. 95 f.).

81

Die vom Bundesverfassungsgericht in Bezug auf für verfassungswidrig erklärte formelle Gesetze vertretene Auffassung, eine normverwerfende Entscheidung hindere den Gesetzgeber nicht eine inhaltsgleiche Neuregelung zu beschließen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 06.10.1987 - 1 BvR 1086/82 u.a. - BVerfGE 77, 84, juris Rn. 69), stellt auf die Gestaltungsfreiheit und -verantwortung des demokratisch legitimierten Gesetzgebers und darauf ab, dass § 31 BVerfGG nur einfachgesetzlich verankert ist, der Gesetzgeber aber nach Art. 20 Abs. 3 GG nur an die verfassungsmäßige, nicht jedoch an die einfachgesetzliche Ordnung gebunden ist. Diese Argumentation ist auf das verwaltungsgerichtliche Normenkontrollverfahren, in dem Rechtsnormen zur Prüfung stehen, die von gesetzlich gebundenen Verwaltungsträgern erlassen werden, nicht übertragbar (vgl. BVerwG, Urteil vom 25.11.1999, aaO Rn. 22; VGH Baden-Württemberg, Beschluss vom 24.11.1997, aaO Rn. 17; Giesberts in Posser/Wolff, BeckOK VwGO, § 47 Rn. 84; Ziekow in Sodan/Ziekow, VwGO, 5. Aufl., § 47 Rn. 364; a.A. Hessischer VGH, Urteil vom 08.12.1992 - 11 N 2041/91 - juris Rn. 45). Dies gilt erst Recht im Anwendungsbereich des § 121 VwGO im Verhältnis zwischen den Beteiligten eines Normenkontrollverfahrens (vgl. BVerwG, Urteil vom 25.11.1999, aaO Rn. 22).

82

Die Reichweite der Rechtskraftwirkung und damit die Frage, ob die Rechtskraft eines Normenkontrollurteils ein Normwiederholungsverbot zur Folge hat, ist anhand des Entscheidungstenors und der die Entscheidung tragenden Gründe zu beurteilen (vgl. BVerwG, Urteil vom 15.12.1988 - 5 C 2.84 - juris Rn. 17; Hoppe, aaO, § 47 Rn. 96; Panzer, aaO, § 47 Rn. 119). Wurde die Norm aufgrund eines formellen Fehlers für unwirksam erklärt, steht es dem Normgeber frei, die gleiche Norm nunmehr formell rechtmäßig zu erlassen (BVerwG, Beschluss vom 06.05.1993 - 4 N 2.92 - BVerwGE 92, 266, juris Rn. 18). Materielle Rechtsverstöße haben in der Regel ein Normwiederholungsverbot zur Folge, es sei denn der Fehler lag in der Ausübung eines Ermessens-, Einschätzungs- oder Abwägungsspielraums und kann korrigiert werden. Erlässt der Normgeber dementgegen eine neue, im Wesentlichen inhaltsgleiche Norm, ist diese in einem Normenkontrollverfahren allein wegen der Rechtskraft der früheren Entscheidung ohne erneute Sachprüfung für unwirksam zu erklären (vgl. VGH Baden-Württemberg, Beschluss vom 24.11.1997, aaO Rn. 20).

83

Der Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg hatte mit Urteil vom 28.01.2016 (aaO) auf den Normenkontrollantrag der Antragstellerin die von der Antragsgegnerin erlassene Wettbürosteuersatzung 2014 - mit Ausnahme der Vorschrift zu Ordnungswidrigkeiten - für unwirksam erklärt. Die Antragstellerin begründet im vorliegenden Verfahren einen Verstoß gegen das Normwiederholungsverbot damit, dass die §§ 1 und 2 WBS 2014 betreffend den Steuergegenstand und den Steuerschuldner nur geringfügig modifiziert in §§ 1 und 2 WBS 2018 übernommen worden seien. Hiermit hat sie eine Verletzung des Normwiederholungsverbots jedoch nicht aufgezeigt.

84

Zwar ist im Hinblick auf die zwischenzeitlich ergangenen Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 29.06.2017 (aaO), die die Antragsgegnerin zu einer Neuregelung veranlasst haben, nicht von einer Änderung der Rechtslage auszugehen. Denn hierfür genügt nicht eine Änderung der Rechtsprechung, sondern es bedarf einer Änderung der materiell-rechtlichen Grundlagen (vgl. Clausing/Kimmel in Schoch/Schneider, VwGO, § 121 Rn. 74 mwN).

85

Die Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg vom 28.01.2016 (aaO) betraf jedoch einen anderen Streitgegenstand. Die Wettbürosteuersatzung 2018 ist mit der Wettbürosteuersatzung 2014 nicht im Wesentlichen inhaltsgleich. Zur Prüfung der Inhaltsgleichheit sind die von der Antragstellerin genannten Einzelregelungen nicht isoliert zu betrachten, sondern diese sind im Gesamtzusammenhang der Steuersatzung zu würdigen.

86

§ 1 WBS 2018 regelt den „Steuergegenstand“ (eigentlich den Steuertatbestand) und bestimmt diesen nahezu wortgleich wie die frühere Regelung des § 1 WBS 2014 als „(d)as Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten in Einrichtungen, die neben der Annahme von Wettscheinen (auch an Terminals o.Ä.) auch das Mitverfolgen der Wettereignisse auf Monitoren ermöglichen“. § 2 WBS 2018 benennt - wie zuvor § 2 Satz 1 WBS 2014 - als Steuerschuldner den Betreiber des Wettbüros. Die Wettbürosteuersatzungen unterscheiden sich allerdings maßgeblich darin, dass die vormalige Satzung als Bemessungsgrundlage von einem Flächenmaßstab ausging, die streitgegenständliche dagegen von den im Wettbüro getätigten Brutto-Wetteinsätzen.

87

Mit dem Herausgreifen der Einzelregelungen zu „Steuergegenstand“ (Steuertatbestand) und Steuerschuldner verkennt die Antragstellerin, dass diese mit dem Steuermaßstab in einem engen, untrennbaren Zusammenhang stehen (vgl. VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 12.10.2017 - 2 S 330/17 - juris Rn. 62; Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht, 24. Aufl., 6.36 ff.). Ändert sich einer dieser Parameter - wie hier der Steuermaßstab - grundlegend, hat dies grundsätzlich Einfluss auf den Charakter der geregelten Steuer mit der Folge, dass auch in Bezug auf einzelne gleichlautende Satzungsregelungen nicht von demselben Streitgegenstand ausgegangen werden kann. Dies gilt insbesondere im Fall einer kommunalen Aufwandsteuer. Denn der Typus einer solchen Steuer und deren Rechtmäßigkeit kann, wie im Folgenden unter 2. a) ausgeführt wird, nur unter Berücksichtigung des Gesamtzusammenhangs der Satzung und insbesondere des Steuermaßstabs beurteilt werden.

88

Die für die Reichweite der Rechtskraftwirkung maßgeblichen tragenden Gründe der Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofs vom 28.01.2016 (aaO) verdeutlichen dies. Danach hatte der Verwaltungsgerichtshof die damalige an den Flächenmaßstab anknüpfende Wettbürosteuer deshalb nicht als Aufwandsteuer im Sinne von § 9 Abs. 4 KAG i.V.m. Art. 105 Abs. 2a GG erachtet, weil es an der Anknüpfung an einen besteuerbaren entgeltlichen Aufwand gefehlt habe. Die Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen als Teilelement des Steuergegenstandes werde unentgeltlich angeboten; auf den entgeltlichen Aufwand des Wetteinsatzes oder eines sonstigen Entgelts, z.B. eines Eintrittsgeldes, könne nicht im Rahmen einer geltungserhaltenden Reduktion abgestellt werden, weil der für die Steuerbemessung gewählte Flächenmaßstab gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG verstoße, da dieser nicht hinreichend realitätsnah sei.

89

Die Entscheidung vom 28.01.2016 (aaO) erging somit allein auf der Grundlage des in der damaligen Satzung geregelten Flächenmaßstabs. Diesen hat die Antragsgegnerin nunmehr durch den Steuermaßstab der erzielten Brutto-Wetteinsätze ersetzt. Dies hat zugleich Einfluss auf den Charakter der Steuer, die jetzt - über den Steuermaßstab - ausdrücklich an einen entgeltlichen Aufwand, nämlich den Brutto-Wetteinsatz, anknüpft. Einen auf den Wetteinsatz abstellenden Steuermaßstab hat der Verwaltungsgerichtshof im Urteil vom 28.01.2016 (aaO Rn. 73) ausdrücklich als den sachgerechtesten bezeichnet.

90

2. Entgegen der Auffassung der Antragstellerin bestehen auch keine kompetenzrechtlichen Bedenken gegen die Wettbürosteuersatzung. Die Antragsgegnerin war nach § 9 Abs. 4 KAG i.V.m. Art. 105 Abs. 2a GG zum Erlass der Wettbürosteuersatzung befugt.

91

Nach Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG haben die Länder die Befugnis zur Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Hieran anknüpfend regelt § 9 Abs. 4 KAG, dass die Gemeinden örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern erheben können, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind, jedoch nicht Steuern, die vom Land erhoben werden oder den Stadtkreisen und Landkreisen vorbehalten sind.

92

a) Bei der streitgegenständlichen Wettbürosteuer handelt es sich um eine Aufwandsteuer im Sinne dieser Vorschriften.

93

aa) Der Begriff der Aufwandsteuer wird im Grundgesetz nicht bestimmt, sondern vorausgesetzt. Aufwandsteuern sind Steuern auf die Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf, in der die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen zum Ausdruck kommt. Belastet werden soll der über die Befriedigung der allgemeinen Lebensführung hinausgehende Aufwand, der Teil des persönlichen Lebensbedarfs und der persönlichen Lebensführung ist, und nur die in diesem Konsum zum Ausdruck kommende besondere Leistungsfähigkeit (stRspr, vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 15.01.2014 - 1 BvR 1656/09 - BVerfGE 135, 126, juris Rn. 47, vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 - BVerfGE 123, 1, juris Rn. 46 und vom 11.10.2005 - 1 BvR 1232/00 - BVerfGE 114, 316, juris Rn. 87; BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 13 mwN). Aufwandsteuern sind von Unternehmenssteuern bzw. Einkommensentstehungssteuern abzugrenzen, die nicht die Einkommensverwendung, sondern die Einkommenserzielung zum Ausgangspunkt nehmen. Eine Steuer, die gezielt auf den unternehmerischen Gewinn oder einen typisierend vermuteten unternehmerischen Gewinn zugreift statt auf die Einkommensverwendung, ist als Unternehmenssteuer einzuordnen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017 - 2 BvL 6/13 - BVerfGE 145, 171 Rn. 116; BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 13).

94

bb) Hiervon ausgehend handelt es sich bei der strittigen Wettbürosteuer nach der subjektiven Zielsetzung des Satzungsgebers und dem objektiven Regelungsgehalt der Wettbürosteuersatzung um eine Aufwandsteuer und nicht um eine Unternehmenssteuer.

95

Zwar ist „Steuergegenstand“ nach dem Wortlaut des § 1 WBS 2018 das „Vermitteln und/oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten“ in Wettbüros, also die Tätigkeit des Wettbürobetreibers. Dieser ist gemäß § 2 Satz 1 WBS 2018 auch Steuerschuldner. Jedoch ergibt sich aus dem Gesamtzusammenhang der Wettbürosteuersatzung sowie ausdrücklich aus der Begründung der ihr zugrundeliegenden Beschlussvorlage (V614/2018, S. 11), dass nicht der Gewinn des Wettbürobetreibers, sondern der Aufwand des Wettenden für das Wetten in einem Wettbüro besteuert werden soll. Die Wettbürosteuer entspricht damit dem herkömmlichen Bild der Vergnügungssteuer, nach dem die Steuer nicht bei dem Nutzer der Einrichtung oder Veranstaltung, dessen Aufwand besteuert werden soll, sondern beim Einrichtungsbetreiber oder Veranstalter als indirekte Steuer erhoben wird (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 15; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020 - 14 A 2275/19 - juris Rn. 30 ff.; zur Spielgerätesteuer BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009, aaO Rn. 49).

96

Ein steuerrelevanter Aufwand kann nach Auffassung des Senats nicht mit dem Argument verneint werden, der Aufenthalt im Wettbüro und die dort gebotene Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen an Monitoren seien in einem Wettbüro stets unentgeltlich, da kein Eintrittspreis verlangt werde (so allerdings in Bezug auf die damalige Vergnügungssteuersatzung noch VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 28.01.2016, aaO Rn. 56). Der Senat schließt sich insoweit der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts an, das dies im Urteil vom 29.06.2017 (aaO Rn. 16) in Bezug auf eine Wettbürosteuersatzung nach dem Flächenmaßstab entschieden hatte. Die dortigen Ausführungen gelten erst Recht für die streitgegenständliche Wettbürosteuer, die nach den Brutto-Wetteinsätzen bemessen wird. Der Wortlaut des § 1 WBS 2018 gibt für eine Aufteilung in Einzelleistungen - den Wettabschluss, den Aufenthalt im Wettbüro und die Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen - nichts her. Vielmehr soll das Wetten in einem Wettbüro, das sich durch die Ausstattung mit Monitoren von anderen Wettorten unterscheidet, als eine Art Gesamtvergnügungsveranstaltung besteuert werden. Dass das Betreten von Wettbüros kostenlos ist, gehört als Werbemaßnahme zum Geschäftskonzept; dies ändert aber nichts daran, dass bei dem im Wettbüro vermittelten Wettvorgang finanzielle Mittel eingesetzt werden und dies gerade der Grund für die Besteuerung ist (vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 16; vgl. zum Gesamtcharakter einer Vergnügungsveranstaltung auch BVerwG, Urteil vom 03.03.2004 - 9 C 3.03 - BVerwGE 120, 175, juris Rn. 24 ff.). Entsprechend knüpft auch der Steuermaßstab konsequent an den Wetteinsatz, also gerade an den individuellen Aufwand des Wettenden für das Wetten in einem Wettbüro, an.

97

Vor diesem Hintergrund sind die Einwände der Antragstellerin unerheblich mit denen sie zusammengefasst geltend macht, die Wettbürosteuersatzung enthalte nicht das Merkmal der Entgeltlichkeit, da der Aufenthalt und das Mitverfolgen von Wettereignissen in allen Wettbüros kostenlos möglich sei, ohne dass von den Besuchern der Abschluss einer Wette erwartet werde. Aufgrund der Anknüpfung der Wettbürosteuer an die „Gesamtvergnügungsveranstaltung“ - also das Wetten bei gleichzeitiger Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen - ist auch der Vortrag der Antragstellerin unbeachtlich, wonach der Aufwand für das Wetten in einem Wettbüro der gleiche sei wie der hierfür getätigte Aufwand in einer Wettannahmestelle oder im Internet.

98

b) Es handelt sich bei der Wettbürosteuer auch um eine örtliche Aufwandsteuer.

99

aa) Örtliche Steuern sind nur solche Abgaben, die an örtliche Gegebenheiten, vor allem an die Belegenheit einer Sache oder an einen Vorgang im Gebiet der steuererhebenden Gemeinde anknüpfen und wegen der Begrenzung ihrer unmittelbaren Wirkungen auf das Gemeindegebiet nicht zu einem die Wirtschaftseinheit berührenden Steuergefälle führen können (BVerfG, Beschluss vom 06.12.1983 - 2 BvR 1275/79 - BVerfGE 65, 325, juris Rn. 79; BVerwG, Beschluss vom 25.04.2013 - 9 B 41.12 - juris Rn. 5).

100

bb) Die streitgegenständliche Wettbürosteuer weist den erforderlichen örtlichen Bezug auf, da sie an die Belegenheit des Wettbüros im Gemeindegebiet sowie die dort ausgeübte Vermittlungs- oder Veranstaltungstätigkeit und die dort vorhandene Möglichkeit, Wetterereignisse mitzuverfolgen, anknüpft (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 18; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 37 ff.; Meier, KStZ 2014, 141 <142>). Dass der Wetteinsatz für einen außerhalb des Gemeindegebiets ansässigen Wettveranstalter entgegengenommen wird und der Wettvertrag zwischen Wettveranstalter und Wettkunde nach zivilrechtlichen Maßstäben möglicherweise außerhalb des Gemeindegebiets zustande kommt, ist für den örtlichen Bezug der Wettbürosteuer nicht von Relevanz. Hierdurch wird insbesondere kein die Wirtschaftseinheit berührendes Steuergefälle für die bundes- bzw. europaweit auftretenden Wettveranstalter bewirkt. Dies könnte allenfalls dann der Fall sein, wenn die Wettveranstalter gezwungen wären, aufgrund der kommunalen Steuer ihre jeweiligen Wettquoten zu ändern. Das ist aber - auch nach dem Vortrag der Antragstellerin - nicht der Fall. Denn die Steuer wird nicht bei den Wettveranstaltern, sondern bei dem örtlich tätigen Unternehmer erhoben, der sie ohne wesentliche Änderung seines Geschäftsmodells auf seine Kunden abwälzen kann (vgl. zur Abwälzbarkeit im Folgenden unter 6.; zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 18). Das Bundesverwaltungsgericht hat im Übrigen auch für andere kommunale Steuern entschieden, dass mittelbare Auswirkungen dieser Steuern außerhalb des Gemeindegebiets ihre örtliche Radizierung nicht berühren (vgl. etwa zur Übernachtungssteuer BVerwG, Beschluss vom 13.10.2016 - 9 BN 1.16 - juris Rn. 12, zur Pferdesteuer BVerwG, Beschluss vom 18.08.2015 - 9 BN 2.15 - juris Rn. 10, und zur Hundesteuer BVerwG, Beschluss vom 25.04.2013 - 9 B 41.12 - juris Rn. 7).

101

Der im Parallelverfahren 2 S 1535/19 erhobene Einwand, der Wettbürobesucher hätte auch die Möglichkeit, über das Internet und mithilfe seines Smartphones sogar während seines Aufenthaltes im Wettbüro Wetten bei jedem beliebigen Buchmacher bzw. Wettveranstalter weltweit zu platzieren, ändert an dem erforderlichen örtlichen Bezug der Wettbürosteuer nichts. Denn diese wird nur dann erhoben, wenn der Besucher des Wettbüros im örtlichen Wettbüro - also im Rahmen der „Gesamtvergnügungsveranstaltung“ - eine Wette abschließt und von der Möglichkeit, das Internet zu nutzen, gerade keinen Gebrauch macht. Insofern verkennt der Einwand wiederum den ortsbezogenen „Gesamtvergnügungscharakter“ des Wettens in einem Wettbüro, das auch die Mitverfolgung von Wettereignissen und damit im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (vgl. BVerfG, Beschluss vom 23.07.1963 - 2 BvL 11/61 - BVerfGE 16, 306, juris Rn. 61) den Konsum „an Ort und Stelle“ im Gemeindegebiet ermöglicht. Das Wetten vor Ort in einem entsprechenden Wettbüro ist aufgrund der gebotenen „Gesamtleistung“ etwas Anderes als das Wetten im Internet bei gleichzeitiger Verfolgung von Sportereignissen in einer Sportsbar oder andernorts vor einem Monitor.

102

c) Von der Antragstellerin vorgetragene Zweifel an der Abwälzbarkeit der Wettbürosteuer lassen den Typus der Abgabe und damit ihren Charakter als Aufwandsteuer unberührt (vgl. VGH Baden-Württemberg, Urteile vom 12.10.2017 - 2 S 1359/17 - juris Rn. 72 und 90 f. und - 2 S 330/17 - juris Rn. 71 jeweils mwN; vgl. auch Niedersächsisches OVG, Urteil vom 05.12.2017 - 9 KN 208/16 - juris Rn. 21 f.). Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts im Beschluss vom 04.02.2009 (aaO Rn. 53) zur Spielgerätesteuer ist die Abwälzbarkeit der indirekt beim Halter der Automaten erhobenen Steuer auf die Nutzer der Spielgeräte zwar Bedingung ihrer materiellen Verfassungsmäßigkeit (dazu unter 6.), aber kein den Charakter dieser Aufwandsteuer prägendes Wesensmerkmal. Etwas Anderes ergibt sich auch nicht aus dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 13.04.2017 (aaO) zur Kernbrennstoffsteuer. Darin hat das Bundesverfassungsgericht lediglich klargestellt, dass eine Verbrauchsteuer ihrem Typus nach als indirekte Steuer „auf eine Abwälzung auf den Endverbraucher angelegt“ sein muss (vgl. BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017, aaO Rn. 112, 115 ff.). Mit der indirekten Besteuerung solle die Einkommensverwendung des Verbrauchers getroffen werden (vgl. Beschluss vom 13.04.2017, aaO Rn. 120). Erforderlich sei danach, dass der Verbrauchsteuer die „Idee“ oder das „Konzept“ einer Abwälzbarkeit der Steuer zugrunde liege, was nach der subjektiven Zielsetzung des Gesetzgebers, dem objektiven Regelungsgehalt des betreffenden Gesetzes und etwaigen flankierenden Maßnahmen zu beurteilen sei (vgl. BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017, aaO Rn. 121). Damit entspricht die Forderung, die Steuer müsse auf Abwälzung angelegt sein, der oben getroffenen Feststellung, dass die Vergnügungssteuer als indirekte Steuer nach der subjektiven Zielsetzung des Satzungsgebers und dem objektiven Regelungsgehalt der Satzung die Leistungsfähigkeit des Wettkunden treffen soll. Im Übrigen hat der Senat an der Abwälzbarkeit der Wettbürosteuer auch keine Zweifel, wie sich aus den nachfolgenden Ausführungen unter 6. ergibt.

103

d) Die Wettbürosteuersatzung verstößt auch nicht gegen das Gleichartigkeitsverbot des Art. 105 Abs. 2a GG.

104

aa) Nach Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG dürfen örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern nur erhoben werden, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Dieses Gleichartigkeitsverbot verbietet eine Doppelbelastung derselben Steuerquelle (BVerfG, Urteil vom 07.05.1998 - 2 BvR 1991/95, 2 BvR 2004/95 - BVerfGE 98, 106, juris Rn. 75). Art. 105 Abs. 2a GG lässt die zur Zeit der Reform der Finanzverfassung im Jahr 1969 üblichen örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern unberührt und verlangt für die nicht herkömmlichen örtlichen Steuern, dass der steuerbegründende Tatbestand nicht denselben Belastungsgrund erfasst wie eine Bundessteuer, sich also in Gegenstand, Bemessungsgrundlage, Erhebungstechnik und wirtschaftlicher Auswirkung von der Bundessteuer unterscheidet (BVerfG, Urteil vom 07.05.1998, aaO Rn. 75; zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 21).

105

bb) Bei der Wettbürosteuer handelt es nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. ausführlich hierzu BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 22) um eine neuartige Aufwandsteuer, bei der die Gleichartigkeit nicht ohne weitere Prüfung verneint werden kann. Die Wettbürosteuer ist nach den dargelegten Maßstäben allerdings nicht mit einer bundesgesetzlich geregelten Steuer gleichartig, insbesondere nicht mit einer Steuer nach dem Rennwett- und Lotteriegesetz, und zwar weder der Buchmachersteuer nach § 11 RennwLottG noch der Sportwettensteuer nach § 17 Abs. 2 RennwLottG (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 24 ff.; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 49 ff.).

106

Nach § 17 Abs. 2 Satz 1 RennwLottG unterliegen Sportwetten, die nicht als Rennwetten nach Abschnitt I dieses Gesetzes besteuert werden, einer Steuer, wenn die Sportwette im Inland veranstaltet wird oder der Spieler eine natürliche Person ist und bei Abschluss des Wettvertrages seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes hat oder, wenn er keine natürliche Person ist, bei Abschluss des Wettvertrages seine Geschäftsleitung oder seinen Sitz im Geltungsbereich dieses Gesetzes hat. Die Steuer beträgt 5 % des Nennwertes der Wettscheine beziehungsweise des Spieleinsatzes (§ 17 Abs. 2 Satz 2 RennwLottG); Steuerschuldner ist der Veranstalter (§ 19 Abs. 2 Satz 1 RennwLottG).

107

Rennwetten nach Abschnitt I des Rennwett- und Lotteriegesetzes sind zum einen am Totalisator eines Rennvereins abgeschlossene Wetten aus Anlass öffentlicher Pferderennen und anderer öffentlicher Leistungsprüfungen für Pferde. Auf diese wird eine sogenannte Totalisatorsteuer gemäß § 10 i.V.m. § 1 RennwLottG erhoben. Darüber hinaus sind Rennwetten die von einem Buchmacher bei öffentlichen Leistungsprüfungen für Pferde gewerbsmäßig abgeschlossenen oder vermittelten Wetten. Auf diese entfällt eine sogenannte Buchmachersteuer nach § 11 i.V.m. § 2 Abs. 1 RennwLottG. Die Totalisator- bzw. die Buchmachersteuer wird von dem Unternehmer des Totalisators (dem Rennverein) bzw. dem Buchmacher erhoben und beträgt 5 % des Wetteinsatzes. Als Buchmacher gilt nach § 2 Abs. 1 RennwLottG, wer gewerbsmäßig Wetten bei öffentlichen Leistungsprüfungen für Pferde abschließen oder vermitteln will. Der Buchmacher bedarf nach § 2 Abs. 2 RennwLottG der Erlaubnis für die Örtlichkeit, wo die Wetten entgegengenommen oder vermittelt werden. § 11 RennwLottG erfasst deshalb nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (Urteil vom 26.05.2020 - IX R 6/19 - juris Rn. 20 f.) nur diejenigen Buchmacher, die über eine entsprechende inländische Örtlichkeit und eine dafür erteilte Erlaubnis verfügen. Nicht erfasst von § 11 RennwLottG sind daher Rennwetten, die mangels inländischer Örtlichkeit von nur im Ausland niedergelassenen Buchmachern angeboten und im Internet abgeschlossen werden. Diese unterfallen vielmehr dem erst seit dem 01.07.2012 geltenden Besteuerungstatbestand des § 17 Abs. 2 RennwLottG. Damit soll sichergestellt werden, dass eine Besteuerung unabhängig von der Art des Wettangebots (stationär im Wettbüro oder per Internet) erfolgt, wenn die Anknüpfungspunkte im Inland gegeben sind (vgl. BT-Drs. 17/8494, S. 8 f.; zum Ganzen BFH, Urteil vom 26.05.2020, aaO Rn. 20 f.).

108

Ausgangspunkt hierfür ist nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs, dass unter den Begriff der Sportwette nach der in § 17 Abs. 2 Satz 1 RennwLottG enthaltenen Legaldefinition „Wetten aus Anlass von Sportereignissen“ fallen. Insoweit handelt es sich um eine „eigenständige steuerrechtliche Begriffsbestimmung, die über den ordnungsrechtlichen Begriff der Sportwette hinausgeht“ (so BT-Drs. 17/8494, S. 8). Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (Urteil vom 26.05.2020, aaO Rn. 12) zählen zu den Sportereignissen auch Pferderennen. Rennwetten nach Abschnitt I des Rennwett- und Lotteriegesetzes stellen deshalb einen Unterfall der Sportwetten dar (Urteil vom 26.05.2020, aaO Rn. 13; vgl. auch BT-Drs. 17/9546, S. 6; BT-Drs. 17/10168, S. 5). Dementsprechend ist § 17 Abs. 2 RennwLottG ein Auffangsteuertatbestand für die nicht unter Abschnitt I des Gesetzes fallenden Rennwetten. Die Steuersätze der Renn- und Sportwettensteuer nach §§ 10, 11 und 17 Abs. 2 RennwLottG belaufen sich der Sache nach jeweils auf 5 % des Wetteinsatzes.

109

Vor diesem Hintergrund stellt es im Hinblick auf das Gleichartigkeitsverbot des Art. 105 Abs. 2a GG eine künstliche Aufspaltung der Rennwettensteuer nach Abschnitt I des Rennwett- und Lotteriegesetzes und der Sportwettensteuer nach § 17 Abs. 2 RennwLottG dar, wenn die Antragstellerin im vorliegenden Verfahren die Begründung eines Verstoßes hiergegen allein auf einen Vergleich der Wettbürosteuer mit der Buchmachersteuer nach § 11 RennwLottG stützt. Dieser Blickwinkel greift vor dem Hintergrund des § 17 Abs. 2 RennwLottG als Auffangtatbestand für die nicht unter Abschnitt I des Rennwett- und Lotteriegesetzes fallenden Sportwetten zu kurz. Die Steuern nach Abschnitt I des Rennwett- und Lotteriegesetzes und § 17 Abs. 2 RennwLottG (Totalisator-, Buchmacher- und Sportwettensteuer) werden deshalb auch in der steuerrechtlichen Literatur und Rechtsprechung zum Teil einheitlich als „Renn- und Sportwettensteuer“ bezeichnet (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO; Brüggemann, ZfWG 2019, 449; Schmittmann, ZfWG 2018, 89 <97>).

110

Ungeachtet dessen ist auch die Annahme der Antragstellerin unzutreffend, es werde in jedem Fall der Erhebung einer Buchmachersteuer im räumlichen Anwendungsbereich der Wettbürosteuersatzung zugleich eine Wettbürosteuer erhoben, weil Pferdewetten stets in Wettbüros, nicht aber in reinen Wettannahmestellen angeboten würden. Aus den gesetzlichen Regelungen insbesondere des Rennwett- und Lotteriegesetzes ergibt sich dies nicht, und dies ist entgegen dem Vorbringen der Antragstellerin auch den von ihr zitierten Entscheidungen des Bundesgerichtshofs (Urteile vom 10.02.2004 - KZR 13/02 und KZR 14/02 - juris) nicht zu entnehmen.

111

Kläger in diesen Verfahren waren Buchmacher bzw. ein Verein, in dem sich in Deutschland tätige Buchmacher zusammengeschlossen hatten. Die Beklagten waren Gesellschaften, in denen alle deutschen Trab- bzw. Galopprennvereine zusammengeschlossen waren, die eigene Trab- bzw. Galopprennbahnen im Inland unterhielten. Aufgrund von Vereinbarungen mit ihren Gesellschaftern besaßen die beklagten Gesellschaften das ausschließliche Recht, die in der Bundesrepublik Deutschland ausgerichteten Trab- und Galopprennen aufzuzeichnen und die Bild- und Tonaufnahmen kommerziell zu verwerten. Sie boten interessierten Buchmachern und Betreibern von Wettannahmestellen auf der Grundlage von Lizenzverträgen neben den Informationen zur Totalisatorwette die Live-Übertragung der Pferderennen in die Wettlokale an. Diese Lizenzverträge hinsichtlich der Trabrennen waren allerdings nach den vom Bundesgerichtshof zugrunde gelegten tatsächlichen Feststellungen entgegen der Behauptung der Antragstellerin nicht von allen Buchmachern, sondern nur von 88 der insgesamt 113 im Inland tätigen Buchmacher sowie zwei weiteren Unternehmen geschlossen worden (vgl. BGH, Urteil vom 10.02.2004 - KZR 13/02 - juris Rn. 2). Bereits hieraus ergibt sich, dass die übrigen 25 Buchmacher in ihren Wettannahmestellen entgegen dem Vortrag der Antragstellerin keine Bildübertragungen deutscher Trabrennen anbieten konnten. Dass die Ausführungen der Antragstellerin, es entspreche „landläufiger Allgemeinkenntnis“, dass Pferdewetten nicht in reinen Wettannahmestellen, sondern stets nur in Wettbüros mit der Möglichkeit der Mitverfolgung der Pferderennen angeboten würden, nicht zutreffen dürften, wird im Übrigen aus der Entscheidung des Oberverwaltungsgerichts Niedersachsen 18.09.2020 (- 1 ME 22/20 - juris) ersichtlich, die sich auf eine Wettannahmestelle bezieht, in der offenbar Pferdewetten angeboten werden, ohne dass aber eine Mitverfolgungsmöglichkeit besteht. Soweit die Antragstellerin in diesem Zusammenhang auf die derzeitigen tatsächlichen Verhältnisse in Bezug auf Buchmacher in der Stadt Mannheim abstellt, die die Antragstellerin in ihrer Antragsschrift schildert, kommt es für die Prüfung der Wirksamkeit der rechtlichen Regelungen der Wettbürosteuersatzung hierauf nicht an.

112

Die Wettbürosteuer unterscheidet sich wesentlich von der Renn- und Sportwettensteuer. Zwar greifen beide Steuern als indirekte Steuern auf die Leistungsfähigkeit des Wettenden zu. Auch wirken sich beide Steuern wirtschaftlich in vergleichbarer Weise aus, da sie jeweils auf Abwälzbarkeit angelegt sind und deshalb im Regelfall zu einer Verteuerung der Leistung für den Wettenden führen (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 26). Nach der neuen Wettbürosteuersatzung entspricht auch der Steuermaßstab dem der Renn- und Sportwettensteuer: Die Wettbürosteuersatzung stellt ebenso auf den Wetteinsatz ab wie die Totalisator- und die Buchmachersteuer (§§ 10, 11 RennwLottG); auch die Sportwettensteuer nach § 17 Abs. 2 RennwLottG wird der Sache nach entsprechend nach dem Nennwert der Wettscheine bzw. des Spieleinsatzes bemessen.

113

Dennoch bestehen erhebliche Unterschiede, die - gemessen an dem gegenüber Art. 72 Abs. 1 GG weniger strengen Gleichartigkeitsverbot des Art. 105 Abs. 2a GG - die Annahme einer finanzverfassungswidrigen Doppelbelastung ausschließen: Die Steuern werden von unterschiedlichen Steuerschuldnern erhoben, nämlich von dem Veranstalter bei der Sportwettensteuer (§ 19 Abs. 2 Satz 1 RennwLottG), dem Unternehmer des Totalisators (Rennverein) bzw. dem Buchmacher bei der Totalisator- und der Buchmachersteuer und dem Betreiber des Wettbüros bei der Wettbürosteuer (§ 2 WBS 2018). Betreiber der Wettbüros sind regelmäßig nicht die Wettveranstalter, sondern selbständige Unternehmer, die - häufig auf Franchise-Basis - dem Wettveranstalter die Wetten vermitteln. Nur wenn ausnahmsweise Wettbürobetreiber und Wettveranstalter identisch sind, sind auch die Steuerschuldner beider Steuerarten identisch. Diese Identität besteht insbesondere im Fall der Buchmachersteuer, denn Buchmacher ist nach der Legaldefinition in § 11 RennwLottG nicht nur derjenige, der gewerbsmäßig Wetten bei öffentlichen Leistungsprüfungen für Pferde abschließt, sondern auch derjenige, der sie vermitteln will.

114

Auch in der Erhebungstechnik unterscheiden sich die hier geregelte Wettbürosteuer und die Renn- und Sportwettensteuer. Die Rennwettensteuer wird im Abrechnungsverfahren erhoben (vgl. §§ 16 ff. der Ausführungsbestimmungen zum Rennwett- und Lotteriegesetz - RennwLottGAB), die Sportwettensteuer nach § 17 Abs. 2 RennwLottG wird durch Steueranmeldung festgesetzt (§ 31a RennwLottGAB). Die Festsetzung der Wettbürosteuer erfolgt dagegen - entgegen dem Vortrag der Antragstellerin - nicht durch Steueranmeldung, sondern auf der Grundlage einer Steuererklärung (§ 9 WBS 2018).

115

Entscheidend ist allerdings nicht die rechtstechnische Ausgestaltung, sondern im Rahmen einer umfassenden Bewertung die unterschiedliche Zielsetzung der Steuern (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 28; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 62 ff.). Dabei ist das kommunale Steuerfindungsrecht in den Blick zu nehmen, das nicht derart beschnitten werden darf, dass Gemeinden neue Steuern nicht erheben können. Dies gilt insbesondere mit Blick auf die Umsatzsteuer, da nahezu jede kommunale Verbrauchsteuer und jede als indirekte Steuer ausgestaltete Aufwandsteuer in Konkurrenz zu dieser Verbrauchsteuer tritt (vgl. BVerwG, Urteil vom 11.07.2012 - 9 CN 1.11 - juris Rn. 25).

116

Umsätze, die unter das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen, sind nach § 4 Nr. 9 Buchstabe b) Satz 1 UStG von der Umsatzsteuer befreit. An die Stelle der Umsatzsteuer tritt bei Renn- und (sonstigen) Sportwetten die Renn- und Sportwettensteuer, die als Verkehrsteuer auf die konkurrierende Gesetzgebung des Bundes nach Art. 105 Abs. 2 i.V.m. Art. 72 GG gestützt wird (BT-Drs. 17/8494, S. 8) und sich als eine an die besondere Umsatzart angepasste Ausprägung der allgemeinen Umsatzsteuer darstellt (vgl. ausführlich OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 63 ff. mwN). Mit der Wettbürosteuer als kommunaler Vergnügungssteuer soll nur ein eng begrenzter, spezifischer Ausschnitt des im Gemeindegebiet von der Renn- und Sportwettensteuer erfassten Wettgeschehens besteuert werden. Von ihr werden nur solche Wetten erfasst, die gerade in Wettbüros abgegeben werden, also in solchen Einrichtungen, bei denen Wettereignisse auf Monitoren mitverfolgt werden können. Nur diese Form des Wettens qualifiziert die Antragsgegnerin als steuerpflichtiges Vergnügen. Dabei verfolgt sie ausweislich der Begründung der Gemeinderatsvorlage mit der Besteuerung ausdrücklich nicht nur den primären Zweck der Einnahmeerzielung, sondern als Nebenziel auch einen örtlichen Lenkungszweck, nämlich die Eindämmung der Zahl der Wettbüros im Stadtgebiet (vgl. Beschlussvorlage V614/2018, S. 4 und 11; vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 28; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 62 ff.).

117

Mit der Wettbürosteuer wird nur der besondere Vertriebsweg in Wettbüros mit zum Wetten anreizender Atmosphäre besteuert. Ausgenommen von der Wettbürosteuer sind dagegen insbesondere Onlinewetten, die sowohl nach der Einschätzung des Gesetzgebers im Zusammenhang mit der Sportwettenbesteuerung (vgl. BT-Drs. 17/8494, S. 10) als auch nach Auskunft des Deutschen Sportwettenverbandes (https://dswv.de/sportwetten/ abgerufen am 18.01.2020) nach wie vor den größten Marktanteil aller Sportwetten ausmachen, sowie Wetten in Wettannahmestellen, die nicht über Monitore zum Mitverfolgen von Wettereignissen verfügen. Dies belegt, dass die Wettbürosteuer nur einen begrenzten Teil des von der Renn- und Sportwettensteuer erfassten Steuergegenstandes betrifft und an deren Aufkommen bei Weitem nicht heranreicht (vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 28; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 62 ff.). Hiervon wäre im Übrigen selbst dann auszugehen, wenn, wie die Antragstellerin und der Antragsteller im Parallelverfahren 2 S 1535/19 in der mündlichen Verhandlung vorgetragen haben, das stationäre Angebot derzeit gegenüber dem Online-Angebot überwiegen sollte, wofür Belege nicht vorgelegt worden sind und was sich auch nicht aus dem von der Antragstellerin zitierten Endbericht des Landes Hessen zur Evaluierung des Glücksspielstaatsvertrages vom 10.04.2017 (https://innen.hessen.de/sites/default/files/media/evaluierungsbericht_des_landes_hessen_zum_gluecksspielstaatsvertrag.pdf) ergibt.

118

Gegen die Übertragung der Argumentation des Bundesverwaltungsgerichts in den Urteilen vom 29.06.2017 (aaO) zur (verneinten) Gleichartigkeit der Wettbürosteuer nach dem Flächenmaßstab auf die Beurteilung der strittigen Wettbürosteuer nach dem Steuermaßstab der Wetteinsätze wendet der Antragsteller im Verfahren 2 S 1535/19 ohne Erfolg ein, die Steuerbelastung durch die auf den Wetteinsatz abstellende Wettbürosteuer mit einem Steuersatz von 3 % sei deutlich höher als in den vom Bundesverwaltungsgericht verhandelten Fällen. Denn das Bundesverwaltungsgericht hat mit der vorstehend wiedergegebenen Argumentation nicht auf die konkreten Steuererträge, sondern vor allem auf das Verhältnis zwischen Wetten in Wettbüros und sonstigen nur von der Renn- und Sportwettensteuer erfassten Wetten abgestellt. Diese Argumentation gilt auch für die streitgegenständliche Wettbürosteuer, die vergleichbar der Renn- und Sportwettensteuer auf die Wetteinsätze abstellt.

119

Zu Unrecht trägt die Antragstellerin schließlich vor, mit der Wettbürosteuer und der Renn- und Sportwettensteuer werde im Fall der Abwälzung jeweils eine Steuer auf eine Steuer erhoben. Denn der Brutto-Wetteinsatz ist bei der Wettbürosteuer lediglich Anknüpfungspunkt für den zu erfassenden Aufwand der Wettkunden (vgl. zur Spielgerätesteuer in Bezug auf die Umsatzsteuer OVG Niedersachsen, Urteil vom 05.12.2017 - 9 KN 68/17 - juris Rn. 145; OVG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 23.08.2011 - 4 L 323/09 - juris Rn. 48; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 18.10.2006 - 2 LB 11/04 - juris Rn. 58). Es gibt keinen verfassungsrechtlichen Grundsatz, dass eine Steuer nur nach dem Nettobetrag erhoben werden kann (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 139; zur Spielgerätesteuer BFH, Beschluss vom 27.11.2009 - II B 75/09 - juris Rn. 140). Vielmehr ist es lediglich eine Frage der Normgebungstechnik, ob eine Steuer auf der Grundlage eines Bruttobetrags oder - mit einem entsprechend höheren Steuersatz - auf der Grundlage eines Nettobetrags erhoben wird (vgl. zur Spielgerätesteuer VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 12.10.2017 - 2 S 1359/17 - juris Rn. 98; Sächsisches OVG, Urteil vom 06.05.2015 - 5 A 439/12 - juris Rn. 59 f.). Auch gibt es keinen Grundsatz, dass von Bruttoeinnahmen nicht zwei Steuern nebeneinander erhoben werden dürfen, zumal hier nicht notwendig die gleichen Steuerpflichtigen in Anspruch genommen werden (vgl. zur Spielgerätesteuer OVG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 23.08.2011, aaO Rn. 48; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 06.03.2007 - 14 A 608/05 - juris Rn. 29; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 18.10.2006, aaO Rn. 58). Wie die steuerpflichtigen Wettvermittler und Wettveranstalter die (kalkulatorische) Abwälzung der Wettbürosteuer und der Renn- und Sportwettensteuer im Einzelnen gestalten (vgl. zu den Möglichkeiten einer kalkulatorischen Abwälzung nachfolgend unter 6.), bleibt ihnen überlassen.

120

3. Die Wettbürosteuer verstößt auch nicht gegen den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung.

121

a) Dieser Grundsatz verlangt, dass bei der Ausübung einer Normsetzungskompetenz konzeptionelle Entscheidungen eines anderen Normgebers, die er im Rahmen seiner Kompetenz getroffen hat, nicht verfälscht werden. Insbesondere dürfen den Normadressaten nicht gegenläufige Regelungen erreichen, die die Rechtsordnung widersprüchlich machen (vgl. BVerfG, Urteile vom 07.05.1998 - 2 BvR 1991/95, 2 BvR 2004/95 - BVerfGE 98, 106, juris Rn. 58 und vom 27.10.1998 - 1 BvR 2306/96 u.a. - BVerfGE 98, 265, juris Rn. 162; BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 29 mwN). Aufgrund einer Steuerkompetenz darf nur insoweit lenkend und damit mittelbar gestaltend in den Kompetenzbereich eines Sachgesetzgebers übergegriffen werden, als die Lenkung weder der Gesamtkonzeption der sachlichen Regelung noch konkreten Einzelregelungen zuwiderläuft (vgl. BVerfG, Urteil vom 07.05.1998, aaO Rn. 58).

122

b) Nach diesen Maßgaben ist ein Verstoß gegen das Gebot der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung nicht festzustellen. Zwar verfolgt der Bundesgesetzgeber insofern eine „gesetzgeberische Gesamtkonzeption“, als er mit der im Jahr 2012 eingeführten Sportwettensteuer erklärtermaßen den neuen Glücksspielstaatsvertrag der Länder flankieren wollte und zu diesem Zweck einen niedrigen Steuersatz von 5 % auf den Wetteinsatz vorgesehen hat, um den Wettveranstaltern im europäischen Vergleich eine adäquate Steuerbelastung zu sichern (aa). Die Wettbürosteuer greift aber nicht in unzulässiger Weise in dieses Gesamtkonzept ein (bb).

123

aa) Durch den Glücksspielstaatsvertrag vom 15.12.2011 ist das bisherige staatliche Sportwettenmonopol für eine Experimentierphase normativ durch ein Konzessionssystem ersetzt worden. Die Konzessionserteilung wird „nach Aufruf zur Bewerbung und Durchführung eines transparenten, diskriminierungsfreien Auswahlverfahrens erteilt“ (§ 4b GlüStV). Durch die Experimentierklausel (§ 10a GlüStV) soll eine bessere Erreichung der Ziele des § 1 GlüStV erprobt werden, zu denen gleichrangig u.a. eine wirksame Suchtbekämpfung, der Jugend- und Spielerschutz, aber auch die Schaffung einer begrenzten legalen Alternative zum nicht erlaubten Glücksspiel gehören, um den natürlichen Spieltrieb der Bevölkerung in geordnete und überwachte Bahnen zu lenken und der Entwicklung und Ausbreitung von unerlaubten Glücksspielen in Schwarzmärkten entgegenzuwirken. Von der Konzession, die die Veranstaltung von Sportwetten betrifft, ist die einzelne Wettvermittlungsstelle zu unterscheiden. Deren Zahl soll nach § 10a Abs. 4 GlüStV durch die Länder begrenzt werden. In Baden-Württemberg ist die Zahl der Wettvermittlungsstellen auf 600 begrenzt worden (vgl. § 20 Abs. 2 LGlüG). Diese zahlenmäßige Begrenzung der Wettvermittlungsstellen wird ergänzt durch das Trennungsgebot des § 21 Abs. 2 GlüStV i.V.m. § 20 Abs. 1 Satz 2 Nr. 5a LGlüG, wonach Sportwetten insbesondere nicht in einem Gebäude oder Gebäudekomplex vermittelt werden dürfen, in dem sich eine Spielhalle oder eine Spielbank befindet. Ausweislich der Begründung des Gesetzentwurfs verfolgt der Gesetzgeber mit dem Trennungsgebot den Zweck, generell eine Vermischung der unterschiedlichen Glücksspielangebote aus Gründen der Suchtprävention zu vermeiden (Amtliche Begründung zu § 20 LGlüG, LT-Drs. 15/2431, S. 83).

124

Der Bundesgesetzgeber wollte mit der im Jahr 2012 eingeführten Sportwettensteuer ausdrücklich eine flankierende Regelung zum neuen Glücksspielstaatsvertrag der Länder treffen. Mit Blick auf die Experimentierklausel, die die Erteilung einer begrenzten Anzahl von Konzessionen an in- und ausländische Wettanbieter ermögliche, sei es geboten, das Steuerrecht für sämtliche Sportwetten zu öffnen. Dabei sei es ohne Bedeutung, ob die Sportwette ortsgebunden oder durch ein anderes Medium, insbesondere über das Internet, erfolge (vgl. BT-Drs. 17/8494, S. 1 und 8). Die Senkung des ursprünglich vorgesehenen deutlich höheren Steuersatzes von 16 2/3 % auf 5 %, die insbesondere aufgrund der Kritik der EU-Kommission erfolgte, wird im Gesetzentwurf ausführlich begründet (vgl. BT-Drs. 17/8494, S. 9; vgl. auch BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 32; Brüggemann, Die Besteuerung von Sportwetten im Rennwett- und Lotteriegesetz, 2015, S. 110 f.): Der ermäßigte Satz sei geboten, um im europäischen Vergleich eine adäquate Steuerbelastung zu sichern und eine Überführung des bisherigen illegalen Wettangebots in die Legalität und damit unter die ordnungsrechtlichen Rahmenbedingungen des Glücksspielstaatsvertrages zu fördern. Der ermäßigte Steuersatz sei die Folge der im Glücksspieländerungsstaatsvertrag vorgesehenen konzessionierten Öffnung des Glücksspielmarktes für Sportwetten. Dieser Öffnung liege die Erwägung zugrunde, dass es im Bereich der Sportwetten, insbesondere im Bereich der illegalen Wettangebote ausländischer Wettanbieter, nicht in dem avisierten Umfang erreicht worden sei, die natürliche Spielleidenschaft der Bürger unter staatliche Kontrolle zu nehmen. Das Konzessionsverfahren ermögliche nun eine Regulierung. Anders als beim staatlichen Lotterieangebot, das mit einem Regelsteuersatz von 20 % besteuert werde, sei die Wettbewerbssituation durch die Internationalisierung des Sportwettenbereichs derart ausgeprägt, dass eine Kanalisierung des Spielangebots im Inland nur mit einem abgesenkten Steuersatz möglich sei. Der geringere Steuersatz für Sportwetten sei gerechtfertigt, da er einem Gemeinwohlinteresse diene (Überführung des derzeit vorhandenen illegalen Marktes für Sportwetten in die Legalität) und zu diesem Zweck geeignet, erforderlich und insgesamt verhältnismäßig sei.

125

bb) In dieses Gesamtkonzept des Bundesgesetzgebers (Sportwettenbesteuerung zur Flankierung des Glücksspielstaatsvertrages) greift die Antragsgegnerin mit ihrer Wettbürosteuer nicht in unzulässiger Weise ein. Die Besteuerung läuft den Zielen in § 1 Nr. 1 und 2 GlüStV nicht zuwider. Gleichrangige Ziele des Staatsvertrages sind - wie bereits ausgeführt - die Bekämpfung der Spielsucht einerseits und die Überführung des Glücksspielangebots in einen legalen Markt andererseits. Dem erstgenannten Ziel läuft die Wettbürosteuer ersichtlich nicht zuwider. Es ist auch nicht zu befürchten, dass Wettkunden wegen der von der Antragsgegnerin erhobenen Wettbürosteuer auf das illegale Glücksspielangebot ausweichen und so die Erreichung des zweitgenannten Ziels des Glücksspielstaatsvertrags gefährdet wird (vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 37 f.; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 114).

126

In (reinen) Wettvermittlungsstellen ohne Mitverfolgensmöglichkeit sowie durch die Öffnung des Internets für Sportwetten gibt es ein breites legales Angebot, mit dem die Spielleidenschaft befriedigt werden kann. Sollte die Inanspruchnahme von Wettbüros wegen erhöhter Kosten für die Wettkunden zurückgehen, wäre jedenfalls mit einer Erhöhung des Angebots von reinen Wettvermittlungsstellen zu rechnen. Der befürchtete Umsatzrückgang in Wettbüros würde also lediglich den Anteil der verschiedenen Vertriebswege am Wettumsatz verändern (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 115). Speziell das Glücksspielangebot in Wettbüros wird weder durch den Glücksspielstaatsvertrag noch durch das baden-württembergische Landesglücksspielgesetz geschützt (vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 37 f.; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 115).

127

Soweit geltend gemacht wird, der Landesgesetzgeber wünsche Wettbüros wegen der dort im Gegensatz zum anonymen Wetten im Internet ausgeübten sozialen Kontrolle, hat sich dies nicht in einem Normbefehl des Glücksspielrechts niedergeschlagen, erst Recht nicht im Sinne eines Ausschlusses der Besteuerung von Wettbüros (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 116). Dem mit dem ermäßigten Steuersatz verfolgten Ziel, attraktive Bedingungen zu schaffen, um eine Überführung des bisher illegalen Wettangebots in die Legalität und damit unter die ordnungsrechtlichen Rahmenbedingungen des Glücksspielstaatsvertrages zu fördern, widerspricht die moderat bemessene Wettbürosteuer nicht, die, wie es das Bundesverwaltungsgericht formuliert hat, nur gewissermaßen zur „örtlichen Feinsteuerung“ auf einen ausgewählten Teil der Renn- und Sportwetten erhoben wird. Denn das neue Glücksspielrecht sieht gerade keine unbegrenzte Zulassung von Wettvermittlungsstellen, sondern wegen ihrer besonderen Gefahren deren zahlenmäßige Beschränkung vor. Dass Wettbüros allein durch die Wettbürosteuer derart geschwächt werden, dass sich hierdurch die Gefahr eines Ausweichens von Wettkunden in die Illegalität ergibt, ist nicht ersichtlich und im Übrigen eine Frage der Erdrosselungswirkung der Steuer, die zu verneinen ist (dazu im Folgenden unter 5.; vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 38).

128

Ohne Erfolg rügt die Antragstellerin in diesem Zusammenhang, von einer „örtlichen Feinsteuerung“ könne hier nicht die Rede sein, weil die weitere Belastung mit Wettbürosteuer von 3 % gegenüber der Sportwettensteuer in Höhe von 5 % eine relative Erhöhung der Steuerlast um 60 % bedeute. Denn für die Frage, ob das mit der Sportwettensteuer verfolgte Ziel, mit einem ermäßigten Steuersatz eine im europäischen Vergleich adäquate Steuerbelastung zu sichern und illegale Wettangebote in die Legalität zu überführen, erreicht wird, kommt es nicht auf die Frage einer relativen Erhöhung, sondern auf die absolute Steuerlast an. Mit ihrem Einwand, die durch die Wettbürosteuer bewirkte Gesamtsteuerbelastung der Wettkunden belaufe sich auf mehr als 8 % und überschreite damit den im Gesetzgebungsverfahren zur Besteuerung von Sportwetten genannten Maximalsteuersatz von 8 %, übersieht die Antragstellerin wiederum, dass mit der Wettbürosteuer nicht sämtliche Renn- und Sportwetten, sondern nur ein ausgewählter Teil besteuert wird.

129

4. Die satzungsrechtlichen Regelungen verstoßen auch nicht gegen den Bestimmtheitsgrundsatz.

130

a) Das aus Art. 20 Abs. 3 GG herzuleitende rechtsstaatliche Bestimmtheitsgebot steht auch im Abgabenrecht der Verwendung unbestimmter Rechtsbegriffe nicht von vornherein entgegen; das Bestimmtheitsgebot ist vielmehr erst dann verletzt, wenn es wegen der Unbestimmtheit der abgaberechtlichen Vorschrift auch mit Hilfe der anerkannten Auslegungsmethoden nicht mehr möglich ist, objektive Kriterien zu gewinnen, die eine willkürliche Handhabung durch die Behörden ausschließen; im Übrigen genügt eine dem jeweiligen Sachzusammenhang angemessene Bestimmtheit (vgl. zum Ganzen BVerwG, Beschlüsse vom 06.03.2014 - 9 B 66.13 - juris Rn. 2, vom 10.04.2000 - 11 B 61.99 - juris Rn. 10 und vom 15.11.1995 - 11 B 72.95 - juris Rn. 5).

131

b) Entgegen der Ansicht der Antragstellerin gelten hier nicht im Hinblick auf den in § 10 WBS 2018 geregelten Ordnungswidrigkeitentatbestand die strengeren Anforderungen des Art. 103 Abs. 2 GG (a.A. offenbar VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 15.12.2008 - 1 S 2256/07 - juris Rn. 70 zu einer Sperrgebietsverordnung; OVG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 29.09.2020 - 1 C 10840/19 - juris Rn. 198 ff. zu einer Wasserschutzgebietsverordnung; Bayerischer VGH, Beschluss vom 28.04.2020 - 20 NE 20.849 - juris Rn. 34 ff. zu einer Corona-Verordnung; vgl. hierzu auch BVerfG, Kammerbeschluss vom 18.04.2020 - 1 BvR 829/20 - juris Rn. 9 ff.). Denn der Ordnungswidrigkeitentatbestand des § 10 WBS 2018 ist nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens und mangels Rechtswegzuständigkeit auch der Prüfung durch den Verwaltungsgerichtshof gemäß § 47 Abs. 1 Satz 1 VwGO entzogen (vgl. BVerwG, Beschluss vom 27.07.1995 - 7 NB 1.95 - BVerwGE 99, 88, juris Rn. 21). Diese Prüfung obliegt vielmehr den ordentlichen Gerichten.

132

c) Ungeachtet dessen hat der Senat auch keinen Zweifel, dass die streitgegenständlichen Satzungsbestimmungen nicht nur dem allgemeinen Bestimmtheitsgrundsatz, sondern auch den strengeren Anforderungen des Art. 103 Abs. 2 GG genügen. Danach sind die Voraussetzungen der Bußgeldbewehrung so konkret zu umschreiben, dass Anwendungsbereich und Tragweite des Ordnungswidrigkeitentatbestandes sich aus dem Wortlaut der Norm erheben oder jedenfalls durch Auslegung ermitteln lassen (vgl. BVerfG, Kammerbeschlüsse vom 17.11.2009 - 1 BvR 2717/08 - juris Rn. 16 und vom 01.06.2006 - 1 BvR 150/03 - juris Rn. 9). Auch Art. 103 Abs. 2 GG schließt allerdings eine Verwendung von Begriffen nicht aus, die in besonderem Maß der Deutung durch den Richter bedürfen. Denn auch im Straf- und Ordnungswidrigkeitenrecht steht der Normgeber vor der Notwendigkeit, der Vielgestaltigkeit des Lebens Rechnung zu tragen. Ferner ist es wegen der Allgemeinheit und Abstraktheit von Straf- und Bußgeldnormen unvermeidlich, dass in Einzelfällen zweifelhaft sein kann, ob ein Verhalten noch unter den gesetzlichen Tatbestand fällt oder nicht. Jedenfalls im Regelfall muss der Normadressat aber anhand der Vorschrift voraussehen können, ob ein Verhalten strafbar oder bußgeldbewehrt ist. In Grenzfällen muss auf diese Weise wenigstens das Risiko einer Ahndung erkennbar sein (stRspr, vgl. zum Ganzen BVerfG, Kammerbeschluss vom 17.11.2009, aaO Rn. 17; Beschluss vom 10.01.1995 - 1 BvR 718/89 - BVerfGE 92, 1, juris Rn. 45).

133

aa) Zu Unrecht meint die Antragstellerin, es sei unklar, was mit dem Begriff der „Wettereignisse“ in § 1 WBS 2018 gemeint sei. Denn aus dem Wortlaut und dem Sinn und Zweck dieser Vorschrift, die auf „Pferde- und Sportwetten“ Bezug nimmt, ergibt sich im Wege der Auslegung eindeutig, dass mit dem Begriff der „Wettereignisse“, die auf Monitoren mitverfolgt werden können, dort gezeigte Pferderennen und sonstige Sportereignisse gemeint sind, auf die Wetten abgegeben werden können.

134

bb) Im Wege der Auslegung ergibt sich auch, dass eine Wettbürosteuer nach § 1 WBS 2018 nicht nur dann erhoben wird, wenn in einem Wettbüro Pferdewetten und zusätzlich Sportwetten vermittelt oder veranstaltet werden, sondern auch dann, wenn entweder Pferde- oder Sportwetten vermittelt oder veranstaltet werden. Entgegen der Auffassung der Antragstellerin ist der Wortlaut insoweit offen und auslegungsfähig. Anders als die Antragstellerin meint, sind die Begriffe „und“/„oder“ in § 1 WBS 2018 nicht isoliert in den Blick zu nehmen, sondern es ist der Wortlaut der Gesamtregelung zu betrachten. Die Formulierung „Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten“ kann nicht nur in dem Sinn verstanden werden, dass eine Besteuerung nur dann erfolgt, wenn ein Wettbüro sowohl Pferde- als auch Sportwetten vermittelt. Vielmehr kann diese Formulierung dem Wortlaut nach auch im Sinne einer sprachlichen Ellipse in der Weise verstanden werden, dass es sich hierbei nur um eine verkürzte Form der Aussage „Vermitteln oder Veranstalten von Pferdewetten und Vermitteln oder Veranstalten von Sportwetten“ handelt. Der Begriff der Sportwette muss in diesem Zusammenhang als „sonstige Sportwette“ verstanden werden. Denn nach der bereits dargelegten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zu § 17 Abs. 2 Satz 1 RennwLottG ist die „Sportwette“ ein Oberbegriff, dem auch Pferdewetten unterfallen (vgl. BFH, Urteil vom 26.05.2020, aaO Rn. 13). Dies zugrunde gelegt wäre ein Verständnis des Wortes „und“ im Ausdruck „Pferde- und Sportwetten“ im Sinne von „zusätzlich“ eindeutig sachwidrig, da bereits der Begriff der „Sportwetten“ für sich genommen auch Pferdewetten beinhaltet. Mit ihrer Antragsbegründung verkennt die Antragstellerin, dass die Wortlautauslegung im Übrigen nur eine von mehreren Auslegungsmethoden darstellt. Da hinsichtlich des besteuerten Wettvergnügens im Rahmen der Gesamtvergnügungsveranstaltung des Wettens in einem Wettbüro kein wesentlicher Unterschied zwischen dem Wetten auf Pferderennen oder auf sonstige Sportereignisse besteht, ergibt sich insbesondere auch aus dem Sinn und Zweck der Wettbürobesteuerung und im Hinblick auf den Grundsatz der Gleichbehandlung gemäß Art. 3 Abs. 1 GG, dass die Wettbürosteuer nicht nur dann erhoben wird, wenn das Wettbüro zugleich „Pferde- und (sonstige) Sportwetten“ anbietet, sondern auch dann, wenn dort nur Pferdewetten oder nur (sonstige) Sportwetten angeboten werden (vgl. im Ergebnis auch OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 44). Denn eine Ungleichbehandlung von Wettbürobetreibern, die nur Pferdewetten oder nur sonstige Sportwetten anbieten, und solchen, die beides vermitteln oder veranstalten, wäre, wie die Antragstellerin selbst vorträgt, nicht zu rechtfertigen.

135

cc) Schließlich bestehen auch keine Bedenken gegen die Bestimmtheit der Satzungsregelung des § 3 WBS 2018, die auf die „im Wettbüro getätigten Brutto-Wetteinsätze“ abstellt. Denn der Begriff des Brutto-Wetteinsatzes wird in § 3 Satz 2 WBS 2018 eindeutig definiert als der vom Wettkunden eingesetzte Betrag ohne jegliche Abzüge. Damit schließt der Brutto-Wetteinsatz einen vom Wettkunden mit dem Wetteinsatz zu zahlenden Betrag für die Sportwettensteuer ein. Ob der Wettveranstalter, wie die Antragstellerin meint, auf die Wettbürosteuer nach § 17 Abs. 2 Satz 2 RennwLottG i.V.m. § 37 Abs. 1 RennwLottG wiederum eine Sportwettensteuer zu zahlen hat, ist keine Frage der Bestimmtheit der Wettbürosteuersatzung, sondern eine Frage der Auslegung des Rennwett- und Lotteriegesetzes.

136

5. Die Wettbürosteuer verletzt die Steuerschuldner des Weiteren nicht in ihrer verfassungsrechtlich geschützten Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG).

137

a) Ein Eingriff in die Freiheit der Berufswahl liegt dann vor, wenn die Steuer ihrer objektiven Gestaltung und Höhe nach es in aller Regel unmöglich macht, den angestrebten Beruf ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen (stRspr, vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 03.05.2001 - 1 BvR 624/00 - juris Rn. 6; Beschluss vom 01.04.1971 - 1 BvL 22/67 - BVerfGE 31, 8, juris Rn. 48; BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 40; Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 - BVerwGE 153, 116, juris Rn. 16). Einer kommunalen Steuer kommt danach eine erdrosselnde Wirkung zu, wenn mit der Ausübung des in Rede stehenden Berufs in der Gemeinde infolge dieser Steuer nach Abzug der notwendigen Aufwendungen kein angemessener Reingewinn erzielt werden kann (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 04.02.2009, aaO und vom 01.04.1971 - 1 BvL 22/67 - BVerfGE 31, 8, juris Rn. 38). Der Betrachtung ist nicht der einzelne, sondern ein durchschnittlicher Betreiber im Gemeindegebiet zugrunde zu legen. Art. 12 GG gewährleistet keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung. Es ist daher zu ermitteln, ob der durchschnittlich zu erzielende Bruttoumsatz die durchschnittlichen Kosten unter Berücksichtigung aller anfallenden Steuern einschließlich eines angemessenen Betrages für Eigenkapitalverzinsung und Unternehmerlohn abdecken kann (zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 40, Beschluss vom 03.05.2017 - 9 B 38.16 - juris Rn. 9, Urteil vom 14.10.2015, aaO Rn. 17; vgl. zur Spielgerätesteuer VGH Baden-Württemberg, Urteile vom 12.10.2017 - 2 S 1359/17 - juris Rn. 79 ff. und - 2 S 330/17 - juris Rn. 74 ff.).

138

b) Hier hat die Antragstellerin weder substantiiert behauptet noch ist sonst ersichtlich, dass die Einnahmen eines Wettbürobetreibers aus der Vermittlung von Sportwetten die durchschnittlichen Kosten nicht abdecken und kein angemessener Unternehmerlohn mehr verbleibt. Ihre Ausführungen hierzu bleiben pauschal und spekulativ; in der mündlichen Verhandlung hat sie diesen Ansatz auch nicht weiter verfolgt. Eine Erdrosselung wird insbesondere nicht mit der Behauptung dargelegt, die Steuerbelastung habe sich durch die geänderte Bemessungsgrundlage vervielfacht. Denn hiermit wird keine Aussage zu der konkreten wirtschaftlichen Situation der Wettbürobetreiber getroffen. Die Antragstellerin ist hier nicht einmal ihrer Obliegenheit nachgekommen, anhand konkreter Daten ihre eigene wirtschaftliche Situation zu erläutern und zu belegen. Auch hat sie nicht geltend gemacht, dass die Anzahl der Wettbüros im Gebiet der Antragsgegnerin seit dem Inkrafttreten der Wettbürosteuersatzung 2018 gesunken ist.

139

Im Übrigen hat bereits das Bundesverwaltungsgericht darauf verwiesen, dass angesichts des derzeitigen Booms von Wettbüros auch keine Tendenz zum Absterben dieser Branche erkennbar sei (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 42; vgl. im Anschluss hieran auch OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 92). Dass sich die Sachlage zum gegenwärtigen Zeitpunkt maßgeblich verändert hätte, hat die Antragstellerin nicht substantiiert behauptet. Der Umstand, dass sich die wirtschaftliche Lage der Wettbürobetreiber durch die Corona-Pandemie allgemein verschlechtert haben mag, ist nach der Auffassung des Senats unbeachtlich, da es sich hierbei um eine vorübergehende Situation handeln dürfte. Im Übrigen hat die Antragstellerin auch hierzu nichts dargelegt.

140

Für eine allgemeine, unterhalb der Erdrosselungsgrenze liegende Schwelle einer unverhältnismäßig hohen Steuerbelastung ist nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts kein Raum. Wirkt die Steuer nicht erdrosselnd, weil sie einem umsichtig handelnden durchschnittlichen Unternehmer die Möglichkeit belässt, einen angemessenen Gewinn zu erwirtschaften, ist sie in der Regel nicht unverhältnismäßig (BVerwG, Urteile vom 29.06.2017, aaO Rn. 42 und vom 14.10.2015, aaO Rn. 30).

141

6. Die Wettbürosteuer ist auch kalkulatorisch abwälzbar.

142

a) Für die Überwälzung der Steuerlast auf die Wettkunden genügt nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerschuldner den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen - Preiserhöhung, Umsatzsteigerung oder Senkung der sonstigen Kosten - treffen kann. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn die Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt (stRspr, vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 13.04.2017, aaO Rn. 124, und vom 04.02.2009, aaO Rn. 93; BVerwG, Beschluss vom 09.08.2018 - 9 BN 3.18 - juris Rn. 7; Urteile vom 14.10.2015, aaO Rn. 33 und vom 10.12.2009 - 9 C 12.08 - BVerwGE 135, 367, juris Rn. 28; BFH, Urteil vom 25.04.2018 - II R 43/15 - BFHE 261, 468, juris Rn. 26). Die Überwälzung der Steuerlast muss außerdem rechtlich und tatsächlich möglich sein. Die Voraussetzung einer kalkulatorischen Abwälzbarkeit ist zumindest so lange gegeben, wie der Umsatz nicht nur den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Unkosten deckt, sondern in der Regel sogar noch Gewinn abwirft (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 13.04.2017, aaO Rn. 125, vom 04.02.2009, aaO Rn. 62; BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 44). Ausgeschlossen wäre eine solche Überwälzbarkeit dann, wenn sich der Steuerbetrag zusammen mit den sonstigen notwendigen Kosten für den Betrieb des Wettbüros nicht mehr aus dem Wetteinsatz decken ließe und daher die Wettbürobetreiber zur Zahlung der Steuer ihre Gewinne aus anderen rentablen Betriebssparten verwenden müssten (sogenannte schräge Überwälzung; vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 44; zur Spielgerätesteuer BVerfG, Beschluss vom 01.04.1971 - 1 BvL 22/67 - BVerfGE 31, 8, juris Rn. 34; BFH, Urteil vom 25.04.2018, aaO Rn. 27).

143

b) Die Wettbürosteuer ist nach den darlegten Maßgaben kalkulatorisch auf die Steuerträger, also die Wettkunden, abwälzbar. Geeignete Maßnahmen zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens stehen dem Wettbürobetreiber zur Verfügung. Soweit er selbst als Wettveranstalter tätig ist, also selbst Wetten abschließt, kann er die Kosten unmittelbar in das vom Wettenden geforderte Entgelt einfließen lassen (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 45).

144

Auch bei der - im wirtschaftlichen Vordergrund stehenden - Vermittlungsvariante stehen hinreichende Abwälzungsmöglichkeiten zur Verfügung. Hierzu hat das Bundesverwaltungsgericht im Urteil vom 29.06.2017 (aaO Rn. 46) ausgeführt, dass zwar die Erhebung eines Eintrittspreises für das Betreten eines Wettbüros ausscheiden möge, weil hierdurch das Geschäftsmodell von Wettbüros aufgegeben werden müsste, das gerade auf dem kostenlosen Mitverfolgen von Sportereignissen beruhe, um hierdurch einen Anreiz für das Wetten zu schaffen. Dem Wettbürobetreiber stünden aber die beiden weiteren vom Bundesverfassungsgericht genannten Möglichkeiten der Abwälzung - Umsatzsteigerung und Senkung der sonstigen Kosten - zur Verfügung. Eine Kostensenkung könne etwa durch eine Verkleinerung der Geschäftsräume und eine hiermit verbundene Senkung der Mietkosten erfolgen. Zur Umsatzsteigerung stünden den Wettvermittlern die üblichen betriebswirtschaftlichen Möglichkeiten, wie etwa Maßnahmen zur Attraktivitätssteigerung ihres Ladenlokals sowie besondere Werbemaßnahmen, zur Verfügung. Diese seien auch durch glücksspiel- und gewerberechtliche Beschränkungen nicht ausgeschlossen (vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 46).

145

Im Übrigen sei nicht ersichtlich, warum Wettbürobetreiber die kommunale Steuer nicht ganz oder teilweise auf den Wettkunden durch eine Art „Vermittlungsgebühr“ überwälzen könnten, wie dies in Bezug auf die Sportwettensteuer üblich sei. Hierdurch würde das Geschäftsmodell - anders als bei der Erhebung eines Eintritts - nicht so grundlegend verändert, dass dies dem Betreiber nicht zugemutet werden könnte. Soweit gegen eine solche Überwälzung eingewandt werde, die Erhebung von Gebühren sei dem Wettbürobetreiber durch die aktuellen Vereinbarungen mit den Vermittlern untersagt, treffe dies so schon im konkreten Verfahren nicht zu, denn der Geschäftsbesorgungsvertrag des dortigen Klägers mit Digibet enthalte zu dieser Frage keine Regelung, während der Vermittlungsvertrag mit dem Branchenführer Tipico im Parallelverfahren 9 C 8.16 die Erhebung einer zusätzlichen Gebühr von den Kunden - wenngleich nur mit Zustimmung des Vermittlers - sogar ausdrücklich zulasse. Hiervon abgesehen könne es aber auch nicht allein darauf ankommen, was in den jeweiligen Verträgen geregelt sei, denn sonst könnte sich ein Unternehmer einer auf Abwälzbarkeit angelegten indirekten Steuer jederzeit durch Vertragsgestaltung entziehen. Mit zu berücksichtigen seien daher zumindest nicht fernliegende und ökonomisch vernünftige Möglichkeiten einer Vertragsänderung, die ein Unternehmer ggf. auch gegenüber einem Vertragspartner durchsetzen müsse. In diesem Zusammenhang sei anzumerken, dass auch Wettveranstalter ein Interesse daran hätten, dass ihre Wetten weiterhin gut vermittelt würden (zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 47).

146

Auch umsatzsteuerrechtliche Erwägungen sprächen nicht grundsätzlich gegen die Erhebung einer solchen „Abwälzungsgebühr“ vom Wettkunden. Nach der finanzgerichtlichen Rechtsprechung seien die durch Vermittlung von Sportwetten erbrachten Leistungen des inländischen Unternehmens in der Regel nicht der deutschen Umsatzsteuer unterworfen, weil das Wettunternehmen, an das die Vermittlungsleistungen erbracht würden, seinen Sitz typischerweise im EU-Ausland (Gibraltar oder Malta) habe und es von dort aus betreibe. Damit sei der Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit des Leistungsempfängers als Ort der Dienstleistung anzusehen. Dabei werde die Vermittlungsleistung als die Hauptleistung des Unternehmers angesehen. Die zusätzlich erbrachten Nebenleistungen, wie die Schaffung einer Infrastruktur gemäß den Vorgaben des Wettveranstalters, die treuhänderische Führung der Kasse, die ordentliche sonstige Ausstattung des Wettbüros usw. ordneten sich dieser Hauptleistung unter, denn sie dienten ausschließlich dazu, dass die eigentliche Vermittlungsleistung unter optimalen Bedingungen in Anspruch genommen werden könne. Hiervon ausgehend spreche einiges dafür, dass auch die Erhebung einer zusätzlichen Gebühr eine solche unselbständige Nebenleistung darstelle, die umsatzsteuerrechtlich das Schicksal der Hauptleistung teile (zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 48).

147

Der Senat schließt sich diesen Erwägungen an.

148

7. Die Wettbürosteuersatzung verstößt auch nicht gegen den Grundsatz der Besteuerungsgleichheit aus Art. 3 Abs. 1 GG.

149

a) Der allgemeine Gleichheitssatz gebietet, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Aus ihm ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen. Für den Sachbereich des Steuerrechts verbürgt der allgemeine Gleichheitssatz den Grundsatz der gleichen Zuteilung steuerlicher Lasten. Der Gesetzgeber hat dabei einen weit reichenden Entscheidungsspielraum sowohl bei der Auswahl des Steuergegenstandes als auch bei der Bestimmung des Steuersatzes und des Steuermaßstabs. Dabei ist zu berücksichtigen, dass Steuergesetze in der Regel Massenvorgänge des Wirtschaftslebens betreffen. Sie müssen, um praktikabel zu sein, Sachverhalte, an die sie dieselben steuerrechtlichen Folgen knüpfen, typisieren und dabei die Besonderheiten des einzelnen Falles vernachlässigen. Die wirtschaftlich ungleiche Wirkung auf die Steuerzahler darf allerdings ein gewisses Maß nicht übersteigen. Vielmehr müssen die steuerlichen Vorteile der Typisierung im rechten Verhältnis zu der mit der Typisierung notwendig verbundenen Ungleichheit der steuerlichen Belastung stehen. Außerdem darf eine gesetzliche Typisierung keinen atypischen Fall als Leitbild wählen, sondern muss sich realitätsgerecht am typischen Fall orientieren. Art. 3 Abs. 1 GG ist dann verletzt, wenn für die gleiche Behandlung verschiedener Sachverhalte - bezogen auf den in Rede stehenden Sachverhalt und seine Eigenart - ein vernünftiger, einleuchtender Grund fehlt (stRspr, vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 17.02.2010 - 1 BvR 529/09 - juris Rn. 36; Beschluss vom 04.02.2009, aaO Rn. 55; zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 50).

150

Geht es - wie hier - um eine Vergnügungssteuer als Unterfall der Aufwandsteuer, setzt allerdings das Wesen der Aufwandsteuer der Ausübung des Ermessens des Normgebers für die gleichheitsgerechte Ausgestaltung der Steuerpflicht Grenzen. Denn die Aufwandsteuer schließt eine wertende Berücksichtigung der mit dem getätigten Aufwand verfolgten Absichten und Zwecke aus. Allein der isolierte Vorgang des Konsums als Ausdruck und Indikator der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ist für die Aufwandsteuer maßgeblich (vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 17.02.2010, aaO Rn. 37; Beschluss vom 06.12.1983 - 2 BvR 1275/79 - BVerfGE 65, 325, juris Rn. 97; zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 50).

151

b) Nach diesen Maßgaben liegt eine unzulässige Gleichbehandlung nicht in der unterschiedslosen Besteuerung von Wetten, die sich auf im Wettbüro live mitverfolgbare Wettereignisse beziehen (sog. Live-Wetten), und Wetten, die nicht im Wettbüro mitverfolgt werden können, weil sie sich entweder auf zeitgleich stattfindende Ereignisse beziehen, die nicht im Wettbüro gezeigt werden, oder weil sie erst später stattfindende Wettereignisse betreffen (sog. Pre-Match-Wetten). Auch liegt keine unzulässige Ungleichbehandlung darin, dass das Vermitteln oder Veranstalten von Wetten in Wettbüros besteuert wird, nicht aber das Vermitteln oder Veranstalten von Wetten in reinen Wettannahmestellen ohne Mitverfolgungsmöglichkeit.

152

Ohne Erfolg beruft sich die Antragstellerin darauf, dass sich der Wettkunde bei nicht im Wettbüro verfolgbaren Wetten in der gleichen Situation befinde wie der Wettkunde einer Wettannahmestelle, für dessen Wetten keine Vergnügungssteuer erhoben werde. Denn auch dieser Einwand verkennt, dass § 1 WBS 2018 die Gesamtvergnügungsveranstaltung besteuert, die das Wetten bei gleichzeitiger Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen auf Monitoren umfasst, wobei sich die Mitverfolgungsmöglichkeit nicht auf das konkret bewettete Ereignis beziehen muss. Denn der Steuertatbestand setzt neben der Abgabe der Wette in einem Wettbüro lediglich die Möglichkeit voraus, Wettereignisse mitzuverfolgen. Das konkret bewettete Ereignis muss nicht im unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang mit der Wettabgabe im Wettbüro live stattfinden und mitverfolgt werden können. Hätte der Satzungsgeber nur diejenigen Wetteinsätze besteuern wollen, die auf ein live mitverfolgtes oder mitverfolgbares Wettereignis abgegeben werden, hätte er auf die Möglichkeit abgestellt, das Wettereignis mitzuverfolgen. Stattdessen genügt es nach der Satzung der Antragsgegnerin, dass überhaupt Wettereignisse mitverfolgt werden können, wobei die Mitverfolgungsmöglichkeit in zeitlich nennenswertem Umfang und auch in Form von Liveübertragungen geboten werden muss (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 39). Vor diesem Hintergrund beruft sich die Antragstellerin im Rahmen der Rüge, die Bemessung der Wettbürosteuer nach dem Brutto-Wetteinsatz sei nicht folgerichtig (vgl. zum Gebot der folgerichtigen Ausgestaltung einer Steuernorm BVerfG, Urteil vom 10.04.2018 - 1 BvL 11/14 u.a. - BVerfGE 148, 147, juris Rn. 96; BVerwG, Urteil vom 23.01.2019 - 9 C 1.18 - juris Rn. 20; jeweils mwN), auch zu Unrecht darauf, dass die Wettbürosteuer nach ihrem Regelungskonzept nicht allein die Wettabgabe, sondern das Wetten auf mitverfolgte Sportereignisse (Live-Wetten) belaste.

153

Bei Live-Wetten und im Wettbüro abgegebenen Wetten, die sich nicht auf dort mitverfolgbare Wettereignisse beziehen, handelt es sich in Anbetracht des Steuergegenstandes - also des Aufwandes für die Gesamtvergnügungsveranstaltung - nicht um wesentlich unterschiedliche Sachverhalte, so dass eine differenzierte Besteuerung insoweit nicht angezeigt ist. Mit der Wettbürosteuer soll der Konsumaufwand für Wettvergnügen in Wettbüros, die eine besondere zum Wetten anreizende Atmosphäre bieten, besteuert werden. Unter diesem Gesichtspunkt besteht kein wesentlicher Unterschied zwischen den verschiedenen Wettarten in Wettbüros (Pferde- und Sportwetten, Pre-Match- und Live-Wetten, Festquotenwetten und Wetten zu flexiblen Quoten; Wetten mit und ohne Mitverfolgungsmöglichkeit), da ihnen allen gemein ist, dass dem - Konsumaufwand erfordernden - Wettvergnügen unter diesen besonderen Umständen nachgegangen wird (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 45).

154

Daher bedeutet auch die Nichtbesteuerung von Wetten in reinen Wettannahmestellen keine Ungleichbehandlung von wesentlich Gleichem. Selbst wenn anzunehmen sein sollte, dass mit der Wettbürosteuer trotz der Anknüpfung an die „Gesamtvergnügungsveranstaltung“ im Hinblick auf Wettbüros und reinen Wettannahmestellen wesentlich Gleiches ungleich behandelt wird, wäre diese Ungleichbehandlung jedenfalls durch einen vernünftigen Grund gerechtfertigt (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 51 f.). Denn in reinen Wettannahmestellen wird gerade keine Gesamtvergnügungsveranstaltung geboten, da eine Mitverfolgung von Wettereignissen dort nicht möglich ist und diese somit nicht die für Wettbüros vorausgesetzte, zum Wetten anreizende Atmosphäre bieten. Eine Ungleichbehandlung von Wetten in Wettbüros und Wetten in Wettannahmestellen kann wegen der besonderen Gefahren, die gerade von der besonderen, zum Wetten anreizenden Atmosphäre und der Möglichkeit der Abgabe von Livewetten in Wettbüros ausgehen, nicht als willkürlich angesehen werden. Die Möglichkeit, live - wie auf der Rennbahn oder im Stadion - Sportereignisse miterleben zu können und die besondere Aufenthaltsqualität im Wettbüro wirken sich förderlich auf die Bereitschaft der im Wettlokal anwesenden Kunden aus, sich an dem ihnen angebotenen Wettgeschäft zu beteiligen (vgl. BGH, Urteil vom 10.02.2004 - KZR 13/02 - juris Rn. 9). Der Satzungsgeber differenziert dabei auch nicht in unzulässiger Weise nach den mit dem getätigten Aufwand verfolgten Absichten und Zwecken. Vielmehr besteuert er sämtliche Wetten in Wettbüros und damit sämtliche Fälle des im Rahmen des Satzungsermessens definierten Vergnügens; er knüpft insoweit allein an den Konsum des Wettkunden an (vgl. BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 51 f.).

155

Der qualitative Unterschied zwischen Wettbüros einerseits, die nicht nur durch Monitore gekennzeichnet sind, sondern typischerweise auch durch dort vorhandene Tische, Stühle und Getränke- sowie Snackautomaten über eine gewisse Aufenthaltsqualität verfügen, und reinen Wettannahmestellen auf der anderen Seite wird nicht dadurch verwischt, dass in ersteren auch Wetten abgegeben werden, ohne die Aufenthaltsmöglichkeit zu nutzen, und in letzteren auch auf anderen Wegen, etwa durch Smartphones oder Tablets, Wettereignisse mitverfolgt werden können. Denn der Satzungsgeber darf den typischen Fall als Leitbild wählen (zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 51 f.).

156

Anlass für den Besuch eines Wettbüros ist bei typisierender Betrachtung die Möglichkeit, dort in zum Aufenthalt geeigneter Atmosphäre gleichzeitig Sportereignisse zu verfolgen und gegebenenfalls, wenn auch nicht zwingend, darauf zu wetten. Um den Wettkunden diese Atmosphäre zu bieten und hierdurch den Umsatz zu steigern, nehmen Wettbürobetreiber zusätzliche Kosten - etwa für die gebotene Ausstattung und den notwendig höheren Flächenbedarf - in Kauf. Das Geschäftsmodell „Wettbüro“ basiert somit auf der Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen und der besonderen Aufenthaltsqualität im Wettbüro. Entgegen der Auffassung der Antragstellerin kommt es deshalb nicht darauf an, ob - wie die Antragstellerin in der mündlichen Verhandlung vorgetragen hat - der Anteil an „Laufkundschaft“, die die Aufenthaltsmöglichkeit im Wettbüro nicht nutze, tatsächlich deutlich höher ist als der Anteil der Kunden, die die gebotene Aufenthaltsmöglichkeit nutzen. Insoweit ist auch in Rechnung zu stellen, dass tatsächlich kaum feststellbar sein dürfte, zu welchem Zweck Wettkunden das Wettbüro aufsuchen. Eine Differenzierung zwischen Wetten der „Laufkundschaft“ und Wetten von Kunden, die das Gesamtvergnügen im Wettbüro wirklich in Anspruch nehmen, ist tatsächlich und jedenfalls verwaltungspraktisch gar nicht möglich; eine nur auf die „Gesamtvergnügungskunden“ abstellende Wettbürobesteuerung wäre nicht vollzugsfähig.

157

Damit kann schließlich auch offenbleiben, ob in einem Wettbüro auf live mitverfolgbare Wettereignisse abgegebene Wetteinsätze überhaupt technisch und hinreichend manipulationssicher gesondert erfasst werden könnten und die Besteuerung folglich auf diese Wetteinsätze beschränkt werden könnte.

158

Soweit die Antragstellerin einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG behauptet, weil die Wettbürosteuersatzung Betreiber von Wettbüros, die Pferde- und Sportwetten anböten, und Betreiber von Wettbüros, die lediglich Pferdewetten oder nur Sportwetten anböten, ungleich behandele, da nur erstere, aber nicht letztere steuerpflichtig seien, hat der Senat bereits unter II. 4. c) bb) darauf hingewiesen, dass dieser Vortrag auf einem fehlerhaften Verständnis der Satzungsregelung beruht. Denn bei einer sachgerechten Auslegung des § 1 WBS 2018 sind Wettbürobetreiber in beiden Fällen steuerpflichtig.

159

Die Antragstellerin vermag schließlich einen Verstoß gegen den Grundsatz der Belastungsgleichheit auch nicht damit zu begründen, es bestehe kein hinreichender Zusammenhang zwischen Pferderennen und (sonstigen) Sportereignissen. Denn, wie bereits ausgeführt wurde, stellen Pferderennen einen Unterfall der Sportereignisse dar (vgl. BFH, Urteil vom 26.05.2020, aaO Rn. 12). Sowohl Pferderennen als auch sonstige Sportereignisse sind Wettereignisse, auf die im Wettbüro gewettet werden kann. In Bezug auf die Gesamtvergnügungsveranstaltung des Wettens in einem Wettbüro, in dem Wettereignisse mitverfolgt werden können, bestehen zwischen Pferderennen und sonstigen Sportereignissen somit keine wesentlichen Unterschiede, die eine Differenzierung im Rahmen der Wettbürobesteuerung gebieten würden.

160

8. Der Senat hat auch keine Bedenken gegen die Steuerbemessung auf der Grundlage des Brutto-Wetteinsatzes gemäß § 3 WBS 2018.

161

Dem Satzungsgeber kommt bei der Festlegung des Steuermaßstabs ein weiter Gestaltungsspielraum zu (vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009, aaO Rn. 71; BVerwG, Urteil vom 14.10.2015, aaO Rn. 12; Beschluss vom 19.08.2013 - 9 BN 1.13 - juris Rn. 9). Für eine Vergnügungssteuer ist der individuelle, wirkliche Vergnügungsaufwand der sachgerechteste Maßstab. Der Satzungsgeber ist indessen von Verfassungs wegen nicht auf einen derartigen Wirklichkeitsmaßstab beschränkt (vgl. BVerwG, Beschluss vom 21.11.2014 - 9 B 20.14 - juris Rn. 11). Im Fall der Aufwandsteuer ist allerdings ein Maßstab zu wählen, der einen bestimmten Vergnügungsaufwand wenigstens wahrscheinlich macht, indem er einen zumindest lockeren Bezug zu dem Vergnügungsaufwand aufweist (stRspr, vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 - BVerfGE 123, 1, juris Rn. 59; BVerwG, Urteil vom 14.10.2015 - 9 C 22.14 - BVerwGE 153, 116, juris Rn. 12; Urteil vom 10.12.2009, aaO Rn. 22). Dem entsprechend verstößt etwa die Verwendung des Stückzahlmaßstabs für die Besteuerung von Gewinnspielautomaten unter den heutigen technischen Gegebenheiten gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG; als wirklichkeitsnähere Maßstäbe sind stattdessen der Spieleinsatz oder das Einspielergebnis anerkannt (vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009, aaO Rn. 70 f.; BVerwG, Urteil vom 09.06.2010 - 9 CN 1.09 - BVerwGE 137, 123, juris Rn. 15; vgl. zum Ganzen BVerwG, Urteil vom 29.06.2017, aaO Rn. 54).

162

Davon ausgehend gelangte das Bundesverwaltungsgericht im Urteil vom 29.06.2017 (aaO Leitsatz 4, Rn. 53 ff.) zu der Einschätzung, dass der Wetteinsatz für eine Vergnügungssteuer in Gestalt einer Wettbürosteuer den sachgerechtesten Maßstab darstellt (vgl. auch VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 28.01.2016, aaO Rn. 73). Denn er bildet den individuellen, wirklichen Vergnügungsaufwand des Wettkunden hinreichend ab.

163

Aufgrund des ihm zuerkannten weiten Gestaltungsspielraums ist der Satzungsgeber nicht gehalten, statt auf den Wetteinsatz auf das Einspielergebnis abzustellen. So hat auch das Bundesverfassungsgericht im Beschluss vom 04.02.2009 (aaO; vgl. im Anschluss hieran auch BVerwG, Beschluss vom 09.08.2018 - 9 BN 2.18 - juris Rn. 14) für die Spielgerätesteuer beide Maßstäbe als zulässig anerkannt. Für die Wahl des Wetteinsatzes anstatt des Einspielergebnisses sprechen bei der Wettbürosteuer insbesondere Gesichtspunkte der Praktikabilität. Denn die im Wettbüro ausgestellten Belege weisen schon jetzt regelmäßig den Wetteinsatz sowie die darauf entfallende „Gebühr“ in Höhe von 5 % Sportwettensteuer aus. Hierauf hat bereits das Bundesverwaltungsgericht im Urteil vom 29.06.2017 (aaO Rn. 53, 57) mit Recht hingewiesen.

164

Hieraus ergibt sich zugleich, dass die Rüge der Antragstellerin unberechtigt ist, wonach es einen Gleichheitsverstoß darstelle, dass die Spielgerätesteuer anders als die Wettbürosteuer nicht an den Einsatz, sondern an das Einspielergebnis anknüpfe.

165

9. Schließlich verstoßen die angegriffenen Satzungsregelungen auch nicht gegen Unionsrecht.

166

Die Besteuerung verletzt nicht die Dienstleistungsfreiheit aus Art. 56 AEUV (vgl. zu einer italienischen Regelung, die in Italien ansässige Datenübertragungszentren und - gesamtschuldnerisch und subsidiär - die in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Wettanbieter, die Auftraggeber der Datenübertragungszentren, einer Steuer auf Wetten unterwirft: EuGH, Urteil vom 26.02.2020 - Rs. C-788/18, Stanleyparma und Stanleybet Malta - juris; vgl. auch OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 120 ff.; FG Bremen, Vorlagebeschluss vom 19.06.2019 - 2 K 37/19 (1) - juris Rn. 171 ff.). Art. 56 AEUV ist im Licht der Grundrechtecharta, also auch der Art. 20 und 21 GRC, auf die sich die Antragstellerin beruft, auszulegen (vgl. EuGH, Urteil vom 30.04.2014 - Rs. C-390/12, Pfleger u.a. - juris Rn. 31 ff.).

167

a) Glücksspiele unterliegen nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) den Regelungen über den Dienstleistungsverkehr und fallen folglich in den Anwendungsbereich des Art. 56 AEUV, wenn zumindest einer der Dienstleistenden in einem anderen Mitgliedstaat als demjenigen ansässig ist, in dem die Dienstleistung angeboten wird (EuGH, Urteil vom 26.02.2020, aaO Rn. 16; vgl. auch Urteil vom 13.11.2003 - Rs. C-42/02, Lindman - juris Rn. 19). So liegt der Fall hier im Hinblick auf in Deutschland ansässige Wettkunden und Wettvermittler und in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Wettveranstalter.

168

Der freie Dienstleistungsverkehr verlangt nach Art. 56 AEUV nicht nur die Beseitigung jeder Diskriminierung des in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Dienstleistenden aufgrund seiner Staatsangehörigkeit, sondern auch die Aufhebung aller Beschränkungen - selbst wenn sie unterschiedslos für inländische Dienstleistende wie für solche aus anderen Mitgliedstaaten gelten -, sofern sie geeignet sind, die Tätigkeiten des Dienstleistenden, der in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist und dort rechtmäßig ähnliche Dienstleistungen erbringt, zu unterbinden, zu behindern oder weniger attraktiv zu machen (EuGH, Urteil vom 26.02.2020, aaO Rn. 17; Urteil vom 28.01.2016 - Rs. C-375/14 - juris Rn. 21; Urteil vom 11.06.2015 - Rs. C-98/14, Berlington Hungary u.a. - juris Rn. 35; Urteil vom 22.10.2014 - Rs. C-344/13 und C-367/13, Blanco und Fabretti - juris Rn. 26).

169

b) Ausgehend hiervon stellt die Wettbürosteuer keine Diskriminierung oder Beschränkung dar.

170

Von einer offenen Diskriminierung ist ersichtlich nicht auszugehen, da alle an dem Dienstleistungsvorgang Beteiligten - ob Inländer oder Ausländer - den gleichen wettbürosteuerrechtlichen Regelungen unterliegen (vgl. EuGH, Urteil vom 26.02.2020, aaO Rn. 21).

171

Die Wettbürosteuer ist auch nicht im Sinne der Rechtsprechung des EuGH geeignet, die im Wettbüro angebotene Wettdienstleistung zu unterbinden, zu behindern oder weniger attraktiv zu machen. Dieses sehr weitgehende Verbot von Beschränkungen hat der EuGH insofern eingeschränkt, als die Dienstleistungsfreiheit solche Maßnahmen nicht verbietet, deren einzige Wirkung es ist, zusätzliche Kosten für die betreffende Leistung zu verursachen, sofern sie die Erbringung von Dienstleistungen zwischen Mitgliedstaaten in gleicher Weise wie ihre Erbringung innerhalb eines einzigen Mitgliedstaats berühren (vgl. EuGH, Urteil vom 03.03.2020 - Rs. C-482/18, Google Ireland - juris Rn. 26; Urteil vom 11.06.2015, aaO Rn. 36; Urteil vom 08.09.2005 - Rs. C-544/03 und C-545/03, Mobistar und Belgacom Mobile - juris Rn. 31). Diese Einschränkung gelangttypischerweise bei Steuern und sonstigen Abgaben zur Anwendung, und zwar auch dann, wenn mit diesen neben dem Hauptzweck der Einnahmeerziehung ein Lenkungszweck verfolgt wird. So haben das Bundesverwaltungsgericht, der Bundesfinanzhof und auch der Senat in Bezug auf die Spielgerätesteuer diese einschränkende Rechtsprechung des EuGH zur Begründung herangezogen, dass die Spielgerätesteuer grundsätzlich nicht gegen die Dienstleistungsfreiheit verstößt (vgl. BVerwG, Beschluss vom 09.08.2018 - 9 BN 6.18 - juris Rn. 12; VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 12.10.2017 - 2 S 330/17 - juris Rn. 84, nachgehend und bestätigend BVerwG, Beschluss vom 09.08.2018 - 9 BN 2.18 - juris Rn. 15 f.; BFH, Urteil vom 21.02.2018 - II R 21/15 - BFHE 261, 62, juris Rn. 81). Im Steuer- und Abgabenrecht gilt somit - vor dem Hintergrund der Wahrung der Steuersouveränität der Mitgliedstaaten und des Erfordernisses, staatliche Einnahmen zu erzielen - ein restriktiver Beschränkungsbegriff (vgl. Kokott in Brandt, 100 Jahre Deutsche Finanzgerichtsbarkeit (15. Deutscher Finanzgerichtstag 2018) 2018, S. 51 <52 f.>).

172

Bei der Wettbürosteuer handelt es sich im Sinne der Rechtsprechung des EuGH um eine Maßnahme, deren einzige Wirkung es ist, zusätzliche Kosten für die betreffende Leistung zu verursachen; sie betrifft Inländer und EU-Ausländer gleichermaßen und berührt die Erbringung der besteuerten Wettdienstleistung zwischen Mitgliedstaaten in gleicher Weise wie ihre Erbringung innerhalb eines einzigen Mitgliedstaats.

173

Unerheblich ist insoweit, ob die in den Wettbüros vermittelten Wetten typischerweise Wettveranstalter aus dem EU-Ausland betreffen. Denn allein darin kann unter Berücksichtigung der besonderen Bedingungen des Wettmarktes keine unzulässige Ungleichbehandlung ausländischer Wettveranstalter gesehen werden. Zwar kann die faktische Wirkung einer Regelung, die im wesentlichen Nichtstaatsangehörige eines EU-Mitgliedstaats betrifft, ein Indiz für eine unzulässige Ungleichbehandlung sein. Insbesondere ist es unzulässig, in verschleierter Form zu diskriminieren, indem die Anwendung anderer Unterscheidungsmerkmale als das der Staatsangehörigkeit tatsächlich zu dem gleichen Ergebnis einer offenen Diskriminierung führt (vgl. EuGH, Urteil vom 16.01.2003 - Rs. C-388/01 - juris Rn. 13).

174

Hiervon ist im Fall der streitgegenständlichen Wettbürosteuersatzung allerdings nicht auszugehen (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 133 ff.). Steuerpflichtig sind danach die Wettbürobetreiber, die im Gebiet der Antragsgegnerin Pferde- und Sportwetten in Einrichtungen vermitteln oder veranstalten, die neben der Annahme von Wettscheinen auch das Mitverfolgen der Wettereignisse auf Monitoren ermöglichen, und zwar unabhängig davon, ob die Wettbürobetreiber auf eigene Rechnung oder für einen Dritten tätig sind und wo sie oder die Wettveranstalter ansässig sind (vgl. EuGH, Urteil vom 26.02.2020, aaO Rn. 20, 24). Gegenstand der Wettbürobesteuerung ist damit, wie bereits wiederholt dargelegt wurde, die Gesamtvergnügungsveranstaltung im Wettbüro, die sich wesentlich von der reinen Wettabgabe in Wettannahmestellen unterscheidet. Der Senat verweist insoweit auf die Ausführungen unter II. 7. b), wonach die Besteuerung von Wettbüros gegenüber der Nichtbesteuerung von reinen Wettannahmestellen keine Ungleichbehandlung von wesentlich Gleichem darstellt.

175

Bei den Wettbürobetreibern handelt es sich nicht überwiegend um Unternehmen aus dem EU-Ausland. Dies hat auch die Antragstellerin nicht behauptet, die selbst kein Ausländer, sondern Inländer ist. Steuerträger der Wettbürosteuer als Aufwandsteuer und damit Adressat der wirtschaftlichen Belastung ist nach der Wettbürosteuersatzung nicht der Wettbürobetreiber und auch nicht der Wettveranstalter, sondern der Wettkunde. Zwar sind die Wettkunden ebenso wie die Wettbürobetreiber Vertragspartner der Wettveranstalter, so dass die Wettbürosteuer mittelbare Auswirkungen auch auf die Wettveranstalter haben kann. Hiergegen spricht allerdings der Vortrag der Antragstellerin und des Antragstellers im Parallelverfahren 2 S 1535/19, wonach die Steuer im Ergebnis nur den Gewinn der Wettbürobetreiber schmälere, da die Wettveranstalter diesen gegenüber nicht zu Zugeständnissen, insbesondere nicht zu einer Anpassung der Spiel- oder Preisgestaltung - etwa durch angepasste Wettquoten oder durch Zahlung höherer Provisionen -, bereit seien. Dass wegen der Wettbürosteuer Umsatz- und Gewinneinbußen der Wettveranstalter oder Wettbewerbsverzerrungen durch eine Abwanderung von Wettkunden in andere Glücksspielbereiche entstehen könnten, liegt vor dem Hintergrund des Vortrags der Antragstellerin, dass eine Abwälzung tatsächlich nicht erfolge, nicht nahe. Nach alledem ist im Hinblick auf die in einem Wettbüro angebotene Wettdienstleistung in Form der dargestellten „Gesamtvergnügungsveranstaltung“ nicht ersichtlich, dass die Wettbürosteuer den Charakter einer Diskriminierung in verschleierter Form haben könnte.

176

Da die Wettbürosteuer, wie vorstehend unter 5. ausgeführt wurde, keine erdrosselnde Wirkung hat, ist auch unter diesem Gesichtspunkt kein Verbotscharakter der Wettbürosteuer erkennbar, der einen Verstoß gegen die Dienstleistungsfreiheit zur Folge haben könnte (vgl. hierzu EuGH, Urteil vom 11.06.2015, aaO Rn. 41).

177

Soweit der EuGH in der Rechtssache Viacom Outdoor (Urteil vom 17.02.2005 - Rs. C-134/03 - juris Rn. 38) in Bezug auf eine kommunale Steuer auf Außenwerbung bei der Prüfung des Vorliegens einer (im Ergebnis verneinten) Beschränkung der Dienstleistungsfreiheit darauf abgestellt hat, dass diese Steuer niedrig sei, so gilt dies entgegen der Auffassung der Antragstellerin auch für die streitgegenständliche Wettbürosteuer. Denn hierzu ist nicht auf den konkreten (Jahres-)Steuerbetrag, sondern auf einen Vergleich der Steuer zu dem Wert der Dienstleistung abzustellen. Vor diesem Hintergrund kann eine Wettbürosteuer in Höhe von 3 % des Brutto-Wetteinsatzes im Vergleich zum Wert der Dienstleistung, d.h. im Vergleich zu dem im Wettbüro gebotenen Gesamtvergnügen, durchaus als niedrig angesehen werden.

178

Da die Wettbürosteuer somit nicht diskriminierend und auch nicht geeignet ist, Tätigkeiten von Wettvermittlern oder Wettveranstaltern zu unterbinden, zu behindern oder weniger attraktiv zu machen, kommt es entgegen dem Vortrag der Antragstellerin nicht darauf an, ob die Wettbürobesteuerung im Hinblick auf die - hier ausweislich der Gemeinderatsvorlage als Nebenzweck verfolgte - Bekämpfung der Wettsucht im Sinne der Rechtsprechung des Gerichtshofs (vgl. EuGH, Urteile vom 19.12.2018 - Rs. C-375/17, Stanley International Betting und Stanleybet Malta - juris Rn. 52 f., vom 11.06.2015 - Rs. C-98/14, Berlington Hungary u.a. - juris Rn. 64 und vom 06.11.2003 - Rs. C-243/01, Gambelli - juris Rn. 67) kohärent ist. Denn die Frage der Kohärenz ist nur relevant für die Rechtfertigung von Diskriminierungen bzw. Beschränkungen der Wettdienstleistung; eine solche Diskriminierung oder Beschränkung stellt die Wettbürosteuer jedoch gerade nicht dar (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 27.08.2020, aaO Rn. 133 ff.).

179

Ungeachtet dessen hat der Senat, selbst wenn die Wettbürosteuer als Beschränkung im Sinne des Art. 56 AEUV anzusehen wäre, keine Bedenken, dass diese im Hinblick auf den neben dem primären Fiskalzweck verfolgten Nebenzweck der Eindämmung von Wettbüros den Anforderungen der Rechtsprechung des EuGH an die Verhältnismäßigkeit genügt, insbesondere unter dem Gesichtspunkt der Kohärenz. Der Senat verweist insoweit auf die vorstehenden Ausführungen unter 3., wonach die Wettbürosteuer nicht gegen den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung verstößt und insbesondere nicht dem Regelungskonzept und den Zielen des Glücksspielstaatsvertrags und des baden-württembergischen Landesglücksspielgesetzes zuwiderläuft. Wie bereits dargelegt, besteht zwischen Wettbüros einerseits und Wettannahmestellen im Hinblick auf die in Wettbüros angebotene Möglichkeit der Mitverfolgung von Wettereignissen und der Abgabe von Livewetten sowie die zum Wetten anreizende Atmosphäre und die damit einhergehende erhöhte Suchtgefahr ein qualitativer Unterschied, der eine unterschiedliche Besteuerung rechtfertigt. Im Übrigen ist auch insoweit zu berücksichtigen, dass die Wettbürosteuer als kommunale Aufwandsteuer primär der Einnahmeerzielung dient und die Begrenzung der Zahl der Wettbüros nur als Nebenzweck verfolgt wird. Die unionsrechtlichen Grundfreiheiten verpflichten den Mitgliedstaat nicht zu einer sämtliche Glücksspielsektoren und föderale Zuständigkeiten übergreifenden Gesamtkohärenz glücksspielrechtlicher Maßnahmen (BVerwG, Urteile vom 26.10.2017 - 8 C 18.16 - juris Rn. 41 und vom 20.06.2013 - 8 C 10.12 - BVerwGE 147, 47, juris Rn. 53 und 55).

180

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.

181

Die in § 132 Abs. 2 VwGO genannten Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision liegen nicht vor.

182

Beschluss vom 19.01.2021

183

Der Streitwert des Verfahrens vor dem Verwaltungsgerichtshof wird gemäß § 52 Abs. 1 GKG unter Abänderung der vorläufigen Streitwertfestsetzung vom 25.07.2019 auf 67.286,90 EUR festgesetzt.

184

Der Streitwert für ein Normenkontrollverfahren gegen eine Vergnügungssteuersatzung entspricht nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts und des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg regelmäßig dem Jahresbetrag der strittigen Steuer (vgl. BVerwG, Beschluss vom 09.08.2018 - 9 BN 6.18 - juris Rn. 17; VGH Baden-Württemberg, Urteile vom 12.10.2017 - 2 S 1359/17 - juris Rn. 112 und - 2 S 330/17 - juris Rn. 91 jeweils mwN). Dieser belief sich hier im Kalenderjahr 2019 auf 67.286,90 EUR.

185

Der Beschluss ist unanfechtbar.