Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2011-12-01, Aktenzeichen 6 K 509/09

Tatbestand

1

Die Beteiligten streiten über die Frage der Gewerbesteuerpflicht des Klägers. Streitig ist insbesondere, ob der Kläger sein Unternehmen mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben hat.

2

Der Kläger ist ein Wasser- und Bodenverband i.S. des Gesetzes über Wasser- und Bodenverbände vom 12. Februar 1991 (Wasserverbandsgesetz - WVG -, Bundesgesetzblatt I 1991, 405) und wurde 19xx gegründet. Nach § 2 Abs. 1 und § 4 der Satzung vom xx.xx 19xx i.d.F. vom xx. xx 20xx hat der Kläger die Aufgabe, seine Mitglieder mit Trink- und Brauchwasser zu versorgen sowie die Abwasserbeseitigung durchzuführen. Nach § 2 Abs. 2 der Satzung in der seit dem 1. Januar 2009 gültigen Fassung erfüllt der Kläger seine Aufgaben ohne Gewinnerzielungsabsicht. Mitglieder des Klägers sind im Trinkwasserbereich (Versorgungsbetrieb) die jeweiligen Eigentümer und Erbbauberechtigten der im Mitgliederverzeichnis aufgeführten Grundstücke und Anlagen (sog. dingliche Verbandsmitglieder) sowie im Abwasserbereich (Hoheitsbetrieb) als Körperschaften des öffentlichen Rechts die Gesamtgemeinde X, die Gemeinden Y und Z sowie die Stadt XX (sog. kooperative Mitglieder).

3

In den Jahren ab 1997 ermittelte der Kläger folgende Gewinne bzw. Verluste aus Gewerbebetrieb (Trinkwasserbereich):

4

Jahr

Gewinn/Verlust lt. HB (€)

Zu versteuerndes Einkommen (€)

1997

./. 37.021

23.281

1998

./. 41.716

./. 11.764

1999

./. 181.663

./. 5.808

2000

7.316

28.165

2001

./. 8.327

./. 633.141

2002

./. 77.348

./. 111.747

2003

449.117

487.136

2004

1.507.324

1.732.802

2005

579.600

909.908

2006

815.629

858.859

2007

37.768

414.535

2008

321.588

345.610

Summe

3.372.267

4.037.836

5

Der Kläger erreichte dabei in den Jahren 2005 - 2008 Eigenkapitalquoten i.H.v. 28,41 v.H. (für 2005), 29,90 v.H. (für 2006), 28,20 v.H. (für 2007) und i.H.v. 26,60 v.H. (für 2008). In der Bilanz zum 31. Dezember 2007 hatte der Kläger einen Gewinnvortrag in Höhe von 2.684.395,33 € ausgewiesen. Nach den Angaben des Beklagten ermittelte die Klägerin für die Jahre 2009 und 2010 Jahresergebnisse von ./. 42.442 € und 199.241 €, die zu zu versteuernde Einkommen von 161.201 € (für 2009) und von 351.501 € (für 2010) führten.

6

Die Wassergebühren entwickelten sich wie folgt:

7

Jahr

Grundgebühr/Monat in €

Verbrauchspreis/m³ in €

2002

4,73

0,66

2003

4,73

0,66

2004

5,50

0,71

2005

5,50

0,71

2006

5,50

0,63

2007

5,50

0,63

2008

5,50

0,58

8

Das Finanzamt für Großbetriebsprüfung A führte in der Zeit vom 2. April 2007 bis 5. September 2007 beim Kläger eine Außenprüfung durch, die unter anderem die Gewerbesteuern der Jahre 2002 - 2005 umfasste. Im Rahmen dieser Außenprüfung gelangte der mit der Prüfung beauftragte Betriebsprüfer zu der Ansicht, dass der Kläger seit dem Jahr 2004 gewerbesteuerpflichtig sei. Aufgrund der über mehrere Jahre hinweg erzielten Gewinne sei davon auszugehen, dass der Kläger sein Unternehmen ab diesem Zeitpunkt mit Gewinnabsicht geführt habe. Wegen der Einzelheiten der Prüfungsfeststellung wird auf Tz. 34 des Berichts über die Außenprüfung vom 2. November 2007 Bezug genommen (Bl. 12 ff. der Berichtsakte des Beklagten).

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Der Beklagte folgte der Feststellung der Außenprüfung und setzte ab 2004 Gewerbesteuermessbeträge gegenüber dem Kläger fest, für 2008 durch Bescheid vom 27. Juli 2009 aufgrund der am 10. Juli 2009 beim Beklagten eingegangenen Gewerbesteuererklärung des Klägers.

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Der Kläger legte gegen die Festsetzungen der Gewerbesteuermessbeträge jeweils form- und fristgerecht Einsprüche ein. Zur Begründung trug der Kläger vor, der hohe Jahresüberschuss im Jahr 2004 sei im Wesentlichen aus einem Sondereffekt entstanden. In diesem Geschäftsjahr sei eine periodenfremde Anpassung der Verbrauchsabgrenzung vorgenommen worden. Im Übrigen seien auch die in den Jahren 2005 - 2008 erzielten Ergebnisse keine hinreichenden Anhaltspunkte für das Bestehen einer Gewinnerzielungsabsicht. In den Jahren 2005 und 2006 seien erhebliche Verschiebungen bei anstehenden Erneuerungs- und Instandhaltungsmaßnahmen entstanden, so dass letztlich erheblich weniger Ersatzbeschaffungen und aufgrund periodenfremder Erträge erhöhte Ergebnisse entstanden seien. Aufgrund der Aufgabe des Klägers, die Versorgungssicherheit für die Bevölkerung zu gewährleisten, seien die Planungen jeweils konservativ und sicherheitsorientiert vorgenommen worden. Vor dem Hintergrund eingeschränkter Planbarkeit zukünftiger Investitionsvorhaben könnten Schwankungen über die Einnahmeseite nicht kurzfristig ausgeglichen werden. Infolgedessen habe sich auch die entsprechende Eigenkapitalquote entwickelt. Zum Nachweis geplanter umfangreicher Instandhaltungs- und Erneuerungsmaßnahmen in den Jahren 2005 ff. legte der Kläger Investitionspläne der Jahre 2005 - 2011 vor. Insbesondere stehe mit der Erneuerung des Wasserwerkes Haren in den Jahren 2009 - 2012 mit einem geplanten Volumen i.H.v. 3,5 Mio. € eine langfristige Investition zur Erhaltung des Betriebs an.

11

Der Einspruch hinsichtlich des Streitjahres blieb erfolglos; der Beklagte wies diesen durch Einspruchsbescheid vom 19. November 2009 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte der Beklagte aus, der Kläger habe seit 2004 sein Unternehmen nicht nur kostendeckend im Sinne von § 28 Abs. 1 WVG und § 5 Abs. 1 des Niedersächsischen Kommunalabgabengesetzes i.d.F. vom 23. Januar 2007 (NKAG, Niedersächsisches Gesetz- und Verordnungsblatt 2007, 41) betrieben, sondern mit Gewinnerzielungsabsicht. Bereits für das Jahr 2004 sei beim Kläger ein nicht für Vermögensverluste der Vergangenheit aufgebrauchter Überschuss i.H.v. 1.708.924 € verblieben. Rücklagen für Vermögensverluste habe der Kläger nicht gebildet. Die geltend gemachte geplante Sanierung des Wasserwerkes in Haren könne nicht als Begründung für die Kostendeckungsabsicht herangezogen werden, da solche Investitionen von anderen Unternehmen zum größten Teil fremdfinanziert und somit die Kosten aus den laufenden Einnahmen getragen würden. Vielmehr sei aus der hohen Eigenkapitalquote zu schließen, dass der Kläger sein Unternehmen nach den Grundsätzen unternehmerischen gewinnorientierten Handelns führe.

12

Hiergegen hat der Kläger am 21. Dezember 2009 Klage erhoben mit dem Begehren, den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2008 aufzuheben. Zur Begründung seiner Klage wiederholt der Kläger im Wesentlichen sein Vorbringen aus dem Verwaltungsvorverfahren und seine Ansicht, er sei mangels Gewinnerzielungsabsicht nicht gewerbesteuerpflichtig.

13

Der Kläger weist insbesondere darauf hin, dass er im Rahmen der dargestellten Planungsgrundsätze und Planungsbedingungen auf die Ergebnisse der 2004 und 2005 reagiert und die Gebühren für die Wasserversorgung zum 1. Januar 2006 gesenkt habe. Ebenfalls habe er nochmals nach den Ergebnissen der Geschäftsjahre 2006 und 2007 die Gebühren zum 1. Januar 2008 gesenkt, aber immer unter Berücksichtigung der anstehenden Erneuerungs- und Instandhaltungsmaßnahmen.

14

Im Übrigen gelte im Bereich der Trinkwasserversorgung das Prinzip der Einzelmitgliedschaft. Anders als bei vielen anderen Wasserverbänden seien nicht die Gemeinden Mitglieder des Verbandes, sondern die einzelnen Grundstückseigentümer und damit die Wasseranschlussinhaber. Die Satzungsbestimmungen wirkten also direkt und unmittelbar gegenüber den einzelnen Versorgungskunden.

15

In den Jahren 2005 und 2006 seien die Abgabemengen an Trinkwasser gegen den allgemeinen Trend in der Bundesrepublik Deutschland angestiegen. Dies führte zu entsprechenden Überschüssen. Zudem habe es im Jahr 2006 weitere, in dieser Höhe nicht geplante Erträge aus Schadenserstattungen, der Auflösung von Rückstellungen und der Auflösung von Wertberichtigungen sowie außerordentliche Erträge i.H.v. 196.404 € ergeben. Daneben seien die Abschreibungen im Jahr 2006 um 402.541 € geringer ausgefallen als geplant. Aufgrund der Überschüsse in den Jahren 2005 und 2006 habe schließlich der Verbandsausschuss am 10. Dezember 2007 die Senkung der verbrauchsabhängigen Wassergebühren von 0,63 € auf 0,58 € pro m³ ab dem 1. Januar 2008 beschlossen. Grundlage dieser Entscheidung seien die Gebührenkalkulation der Gesellschaft für kommunale Entwicklung mbH Schneider und Zajontz und der Wirtschafts- und Erfolgsplan 2008 gewesen. Nach dem Inhalt der Gebührenkalkulation der Gesellschaft für kommunale Entwicklung mbH Schneider und Zajontz ergeben sich Verbrauchsgebührensätze für 2008 von 0,51 €/m³ bei Berücksichtigung von Fremdkapitalzinsen und von 0,58 €/m³ bei zusätzlicher Berücksichtigung einer kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung.

16

Ergänzend weist der Kläger darauf hin, dass der Kläger für die laufende Erneuerung und Instandhaltung des Rohleitungsnetzes weniger eingesetzt habe, als vom Deutschen Verein des Gas- und Wasserfachs e.V. empfohlen werde (1-2 v.H. der Gesamtlänge des Rohrnetzes) und dass sich ab dem Jahr 2010 nach den vorliegenden Planungen bei gleichbleibenden Gebühren negative Ergebnisse abzeichneten.

17

Der Kläger beantragt, den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2008 vom 27. Juli 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. November 2009 aufzuheben.

18

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

19

Der Beklagte hält an seiner im Einspruchsbescheid zugrunde liegenden Rechtsauffassung fest und verweist insoweit auf die dortigen Ausführungen. Ergänzend weist der Beklagte darauf hin, nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) müssten im Falle über mehrere Wirtschaftsjahre erzielter Gewinne die Gründe stärker wiegen, die für eine bloße Kostendeckungsabsicht sprächen, um eine Gewinnabsicht verneinen zu können. Zur Verneinung der Gewinnabsicht bedürfe es damit der Feststellung, dass konkrete Kosten auf das Unternehmen zukämen, die nach der Wesensart des Betriebes und nach der Art seiner Bewirtschaftung aus den laufenden Einnahmen nicht gedeckt werden könnten. Diese Voraussetzungen lägen im Streitfall nicht vor. Aus den eingereichten Plänen des Klägers ergebe sich, dass trotz geplanter und durchgeführter Erneuerungs- und Instandhaltungsmaßnahmen der Jahre 2005 - 2008 Gewinne erzielt worden seien.

Entscheidungsgründe

20

Die Klage ist unbegründet.

21

Der angefochtene Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2008 vom 27. Juli 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. November 2009 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Der Beklagte ist zutreffend davon ausgegangen, dass der Kläger im Streitjahr sein Unternehmen der Trinkwasserversorgung mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben hat.

22

1. Gemäß § 2 Abs. 1 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) ist jeder stehende Gewerbebetrieb gewerbesteuerpflichtig. Dies gilt gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 der Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung (GewStDV) auch für Unternehmen von juristischen Personen des öffentlichen Rechts, wenn sie als stehende Gewerbebetriebe anzusehen sind. Stehende Gewerbebetriebe sind solche Gewerbebetriebe, die keine Reisegewerbebetriebe i.S. des § 35a Abs. 2 GewStG sind (§ 1 GewStDV). Mithin ist bei Unternehmen von juristischen Personen des öffentlichen Rechts darauf abzustellen, ob sie gemäß § 1 Abs. 1 Satz 2 GewStG i.V.m. § 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) unter Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr als selbständige nachhaltige Betätigung mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden. Demgegenüber gehören gemäß § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStDV Unternehmen von juristischen Personen des öffentlichen Rechts, die überwiegend der Ausübung der öffentlichen Gewalt dienen (Hoheitsbetriebe), nicht zu den Gewerbebetrieben.

23

a) Der Beklagte ist zutreffend davon ausgegangen, dass der Trinkwasserbereich des klägerischen Unternehmens - in Abgrenzung zum Bereich der Abwasserversorgung - kein Hoheitsbetrieb i.S. des § 2 Abs. 2 GewStDV darstellt.

24

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist die Wasserbeschaffung "Hoheitsbetrieb" (Urteil vom 30. November 1989 I R 79-80/86, BStBl II 1990, 452, m.w.N.). Sie gehört deshalb grundsätzlich nicht zu den Betrieben gewerblicher Art. Andererseits ist die Versorgung der Bevölkerung mit Wasser kraft ausdrücklicher gesetzlicher Regelung als Betrieb gewerblicher Art anzusehen (§ 4 Abs. 3 des Körperschaftsteuergesetzes; BFH-Urteil vom 30. November 1989 I R 79-80/86, a.a.O., m.w.N. zur Rechtsprechung).

25

Die Tätigkeit eines Wasserbeschaffungsverbandes dient aber auch dann der "Wasserversorgung", wenn er - wie im Streitfall der Kläger - das von ihm beschaffte Wasser durch ein eigenes und von ihm unterhaltenes Rohrleitungsnetz bis zu den Endverbrauchern leitet; denn neben der Tätigkeit in der Wasserversorgung tritt die Tätigkeit in der Wasserbeschaffung zurück (BFH-Urteil vom 30. November 1989 I R 79-80/86, a.a.O.).

26

b) Der erkennende Senat ist zu der Überzeugung gelangt, dass der Kläger im Streitjahr sein Unternehmen auch mit der erforderlichen Gewinnerzielungsabsicht betrieben hat.

27

(1) Mit Gewinnerzielungsabsicht handelt, wer nach Gewinnen strebt. Ohne Gewinnerzielungsabsicht handelt, wer Einnahmen nur erzielt, um seine Selbstkosten zu decken (vgl. BFH-Urteile vom 27. Mai 1964 I 226/62 U, BStBl III 1964, 485; vom 15. Dezember 1976 I R 58/75, BStBl II 1977, 250; vom 22. August 1984 I R 102/81, BStBl II 1985, 61). Kostendeckungsabsicht besteht jedoch nicht nur dann, wenn die laufenden Einnahmen erzielt werden, um die laufenden Selbstkosten abzudecken. Dem Kostendeckungsprinzip wird auch dann noch Genüge getan, wenn ein Gewinn i.S. von § 4 Abs.1 Satz 1 EStG nur in der Absicht erzielt wird, um Vermögensverluste auszugleichen, die in der Vergangenheit eingetreten sind. Entsprechendes gilt, wenn Gewinne ausschließlich zu dem Zweck erzielt werden, Rücklagen für Vermögensverluste zu bilden, mit denen für die Zukunft ernsthaft gerechnet werden muss.

28

Allerdings ist die Gewinnabsicht ein subjektives Tatbestandsmerkmal, auf das im Regelfall nur anhand von objektiv erkennbaren Umständen geschlossen werden kann. In diesem Sinne sprechen über mehrere Wirtschaftsjahre hinweg erzielte Gewinne dafür, dass sie auf einem Streben nach Gewinn beruhen. Diesem Indiz sind die Gründe gegenüberzustellen, die gegen eine Gewinnabsicht sprechen. Letztlich müssen die Gründe, die für eine bloße Kostendeckungsabsicht sprechen, stärker wiegen, um eine Gewinnerzielungsabsicht verneinen zu können. In diesem Sinne mögen in der Vergangenheit erzielte Verluste grundsätzlich geeignet sein, die Annahme einer Gewinnabsicht auszuschließen, wenn die später erzielten Gewinne tatsächlich nicht über den Betrag hinausgehen, der zur Erhaltung und Wiedererlangung des Vermögens erforderlich ist. Bei behaupteten Vermögensverlusten, die in der Zukunft anfallen werden, ist der behauptete Ausgleich unsicher. Deshalb gelten für die Darlegung der tatsächlich nicht bestehenden Gewinnerzielungsabsicht erhöhte Anforderungen, wenn die tatsächlich erzielten Betriebsergebnisse gegen eine bloße Kostendeckungsabsicht sprechen. Soll deshalb die Gewinnerzielungsabsicht verneint werden, so bedarf es der Feststellung, dass konkrete Kosten auf das Unternehmen zukommen, die nach der Wesensart des Betriebs und nach der Art seiner Bewirtschaftung aus den laufenden Einnahmen nicht gedeckt werden können und einem ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiter die Bildung von Rücklagen schon in den Streitjahren nahelegten (für alles: BFH-Urteil vom 22. August 1984 I R 102/81, a.a.O.).

29

(2) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze, denen sich der erkennende Senat anschließt, ist davon auszugehen, dass der Kläger sein Unternehmen im Streitjahr mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben hat.

30

Für das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht sprechen zum Einen die in den Jahren 2003 bis 2008 erzielten erheblichen Gewinne des Klägers, die bereits im Laufe des Jahres 2004 zum Ausgleich der in den Vorjahren entstandenen Verluste ausreichten. Zum Anderen spricht für das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht die hohe Eigenkapitalquote des Klägers. Darüber hinaus zeigen die Grundlagen und Daten der Gebührenfindung des Klägers ab dem 1. Januar 2008, dass diese Entscheidung an der Erzielung eines Gewinns orientiert gewesen ist. Denn zum Zeitpunkt der Beschlussfassung der Gebühren für 2008 am 10. Dezember 2007 erwartete der Kläger nach dem Inhalt der Investitionspläne trotz geplanter Investitionen und Ersatzbeschaffungsmaßnahmen in den Jahren 2008 und 2009 Gewinne i.H.v. 331.263 € (2008) und 113.762 € (2009). Grundlage des Beschlusses vom 10. Dezember 2007 war der Erfolgsplan 2008 mit einem erwarteten Gewinn i.H.v. ca. 331.300 €. Nach dem Inhalt der Gebührenkalkulation der Gesellschaft für kommunale Entwicklung mbH Schneider und Zajontz ergibt sich bei einer Verbrauchsgebühr von 0,58 €/m³ eine kalkulatorische Verzinsung des Eigenkapitals, sprich ein Gewinn von 404.861 € für das Jahr 2008. Hätte der Kläger nach dem Kostendeckungsprinzip gehandelt, hätte er sich für eine Verbrauchsgebühr von 0,51 €/m³ entschieden, die lediglich erwarten ließ, die tatsächlichen Fremdkapitalzinsen zu decken.

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Demgegenüber kann der Senat nicht feststellen, dass aus der Sicht des Streitjahres konkrete Kosten auf den Kläger zukamen, die nach der Wesensart des Betriebs und nach der Art seiner Bewirtschaftung aus den laufenden Einnahmen nicht hätten gedeckt werden können und einem ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiter die Bildung von Rücklagen schon in den Streitjahren nahelegt hätten. Die vom Kläger geltend gemachten Kosten für die sukzessive Erneuerung des Rohrnetzes stellen keine konkreten Kosten dar, die der Kläger im Rahmen der Beschlussfassung berücksichtigt hat. Dies sind Kosten, die den Kläger in Zukunft treffen können; hinreichend konkret sind diese Kosten nicht. Ebenfalls lässt sich nicht feststellen, dass konkrete Kosten für die Sanierung und Erweiterung des Wasserwerkes Haren Grundlage der Beschlussfassung gewesen wären. Entsprechende Kosten waren erst in Vorausschauen der Investitionspläne ab Oktober 2008 in Planung. In diesem Zusammenhang von konkreten Kosten auszugehen, widerspräche auch dem Vortrag des Klägers, Investitionsvorhaben seien nur eingeschränkt planbar. Außerdem konnte nicht festgestellt werden, dass entsprechende Kosten in der Zukunft nicht aus den laufenden Einnahmen gedeckt werden können. Bilanziell hat der Kläger auch keine Rücklagen für Investitionen gebildet; ausgewiesen ist zum 31. Dezember 2007 ein Gewinnvortrag i.H.v. 2.684.395,33 €.

32

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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