Finanzgericht Münster (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-11-24, Aktenzeichen 12 K 3933/12 F
ECLI:DE:FGMS:2015:1124.12K3933.12F.00

Tenor

Die Feststellungsbescheide vom 13.02.2012 und 23.02.2012 für die Jahre 2005 bis 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.12.2012 werden der Gestalt geändert, dass die Feststellung des nicht ausgleichsfähigen Verlustes nach § 15 b Abs. 4 EStG aufgehoben wird.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

Die Revision wird zugelassen.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar.

Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.

1

G r ü n d e :

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I.

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Streitig ist, ob in den Streitjahren 2005 bis 2007 Verluste der Klägerin als Verluste nach § 15 b Einkommensteuergesetz (EStG) als verrechenbare Verluste im Zusammenhang mit einem Steuerstundungsmodell festzustellen sind.

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Bei der Klägerin handelt es sich um einen geschlossen Anlagefonds, der unter der Firma T-GmbH & Co. KG mit Sitz in O von der T-AG am 28.10.2005 aufgelegt wurde. Gegenstand des Unternehmens war die Errichtung und der Betrieb von Biogasanlagen an verschiedenen, langfristig gepachteten Standorten in Deutschland. Als Komplementärin fungierte zunächst die Firma T-GmbH ebenfalls mit Sitz in O.

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Um Kommanditisten zu akquirieren, legte die Klägerin einen 142-seitigen Emissionsprospekt auf, in dem sie Interessenten Fondbeteiligungen anbot. Die potenziellen Anleger sollten sich an einem unternehmerisch tätigen Anlagefonds auf dem Gebiet der Bioenergie mit dem Ziel der Erzeugung von Biogas als Kommanditisten beteiligen. Bei einem überschaubaren Anlagebetrag ab 5.000 EUR konnte die Beteiligung sowohl unmittelbar als auch mittelbar über einen Treuhänder erfolgen. Den Anlegern wurde die Möglichkeit einer ordentlichen Kündigung nach Ablauf von zehn Jahren eingeräumt. Die Gesellschaft sollte bis zum 31.12.2026 laufen. Eine Verlängerung war nicht vorgesehen.

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Nach Insolvenz der T Firmengruppe im Jahr 2009 erfolgte eine Umfirmierung der Klägerin in G-GmbH & Co. KG unter gleichzeitiger Sitzverlegung nach P. Geschäftsführende Komplementärin ohne Kapitalbeteiligung ist seither die G-Verwaltungs-GmbH. Wegen des Inhalts des Emissionsprospektes im Einzelnen insbesondere auf die Prognoseberechnung der Gesellschaft wird auf die bei den Akten befindliche Ausfertigung des Prospektes vollinhaltlich Bezug genommen.

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In den Jahren 2005 und 2006 hatten sich insgesamt mehr als 350 Kommanditisten an der Gesellschaft beteiligt. Bis zur Schließung des Fonds am 30.04.2006 betrug das gezeichnete Eigenkapital X EUR.

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Das beklagte Finanzamt stellte zunächst die erwirtschafteten Verluste der Jahre 2005 bis 2007 in Feststellungsbescheiden für diese Jahre einheitlich und gesondert fest.

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In der Zeit von Juli bis Dezember 2011 fand bei der Klägerin eine Betriebsprüfung statt. Im Anschluss an diese Betriebsprüfung vertrat der Beklagte die Auffassung, bei den der Höhe nach unstreitigen Verlusten von X EUR (2005), X EUR (2006) sowie von X EUR (2007) handele es sich um Verluste im Zusammenhang mit einem Steuerstundungsmodell im Sinne des § 15 b EStG, die nur mit zukünftigen Einkünften verrechnet werden könnten.

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Die Änderungsbescheide datieren vom 13.02.2012 und 23.02.2012.

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Die Klägerin legte gegen die Änderungsbescheide mit Schreiben vom 13.03.2012 Einspruch ein. Zur Begründung führt sie zusammengefasst aus, in den mehr als 140 Seiten des Verkaufsprospektes werde an keiner Stelle mit der Möglichkeit von steuerlichen Vorteilen geworben. Das Prospekt werbe vielmehr mit dem Einsatz von regenerativen Energien, die bereits ab dem zweiten Betriebsjahr zu positiven Ausschüttungen führen sollten. Nach dem BMF-Schreiben vom 17.07.2007, Bundessteuerblatt I 2007, Seite 542, seien darüber hinaus Anlaufverluste von Existenz- und Firmengründern nicht in den Anwendungsbereich des § 15 b EStG einzubeziehen. Bei den im Prospekt ausgewiesenen Verlusten im ersten Betriebsjahr handele es sich um typische Anlaufverluste.

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Der Beklagte wies den Einspruch der Klägerin mit Einspruchsentscheidung vom 17.10.2012 als unbegründet zurück. Zur Begründung verweist das Finanzamt darauf, dass in der Prognoseberechnung u. a. ein Vergleich der wirtschaftlichen Ergebnisse vor und nach Einführung des geplanten § 15 b EStG enthalten sei. Unter Berücksichtigung der dort dargelegten steuerlichen Wirkung einer Beteiligung werde letztlich auch mit steuerlichen Vorteilen geworben. Entscheidungserheblich sei aber bei alledem, dass die prognostizierten Verluste die 10 %-Grenze des § 15 b Abs. 3 EStG deutlich überstiegen. Aufgrund des gezeichneten Kapitals betrage die Verlustprognose vorliegend 42,14 %. Wegen der Begründung im Einzelnen wird auf die Einspruchsentscheidung verwiesen.

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Mit der am 14.11.2012 erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie wiederholt und vertieft ihr Vorbringen aus dem Einspruchsverfahren.

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Über das Vermögen der Klägerin ist mit Beschluss des Amtsgerichts N ( Aktenzeichen) vom 00.00.0000 das Insolvenzverfahren eröffnet worden.

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Die Klägerin beantragt,

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die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen sowie des verrechenbaren Verlustes nach § 15 b Abs. 4 EStG für die Jahre 2005 bis 2007 vom 13.02.2012 und 23.02.2012 jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.10.2012 dergestalt zu ändern, dass die der Höhe nach unstreitigen Verluste nicht als solche aus § 15 b Abs. 4 EStG, sondern als sofort ausgleichsfähige Verluste festgestellt werden,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Die Klage ist in vollem Umfang begründet.

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Die Klägerin wendet sich mit der vorliegenden Klage gegen die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 2005 bis 2007 vom 13.02. und 23.02.2012, mit denen der Beklagte die der Höhe nach unstreitigen laufenden Verluste der Klägerin als solche aus § 15 b Abs. 4 EStG festgestellt hat. Die vorgenannten Feststellungsbescheide beinhalten insoweit jeweils zwei selbständige Verwaltungsakte, von denen die Klägerin lediglich die Feststellung als verrechenbare Verluste nach § 15 b Abs. 4 EStG angreift.

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II.

24

Das Klageverfahren ist durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Klägerin nicht gemäß § 155 Finanzgerichtordnung (FGO) i. V. m. § 240 Zivilprozessordnung (ZPO) unterbrochen worden. Die Insolvenz einer Personengesellschaft lässt das Gewinnfeststellungsverfahren unberührt, da dessen (steuerrechtliche) Folgen nur die Gesellschafter persönlich und nicht den nach Insolvenzrecht abzuwickelnden Vermögensbereich der Personengesellschaft betreffen (vgl. BFH Urteil vom 20.05.2010 IV R 74/07, BFHE 229, 71, Bundessteuerblatt II 2010, 1104 m. w. N.).

25

Des Weiteren ist im Streitfall eine Beiladung des Insolvenzverwalters nicht geboten. Nach § 60 Abs. 3 FGO sind zwar alle Beteiligten notwendig beizuladen, die im Sinne des § 48 FGO klagebefugt sind. Aus § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO folgt, dass die KG gesetzliche Prozessstandschafterin der Gesellschafter und damit immer klagebefugt ist, weshalb sie grundsätzlich beizuladen ist (Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 21. Mai 1992 IV R 47/90, BFHE 168, 217, Bundessteuerblatt II 1992, 865). Zwar verliert der Insolvenzschuldner durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über sein Vermögen seine materiellen Befugnisse (§ 80 Abs. 1 der Insolvenzordnung -InsO-), womit grundsätzlich die Prozessführungsbefugnis auf den Insolvenzverwalter übergeht. Dies gilt aber nicht, soweit sich der Prozess gegen einen Feststellungsbescheid richtet, der ausschließlich den Gesellschafter und nicht die Personengesellschaft selbst betrifft, denn insoweit kann das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen nicht berührt werden. Die Rechtsposition des organschaftlichen Geschäftsführers bleibt insoweit trotz der Insolvenz der Gesellschaft formell unangetastet. Die Personengesellschaft wird für das Feststellungsverfahren als insolvenzfreie Angelegenheit (BFH, a. a. O.) weiterhin durch die zur Vertretung berufenen Geschäftsführer vertreten. Der Insolvenzverwalter ist insoweit nicht zum Verfahren beizuladen (vgl. Gräber/Lebedag, Finanzgerichtsordnung 7. Auflage, § 60 Rz. 154; BFH Urteil vom 30.08.2012, IV R 44/10, BFH/NV 2013, 376-381).

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Der Senat entscheidet in der Sache auch ohne Beiladung der ebenfalls in Insolvenz befindlichen Komplementär - GmbH (vgl. FG Münster, Urteil vom 22.11.2013, 5 K 3828/10 F, EFG 2014, 262-264). Insoweit liegen die Voraussetzungen einer notwendigen Beiladung nach § 60 Abs. 3 i. V. m. § 48 Abs.1 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung (-FGO-) ebenfalls nicht vor. Ausweislich der vorliegenden Feststellungserklärungen erhält die GmbH für ihre Tätigkeit und Haftung eine feststehende jährliche Vergütung. Darüber hinaus ist sie am Gewinn und Verlust der Gesellschaft nicht beteiligt, so dass für sie die Feststellung eines Verlustes nicht in Betracht kommt.

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Die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung des verrechenbaren Verlustes nach § 15 b Abs. 4 EStG auf den 31.12.2005 und 31.12.2006 vom 13.02.2012 sowie auf den 31.12.2007 vom 23.02.2012 jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.10.2012 sind rechtswidrig und verletzen die Gesellschafter der Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

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Der Beklagte hat die auf die Kommanditisten entfallenden Verluste rechtsfehlerhaft als nicht ausgleichsfähigen Verlust i. S. v. § 15 b EStG festgestellt. Die angefochtenen Feststellungsbescheide jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung waren daher insoweit aufzuheben.

29

Nach § 15 b Abs. 1 Satz 1 EStG dürfen Verluste in Zusammenhang mit einem Steuerstundungsmodell weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10 d EStG abgezogen werden. Die Verluste mindern jedoch nach § 15 b Abs. 1 Satz 2 EStG die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben Einkunftsquelle erzielt. Der nach § 15 b Abs. 1 EStG nicht ausgleichsfähige Verlust ist jährlich gesondert festzustellen (§ 15 b Abs. 4 Satz 1 EStG). Die Feststellung ist, wenn es sich bei dem Steuerstundungsmodell um eine Gesellschaft oder Gemeinschaft i. S. d. § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a) der Abgabenordnung (AO) handelt, von dem Finanzamt zu treffen, das für die gesonderte und einheitliche Feststellung der einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte aus dem Steuerstundungsmodell zuständig ist (§ 15 b Abs. 4 Satz 4 EStG); die gesonderte Feststellung nach § 15 b Abs. 4 Satz 1 EStG kann dabei mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung der entsprechenden Einkünfte aus dem Steuerstundungsmodell verbunden werden (§ 15 b Abs. 4 Satz 5 EStG).

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§ 15 b EStG ist durch das Gesetz zur Beschränkung der Verlustverrechnung im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen vom 22. Dezember 2005 (Bundesgesetzblatt I 2005, 3683, Bundessteuerblatt I 2006, 80) in das Gesetz gelangt und sollte die Attraktivität sogenannter Steuerstundungsmodelle durch eine Verlustverrechnungs-beschränkung mindern, indem die entsprechenden Verluste nur noch mit späteren positiven Einkünften aus derselben Einkunftsquelle verrechnet werden dürfen (vgl. Gesetzesbegründung, allgemeiner Teil, Bundestagsdrucksache 16/107, Seite 4). Bei den angesprochenen Steuerstundungsmodellen handelt es sich nach den Vorstellungen des Gesetzgebers um geschlossene Fonds in Form von Personengesellschaften, die ihren Anlegern in der Anfangsphase hohe Verluste zuweisen. Dabei gehe es vielfach um betriebswirtschaftlich wenig sinnvolle Investitionen, die ohne die damit verbundenen steuerlichen Vorteile nicht getätigt würden. In vielen Fällen würden die von den Anbietern vorhergesagten Gewinne, die zur Begründung der notwendigen Einkunftserzielungs-absicht erforderlich seien, nicht annähernd erreicht, so dass die Investitionen bei Außerachtlassung steuerlicher Effekte nur zu Verlusten führten. Ein Lösungsansatz gegen derartige Gestaltungen sei deshalb die Einführung einer Verlustverrechnungsbeschränkung (vgl. Gesetzesbegründung, besonderer Teil, Bundestagsdrucksache 16/107, Seite 6). Die angesprochene Zielsetzung verfolge zwar bereits die Vorgängervorschrift des § 2 b EStG alte Fassung, sie habe aber nicht den erhofften Erfolg gebracht, weil die Steuerstundungsmodelle den dortigen gesetzlichen Vorgaben angepasst worden wären (vgl. Hallerbach in Herrmann/Heuer/Raupach – HHR –, § 15 b EStG Rz. 5).

31

Was unter einem Steuerstundungsmodell zu verstehen ist, hat der Gesetzgeber in § 15 b Abs. 2 EStG geregelt. Ein Steuerstundungsmodell i. S. d. § 15 b Abs. 1 EStG liegt danach vor, wenn aufgrund einer modellhaften Gestaltung steuerliche Vorteile in Form negativer Einkünfte erzielt werden sollen (§ 15 b Abs. 2 Satz 1 EStG). Dies ist der Fall, wenn dem Steuerpflichtigen aufgrund eines vorgefertigten Konzepts die Möglichkeit geboten werden soll, zumindest in der Anfangsphase der Investition Verluste mit übrigen Einkünften zu verrechnen (§ 15 b Abs. 2 Satz 2 EStG). Dabei ist es ohne Belang, auf welchen Vorschriften die negativen Einkünfte beruhen (§ 15 b Abs. 2 Satz 3 EStG). Ob in der Sache ein Steuerstundungsmodell gegeben ist, ist im Wege einer wertenden Gesamtbetrachtung der entsprechenden Einzelfallumstände zu ermitteln (vgl. Urteil des Hessischen FG vom 15. November 2012, 11 K 3175/09, EFG 2013, 503; FG Münster, Urteil vom 22. November 2013, 5 K 3828/10 F, EFG 2014, 262 ff.; BFH, Urteil vom 06.02.2014, IV R 59/10, BFHE 244, 385, Bundessteuerblatt II 2014, 465; FG Münster, Urteil vom 18.06.2015, 12 K 689/12 F, EFG 2015, 1696-1705; HHR/Hallerbach, § 15 b EStG Rz. 32).

32

Für die Annahme einer modellhaften Gestaltung i. S. d. § 15 b Abs. 2 Satz 1 EStG ist nach dessen Satz 2 zunächst ein „vorgefertigtes Konzept“ erforderlich. Da weder das Gesetz noch seine Begründung diesen Passus definieren, ist sein Bedeutungsgehalt durch Auslegung zu ermitteln. Ein vorgefertigtes Konzept wird regelmäßig, wenn auch nicht zwingend, mittels eines Anlegerprospekts oder aber in ähnlicher Form (etwa durch Katalog, sonstige Verkaufsunterlagen oder Beratungsbögen etc.) vertrieben (Gesetzesbegründung, besonderer Teil, Bundestagsdrucksache 16/107, Seite 6 ff.). Es wendet sich an nicht näher bestimmte Interessenten oder ist zumindest zur wiederholten Verwendung bestimmt. Dabei ist das Bewerben und Vermarkten eines derartigen Konzepts allerdings kein ausschlaggebendes Kriterium.

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Dass der bei den Akten befindliche Verkaufsprospekt der Fa. T- AG ein derartiges Konzept beinhaltet, ist zwischen den Beteiligten unstreitig.

34

Bei Beteiligung an einer Gesellschaft oder Gemeinschaft kann es als Indiz für das Vorliegen eines Steuerstundungsmodells gesehen werden, dass der Anleger vorrangig eine kapitalmäßige Beteiligung ohne Interesse an einem Einfluss auf die Geschäftsführung anstrebt (vgl. Gesetzesbegründung, besonderer Teil, Bundestagsdrucksache 16/107, Seite 7). Das heißt allerdings nicht, dass bei geschlossenen Fonds in der Rechtsform einer Personengesellschaft, regelmäßig ein Steuerstundungsmodell anzunehmen wäre, auch wenn die Gesellschafter in ihrer gesellschaftsrechtlichen Verbundenheit die Möglichkeit haben, auf die Vertragsgestaltung Einfluss zu nehmen. Fällt allerdings der Einfluss des Gesellschafters auf die Vertragsgestaltung und Geschäftsführung nicht ins Gewicht oder ist er nur rein formal, so liegt regelmäßig ein Steuerstundungsmodell vor (vgl. Schmidt/Seger, EStG 34. Auflage, § 15 b Rz. 10).

35

Nach dem Wortlaut des § 15 b Abs. 2 Satz 1 EStG ist es zur Annahme eines Steuerstundungsmodells weiterhin erforderlich, dass aufgrund der modellhaften Gestaltung steuerliche Vorteile in Form negativer Einkünfte erzielt werden sollen. Ausweislich des Satzes 2 der Vorschrift ist das der Fall, wenn dem Steuerpflichtigen aufgrund des vorgefertigten Konzepts die Möglichkeit geboten werden soll, zumindest in der Anfangsphase der Investition Verluste mit übrigen Einkünften zu verrechnen.

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Nach dem Wortlaut des § 15 b Abs. 2 Satz 1 EStG reicht es insoweit nicht, wenn die modellhafte Gestaltung auf irgendwie geartete steuerliche Vorteile ausgerichtet ist, vielmehr muss sie darauf gerichtet sein, die Erzielung negativer Einkünfte zu ermöglichen, ohne dass dies im Vordergrund stehen müsste. Dazu zählen die negativen Einkünfte des Einkommensteuerrechts ebenso wie sonstige negative Ergebnisse, die in die Gewinnermittlung einfließen. Maßgeblich sind insoweit – wie sich aus dem Passus „erzielt werden sollen“ ergibt – nicht die tatsächlich erzielten, sondern die sich aus dem Konzept ergebenden negativen Einkünfte (Blümich/Heuermann, § 15 b EStG Rz. 15).

37

§ 15 b Abs. 2 Sätze 1 und 2 EStG setzen nicht voraus, dass der Steuerpflichtige das vorgefertigte Konzept selbst kennt oder dieses überhaupt Auslöser seiner Investitionsentscheidung gewesen ist. Maßgeblich ist nach dem Wortlaut des § 15 b Abs. 2 EStG vielmehr die Perspektive des Anbieters, wonach es darauf ankommt, ob dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit der Verlustverrechnung „geboten“ werden soll. Dazu muss der Initiator das vorgefertigte Konzept auf die Erzielung negativer Einkünfte ausrichten, so dass der wirtschaftliche Erfolg des Konzeptes auf entsprechenden Steuervorteilen aufbaut.

38

Die Vorschrift des § 15 b EStG, die durch das Gesetz zur Beschränkung der Verlustverrechnung im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen vom 22.12.2005 (Bundesgesetzblatt I 2005, 3683, Bundessteuerblatt I 2006, 80) eingeführt worden ist, findet demgegenüber auf Anlaufverluste von Existenz- und Firmengründern grundsätzlich keine Anwendung (Begründung des Gesetzesentwurfs der Fraktionen der CDU/CSU und der SPD, Bundestagsdrucksache 16/107 vom 29.11.2005, Seite 6; BMF-Schreiben vom 17.07.2007, Bundessteuerblatt I 2007, 542 Tz. 1; Seeger in Schmidt, EStG 34. Auflage 2015, § 15 b RNr. 2). Der Gesetzgeber wollte mit seiner Regelung lediglich Steuerstundungsmodellen die Anerkennung versagen, die ein extrem hohes Verlustverrechnungspotenzial in der Anfangsphase einer Investition generieren (Hessisches Finanzgericht, Urteil vom 17.07.2012 1 K 2343/08, EFG 2013, 510; FG Münster, Urteil vom 22.11.2013, 5 K 3828/10 F, EFG 2014, 262-264).

39

Überträgt man diese Grundsätze auf den Streitfall, liegt ein Steuerstundungsmodell i. S. v. § 15 b EStG vorliegend nicht vor.

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Dies ergibt sich zur Überzeugung des Gerichts bereits daraus, dass im vorliegenden Fall das zu beurteilende Konstrukt nach dem Verkaufsprospekt der Fa. T-AG ausgerichtet ist auf die Werbung von (Klein-)Anlegern, die beabsichtigen, nachhaltig, zukunftsorientiert und lukrativ in die Erzeugung von Bioenergie zu investieren. Vorgesehen war dabei die Errichtung von insgesamt zunächst neun Biogasanlagen im norddeutschen Raum. Dieses Konzept stellt bereits dem Grunde nach eine betriebswirtschaftlich sinnvolle Investiton dar, die in der Bundesrepublik Deutschland durch entsprechende Förderung auf der Einnahmeseite seit Jahren politisch unterstützt und gefördert wird. Eine Verlustverrechnungsbeschränkung i. S. v. § 15 b EStG hat der Gesetzgeber aber bei der Einführung dieser Vorschrift nach den Motiven in der Gesetzesbegründung regelmäßig nur für betriebswirtschaftlich wenig sinnvolle Investitionen vorgesehen.

41

Entsprechend der prospekmäßigen Konzeption, nämlich der Errichtung von insgesamt bis zu neun Biogasanlagen, lässt sich aus dem o. a. Verkaufsprospekt auch keine modellhafte Gestaltung gerichtet auf die Erzielung steuerlicher Vorteile vornehmlich durch negative Einkünfte der Anleger in der Anfangsphase des Konzeptes herleiten.

42

Der insgesamt 141 Seiten starke Verkaufsprospekt stellt auf nur sieben Seiten (S. X - X) die geltende steuerliche Rechtslage bezogen auf die konkrete Investition in Bioenergie in der vorliegenden Rechtsform dar, und weist dabei lediglich in der Ergebnisprognose für das Jahr der Erstinbetriebnahme der Biogasanlagen (S. X) ein negatives steuerliches Ergebnis in Höhe von rund X EURO aus. Dieses negative Prognoseergebnis ist im Wesentlichen bestimmt durch die Inanspruchnahme der degressiven AfA sowie von Sonderabschreibungen in diesem Jahr. Allein aus der Inanspruchnahme der AfA ergibt sich nach Auffassung des Senates jedoch keine modellhafte Gestaltung im Hinblick auf die Erzielung negativer Einkünfte i. S. v. § 15 b EStG. Negative Einkünfte bedingt durch die Inanspruchnahme degressiver AfA oder Sonderabschreibungen sind vielmehr bei im Übrigen betriebswirtschaftlich sinnvollen Investitionen typische Anlaufverluste, die nach dem Willen des Gesetzgebers (vgl. BMF-Schreiben vom 17.07.2007, a. a. O.) gerade nicht in den Regelungsbereich des neu geschaffenen § 15 b EStG fallen sollten.

43

Eine derartige Ausweitung des Anwendungsbereichs des § 15 b EStG würde vielmehr dazu führen, dass eine Investition von Klein- und Kleinstanlegern im Bereich der regenerativen Energie im Ergebnis steuerlich anders zu behandeln wäre, als die Investition eines Großinvestors, der finanziell in der Lage ist, alleine in eine oder mehrere Biogasanlagen zu investieren. Als Einzelinvestor stünde für ihn außer Frage, dass er negative Ergebnisse im Jahr der Inbetriebnahme einer derartigen Investition beruhend auf Inanspruchnahme der degressiven AfA oder von Sonderabschreibungen ohne weiteres unbeanstandet in Ansatz bringen könnte.

44

Ein derartiges Ergebnis ist nicht Ziel der Einführung von § 15 b EStG.

45

Nach alledem sind die Feststellungen nach § 15 b EStG in den streitbefangenen Feststellungsbescheiden aufzuheben.

46

Die Revision war nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.

47

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

48

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.