Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-06-20, Aktenzeichen 7 K 4440/10

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1

Streitig ist, ob die Entfernungspauschale zur Abgeltung der Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte auch für solche Arbeitstage in vollem Umfang zu gewähren ist, an denen der Arbeitnehmer nur eine einfache Hinfahrt zur Arbeitsstätte oder eine einfache Rückfahrt unternommen hat.

2

Die Kläger sind Eheleute, die gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt werden. Der Kläger ist Vorstand einer Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft AG und erzielt Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Wirtschaftsprüfer und Steuerberater.

3

Mit den Steuererklärungen für die Streitjahre (2004 bis 2007) machte der Kläger als Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte jeweils Werbungskosten in Höhe von 1.794 EUR geltend. Er setzte dabei die Entfernungspauschale für 230 Arbeitstage an; die maßgebliche Entfernung zwischen der Wohnung und der Arbeitsstätte in X beträgt 26 km. Für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte stand dem Kläger ein Firmenwagen zur Verfügung, der auch zur privaten Nutzung überlassen wurde. Die Versteuerung des geldwerten Vorteils erfolgte nach den tatsächlichen Kosten. Für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzte der Kläger daneben auch seinen privaten PKW.

4

Das Finanzamt A stellte im Jahr 2009 im Rahmen einer Lohnsteueraußenprüfung fest, dass der Kläger an einer bestimmten Anzahl von Arbeitstagen nur eine (einfache) Hinfahrt von seiner Wohnung zur Arbeitsstätte bzw. eine Rückfahrt von der Arbeitsstätte zur Wohnung durchgeführt hatte. Der Fahrt von der Wohnung zur Arbeitsstätte bzw. von der Arbeitsstätte zur Wohnung schloss sich in diesen Fällen entweder eine Dienstreise (mit Übernachtung) an oder ging dieser voraus. Auf den Auszug aus dem Prüfbericht vom 30. April 2009 wird Bezug genommen (s. Einkommensteuerakten, Einlegestreifen „Änderungen 2004 bis 2007“). Der Prüfer war der Auffassung, dass die Entfernungspauschale für die betroffenen Arbeitstage nur zur Hälfte anzusetzen ist. Entsprechend sei die für den Werbungskostenabzug maßgebliche Zahl der Arbeitstage („hin + zurück“) -abweichend von den jeweils erklärten 230 Arbeitstagen- auf 126 (2004), 136 (2005), 162 (2006) und 153 (2007) zu korrigieren.

5

Der Beklagte (das Finanzamt -FA-) schloss sich der Auffassung des Lohnsteueraußenprüfers an und setzte die Einkommensteuer 2004 bis 2006 mit (Änderungs-) Bescheiden vom 23. Juli 2009 und die Einkommensteuer 2007 mit Bescheid vom 19. November 2009 entsprechend fest. Das FA bezog sich zur Begründung auf das Urteil des Bundesfinanzhofes (BFH) vom 26. Juli 1978 (BStBl II 1978, 661) und auf die entsprechende Regelung in den Lohnsteuer-Richtlinien (Amtliche Hinweise H 9.10 Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte).

6

Mit dem dagegen erhobenen Einspruch trug der Kläger vor, die Geltendmachung der Entfernungspauschale setze im Gegensatz zu der Rechtslage vor dem 1. Januar 2001 keine tatsächlich vorgenommenen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mehr voraus, sondern lediglich das Aufsuchen der Arbeitsstätte.

7

§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG und Abs. 2 Satz 1 EStG in der für die Streitjahre maßgebenden Fassung lauten:

8

Werbungskosten sind auch … Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte. Satz 2: Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die regelmäßige Arbeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte von 0,30 Euro anzusetzen, höchstens jedoch …

Durch die Entfernungspauschalen sind sämtliche Aufwendungen abgegolten, die durch die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte und durch die Familienheimfahrten veranlasst sind.

9

§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG in der bis 31. Dezember 2000 geltenden Fassung lautet:

10

Werbungskosten sind auch … Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Fährt der Arbeitnehmer an einem Arbeitstag mehrmals zwischen Wohnung und Arbeitsstätte hin und her, so sind die zusätzlichen Fahrten nur zu berücksichtigen, soweit sie durch einen zusätzlichen Arbeitseinsatz außerhalb der regelmäßigen Arbeitszeit oder durch eine Arbeitszeitunterbrechung von mindestens vier Stunden veranlasst sind. … Bei Fahrten mit einem eigenen oder zur Nutzung überlassenen Kraftfahrzeug sind die Aufwendungen mit den folgenden Pauschbeträgen anzusetzen:

a) bei Benutzung eines Kraftwagens 0,70 Deutsche Mark,

b) bei Benutzung eines Motorrads oder Motorrollers 0,33 Deutsche Mark

für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte …

11

Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Auf die Einspruchsentscheidung vom 3. November 2010 wird Bezug genommen (s. Rechtsbehelfsakten).

12

Mit der Klage begehren die Kläger weiterhin den Abzug der vollen Entfernungspauschale für jeden Tag, an dem der Kläger seine Arbeitsstätte aufgesucht hat. Der Kläger trägt vor, die Rechtslage sei bei der Einführung der Entfernungspauschale ab dem Veranlagungszeitraum (VZ) 2001grundlegend geändert worden. Es sei unstrittig, dass die bis zum VZ 2000 geltende Regelung für die Inanspruchnahme der Kilometer-Pauschbeträge sowohl eine Fahrt des Arbeitnehmers von der Wohnung zur Arbeitsstätte als auch zurück erfordert habe. Die alte Regelung habe vom Arbeitnehmer tatsächlich selbst ausgeführte Fahrten erfordert. Das BFH-Urteil vom 26. Juli 1978 und die Lohnsteuerrichtlinien (H 9.10 LStH), wonach die Kilometer-Pauschbeträge nur zur Hälfte anzusetzen waren, wenn das Kraftfahrzeug lediglich für eine Hin- oder Rückfahrt benutzt wurde, weil sich z.B. eine Auswärtstätigkeit anschloss, seien daher zutreffend gewesen.

13

§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4 Satz 2 EStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung besage jedoch, dass zur Abgeltung der Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte „für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die Arbeitsstätte aufsucht“, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte von 0,30 EUR anzusetzen ist. Die Geltendmachung der Entfernungspauschale setze im Gegensatz zur früheren Rechtslage also gerade keine tatsächlich vorgenommenen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und zurück voraus, sondern ausschließlich das Aufsuchen der Arbeitsstätte. Außer dem Aufsuchen der Arbeitsstätte enthalte das EStG keine weiteren Voraussetzungen für die Gewährung der vollen Entfernungspauschale. Aus der Gesetzesbegründung zur Einführung der Entfernungspauschale ergebe sich unstrittig, dass die Entfernungspauschale verkehrsmittelunabhängig und unabhängig davon gewährt werde, dass dem Arbeitnehmer überhaupt Kosten für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte entstanden sind; denn die Entfernungspauschale werde z.B. auch einem Mitfahrer einer Fahrgemeinschaft gewährt. Insofern enthalte die Formulierung „Zur Abgeltung dieser Aufwendungen …“ in § 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG keine zusätzlichen Anforderungen für die Gewährung der Entfernungspauschale. Der Begriff der „Aufwendungen“ sei vielmehr im Anwendungsbereich der Entfernungspauschale inhaltslos. Entsprechend dem Pauschalierungsgedanken würden Aufwendungen fiktiv unterstellt. Hierfür spreche auch, dass der Gesetzgeber nicht mehr von „Fahrten“, sondern von „Wegen“ zwischen Wohnung und Arbeitsstätte spreche. Mit der Einführung der Entfernungspauschale könne diese für jeden Arbeitstag nur einmal angesetzt werden. Die im bisherigen § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG enthaltene Ausnahme für zusätzliche Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte an einem Arbeitstag sei nicht fortgeführt worden. Fahrten aufgrund eines zusätzlichen Arbeitseinsatzes außerhalb der regelmäßigen Arbeitszeit oder bei Arbeitszeitunterbrechung von mindestens vier Stunden könnten also nicht mehr in Form einer z.B. doppelten Entfernungspauschale angesetzt werden. Auch dies zeige, dass der Gesetzgeber die Entfernungspauschale unabhängig von der an einem Tag vorgenommenen Anzahl an Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte habe regeln wollen. Vielmehr habe der Gesetzgeber eine einfache Regelung gewollt und daher lediglich das Aufsuchen der Arbeitsstätte zur Voraussetzung für die volle Entfernungspauschale gemacht. Für den Ansatz von doppelten oder halben Entfernungspauschalen bestehe keine gesetzliche Grundlage mehr.

14

Vor diesem Hintergrund sei ein nur hälftiger Ansatz der Entfernungspauschale in den Fällen, in denen der Pkw lediglich für eine Hin- oder Rückfahrt von der Wohnung zur Arbeitsstätte benutzt wurde, weil eine Dienstreise vorausging oder sich anschloss, nicht mit § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG in der ab dem VZ 2001 geltenden Fassung vereinbar.

15

Die Auffassung der Behörde, die Kombination von einfachen Wegen zur Arbeitsstätte und einer sich anschließenden Dienstreise führe bei Ansatz der vollen Entfernungspauschale zu einer doppelten Anrechnung der gleichen Wege, sei zwar wirtschaftlich nachvollziehbar. Die Auffassung der Behörde gehe aber vollständig an der als Pauschale ausgestalteten Neuregelung vorbei. Nach Auffassung des Klägers hätte der Gesetzgeber den Werbungskostenabzug wie bisher an die tatsächlich getätigten Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte gekoppelt, wenn er eine doppelte Anrechnung gleicher Wege hätte ausschließen wollen. Der Gesetzgeber habe indessen mit der Entfernungspauschale bewusst eine pauschalierende Neuregelung eingeführt, die weder an den (tatsächlichen) Aufwendungen noch an den tatsächlich getätigten Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte anknüpfe, sondern allein auf das Aufsuchen der Arbeitsstätte abstelle. Es sei das Wesen einer Pauschalierung, dass nicht jeder Sachverhalt gemäß seinen wirtschaftlichen Auswirkungen berücksichtigt werde. Dies zeige auch die Nichtfortführung der bisherigen Ausnahme für zusätzliche Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte an einem Arbeitstag. Für den vorliegenden Fall sei ergänzend darauf hinzuweisen, dass bei Ansatz der vollen Entfernungspauschale keine doppelte Anrechnung der gleichen Wege stattfinden würde. Denn die Dienstreisen seien mit einem vom Arbeitgeber gestellten Firmenfahrzeug durchgeführt worden; für diese Dienstreisen seien somit weder ein Werbungskostenabzug vorgenommen noch eine Arbeitgebererstattung gewährt worden.

16

Die Kläger beantragen, die Einkommensteuerbescheide für 2004 bis 2006 vom 23. Juli 2009 und den Einkommensteuerbescheid für 2007 vom 19. November 2009 dahin zu ändern, dass als Aufwendungen des Klägers für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte Werbungskosten in Höhe von 1.794 EUR (230 Arbeitstage * 26 km * 0,30 EUR) pro Jahr anerkannt werden, hilfsweise Zulassung der Revision.

17

Das FA beantragt, die Klage abzuweisen.

18

Das FA tritt der Klage entgegen und bezieht sich zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung. Das FA ist nach Abstimmung mit der vorgesetzten Behörde der Auffassung, dass das BFH-Urteil vom 26. Juli 1978 (BStBl II 1978, 661) und die entsprechende Regelung in den Lohnsteuerrichtlinien auf den streitbefangenen Sachverhalt weiterhin anwendbar sind. Dem stehe nicht entgegen, dass der Gesetzgeber bei der Regelung der Entfernungspauschale nicht an entstehende Kosten angeknüpft habe, so dass z.B. Fahrten mit Fahrgemeinschaften in voller Höhe begünstigt seien.

19

Die Beteiligten haben sich damit einverstanden erklärt, dass das Gericht ohne mündliche Verhandlung entscheidet (s. FG-Akten Bl. 74 und 76).

20

Wegen weiterer Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die gewechselten Schriftsätze und die vorgelegten Behördenakten (Rechtsbehelfsakten, Einkommensteuerakten) sowie die Gerichtsakten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

21

1. Die Klage ist unbegründet.

22

Das FA ist zu Recht davon ausgegangen, dass der Kläger für seine Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte an Arbeitstagen, bei denen er nur einen einfachen Hinweg zur Arbeitsstätte bzw. Rückweg von der Arbeitsstätte zur Wohnung zurückgelegt hat, nur den Abzug der halben Entfernungspauschale verlangen kann.

23

Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Sätze 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für die Streitjahre geltenden Fassung sind Werbungskosten auch Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die Arbeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte von 0,30 Euro anzusetzen.

24

Der Abzug der vollen Entfernungspauschale setzt voraus, dass der Arbeitnehmer an einem Arbeitstag den Weg von der Wohnung zu seiner Arbeitsstätte und von dort wieder zurück zu seiner Wohnung zurücklegt. Legt der Steuerpflichtige den Hin- und Rückweg an unterschiedlichen Tagen zurück, kann er die Entfernungspauschale für jeden Tag nur zur Hälfte geltend machen. Die Rechtslage hat sich insoweit aufgrund des Gesetzes zur Einführung einer Entfernungspauschale und zur Zahlung eines einmaligen Heizungskostenzuschusses vom 21. Dezember 2000 (BGBl I 2000, 1918, BStBl I 2001, 36) ab dem 1. Januar 2001 gegenüber der bis dahin geltenden Rechtslage nicht geändert.

25

a) Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 26. Juli 1978 VI R 16/76 (BStBl II 1978, 661) zu § 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG a.F. entschieden, dass der frühere Kilometer-Pauschbetrag von 0,36 DM für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit dem eigenen Kraftfahrzeug zwei Fahrten (eine Hinfahrt und eine Rückfahrt) abgilt und dass ein Arbeitnehmer, der nur eine Fahrt zurücklegt, nur 0,18 DM je Entfernungskilometer und Arbeitstag als Werbungskosten abziehen kann. Der BFH hat in dieser Entscheidung unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 17. Dezember 1971 VI R 12/70 (BFHE 104, 238) dargelegt, dass der Gesetzgeber bei der Regelung des § 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG vom Normalfall ausgegangen sei, dass dem Arbeitnehmer täglich Aufwendungen für zwei beruflich veranlasste Fahrten, für die Hinfahrt zur Arbeitsstätte und für die Rückfahrt von der Arbeitsstätte, entstehen. Der Pauschbetrag von 0,36 DM gelte beide Fahrten ab. Nur zur Vereinfachung der Ermittlung würden die Pauschbeträge nicht auf die tatsächlich auf der Hinfahrt und Rückfahrt gefahrenen Kilometer angewendet, sondern auf die Entfernung der kürzesten benutzbaren Straßenverbindung von der Wohnung zur Arbeitsstätte. Nach dem Willen des Gesetzgebers sollten aber im Ergebnis nur 0,18 DM je gefahrenen Kilometer als Werbungskosten berücksichtigt werden.

26

b) Diese Rechtslage hat auch nach der Ersetzung der früheren Kilometer-Pauschbeträge durch eine verkehrsmittelunabhängige Entfernungspauschale weiterhin Bestand (zur Rechtsentwicklung vgl. BFH-Beschluss vom 10. Januar 2008 VI R 17/07, BStBl II 2008, 234, unter B.II.). Auch bei der Einführung der Entfernungspauschale ging der Gesetzgeber von einem arbeitstäglichen Hin- und Rückweg aus. Dies bedeutet, dass einem Arbeitnehmer, der an einem Arbeitstag nur den Hinweg zurücklegt und an der Arbeitsstätte übernachtet und am nächsten Tag den Rückweg zurücklegt, insgesamt nur eine volle Entfernungspauschale zusteht bzw. eine halbe Pauschale je Arbeitstag (allgemeine Auffassung; s. von Bornhaupt in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 9 Rdnr. F 77; Schmidt/Loschelder, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 31. Aufl., § 9 Rz 122; Thürmer/Blümich, § 9 EStG Rz. 295; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, Kommentar, § 9 EStG Anm. 457; Frotscher, Lochte in Frotscher, EStG, § 9 EStG Rz. 124, Rz. 129).

27

Der Gesetzgeber hat zwar aus umwelt- und verkehrspolitischen Gründen die bisherige Rechtslage umgestaltet und die bisherigen Kilometer-Pauschbeträge durch eine verkehrsmittelunabhängige Entfernungspauschale ersetzt. Dadurch sollte insbesondere die Bildung von Fahrtgemeinschaften „honoriert“ werden (s. BTDrucks 14/4242, S. 5), da die Entfernungspauschale für den Fahrer und jeden Mitfahrer gilt. Da damit jeder Mitfahrer die Entfernungspauschale gelten machen kann, führt dies zur Anerkennung tatsächlich nicht entstandener („fiktiver“) Aufwendungen (kritisch dazu Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, Kommentar, § 9 EStG Anm. 442).

28

Aus dem Gesetzeswortlaut und der Entstehungsgeschichte der Norm ergeben sich jedoch keine (zureichenden) Anhaltspunkte, dass der Gesetzgeber für die Abziehbarkeit der (vollen) Entfernungspauschale vom Erfordernis des arbeitstäglichen Hin- und Rückweges abrücken wollte. Mangels entsprechender Anhaltspunkte ist vielmehr davon auszugehen, dass der Gesetzgeber insoweit die bisherige Rechtslage in seinen Willen aufgenommen hat und weiterhin den Normalfall zugrunde gelegt hat, dass der Arbeitnehmer täglich einen Hinweg zur Arbeitsstätte und einen Rückweg von der Arbeitsstätte zurücklegt. Diese beiden Wege werden von der Entfernungspauschale abgegolten. Wie bei den früheren Kilometer-Pauschbeträgen wird die Entfernungspauschale für den Hin- und Rückweg lediglich zur Vereinfachung auf die kürzeste Straßenverbindung (sog. Entfernungskilometer) zwischen Wohnung und Arbeitsstätte angewendet.

29

c) Die Entfernungspauschale kann damit -anders als der Kläger meint- nur für tatsächlich zurückgelegte Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte berücksichtigt werden (Thürmer/Blümich, § 9 EStG Rz. 294 unter Hinweis auf das Urteil des FG Niedersachsen vom 19. April 2005 11 K 11705/03, EFG 2005, 1676). Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht aus § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG, wonach die Entfernungspauschale für jeden Arbeitstag anzusetzen ist, an dem der Arbeitnehmer die regelmäßige Arbeitsstätte „aufsucht“. Diese Formulierung verdeutlicht, dass es für die Gewährung der Entfernungspauschale nicht darauf ankommt, auf welche Weise der Arbeitnehmer den Weg zur Arbeitsstätte zurücklegt und ob dem Steuerpflichtigen durch die Benutzung eines Verkehrsmittels überhaupt Kosten entstehen (vgl. Schmidt/Loschelder, EStG, 31. Aufl., § 9 Rz 109, m.w.N.; zur Kritik s. Thürmer/Blümich, a.a.O., Rz. 295, m.w.N.). Der Vorschrift kann jedoch nicht entnommen werden, dass der Gesetzgeber abweichend von der bisherigen Rechtslage die volle Entfernungspauschale bereits bei Zurücklegen eines einfachen Hin- oder Rückweges habe gewähren wollen.

30

Die Auffassung des Klägers, die Geltendmachung der Entfernungspauschale setze keine tatsächlich vorgenommenen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und zurück mehr voraus, kann ferner nicht darauf gestützt werden, dass der Gesetzestatbestand nicht mehr an „Fahrten“, sondern an die zurückgelegten „Wege“ zwischen Wohnung und Arbeitsstätte anknüpft. Diese geänderte Formulierung entspricht ebenfalls dem gesetzgeberischen Ziel, die Entfernungspauschale verkehrsmittelunabhängig auszugestalten und darüber hinaus sogar Fußgänger in Bezug auf deren Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu begünstigen (s. BTDrucks 14/4242, S. 6, linke Spalte, zweiter Absatz).

31

Der Kläger kann sich für seine Auffassung auch nicht auf den Umstand berufen, dass der Gesetzgeber die bisher in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG a.F. geregelte Ausnahme für (zusätzliche) Fahrten an einem Arbeitstag wegen einer Arbeitszeitunterbrechung von mindestens vier Stunden oder wegen eines zusätzlichen Arbeitseinsatzes außerhalb der regelmäßigen Arbeitszeit nicht fortgeführt hat. Diese Änderung entspricht der Abgeltungswirkung der Entfernungspauschale und soll der Vereinfachung dienen (s. BTDrucks 14/4242, S. 5 f; zur Abgeltungswirkung s. ferner BFH-Beschluss vom 11. September 2003 VI B 101/03, BStBl II 2003, 893). Der Änderung kann jedoch nicht entnommen werden, es komme für den Abzug der (vollen) Entfernungspauschale nicht mehr auf das Erfordernis des tatsächlichen Zurücklegens eines Hin- und Rückweges an einem Arbeitstag an.

32

d) Es ist nicht ersichtlich, dass diese Beurteilung -wie der Kläger ………….. ergänzend vorgetragen hat- gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz nach Art. 3 des Grundgesetzes (GG) verstößt. Art. 3 GG und das in dieser Verfassungsnorm angelegte Prinzip der Besteuerung nach der (finanziellen) Leistungsfähigkeit (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 10. Januar 2008 VI R 17/07, BStBl II 2008, 234, unter B.VI., mit umfassenden Hinweisen) gebieten vielmehr, dass grundsätzlich nur tatsächliche Erwerbsaufwendungen die steuerliche Bemessungsgrundlage mindern dürfen. Soweit die Neuregelung der Entfernungspauschale den Abzug fiktiver Aufwendungen zulässt, ist diese Ausnahme auf die vom Gesetzgeber ausdrücklich in den Blick genommenen Fallgruppen zu beschränken (kritisch zur Anerkennung fiktiver Kosten s. Bergkemper, a.a.O.). Eine Auslegung der Neuregelung dahin, dass es auf das Erfordernis tatsächlich zurückgelegter Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte -und damit auch auf das Zurücklegen des Hin- und Rückweges- nicht (mehr) ankommen solle, wäre nicht sachgerecht und mit dem Prinzip der Besteuerung nach der (finanziellen) Leistungsfähigkeit nicht vereinbar.

33

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

34

3. Die Zulassung der Revision ist nicht geboten (vgl. § 115 Abs. 2 FGO).

35

4. Die Entscheidung ohne mündliche Verhandlung beruht auf § 90 Abs. 2 FGO.

Gründe

21

1. Die Klage ist unbegründet.

22

Das FA ist zu Recht davon ausgegangen, dass der Kläger für seine Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte an Arbeitstagen, bei denen er nur einen einfachen Hinweg zur Arbeitsstätte bzw. Rückweg von der Arbeitsstätte zur Wohnung zurückgelegt hat, nur den Abzug der halben Entfernungspauschale verlangen kann.

23

Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Sätze 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für die Streitjahre geltenden Fassung sind Werbungskosten auch Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die Arbeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte von 0,30 Euro anzusetzen.

24

Der Abzug der vollen Entfernungspauschale setzt voraus, dass der Arbeitnehmer an einem Arbeitstag den Weg von der Wohnung zu seiner Arbeitsstätte und von dort wieder zurück zu seiner Wohnung zurücklegt. Legt der Steuerpflichtige den Hin- und Rückweg an unterschiedlichen Tagen zurück, kann er die Entfernungspauschale für jeden Tag nur zur Hälfte geltend machen. Die Rechtslage hat sich insoweit aufgrund des Gesetzes zur Einführung einer Entfernungspauschale und zur Zahlung eines einmaligen Heizungskostenzuschusses vom 21. Dezember 2000 (BGBl I 2000, 1918, BStBl I 2001, 36) ab dem 1. Januar 2001 gegenüber der bis dahin geltenden Rechtslage nicht geändert.

25

a) Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 26. Juli 1978 VI R 16/76 (BStBl II 1978, 661) zu § 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG a.F. entschieden, dass der frühere Kilometer-Pauschbetrag von 0,36 DM für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit dem eigenen Kraftfahrzeug zwei Fahrten (eine Hinfahrt und eine Rückfahrt) abgilt und dass ein Arbeitnehmer, der nur eine Fahrt zurücklegt, nur 0,18 DM je Entfernungskilometer und Arbeitstag als Werbungskosten abziehen kann. Der BFH hat in dieser Entscheidung unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 17. Dezember 1971 VI R 12/70 (BFHE 104, 238) dargelegt, dass der Gesetzgeber bei der Regelung des § 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG vom Normalfall ausgegangen sei, dass dem Arbeitnehmer täglich Aufwendungen für zwei beruflich veranlasste Fahrten, für die Hinfahrt zur Arbeitsstätte und für die Rückfahrt von der Arbeitsstätte, entstehen. Der Pauschbetrag von 0,36 DM gelte beide Fahrten ab. Nur zur Vereinfachung der Ermittlung würden die Pauschbeträge nicht auf die tatsächlich auf der Hinfahrt und Rückfahrt gefahrenen Kilometer angewendet, sondern auf die Entfernung der kürzesten benutzbaren Straßenverbindung von der Wohnung zur Arbeitsstätte. Nach dem Willen des Gesetzgebers sollten aber im Ergebnis nur 0,18 DM je gefahrenen Kilometer als Werbungskosten berücksichtigt werden.

26

b) Diese Rechtslage hat auch nach der Ersetzung der früheren Kilometer-Pauschbeträge durch eine verkehrsmittelunabhängige Entfernungspauschale weiterhin Bestand (zur Rechtsentwicklung vgl. BFH-Beschluss vom 10. Januar 2008 VI R 17/07, BStBl II 2008, 234, unter B.II.). Auch bei der Einführung der Entfernungspauschale ging der Gesetzgeber von einem arbeitstäglichen Hin- und Rückweg aus. Dies bedeutet, dass einem Arbeitnehmer, der an einem Arbeitstag nur den Hinweg zurücklegt und an der Arbeitsstätte übernachtet und am nächsten Tag den Rückweg zurücklegt, insgesamt nur eine volle Entfernungspauschale zusteht bzw. eine halbe Pauschale je Arbeitstag (allgemeine Auffassung; s. von Bornhaupt in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 9 Rdnr. F 77; Schmidt/Loschelder, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 31. Aufl., § 9 Rz 122; Thürmer/Blümich, § 9 EStG Rz. 295; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, Kommentar, § 9 EStG Anm. 457; Frotscher, Lochte in Frotscher, EStG, § 9 EStG Rz. 124, Rz. 129).

27

Der Gesetzgeber hat zwar aus umwelt- und verkehrspolitischen Gründen die bisherige Rechtslage umgestaltet und die bisherigen Kilometer-Pauschbeträge durch eine verkehrsmittelunabhängige Entfernungspauschale ersetzt. Dadurch sollte insbesondere die Bildung von Fahrtgemeinschaften „honoriert“ werden (s. BTDrucks 14/4242, S. 5), da die Entfernungspauschale für den Fahrer und jeden Mitfahrer gilt. Da damit jeder Mitfahrer die Entfernungspauschale gelten machen kann, führt dies zur Anerkennung tatsächlich nicht entstandener („fiktiver“) Aufwendungen (kritisch dazu Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, Kommentar, § 9 EStG Anm. 442).

28

Aus dem Gesetzeswortlaut und der Entstehungsgeschichte der Norm ergeben sich jedoch keine (zureichenden) Anhaltspunkte, dass der Gesetzgeber für die Abziehbarkeit der (vollen) Entfernungspauschale vom Erfordernis des arbeitstäglichen Hin- und Rückweges abrücken wollte. Mangels entsprechender Anhaltspunkte ist vielmehr davon auszugehen, dass der Gesetzgeber insoweit die bisherige Rechtslage in seinen Willen aufgenommen hat und weiterhin den Normalfall zugrunde gelegt hat, dass der Arbeitnehmer täglich einen Hinweg zur Arbeitsstätte und einen Rückweg von der Arbeitsstätte zurücklegt. Diese beiden Wege werden von der Entfernungspauschale abgegolten. Wie bei den früheren Kilometer-Pauschbeträgen wird die Entfernungspauschale für den Hin- und Rückweg lediglich zur Vereinfachung auf die kürzeste Straßenverbindung (sog. Entfernungskilometer) zwischen Wohnung und Arbeitsstätte angewendet.

29

c) Die Entfernungspauschale kann damit -anders als der Kläger meint- nur für tatsächlich zurückgelegte Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte berücksichtigt werden (Thürmer/Blümich, § 9 EStG Rz. 294 unter Hinweis auf das Urteil des FG Niedersachsen vom 19. April 2005 11 K 11705/03, EFG 2005, 1676). Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht aus § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG, wonach die Entfernungspauschale für jeden Arbeitstag anzusetzen ist, an dem der Arbeitnehmer die regelmäßige Arbeitsstätte „aufsucht“. Diese Formulierung verdeutlicht, dass es für die Gewährung der Entfernungspauschale nicht darauf ankommt, auf welche Weise der Arbeitnehmer den Weg zur Arbeitsstätte zurücklegt und ob dem Steuerpflichtigen durch die Benutzung eines Verkehrsmittels überhaupt Kosten entstehen (vgl. Schmidt/Loschelder, EStG, 31. Aufl., § 9 Rz 109, m.w.N.; zur Kritik s. Thürmer/Blümich, a.a.O., Rz. 295, m.w.N.). Der Vorschrift kann jedoch nicht entnommen werden, dass der Gesetzgeber abweichend von der bisherigen Rechtslage die volle Entfernungspauschale bereits bei Zurücklegen eines einfachen Hin- oder Rückweges habe gewähren wollen.

30

Die Auffassung des Klägers, die Geltendmachung der Entfernungspauschale setze keine tatsächlich vorgenommenen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und zurück mehr voraus, kann ferner nicht darauf gestützt werden, dass der Gesetzestatbestand nicht mehr an „Fahrten“, sondern an die zurückgelegten „Wege“ zwischen Wohnung und Arbeitsstätte anknüpft. Diese geänderte Formulierung entspricht ebenfalls dem gesetzgeberischen Ziel, die Entfernungspauschale verkehrsmittelunabhängig auszugestalten und darüber hinaus sogar Fußgänger in Bezug auf deren Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu begünstigen (s. BTDrucks 14/4242, S. 6, linke Spalte, zweiter Absatz).

31

Der Kläger kann sich für seine Auffassung auch nicht auf den Umstand berufen, dass der Gesetzgeber die bisher in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG a.F. geregelte Ausnahme für (zusätzliche) Fahrten an einem Arbeitstag wegen einer Arbeitszeitunterbrechung von mindestens vier Stunden oder wegen eines zusätzlichen Arbeitseinsatzes außerhalb der regelmäßigen Arbeitszeit nicht fortgeführt hat. Diese Änderung entspricht der Abgeltungswirkung der Entfernungspauschale und soll der Vereinfachung dienen (s. BTDrucks 14/4242, S. 5 f; zur Abgeltungswirkung s. ferner BFH-Beschluss vom 11. September 2003 VI B 101/03, BStBl II 2003, 893). Der Änderung kann jedoch nicht entnommen werden, es komme für den Abzug der (vollen) Entfernungspauschale nicht mehr auf das Erfordernis des tatsächlichen Zurücklegens eines Hin- und Rückweges an einem Arbeitstag an.

32

d) Es ist nicht ersichtlich, dass diese Beurteilung -wie der Kläger ………….. ergänzend vorgetragen hat- gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz nach Art. 3 des Grundgesetzes (GG) verstößt. Art. 3 GG und das in dieser Verfassungsnorm angelegte Prinzip der Besteuerung nach der (finanziellen) Leistungsfähigkeit (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 10. Januar 2008 VI R 17/07, BStBl II 2008, 234, unter B.VI., mit umfassenden Hinweisen) gebieten vielmehr, dass grundsätzlich nur tatsächliche Erwerbsaufwendungen die steuerliche Bemessungsgrundlage mindern dürfen. Soweit die Neuregelung der Entfernungspauschale den Abzug fiktiver Aufwendungen zulässt, ist diese Ausnahme auf die vom Gesetzgeber ausdrücklich in den Blick genommenen Fallgruppen zu beschränken (kritisch zur Anerkennung fiktiver Kosten s. Bergkemper, a.a.O.). Eine Auslegung der Neuregelung dahin, dass es auf das Erfordernis tatsächlich zurückgelegter Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte -und damit auch auf das Zurücklegen des Hin- und Rückweges- nicht (mehr) ankommen solle, wäre nicht sachgerecht und mit dem Prinzip der Besteuerung nach der (finanziellen) Leistungsfähigkeit nicht vereinbar.

33

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

34

3. Die Zulassung der Revision ist nicht geboten (vgl. § 115 Abs. 2 FGO).

35

4. Die Entscheidung ohne mündliche Verhandlung beruht auf § 90 Abs. 2 FGO.