Verwaltungsgericht Gelsenkirchen (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2002-12-05, Aktenzeichen 16 K 386/01
ECLI:DE:VGGE:2002:1205.16K386.01.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kostenentscheidung vorläufig vollstreckbar. Der
Kläger darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des jeweils
beizutreibenden Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung
Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

1

T a t b e s t a n d :

2

Der Kläger wendet sich gegen die Heranziehung zu einer Zweitwohnungssteuer
in E. .

3

Der Kläger ist seit dem 1. Juni 1995 Mieter eines nach dem Mietvertrag ca. 9 m²
großen, möblierten Dachgeschosszimmers mit Kochgelegenheit in dem Gebäude
M. T. . 79a in E. . Gemeinschaftstoilette und -badezimmer teilt er sich mit
höchstens zehn Mietparteien. Der Kläger arbeitet als Altenpfleger in einem
Seniorenwohnheim in E. . Ihm obliegt die Dauernachtwache jeweils
wochenweise von Montag bis Montag mit einwöchiger Pause zwischen den
Arbeitswochen.

4

Im Rahmen der Haushaltssicherung beauftragte der Rat der Stadt E. in
seiner Sitzung vom 29. Januar 1998 den Beklagten, die tatsächlichen und rechtlichen
Voraussetzungen für die Einführung einer Zweitwohnungssteuer in E. zu
schaffen. Mit seiner aus diesem Auftrag heraus formulierten Ratsvorlage vom
27. Februar 1998 verfolgte der Beklagte zwei Ziele:

5

den Aufwand einer Zweitwohnung zu besteuern und

6

soweit die Voraussetzungen vorliegen, Zweitwohnsitze in Hauptwohnsitze
zugunsten der Stadt E. überzuleiten.

7

Die Besteuerung selbst und die für den kommunalen Finanzausgleich
bedeutsame Umwandlung von Neben- in Hauptwohnsitze sollte zu Mehreinnahmen
in Höhe von ca. 10.000.000,- DM führen.

8

In seiner Sitzung am 19. März 1998 beschloss der Rat der Stadt E. die
seitens des Beklagten vorgeschlagene Satzung über die Erhebung der
Zweitwohnungssteuer in der Stadt E. , die den Wohnungsbegriff aus § 49 der
Bauordnung für das Land Nordrhein-Westfalen - BauO NRW - übernahm. Die
öffentliche Bekanntmachung der unter dem 3. April 1998 seitens der
Bezirksregierung B. genehmigten Satzung erfolgte aufgrund der
Bekanntmachungsanordnung des Beklagten vom 23. April 1998 in den E1.
Bekanntmachungen vom 30. April 1998.

9

Im Rahmen der erstmaligen Erhebung der Zweitwohnungssteuer beriefen sich
ca. 6.000 mit Nebenwohnsitz gemeldete Personen - so auch der Kläger in seiner
Erklärung zur Zweitwohnungssteuer vom 25. Mai 1998 - darauf, ihre jeweilige
Wohnung erfülle nicht die Voraussetzungen des § 49 BauO NRW. Der Beklagte ging
davon aus, die Gemeinde habe auch für Wohnungen, die nicht diesem
Wohnungsbegriff unterfielen, einen erhöhten Aufwand durch Vorhaltekosten u.a. für
Wasser, Abwasser, Müllabfuhr und Infrastrukturmaßnahmen. Aufgrunddessen schlug
der Beklagte unter dem 21. Oktober 1998 dem Rat der Stadt E. vor, den
bauordnungsrechtlichen Wohnungsbegriff der Zweitwohnungssteuersatzung durch
denjenigen des Melderechts zu ersetzen. Der Rat der Stadt E. folgte diesem
Vorschlag und beschloss in seiner Sitzung vom 12. November 1998 die
entsprechende Änderungssatzung. Die öffentliche Bekanntmachung der unter dem
24. November 1998 seitens der Bezirksregierung B. genehmigten
Änderungssatzung erfolgte aufgrund der Bekanntmachungsanordnung des
Beklagten vom 30. November 1998 in den E1. Bekanntmachungen vom 4.
Dezember 1998.

10

In seiner Erklärung zur Zweitwohnungssteuer vom 17. September 2000 gab der
Kläger an, er sei Mieter einer „Nebenwohnung", deren Nettokaltmiete 67,50 DM
monatlich betrage.

11

Mit Zweitwohnungssteuerbescheid vom 28. November 2000 setzte der Beklagte
die Zweitwohnungssteuer für das Jahr 1999 auf insgesamt 96,- DM fest. Mit
weiterem Zweitwohnungssteuerbescheid vom 28. November 2000 setzte der
Beklagte die Zweitwohnungssteuer für das Jahr 2000 ebenfalls auf 96,- DM fest.
Zugrundegelegt wurde in beiden Fällen die vom Kläger bezifferte Nettokaltmiete in
Höhe von 67,50 DM monatlich.

12

Gegen beide Zweitwohnungssteuerbescheide legte der Kläger am 2. Januar
2001 Widerspruch ein. Das Bundesverfassungsgericht habe in seinem Beschluss zur
Zweitwohnungssteuer vom 4. Dezember 1983 als Kriterium für eine zulässige
Aufwandsteuer eine Mindestwohnfläche von 23 m² gefordert. Auch der
Bundesfinanzhof habe erläutert, wann eine Wohnung dem steuerrechtlichen
Wohnungsbegriff unterfalle. Die in beiden Entscheidungen genannten Kriterien
erfülle sein möbliertes Zimmer nicht.

13

Mit Widerspruchsbescheid vom 4. Januar 2001 wies der Beklagte den
Widerspruch gegen beide Zweitwohnungssteuerbescheide zurück. Das möblierte
Zimmer des Klägers erfülle seit Inkrafttreten der Änderungssatzung die
Voraussetzungen des obergerichtlichen Anforderungen entsprechenden
Wohnungsbegriffs der Zweitwohnungssteuersatzung.

14

Am 24. Januar 2001 hat der Kläger die vorliegende Klage erhoben.

15

Zur Begründung wiederholt er im Wesentlichen seinen Vortrag aus dem
Verwaltungsverfahren.

16

Der Kläger beantragt,

17

den Zweitwohnungssteuerbescheid des Beklagten für das Jahr 1999 vom 28.
November 2000 sowie den Zweitwohnungssteuerbescheid des Beklagten für das
Jahr 2000 vom 28. November 2000 jeweils in der Gestalt des
Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 04. Januar 2001 aufzuheben.

18

Der Beklagte beantragt,

19

die Klage abzuweisen.

20

Zur Begründung wiederholt er im Wesentlichen den Inhalt seines
Widerspruchsbescheides.

21

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt
der Gerichtsakte sowie der Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug
genommen.

22

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :

23

Die zulässige Klage ist nicht begründet.

24

Die streitbefangenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht
in seinen Rechten, vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 der Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO
-. Die Beklagte hat die wirksame Ermächtigungsgrundlage zur Erhebung einer
Zweitwohnungssteuer (I) zutreffend angewandt (II).

25

Ermächtigungsgrundlage zur Festsetzung der Zweitwohnungssteuer ist § 7 Abs.
1 Satz 1 i.V.m. § 1 der Satzung über die Erhebung der Zweitwohnungsteuer in der
Stadt E. - ZwStS -. Danach setzt die Stadt E. die Zweitwohnungssteuer für
das Innehaben einer Zweitwohnung im Stadtgebiet E. durch Bescheid fest.

26

(I) Ein Verstoß dieser Ermächtigungsgrundlage gegen höherrangiges Recht ist
nicht ersichtlich. Die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. ist mit den
Vorschriften des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen -
KAG - (1), des Grundgesetzes (2) sowie europarechtlichen Vorschriften (3)
vereinbar.

27

(1) Gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG können die Gemeinden Steuern erheben. Dies
muss - wie hier - auf Grund einer Satzung erfolgen, § 2 Abs. 1 Satz 1 KAG.
Bedenken, die sich aus dem Satzungsverfahren gegen die Wirksamkeit der
Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. ergeben könnten, bestehen nicht.
Die nach der bis zum 13. Juli 1999 geltenden Fassung des § 2 Abs. 2 Satz 1 KAG
(vgl. Art. 6 des Ersten Gesetzes zur Modernisierung von Regierung und Verwaltung
in Nordrhein-Westfalen, GVBl. 1999, S. 386 ff., S. 390) erforderlichen
Genehmigungen der Aufsichtsbehörde für Satzungen über die Erhebung von
Steuern sind erteilt. Die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. bedurfte zur
ihrer Wirksamkeit auch keiner Genehmigung im Sinne von § 2 Abs. 3 KAG in der bis
zum 13. Juli 1999 geltenden Fassung (heute § 2 Abs. 2 KAG). Danach bedarf eine
Satzung, mit der eine im Land nicht erhobene Steuer erstmalig oder erneut
eingeführt werden soll, zu ihrer Wirksamkeit der Genehmigung des
Innenministeriums und des Finanzministeriums. Zwar wurde für das Gebiet der Stadt
E. erstmalig mit der Zweitwohnungssteuersatzung vom 23. April 1998 eine
Zweitwohnungssteuer eingeführt, doch wurde im Lande Nordrhein-Westfalen - wenn
auch nicht aufgrund Landesgesetzes - eine Zweitwohnungssteuer von Gemeinden
schon zuvor mit der entsprechenden Genehmigung erhoben.

28

Vgl. Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen - OVG NRW -,
Urteil vom 29. November 1995 - 22 A 210/95 -, OVG MüLü 45, S. 151 ff. (S. 153 f.)
m.w.N.

29

Weiterhin gibt die Satzung den Kreis der Steuerschuldner, den die Steuer
begründenden Tatbestand, den Maßstab und den Satz der Abgabe sowie den
Zeitpunkt ihrer Fälligkeit an, § 2 Abs. 1 Satz 2 KAG. Die
Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. bestimmt in § 3 Abs. 1 ZwStS
(Steuerpflichtige) den Kreis der Steuerpflichtigen, in § 1 ZwStS (Steuergegenstand)
den die Steuer begründenden Tatbestand, in § 4 ZwStS (Bemessungsgrundlage)
den Maßstab sowie schließlich in § 5 ZwStS (Steuersatz) den Steuersatz.

30

Diese den Steuergegenstand und den Steuermaßstab regelnden
satzungsrechtlichen Normen erweisen sich auch als hinreichend bestimmt. Die dem
Steuergesetzgeber zukommende weitgehende Gestaltungsfreiheit bei der
Erschließung von Steuerquellen und deren inhaltlicher Ausgestaltung findet eine
Grenze in dem aus dem Rechtsstaatsprinzip abgeleiteten Bestimmtheitsgebot.
Danach müssen steuerbegründende Tatbestände einschließlich der
Bemessungsgrundlage nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß so bestimmt
gefasst und begrenzt sein, dass die Steuerlast voraussehbar und für den
Steuerpflichtigen mess- und berechenbar ist.

31

Vgl. OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ-RR 1994, S.
43 ff. (S. 45) m.w.N.

32

Soweit durch § 1 ZwStS sowie § 3 Abs. 1 ZwStS das „Innehaben" einer
Zweitwohnung - ohne nähere Legaldefinition - der Steuer unterworfen wird, verstößt
die Satzung nicht gegen das Bestimmtheitsgebot. Der Begriff des Innehabens einer
Zweitwohnung lässt sich durch Auslegung hinreichend klar bestimmen. Allein die
Auslegungsbedürftigkeit einer ortsgesetzlichen Begriffsbestimmung nimmt ihr noch
nicht die rechtsstaatlich gebotene Bestimmtheit.

33

Vgl. Bundesverwaltungsgericht - BVerwG -, Urteil vom 26. Juli 1979 - 7 C 53.77 -,
Buchholz 401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 1; OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 -
22 A 3850/92 -, NVwZ-RR 1994, S. 43 ff. (S. 45) m.w.N.

34

Gleiches gilt für den Begriff der Zweitwohnung. Der Begriff der Wohnung ist
gemäß § 2 Abs. 3 ZwStS in der Fassung der Änderungssatzung vom 30. November
1998 definiert als jeder umschlossene Raum, der zum Wohnen oder Schlafen
benutzt wird. Dieser Begriff ist mit Hilfe einer am Besteuerungszweck orientierten
näheren Auslegung der Anwendung auf den Einzelfall zugänglich (zur Auslegung
selbst s.u.). Der „Zweitcharakter" der Wohnung bestimmt sich in verfassungsrechtlich
unbedenklicher Weise,

35

vgl. Bundesfinanzhof - BFH -, Urteil vom 5. März 1997 - II R 41/95 -, NVwZ-RR
1998, S. 331 zum gleichlautenden Zweitwohnungssteuergesetz der Freien und
Hansestadt Hamburg vom 23. Dezember 1992; ebenso Finanzgericht - FG - Bremen,
Urteil vom 1. Februar 2000 - 299283 K 2 -, NVwZ-RR 2001, S. 56 ff. (S. 57),

36

gemäß § 2 Abs. 1 Buchst. a) und b) und Abs. 4 Satz 1 ZwStS in erster Linie
danach, ob die betreffende Person dort mit Nebenwohnung gemeldet ist. Dies lässt
sich unschwer an Hand des Melderegisters feststellen. Auch § 2 Abs. 1 Buchst. a)
und b) und Abs. 4 Satz 2 ZwStS, wonach in den Fällen, in denen eine Wohnung von
einer Person bewohnt wird, die mit dieser Wohnung nicht gemeldet ist, diese
Wohnung als Nebenwohnung im Sinne des Melderechts dient, wenn sich die Person
wegen dieser Wohnung mit Nebenwohnung zu melden hätte, ist hinreichend
bestimmt. Gemäß § 12 Abs. 1 Satz 1 des Melderechtsrahmengesetzes - MRRG -
(ebenso § 16 Abs. 1 des Meldegesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen - MG
NRW -) ist in den Fällen, in denen ein Einwohner mehrere Wohnungen im Inland hat,
eine dieser Wohnungen die Hauptwohnung. Die Hauptwohnung ist die vorwiegend
benutzte Wohnung des Einwohners, § 12 Abs. 2 Satz 1 MRRG (= § 16 Abs. 2 Satz 1
MG NRW). Die vorwiegende Benutzung einer von mehreren Wohnungen ist dort
anzunehmen, wo sich der Einwohner am häufigsten aufhält. Zur Ermittlung der
vorwiegenden Benutzung einer von mehreren Wohnungen ist eine rein quantitative
Berechnung durch Gegenüberstellung der Nutzungszeiten geboten, die auf einzelne
Aufenthaltszeiten gewichtende Aspekte zu verzichten hat.

37

Vgl. BVerwG, Urteil vom 15. Oktober 1991 - 1 C 24/90 -, BVerwG 89, S. 110 ff.
(S. 115) m.w.N.

38

Dass eine solche rein quantitative Berechnungsweise dem Erfordernis
hinreichender Bestimmtheit genügt, liegt auf der Hand.

39

Auch die dritte Definition in § 2 Abs. 1 Buchst. c), wonach auch die Wohnung
eine Zweitwohnung ist, die jemand neben seiner Hauptwohnung zu Zwecken des
eigenen persönlichen Lebensbedarfs oder des persönlichen Lebensbedarfs seiner
Familie innehat, ist hinreichend bestimmt, da sie sich ersichtlich der Begrifflichkeit
des Melderechts bedient.

40

Ferner ist der Steuermaßstab in § 4 ZwStS so hinreichend bestimmt gefasst,
dass die Zweitwohnungssteuer für die Steuerpflichtigen berechenbar ist. Gemäß § 4
Abs. 1 Satz 1 ZwStS bemißt sich die Steuer nach der auf Grund des Mietvertrages
im Besteuerungszeitraum geschuldeten Nettokaltmiete. Als im Besteuerungszeitraum
geschuldete Nettokaltmiete ist die für den ersten vollen Monat des
Ermittlungszeitraums geschuldete Nettokaltmiete, multipliziert mit der Zahl der in den
Besteuerungszeitraum fallenden Monate anzusetzen. In den Fällen fehlender
Mietvereinbarung gilt als jährliche Nettokaltmiete für solche Wohnungen, die
eigengenutzt, ungenutzt, zum vorübergehenden Gebrauch unentgeltlich oder
unterhalb der ortsüblichen Miete überlassen sind, die übliche Miete, § 4 Abs. 2 Satz 1
ZwStS. Die übliche Miete wird in Anlehnung an die Nettokaltmiete geschätzt, die für
Räume gleicher oder ähnlicher Art, Lage und Ausstattung regelmäßig gezahlt wird, §
4 Abs. 2 Satz 2 ZwStS. Der Begriff der Nettokaltmiete ist im Mietrecht gebräuchlich
als Bezeichnung der Miete ohne Betriebskosten.

41

Vgl. z.B. Palandt-Weidenkaff, Bürgerliches Gesetzbuch, 61. Auflage, München
2002, § 535 Rn 91.

42

Die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen ist im Steuerrecht allgemein und
damit auch im Recht der kommunalen Steuern ein notwendiges Mittel zur
gleichmäßigen Besteuerung aller dem Grunde nach Steuerpflichtigen. Die Begriffe
der Üblichkeit bzw. der Ortsüblichkeit sind ihrerseits ebenfalls hinreichend bestimmt.
Sie knüpfen ersichtlich an die ins Einzelne gehenden gesetzlichen Regelungen zur
Feststellung der ortsüblichen Miete in § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 sowie Abs. 2 Satz 2
des Gesetzes zur Regelung der Miethöhe (in Kraft bis zum 31. August 2001, seither
geregelt in §§ 558 Abs. 2, 558c, 558d des Bürgerlichen Gesetzbuches - BGB -) an
und legen für das Gebiet der Stadt E. in erster Linie die Anwendbarkeit des für
das Stadtgebiet E. erstellten Mietspiegels (vgl. zuletzt Mietspiel für nicht
preisgebundene Wohnungen in E. Stand 1. September 2002) nahe. Angesichts
dessen ist der Steuermaßstab für die Zweitwohnungssteuer auch insofern
berechenbar.

43

Die Bezeichnung des Steuerschuldners in § 3 Abs. 1 ZwStS ist ebenfalls
hinreichend bestimmt. Insbesondere ergibt sich aus dem Charakter der
Zweitwohnungssteuer als Aufwandsteuer (dazu näher unten), dass Steuerschuldner
nur eine natürliche Person sein soll.

44

(2) Die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer als örtliche Aufwandsteuer ist auch
im Übrigen verfassungsrechtlich unbedenklich. Art. 105 Abs. 2a des Grundgesetzes
- GG - steht einer Zweitwohnungssteuer ebenso wenig entgegen (a) wie
Gesichtspunkte der Steuergerechtigkeit (b) oder der Verhältnismäßigkeit (c).

45

(a) Örtliche Aufwandsteuern sind im Grundgesetz vorausgesetzt, vgl. Art. 105
Abs. 2a GG. Danach haben die Länder die Befugnis zur Gesetzgebung u.a. über die
örtlichen Aufwandsteuern, solange und soweit die Aufwandsteuern nicht
bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Gemäß Art. 106 Abs. 6 Satz 1
GG steht den Gemeinden oder nach Maßgabe der Landesgesetzgebung den
Gemeindeverbänden u.a. das Aufkommen an den örtlichen Aufwandsteuern zu.

46

Der verfassungsrechtliche Begriff der Aufwandsteuer umfasst auch die
Besteuerung für das Innehaben einer oder mehrerer über die Hauptwohnung
hinausgehenden weiteren Wohnungen. Aufwandsteuern sind Steuern auf die in der
Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck
kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit. Maßgebend für den Charakter einer
Steuer als Aufwandsteuer ist es also, dass die in der Einkommensverwendung zum
Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit getroffen werden soll. Die
Aufwandsteuern knüpfen an das Halten eines Gegenstandes oder an einen
tatsächlichen oder rechtlichen Zustand an. Ausgeschlossen ist damit die
Besteuerung von weiteren Wohnungen, sofern diese als Kapitalanlage dienen. Der
Kapitalanlage dienende Wohnungen sind nicht Ausdruck besonderer wirtschaftlicher
Leistungsfähigkeit, sondern Mittel zum Gelderwerb.

47

St.R., vgl. z.B. BVerwG, Urteil vom 26. Juli 1979 - 7 C 53.77 -, Buchholz 401.61
Zweitwohnungssteuer Nr. 1.

48

Das Merkmal der Einkommensverwendung ist nicht auf die Verwendung von
Einkommen im steuerrechtlichen oder finanzwissenschaftlichen Sinn beschränkt,
sondern umfasst die Verwendung jeglicher finanzieller Mittel. Es dient in erster Linie
zur Abgrenzung der Aufwandsteuer als Einkommensverwendungssteuer von den
Einkommensentstehungssteuern. Am Zweck der Aufwandsteuern, anlässlich der
Vermögens- und Einkommensverwendung mittelbar die wirtschaftliche
Leistungsfähigkeit der Konsumenten zu erfassen, ändert sich dadurch nichts.

49

Die Aufwandsteuer soll die in der Einkommensverwendung zum Ausdruck
kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit treffen. In dieser Absicht des
Gesetzgebers liegt das wesentliche Merkmal des Begriffs der Aufwandsteuer.
Angesichts der Vielfalt der wirtschaftlichen Vorgänge und rechtlichen
Gestaltungsmöglichkeiten wäre die Erhebung einer Steuer, die nicht an die
Entstehung des Einkommens, sondern an dessen Verwendung anknüpft, nicht
praktikabel, wenn in jedem Fall die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des
Steuerpflichtigen festgestellt werden müsste. Ausschlaggebendes Merkmal ist der
Konsum in Form eines äußerlich erkennbaren Zustandes, für den finanzielle Mittel
verwendet werden. Der Aufwand im Sinne von Konsum ist typischerweise Ausdruck
und Indikator der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, ohne dass es darauf ankäme,
von wem und mit welchen Mitteln dieser finanziert wird und welchen Zwecken er des
Näheren dient. Im Konsum äußert sich in der Regel die Leistungsfähigkeit. Ob der
Aufwand im Einzelfall die Leistungsfähigkeit überschreitet, ist für die Steuerpflicht
unerheblich.

50

Vgl. Bundesverfassungsgericht - BVerfG -, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2
BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, S. 325 ff. (S. 346 ff.); BVerwG, Urteil vom 26. Juli 1979 -
7 C 53.77 -, Buchholz 401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 1; OVG NRW, Urteil vom 23.
April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ-RR 1994, S. 43 ff. (S. 44).

51

Diesen Kriterien wird die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. gerecht.
Das Innehaben einer Zweitwohnung, vgl. § 1 ZwStS, neben der Hauptwohnung ist
ein Zustand, der gewöhnlich die Verwendung von finanziellen Mitteln erfordert und in
der Regel wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zum Ausdruck bringt.

52

Vgl. z.B. BFH, Urteil vom 5. März 1997 - II R 28/95 -, BStBl. II 1997, S. 469 ff., (S.
471).

53

Diese wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zu besteuern, ist die erkennbare Absicht
des Satzungsgebers, wie sich z.B. aus § 2 ZwStS und aus § 4 ZwStS ergibt. § 2 Abs.
1 Buchst. a) und b) ZwStS knüpfen zur Bestimmung der Zweitwohnung an das
Eigentum bzw. den Mietvertrag an, § 4 Abs. 1 Satz 1 ZwStS bestimmt die
Bemessungsgrundlage in erster Linie anhand der auf Grund des Mietvertrages im
Besteuerungszeitraum geschuldeten Nettokaltmiete. Dass auch die unentgeltliche
Nutzung einer Zweitwohnung eine Aufwandsteuer auslöst, vgl. § 2 Abs. 1 Buchst. b)
und c) ZwStS, steht dem nicht entgegen. Der Begriff der Aufwandsteuer lässt es zu,
sowohl für den, der die Wohnung unentgeltlich überläßt, wie auch für den, dem sie
überlassen wird, eine Steuerpflicht zu begründen. Wer eine Wohnung einem
anderen, sei es einem Angehörigen oder einem sonstigen Dritten, unentgeltlich zur
Nutzung überläßt, betreibt selbst Aufwand in diesem Sinne. Er kann auch Inhaber
der Wohnung im Sinne der Zweitwohnungssteuersatzung bleiben, soweit er die
Wohnung weiterhin hält und sich der Verfügungsmacht über sie nicht begibt. Auch
derjenige, dem die Wohnung unentgeltlich überlassen wird, kann zu versteuernden
Aufwand betreiben.

54

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65,
S. 325 ff. (S. 349).

55

Weiterhin handelt es sich bei der durch die Zweitwohnungssteuersatzung der
Stadt E. erhobenen Steuer um eine örtliche Aufwandsteuer im Sinne von Art.
105 Abs. 2a, 106 Abs. 6 Satz 1 GG. Örtliche Steuern sind nur solche Abgaben, die
an örtliche Gegebenheiten, vor allem an die Belegenheit einer Sache oder an einen
Vorgang im Gebiet der steuererhebenden Gemeinde anknüpfen und wegen der
Begrenzung ihrer unmittelbaren Wirkungen auf das Gemeindegebiet nicht zu einem
die Wirtschaftseinheit berührenden Steuergefälle führen können. Die örtliche
Verwurzelung der Steuer muss sich aus der normativen Gestaltung des
Steuertatbestandes ergeben.

56

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65,
S. 325 ff. (S. 349).

57

Auch diesen Anforderungen wird die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt
E. gerecht. Der örtliche Bezug wird durch § 1 ZwStS ausdrücklich hergestellt
(„Zweitwohnung im Stadtgebiet."). Unmittelbare Wirkungen der Zweitwohnungssteuer
über das Stadtgebiet von E. hinaus sind nicht erkennbar.

58

Die Zweitwohnungssteuer ist schließlich auch nicht einer bundesgesetzlich
geregelten Steuer gleichartig im Sinne von Art. 105 Abs. 2a GG. Ausgangspunkt für
die Prüfung der Gleichartigkeit ist der Vergleich der steuerbegründenden
Tatbestände. Dabei ist neben anderen Gesichtspunkten wie Steuergegenstand,
Steuermaßstab, Art der Erhebungstechnik, wirtschaftliche Auswirkungen,
insbesondere darauf abzustellen, ob die eine Steuer dieselbe Quelle wirtschaftlicher
Leistungsfähigkeit ausschöpft wie die andere. Die Zweitwohnungssteuer ist mit den
bundesgesetzlich geregelten Einkommenssteuern und Grundsteuern, dies sind die
beiden hier vor allem in Betracht kommenden Fälle, nicht gleichartig. Die
Einkommenssteuer schöpft als Einkommenserzielungssteuer eine andere Quelle
wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit aus als die Zweitwohnungssteuer als
Einkommensverwendungssteuer. Die Grundsteuer betrifft einen anderen
Steuergegenstand, da nicht die Einkommensverwendung, sondern die
Ertragsfähigkeit des Grundbesitzes als einer möglichen Einnahmequelle besteuert
wird.

59

Vgl. Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE
65, S. 325 ff. (S. 351 ff.); BVerwG, Urteil vom 26. Juli 1979 - 7 C 53.77 -, Buchholz
401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 1; BVerwG, Beschluss vom 12. Januar 1989 - 8 B
86/88 -, NVwZ 1989, S. 565 f.; BFH, Urteil vom 5. März 1997 - II R 28/95 -, BStBl. II
1997 S. 469 ff. (S. 471); OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -,
NVwZ-RR 1994, S. 43 ff. (S. 44).

60

Verfassungsrechtliche Bedenken lassen sich im Ergebnis auch nicht daraus
herleiten, dass die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. Lenkungsfunktion
im Hinblick auf die Gemeindefinanzierung hat. Lenkungsnormen sollen durch eine
gezielte Steuerbelastung ein bestimmtes Gemeinwohlverhalten des Steuerpflichtigen
stimulieren.

61

Vgl. Tipke/Lang, Steuerrecht, 17. Auflage Köln 2002, § 4 Rn 21.

62

Der Lenkungscharakter der Zweitwohnungssteuer in der Stadt E. ergibt sich
aus der dem Satzungsbeschluss vom 19. März 1998 zu Grunde liegenden
Verwaltungsvorlage vom 27. Februar 1998. Die Verwaltung verfolgte mit ihrer
Beschlussvorlage ausdrücklich das Ziel, Zweitwohnsitze in Hauptwohnsitze
zugunsten der Stadt E. überzuleiten und führt daher gezielt melderechtlich und
damit landesgesetzlich relevante Vorgänge herbei.

63

Der Gesetzgeber darf seine Steuergesetzgebungskompetenz grundsätzlich auch
zu dem Zweck ausüben, Lenkungswirkungen zu erzielen. Der moderne Staat
verwaltet nicht nur durch rechtsverbindliche Weisung, sondern ebenso durch
mittelbare Verhaltenssteuerung. Im Rahmen eines auf Mitwirkung angelegten
Verwaltens kann ein Steuergesetz verhaltensbeeinflussende Wirkungen erzielen. Es
verpflichtet den Steuerschuldner nicht rechtsverbindlich zu einem bestimmten
Verhalten, gibt ihm aber durch Sonderbelastung eines unerwünschten oder durch
steuerliche Verschonung eines erwünschten Verhaltens ein finanzwirtschaftliches
Motiv, sich für ein bestimmtes Tun oder Unterlassen zu entscheiden. Eine derartige
Lenkungsabgabe bleibt als Handlungsmittel in den Rechtsfolgen und in der
Ertragswirkung eine Steuer; der Gesetzgeber regelt lediglich das
Steuerpflichtverhältnis rechtsverbindlich, während die steuergesetzlich empfohlene
Ausweichreaktion von dem Willen des Steuerpflichtigen abhängt. Nur wenn die
steuerliche Lenkung nach Gewicht und Auswirkung einer verbindlichen
Verhaltensregel nahekommt, die Finanzfunktion der Steuer also durch eine
Verwaltungsfunktion mit Verbotscharakter verdrängt wird, bietet die
Besteuerungskompetenz keine ausreichende Rechtsgrundlage. Gleiches gilt, wenn
das Aufkommen nicht zur Finanzierung von Gemeinlasten verwendet werden soll.
Derartige Regelungen wären nicht steuerlicher Art und könnten nicht auf eine
Steuerkompetenz gestützt werden. Eine steuerrechtliche Regelung, die
Lenkungswirkungen in einem nicht steuerlichen Kompetenzbereich entfaltet, setzt
keine zur Steuergesetzgebungskompetenz hinzutretende Sachkompetenz voraus.
Das Grundgesetz trennt die Steuer- und die Sachgesetzgebungskompetenz als
jeweils eigenständige Regelungsbereiche und erweist auch die Lenkungssteuer
wegen ihres verbleibenden Finanzierungszwecks und der ausschließlichen
Verbindlichkeit ihrer Steuerrechtsfolgen in die Zuständigkeit des Steuergesetzgebers.
Der Steuergesetzgeber ist deshalb zur Regelung von Lenkungssteuern zuständig,
mag die Lenkung Haupt- oder Nebenzweck sein.

64

Vgl. BVerfG, Urteil vom 7. Mai 1998 - 2 BvR 1991, 2004/95 -, BVerfGE 98, S. 106
ff. (S. 117 f.).

65

Die Verpflichtung zur Beachtung der bundesstaatlichen Kompetenzgrenzen und
zur Ausübung der Kompetenz in wechselseitiger bundesstaatlicher Rücksichtnahme
wird durch das Rechtsstaatsprinzip in ihrem Inhalt verdeutlicht und in ihrem
Anwendungsbereich erweitert. Das Rechtsstaatsprinzip verpflichtet alle
rechtsetzenden Organe des Bundes und der Länder, die Regelungen jeweils so
aufeinander abzustimmen, dass den Normadressaten nicht gegenläufige
Regelungen erreichen, die die Rechtsordnung widersprüchlich machen. Welche der
einen Widerspruch begründenden Regelungen zu weichen hat, bestimmt sich
grundsätzlich nach dem Rang, der Zeitenfolge und der Spezialität der Regelungen.
Sachkompetenz und Steuerkompetenz werden vom Grundgesetz bereits in der
Weise aufeinander abgestimmt, dass grundsätzlich der Sachgesetzgeber
Verhaltenspflichten, der Steuergesetzgeber Zahlungspflichten regelt. Das
Nebeneinander dieser Kompetenzen und ihre Wahrnehmung führen insoweit nicht zu
sachlichen Widersprüchen. Begründet der Steuergesetzgeber aber
Zahlungspflichten, die den Adressaten zur Vermeidung des steuerbelasteten
Tatbestandes veranlassen sollen, so kann diese Lenkung Wirkungen erreichen, die
den vom zuständigen Sachgesetzgeber getroffenen Regelungen widersprechen. Der
Gesetzgeber darf deshalb aufgrund einer Steuerkompetenz nur insoweit lenkend und
damit mittelbar gestaltend in den Kompetenzbereich eines Sachgesetzgebers
übergreifen, als die Lenkung weder der Gesamtkonzeption der sachlichen Regelung
noch konkreten Einzelregelungen zuwiderläuft. Diese Gesichtspunkte begründen
zugleich Schranken der Kompetenzausübung. Der Steuergesetzgeber darf die vom
Sachgesetzgeber getroffenen Entscheidungen nicht durch Lenkungsregelungen
verfälschen, deren verhaltensbestimmende Wirkungen dem Regelungskonzept des
Sachgesetzgebers zuwiderlaufen. Sobald der Sachgesetzgeber für einen
Sachgegenstand Regelungen trifft, muss der Gesetzgeber diese bei steuerlichen
Lenkungen beachten.

66

Vgl. BVerfG, Urteil vom 7. Mai 1998 - 2 BvR 1991, 2004/95 -, BVerfGE 98, S. 106
ff. (S. 118 f.).

67

Anhaltspunkte dafür, dass die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. in
diesem Sinne widersprüchliche Wirkungen in Bezug auf die landesgesetzlichen
Vorschriften des Melderechts entfaltet, ergeben sich vor allem in zwei
Fallkonstellationen: Im einen Fall führt die Erkenntnis, eine Stadt erhebt
Zweitwohnungssteuer dazu, dass der Meldepflichtige zur Vermeidung dieser Steuer
eher einen (auch im Interesse der Stadt liegenden) Haupt- denn einen
Nebenwohnsitz anmeldet. Im anderen Fall verleitet die Erkenntnis, eine Stadt erhebt
Zweitwohnungssteuer, den mit Hauptwohnsitz anderswo wohnhaften
Meldepflichtigen dazu, die pflichtgemäße Meldung in der Nebenwohnsitzgemeinde
gänzlich zu unterlassen. Solchen Meldepflichtverstößen wirkt der Beklagte in noch
hinreichendem Maße entgegen. Insoweit ist auf die Ausführungen zur Sicherstellung
einer auch tatsächlich gleichmäßigen Besteuerung zu verweisen: Umso mehr eine
gleichmäßige Besteuerung unabhängig vom melderechtlichen Status sichergestellt
ist, umso weniger ist zu erwarten, dass sich der Meldepflichtige bei der Erfüllung
seiner Meldepflicht von pekuniären Erwägungen leiten lässt.

68

(b) Gesichtspunkte der Steuergerechtigkeit sind nicht geeignet, die
Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. als unwirksam anzusehen.

69

Dabei schließt es das Wesen der Aufwandsteuer von Vornherein aus, für die
Steuerpflicht auf eine wertende Berücksichtigung der Absichten und verfolgten
ferneren Zwecke, die dem Aufwand zu Grunde liegen, abzustellen. Maßgeblich darf
allein der isolierte Vorgang des Konsums als Ausdruck und Indikator der
wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit sein. Die unterscheidende Berücksichtigung der
Gründe für den Aufenthalt zum Zwecke der Abgrenzung des Kreises der
Steuerpflichtigen ist damit im Rahmen der Aufwandsteuer ein sachfremdes Kriterium
und hat vor Art. 3 Abs. 1 GG keinen Bestand.

70

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65,
S. 325 ff. (S. 357); BVerwG, Urteil vom 12. April 2000 - 11 C 12.99 -, BVerwGE 111,
S. 122 ff. (S. 126 sog. Erwerbszweitwohnungen); BFH, Urteil vom 5. März 1997 - II R
28/95 -, BStBl. II 1997, S. 469 ff. (S. 471).

71

Aufgrund dessen ist es ausgeschlossen, bestimmte Gruppen von
Zweitwohnungsinhabern - wie z.B. Berufstätige und Studenten - von Vornherein aus
dem Kreis der Steuerpflichtigen herauszunehmen.

72

Das hindert aber nicht, unabhängig von der Bestimmung des Kreises der
Steuerpflichtigen in der Satzung unter Beachtung des Gleichheitssatzes
Ermäßigungs- bzw. Befreiungsregelungen vorzusehen.

73

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65,
S. 325 ff. (S. 357)

74

Angesichts dieser gestuften Vorgaben ist die als Befreiungsregelung in diesem
Sinne aufzufassende Vorschrift des § 2 Abs. 5 ZwStS gerechtfertigt. Danach sind
keine Zweitwohnungen Wohnungen, die von freien Trägern der Wohlfahrtspflege aus
therapeutischen Gründen entgeltlich oder unentgeltlich zur Verfügung gestellt
werden und solche, die von Trägern der öffentlichen und freien Jugendhilfe
entgeltlich oder unentgeltlich zur Verfügung gestellt werden und Erziehungszwecken
dienen. Die dergestalt beschriebenen Wohnungen sind typischerweise solche, deren
Innehabung nicht Ausdruck einer besonderen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit
sind, und zwar weder des Trägers der Wohnung noch des Bewohners.

75

Die Besteuerung juristischer Personen mit einer Zweitwohnungssteuer ist
hingegen ausgeschlossen. Eine juristische Person kann nicht wohnen. Anders als
eine natürliche Person hat sie keinen Wohnsitz, sondern nur einen Firmensitz, an
dem sich ihre Geschäfts- sowie Betriebsräume befinden. Wenn sie an einem
anderen Ort über eine Wohnung verfügt, hat sie dort ebenso wenig einen Wohnsitz.
Der Aufwand für diese Wohnung dient bei der juristischen Person mangels einer
Privatsphäre deren Geschäftstätigkeit und damit der Einkommenserzielung. Sie kann
deshalb mit der Zweitwohnungssteuer als einer Aufwandsteuer für
Einkommensverwendung auf den persönlichen Lebensbedarf durch Vorhalten einer
zweiten Wohnung nicht belastet werden.

76

Vgl. BVerwG, Urteil vom 27. September 2000 - 11 C 4.00 -, ZKF 2001, S. 11 f.
(S. 11).

77

Ein Verstoß gegen den Gleichheitssatz lässt sich ferner unter dem Blickwinkel
der Verwaltungspraktikabilität und Typengerechtigkeit nicht daraus herleiten, dass
sich gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 ZwStS die Steuer nach der im Besteuerungszeitraum
geschuldeten Nettokaltmiete bzw. gemäß § 5 Abs. 2 ZwStS bei Fehlen einer solchen
aufgrund einer geschätzten Nettokaltmiete richtet. Es ist zum Einen zulässig, dass
der Satzungsgeber die steuerlich wirksame Bemessungsgröße aus Gründen der
Praktikabilität auf einen Teil des Gesamtaufwandes begrenzt, der typischerweise
dem Inhaber einer Zweitwohnung entsteht. Zum anderen sprechen keine
Anhaltspunkte dafür, dass sich der Aufwand, den der Eigentümer bzw. Mieter für das
Vorhalten einer Zweitwohnung zu tragen hat, in einem solchem Maß unterscheidet,
dass die undifferenzierte Anwendung des Maßstabes der Nettokaltmiete bzw. der
geschätzten Nettokaltmiete der Verwaltungspraktikabilität nicht gerechtfertigt
wäre.

78

Vgl. zur Bestimmung des Mietwertes auf der Grundlage des Bewertungsgesetzes
OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ-RR 1994, S. 43 ff. (S.
45) m.w.N.

79

Die Zweitwohnungssteuer erweist sich auch nicht unter dem Gesichtspunkt einer
in der Besteuerungnorm angelegten tatsächlich ungleichen Besteuerung als rechtlich
bedenklich. Der Gleichheitssatz verlangt für das Steuerrecht, dass die
Steuerpflichtigen durch ein Steuergesetz rechtlich und tatsächlich gleich belastet
werden. Wird die Gleichheit im Belastungserfolg durch die rechtliche Gestaltung des
Erhebungsverfahrens prinzipiell verfehlt, so kann dies die Verfassungswidrigkeit der
gesetzlichen Besteuerungsgrundlage nach sich ziehen und die Steuerpflichtigen in
ihrem Grundrecht auf Besteuerungsgleichheit verletzten. Die Steuer ist eine
Gemeinlast, die alle trifft; sie werden zur Finanzierung der allgemeinen
Staatsaufgaben herangezogen. Der Staat greift dabei ohne individuelle
Gegenleistung auf das Vermögen des Einzelnen zu, indem er ihm die Pflicht
auferlegt, von dem Seinigen etwas abzugeben. Der darin liegende Eingriff in die
Vermögens- und Rechtssphäre des Steuerpflichtigen gewinnt seine Rechtfertigung
daher auch und gerade aus der Gleichheit der Lastenzuteilung. Dadurch
unterscheiden sich Gemeinlasten von anderen staatlichen Eingriffen. Im Steuerrecht
müssen von Verfassungs wegen sowohl die steuerbegründenden Vorschriften als
auch die Regelungen ihrer Anwendung dem Prinzip einer möglichst gleichmäßigen
Belastung der Steuerpflichtigen besonders sorgfältig Rechnung tragen. Die
Besteuerungsgleichheit hat als ihre Komponenten die Gleichheit der normativen
Steuerpflicht ebenso wie die Gleichheit bei deren Durchsetzung in der
Steuererhebung. Im Rahmen einer gewaltenteilenden Verfassungsordnung regelt der
Gesetzgeber den Maßstab der gleichen Lastenzuteilung und verpflichtet die mit dem
Vollzug dieses Gesetzes beauftragte Finanzverwaltung, diese
Besteuerungsvorgaben in strikter Legalität umzusetzen und so Belastungsgleichheit
zu gewährleisten. Der Gleichheitssatz ist verletzt durch eine Regelung der
Steuererhebung, welche die Gleichheit des Belastungserfolgs prinzipiell verfehlt.
Daraus folgt, dass das materielle Steuergesetz in ein normatives Umfeld eingebettet
sein muss, welches die Gleichheit der Belastung auch hinsichtlich des tatsächlichen
Erfolges prinzipiell gewährleistet. Das Steuergesetz muss die Gewähr seiner
regelmäßigen Durchsetzbarkeit so weit wie möglich in sich selbst tragen. Der
Gesetzgeber hat demgemäß die Besteuerungstatbestände und die ihnen
entsprechenden Erhebungsregelungen aufeinander abzustimmen. Führen
Erhebungsregelungen dazu, dass ein gleichmäßiger Belastungserfolg prinzipiell
verfehlt wird, kann die materielle Steuernorm nicht mehr gewährleisten, dass die
Steuerpflichtigen nach Maßgabe gleicher Lastenzuteilung belastet werden; sie wäre
dann gerade umgekehrt Anknüpfungspunkt für eine gleichheitswidrige
Lastenverteilung. Das ist allerdings nicht schon bei einer Belastungsungleichheit der
Fall, die durch Vollzugsmängel bei der Steuererhebung hervorgerufen wird, wie sie
immer wieder vorkommen können und sich auch tatsächlich ereignen. Wirkt sich
indes eine Erhebungsregelung gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der
Weise strukturell gegenläufig aus, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht
durchgesetzt werden kann, und ist dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen,
so führt die dadurch bewirkte Gleichheitswidrigkeit zur Verfassungswidrigkeit der
materiellen Norm. Zuzurechnen ist dem Gesetzgeber eine im Erhebungsverfahren
angelegte, in der dargestellten Weise erhebliche Ungleichheit im Belastungserfolg
nicht nur dann, wenn sie ihre Ursache in gesetzlichen Regelungen des
Erhebungsverfahrens hat, sondern auch, wenn sie auf Verwaltungsvorschriften
beruht, die der Gesetzgeber bewusst oder gewollt bei seiner Regelung
hingenommen hat. Die Zurechnung setzt weiter voraus, dass sich dem Gesetzgeber
- sei es auch nachträglich - die Erkenntnis aufdrängen musste, dass für die in Frage
stehende Steuer mit Blick auf die Erhebungsart sowie die nähere Regelung des
Erhebungsverfahrens das von Verfassungs wegen vorgegebene Ziel der Gleichheit
im Belastungserfolg prinzipiell nicht zu erreichen ist und er sich dieser Erkenntnis
daher nicht verschließen durfte. Drängt sich ein struktureller Erhebungsmangel dem
Gesetzgeber erst nachträglich auf, so trifft ihn die verfassungsrechtliche Pflicht,
diesen Mangel binnen angemessener Frist zu beseitigen.

80

Eine Steuerbelastung, die nahezu allein auf der Erklärungsbereitschaft des
Steuerpflichtigen beruht, weil die Erhebungsregelungen Kontrollen der
Steuererklärungen weitgehend ausschließen, trifft nicht mehr alle und verfehlt damit
die steuerliche Lastengleichheit. Eine solche Weise der Besteuerung wirkt im
Ergebnis so, als hätte die Steuer ihren Belastungsgrund letztlich nur in der
Bereitschaft, Steuern zu zahlen. Bei einer für die Allgemeinheit bedeutsamen und für
den Einzelnen belastenden Gemeinschaftspflicht lässt indes der Gleichheitssatz
keine gesetzliche Regelung zu, die jemanden von der an sich gesetzlich
begründeten Pflicht schon dann freistellt, wenn er erklärt, der Pflicht nicht
nachkommen zu wollen. Der Gesetzgeber würde mit einer solchen Regelung
Verletzungen einer Gemeinschaftspflicht in gleichheitswidriger Weise hinnehmen.
Entsprechendes gilt, wenn die eine Gemeinlast begründende Regelung den sich
verschweigenden Pflichtigen in aller Regel belastungsfrei bleiben lässt. Regelungen,
die die Durchsetzung des Steueranspruchs sichern und Steuerverkürzungen
verhindern sollen, müssen auf die Eigenart des konkreten Lebensbereichs und des
jeweiligen Steuertatbestands ausgerichtet werden.

81

Wird eine Steuer nicht an der Quelle erhoben, hängt ihre Festsetzung vielmehr
von der Erklärung des Steuerschuldners ab, werden erhöhte Anforderungen an die
Steuerehrlichkeit dem Steuerpflichtigen gestellt. Der Gesetzgeber muss die
Steuerehrlichkeit deshalb durch hinreichende, die steuerliche Belastungsgleichheit
gewährleistende Kontrollmöglichkeiten abstützen. Im Veranlagungsverfahren bedarf
das Deklarationsprinzip der Ergänzung durch das Verifikationsprinzip.

82

BVerfG, Beschluss vom 27. Juni 1991 - 2 BvR 1492/89 -, BVerfGE 84, S. 239 ff.
(S. 280 f.).

83

Die konkrete Zweitwohnungssteuererhebung in E. findet ihre Grundlage in
der nach § 9 ZwStS vorgesehenen Steuererklärung. Gemäß § 9 Abs. 1 ZwStS hat
der Steuerpflichtige nach Aufforderung eine Steuererklärung nach amtlich
vorgeschriebenen Vordruck abzugeben. Die Möglichkeit, den Steuerpflichtigen zur
Abgabe der Steuererklärung aufzufordern, eröffnet § 8 ZwStS. Danach hat derjenige,
der bei Inkraftreten der Zweitwohnungssteuersatzung eine Zweitwohnung im
Stadtgebiet innehat, dies der Stadt E. innerhalb eines Monats anzuzeigen. Wer
im Erhebungsgebiet Inhaber einer Zweitwohnung wird oder eine Zweitwohnung
aufgibt, hat dies der Stadt E. ebenfalls innerhalb eines Monats anzuzeigen. Die
Anmeldung oder Abmeldung von Personen nach dem Nordrhein-Westfälischen
Meldegesetz gilt als Anzeige im Sinne dieser Vorschrift. Diese Meldung erfolgt
allerdings gemäß § 13 Abs. 1 Satz 1 MG NRW (nur) durch denjenigen, der eine
Wohnung bezieht und damit allein durch den Steuerpflichtigen (siehe dazu auch
näher unten).

84

Die Anzeigepflicht trifft demnach alle Zweitwohnungsinhaber unabhängig von
ihrem melderechtlichen Status, also:

85

(1) Zweitwohnungsinhaber, die mit der Zweitwohnung als Nebenwohnsitz
gemeldet sind;

86

(2) Zweitwohnungsinhaber, die mit der Zweitwohnung fehlerhaft als
Hauptwohnsitz gemeldet sind;

87

(3) Zweitwohnungsinhaber, die trotz Meldepflicht mit der Zweitwohnung nicht
gemeldet sind.

88

(4) Zweitwohnungsinhaber, die ohne Meldepflicht nicht gemeldet sind (vgl. § 13
Abs. 1 Satz 2 MG NRW).

89

Die Steuererhebung aufgrund einer solchen Deklaration wird durch die Satzung
selbst durch ein in zweifacher Hinsicht unzureichendes Verifikationsprinzip
ergänzt:

90

(a) Die Zweitwohnungssteuersatzung selbst enthält zwei Kontrollmöglichkeiten.
Dies ist zunächst die auf § 31 Abs. 1 Satz 1 MG NRW gestützte Regelung in § 12
ZwStS. Gemäß § 12 Abs. 1 Satz 1 ZwStS übermittelt das Einwohneramt der Stadt
E. dem Stadtsteueramt zur Sicherung des gleichmäßigen Vollzuges der
Zweitwohnungssteuersatzung bei Einzug eines Einwohners, der sich mit einer
Nebenwohnung meldet, in der Vorschrift näher bezeichnete personenbezogene
Daten des Einwohners. Darüber hinaus normiert § 10 ZwStS Mitwirkungspflichten
des Grundstücks- oder Wohnungseigentümers für die Fälle eines Nichterfüllung der
Steuererklärungspflicht nach § 9 ZwStS und setzt damit die anderweitig erworbene
Kenntnis des Beklagten von einem potentiellen Steuerfall schon voraus.

91

Angesichts dessen hat der Beklagte - in Gestalt des Stadtsteueramtes - eine
satzungsmäßige Verifikationsmöglichkeit allein hinsichtlich der
Zweitwohnungsinhaber der Gruppe (1), also der Zweitwohnungsinhaber, die mit der
Zweitwohnung als Nebenwohnsitz gemeldet sind. Die Zweitwohnungsinhaber der
Gruppen (2) bis (4), also die mit Hauptwohnsitz bzw. gar nicht gemeldeten
Zweitwohnungsinhaber, erreicht er nicht.

92

Das führte zu der Konsequenz, dass die Zweitwohnungsinhaber der Gruppen (2)
bis (4) bei bloßer Anwendung der Satzung in aller Regel belastungsfrei blieben.
Damit träfe die Zweitwohnungssteuererhebung in E. schon deshalb weitgehend
nicht mehr alle materiell Steuerpflichtigen und verfehlte die steuerliche
Lastengleichheit.

93

Die melderechtliche Kontrollmöglichkeit als ausreichend erachtend VGH BW,
Urteil vom 19. Februar 1998 - 2 S 27/96 -, Juris-Dokument, wobei allerdings - anders
als in Nordrhein-Westfalen - § 19 des Meldegesetzes Baden-Württemberg eine
Meldepflicht des Wohnungsgebers konstitutiert.

94

(b) Die Schwäche der satzungsmäßigen Verifikation beruht darüber hinaus
darauf, dass die Grundlage der gesamten Zweitwohnungssteuererhebung, d.h. die
Kenntnis des Beklagten davon, dass eine Person im Stadtgebiet E. Inhaber
einer Zweitwohnung ist, nach der Satzung allein auf der Erklärung dieser Person
beruht. Hinsichtlich der unmittelbaren Anzeigepflichten in § 8 Abs. 1 und 2 ZwStS
ergibt sich dieser Befund aus dem Wortlaut der Vorschriften. Für den Rückgriff auf
das Melderegister ergibt sich dieser Befund aus Folgendem: Das Melderegister
hängt von der Erfüllung der Meldepflicht ab. Meldepflichtig ist wie erwähnt gemäß §
13 Abs. 1 Satz 1 MG NRW (nur), wer eine Wohnung bezieht. Subsidiäre
Meldepflichten Dritter sind nicht vorgesehen. Erfolgt der Bezug einer weiteren
Wohnung innerhalb derselben Gemeinde, entfällt eine Meldepflicht, § 13 Abs. 1 Satz
2 MG NRW. Diese Umstände führen zu der Erkenntnis, dass die
Zweitwohnungssteuersatzung in der Stadt E. zur Verifikation der
Steuerdeklaration ein System nutzt, welches seinerseits nur auf Deklaration beruht.
Dass die melderechtliche Deklaration aufgrund der Zweitwohnungssteuersatzung in
E. von der Überlegung mitgeprägt sein dürfte, mit einer Meldung als
Nebenwohnung steuerpflichtig zu werden, liegt dabei nahe. Melderechtliche
Kontrollmöglichkeiten, das Unterlassen einer Meldung mit Nebenwohnsitz zu
überprüfen, oder die Anmeldung eines Hauptwohnsitzes in E. mit gleichzeitiger
Ummeldung eines Hauptwohnsitzes in einen Nebenwohnsitz in einer Gemeinde, die
keine Zweitwohnungssteuer erhebt, zu überprüfen, sind nicht praxisrelevant.

95

Vgl. N. Meier, Zur Rechtmäßigkeit der Erhebung der Zweitwohnungsteuer bei
Studenten, ZKF 2002, S. 31 ff. (S. 32): „In der Praxis werden die Meldebehörden
aufgrund des Massenbetriebs jedoch kaum die persönlichen Verhältnisse und
Absichten der Einwohner im Einzelfall überprüfen können, und sich daher vielmehr
bei der Prüfung darauf beschränken, ob ihr die Angaben des Einwohners plausibel
erscheinen und sich dabei auf Erfahrungstatsachen über die
Benutzungsgewohnheiten bestimmter Personengruppen stützen. ..."; vgl. dazu auch
Verwaltungsgerichtshof - VGH - Kassel, Urteil vom 13. November 1990 - 11 UE
4950/88 -, NVwZ-RR 1991, S. 357 ff. (S. 358).

96

Diese Überlegungen führen gleichwohl nicht zu der Konsequenz, die
Zweitwohnungssteuererhebung in E. als allein auf der Erklärung des
Steuerpflichtigen beruhend und Regelungen vermeidend, die dem Beklagten
ermöglichen, des sich Verschweigenden habhaft zu werden, entspreche der
Steuergerechtigkeit nicht.

97

Das kommunale Steuerrecht sieht unabhängig von der Satzung kraft Gesetzes
eine weitere Möglichkeit der Verifikation steuerlich erheblicher Tatbestände vor, die -
wie das unten näher beleuchtete Schreiben des Beklagten aus dem Jahre 1999 an
alle Grundeigentümer zeigt - der Beklagte auch anzuwenden gewillt ist. Gemäß § 12
Abs. 1 Nr. 3 a) KAG findet auf Kommunalabgaben auch § 93 der Abgabenordnung
- AO - Anwendung. Nach § 93 Abs. 1 Satz 1 AO haben - neben den Beteiligten -
auch andere Personen steuererhebenden Körperschaft die zur Feststellung eines für
die Besteuerung erheblichen Sachverhaltes erfordlichen Auskünfte zu erteilen. Diese
Pflicht trifft auch nicht rechtsfähige Vereinigungen, Vermögensmassen, Behörden
und Betriebe gewerblicher Art der Körperschaften des öffentlichen Rechts, § 93
Abs. 1 Satz 2 AO. § 93 AO belastet also im Interesse einer zutreffenden
Besteuerung, die nicht den Steuerunehrlichen zu Lasten der Steuerehrlichen
begünstigt, auch jeden Dritten mit einer im Wesentlichen uneingeschränkten
Auskunftspflicht. Der Gesetzgeber hat damit deutlich gemacht, dass er das Interesse
der Allgemeinheit an einer möglichst lückenlosen Verhinderung von
Steuerverkürzungen im Grundsatz höher wertet als das Interesse des unbeteiligten
Dritten, unbehelligt von staatlichen Eingriffen zu bleiben.

98

Vgl. BFH, Urteil vom 24. März 1987 - VII R 30/86 -, BStBl. II 1987, S. 484 ff. (S.
486) m.w.N.

99

Diese Regelung ermöglicht es der steuererhebenden Gemeinde, wenn sie im
Rahmen ihrer Prognoseentscheidung im Wege vorweggenommener
Beweiswürdigung nach pflichtgemäßem Ermessen zum Ergebnis gelangt, die
Auskunft vermöge zu steuererheblichen Tatsachen zu führen, sowohl Einzelfall- als
auch Sammelauskünfte zu verlangen.

100

Vgl. BFH, Urteil vom 24. März 1987 - VII R 30/86 -, BStBl. II 1987, S. 484 ff. (S.
486).

101

Schließlich hat der Beklagte eine Verwaltungspraxis entwickelt, die es ihm -
datenschutzrechtlich abgesichert, vgl. § 12 Abs. 1 Satz 3 i.V.m. § 13 Abs. 2 Satz 1
Buchst. i) des Datenschutzgesetzes Nordrhein-Westfalen - erlaubt, weitere
verifikationsfähige Daten hinsichtlich der Gruppen (2) bis (4) zu gewinnen. Der
Beklagte hatte zunächst mit Schreiben vom 5. November 1998 sämtliche Eigentümer
von Zweifamilienhäusern zur Abgabe einer „Erklärung zur Zweitwohnungssteuer für
Zweifamilienhäuser" nach amtlichem Vordruck aufgefordert. Abgesehen davon, dass
diese Aufforderung zu keinem weiteren Steuerfall führte, erfasste die Aufforderung
auch nur einen Teil der in Frage kommenden Steuerpflichtigen. Von weittragenderer
Bedeutung ist allerdings, dass der Beklagte alsbald nach Einführung der
Zweitwohnungssteuer mit Versendung der Grundbesitzabgabenbescheide für das
Jahr 1999 sämtliche ca. 120.000 Grundeigentümer in E. unter Hinweis auf eine
gesetzliche Auskunftspflicht um Mitteilung gebeten hat, wenn auf ihrem Grundstück
Wohnungen als Nebenwohnungen bzw. Zweitwohnungen genutzt werden. Dies hat
nach Auskunft des Beklagten, die die Kammer in Zweifel zu ziehen keinen Anlass
hat, zu ca. 15.000 Rückmeldungen von Grundeigentümern geführt. Diese Praxis, die
nach Auffassung der Kammer zur Herbeiführung gleichmäßiger Besteuerung noch
hinreichend ist, beabsichtigt der Beklagte fortzusetzen.

102

Dem Rat der Stadt E. musste sich schließlich die Erkenntnis aufdrängen,
dass die allein satzungsmäßige Regelung des Erhebungsverfahrens die Gleichheit
im Belastungserfolg aus den oben dargelegten Gründen prinzipiell nicht erreicht.
Dieser sich aufdrängenden Erkenntnis hat sich der Satzungsgeber nicht
verschlossen. Dabei ist er allerdings nicht den z.B. denkbaren Weg gegangen, eine
originär steuerrechtlich Meldepflicht von Wohnungsgebern in der Satzung selbst
vorzusehen.

103

Vgl. dazu Kammerurteil vom 5. Dezember 2002 - 16 K 1649/00 -.

104

Der Satzungsgeber durfte aber davon ausgehen, dass die
Zweitwohnungssteuersatzung in E. in ein kommunalsteuerrechtliches und
verwaltungspraktisches Umfeld gebettet ist, welches die im Rahmen der
Steuergerechtigkeit erforderliche Gleichheit im Belastungserfolg grundsätzlich
herzustellen geeignet ist. Dies ergibt sich schon aus dem engen zeitlichen
Zusammenhang zwischen den o.a. verwaltungspraktischen Maßnahmen des
Beklagten und den beiden Satzungsbeschlüssen vom 19. März 1998 und vom 24.
November 1998. Darüber hinaus zeigt der Zwischenbericht des Beklagten zur
Zweitwohnungssteuer, Stand 2. September 1998, dass dem Beklagten die
Problematik, Zweitwohnungssteuern auch unabhängig vom Meldestatus erheben zu
müssen, bekannt war und einer Lösung zugeführt werden sollte.

105

Angesichts einer solchen Gesamtschau ist die Kammer der Auffassung, dass die
Zweitwohnungssteuererhebung in E. die verfassungsrechtlich gebotene
Gleichheit im Belastungserfolg noch hinreichend sicherstellt.

106

Jedenfalls lassen die vorhandenen Unterlagen nicht ohne weiteres die
Erkenntnis zu, dass noch vorhandene Belastungsungleichheiten dem die materielle
Steuerpflicht begründenden Satzungsgeber zuzurechnen ist.

107

(c) Die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer erweist sich bei näherer
Betrachtung auch nicht als unverhältnismäßig.

108

Verfassungsrechtlich unbedenklich ist es zunächst, dass die
Zweitwohnungssteuersatzung bei der näheren Ausgestaltung des
Steuergegenstandes keine Mindestzeit des Innehabens der Zweitwohnung bestimmt.
Im Rahmen seiner Gestaltungsfreiheit kann der Satzungsgeber bestimmen, ab
welchem Zeitraum ein Aufwand der Steuer unterliegt. Auch ein kurzzeitiger Gebrauch
einer Zweitwohnung für einen nicht völlig unerheblichen Zeitraum des Jahres kann
der Steuer unterworfen werden. Es ist Sache des Satzungsgebers, im Hinblick auf
das rechte Verhältnis zwischen Verwaltungsaufwand und Steuerertrag sowie auf die
Steuergerechtigkeit die zeitlichen Voraussetzungen der Steuerpflicht festzulegen.

109

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 -. 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65,
S. 325 ff. (S. 348).

110

Diesen Anforderungen genügt die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E.
insbesondere durch ihre Regelungen über den Besteuerungszeitraum, § 6 ZwStS.

111

Die Auferlegung einer Steuer durch einen Steuerbescheid begründet auf der
Rechtsfolgenseite eine Geldleistungspflicht und berührt damit die wirtschaftliche
Betätigung als Ausfluss der durch Art. 2 Abs. 1 GG geschützten allgemeinen
Handlungsfreiheit. Die Handlungsfreiheit auf wirtschaftlichem Gebiet ist allerdings nur
in den Schranken des zweiten Halbsatzes des Art. 2 Abs. 1 GG gewährleistet. Die
Pflicht zur Zahlung der Steuer verletzt dann nicht den durch Art. 2 Abs. 1 GG
geschützten Bereich, wenn dem Betroffenen ein angemessener Spielraum verbleibt,
sich wirtschaftlich frei zu entfalten. Dieser Spielraum ist gegeben, soweit die
Steuerbelastung verhältnismäßig ist.

112

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 29. Juni 1995 - 1 BvR 1800/94 - u.a., NVwZ 1996,
S. 57 f. (S. 58) m.w.N.

113

Weiter ist zu berücksichtigen, dass Steuergesetze in die allgemeine
Handlungsfreiheit gerade in deren Ausprägung als persönliche Entfaltung im
vermögensrechtlichen und im beruflichen Bereich (Art. 14 Abs. 1, Art. 12 Abs. 1 GG)
eingreifen. Dies bedeutet, dass ein Steuergesetz keine „erdrosselnde Wirkung"
haben darf: Das geschützte Freiheitsrecht darf nur so weit beschränkt werden, dass
dem Grundrechtsträger (Steuerpflichtigen) ein Kernbestand des Erfolges eigener
Betätigung im wirtschaftlichen Bereich in Gestalt der grundsätzlichen Privatnützigkeit
des Erworbenen und der grundsätzlichen Verfügungsbefugnis über die geschaffenen
vermögenswerten Rechtspositionen erhalten bleibt.

114

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 25. September 1992 - 2 BvL 5, 8, 14/91 -, BVerfGE
87, S. 152 ff. (S. 169).

115

Die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. muss zur Umsetzung dieser
verfassungsrechtlichen Vorgaben keine Regelungen enthalten, die über die bisher
getroffenen und insbesondere zum Steuermaßstab (der nur einen Teil des
Aufwandes erfasst) und zum Steuersatz auch verhältnismäßigen Regelungen
hinausgehen. Die Zweitwohnungssteuer ist eine Aufwandsteuer und orientiert sich
daher am Aufwand im Sinne des Konsumes, der typischerweise Ausdruck und
Indikator der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ist.

116

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 -. 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65,
S. 325 ff. (S. 348).

117

Bestimmt der Normgeber - wie hier - einen Steuergegenstand, der schon
typischerweise Ausdruck wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit ist, stellt sich die Frage,
dem Steuerpflichtigen einen Kernbestand des Erfolges eigener Betätigung im
wirtschaftlichen Bereich erhalten zu müssen, typischerweise gerade nicht.

118

Vgl. auch BFH, Urteil vom 5. März 1997 - II R 28/95 -, BStBl. II 1997, S. 469 ff.
(S. 472).

119

Davon unberührt ist die Frage, ob durch die Besteuerung im Einzelfall
gegebenenfalls der mit der Aufwandsteuer verfolgte Zweck gerade deshalb verfehlt
wird, weil der konkrete Aufwand nicht Ausdruck wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit ist
und sich der durch die Geldleistungspflicht begründete Eingriff in grundrechtlich
geschützte Positionen aufgrunddessen als unverhältnismäßig darstellt. Gemäß § 12
Abs. 1 Nr. 4 b) KAG i.V.m. § 163 Abs. 1 Satz 1 AO können Steuern niedriger
festgesetzt werde, wenn die Erhebung der Steuer nach Lage des einzelnen Falles
unbillig wäre. Gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 5 a) KAG i.V.m. § 227 Abs. 1 AO können
Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen werden,
wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre. Eine
Billigkeitsentscheidung nach diesen Regelungen kann um der Belastungsgleichheit
willen geboten sein, wenn ein Gesetz, das in seinen generalisierenden Wirkungen
verfassungsgemäß ist, im Einzelfall zu Ergebnissen führt, die dem Belastungsgrund
des Gesetzgebers zuwiderlaufen. Ein solcher Überhang des gesetzlichen
Tatbestandes, der über den gesetzlichen Belastungsgrund hinausgreift, ist aus
Gründen der Besteuerungsgleichheit zu vermeiden, wenn die Anwendung des
Gesetzes zu sachwidrigen Härten führt. Ein Erlass aus Gründen der - sachlichen -
Billigkeit kommt in Betracht, wenn nach dem Willen des Gesetzgebers angenommen
werden kann, dass der Gesetzgeber die im Billigkeitswege zu entscheidende Frage -
hätte er sie geregelt - im Sinne der beabsichtigten Billigkeitsmaßnahme entschieden
hätte. Härten, die dem Besteuerungszweck entsprechen und die der Gesetzgeber
bei der Ausgestaltung eines Tatbestandes bewusst in Kauf genommen hat, können
einen Billigkeitserlass dagegen nicht rechtfertigen.

120

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 13. Dezember 1994 - 2 BvR 89/91 -, NVwZ 1995, S.
989 f. (S. 990) m.w.N.

121

Die Prüfung dieser Voraussetzungen muss jedoch im Rahmen der jeweils
einzelfälligen Anwendung der Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E.
erfolgen.

122

Vgl. zu dieser Konstellation FG Bremen, Urteil vom 1. Februar 2000 - 299283/K2
-, NVwZ-RR 2001, S. 56 ff. (S. 59).

123

(3) Ein Verstoß der Erhebung einer Zweitwohnungssteuer als örtliche
Aufwandsteuer gegen europarechtliche Regelungen zur Freizügigkeit und zur
Niederlassungsfreiheit ist nicht ersichtlich.

124

Vgl. BVerwG, Beschluss vom 5. März 1996 - 8 B 2.96 -, Buchholz 401.61
Zweitwohnungssteuer Nr. 11.

125

(II) Die nach alledem aufgrund einer wirksamen Ermächtigungsgrundlage
ergangenen Steuerbescheide des Beklagten stehen inhaltlich mit ihrer
Ermächtigungsnorm in Einklang.

126

Der Kläger hatte im hier interessierenden Zeitraum eine Zweitwohnung im
Stadtgebiet E. inne. Zweitwohnung ist u.a. jede Wohnung, die dem Hauptmieter
als Nebenwohnung im Sinne des Meldegesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen
dient, § 2 Abs. 1 Buchst. a) ZwStS. Wohnung ist jeder umschlossene Raum, der zum
Wohnen oder Schlafen benutzt wird, § 2 Abs. 3 Satz 1 ZwStS. Eine Wohnung dient
als Nebenwohnung im Sinne des Nordrhein-Westfälischen Meldegesetzes, wenn sie
von einer dort mit Nebenwohnung gemeldeten Person bewohnt wird, § 2 Abs. 4
Satz 1 ZwStS. Inhaber einer Zweitwohnung ist derjenige, dessen melderechtliche
Verhältnisse die Beurteilung der Wohnung als Zweitwohnung bewirken, § 3 Abs. 1
Satz 2 ZwStS. Aus der Zusammenschau dieser Vorschriften ergibt sich, dass die
Steuerpflicht des Klägers nicht an die bloße Meldung eines Nebenwohnsitzes
anknüpft. Entscheidend ist das Innehaben einer Zweitwohnung. Wann dies der Fall
ist, ergibt sich aus dem Wortlaut der Satzung nicht, sondern ist dem Begriff des
„Innehabens", welcher gemäß § 1 ZwStS den Steuergegenstand beschreibt (2),
sowie dem Begriff der Wohnung (1) zu entnehmen. Ist die Inhaberschaft einer
Wohnung festgestellt, folgt aus den melderechtlichen Verhältnissen die Beurteilung
der Inhaberschaft einer Zweitwohnung, § 3 Abs. 1 Satz 2 ZwStS.

127

(1) Der vom Kläger genutzten räumlichen Sphäre kommt die Qualität einer
Wohnung zu. Der satzungsgemäße Wohnungsbegriff in § 2 Abs. 3 ZwStS entspricht
zwar seinem Wortlaut nach dem melderechtlichen Wohnungsbegriff, vgl. § 11 Abs. 4
Satz 1 MRRG und § 15 Satz 1 MG NRW, ist aber dennoch in seinem
steuerrechtlichen Bezug zu sehen: Die Meldegesetze definieren den Begriff der
Wohnung jeweils im melderechtlichen Sinne und damit ausgerichtet an dem Zweck,
dem die Meldegesetze dienen, nämlich die Identität und den Aufenthalt von
Personen zu erfassen. Bei der Zweitwohnungssteuer als Aufwandsteuer geht es
jedoch nicht darum, wo jemand wohnt, sondern darum, ob er für ein als Zweit-
„Wohnung" charakterisiertes Objekt einen besonderen Aufwand betreibt, indem er
diesem Objekt zum Wohnen nutzt oder vorhält. Der Wohnungsbegriff des
Melderechts ist deshalb für einen solchen, auf eine spezifische Art des Aufwandes
abstellenden Regelungszusammenhang unverwertbar.

128

Vgl. OVG NRW, Urteil vom 29. November 1995 - 22 A 210/95 -, OVG MüLü 45,
S. 151 ff. (S. 156).

129

Im allgemeinen Sprachgebrauch bezeichnet Wohnung eine selbständige
Wohneinheit innerhalb des Wohnhauses. Die Wohnfläche setzt sich zusammen aus
den Flächen sämtlicher Räume hinter dem Wohnungsabschluss.

130

Vgl. http:\\brockhaus.xipolis.net.

131

Die räumlich erkennbare Selbständigkeit der Wohneinheit ergibt sich aus dem
Wohnungsabschluss. Dieser äußeren Umschreibung entspricht der vom Kläger in
der mündlichen Verhandlung hervorgehobene verfassungsrechtliche Schutz der
Wohnung durch Art. 13 Abs. 1 GG, wonach die Wohnung unverletzlich ist. Art. 13
GG soll Störungen vom privaten Leben fernhalten. Schutzgut ist die räumliche
Sphäre, in der sich das Privatleben entfaltet. Art. 13 Abs. 1 GG gewährleistet das
Recht, in diesen Räumen in Ruhe gelassen zu werden. Er verbürgt dem Einzelnen
mit Blick auf die Menschenwürde sowie im Interesse der Entfaltung der
Persönlichkeit einen elementaren Lebensraum, in den nur unter den
Voraussetzungen des Art. 13 Abs. 2 und 3 GG eingegriffen werden darf. Art. 13 GG
enthält insbesondere das grundsätzliche Verbot, gegen den Willen des
Wohnungsinhabers in die Wohnung einzudringen oder darin zu verweilen.

132

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 26. Mai 1993 - 1 BvR 208/93 -, BVerfGE 89, S. 1 ff.
(S.12) m.w.N.

133

Dem Gesichtspunkt der räumlichen Sphäre, in der sich das Privatleben entfaltet,
kommt zur Bestimmung der Wohnung im Sinne des Zweitwohnungssteuerrechts
besondere Bedeutung zu, da die Zweitwohnungssteuer als Aufwandsteuer gerade an
den persönlichen Lebensbedarf des Steuerpflichtigen anknüpft. Der persönliche
Lebensbedarf äußert sich typischerweise dann in einer Zweitwohnung, wenn neben
der Hauptwohnung Bedarf an einer weiteren räumlichen Sphäre zur Entfaltung des
Privatlebens besteht. Zur Bestimmung dessen, was „Wohnung" im Einzelfall ist, ist
also zu prüfen, wo die nach außen abgeschlossene Wohneinheit beginnt, innerhalb
derer sich Privatleben entfaltet. Das ist im Einzelfall aufgrund einer wertenden
Betrachtung zu ermitteln.

134

Darüber hinaus muss die Wohnung - um überhaupt typischerweise Ausdruck
wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit sein zu können - gewissen Mindestanforderungen
genügen. Eine - wie vom Kläger angenommen - seitens des
Bundesverfassungsgerichts vorausgesetzte Mindestgröße einer Zweitwohnung, lässt
sich der vom Kläger dazu benannten Entscheidung,

135

BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 -. 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, S.
325 ff.,

136

nicht entnehmen. Die weiterhin vom Kläger herangezogene Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofes ist nicht auf die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer
übertragbar. Unter einer Wohnung - so der Bundesfinanzhof - sei eine
Zusammenfassung mehrerer Räume zu verstehen, in denen ein selbständiger
Haushalt geführt werden könne. Es müssten daher auch eine Küche oder zumindest
eine Kochgelegenheit, Bad oder Dusche und WC vorhanden sein.

137

BFH, Urteil vom 27. Oktober 1998 - X R 157/95 -, BStBl. II 1999, S. 91 ff. (S.
93).

138

Diese Rechtsprechung bezieht sich jedoch ausdrücklich nur auf Wohnungen im
Sinne von § 10e des Einkommensteuergesetzes - EStG - und damit auf die -
jedenfalls nach dieser Vorschrift auslaufende,

139

vgl. Mellinghoff in Kirchhof (Hrsg.): Einkommensteuergesetz, 2. Auflage,
Heidelberg 2002, § 10e Rn 2,

140

Steuerbegünstigung der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung im
eigenen Haus. § 10e EStG trat an die Stelle von § 7b EStG.

141

Vgl. Schmidt-Drenseck, Einkommensteuergesetz, 8. Auflage München 1989, §
10e Anm. 4.

142

§ 7b EStG diente zunächst der Förderung von Wohnungsbau nach dem 2.
Weltkrieg und damit zur Überwindung der damaligen Wohnungsnot. Seit 1964 war
Hauptzweck der Vergünstigung nicht mehr die Förderung des Wohnungsbaues,
sondern die Förderung der Bildung von privatem Kleineigentum an Haus oder
Wohnung.

143

Vgl. Boeker in: Lademann u.a.: Kommentar zum Einkommensteuergesetz,
Stuttgart u.a., Stand Januar 1997, § 7b Rn 1.

144

Angesichts dessen erweist sich § 10e EStG als Steuersubvention zur Förderung
von privatem Wohnungseigentum. Zielrichtung ist damit - in der Sprache der
Aufwandsteuer - in erster Linie die Schaffung von Erstwohnungen, die nicht Ausdruck
wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit sondern existentieller Notwendigkeit sind.

145

Als Ausdruck wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit würde eine Wohnung ohne
Küche oder ohne Wohnraum oder ohne jegliche Sanitäreinrichtung dem
Wohnungsbegriff nicht genügen und wäre für den Aufenthalt von Menschen
ungeeignet.

146

Vgl. BVerwG, Beschluss vom 21. April 1997 - 8 B 88.97 -, Buchholz 401.61
Zweitwohnungssteuer Nr. 13.

147

Bei einer Zweitwohnung muss es sich um Räume handeln, die tatsächlich
zumindest zum vorübergehenden Wohnen geeignet sind. Da zum Wohnen vor allem
auch die Körperhygiene, Essen und Schlafen gehören, lassen sich bereits hieraus
die erforderlichen Rückschlüsse auf die Mindestausstattung der Räume ziehen, um
als Wohnung gelten zu können. Hierzu gehören Kochgelegenheit,
Wasserversorgung, Ausguss, Toilette und Heizungsmöglichkeit. Einen besonderen
Komfort müssen die Räume nicht aufweisen. Auch eine baurechtliche Genehmigung
ist nicht erforderlich.

148

Vgl. VGH Baden-Württemberg, Beschluss vom 15. Juni 1982 - 2 S 567/80 -, ZKF
1983, S. 33; hinsichtlich des über notwendige Einrichtungen zur Körperhygiene
hinausgehenden Umfangs der Ausstattung offen OVG NRW, Urteil vom 29.
November 1995 - 22 A 210/95 -, OVG MüLü 45, S. 151 ff. (S. 154).

149

(2) Eine solchermaßen beschriebene Wohnung ist „innezuhaben". Die
Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. definiert den Begriff des Innehabens
nicht selbst, sondern setzt ihn voraus. Dessen Inhalt ist ebenfalls durch Auslegung zu
gewinnen.

150

Nach allgemeinem Sprachgebrauch ist Inhaber derjenige, der die tatsächliche
Verfügungsgewalt über eine Sache hat. Die inhaltliche Bedeutung, die nach
allgemeinem Sprachgebrauch dem Begriff des Innehabens beigemessen wird,
entspricht jedenfalls im Hinblick auf das Erfordernis der tatsächlichen
Verfügungsmacht dem Sinngehalt, der auch im Steuerrecht dem Innehaben einer
Wohnung zukommt. Danach hat jemand einen Wohnsitz dort, wo er eine Wohnung
unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung
beibehalten und benutzen wird. Das Innehaben einer Wohnung in diesem Sinne
erfordert ebenfalls zumindest die tatsächliche Verfügungsmacht bzw.
Verfügungsgewalt des Inhabers. Allein die tatsächliche Verfügungsgewalt über eine
Wohnung ist jedoch zur Erfüllung des Tatbestandsmerkmals Innehaben einer
Zweitwohnung nicht ausreichend.

151

Die Zweitwohnungssteuer als Aufwandsteuer knüpft an den persönlichen
Lebensbedarf des Steuerpflichtigen an. Das Innehaben einer Wohnung zu diesem
bestimmten Zweck setzt voraus, dass der Wohnungsinhaber nicht nur die
tatsächliche Verfügungsgewalt hat, sondern ihm darüber hinaus auch ein
Verfügungsrecht zusteht. Denn allein die tatsächliche Verfügungsgewalt ermöglicht
dem Wohnungsinhaber noch nicht, über die Wohnung zweckbestimmt - für den
persönlichen Lebensbedarf - verfügen zu können. Vielmehr bedarf er dazu auch
einer rechtlichen Verfügungsbefugnis. Voraussetzung für das steuerpflichtige
Innehaben einer Zweitwohnung ist mithin, dass der (Zweit-)Wohnungsinhaber im
Erhebungszeitraum die tatsächliche Verfügungsgewalt über die Wohnung hat und
ihm eine Verfügungsrecht zusteht.

152

Vgl. OVG NRW in st.R., z.B., Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ-
RR 1994, S. 43 ff. (S. 45 f.); siehe auch BVerwG, Beschluss vom 20. April 1998 - 8 B
25.98 -, Buchholz 401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 15.

153

Angesichts alldessen verlangt die Inhaberschaft im Sinne der
Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt E. die tatsächliche Verfügungsmacht
und die rechtliche Verfügungsbefugnis über die Wohnung und die zur steuerrechtlich
erforderlichen Mindestausstattung der Wohnung gehörenden
Ausstattungsgegenstände.

154

Die Wohnung des Klägers als räumliche Sphäre privater Lebensgestaltung
umfasst jedenfalls das ca. 9 m² große Zimmer, weil dieser Bereich einen Abschluss
nach außen hat. Die übrigen Gemeinschaftseinrichtungen - insbesondere
Gemeinschaftsbad mit -toilette - teilt er sich mit anderen Mietparteien.

155

Gleichwohl ist die Kammer nicht der Auffassung, der Kläger unterliege deswegen
keiner Zweitwohnungssteuerpflicht. Die Kammer ist der Ansicht, die Wohnung habe
- soll sie besteuert werden - geeignet zu sein, einen nicht nur vorübergehenden
Aufenthalt zu ermöglichen. Diese Geeignetheit muss aber nicht darauf beruhen, dass
die über den Wohnraum hinaus gehende Mindestausstattung der Wohnung -
insbesondere die sanitären Einrichtungen - Teil der unmittelbaren räumlichen Sphäre
privater Lebensgestaltung sein muss. Ein Wohnraum ist auch dann geeignet, private
Lebensgestaltung zu ermöglichen, wenn diesem jedenfalls typischerweise immer nur
kurzfristig aufgesuchte (Gemeinschafts-)Einrichtungen zugeordnet sind, der
Wohnrauminhaber diese tatsächlich nutzen kann und diese Nutzung ihm rechtlich
zusteht. Diese Erfordernisse erfüllt das Zimmer des Klägers, da ihm die Nutzung
insbesondere von Gemeinschaftsbad und -toilette und einer Kochgelegenheit
mietvertraglich zusteht.

156

Die Höhe der jeweils festgesetzten Zweitwohnungssteuer entspricht den
Vorgaben der Zweitwohnungssteuersatzung.

157

Der Klage ist nach alledem mit der Kostenfolge aus § 154 Abs. 1 VwGO
abzuweisen. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167
VwGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung.

158