Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2007-07-10, Aktenzeichen 13 K 509/06

Tatbestand

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Die Beteiligten streiten über die ertragsteuerlichen Auswirkungen der umsatzsteuerlichen Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG im Rahmen der privaten Pkw-Nutzung.

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Die Kläger sind Gesellschafter der F & Sohn GbR. Die GbR erzielte Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Der Gewinn wurde durch Bestandsvergleich ermittelt. Umsatzsteuerlich erfolgte eine Besteuerung nach Durchschnittssätzen gemäß § 24 UStG.

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Die Kläger ermittelten die Privatentnahme für die private Pkw-Nutzung eines im Jahr 1989 angeschafften VW Passat Variant nach der sog. 1 %-Regelung:

4

Bruttolistenpreis

17.800 €

12 %

2.136 €

5

Im Rahmen einer Außenprüfung erhöhte der Außenprüfer den Privatanteil um die hierauf entfallende Umsatzsteuer im Sinne des § 24 UStG. Der Prüfer berechnete den zusätzlichen Privatanteil wie folgt:

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Bruttolistenpreis

17.800 €

12 %

2.136 €

80 %

1.708 €

x 9 %

154 €

7

Der Prüfer wandte insoweit eine Verfügung der OFD Hannover vom 27. Januar 2006 an, wonach die als Betriebseinnahme zu berücksichtigende 1 %-Regelung ein Nettowert sei (Hinweis auf Tz. 3.1.1.1 des BMF-Schreibens vom 29. Mai 2000 BStBl I 2000, 819). Es liege ein Ungleichbehandlung zwischen Unternehmern vor, die der Regelbesteuerung unterliegen würden, und Land- und Forstwirten, deren Umsätze pauschaliert nach § 24 UStG besteuert werden würden. Während bei Unternehmern, die der Regelbesteuerung unterliegen würden, die private Kfz-Nutzung für ertragsteuerliche Zwecke immer um die Umsatzsteuer erhöht werden würde, würde dies bei pauschalierenden Landwirten oftmals unterbleiben. Bei pauschalierenden Landwirten würde aber die – dem Grund nach abzugsfähige – Vorsteuer eine Betriebsausgabe darstellen, so dass sich die bezahlte Umsatzsteuer in voller Höhe gewinnmindernd auswirken würde. Die Umsatzsteuer auf die private Kfz-Nutzung sei ein zur Erbringung einer sonstigen Leistung gegen Entgelt gleichgestellter Vorgang (§ 3 Abs. 9 a Nr. 1 UStG). Diese Leistung gehöre zu den übrigen Umsätzen im Sinne des § 24 Abs. 1 Nr. 3 UStG. Ertragsteuerlich sei diese nach den Bestimmungen des UStG entstandene Umsatzsteuer nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abzugsfähig, so dass sich der Wert der ertragsteuerlichen Entnahme erhöhe.

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Ergänzend begründete der Prüfer seine Vorgehensweise damit, dass die vereinnahmte Umsatzsteuer bei Landwirten, die umsatzsteuerlich nach Durchschnittssätzen besteuert werden würden, als Betriebseinnahme anzusetzen sei. Dies gelte auch für die Umsatzsteuer auf unentgeltliche Wertabgaben. § 12 Nr. 3 EStG stehe dem nicht entgegen. Die Aufwendungen für die im Betrieb vorhandenen Pkw seien brutto gebucht worden, also inklusive der in Rechnung gestellten Umsatzsteuer. Durch den Ansatz der Umsatzsteuer auf den Privatanteil würde eine Korrektur der bisher als Aufwand erfassten Umsatzsteuer erfolgen.

9

Daraufhin ergingen am 9. März 2006 nach § 164 Abs. 2 AO geänderte Feststellungsbescheide für 2002 und 2003.

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Im Einspruchsverfahren erklärten sich die Kläger mit der rechnerischen Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage einverstanden. Mit Einspruchsbescheid vom 14. September 2006 setzte der Beklagte wegen eines hier nicht mehr streitigen Punktes die Gewinne herab und wies den Einspruch im Übrigen zurück. Es wurden im Wesentlichen die Argumente des Prüfers und aus der Verfügung der OFD wiederholt und zusätzlich angemerkt, dass die von den Klägern beantragte Saldierung der Umsatzsteuer mit einer nach § 24 UStG gleichzeitig entstehenden fiktiven Vorsteuer ausgeschlossen sei.

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Mit am 13. Oktober 2006 erhobener Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter.

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Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG sei die private Nutzung des Betriebsfahrzeugs mit monatlich 1 % des Listenpreises zu erfassen. Zwar dürfe die Umsatzsteuer auf die unentgeltliche Wertabgabe den Gewinn nicht mindern (§ 12 Nr. 3 EStG). Dies sei aber auch gar nicht erfolgt, weil aufgrund der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG keine Umsatzsteuerzahllast als Betriebsausgabe abgezogen worden sei. § 12 Nr. 3 EStG laufe hier ins Leere. Mangels Gewinnminderung könne das Abzugsverbot nach § 12 Nr. 3 EStG nicht greifen. Eine Gewinnerhöhung um fiktive Kosten gebe es nicht.

13

Der Privatanteil werde mit der 1 %-Regelung pauschaliert. Es bestehe kein realistischer Ausgleich zu den tatsächlichen Aufwendungen. Die Pauschalwerte seien stets anzusetzen, selbst dann, wenn ein Gebrauchtwagen mit niedrigen Kosten und ohne Vorsteuerausweis angeschafft werde. Die Pauschale sei auch maßgeblich, wenn ein Unternehmen ausschließlich umsatzsteuerfreie Erlöse bewirke. Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG sei stets die 1 %-Regelung anzuwenden, nicht etwa 1,16 % der BMG, wenn die gezahlte Umsatzsteuer als Betriebsausgabe abzugsfähig gewesen sei.

14

Die Kläger würden nicht verkennen, dass die bei Anschaffung des Pkw in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Betriebsausgabe abzugsfähig gewesen sei. Hier gehe es aber nicht – wie vom FA behauptet – um die Korrektur dieser Betriebsausgabe aus dem Jahr 1989, sondern um eine fiktive Umsatzsteuerbelastung in 2002 und 2003.

15

Die Kläger seien mit einem Unternehmen vergleichbar, welches umsatzsteuerfreie Umsätze ausführe und dementsprechend keine Vorsteuererstattungen erhalte. Da bei einem Unternehmen ohne Vorsteuerabzug keine Umsatzsteuer auf unentgeltliche Wertabgaben durch die Privatnutzung des betrieblichen Pkw entstehe, sei auch im vorliegenden Fall keine Umsatzsteuer zu berechnen.

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Selbst wenn man mit dem Finanzamt von einer entstandenen Umsatzsteuer ausgehen würde, so müsste man dennoch zeitgleich eine fiktive Vorsteuer in gleicher Höhe annehmen. Denn nach § 24 Abs. 1 Satz 3 UStG betrage die Vorsteuer 9 % der Bemessungsgrundlage für die Umsätze. Diese fiktive Vorsteuer sei dann als Betriebsausgabe zu berücksichtigen. Letztlich würden sich die Beträge ausgleichen.

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Die Kläger beantragen, die Einkünfte 2002 von 60.065 € um 154 € auf 59.911 € zu mindern und die Einkünfte 2003 von 61.112 € um 154 € auf 60.958 € herabzusetzen.

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Der Beklagte beantragt,

1. die Klage abzuweisen,

2. hilfsweise für den Fall seines Unterliegens die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen.

19

Der Beklagte verweist auf den Einspruchsbescheid.

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Den Klägern sei zuzustimmen, dass nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG 1 % als Monatswert für die Privatnutzung anzusetzen sei. Da es sich aber um einen Nettowert handele, sei der Wert um die Umsatzsteuer zu erhöhen, da die nach § 24 Abs. 1 Nr. 3 UStG entstandene Umsatzsteuer gem. § 12 Nr. 3 EStG nicht abzugsfähig sei.

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Die vereinnahmte Umsatzsteuer sei bei Landwirten, die der Durchschnittssatzbesteuerung unterliegen würden, als Betriebseinnahme zu erfassen. Eine Entnahme für private Zwecke sei daher entsprechend zu beurteilen. Deshalb sei die auf die Entnahme entfallende Umsatzsteuer als Betriebseinnahme zu erfassen.

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Soweit die Kläger vortragen würden, dass die GbR keine Umsatzsteuerzahllast als Betriebsausgabe abgezogen habe, würden sie verkennen, dass die Umsatzsteuer für die Anschaffung des Pkw sowie die Kfz-Kosten bereits bei der Zahlung als Betriebsausgaben abgezogen worden sei, weil die gezahlte Vorsteuer bei der Durchschnittssatzbesteuerung bereits bei Zahlung Betriebsausgaben darstellen würde. Auch die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer auf die laufenden Kfz-Kosten sei als Betriebsausgabe abzugsfähig. Durch die Erhöhung des Privatanteils um die Umsatzsteuer würden die bisher als Betriebsausgaben berücksichtigten Aufwendungen (in Rechnung gestellte Umsatzsteuer) dem privaten Bereich zugeordnet werden.

23

Ein Vergleich des der Durchschnittssatzbesteuerung unterliegenden Betriebs der Kläger mit einem Betrieb, der lediglich umsatzsteuerfreie Umsätze ausführe, sei nicht möglich.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist begründet.

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I. Die festgestellten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft sind in den Streitjahren 2002 und 2003 um jeweils 154 € zu mindern.

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1. Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist die private Nutzung eines Kraftfahrzeugs für jeden Kalendermonat mit 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattungen einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen. Die private Nutzung kann abweichend von Satz 2 mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen angesetzt werden, wenn die für das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG). Im vorliegenden Fall ist unstreitig kein Fahrtenbuch geführt worden, so dass die sog. 1 %-Regelung Anwendung findet.

27

Zwischen den Beteiligten besteht darin Einigkeit, dass der Wert der privaten Nutzungsentnahme bei Anwendung der 1 %-Regelung 2.136 € (Bruttolistenpreis 17.800 € x 12 %) beträgt. Die Beteiligten sind sich weiter darüber einig, dass im Vereinfachungswege für die Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage die ertragsteuerliche Ermittlung unter Berücksichtigung eines Abschlags von 20 % für die nicht vorsteuerbelasteten Kosten zugrunde zu legen ist (vgl. Tz. 2.1 des BMF-Schreibens vom 27. August 2004, BStBl I 2004, 864). Zwar ist der Wert der Nutzungsentnahme gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG nach der Rechtsprechung des BFH grundsätzlich kein geeigneter Maßstab für das Umsatzsteuerrecht. Der Steuerpflichtige kann diese Wertermittlung aber aus Vereinfachungsgründen selbst zugrunde legen (BFH-Urteil vom 11. März 1999 V R 78/98, DStR 1999, 848; BFH-Urteil vom 4. November 1999 V R 35/99, BFH/NV 2000, 759).

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2. Der nach der 1 %-Regelung ermittelte Wert der privaten Nutzungsentnahme ist nicht um die - nicht erhobene - Umsatzsteuer nach § 24 Abs. 1 Nr. 3 UStG zu erhöhen.

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a) Der BFH hat sich mit der hier zu beurteilenden Problematik bereits für den Fall auseinandergesetzt, dass der Steuerpflichtige umsatzsteuerlich der Regelbesteuerung unterlag. In den entschiedenen Fällen rechneten die Steuerpflichtigen die Umsatzsteuer aus dem nach der 1 %-Regelung ermittelten Wert heraus und erfassten nur den um die Umsatzsteuer geminderten Wert gewinnerhöhend. Begründet wurde dieses Vorgehen damit, dass ansonsten die private Kfz-Nutzung nicht mit 1 % sondern mit 1,15 % besteuert werde und dass eine Ungleichbehandlung mit nicht umsatzsteuerpflichtigen Unternehmern - wie z.B. Ärzten - bestehe (vgl. Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 5. Dezember 2001 4 K 1176/01, juris; Urteil des FG Nürnberg vom 12. Oktober 2001 VII 131/98, EFG 2002, 607; Urteil des FG Köln vom 20. Februar 2003 8 K 7533/97, EFG 2003, 295).

30

Der BFH hat in diesen Fällen erkannt, dass die Nutzungsentnahme mit 1 % des Bruttolistenpreises anzusetzen ist. Die auf den Entnahmevorgang entfallende Umsatzsteuer wirkt sich ertragsteuerlich auf die Höhe des Gewinns nicht aus. Eine Betriebsausgabe scheidet insoweit aus, weil nach § 12 Nr. 3 EStG ein Abzugsverbot besteht (BFH-Urteil vom 6. März 2003 XI R 12/02, BStBl II 2003, 704; BFH-Urteil vom 30. Juli 2003 X R 70/01, BFH/NV 2003, 1580; BFH-Beschluss vom 27. Januar 2004 X R 43/02, BFH/NV 2004, 639).

31

Aus dieser Rechtsprechung ergibt sich, dass unabhängig von der umsatzsteuerlichen Beurteilung der privaten Nutzungsmöglichkeit, die ertragsteuerliche Nutzungsentnahme immer nach der sog. 1 %-Regelung zu erfolgen hat. Da sich die Umsatzsteuer auf den Entnahmevorgang ertragsteuerlich nicht auswirken darf, darf der Steuerpflichtige die wegen der Privatnutzung entstehende Umsatzsteuerverbindlichkeit ertragsteuerlich nicht als Betriebsausgabe behandeln. Sie stellt ihrerseits eine Privatentnahme dar (§ 12 Nr. 3 EStG). Dementsprechend hatte ein umsatzsteuerlicher Regelversteuerer in den Streitjahren folgende Buchungen vorzunehmen:

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Privatentnahme 100 (Wert nach 1 %-Methode)

an

Ertrag

100

Privatentnahme 16

Umsatzsteuer

16

Umsatzsteuer 16

an

Bank

16

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Entsteht umsatzsteuerlich wegen der Privatnutzung des Pkws keine Umsatzsteuer, weil der Steuerpflichtige nur steuerfreie Umsätze ausführt (z.B. Ärzte), ist der Vorgang ebenfalls gewinnneutral, weil nur die Privatentnahme nach der 1 %-Methode gewinnerhöhend erfasst wird (Privatentnahme 100 an Ertrag 100).

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b) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist der Gewinn bei nach § 24 UStG pauschalierenden Land- und Forstwirten nicht um die Umsatzsteuer wegen der privaten Kfz-Nutzung zu erhöhen.

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Die GbR wurde umsatzsteuerlich nach Durchschnittssätzen gem. § 24 UStG besteuert. Danach wird die Steuer für die im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs ausgeführten Umsätze gem. § 24 Abs. 1 Satz 1 UStG auf verschiedene Steuersätze festgesetzt. Die einer sonstigen Leistung gleichgestellte Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen (§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG) zählt zu den übrigen Umsätzen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, so dass nach § 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG der Steuersatz 9 % beträgt. Nach § 24 Abs. 1 Satz 3 UStG wird die Vorsteuer in den Fällen des § 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG ebenfalls auf 9 % festgesetzt. Eine Zahllast entsteht nicht.

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Da sich die auf den Entnahmevorgang entfallende Umsatzsteuer ertragsteuerlich auf die Höhe des Gewinns nicht auswirkt, ist auch im Falle einer Besteuerung nach § 24 UStG die ertragsteuerliche Nutzungsentnahme ausschließlich nach der sog. 1 %–Regelung zu erfassen. Zu beachten ist lediglich, dass die wegen der privaten Nutzung entstandene Umsatzsteuer nach § 12 Nr. 3 EStG den Gewinn nicht mindern darf; der Steuerpflichtige also eine etwaige Umsatzsteuerzahllast nicht über eine Aufwandsbuchung berücksichtigen darf. Eine solche Gewinnminderung findet aber in den Fällen einer umsatzsteuerlichen Durchschnittssatzbesteuerung nicht statt. Da keine umsatzsteuerliche Zahllast entsteht, ist mangels Vermögensminderung auch keine Betriebsausgabe zu berücksichtigen. Die Vorschrift des § 12 Nr. 3 EStG greift deshalb nicht ein. Dementsprechend haben die Kläger zutreffend nur den nach der 1 %-Methode ermittelten Entnahmewert gewinnerhöhend berücksichtigt. Für eine weitere Erhöhung des Gewinns um die - nicht erhobene Umsatzsteuer - fehlt es an einer Rechtsgrundlage (ebenso: Urteil des FG Düsseldorf vom 7. Dezember 2005 7 K 2342/04 n.v.; Urteil des FG Düsseldorf vom 29. März 2007 7 K 3373/06 E, n.v.; OFD Rheinland, Kurzinformation Einkommensteuer Nr. 38/2007 vom 11. Mai 2007, Der Betrieb 2007, 1382; Zaisch in: Leingärtner, Besteuerung der Landwirte, Abschnitt 45 Rz. 49; anderer Ansicht wohl: Felsmann, Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirte, Abschnitt B Rz. 479a).

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3. Die von dem Beklagten gegen diese Vorgehensweise angeführten Bedenken greifen nicht durch.

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a) Die von dem Beklagten angenommene Ungleichbehandlung zwischen Unternehmern, die umsatzsteuerlich der Regelbesteuerung unterliegen und Land- und Forstwirten, deren Umsätze pauschaliert nach § 24 UStG besteuert werden, ist nicht erkennbar. Bei beiden Vergleichsgruppen wirkt sich die Umsatzsteuer nicht auf die Höhe der ertragsteuerlichen Nutzungsentnahme aus. Beim Regelversteuerer wird die ertragsteuerliche Neutralität durch § 12 Nr. 3 EStG gewährleistet, der eine Gewinnminderung durch den entstandene Umsatzsteuerzahllast verhindert. Beim Land- und Forstwirt, der nach § 24 UStG besteuert wird, führt die umsatzsteuerliche Behandlung ebenfalls zu keiner Gewinnänderung. In beiden Fallgruppen wird die private Nutzungsentnahme gesetzeskonform nur nach der in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG vorgegebenen Bewertungsmethode ermittelt. Die Ungleichbehandlung entsteht vielmehr erst durch die abweichende Vorgehensweise des Beklagten. Denn dadurch, dass der Beklagte zusätzlich zu dem Wert der Nutzungsentnahme nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG die Umsatzsteuer nach § 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG gewinnerhöhend berücksichtigt, erhöht der Beklagte – gegen den klaren Wortlaut des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG – die Nutzungsentnahme über den Wert der 1 %-Regelung hinaus. Während der umsatzsteuerliche Regelversteuerer nur den Wert nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zu versteuern hat, muss der nach § 24 UStG besteuerte Landwirt ertragsteuerlich eine höhere Nutzungsentnahme versteuern. Dies ist mit dem Gesetz nicht zu vereinbaren.

39

b) Ebenfalls nicht durchgreifend ist die Erwägung, dass bei pauschalierenden Landwirten die – dem Grund nach abzugsfähige – Vorsteuer regelmäßig eine Betriebsausgabe darstellt, so dass sich die bezahlte Umsatzsteuer in voller Höhe gewinnmindernd ausgewirkt hat. Aus dieser Situation zieht der Beklagte den Schluss, dass in Höhe der privaten Nutzungsentnahme eine anteilige Korrektur zu erfolgen habe, um die ertragsteuerliche Umsatzsteuerauswirkung auf das Maß der betrieblichen Nutzung des Wirtschaftsguts zu begrenzen. Insoweit übersieht der Beklagte, dass seit der Einführung der pauschalierten Besteuerung der privaten Kfz-Nutzung anhand der sog. 1 %-Regelung die private Nutzungsentnahme von der Höhe der aufwandswirksamen Kosten des Kfz nicht mehr abhängt (mit Ausnahme der sog. Kostendeckelung). Während die Nutzungsentnahme früher mit den tatsächlichen Selbstkosten bewertet wurde und aus Vereinfachungsgründen häufig in einem bestimmten Prozentsatz von der Gesamtnutzung ausgedrückt wurde (vgl. nur BFH-Urteil vom 22. August 2002 IV R 42, 43/01, BFH/NV 2003, 302), bestimmt sich seit dem Veranlagungszeitraum 1996 die private Nutzungsentnahme pauschal mit monatlich 1 % des Bruttolistenpreises. Dies gilt unabhängig davon, wie hoch die konkreten aufwandswirksamen Aufwendungen für das Kraftfahrzeug waren. Von dem Gedanken der anteiligen Korrektur der aufwandswirksamen Kosten für das Kraftfahrzeug durch eine entsprechende Gewinnkorrektur für den Privatanteil, ist das Gesetz mit der Einführung der sog. 1 %-Regelung abgerückt. Es mag für den Beklagten unbefriedigend erscheinen, dass Land- und Forstwirte, die nach § 24 UStG besteuert werden, einerseits die gezahlten Vorsteuern auf die Kfz-Aufwendungen als Betriebsausgaben berücksichtigten dürfen, andererseits aber keine Korrektur dieser Gewinnminderung erfolgt. Seit der Neuregelung der privaten Kfz-Nutzung ist die Korrektur der aufwandswirksamen Kfz-Kosten indes pauschal mit der 1 %-Regelung vorzunehmen. Mit diesem Ansatz ist die gesamte private Nutzungsentnahme abgegolten. Für eine zusätzliche Korrektur fehlt es an einer Rechtsgrundlage.

40

c) Die Rechtsgrundlage kann insbesondere nicht in § 12 Nr. 3 EStG erblickt werden. Soweit sich der Beklagte für die von ihm vorgenommene Gewinnerhöhung auf diese Vorschrift beruft, ergibt sich die Unanwendbarkeit bereits aus dem Wortlaut der Regelung. Nach § 12 Nr. 3 EStG darf die Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind, weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Es handelt sich um ein Abzugsverbot für Vermögensminderungen, die aufgrund der umsatzsteuerlichen Besteuerung einer Entnahme entstehen. Die Vorschrift greift im vorliegenden Fall schon allein deshalb nicht ein, weil keine solche Vermögensminderung entstanden ist. Da die GbR nach § 24 UStG besteuert wird, entsteht aufgrund der Nutzungsentnahme keine Umsatzsteuerzahllast, mithin keine Vermögensminderung für die GbR und kein Anlass für eine gewinnmindernde Buchung. Eine solche ist von den Klägern auch unstreitig nicht vorgenommen worden. Statt dessen hat der Beklagte den Gewinn der GbR durch eine Ertragsbuchung erhöht. Für eine solche Vorgehensweise gibt der Wortlaut des § 12 Nr. 3 EStG nichts her. Ebenfalls nicht weiterführend ist der Hinweis des Beklagten, dass die vereinnahmte Umsatzsteuer bei der Besteuerung nach § 24 UStG als Betriebseinnahme erfasst werde. In diesen Fällen liegt aber auch ein Vermögenszufluss vor, der zu einer Gewinnerhöhung führen muss. Dagegen ist im vorliegenden Fall kein Vermögenszufluss gegeben, sondern eine Entnahme zu beurteilen, deren gewinnerhöhender Umfang ausschließlich durch § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG bestimmt wird.

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d) Weiterhin erhellt eine Kontrollüberlegung, dass die Ansicht des Beklagten nicht zutreffend sein kann. Der Beklagte hat den Gewinn aus der privaten Nutzungsentnahme mit der Erwägung erhöht, dass die Umsatzsteuer, die auf die Entnahme entfällt, gewinnerhöhend zu berücksichtigen ist. Nach § 24 Abs. 1 Satz 3 UStG entsteht aber zeitgleich mit der Umsatzsteuer ein gleich hoher Vorsteueranspruch, der im Endeffekt eine Zahllast verhindert. Die Kläger haben zutreffend ausgeführt, dass selbst wenn man dem Gedankengang des Beklagten folgen wollte, die nach § 24 Abs. 1 Satz 3 UStG entstandene Vorsteuer ebenfalls ertragsteuerlich zu berücksichtigen wäre, so dass die von dem Beklagten vorgenommene Gewinnerhöhung durch eine entsprechende Aufwandsbuchung neutralisiert werden müsste. Wenn der Beklagte die wegen der Nutzungsentnahme entstandene aber nicht erhobene Umsatzsteuer als Ertrag ansieht, muss er die gleichzeitig entstandene Vorsteuer auch als Aufwand behandeln. Diese sich aus der Logik des § 24 UStG ergebende Rechtsfolge kann nicht mit der bloßen Behauptung negiert werden, dass eine Saldierung der Umsatzsteuer mit der fiktiven Vorsteuer ausgeschlossen sei.

42

e) Für den Senat stellt sich die Sachlage nicht anders dar, als bei einem Steuerpflichtigen, der nur steuerfreie Umsätze ausführt. Auch bei einem solchen Steuerpflichtigen wird die private Kfz-Nutzung nach der 1 %-Regelung ermittelt und nicht um einen nicht erhobenen - letztlich fiktiven - Umsatzsteuerbetrag erhöht. Der Senat vermag keinen ertragsteuerlichen Unterschied darin zu sehen, ob die Umsatzsteuer für die private Kfz-Nutzung umsatzsteuerlich gar nicht erst entsteht (so z.B. beim Arzt) oder ob die Umsatzsteuer für die private Kfz-Nutzung zwar umsatzsteuerlich entsteht, aber zeitgleich durch einen gleich hohen Vorsteueranspruch kompensiert wird (so beim pauschalierenden Landwirt). In beiden Fällen entsteht keine Umsatzsteuerzahllast, so dass § 12 Nr. 3 EStG nicht eingreifen kann und für eine Gewinnerhöhung kein Raum ist. Für den Senat ist es daher nicht ersichtlich, weshalb der Beklagte zwischen diesen beiden Gruppen ertragsteuerlich differenziert (ebenfalls kritisch: Zaisch in: Leingärtner, Besteuerung der Landwirte, Abschnitt 45 Rz. 49).

43

II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.

44

III. Die Revision wird zugelassen, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

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