Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2002-04-25, Aktenzeichen 14 K 691/98

Tatbestand

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Streitig ist, ob die Kosten für die Restaurierung von Wandmalereien als Betriebsausgaben abzugsfähig sind.

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Die Klägerin ist Gesamtrechtsnachfolgerin ihres im Jahre 1997 verstorbenen Ehemanns. Für die Streitjahre 1989 und 1990 wurden beide zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.

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Der Kläger war Eigentümer eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes in X, dessen Ländereien (ca. 130 ha) mit geringfügigen Ausnahmen verpachtet waren. Die hieraus erzielten Einkünfte wurden im Rahmen des Verpachtungswahlrechts weiterhin als solche aus Land- und Forstwirtschaft erklärt (Wirtschaftsjahr vom 01.07. bis 30.06.; Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG).

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Zum Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes gehörte auch die von den Klägern selbst genutzte Wohnung, deren Nutzungswert versteuert wurde. Das Wohnhaus ist 376 qm groß und ist Teil einer Gruppe von Häusern. Das Ensemble wird im Sprachgebrauch als " Z " bezeichnet. Die übrigen Gebäude des Anwesens sind vermietet.

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Im Sommer 1989 ließen die Kläger den großen Saal (42 qm), der nur zu besonderen Anlässen benutzt wird, wie zum Beispiel Konfirmationen etc., in ihrem Wohnhaus sanieren. Dabei wurde unter anderem das Parkett abgeschliffen, eine Beleuchtungsanlage installiert, Malerarbeiten an Fenstern, Türen und Decken vorgenommen.

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Ferner restaurierte der Dipl. Restaurator und akad. Bildhauer Y aus X die Wandmalereien des Raumes. Sein Rechnungsbetrag über 15.417, 36 DM wurde zusammen mit den anderen Sanierungskosten als Betriebsausgaben im Wirtschaftsjahr 1989/90 zum Abzug gebracht.

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Die Wandmalereien, die sich über alle vier Wände des Raumes erstrecken, hatte ein bekannter Künstler 1920 angebracht. Der Maler war mit dem damaligen Eigentümer des Anwesens, einem Verwandten des Klägers, befreundet gewesen. Das Malprogramm sollte die Geschichte der Familie der Kläger sowie örtliche Historien und heimatliches Brauchtum beinhalten. (so lt. Auszug aus dem X Archiv). Sie zeigen an einer Wand den Stammbaum der Familie des Klägers. Die anderen Motive stellen das Leben auf dem Lande dar. Die Personen sind in Trachten abgebildet. Es wird zum Beispiel ein örtlicher Tanz gezeigt, sowie Ernte-, Jagd- und Vorleseszenen.

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Die Nutzungswertbesteuerung für die selbstgenutzte Wohnung wurde zum 01.01.1991 abgewählt.

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Das beklagte Finanzamt (FA) führte bei dem Kläger bezogen auf die Jahre 1989 bis 1991 eine steuerliche Außenprüfung durch.

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Der Prüfer erhöhte unter anderem den Nutzungswert für die selbstgenutzte Wohnung auf 14.200 DM jährlich unter Berücksichtigung der aus den Fremdvermietungen erzielten Mieten. Er war auch der Auffassung, dass die Kosten für die Restaurierungen der Wandmalereien in Höhe von 15.417, 36 DM privat veranlasst und gemäß § 12 Nr. 1 EStG nicht abzugsfähig seien.

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Das FA erließ entsprechend geänderte Einkommensteuerbescheide.

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Hiergegen erhoben die Kläger Einspruch.

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Die Klägerin trug zur Begründung unter anderem Folgendes vor:

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Es gebe keine Rechtsprechung, die dem Eigentümer einer Immobilie vorgebe, in welchem Umfang und in welcher Art und Weise Instandhaltungsaufwendungen vorzunehmen seien, damit sie steuerlich absetzbar seien. Eine solche Restaurierung habe historischen Wert. Das Gebäude sei in das Verzeichnis Baudenkmale beim Niedersächsischen Landesverwaltungsamt eingetragen.

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Die Wand, auf der sich die Wandmalerei befinde, gehöre zum Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes.

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Bei der Wandmalerei handele es sich nicht um ein selbständig nutzbares Wirtschaftsgut, so dass die Malerei zusammen mit der Wand als Betriebsvermögen anzusehen sei. Die Wandmalereien seien nicht mit einem privat genutzten Bild zu vergleichen. Verständlicherweise könne man die Malerei nicht nehmen und an einen anderen Ort verlagern, sie sei nämlich mit der Wand untrennbar verbunden.

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Instandhaltungsmaßnahmen, die an Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens vorgenommen würden, seien grundsätzlich als abzugsfähige Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

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Die Instandhaltung sei wegen des teilweisen Abblätterns der Farbe und des Untergrundes erforderlich gewesen.

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Die Notwendigkeit, Angemessenheit, Üblichkeit und Zweckmäßigkeit einer Aufwendung sei nicht Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit als Betriebsausgabe. Die Wandmalerei sei als Alternative zu einer konventionellen Tapezierung oder eines konventionellen Anstrichs zu sehen.

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Das FA wies den Einspruch zurück. Es begründete dies damit, dass die Restaurierungskosten nicht abzugsfähige Kosten der privaten Lebensführung seien. Dafür spräche der Umstand, dass das restaurierte Gemälde auf einer Wand den Familienstammbaum der Kläger zeige. Die Instandhaltung von nicht in die Gebäudeherstellungskosten einzubeziehenden privaten Wirtschaftsgütern könne mangels Einkunftsbezogenheit steuerlich nicht als Aufwand abgezogen werden. Für die Beurteilung eines Wandgemäldes könne nichts anderes gelten als für ein Wandmosaik.

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In seinem Urteil vom 20. Oktober 1965 VI 292/64 U, BStBl 1966 III, 13 habe der BFH entschieden, dass die Kosten für ein Wandmosaik nicht zu den Herstellungskosten des Gebäudes gehören würden, weil es wirtschaftlich gesehen wie ein Wandgemälde zu den Einrichtungsgegenständen der Wohnung gehöre. Ein Wandmosaik diene dem privaten Wohnbedürfnis, nicht unmittelbar der Nutzung des Gebäudes und bilde daher ein selbständiges Wirtschaftsgut, keinen unselbständigen Gebäudeteil. Dass es sich bürgerlich-rechtlich um einen wesentlichen Bestandteil des Gebäudes handele, sei insoweit nicht entscheidungsrelevant.

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Ob die Sanierungskosten ggf. nach § 82 k EStDV zu berücksichtigen seien, könne dahinstehen, da die Klägerin trotz Aufforderung nicht die erforderliche Bescheinigung der zuständigen Denkmalschutzbehörde im Sinne des § 82 i Abs. 2 EStDV eingereicht habe.

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Mit der hiergegen gerichteten Klage begehrt die Klägerin weiterhin den Betriebsausgabenabzug für die Restaurierungskosten.

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Die Klägerin gibt dazu Folgendes an:

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Bei der Wandmalerei handele es sich um kein selbstnutzbares Wirtschaftsgut. Die Wandmalerei teile das Schicksal der Gebäudesubstanz. Ähnlich sei es bei eingebauten Heizungs-, Wasserversorgungs- und Entwässerungsanlagen in eine Gebäudesubstanz. Auch in derartigen Fällen sei bereits entschieden worden, dass es sich bei der Renovierung derartiger Anlagen um Instandhaltungsaufwand handele.

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Es läge ein Fall des R 157 Abs. 1 EStR vor. Darin sei bestimmt, dass es auf den Zustand oder die Brauchbarkeit der erneuerten Teile, Einrichtungen oder Anlage nicht ankomme. Entscheidend sei, dass der Art bzw. Funktion nach entsprechende Teile bereits vorhanden gewesen seien. Die Wandmalerei sei bereits 1920 angebracht worden. Das Wohnhaus habe sich zulässigerweise im Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes befunden.

27

Das von dem FA angeführte BFH-Urteil sei mit dem Streitfall nicht vergleichbar.

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Die Entscheidung sei in Zusammenhang mit § 7 b EStG ergangen, bei dem es auf keine Einkunftserzielungsabsicht angekommen sei. Hier handele es sich jedoch um ein Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens.

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Auch Kunstgegenstände und Antiquitäten könnten zum Betriebsvermögen gehören, auch wenn ihre Nutzungsmöglichkeit eingeschränkt sei, z.B. wenn sie der Repräsentation dienen sollten, was bei Kunstwerken regelmäßig der Fall sei.

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Sämtliche Räume des landwirtschaftlichen Wohnhauses zählten zum notwendigen Betriebsvermögen, ohne Unterscheidung zwischen Wirtschaftsküchen, Bäder, Flure, Wohn- und Schlafzimmer.

31

Im Rahmen der Restaurierung sei nicht ausschließlich die Wandmalerei, sondern vielmehr auch der Untergrund durch sulfatbeständigen Mörtel ersetzt worden. Dies ergäbe sich aus dem Untersuchungsbericht des Sachverständigen W.

32

Die Wände seien teilweise schadhaft gewesen. Bei den Schäden habe es sich um sogenannte Ausblühungen des Mörtels gehandelt, die die Risse und sonstigen Schadstellen an den Wänden verursacht hätten. Es sei bisher völlig unbeachtet gelassen worden, dass die Ursache der Restaurierung in der Bausubstanz selbst gelegen habe und nicht in der Wandmalerei.

33

Das Wohngebäude sei in das Verzeichnis der Kulturdenkmale aufgenommen worden. Die Klägerin verweist auf eine Mitteilung des Niedersächsischen Landesverwaltungsamts, Institut für Denkmalpflege, wonach das Wohnhaus der Kläger in das Verzeichnis der Kulturdenkmale - Baudenkmale- als Teil einer Gruppe baulicher Anlagen aufgenommen worden sei.

34

Ferner bezieht sie sich auf ein Schreiben des zuständigen Landkreises worin unter anderem ausgeführt wird, dass die Denkmaleigenschaft auch für die in dem Gebäude befindlichen Wandmalereien bestehe, deren Erhalt im Rahmen des Denkmalschutzgesetzes unbedingt sicherzustellen sei. Alle Maßnahmen (auch Instandsetzungen ohne Veränderungen) am Gebäude oder deren denkmalwerten Bestandteilen würden eine denkmalrechtliche Genehmigung durch den Landkreis erfordern. Die Bescheinigung über die Eintragung habe nur deklaratorische Bedeutung.

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Die Klägerin hat noch eine weitere Bescheinigung des Niedersächsischen Landesamtes für Denkmalpflege vom 12.09.2001 vorgelegt. Darin heißt es unter anderem: "... Die Begutachtung durch Unterzeichnerin am 24.08.2001 ergab folgendes: Die an den Wandmalereien getätigten Aufwendungen waren dringend erforderlich und angemessen. Die Restaurierung der Wandmalereien wurde fachgerecht nach dem derzeitigen Kenntnisstand ausgeführt. Dafür spricht vor allem der heute noch gute Erhaltungszustand der Malereien seit der Restaurierung von 1989 ..."

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Die Klägerin beantragt,

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den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft für das Wirtschaftsjahr 1989/1990 um 15.417,36 DM zu mindern und die Einkommensteuer 1989 und 1990 entsprechend herabzusetzen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Das beklagte FA begründet dies folgendermaßen:

41

Das Wandgemälde sei nicht als Gebäudebestandteil einzustufen. Zu der ertragsteuerlichen Bewertungseinheit "Gebäude" gehörten alle Gebäudebestandteile, die in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude stünden. Im Gegensatz hierzu könnten Gebäudebestandteile als gegenüber der Gebäudeeinheit selbständige Wirtschaftsgüter angesehen werden, wenn sie unmittelbar besonderen Zwecken dienten und in diesem Sinne in einem von der eigentlichen Gebäudenutzung verschiedenen Funktionszusammenhang stünden. Die Malereien seien wirtschaftlich gesehen wie ein Wandmosaik Einrichtungsgegenstände. Diese dienten als solches dem Wohnbedürfnis aber nicht unmittelbar der Nutzung des Hauses. Sie seien deshalb ein eigenständiges Wirtschaftsgut.

42

Auslösendes Moment für die Restaurierung sei das persönliche Interesse an der eigenen Familiengeschichte gewesen, das in steuerlicher Hinsicht gemäß § 12 Nr. 1 EStG dem nicht relevanten Privatbereich zuzurechnen sei.

43

Insoweit unterscheide sich ein Wandgemälde auch von einer anderweitigen Wandverkleidung. Einem Gemälde komme ein eigener Wert und eine eigene Bedeutung zu.

44

§ 82 k EStDV komme nicht in Betracht, da dieser größere Aufwendungen zur Erhaltung eines Gebäudes voraussetze, diese Aufwendungen jedoch gerade nicht vorliegen würden.

45

Eine Kopie des Berichtes des Sachverständigen W sowie eine Kopie der Mitteilung des Niedersächsischen Landesverwaltungsamt, Institut für Denkmalpflege, hat die Klägerin erstmals im Klageverfahren eingereicht.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist unbegründet.

47

Zu Recht lehnte das FA die Abzugsfähigkeit der Restaurierungskosten als Betriebsausgaben ab. Eine steuerliche Berücksichtigung der Kosten gemäß § 33 EStG ist im Verfahren über die streitige Steuerfestsetzung nicht möglich.

48

1. Die Sanierungskosten für die Wandmalereien sind nicht dem Erhaltungsaufwand des Gebäudes zuzurechnen, weil die Wandmalerei - obwohl zivilrechtlich Gebäudebestandteil - ein vom Gebäude zu trennendes selbständiges Wirtschaftsgut ist.

49

Die Malerei steht nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude, sondern dient einem anderen Zweck, nämlich der Ausschmückung und Einrichtung des Raumes, ebenso wie ein an die Wand gehängtes Bild.

50

Die Malereien gehören als eigenständige Wirtschaftsgüter dem notwendigen Privatvermögen an.

51

a) Nach dem Wortlaut des § 13 Abs.2 Nr.2 EStG gehört auch der Nutzungswert der Wohnung des Steuerpflichtigen zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, wenn die Wohnung die bei Betrieben gleicher Art übliche Größe nicht überschreitet.

52

§ 13 Abs. 2 Nr. 2 EStG findet gemäß § 52 Abs. 15 Satz 1 EStG 1990 letztmals für den Veranlagungszeitraum 1986 Anwendung. Solange der Steuerpflichtige nicht unwiderruflich auf die Anwendung verzichtet, kann die Nutzungswertbesteuerung noch bis 1998 fortgeführt werden, § 52 Abs. 15 Satz 4 i. V. m. Satz 2 EStG.

53

Die Kläger verzichteten zum 01.01.1991 auf die Anwendung der Nutzungswertbesteuerung für die eigengenutzte Wohnung. Damit gilt sie zusammen mit dem dazugehörigen Grund und Boden gemäß § 52 Abs. 15 Satz 6 EStG als entnommen. Für die Streitjahre findet die Regelung des § 13 Abs. 2 Nr. 2 EStG jedoch noch Anwendung.

54

Das Wohnhaus der Kläger unterliegt dieser Nutzungswertbesteuerung.

55

Das Wohngebäude der Kläger überschreitet nicht die bei gleichartigen Betrieben übliche Größe.

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Hier verfügt zwar das Wohngebäude über 376 qm Wohnfläche. Bei Betrieben, die von Generation zu Generation weitervererbt wurden und historisch gewachsen sind, stellt die Wohnung in großen alten Bauernhäusern und in Herrenhäusern dann einen Bestandteil des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes dar, wenn das Vorhandensein solcher Wohnbauten bei derartigen land- und forstwirtschaftlichen Besitzungen ehedem üblich war und ihr Auftreten als Zeugen der Vergangenheit auch heute noch häufig ist (Kleeberg, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 13 Rdnr. D 16 unter Verweis auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofes). Daher können ungewöhnlich große Nutzflächen z.B. auch in Herrenhäusern und in Schlössern als noch üblich angesehen werden. So ist es auch hier.

57

Das Ensemble ist historisch gewachsen. Die dazugehörenden Ländereien haben ebenfalls einen überdurchschnittlichen Umfang.

58

Die Wohnfläche ist in diesem Zusammenhang noch als üblich anzusehen.

59

b) Wenn das Einkommensteuerrecht vorschreibt, dass der Nutzungswert der Wohnung des Land- und Forstwirts - wie im Streitfall - zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft gehört, setzt es damit voraus, dass in diesen Fällen das Gebäude oder der Gebäudeteil, in dem sich die Wohnung des Land- und Forstwirts befindet, zum notwendigen Betriebsvermögen gehört (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 17.Januar 1980 IV R 33/76, BStBl II 1980, 323). Die sachliche Rechtfertigung dieser Zurechnung liegt darin, dass das Wohngebäude wegen seiner Nutzung durch den Betriebsinhaber und dessen Familienangehörige, die von hier aus ihre Tätigkeit im Betrieb unmittelbar ausüben und diesen ständig überwachen können, ein notwendiger Bestandteil der in der Regel geschlossenen Einheit des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs darstellt (vgl. Urteil des Reichsfinanzhofs - RFH - vom 14.Januar 1932 VI A 1945/31, RStBl 1932, 389; BFH-Urteile vom 4. April 1968 IV 210/61, BStBl II 1968, 411, vom 17. Januar 1980 IV R 33/76, BStBl II 1980, 323; und vom 18. Februar 1982 IV R 100/79, BStBl II 1982, 536). Es ist im Streitfall unerheblich, dass die Ländereien verpachtet sind und die Kläger den Betrieb nicht mehr im eigentlichen Sinne bewirtschaften. Im Fall der Betriebsverpachtung im ganzen mit Betriebsfortführungsabsicht bleibt das Wohnhaus, wenn der Verpächter es selbst bewohnt, Betriebsvermögen und Wohnung des Steuerpflichtigen im Sinne von § 13 Abs. 2 Nr. 2 EStG (Kleeberg, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 13 Rdnr. D 3).

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c) Die Wandmalereien sind zwar zivilrechtlich gesehen wesentliche Bestandteile der sie tragenden Wände im Sinne von § 93 BGB und damit wesentliche Bestandteile des Gebäudes. Einkommensteuerlich sind sie jedoch selbständige Wirtschaftsgüter.

61

Ertragsteuerlich gehören zu der Bewertungseinheit des Gebäudes alle Gebäudebestandteile, die in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang des Gebäudes als solchem stehen.

62

Gebäudebestandteile sind als gegenüber der Gebäudeeinheit selbständig anzusehen, wenn sie unmittelbar besonderen Zwecken dienen und in diesem Sinne in einem von der eigentlichen Gebäudenutzung verschiedenen Funktionszusammenhang stehen (BFH-Beschluss d. Großen Senates vom 26. November 1973 GrS 5 / 71, BStBl II 1974, 132; BFH-Urteil vom 30. Januar 1996 IX R 18/91, BStBl II 1997, 25 m.w.N.).

63

Die Wandmalereien dienen der Ausschmückung des Raumes. Sie erfüllen den Zweck, Bewohner und Gäste zu erfreuen, zu repräsentieren sowie über die Geschichte der Familie und das örtliche Brauchtum zu informieren. Die Malereien waren von einem mit der Familie befreundeten Maler angebracht worden. Sie stellen den Stammbaum der Familie dar und Szenen aus der näheren Umgebung. Da der Familienname der Kläger auch die Ortsbezeichnung beinhaltet, wird damit gleichzeitig dargestellt, wie sehr und wie lange die Familie mit der Umgebung verwurzelt ist.

64

Sie haben damit unmittelbar einen anderen Zweck als eine übliche Wandverkleidung (wie zum Beispiel aufwendige Tapeten oder Vertäfelungen), denn die bildliche Darstellung hat eine eigene Aussagekraft.

65

Der Zweck, das Wohnen angenehm zu gestalten, wird nach Überzeugung des Gerichts dabei völlig in den Hintergrund gedrängt.

66

Vielmehr kommt der Malerei eine rein künstlerische Gestaltungsfunktion zu, sie hat die Funktion eines Gemäldes. Dies gibt ihr die Eigenschaft eines eigenständigen Wirtschaftsguts, denn Wohnzwecke im eigentlichen Sinne werden damit nicht mehr verfolgt.

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Wirtschaftlich gesehen hat sie die Funktion eines Einrichtungsgegenstandes. Insofern kann den Ausführungen des BFH-Urteils vom 20. Oktober 1965 VI 292/64 U, BStBl III 1966, 13 durchaus gefolgt werden. Es heißt nämlich darin, dass gegen die Einbeziehung der Herstellungskosten eines Wandmosaiks in die eines Gebäudes spräche, dass es eine Art Wandgemälde sei und wie ein solches wirtschaftlich zu den Einrichtungsgegenständen der Wohnung rechne.

68

Anders als die Klägerin meint, ist dies auf den Streitfall übertragbar. Anschaffungskosten für Einrichtungsgegenstände sind ebenso wie bei § 7b EStG auch bei § 13 a EStG nicht begünstigt.

69

Zwar ist die Abgrenzung zwischen der reinen Gestaltungsfunktion und einer noch Wohnzwecken dienenden Funktion der Wandmalereien schwierig, gerade weil es sich bei dem Wohnobjekt um ein herausgehobenes Anwesen handelt.

70

Ein sachliches Unterscheidungskriterium sieht das Gericht in der künstlerischen und bildlich-figürlichen Darstellung. Die Darstellung gewinnt dadurch eine eigene Aussagekraft, die rein ornamentale Verkleidungen nicht haben. Solche Wandmalereien können, obwohl zivilrechtlich Gebäudebestandteil, als Kunstwerk dem Urheberrecht unterfallen und somit Gegenstand eigener Rechte sein, da dafür das immaterielle künstlerische Ergebnis maßgebend ist (Staudinger/Dilcher (1995), § 93 Rn 27).

71

Bei der Malerei und deren Instandhaltung wurden eigene Kunstinteressen und das Interesse an der eigenen Familiengeschichte und Tradition befriedigt. Mit der Wohnnutzung des Hauses hat dies nichts mehr zu tun.

72

Die Sanierung ist also nicht mit einer bei einem derartigen Gebäude naheliegenden Instandhaltung einer aufwendigen Ausstattung zu vergleichen, die zwar in einem gewöhnlichen Bauernhaus nicht gegeben aber doch für ein großes Haus angemessen ist.

73

Die Malereien bilden ein selbständiges Wirtschaftsgut und gehören in ihrer Eigenschaft als Einrichtungsgegenstand dem notwendigen Privatvermögen an.

74

d) Die Aufwendungen, die die Sanierung des schadhaften Wandverputzes betreffen, sind nicht gesondert als Betriebsausgabe abzugsfähig. Aufwendungen für die Wandsanierung als solche stellen zwar grundsätzlich Betriebsausgaben dar. Da aber eine Trennung von den reinen Restaurierungsaufwendungen wegen des Ineinandergreifens beider Maßnahmen - an den angegriffenen Stellen musste gleichzeitig auch die Malerei rekonstruiert werden - nicht möglich ist, sind die Wandsanierungskosten insgesamt den Kosten für die Instandhaltung der Malerei zuzuordnen. Diese hat den hauptsächlichen Kostenaufwand verursacht und die Wandsanierung diente auch dem Schutz der Malereien.

75

4. § 82 k EStDV kommt nicht zur Anwendung, da diese Vorschrift nur für Erhaltungsaufwand eines Gebäudes oder Gebäudeteiles gilt. Gerade hieran fehlt es im Streitfalle.

76

3. § 33 EStG in Verbindung mit dem Erlass des Niedersächsischen Ministers der Finanzen zur Anwendung des § 33 EStG auf Aufwendungen zur Erhaltung schutzwürdiger Kulturwerte vom 8. August 1960, BStBl II 1960, 175 und nachfolgende, sogenannte Milderungserlasse, enthalten Regelungen, die nicht im Festsetzungsverfahren geprüft werden, sondern in das Billigkeitsverfahren gemäß § 163 AO gehören (BFH-Urteil vom 29. März 1988 IX R 55/83, BFH/NV 1988, 636).

77

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen worden. Die Frage, unter welchen Voraussetzungen Wandmalereien in selbstgenutzten, denkmalgeschützten Gebäuden ein selbständiges Wirtschaftsgut bilden, ist von grundsätzlicher Bedeutung. Die Nutzungswertbesteuerung ist für diese Gebäude gemäß § 13 Abs. 2 Nr. 2 EStG weiterhin anwendbar.

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