Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-10-20, Aktenzeichen 8 K 317/02

Tatbestand

1

Streitig ist, ob die Voraussetzungen für die Lohnsteuerpauschalierung gem. § 40a Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1998 für geringfügig Beschäftigte im Kalenderjahr 1998 teilweise entfallen sind, weil der Kläger als Arbeitgeber im Dezember 1998 zusätzlich zum vereinbarten Arbeitslohn ein freiwilliges Weihnachtsgeld zahlte.

2

Der Kläger war im Veranlagungszeitraum 1998 mit einem Holzverarbeitungsbetrieb gewerblich tätig und beschäftigte zahlreiche Arbeitnehmer in Teilzeit. Der Kläger als Arbeitgeber dieser Teilzeitbeschäftigten pauschalierte die Lohnsteuer gem. § 40a Abs. 2 EStG 1998. Die Lohnsteuer wurde daher zunächst mit einem Pauschsteuersatz von 20 vom Hundert erhoben. Im Anschluss an eine Lohnsteueraußenprüfung am 25. April 2002, die den Prüfungszeitraum vom 1. Januar 1998 bis 31. Dezember 2001 umfasste, hat der Beklagte die Voraussetzungen für die vom Kläger durchgeführte Pauschalierung der Lohnsteuer im Kalenderjahr 1998 bei einer Reihe von teilzeitbeschäftigten Arbeitnehmern als nicht gegeben angesehen. Der monatliche Arbeitslohn dieser teilzeitbeschäftigten Arbeitnehmer überstieg den gesetzlichen Höchstbetrag für eine Lohnsteuerpauschalierung in Höhe von monatlich DM 620 in den Lohnzahlungszeiträumen Januar bis November 1998 zunächst nicht. Der Kläger gewährte im Monat Dezember 1998 seinen Arbeitnehmern ein freiwilliges Weihnachtsgeld, das der Beklagte nach der Lohnsteueraußenprüfung anteilig auf die monatlichen Lohnzahlungszeiträume aufteilte. Dies hatte zur Folge, dass der Arbeitslohn einiger Teilzeitbeschäftigter den monatlichen Höchstbetrag für die Lohnsteuerpauschalierung überstieg. Darüber hinaus wurden Aufwendungen für einen mehrtägigen Betriebsausflug nach ... im Kalenderjahr 1999 nach der Lohnsteueraußenprüfung als steuerpflichtiger Arbeitslohn behandelt.

3

Die Feststellungen der Lohnsteueraußenprüfung und die grundsätzliche Haftung des Klägers als Arbeitgeber für die Lohnsteuer seiner Arbeitnehmer sind zwischen den Beteiligten im Ergebnis unstreitig. Bei fünfzehn in Teilzeit beschäftigten Arbeitnehmern wurde bei einer Gesamtsumme der Aushilfslöhne in Höhe von DM 63.251 die Pauschalierungsgrenze um insgesamt DM 1.235 überschritten. Der Betrag, der den für die Lohnsteuerpauschalierung gesetzlich vorgesehenen Höchstbetrag von monatlich DM 620 überstieg, betrug nach der anteiligen Berücksichtigung des Weihnachtsgelds je Kalendermonat bei dem einzelnen Arbeitnehmer mindestens DM 12 und höchstens DM 147 (Prozessakten Bl. 17 - Auswertung der Lohnsteueraußenprüfung -). Der Kläger war laut Aktenvermerk des Beklagten vom 7. Juni 2002 und 12. Juni 2002 (Lohnsteuerakten) damit einverstanden, dass statt einer individuellen Besteuerung bei den betroffenen Arbeitnehmern ein Lohnsteuerhaftungsbescheid an ihn als Arbeitgeber ergeht.

4

Der Beklagte nahm aufgrund der Feststellungen der Lohnsteueraußenprüfung mit Lohnsteuerhaftungs- und Lohnsteuernachforderungsbescheid vom 13. Juni 2002 den Kläger für Lohnsteuer 1998 in Höhe von insgesamt EUR 11.286,56 nebst Solidaritätszuschlag sowie Kirchensteuer unter Anrechnung der bereits abgeführten Pauschalsteuer in Haftung und forderte Lohnsteuer für die Aufwendungen des mehrtägigen Betriebsausflugs 1999, deren Versteuerung mit einem Pauschsteuersatz in Höhe von 25 vom Hundert erfolgte, nach. Bei der Berechnung der Lohnsteuerhaftung wurde unter Berücksichtigung der individuellen Besteuerungsmerkmale der betroffenen Arbeitnehmer ein Nettosteuersatz von 34,9 vom Hundert zugrunde gelegt. Der Kläger erhob am 15. Juli 2002 gegen den Lohnsteuerhaftungs- und Lohnsteuernachforderungsbescheid Einspruch, der vom Beklagten mit Einspruchsentscheidung vom 31. Oktober 2002 als unbegründet zurückgewiesen wurde. Mit Schriftsatz vom 25. November 2002 erhob der Kläger Klage.

5

Der Kläger ist der Ansicht, dass er nach Treu und Glauben nicht im Wege der Lohnsteuerhaftung in Anspruch genommen werden dürfe. Er habe nicht gewusst, dass seine freiwillige Weihnachtsgeldzahlung zu einer Überschreitung der monatlichen Pauschalierungsgrenzen führe. Es sei unverhältnismäßig, wenn die Pauschalierungsgrenze um insgesamt nur DM 1.235 überschritten werde, die monatliche Überschreitung hierbei maximal DM 147 und minimal DM 12 betrage, er als Arbeitgeber für Lohnsteuer seiner Arbeitnehmer in vielfacher Höhe dessen in Haftung genommen werde. Die Zumutbarkeit sei hier erheblich überschritten. Er sei ein ehrlicher, pünktlicher und auch guter Steuerzahler, dem im Streitfall Gerechtigkeit zugute kommen müsse. Es könne nicht im Sinne des Gesetzes sein, in seinem Falle so zu verfahren, wie verfahren worden sei. Er glaube noch immer, dass es bei einem deutschen Gericht einen Richter geben müsse, der für einen ehrlichen, guten und pünktlichen Steuerzahler ein gerechtes Urteil fälle. Der Kläger ist der Auffassung, dass es an einem Finanzgericht jemanden geben solle, der ihm in dieser himmelschreienden Ungerechtigkeit Recht gebe.

6

Der Kläger beantragt,

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den Lohnsteuerhaftungsbescheid vom 13. Juni 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 31. Oktober 2002 ersatzlos aufzuheben.

8

Der Beklagte beantragt unter Hinweis auf seine Einspruchsentscheidung,

9

die Klage abzuweisen.

10

Wegen der Einzelheiten des Vortrags der Beteiligten wird auf den Inhalt der Prozess-, und Lohnsteuerakten vollinhaltlich verwiesen.

11

Mit dem Beteiligten wurde am 12. Mai 2005 ein Erörterungstermin durchgeführt. Auf den Inhalt des Protokolls wird ebenfalls Bezug genommen.

12

Der Senat hat am 11. Juli 2005 einen Gerichtsbescheid erlassen, der dem Kläger am 22. Juli 2005 zugestellt wurde. Mit Schriftsatz vom 16. August 2005 beantragte der Kläger mündliche Verhandlung.

Entscheidungsgründe

13

1. Die zulässige Klage ist unbegründet.

14

Nach § 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht den angefochtenen Steuerbescheid aufheben oder ändern, soweit dieser rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist. Der erkennende Senat kann den im Streitfall angefochtenen Lohnsteuerhaftungs- und Lohnsteuernachforderungsbescheid nicht als rechtswidrig beanstanden.

15

Der Kläger haftet nach § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG 1998 für die Lohnsteuer, die er einzubehalten und abzuführen hat. Der Kläger als Arbeitgeber hat es unterlassen, für insgesamt fünfzehn seiner Arbeitnehmer Lohnsteuer einzubehalten und abzuführen.

16

Ein Arbeitgeber kann gem. § 40a Abs. 2 EStG 1998 statt die Lohnsteuer für seine Arbeitnehmer individuell zu berechnen, einzubehalten und abzuführen unter Verzicht auf die Vorlage einer Lohnsteuerkarte bei solchen Arbeitnehmern, die nur in geringem Umfang und gegen geringen Arbeitslohn beschäftigt werden, die Lohnsteuer im Kalenderjahr 1998 mit einem Pauschsteuersatz von 20 vom Hundert des Arbeitslohns erheben. Eine Beschäftigung in geringem Umfang und gegen geringen Arbeitslohn liegt hierbei vor, wenn bei monatlicher Lohnzahlung die Beschäftigungsdauer 86 Stunden und der Arbeitslohn ein Siebtel der monatlichen Bezugsgröße im Sinne des § 18 Abs. 1 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigt. Diese monatliche Bezugsgröße für das Kalenderjahr 1998 beträgt DM 620.

17

Dem Kläger als Arbeitgeber steht im Streitfall ein steuerliches Wahlrecht nach § 40a Abs. 2 EStG 1998 jedoch nicht zu. Die monatliche Bezugsgröße von DM 620 ist bei allen betroffenen fünfzehn Arbeitnehmern überschritten. Die freiwillige Zahlung von Weihnachtsgeld im Dezember 1998 stellt nach § 8 Abs. 1 EStG Einnahmen der teilzeitbeschäftigten Arbeitnehmer des Klägers bei ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gem. § 19 EStG dar. Diese Bezüge sind dem Grunde nach lohnsteuerpflichtig.

18

Bezüge, die nicht zum laufenden Arbeitslohn gehören, sind für die Feststellung, ob die Pauschalierungsgrenzen in den einzelnen Lohnzahlungszeiträumen eingehalten sind, nach Auffassung der Finanzverwaltung rechnerisch gleichmäßig auf die Lohnzahlungs- oder Lohnabrechnungszeiträume zu verteilen, in denen die Arbeitsleistung erbracht wird, für die sie eine Belohnung darstellen (vgl. R 128 Abs. 4 Satz 2 LStR 1996). Demnach sind Urlaubsgeld, Einmalbeiträge für eine Direktversicherung und insbesondere - wie im Streitfall - Weihnachtsgeld auf die gesamte Beschäftigungszeit des Kalenderjahrs zu verteilen.

19

Auch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) entspricht dieser von der Finanzverwaltung vertretenen Ansicht. Ob die Pauschalierungsgrenzen eingehalten worden sind, kann sich nicht nach dem Zuflusszeitpunkt des Arbeitslohns richten. Dieser Zuflusszeitpunkt ist zwar bedeutsam für das Entstehen der pauschalen Lohnsteuer. Diese entsteht erst mit dem Zufluss des Arbeitslohns. Für die Beantwortung der Frage, welcher Lohn für eine bestimmte Arbeit gezahlt worden ist, kann aus dem Zahlungs- bzw. Zuflusszeitpunkt als solchem nichts abgeleitet werden. Entscheidend für die Einhaltung der Pauschalierungsgrenzen ist daher allein, dass der Arbeitslohn, der in einem Kalenderjahr für eine bestimmte Arbeitsleistung gezahlt wird, die entsprechende Lohngrenze übersteigt (BFH-Urteil vom 21. Juli 1989 VI R 157/87, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs (BFHE) 157, 431, Bundessteuerblatt (BStBl) II 1989, 1032).

20

Der erkennende Senat schließt sich im Streitfall dieser höchstrichterlichen Rechtsprechung an. Demnach stellt die Zahlung des freiwilligen Weihnachtsgelds durch den Kläger eine Belohnung für die in der gesamten Beschäftigungszeit eines Kalenderjahres geleistete Arbeit dar. Dass diese Belohnung erst gegen Ende des Kalenderjahres und im Zusammenhang mit dem Weihnachtsfest gezahlt wurde, macht sie nicht zum Arbeitslohn allein für die Arbeitsleistung des Monats Dezember 1998. Es ist damit gerechtfertigt, das Weihnachtsgeld zur Feststellung, ob die monatlichen Pauschalierungsgrenzen im Kalenderjahr 1998 eingehalten sind, rechnerisch auf die einzelnen Kalendermonate zu verteilen, in denen die betroffenen fünfzehn Arbeitnehmer beim Kläger beschäftigt waren.

21

Die rechnerische Verteilung des Weihnachtsgeldes auf die Beschäftigungsdauer - in der Regel auf die zwölf Kalendermonate eines Kalenderjahres - hat zur Folge, dass regelmäßig erst am Ende eines Kalenderjahres feststeht, in welchen Lohnzahlungszeiträumen die Pauschalierungsgrenze eingehalten wurde und eine Lohnsteuerpauschalierung zulässig war. Eine unangemessene Verkomplizierung einer Vorschrift, die die Lohnsteuererhebung bei Arbeitgebern erleichtern soll, die auf Teilzeitbeschäftigte angewiesen sind, kann der Senat nicht erkennen. Bei jeder Zahlung von Weihnachtsgeld oder sonstigen Sonderzuwendungen hat der Arbeitgeber zu prüfen, ob die bisher vorgenommene Pauschalierung noch Bestand hat. Somit kann in diesen Fällen regelmäßig erst am Ende des Kalenderjahres festgestellt werden, ob die Lohnsteuerpauschalierung der vorangegangenen monatlichen Lohnzahlungszeiträume zu Recht erfolgt war. Hierauf hat sich der Arbeitgeber einzustellen, wenn er z. B. in einem Kalenderjahr vom Beginn der Beschäftigung an die Pauschalierungsgrenzen stets voll ausschöpfen will und stets ausgeschöpft hat (vgl. BFH-Urteil vom 21. Juli 1989 VI R 157/87, BFHE 157, 431, BStBl II 1989, 1032).

22

Es verstößt auch nicht gegen den Grundsatz von Treu und Glauben, wenn einmalige Sonderzahlungen auf die monatlichen Lohnzahlungszeiträume des Kalenderjahres der Beschäftigung verteilt werden. Entgegen der Ansicht des Klägers wurde weder durch das Gesetz noch durch eine Handlung des Beklagten ein Vertrauenstatbestand geschaffen. Der Kläger hatte in seiner Eigenschaft als Arbeitgeber vielmehr die gesetzlichen Bestimmungen der Lohnsteuerpauschalierung zu beachten, wenn er sein steuerliches Wahlrecht - statt des individuellen Lohnsteuerabzugs die Lohnsteuer seiner geringfügig beschäftigten Arbeitnehmer zu pauschalieren - im Kalenderjahr 1998 beanspruchen wollte.

23

Ergibt sich bei der Verteilung des Weihnachtsgelds auf die Lohnzahlungszeiträume des Kalenderjahrs wie im Streitfall, dass die für einen Lohnzahlungs- oder Lohnabrechnungszeitraum maßgebende Pauschalierungsgrenze in Bezug auf die Höhe des Arbeitslohns überschritten wurde, darf für diesen Zeitraum das Pauschalierungsverfahren nicht angewendet werden. Die Zulässigkeit des Pauschalierungsverfahrens für andere Zeiträume wird hiervon allerdings nicht berührt (vgl. R 128 Abs. 5 Satz 4 LStR 1996). Im Streitfall wurde diese Grenze bei fünfzehn Arbeitnehmern in den betroffenen Lohnzahlungszeiträumen des Kalenderjahres 1998 überschritten. Die gesetzlichen Tatbestandsvoraussetzungen einer Lohnsteuerpauschalierung liegen daher insoweit nicht vor.

24

2. Die Revision war nicht zuzulassen, da im Streitfall Gründe im Sinne von § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Gründe

13

1. Die zulässige Klage ist unbegründet.

14

Nach § 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht den angefochtenen Steuerbescheid aufheben oder ändern, soweit dieser rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist. Der erkennende Senat kann den im Streitfall angefochtenen Lohnsteuerhaftungs- und Lohnsteuernachforderungsbescheid nicht als rechtswidrig beanstanden.

15

Der Kläger haftet nach § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG 1998 für die Lohnsteuer, die er einzubehalten und abzuführen hat. Der Kläger als Arbeitgeber hat es unterlassen, für insgesamt fünfzehn seiner Arbeitnehmer Lohnsteuer einzubehalten und abzuführen.

16

Ein Arbeitgeber kann gem. § 40a Abs. 2 EStG 1998 statt die Lohnsteuer für seine Arbeitnehmer individuell zu berechnen, einzubehalten und abzuführen unter Verzicht auf die Vorlage einer Lohnsteuerkarte bei solchen Arbeitnehmern, die nur in geringem Umfang und gegen geringen Arbeitslohn beschäftigt werden, die Lohnsteuer im Kalenderjahr 1998 mit einem Pauschsteuersatz von 20 vom Hundert des Arbeitslohns erheben. Eine Beschäftigung in geringem Umfang und gegen geringen Arbeitslohn liegt hierbei vor, wenn bei monatlicher Lohnzahlung die Beschäftigungsdauer 86 Stunden und der Arbeitslohn ein Siebtel der monatlichen Bezugsgröße im Sinne des § 18 Abs. 1 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigt. Diese monatliche Bezugsgröße für das Kalenderjahr 1998 beträgt DM 620.

17

Dem Kläger als Arbeitgeber steht im Streitfall ein steuerliches Wahlrecht nach § 40a Abs. 2 EStG 1998 jedoch nicht zu. Die monatliche Bezugsgröße von DM 620 ist bei allen betroffenen fünfzehn Arbeitnehmern überschritten. Die freiwillige Zahlung von Weihnachtsgeld im Dezember 1998 stellt nach § 8 Abs. 1 EStG Einnahmen der teilzeitbeschäftigten Arbeitnehmer des Klägers bei ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gem. § 19 EStG dar. Diese Bezüge sind dem Grunde nach lohnsteuerpflichtig.

18

Bezüge, die nicht zum laufenden Arbeitslohn gehören, sind für die Feststellung, ob die Pauschalierungsgrenzen in den einzelnen Lohnzahlungszeiträumen eingehalten sind, nach Auffassung der Finanzverwaltung rechnerisch gleichmäßig auf die Lohnzahlungs- oder Lohnabrechnungszeiträume zu verteilen, in denen die Arbeitsleistung erbracht wird, für die sie eine Belohnung darstellen (vgl. R 128 Abs. 4 Satz 2 LStR 1996). Demnach sind Urlaubsgeld, Einmalbeiträge für eine Direktversicherung und insbesondere - wie im Streitfall - Weihnachtsgeld auf die gesamte Beschäftigungszeit des Kalenderjahrs zu verteilen.

19

Auch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) entspricht dieser von der Finanzverwaltung vertretenen Ansicht. Ob die Pauschalierungsgrenzen eingehalten worden sind, kann sich nicht nach dem Zuflusszeitpunkt des Arbeitslohns richten. Dieser Zuflusszeitpunkt ist zwar bedeutsam für das Entstehen der pauschalen Lohnsteuer. Diese entsteht erst mit dem Zufluss des Arbeitslohns. Für die Beantwortung der Frage, welcher Lohn für eine bestimmte Arbeit gezahlt worden ist, kann aus dem Zahlungs- bzw. Zuflusszeitpunkt als solchem nichts abgeleitet werden. Entscheidend für die Einhaltung der Pauschalierungsgrenzen ist daher allein, dass der Arbeitslohn, der in einem Kalenderjahr für eine bestimmte Arbeitsleistung gezahlt wird, die entsprechende Lohngrenze übersteigt (BFH-Urteil vom 21. Juli 1989 VI R 157/87, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs (BFHE) 157, 431, Bundessteuerblatt (BStBl) II 1989, 1032).

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Der erkennende Senat schließt sich im Streitfall dieser höchstrichterlichen Rechtsprechung an. Demnach stellt die Zahlung des freiwilligen Weihnachtsgelds durch den Kläger eine Belohnung für die in der gesamten Beschäftigungszeit eines Kalenderjahres geleistete Arbeit dar. Dass diese Belohnung erst gegen Ende des Kalenderjahres und im Zusammenhang mit dem Weihnachtsfest gezahlt wurde, macht sie nicht zum Arbeitslohn allein für die Arbeitsleistung des Monats Dezember 1998. Es ist damit gerechtfertigt, das Weihnachtsgeld zur Feststellung, ob die monatlichen Pauschalierungsgrenzen im Kalenderjahr 1998 eingehalten sind, rechnerisch auf die einzelnen Kalendermonate zu verteilen, in denen die betroffenen fünfzehn Arbeitnehmer beim Kläger beschäftigt waren.

21

Die rechnerische Verteilung des Weihnachtsgeldes auf die Beschäftigungsdauer - in der Regel auf die zwölf Kalendermonate eines Kalenderjahres - hat zur Folge, dass regelmäßig erst am Ende eines Kalenderjahres feststeht, in welchen Lohnzahlungszeiträumen die Pauschalierungsgrenze eingehalten wurde und eine Lohnsteuerpauschalierung zulässig war. Eine unangemessene Verkomplizierung einer Vorschrift, die die Lohnsteuererhebung bei Arbeitgebern erleichtern soll, die auf Teilzeitbeschäftigte angewiesen sind, kann der Senat nicht erkennen. Bei jeder Zahlung von Weihnachtsgeld oder sonstigen Sonderzuwendungen hat der Arbeitgeber zu prüfen, ob die bisher vorgenommene Pauschalierung noch Bestand hat. Somit kann in diesen Fällen regelmäßig erst am Ende des Kalenderjahres festgestellt werden, ob die Lohnsteuerpauschalierung der vorangegangenen monatlichen Lohnzahlungszeiträume zu Recht erfolgt war. Hierauf hat sich der Arbeitgeber einzustellen, wenn er z. B. in einem Kalenderjahr vom Beginn der Beschäftigung an die Pauschalierungsgrenzen stets voll ausschöpfen will und stets ausgeschöpft hat (vgl. BFH-Urteil vom 21. Juli 1989 VI R 157/87, BFHE 157, 431, BStBl II 1989, 1032).

22

Es verstößt auch nicht gegen den Grundsatz von Treu und Glauben, wenn einmalige Sonderzahlungen auf die monatlichen Lohnzahlungszeiträume des Kalenderjahres der Beschäftigung verteilt werden. Entgegen der Ansicht des Klägers wurde weder durch das Gesetz noch durch eine Handlung des Beklagten ein Vertrauenstatbestand geschaffen. Der Kläger hatte in seiner Eigenschaft als Arbeitgeber vielmehr die gesetzlichen Bestimmungen der Lohnsteuerpauschalierung zu beachten, wenn er sein steuerliches Wahlrecht - statt des individuellen Lohnsteuerabzugs die Lohnsteuer seiner geringfügig beschäftigten Arbeitnehmer zu pauschalieren - im Kalenderjahr 1998 beanspruchen wollte.

23

Ergibt sich bei der Verteilung des Weihnachtsgelds auf die Lohnzahlungszeiträume des Kalenderjahrs wie im Streitfall, dass die für einen Lohnzahlungs- oder Lohnabrechnungszeitraum maßgebende Pauschalierungsgrenze in Bezug auf die Höhe des Arbeitslohns überschritten wurde, darf für diesen Zeitraum das Pauschalierungsverfahren nicht angewendet werden. Die Zulässigkeit des Pauschalierungsverfahrens für andere Zeiträume wird hiervon allerdings nicht berührt (vgl. R 128 Abs. 5 Satz 4 LStR 1996). Im Streitfall wurde diese Grenze bei fünfzehn Arbeitnehmern in den betroffenen Lohnzahlungszeiträumen des Kalenderjahres 1998 überschritten. Die gesetzlichen Tatbestandsvoraussetzungen einer Lohnsteuerpauschalierung liegen daher insoweit nicht vor.

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2. Die Revision war nicht zuzulassen, da im Streitfall Gründe im Sinne von § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.