Finanzgericht des Saarlandes (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-03-01, Aktenzeichen 1 K 246/04

Tatbestand

Die Klägerin, eine GmbH, betreibt - soweit ersichtlich - ein Unternehmen der Immobilienverwaltung.

Im Jahre 2001 hat das damals zuständige Finanzamt Saarbrücken, Am Stadtgraben versucht, bei der Klägerin eine Umsatzsteuersonderprüfung für Teilzeiträume der Jahre 1999 und 2000 durchzuführen. Die Prüfung wurde seitens des Finanzamtes wegen "der von Beginn an unzumutbaren Atmosphäre sowie der mangelnden Mitwirkung der Geschäftsführerin bei der Sachverhaltsaufklärung" abgebrochen. Nach Auffassung der Prüfer war Herr P, der Lebensgefährte der Geschäftsführerin, der faktische Geschäftsführer der Klägerin (BpA - USt-Sonderprüfung I).

Der Beklagte hat durch die zwischenzeitlich zuständige Prüfungsstelle des Finanzamts Neunkirchen bei Klägerin Umsatzsteuersonderprüfungen für 2001 bis 2003 durchführen lassen, deren Feststellungen in den Berichten vom 14. Juli 2003 und vom 3. August 2004 niedergelegt sind (BpA - USt-Sonderprüfung II, III). Der Bericht vom 14. Juli 2003 enthält u.a. folgende Passagen:

"Aufzeichnungen: Der Buchhaltung ist die Ordnungsmäßigkeit zu versagen.

Begründung: Es wurde festgestellt und vom Steuerberater bestätigt, dass die Buchhaltung komplett nacherstellt werden musste. Die Buchungsvermerke auf den Einzelbelegen, z.B. den Bankauszügen, resultieren aus der ursprünglich von der X-GmbH selbst erstellten Buchhaltung. Diese war weder dem Steuerberater noch den Prüfern vorgelegt worden. Aufgrund dieser Tatsachen und der nicht vorhandenen Vorjahressalden musste die Nacherstellung der Buchhaltung erfolgen. Auch hierbei waren Geschäftsvorfälle nicht nachvollziehbar und blieben, da sie den Einzelkonten nicht zugeordnet werden konnten, außer Ansatz."

Und weiter:

"Sitz des Unternehmens

Im Rahmen der Prüfung wurde mehrfach die Frage des steuerlichen Sitzes der Gesellschaft erörtert. Der Beauftragte der Geschäftsführung der Firma, Herr P, erklärte hierzu, dass der Geschäftsleitungssitz gegen Ende des Jahres 2001 nach O, E-weg 1 verlegt worden sei. Örtliche Feststellungen des zuständigen Finanzamtes Bad Homburg bestätigten diese Angaben jedoch nicht. Da Herr P weiterhin auf seinen Angaben hinsichtlich des Geschäftsleitungssitzes beharrte, wurde eine Ortsbesichtigung durch die Prüfer vorgenommen. Hierbei stellte sich heraus, dass sich keinerlei Anhaltspunkte für die Annahme eines Geschäftsbetriebes der X-GmbH an der besagten Anschrift ergeben haben. Es wurden an der besagten Anschrift keine betrieblichen Vorrichtungen, Aktenmaterial, Computer etc. vorgefunden, die auf das Vorhandensein eines Geschäftsbetriebes hindeuteten."

Der Bericht vom 3. August 2004 führt u.a. aus:

"Prüfungsanlass - Verfahren

........

Den Prüfern wurden dabei Unterlagen vorgelegt, die die korrekte Überprüfung der Geschäftsvorfälle nicht ermöglichten. So existiert nur eine Buchhaltung auf DATEV-Grundlage für das 1. Quartal 2004. Für die restlichen Voranmeldungszeiträume wurden vom Steuerberater Buchungen aufgrund vielfältiger Mängel bei den Grundaufzeichnungen (unerledigte Rückfragen, ungeklärte Geschäftsvorfälle etc.) nicht mehr vorgenommen."

Die Feststellungen der vorgenannten Prüfungen sind im September 2004 ausgewertet worden. Der Umsatzsteuerbescheid für 2002 vom 3. September 2004 weist einen Nachzahlungsbetrag i.H.v. 31.420,28 EUR aus (Bl. 8 USt. 2002). Ein Umsatzsteuerbescheid für das Kalenderjahr 2003 ist mangels Jahreserklärung noch nicht ergangen. Die Änderungsbescheide für das erste bis dritte Vierteljahr 2003 sowie für Oktober, November und Dezember 2003 wurden alle am 20. September 2004 zur Post gegeben. Sie weisen Nachzahlungsbeträge i.H.v. insgesamt 60.044,90 EUR aus (Bl. 21 ff. USt. 2003).

Durch notariellen Vertrag vom 4. Mai 2004 verkaufte die Klägerin, vertreten durch ihre Geschäftsführerin, an Herrn P, wohnhaft in Österreich, eine Reihe bebauter und unbebauter Grundstücke, die unter I A, B und C des Vertrages näher bezeichnet sind. Als Gegenleistung verpflichtete sich der Käufer unter II des Vertrages, die Klägerin von den durch die Grundstücke gesicherten Verbindlichkeiten freizustellen. Wegen des Schuldnerwechsels wurde keine Gläubigergenehmigung eingeholt (Bl. 2 ff., 9 Arrestakte).

Bereits am 23. August 2004 hatte der Beklagte eine Anordnung erlassen, durch die er den dinglichen Arrest zur Sicherung der vorgenannten Ansprüche aus der Umsatzsteuer 2002 und 2003 i.H.v. 91.465,18 EUR aussprach (Bl. 17 ff. Arrestakte). Am 6. September 2004 erhob die Klägerin beim Finanzgericht dagegen die vorliegende Klage. Sie beantragt (Bl. 1),

die Arrestanordnung vom 23. August 2004 aufzuheben.

Sie habe gegen den Bescheid von 2003 am 17. August 2004 Klage erhoben (1 K 216/04). Der Bescheid für das Jahr 2002 vom 3. September 2004 werde derzeit noch überprüft.

Der Beklagte gebe als Arrestgrund eine Verschlechterung der Vermögensverhältnisse der Klägerin an, wobei er sich auf die Verträge vom 4. Mai 2004 berufe. Hierbei stelle der Beklagte die Hypothese auf, die Klägerin habe alle Grundstücke verkauft. Die Klägerin habe jedoch nur 3 Gebäude aus dem Anlagevermögen verkauft und verfüge derzeit noch über ein Anlagevermögen von ca. 1.300.000 Euro. Die Arrestanordnung stelle eine unangemessene Hörte dar. Sie ziele darauf ab, der Klägerin zu schaden (Bl. 1 f.).

Der Beklagte beantragte zunächst (Bl. 11),

die Klage abzuweisen.

Die Voraussetzungen des § 324 Abs. 1 AO seien gegeben.

Arrestanspruch:

Die Klägerin habe bisher keine Umsatzsteuererklärungen für 2002 und 2003 sowie keine Bilanzen zum 31.12.2002 und zum 31.12.2003 eingereicht. Nach den Feststellungen der Umsatzsteuersonderprüfung seien für 2002 und 2003 steuerpflichtige Umsätze nicht vollständig bzw. zu Unrecht als steuerfreie oder nicht steuerbare Umsätze erklärt worden. Vorsteuerbeträge seien zu Unrecht geltend gemacht worden.

Arrestgrund:

Die Klägerin habe durch falsche Angaben in den Umsatzsteuervoranmeldungen und durch die Nichtabgabe der Jahressteuererklärungen für 2002 und 2003 ihre steuerlichen Pflichten verletzt. Es stehe zu befürchten, dass das steuerunehrliche Verhalten bei der Durchsetzung der Steueransprüche fortgesetzt werde, um die Vollstreckung zu vereiteln oder zu erschweren.

Mit Vertrag vom 4. Mai 2004 habe die Klägerin in S belegene bebaute Grundstücke veräußert, die einen erheblichen Verkehrswert besitzen und einen wesentlichen Teil des Vermögens der Klägerin darstellen würden. Der Eigentumswechsel sei im Grundbuch noch nicht eingetragen. Die Arrestanordnung sei erforderlich, da zu befürchten sei, dass nach dem Eigentumsübergang der veräußerten Grundstücke nicht mehr genügend verwertbares Vermögen vorhanden sei und die Vollstreckung der o.g. Steueransprüche vereitelt oder zumindest wesentlich erschwert werde.

Würden durch eine Arrestanordnung gesicherte Steuerforderungen durch Steuerbescheide festgesetzt, werde das Arrestverfahren in das Vollstreckungsverfahren übergeleitet, wenn die Steuerforderungen vollstreckbar geworden seien. Einer Aufhebung der Arrestanordnung bedürfe es nicht (Verfügung der OFD S vom 18.6.1991, Tz. 4). Durch die Überleitung in das Vollstreckungsverfahren erledige sich das Klageverfahren.

Im Hinblick auf den zwischenzeitlichen Erlass der Steuerbescheide vom 3. und 20. September 2004 hat der Beklagte den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt (Bl. 15).

Die Klägerin hat - trotz Aufforderung hierzu - keine weiteren Erklärungen abgegeben (Bl. 16 f.).

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, und die beigezogenen Akten des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die form- und fristgerecht erhobene Klage ist durch den Erlass der Steuerbescheide in das Vollstreckungsverfahren übergeleitet und damit unzulässig geworden.

1. Der dingliche Arrest

Zur Sicherung der Vollstreckung von Geldforderungen kann die für die Steuerfestsetzung zuständige Finanzbehörde den Arrest in das bewegliche oder unbewegliche Vermögen anordnen, wenn zu befürchten ist, dass sonst die Beitreibung vereitelt oder wesentlich erschwert wird. Sie kann den Arrest auch dann anordnen, wenn die Forderung noch nicht zahlenmäßig feststeht oder wenn sie bedingt oder betagt ist. In der Arrestanordnung ist ein Geldbetrag zu bestimmen, bei dessen Hinterlegung die Vollziehung des Arrestes gehemmt und der vollzogene Arrest aufzuheben ist (§ 324 Abs. 1 AO). Die Arrestanordnung ist aufzuheben, wenn nach ihrem Erlass Umstände bekannt werden, die die Arrestanordnung nicht mehr gerechtfertigt erscheinen lassen (§ 325 AO).

Der Arrest als Mittel zur Sicherung künftiger Vollstreckung von steuerlichen Geldforderungen soll verhindern, dass der Steuerpflichtige den bestehenden Zustand seines Vermögens verändert, um die künftige Zwangsvollstreckung, die erst nach Schaffung der ordnungsgemäßen Vollstreckungsvoraussetzungen erfolgen kann, zu gefährden. Eine wesentliche Erschwerung der Vollstreckung ist beispielsweise bereits dann zu besorgen, wenn ein späteres Leistungsgebot im Ausland vollstreckt werden müsste, falls nicht durch die Arrestanordnung im Inland die Beitreibung gesichert war, wenn der Steuerpflichtige ein wertvolles Grundstück veräußert, weil Bargeld oder Geldforderungen der Vollstreckung leichter entzogen werden können als unbewegliches Vermögen oder wenn auch nur die nach außen zu Tage getretene Absicht besteht, den wertvollsten Gegenstand des Vermögens, ein Grundstück, zu veräußern (BFH vom 25. April 1995 VII B 174/94, BFH/NV 1995, 1037). Dagegen sind schlechte Vermögensverhältnisse oder die drohende Konkurrenz anderer Gläubiger allein kein Arrestgrund (Tipke/Kruse, AO/FGO, § 324 AO Tz 19 unter Hinweis auf BGH vom 19. Oktober 1995 IX ZR 82/94, NJW 1996, 321, 324 jeweils m.w.N.).

Da es sich bei dem Arrest um ein Verfahren vorläufiger Natur handelt, das dem Ergebnis der endgültigen Feststellungen nicht vorgreifen soll, muss die Arrestanordnung nur Mindestanforderungen enthalten. Der Arrestanspruch und Arrestgrund müssen nicht zur vollen Überzeugung des Gerichts feststehen. Vielmehr genügt es für den Arrestanspruch, dass die ihm zugrundeliegenden Tatsachen mit hinreichender Wahrscheinlichkeit festgestellt werden können, und für den Arrestgrund, dass eine Mutmaßung des Geschehensablaufs besteht (BFH vom 8. April 1986 VII R 187/83, BFH/NV 1986, 508; FG München vom 21. Februar 1995 14 K 2598/91, EFG 1995, 954).

Die Arrestanordnung ist eine Ermessensentscheidung. Das Entschließungsermessen, ob die Finanzbehörde überhaupt einen Arrest gegenüber dem Arrestschuldner erlässt, braucht nicht besonders begründet zu werden, da insofern das Ermessen eingeschränkt ist (Tipke / Kruse, a. a. O., § 324 Tz. 6). Darüber hinaus hat die Finanzbehörde ein Auswahlermessen, welchen von mehreren möglichen Arrestschuldnern sie in Anspruch nimmt (§ 5 AO).

2. Erledigung des Arrestverfahrens

Sobald über die den Gegenstand des Arrests bildende Steuerforderung ein Steuerbescheid ergangen ist, der die Vollstreckbarkeitsvoraussetzungen des § 254 AO erfüllt, bedarf es der Arrestanordnung nicht mehr. Denn das Arrestverfahren wird nach Vollstreckbarkeit des Anspruchs in das Vollstreckungsverfahren übergeleitet. Eine nochmalige Pfändung ist nicht erforderlich. Mit der Überleitung in das Vollstreckungsverfahren wird die Arrestanordnung gegenstandslos. Die gegen die Arrestanordnung gerichtete Anfechtungsklage ist dann erledigt.

3. Anwendung auf den Streitfall

Der Senat hat keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Arrestverfügung. Gleichwohl ist die Klage nicht als unbegründet, sondern als unzulässig abzuweisen.

Mit dem Ergehen der Steuerbescheide vom 3. und 20. September 2004, die die Steuerforderungen beinhalten, die durch den Arrest gesichert werden sollten, hat sich der Rechtsstreit über die Arrestanordnung in der Hauptsache erledigt (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH vom 7. Juli 1987 VII R 167/84, BFH/NV 1987, 702; vom 6. Juli 2001 III B 58/00, BFH/NV 2001, 1530). Der Beklagte hat dem durch seine Erklärung vom 3. Februar 2005 (Bl. 15) Rechnung getragen. Die Klägerin hat sich zu diesem Umstand nicht geäußert.

Die Rechtswidrigkeit der Arrestanordnung kann in einem solchen Falle nur noch durch Übergang zur Fortsetzungsfeststellungsklage festgestellt werden, wobei ein Feststellungsinteresse dargelegt werden muss (BFH vom 20. September 2000 VII B 33/00, BFH/NV 2001, 458). Fehlt das Rechtsschutzbedürfnis, hat das rechtlich stets die Unzulässigkeit des Rechtsbehelfs zur Folge, solange - wie im Streitfall - der klagende Beteiligte seinen Sachantrag aufrechterhält. Für eine ausdrückliche Erledigungsentscheidung besteht dann kein Anlass (BFH vom 7. April 1981 VII R 60/80 nv).

4. Kosten, Rechtsmittel

Die Klage war demzufolge insgesamt als unzulässig abzuweisen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO bestand keine Veranlassung.

Der Senat hielt eine Entscheidung durch Gerichtsbescheid (§ 90 a FGO) für angemessen.

Gründe

Die form- und fristgerecht erhobene Klage ist durch den Erlass der Steuerbescheide in das Vollstreckungsverfahren übergeleitet und damit unzulässig geworden.

1. Der dingliche Arrest

Zur Sicherung der Vollstreckung von Geldforderungen kann die für die Steuerfestsetzung zuständige Finanzbehörde den Arrest in das bewegliche oder unbewegliche Vermögen anordnen, wenn zu befürchten ist, dass sonst die Beitreibung vereitelt oder wesentlich erschwert wird. Sie kann den Arrest auch dann anordnen, wenn die Forderung noch nicht zahlenmäßig feststeht oder wenn sie bedingt oder betagt ist. In der Arrestanordnung ist ein Geldbetrag zu bestimmen, bei dessen Hinterlegung die Vollziehung des Arrestes gehemmt und der vollzogene Arrest aufzuheben ist (§ 324 Abs. 1 AO). Die Arrestanordnung ist aufzuheben, wenn nach ihrem Erlass Umstände bekannt werden, die die Arrestanordnung nicht mehr gerechtfertigt erscheinen lassen (§ 325 AO).

Der Arrest als Mittel zur Sicherung künftiger Vollstreckung von steuerlichen Geldforderungen soll verhindern, dass der Steuerpflichtige den bestehenden Zustand seines Vermögens verändert, um die künftige Zwangsvollstreckung, die erst nach Schaffung der ordnungsgemäßen Vollstreckungsvoraussetzungen erfolgen kann, zu gefährden. Eine wesentliche Erschwerung der Vollstreckung ist beispielsweise bereits dann zu besorgen, wenn ein späteres Leistungsgebot im Ausland vollstreckt werden müsste, falls nicht durch die Arrestanordnung im Inland die Beitreibung gesichert war, wenn der Steuerpflichtige ein wertvolles Grundstück veräußert, weil Bargeld oder Geldforderungen der Vollstreckung leichter entzogen werden können als unbewegliches Vermögen oder wenn auch nur die nach außen zu Tage getretene Absicht besteht, den wertvollsten Gegenstand des Vermögens, ein Grundstück, zu veräußern (BFH vom 25. April 1995 VII B 174/94, BFH/NV 1995, 1037). Dagegen sind schlechte Vermögensverhältnisse oder die drohende Konkurrenz anderer Gläubiger allein kein Arrestgrund (Tipke/Kruse, AO/FGO, § 324 AO Tz 19 unter Hinweis auf BGH vom 19. Oktober 1995 IX ZR 82/94, NJW 1996, 321, 324 jeweils m.w.N.).

Da es sich bei dem Arrest um ein Verfahren vorläufiger Natur handelt, das dem Ergebnis der endgültigen Feststellungen nicht vorgreifen soll, muss die Arrestanordnung nur Mindestanforderungen enthalten. Der Arrestanspruch und Arrestgrund müssen nicht zur vollen Überzeugung des Gerichts feststehen. Vielmehr genügt es für den Arrestanspruch, dass die ihm zugrundeliegenden Tatsachen mit hinreichender Wahrscheinlichkeit festgestellt werden können, und für den Arrestgrund, dass eine Mutmaßung des Geschehensablaufs besteht (BFH vom 8. April 1986 VII R 187/83, BFH/NV 1986, 508; FG München vom 21. Februar 1995 14 K 2598/91, EFG 1995, 954).

Die Arrestanordnung ist eine Ermessensentscheidung. Das Entschließungsermessen, ob die Finanzbehörde überhaupt einen Arrest gegenüber dem Arrestschuldner erlässt, braucht nicht besonders begründet zu werden, da insofern das Ermessen eingeschränkt ist (Tipke / Kruse, a. a. O., § 324 Tz. 6). Darüber hinaus hat die Finanzbehörde ein Auswahlermessen, welchen von mehreren möglichen Arrestschuldnern sie in Anspruch nimmt (§ 5 AO).

2. Erledigung des Arrestverfahrens

Sobald über die den Gegenstand des Arrests bildende Steuerforderung ein Steuerbescheid ergangen ist, der die Vollstreckbarkeitsvoraussetzungen des § 254 AO erfüllt, bedarf es der Arrestanordnung nicht mehr. Denn das Arrestverfahren wird nach Vollstreckbarkeit des Anspruchs in das Vollstreckungsverfahren übergeleitet. Eine nochmalige Pfändung ist nicht erforderlich. Mit der Überleitung in das Vollstreckungsverfahren wird die Arrestanordnung gegenstandslos. Die gegen die Arrestanordnung gerichtete Anfechtungsklage ist dann erledigt.

3. Anwendung auf den Streitfall

Der Senat hat keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Arrestverfügung. Gleichwohl ist die Klage nicht als unbegründet, sondern als unzulässig abzuweisen.

Mit dem Ergehen der Steuerbescheide vom 3. und 20. September 2004, die die Steuerforderungen beinhalten, die durch den Arrest gesichert werden sollten, hat sich der Rechtsstreit über die Arrestanordnung in der Hauptsache erledigt (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH vom 7. Juli 1987 VII R 167/84, BFH/NV 1987, 702; vom 6. Juli 2001 III B 58/00, BFH/NV 2001, 1530). Der Beklagte hat dem durch seine Erklärung vom 3. Februar 2005 (Bl. 15) Rechnung getragen. Die Klägerin hat sich zu diesem Umstand nicht geäußert.

Die Rechtswidrigkeit der Arrestanordnung kann in einem solchen Falle nur noch durch Übergang zur Fortsetzungsfeststellungsklage festgestellt werden, wobei ein Feststellungsinteresse dargelegt werden muss (BFH vom 20. September 2000 VII B 33/00, BFH/NV 2001, 458). Fehlt das Rechtsschutzbedürfnis, hat das rechtlich stets die Unzulässigkeit des Rechtsbehelfs zur Folge, solange - wie im Streitfall - der klagende Beteiligte seinen Sachantrag aufrechterhält. Für eine ausdrückliche Erledigungsentscheidung besteht dann kein Anlass (BFH vom 7. April 1981 VII R 60/80 nv).

4. Kosten, Rechtsmittel

Die Klage war demzufolge insgesamt als unzulässig abzuweisen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO bestand keine Veranlassung.

Der Senat hielt eine Entscheidung durch Gerichtsbescheid (§ 90 a FGO) für angemessen.