Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-05-21, Aktenzeichen 6d A 2672/01.O
ECLI:DE:OVGNRW:2003:0521.6D.A2672.01O.00

Tenor

Das angefochtene Urteil wird geändert.

Das Ruhegehalt des Ruhestandsbeamten wird auf die Dauer von fünf Jahren um
20 v.H. gekürzt.

Das Ruhegehalt der Ruhestandsbeamtin wird auf die Dauer von fünf Jahren um
20 v.H. gekürzt.

Die Kosten des Berufungsverfahrens einschließlich der ihnen jeweils
erwachsenen notwendigen außergerichtlichen Kosten tragen der Ruhestandsbeamte
und die Ruhestandsbeamtin auf der einen Seite sowie der Dienstherr auf der
anderen Seite jeweils zur Hälfte. Die erstinstanzlichen Kosten tragen der
Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin.

1

G r ü n d e :

2

I.

3

Der am 30. November 19 in P. (P. ) geborene Ruhestandsbeamte
besuchte nach der Grundschulzeit das Gymnasium in E. , das er im März 1963
mit der allgemeinen Hochschulreife verließ. Am 1. April 1963 wurde er als
Finanzanwärter beim Finanzamt E. unter Berufung in das Beamtenverhältnis auf
Widerruf eingestellt. Am 4. April 1966 wurde er unter Verleihung der Eigenschaft
eines Beamten auf Probe zum Steuerinspektor z.A. ernannt, nachdem er die
Laufbahnprüfung mit dem Gesamturteil "befriedigend" bestanden hatte. Am
1. Oktober 1966 wurde er an das Finanzamt E. -O. , im Mai 1967 an das
Finanzamt E. versetzt. Am 4. Dezember 1968 wurde dem Ruhestandsbeamten
die Eigenschaft eines Beamten auf Lebenszeit verliehen. Am 5. April 1971 erlangte
er den Status eines Steueroberinspektors, am 29. März 1976 den Status eines
Steueramtmanns sowie am 18. April 1984 den Status eines Steueramtsrats. Zuletzt
war der Ruhestandsbeamte als Sachgebietsleiter eingesetzt. Mit Ablauf des Monats
April 2003 wurde er in den Ruhestand versetzt.

4

Die am 16. Juli 19 in E. geborene Ruhestandsbeamtin besuchte nach der
Grundschulzeit das Gymnasium in E. , das sie im März 1958 mit der allgemeinen
Hochschulreife verließ. Am 20. März 1958 wurde sie unter Berufung in das
Beamtenverhältnis auf Widerruf als Finanzanwärterin beim Finanzamt E.
eingestellt. Nachdem sie die Laufbahnprüfung mit dem Gesamturteil "befriedigend"
bestanden hatte, wurde sie im April 1961 unter Verleihung der Eigenschaft einer
Beamtin auf Probe zur Steuerinspektorin z.A. ernannt. Am 25. November 1964 wurde
die Ruhestandsbeamtin unter Verleihung der Eigenschaft einer Beamtin auf
Lebenszeit zur Steuerinspektorin ernannt. Sie erlangte am 6. April 1966 den Status
einer Steueroberinspektorin und am 26. April 1972 den Status einer
Steueramtmännin. Zuletzt war sie als Bearbeiterin bei der Rechtsbehelfsstelle
eingesetzt. Sie wurde mit Ablauf des Monats Juli 1997 in den Ruhestand versetzt.

5

Die erste, im September 1965 geschlossene Ehe der Ruhestandsbeamtin wurde
im Oktober 1974 geschieden. Seit Mai 1977 sind der Ruhestandsbeamte und die
Ruhestandsbeamtin kinderlos miteinander verheiratet. Sie sind beide
schwerbehindert mit einem Grad der Behinderung von 50. Sie wohnen gemeinsam
mit dem pflegebedürftigen Vater des Ruhestandsbeamten in einem ihnen
gehörenden Zwei-Familien-Haus in X. , welches sie 1997 zu einem Kaufpreis von
670.000,-- DM erworben haben. Die Immobilie ist lastenfrei. Sie verfügen über ein
Wertpapiervermögen, welches im Zeitpunkt der erstinstanzlichen Hauptverhandlung
einen Wert von etwa 1,1 Million DM hatte.

6

Die Eheleute sind nicht vorbestraft und bisher auch disziplinarrechtlich nicht in
Erscheinung getreten.

7

Nach Durchsuchungen, welche bei der Westdeutschen Landesbank und der
Sparkasse E. durchgeführt worden waren, sowie auf Grund einer von dem
Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin verfassten Selbstanzeige vom
27. März 1998 kam gegen diese der Verdacht auf, in den Jahren 1989 bis 1996 ihr
Wertpapiervermögen und ihre Zinseinnahmen gegenüber dem Finanzamt nicht bzw.
unvollständig angegeben und hierdurch Einkommensteuer sowie Vermögensteuer in
sechsstelliger Höhe hinterzogen zu haben. Der Vorsteher des Finanzamts E.
ordnete daraufhin mit Verfügung vom 1. April 1998 gegen den Ruhestandsbeamten
und mit weiterer Verfügung vom 10. August 1998 gegen die Ruhestandsbeamtin die
Durchführung von Vorermittlungen gemäß § 26 DO NRW an. Ermittlungen des
Finanzamts für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung Essen ergaben den
Verdacht, dass der Ruhestandsbeamte außerdem seit 1975 in 42 Fällen unbefugt
Hilfe in Steuersachen - davon in einem Fall auch Beihilfe zur Steuerhinterziehung -
geleistet hatte. Der Oberfinanzpräsident Düsseldorf leitete mit Verfügung vom
3. August 1998 gegen den Ruhestandsbeamten und mit Verfügung vom 6. Oktober
1998 gegen die Ruhestandsbeamtin das förmliche Disziplinarverfahren ein und
ordnete gemäß § 92 DO NRW die Einbehaltung eines Teils ihrer jeweiligen Bezüge
an. Ferner verfügte er gemäß § 91 DO NRW die Suspendierung des
Ruhestandsbeamten vom Dienst. Er beschränkte die Vorwürfe gegen den
Ruhestandsbeamten zunächst gemäß § 15b DO NRW auf die Steuerhinterziehung in
eigener Sache, mit Verfügung vom 10. August 2000 machte er die Beschränkung
gemäß § 15b Satz 3 DO NRW aber wieder rückgängig.

8

Das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung F. leitete
spätestens am 30. März 1998 gegen den Ruhestandsbeamten und die
Ruhestandsbeamtin Strafverfahren ein, worüber es am 1. April 1998 einen Vermerk
verfasste. Die Staatsanwaltschaft Düsseldorf erkannte die strafbefreiende Wirkung
der Selbstanzeige vom 27. März 1998 an und stellte die Verfahren, soweit sie
Steuerhinterziehungen in eigener Sache zum Gegenstand hatten, gemäß § 170
Abs. 2 StPO i.V.m. § 371 Abs. 1 AO ein. Das Verfahren gegen den
Ruhestandsbeamten wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung wurde gegen Zahlung
einer Geldauflage von 5.000,-- DM, welche der Ruhestandsbeamte erbrachte,
gemäß § 153a StPO eingestellt.

9

In den Anschuldigungsschriften vom 8. Februar 2001 werden der
Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin angeschuldigt,

10

pflichtwidrig und schuldhaft ihre Dienstpflichten dadurch
verletzt zu haben, dass sie

11

1.	gemeinschaftlich in den Jahren 1990 bis 1997
unvollständige Einkommensteuererklärungen für die
Veranlagungszeiträume 1989 bis 1996 abgegeben und
dadurch Einkommensteuer in Höhe von insgesamt
123.820,-- DM hinterzogen haben,

12

2.	gemeinschaftlich in den Jahren 1990 bis 1996 durch
Nichtabgabe von Vermögensteuererklärungen für die
Veranlagungszeiträume 1990 bis 1996 Vermögensteuer in
Höhe von insgesamt 24.410,-- DM hinterzogen haben.

13

Der Ruhestandsbeamte wird des Weiteren angeschuldigt,

14

pflichtwidrig und schuldhaft seine Dienstpflichten dadurch
verletzt zu haben, dass er

15

3.	seit 1975 für insgesamt 42 Steuerpflichtige - in neun
Fällen gegen Entgelt - unbefugte Hilfe in Steuersachen geleistet
hat,

16

4.	in den Jahren 1993, 1995 und 1996 Beihilfe zur
Einkommensteuerhinterziehung des von ihm steuerlich
beratenen N. I. für die Veranlagungszeiträume 1993,
1994 und 1995 in Höhe von insgesamt 1.409,-- DM geleistet
hat.

17

In der Hauptverhandlung vom 2. Mai 2001 hat die Disziplinarkammer die Verfahren
gegen den Ruhestandsbeamten und die Ruhestandsbeamtin miteinander verbunden.
Des Weiteren hat sie mit Zustimmung des Vertreters der Einleitungsbehörde die
Anschuldigung gegen den Ruhestandsbeamten auf die Anschuldigungspunkte 1. bis
3. beschränkt (§ 15b DO NRW).

18

Die Disziplinarkammer hat den damals noch im aktiven Dienst stehenden
Ruhestandsbeamten wegen eines Dienstvergehens aus dem Dienst entfernt und im
Falle der Ruhestandsbeamtin wegen eines Dienstvergehens das Ruhegehalt
aberkannt. Es hat dazu folgenden Sachverhalt festgestellt:

19

„1.
Anschuldigungspunkte 1. und 2.

20

a)

21

Der Beamte und die Ruhestandsbeamtin unterhielten in den Jahren 1989 bis
1996 bei insgesamt sechs verschiedenen Banken (Sparkasse E. , Volksbank
S. -M. , Deutsche Bank P. , Bank für Gemeinwirtschaft E. , WestLB
M. S.A. und BfG M. S.A.) Konten und Wertpapierdepots, über die sie
gemeinsam verfügungsberechtigt waren. Anlageentscheidungen traf überwiegend
der Beamte. Das Kapitalvermögen betrug jeweils zum Jahresende:

22

1989 462.060,14 DM
1990 512.243,09 DM
1991 620.850,52 DM
1992 671.542,53 DM
1993 781.170,43 DM
1994 1.109.135,68 DM
1995 1.087.361,33 DM
1996 1.162.335,42 DM

23

Der Beamte und die Ruhestandsbeamtin wurden steuerlich bis 1992 beim Finanzamt
E. , danach bis 1998 beim Finanzamt P. -O. und ab 1999 beim Finanzamt
X. geführt. Für die Veranlagungszeiträume 1989 bis 1996 wurden sie gemeinsam
zur Einkommensteuer veranlagt. Die vom Beamten erstellten
Einkommensteuererklärungen wurden von beiden eigenhändig unterschrieben. Für
die Veranlagungszeiträume 1989 bis 1992 unterschrieben beide auch die Anlage
KSO. In ihren Einkommensteuererklärungen gaben die Eheleute folgende
Zinseinnahmen an:

24

Jahr Zinsen
1989 488,-- DM
1990 802,-- DM
1991 404,-- DM
1992 522,-- DM
1993 unter 12.200,-- DM
1994 unter 12.200,-- DM
1995 15.097,-- DM
1996 15.182,-- DM
Summe 56.895,-- DM

25

Tatsächlich hatten der Beamte und die Ruhestandsbeamtin folgende Zinsen
vereinnahmt:

26

Jahr Zinsen
1989 21.730,-- DM
1990 36.669,-- DM
1991 49.863,-- DM
1992 55.284,-- DM
1993 67.033,-- DM
1994 71.244,-- DM
1995 79.615,-- DM
1996 81.602,-- DM
Summe 463.040,-- DM

27

Die Finanzämter folgten den Angaben in den Steuererklärungen und setzten die
Einkommensteuer für die Veranlagungszeiträume 1989 bis 1996 wie folgt fest:

28

Jahr Einkommen Einkommensteuer
1989 70.849,-- DM 15.658,-- DM
1990 73.007,-- DM 14.158,-- DM
1991 88.554,-- DM 18.636,-- DM
1992 86.960,-- DM 18.186,-- DM
1993 77.157,-- DM 15.334,-- DM
1994 61.509,-- DM 11.096,-- DM
1995 66.259,-- DM 12.344,-- DM
1996 44.336,-- DM 5.406,-- DM
Summe 568.631,-- DM 110.818,-- DM

29

Unter Zugrundelegung der tatsächlichen Zinseinkünfte wäre folgende
Einkommensteuer zu zahlen gewesen:

30

Jahr Einkommen Einkommensteuer
1989 90.662,-- DM 22.854,-- DM
1990 108.191,-- DM 24.822,-- DM
1991 136.333,-- DM 34.718,-- DM
1992 140.817,-- DM 36.382,-- DM
1993 129.694,-- DM 32.258,-- DM
1994 118.049,-- DM 28.174,-- DM
1995 128.135,-- DM 31.712,-- DM
1996 107.288,-- DM 24.532,-- DM
Summe 959.169,-- DM 235.452,-- DM

31

Unter Berücksichtigung anrechenbarer Kapitalertragsteuerbeträge verkürzten der
Beamte und die Ruhestandsbeamtin Einkommensteuer in Höhe von insgesamt
123.820,-- DM:

32

Jahr Mehrsteuer
1989 6.811,-- DM
1990 10.664,-- DM
1991 16.082,-- DM
1992 18.196,-- DM
1993 16.885,-- DM
1994 16.888,-- DM
1995 19.168,-- DM
1996 19.126,-- DM
Summe 123.820,-- DM

33

Des Weiteren reichten der Beamte und die Ruhestandsbeamtin für die
Veranlagungszeiträume 1990 bis 1996 keine Vermögensteuererklärungen ein, so
dass das Finanzamt keine Vermögensteuer festsetzte. Tatsächlich wäre das
Vermögen der Eheleute wie folgt zu versteuern gewesen:

34

Jahr Steuerpfl. Vermögen Vermögenssteuer
1990 126.000-- DM 630,-- DM
1991 218.000,-- DM 1.090,-- DM
1992 387.000,-- DM 1.935,-- DM
1993 452.000,-- DM 2.260,-- DM
1994 587.000,-- DM 2.935,-- DM
1995 778.000,-- DM 7.780,-- DM
1996 785.000,-- DM 7.780,-- DM
Summe 3.333.000,-- DM 24.410,-- DM

35

Der Beamte und die Ruhestandsbeamtin haben über ihre Zinseinkünfte und
Vermögensverhältnisse unrichtige Angaben gemacht, um sich hierdurch einen
ungerechtfertigten Steuervorteil zu verschaffen. Um die Aufdeckung der
Steuerverkürzungen zu erschweren, transferierten sie im Jahr 1992 ihr Kapital
nahezu vollständig nach M. , da sie wussten, dass es den Finanzbehörden nicht
möglich war, von dort ansässigen Banken Mitteilungen über Zinseinkünfte und
Wertpapierdepots zu erhalten.

36

b)

37

Anfang 1998 betrieb die Steuerfahndung ein Ermittlungsverfahren gegen
Mitarbeiter der WestLB wegen des Verdachts der Beihilfe zur Steuerhinterziehung
von Anlegern, welche Vermögen nach M. transferiert hatten. In diesem
Verfahren erwirkte das ermittelnde Finanzamt einen Beschluss des Amtsgerichts, in
welchem die Durchsuchung der Geschäftsräume der WestLB und die
Beschlagnahme von Unterlagen, welche im Zusammenhang mit nicht
ordnungsgemäß durchgeführten Geld- und Wertpapiertransfer standen. Gelegentlich
dieser Durchsuchung stellten die Fahnder fest, dass der Beamte und die
Ruhestandsbeamtin von ihrem Privatkonto bei der Sparkasse E. Gelder nach
M. transferiert hatten. Das veranlasste die Fahnder, am Dienstag, den 24. März
1998, auch die Geschäftsräume der Sparkasse E. , welche sich in unmittelbarer
Nähe zum Finanzamt E. befinden, zu durchsuchen. Hiervon erfuhr der Beamte
auf nicht näher feststellbare Weise. Er und seine Ehefrau entschlossen sich daher,
eine Selbstanzeige (§ 371 AO) zu machen. Sie hofften, auf diese Weise nicht nur
straffrei zu werden, im Vertrauen auf den Erlass des Finanzministers des Landes
Nordrhein-Westfalen vom 22. November 1982 (S 0130-8-V A1) glaubten sie auch,
einem Disziplinarverfahren entgehen zu können. Nach diesem Erlass ist die
Unterrichtung der für das Disziplinarverfahren zuständigen Stelle zulässig, wenn ein
zwingendes öffentliches Interesse besteht, welches u.a. bei Steuerstraftaten
anzunehmen ist, sofern nicht infolge Selbstanzeige Straffreiheit eingetreten ist. Da,
wie sie wussten, wegen § 371 Abs. 2 AO Eile geboten war, konnten sie ihre
Einnahmen aus Kapitalvermögen nur schätzen. Unter dem Datum des 27. März 1998
(Freitag) verfassten sie ein von beiden unterzeichnetes Schreiben, welches u.a.
folgenden Wortlaut hat:

38

"
Für die Zeiträume ab VZ 1988 wurden sowohl Einnahmen aus
Kapitalvermögen als auch Vermögenswerte von uns nicht
erklärt.

39

...

40

Es handelt sich insgesamt um geschätzte Beträge, wobei
die Schätzung unseres Erachtens zu unserem Nachteil
durchgeführt wurde...

41

Zur Ermittlung der genauen Besteuerungsgrundlagen bitten
wir um Einräumung einer angemessenen Frist. Dabei bitten wir
zu berücksichtigen, dass es sich um Auslandssachverhalte
handelt, deren Feststellung sich deutlich schwieriger gestaltet.

42

Als Einnahmen aus Kapitalvermögen werden folgende
Beträge erklärt:

43

..."

44

Am 30. März 1998 erschien der Beamte gegen 8 Uhr morgens beim Vorsteher
des Finanzamtes E. und unterrichtete ihn von der Selbstanzeige. Unter dem
Datum vom 1. April 1998 fertigte das Finanzamt für Steuerstrafsachen und
Steuerfahndung F. einen Vermerk, wonach am 30. März 1998 gegen den
Beamten ein Steuerstrafverfahren eingeleitet worden sei. In einem Vermerk vom 3.
April 1998 heißt es weiter, dass das Verfahren der Steuerfahndung bereits am 27.
März 1998 eingeleitet worden sei.

45

Mit bestandskräftigen Bescheiden vom 9., 12., 14., 15., 16. April 1999 und 18.
Februar 2000 setzte das Finanzamt X. die Einkommen- und Vermögensteuer unter
Zugrundelegung der erzielten Zinseinkünfte und des steuerpflichtigen Vermögens
der Eheleute neu bzw. erstmalig fest. Die Mehrsteuern wurden bezahlt.

46

2.

47

Zum Anschuldigungspunkt 3.

48

Im Jahr 1975 begann der Beamte damit, Freunde und Bekannte steuerlich zu
beraten. Seither erstellte er für insgesamt 42 Steuerpflichtige eine Vielzahl von
Steuererklärungen. Im Einzelnen handelte es sich um folgende Steuerpflichtige:

49

C. H. u. N. I. straße 5 E.
E. S. In der E. 1a E.
E. C. T. straße 88 W.
G. U. G. straße 4 W.
I. L. B. straße 29 W.
I. L. B. straße 29 W.
I. U. B. straße 29 W.
I. C. u. E. G. ring 3 W.
I. N. M. straße 23 W.
I. B. H. weg 35 G.
L. L. u. J. An der M. 28a W.
L. T. An der M. 28a W.
L. I. u. M. O. straße 29 E.
L. S. C. straße 34 S.
L. T. X. 14 W.
L. I. u. S. X. weg 14 E.
L. T. S. weg 4 E.
M. Y. M. straße 18a W.
M. O. N. straße 2 E.
M. U. N. straße 2 E.
M. U. F. straße 52 E.
N. X. u. D. L. ring 64 W.
N. B. X. weg 18 E.
N. G. X. weg 18 E.
N. G. G. -F. -Str. 74 E.
N. L. X. weg 18 E.
N. U. B. straße 26 E.
P. B. M. straße 22 E.
P. E. S. weg 4 E.
P. H. S. weg 56 E.
Q. N. I. straße 110 P.
T. D. H. weg 23 W.
T. N. u. S. H. weg 23 W.
T. N. L. straße 10 X.
T. F. G. weg 33 W.
T. L. L. straße 17 E.
U. L. u. I. L. straße 43 W.
X. G. T. straße 25 V.
X. T. T. straße 42 C.
X. I. E. straße 57 W.
X. T. M. straße 7 E.
X. C. Am N. bach 14 I.

50

Von 9 Steuerpflichtigen hat der Beamte Aufwandsentschädigungen zwischen
50,-- DM und 200,-- DM für jede erstellte Steuererklärung erhalten. Im
Einzelnen:

51

C. H. u. N. I. straße 5 E.
I. N. M. straße 23 W.
L. T. S. weg 4 E.
T. D. H. weg 23 W.
T. N. u. S. H. weg 23 W.
T. N. L. straße 10 X.
T. L. L. straße 17 E.

52

Der Beamte und die Ruhestandsbeamtin sind geständig, Zinsen und Vermögen in
der ... angegebenen Höhe vorsätzlich nicht angegeben zu haben. Von den gegen sie
gerichteten Verdachtsmomenten, insbesondere von der Durchsuchung bei der
Sparkasse E. hätten sie vor der Abgabe der Selbstanzeige nichts gewusst. Die
Selbstanzeige hätten sie gefertigt, weil sie beim Umzug nach X. im Jahr 1997 den
Vorsatz gefasst hatten, auch in steuerlicher Hinsicht einen Neuanfang zu machen.
Das Zusammentreffen der Selbstanzeige und der gegen sie gerichteten Ermittlungen
sei zufällig. Der Beamte sei in der Woche vor dem 30. März 1998 nicht in E.
gewesen.

53

Die unbefugte Hilfe in Steuersachen habe er geleistet. Allerdings habe er keine
Gegenleistungen, sondern nur Aufwandsentschädigungen von einzelnen
Steuerpflichtigen erhalten."

54

In Würdigung dieses Sachverhaltes hat die Disziplinarkammer festgestellt, dass
der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin die ihnen obliegenden Pflichten
schuldhaft verletzt und dadurch ein Dienstvergehen im Sinne des § 83 Abs. 1 LBG
NRW begangen hätten. Die disziplinare Ahndung des Dienstvergehens sei
verfahrensrechtlich zulässig. Ein aus dem Steuergeheimnis (§ 30 Abs. 1 AO)
herzuleitendes Verwertungsverbot bestehe nicht. Die Verwertung steuerrelevanter
Daten in einem Disziplinarverfahren sei bei Vorliegen eines zwingenden öffentlichen
Interesses (§ 30 Abs. 4 Nr. 5 AO) zulässig, was der Fall sei, wenn die
Vorabbewertung durch die mitteilende Stelle ergebe, dass die Vorgänge generell
geeignet seien, eine Entfernung aus dem Dienst oder zumindest eine Degradierung
zu tragen. Auf Grund der Selbstanzeige sei von Anfang an klar gewesen, dass der in
Rede stehende Sachverhalt auch aus damaliger Sicht die Verhängung einer
Disziplinarmaßnahme von Gewicht gerechtfertigt habe. Die Selbstanzeige des
Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin begründe ebenfalls kein
Verwertungsverbot, weil es sich nicht um eine zur Straffreiheit führende
Selbstanzeige gehandelt habe. Die Tat sei zum Zeitpunkt der Selbstanzeige
zumindest zum Teil entdeckt gewesen. Dies hätten der Ruhestandsbeamte und die
Ruhestandsbeamtin auch gewusst, weshalb sie auch mit der Überführung hätten
rechnen müssen (§ 371 Abs. 2 Nr. 2 AO). Die Ermittlungen bei der Sparkasse
E. hätten sich gezielt gegen den Ruhestandsbeamten und die
Ruhestandsbeamtin gerichtet. Die Aufdeckung der Taten habe damit aus Sicht des
Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin konkret bevorgestanden. Die
abweichende Bewertung durch die Staatsanwaltschaft Düsseldorf sei für die
Disziplinarkammer nicht bindend. Weil keine strafbefreiende Selbstanzeige vorliege,
komme es auch nicht auf den Erlass des Finanzministeriums des Landes Nordrhein-
Westfalen vom 22. November 1982 an. Eine Erörterung der von der Steuerfahndung
bei der Westdeutschen Landesbank praktizierten Ermittlungsmethoden sei
unerheblich, weil die vom Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin
abgegebene Selbstanzeige als Beweismittel verwendet werden dürfe. Das gelte
unabhängig davon, dass diese Selbstanzeige vermutlich nicht erstattet worden wäre,
wenn der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin nicht durch die
- möglicherweise unzulässigen - Durchsuchungen und Beschlagnahmen bei der
Westdeutschen Landesbank unter Druck gesetzt worden wären.

55

In Würdigung des so festgestellten Sachverhalts ist die Disziplinarkammer zu der
Auffassung gelangt, der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin hätten in
acht Fällen den Tatbestand der gemeinschaftlichen Steuerhinterziehung erfüllt (§ 25
Abs. 2 StGB, § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO), indem sie vorsätzlich gegenüber den
zuständigen Finanzämtern über ihre Zinseinkünfte und ihr Vermögen unrichtige
Angaben gemacht hätten. Der Ruhestandsbeamte habe zudem in 42 Fällen gegen
das Verbot der unbefugten Hilfeleistung (§ 5 Abs. 1 StBerG) verstoßen, indem er
geschäftsmäßig Steuerpflichtigen in Steuersachen Ratschläge erteilt habe. Weil es
sich bei den Aufwandsentschädigungen, die in einzelnen Fällen gezahlt worden
seien, um Vergütungen im Sinne des § 11 Abs. 1 NtV handele, falle dem
Ruhestandsbeamten außerdem ein Verstoß gegen § 68 Abs. 1 Nr. 3 LBG NRW zur
Last. Der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin hätten schuldhaft ihre
Pflicht zu achtungs- und vertrauenswürdigem Verhalten verletzt. Sie hätten sich für
den öffentlichen Dienst untragbar gemacht, so dass die Entfernung aus dem Dienst
und die Aberkennung des Ruhegehalts unabweisbar seien.

56

Der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin haben gegen das ihnen am
26. Mai 2001 zugestellte Urteil am 26. Juni 2001 Berufung eingelegt mit der
Begründung, das Verwaltungsgericht sei von unzutreffenden tatsächlichen
Feststellungen ausgegangen. Der Verdacht der Steuerhinterziehung sei allein wegen
der Durchsuchungen bei der Westdeutschen Landesbank und der Sparkasse E.
auf sie gefallen. Die Durchsuchung bei der Westdeutschen Landesbank habe im
Übrigen bereits im September 1996 stattgefunden. Die Selbstanzeige sei erst am
Freitag, den 27. März 1998, nach Dienstschluss und damit nach Einleitung des
Ermittlungsverfahrens beim Finanzamt P. -O. eingeworfen worden. Das
Ermittlungsverfahren gehe auf Durchsuchungen der Steuerfahndung zurück, bei
denen nicht allein Daten über anonymisierte oder bankuntypische Geldtransfers nach
M. erfasst worden seien. Wie auch in ihrem Fall seien Informationen über
Anleger ausgewertet und weitergeleitet worden, die in den Bankunterlagen mit
konkreten und zutreffenden Namens- und Anschriftenangaben geführt worden seien.
Die Daten derartiger Anleger hätten jedoch nicht erfasst und weitergegeben werden
dürfen, wie der Bundesfinanzhof in seinem Beschluss vom 6. Februar 2001
- VII B 277/00 - ausgeführt habe. Die Selbstanzeige vom 27. März 1998 begründe
ebenfalls ein Verwertungsverbot. Insoweit treffe es nicht zu, dass die Selbstanzeige
nur als Geständnis zu werten sei. Entgegen der Würdigung durch das
Verwaltungsgericht hätten sie, der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin,
im Zeitpunkt der Selbstanzeige nicht gewusst, dass die Steuerhinterziehung bereits
entdeckt gewesen sei, und auch nicht mit der Überführung rechnen müssen. Über
eine Selbstanzeige hätten sie beginnend im Jahr 1997 nachgedacht, weil sie ihre
Steuerunehrlichkeit zunehmend als belastend empfunden hätten. Sie seien aber
wegen der familiären Verhältnisse, die von der Pflegebedürftigkeit und dem Tod
naher Angehöriger geprägt gewesen seien, zunächst nicht dazu gekommen, das
Vorhaben in die Tat umzusetzen. Insbesondere hätten sie wegen der Aufnahme
pflegebedürftiger Elternteile in dem früheren Haus zusammenrücken müssen und
sich für ein Neubauvorhaben entschieden. Der Ruhestandsbeamte habe Anfang
1998 mit dem gemeinsamen Steuerberater, dem Zeugen Habel, über eine etwaige
Selbstanzeige gesprochen. Vor einem einwöchigen Computerlehrgang, der am
23. März 1998 begonnen habe, sei konkret über die beabsichtigte Selbstanzeige
gesprochen worden. Dem Zeugen Habel sei das dazu notwendige Zahlenmaterial
unterbreitet worden. Die entsprechenden Beträge seien für jedes Jahres anhand der
seinerzeit noch vollständig vorhandenen Original-Bankbelege ermittelt worden. Sie
hätten beschlossen, den Abschluss des Computerlehrgangs am 27. März 1998
abzuwarten und dann die Selbstanzeige in endgültiger Form zu erstellen und
einzuwerfen. Den Spekulationen des Verwaltungsgerichts darüber, dass vom
Finanzamt E. aus die Stadtsparkasse E. übersehen werden könne und
deshalb der Ruhestandsbeamte die Durchsuchung habe beobachten können, sei
schon deshalb die Grundlage entzogen, weil er, der Ruhestandsbeamte, den
Computerlehrgang besucht habe und deshalb nicht im Dienstgebäude anwesend
gewesen sei. Letztlich führe auch das Verwaltungsgericht nur aus, der
Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin hätten auf nicht näher feststellbare
Weise von Durchsuchungen bei der Sparkasse erfahren. Soweit das
Verwaltungsgericht die von ihm gezogene Schlussfolgerung auf Anzeichen für eine
besondere Eile bei der Abfassung der Selbstanzeige stütze, seien die Erwägungen
ebenfalls spekulativ. Sie hätten auch nichts davon erfahren, dass in einer in E.
verbreiteten Tageszeitung am 25. März 1998 über die Durchsuchung bei der
Stadtsparkasse berichtet worden sei, und zwar auch nicht von dem Zeugen I. ,
dessen Büro in E. liege und mit dem in der Lehrgangswoche Kontakt bestanden
habe. Der Zeuge I. habe die ihm genannten Zahlen vorsichtshalber als
Schätzungsgrundlage verstanden und deshalb die vorbereitete Selbstanzeige in die
notwendige und übliche Form gekleidet. Er habe insbesondere einen deutlichen
Sicherheitszuschlag und die Einräumung einer angemessenen Fristverlängerung als
notwendig angesehen, weil er die vorgegebenen Beträge im Einzelnen habe
ermitteln sollen. Er sei von einem erheblichen Arbeits- und Zeitaufwand
ausgegangen, der sich wegen eventueller Rückfragen und Beleganforderungen bei
den Banken weiter habe erhöhen können. Sie hätten den vom Zeugen I.
gefertigten Entwurf der Selbstanzeige unverändert übernommen und unterzeichnet
und unter anderem beim Finanzamt P. -O. eingeworfen. Ausgehend von einer
strafbefreienden Selbstanzeige stehe dem Disziplinarverfahren ein nicht behebbarer
Verfahrensmangel entgegen. Der seinerzeit noch einschlägige Erlass des
Finanzministeriums des Landes Nordrhein-Westfalen vom 22. November 1982
- S 0130-8-VA1 - sehe vor, dass bei Steuerstraftaten Mitteilungen in
Disziplinarverfahren unterblieben, wenn infolge einer Selbstanzeige Straffreiheit
eingetreten sei. Weil im Rahmen einer strafbefreienden Selbstanzeige der Schaden
wieder gut gemacht werden müsse, lägen die Voraussetzungen für ein zwingendes
öffentliches Interesse im Sinne von § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO für eine Weitergabe von
Daten nicht vor. Etwas anderes folge auch nicht aus der Höhe der hinterzogenen
Steuern. Hier sei zu bedenken, dass ihnen jeweils nur die Hälfte des hinterzogenen
Betrages angelastet werden könnte. Zu der Frage, ob die Vermögensteuer als nicht
verfassungsgemäße Abgabe überhaupt hinterzogen werden könne, sei ein Verfahren
beim Bundesverfassungsgericht anhängig. Außerdem hätten sie einen noch nicht
beschiedenen Antrag gestellt, die festgesetzte Einkommensteuer wegen noch nicht
erfasster Steueranrechnungsbeträge in Höhe von 10.558,-- DM zu mindern. Der
Absetzungsbetrag sei in der Sache unstreitig, aber verfahrensrechtlich in Zweifel
gezogen worden. Die hinterzogene Steuer belaufe sich demnach auf 121.261,-- DM
innerhalb eines Zeitraums von acht Jahren. Die so genannte Nichtaufgriffsgrenze sei
damit nicht gravierend überschritten. Der Vorwurf der unbefugten Hilfeleistung in
Steuersachen beruhe ebenfalls auf Erkenntnissen, die dem Verwertungsverbot
unterlägen. Abgesehen davon handele es sich um Hilfeleistungen in einem nur
geringfügigen Umfang. Die Zahl von 42 Fällen sei übersetzt, weil es sich bei den
beratenen Personen durchweg um Eheleute handele. Dies reduziere auch die Zahl
der Fälle, in denen eine Aufwandsentschädigung entrichtet worden sei. Die
Dienstpflichtverletzungen rechtfertigten nur eine Disziplinarmaßnahme unterhalb der
Höchstmaßnahme. Der Selbstanzeige komme die Bedeutung eines
disziplinarrechtlichen Milderungsgrundes zu. Ein beim Finanzamt gestellter Antrag,
die Gesamtschuld aufzuteilen (§§ 268 ff. AO), sei zwar abgelehnt worden, weil die
Steuern entrichtet worden seien. Immerhin zeigten aber die Aufteilungsvorschriften,
dass Eheleuten aus Gründen der steuerlichen Förderung der Ehe eine
Gesamtschuld aufgedrängt werde. Die erforderliche Korrektur finde auf der Ebene
der Vollstreckung statt und müsse auch im vorliegenden Zusammenhang bedacht
werden. Der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin schätzen ihr
Kapitalvermögen auf 450.000,- bis 500.000,- EUR.

57

Der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin beantragen,

58

unter Abänderung des Urteils vom 2. Mai 2001
das Verfahren einzustellen,

59

hilfsweise,

60

eine mildere Disziplinarmaßnahme unterhalb der
Höchstmaßnahme auszubringen.

61

Der Vertreter der obersten Dienstbehörde beantragt,

62

die Berufung zu verwerfen.

63

Mit Bezug auf § 30a AO sei der Rechtsprechung des 8. Senats des
Bundesfinanzhofs zu folgen, wonach ein mit der Außenprüfung eines Kreditinstituts
befasster Außenprüfer Zufallserkenntnisse, die einen Anfangsverdacht begründen
könnten, auch hinsichtlich identitätsgeprüfter Guthabenkonten und Depots mitteilen
dürfe. Ob die Einleitung des Steuerstrafverfahrens am 27. März 1998 zulässig
gewesen sei, könne dahingestellt bleiben. Jedenfalls hätten die Erkenntnisse aus
den Durchsuchungen bei der Westdeutschen Landesbank und der Sparkasse
E. im Besteuerungsverfahren weitergegeben werden dürfen. Sowohl die
Aufdeckung der Steuerhinterziehungstatbestände in Besteuerungsverfahren als auch
die Selbstanzeige hätten zur Einleitung des Steuerstrafverfahrens geführt. Das
Vorbringen des Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin zur Frage der
Freiwilligkeit ihrer Selbstanzeige sei nicht überzeugend und folgerichtig.

64

II.

65

Die Berufungen haben zum Teil Erfolg.

66

Das Verfahren ist nicht entsprechend dem Hauptantrag einzustellen. Dem
Disziplinarverfahren steht kein durchgreifendes Verfahrenshindernis entgegen.

67

Ob den Durchsuchungen bei der Westdeutschen Landesbank oder bei der
Stadtsparkasse E. Mängel anhaften, kann dahingestellt bleiben. Die vom
Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin erstattete Selbstanzeige bot einen
ausreichenden Anlass für ein strafrechtliches Ermittlungsverfahren. Es kommt damit
nicht darauf an, dass das strafrechtliche Ermittlungsverfahren bereits auf Grund der
Durchsuchungen eingeleitet war, als die Selbstanzeige erstattet wurde. Wenn die
Durchsuchungen unterblieben wären oder sich das Finanzamt für Steuerstrafsachen
und Steuerfahndung F. keine Infomationen über den Ruhestandsbeamten und die
Ruhestandsbeamtin verschafft hätte, weil es sich um banküblichen Zahlungsverkehr
gehandelt hat, hätte die Selbstanzeige, deren Wirksamkeit wegen der zeitlichen
Zusammenhänge nicht zweifelsfrei war, die Einleitung eines Ermittlungsverfahrens
nach sich gezogen. Die in dem Ermittlungsverfahren festgestellten steuerlichen
Sachverhalte durften auch für disziplinarische Zwecke weitergegeben werden, weil
ein zwingendes öffentliches Interesse besteht (§ 30 Abs. 4 Nr. 5 AO). Ein solches
Interesse liegt nach der ständigen Rechtsprechung der mit Disziplinarsachen
befassten Senate des Oberverwaltungsgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen
dann vor, wenn die mitteilende Stelle aufgrund einer Schlüssigkeitsprüfung zu der
Überzeugung gelangt, dass der Sachverhalt geeignet ist, eine im förmlichen
Disziplinarverfahren zu verhängende Maßnahme von Gewicht, insbesondere eine
reinigende Maßnahme wie die Entfernung oder eine Degradierung, zu tragen.

68

OVG NRW, Beschluss vom 5. April 2001 - 15d A
878/00.O -, RiA 2002, 43, 44.

69

Daneben kommt es nicht auf ministerielle Erlasse an, durch die - ohne Bindung für
Gerichte - lediglich eine verwaltungsinterne Konkretisierung des unbestimmten
Rechtsbegriffs vorgenommen worden ist.

70

Zieht man die ständige obergerichtliche Rechtsprechung heran, stand für das
Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung F. außer Zweifel, dass im
vorliegenden Fall im Hinblick auf die Höhe der hinterzogenen Abgaben mindestens
eine Degradierung zu verhängen sein wird, und zwar auch unter Berücksichtigung
einer freiwilligen Selbstanzeige.

71

OVG NRW, Urteile vom 12. November 2001 -
15d A 5014/99.O - und vom 13. November 2002 -
15d A 4131/01.O - (Degradierung in Fällen von
Finanzbeamten, die 25.000,- bzw. 39.000,- DM
Steuern hinterzogen und jeweils eine freiwillige
Selbstanzeige erstattet hatten).

72

Wegen des Grundsatzes der Einheit des Dienstvergehens schloss die Berechtigung
der mitteilenden Stelle, die Feststellungen zur Steuerhinterziehung für Zwecke des
Disziplinarverfahrens weiterzugeben, die Befugnis ein, auch die Ermittlungen über
eine geschäftsmäßige Beratung in Steuersachen im Falle des Ruhestandsbeamten
dem Disziplinarreferat zu eröffnen. Ob der Sachverhalt - Hilfe in Steuersachen -
überhaupt § 30 AO unterfällt, kann somit dahingestellt bleiben.

73

Die Berufungen sind in der Hauptverhandlung mit stillschweigender Zustimmung
des Vertreters der obersten Dienstbehörde auf das Disziplinarmaß beschränkt
worden. Daher sind die Tat- und Schuldfeststellungen des Urteils der
Disziplinarkammer und die darin vorgenommene Würdigung des Verhaltens als
Dienstvergehen für das Rechtsmittelgericht bindend. Die dahingehenden
Feststellungen der Disziplinarkammer sind unanfechtbar geworden und vom Senat
nicht mehr zu prüfen. Dies gilt insbesondere für die Beanstandung, dass mit Bezug
auf die Vermögensteuer keine Dienstpflichtverletzung vorliegen könne, weil das
Vermögensteuergesetz verfassungswidrig sei (vgl. dazu BFH, Urteil vom 24. Mai
2000 - II R 25/99 -, NJW 2000, 3230), und die Rüge, dass von dem bisher ermittelten
Betrag der hinterzogenen Einkommensteuer ein Steueranrechnungsbetrag in Höhe
von 10.558,- DM abzusetzen sei. Beide Punkte haben der Ruhestandsbeamte und
die Ruhestandsbeamtin nach einem rechtlichen Hinweis nicht mehr aufgegriffen und
sich im Übrigen auf Ausführungen zum Diszplinarmaß und zum Milderungsgrund der
freiwilligen Selbstanzeige beschränkt. Damit ist einem Wiederaufgreifen des in der
erstinstanzlichen Hauptverhandlung ausgeschiedenen Anschuldigungspunktes (vgl.
§ 15 b DO NRW) von vornherein die Grundlage entzogen. Der Senat hat nur noch
darüber zu entscheiden, welche Disziplinarmaßnahme wegen des festgestellten
Dienstvergehens angemessen ist.

74

Nach den Feststellungen der Disziplinarkammer haben der Ruhestandsbeamte
und die Ruhestandsbeamtin jeweils ein Dienstvergehen im Sinne von § 83 Abs. 1
Satz 2 LBG NRW begangen, indem sie durch unvollständige Angaben hinsichtlich
der Kapitalerträge in den Veranlagungszeiträumen für die Jahre 1989 bis 1996
Einkommensteuer in einer Gesamthöhe von 123.820,- DM hinterzogen haben und für
die Veranlagungszeiträume 1990 bis 1996 durch Nichtabgabe von
Vermögensteuererklärungen Vermögensteuer in einer Gesamthöhe von 24.410,- DM
hinterzogen haben. Der Ruhestandsbeamte hat darüber hinaus in 42 Fällen gegen
das Verbot der unbefugten Hilfeleistung in Steuersachen und das
Nebentätigkeitsrecht verstoßen. Durch dieses Verhalten haben der
Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin ihre Pflicht, der Achtung und dem
Vertrauen gerecht zu werden, die ihr Beruf erfordert (§ 57 Satz 3 LBG NRW),
schuldhaft verletzt.

75

Bei der Bemessung der Disziplinarmaßnahme für das dem Ruhestandsbeamten
und der Ruhestandsbeamtin vorwerfbare Dienstvergehen ist, da es für die Ahndung
eines Dienstvergehens, das die Hinterziehung von Steuern betrifft, keine alle
denkbaren Fallgestaltungen erfassende Regelmaßnahme gibt,

76

vgl. BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98
-, DÖD 2000, 290; OVG NRW, Urteil vom 12.
November 2001 - 15d A 5014/99.O -,

77

eine Gesamtwürdigung anhand der Umstände des Einzelfalles vorzunehmen. Es ist
vom Zweck des Disziplinarverfahrens ausgehend maßgeblich darauf abzustellen,
inwieweit durch das Dienstvergehen die Funktionsfähigkeit der Verwaltung und /oder
das Ansehen des Berufsbeamtentums, des betroffenen Verwaltungszweiges, der
Dienststelle, des Amts und /oder des Beamten selbst beeinträchtigt sind. Reinigende
oder erzieherische Maßnahmen sind daher nur unter Berücksichtigung der
Gesamtpersönlichkeit des Beamten im Hinblick darauf zulässig, ob er für den
öffentlichen Dienst noch tragbar ist und welcher erzieherischen Einwirkung er bedarf.
Hat ein Beamter im Kernbereich seines Pflichtenkreises schuldhaft versagt und das
Vertrauen seines Dienstherrn endgültig verloren, ist er für den öffentlichen Dienst
objektiv untragbar und sein Verbleiben im Dienst dem Dienstherrn nicht länger
zumutbar. Handelt es sich - wie hier - um einen Ruhestandsbeamten, ist die
Aberkennung des Ruhegehalts geboten, wenn die Entfernung aus dem Dienst
gerechtfertigt wäre, falls sich der Ruhestandsbeamte noch im akiven Dienst befände
(§ 12 Abs. 2 Satz 1 DO NRW).

78

Gemessen an diesen Grundsätzen ist hier die Aberkennung des Ruhegehalts
nicht angezeigt. Stünden der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin noch
im aktiven Dienst, wäre als Disziplinarmaßnahme die Versetzung in ein Amt mit
geringerem Endgrundgehalt (§ 10 DO NRW) erforderlich und ausreichend.

79

Bei der gebotenen abwägenden Gesamtwürdigung gilt es zunächst zu Lasten
des Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin einzustellen, dass das
Dienstvergehen objektiv schwer wiegt. Ein Beamter, der sich außerhalb des Dienstes
der vorsätzlichen Steuerhinterziehung schuldig gemacht hat, begeht ein schweres
Wirtschaftsdelikt. Disziplinarrechtlich wirkt sich dabei besonders aus, dass er sich
- durch ein zudem grundsätzlich strafbares Verhalten - unberechtigte Steuervorteile
verschafft hat, obwohl er öffentliche Aufgaben wahrzunehmen hat und durch
öffentliche Mittel alimentiert wird. Das beeinträchtigt in erheblichem Maße sein
eigenes Ansehen und das Ansehen der Beamtenschaft insgesamt, auf das der
freiheitliche Rechtsstaat in besonderem Maße angewiesen ist, wenn er die ihm
gegenüber der Allgemeinheit obliegenden Aufgaben sachgerecht erfüllen will.

80

Vgl. BVerwG, Urteil vom 9. November 1994 - 1 D
57.93 -, BVerwGE 103, 184.

81

Über die Ansehensschädigung hinaus führt ein solches Verhalten grundsätzlich auch
zu erheblichen Zweifeln an der Vertrauenswürdigkeit des Beamten im Übrigen. In
gesteigertem Maße gilt dies für die im vorliegenden Verfahren beschuldigten
Ruhestandsbeamten, deren Aufgabe es als Finanzbeamten gerade gewesen ist, die
Steuerehrlichkeit zu überprüfen und in diesem Zusammenhang die Steuerpflichtigen
zur Steuerehrlichkeit und zu einem ordentlichen Erklärungsverhalten anzuhalten.

82

Vgl. OVG NRW, Urteil vom 25. September 2002 -
15d A 3598/00.O -, m.w.N. zur ständigen
Rechtsprechung des früher zuständigen 2.
Disziplinarsenats.

83

Das außerdienstliche Verhalten weist insoweit einen engen dienstlichen Bezug zu
den Kernpflichten eines Finanzbeamten auf, wobei hier noch die herausgehobenen
Funktionen als Sachgebietsleiter und Bearbeiterin in der Rechtsbehelfsstelle und die
Vorbildfunktion in dem inne gehabten herausgehobenen Amt des gehobenen
Dienstes hinzutreten. Bereits dies verleiht einem Dienstvergehen der hier fraglichen
Art ein besonderes, für die Maßnahmebemessung bedeutsames Gewicht.

84

Vgl. auch BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D
66.98 -, a.a.O. (dort zu einem Zollbeamten).

85

Ferner spricht gegen den Ruhestandsbeamten und die Ruhestandsbeamtin, dass sie
nicht nur einmalig versagt, sondern ihr pflichtwidriges Tun über acht
Veranlagungsjahre fortgesetzt haben. Zwischen den einzelnen Tathandlungen hätte
für sie ausreichend Gelegenheit bestanden, über die Pflichtwidrigkeit ihres Handelns
nachzudenken und davon Abstand zu nehmen. Dies haben sie unterlassen und im
Gegenteil im Jahre 1992 ihr Kapital nahezu vollständig mit dem Ziel ins Ausland
transferiert, weiterhin Kapitalerträge erwirtschaften zu können, ohne sie versteuern
zu müssen.

86

Schließlich gilt es auch, die Gesamtgrößenordnung der Hinterziehungsbeträge zu
berücksichtigen. Es geht hier um die Hinterziehung von Einkommensteuer in einer
Gesamthöhe von 123.820,- DM und von Vermögensteuer in einer Gesamthöhe von
24.410,- DM. Dem zu Grunde lag u.a. die Nichtangabe von Einnahmen aus
Kapitalvermögen in Höhe von zuletzt (1996) 66.420,-- DM sowie die Nichterklärung
von Vermögen in Höhe von 785.000,-- DM. Hinterziehungsbeträge in dieser
Größenordnung

87

vgl. zur Maßgeblichkeit des Gesamtbetrages der
hinterzogenen Abgaben im Rahmen der disziplinaren
Ahndung von Steuerhinterziehungsdelikten etwa
BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -,
a.a.O.,

88

sind nicht ohne weiteres zu vernachlässigen. Sie bewegen sich deutlich jenseits
einer etwaigen "Bagatellgrenze" und verleihen dem Dienstvergehen ein
entsprechendes Eigengewicht.

89

Entscheidend mildernd ist aber auf der anderen Seite - neben der fehlenden
disziplinar- und strafrechtlichen Vorbelastung und der zuvor unbeanstandeten
Verrichtung ihres Dienstes - zu Gunsten des Ruhestandsbeamten und der
Ruhestandsbeamtin die abgegebene Selbstanzeige nach § 371 AO und ihre
vorbehaltlose Bereitschaft, den Umfang ihrer steuerlichen Verfehlungen offen zu
legen, in die vorzunehmende Gesamtwürdigung einzustellen. Diesem
Milderungsgrund kommt hier ein so großes Gewicht zu, dass trotz des durch die
zuvor abgehandelten erschwerenden Gesichtspunkte mitgeprägten Eigengewichts
des Dienstvergehens von der Verhängung der disziplinaren Höchstmaßnahme im
Ergebnis abzusehen und bei der Gesamtwürdigung der Persönlichkeit (hypothetisch)
eine Rangherabsetzung um eine Stufe in Betracht zu ziehen ist.

90

Einer Selbstanzeige nach § 371 AO kann grundsätzlich schon dann, wenn sie
nicht zugleich die Voraussetzungen des anerkannten Milderungsgrunds der
freiwilligen Offenbarung vor Tatentdeckung erfüllt, die Bedeutung eines
disziplinarrechtlichen Milderungsgrunds zukommen. Denn die Selbstanzeige ist ein
Anhalt dafür, dass der Täter - unabhängig von seinen näheren Beweggründen -
grundsätzlich gewillt ist, zur Steuerehrlichkeit zurückzukehren; sie ist damit objektiv
ein Zeichen für eine wiedergewonnene Gesetzestreue.

91

Vgl. BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98
-, a.a.O.; NRW OVG Urteil vom 7. August 2001 - 15d
A 4172/00.O -; Beschlüsse vom 4. Mai 2000 - 12d A
4145/99.O -, IÖD 2001, 53, vom 5. Mai 2000 - 12d A
4813/99.O -, vom 10. Mai 2000 - 12d A 4369/99.O -
und vom 5. April 2001 - 15d A 878/00.O -.

92

Da im Falle einer strafbefreienden Selbstanzeige die Tat noch nicht entdeckt war
bzw. der Täter von einer Entdeckung noch nichts wusste oder wissen musste (vgl.
§ 371 Abs. 2 Nr. 2 AO), wirkt sich in diesem Zusammenhang grundsätzlich zu
Gunsten des Täters aus, dass ohne seine Mitwirkung die Steuerhinterziehung
möglicherweise überhaupt nicht, nicht in vollem Umfang oder nur mit großem
Aufwand hätte nachgewiesen werden können. Durch die mit der Selbstanzeige
einhergehende Bereitschaft, die Verfehlung vorbehaltlos offen zu legen, verändert
der Täter dabei die Beweislage entscheidend (weiter) zu seinen Ungunsten.

93

Mehr noch als ein nach entdeckter Tat abgegebenes Geständnis ist die
Selbstanzeige nach § 371 AO unter Berücksichtigung dieser Umstände auch
disziplinarrechtlich ein im Grundsatz gewichtiger Anhalt dafür, dass das
Vertrauensverhältnis zwischen dem Dienstherrn und dem Beamten - auch einem
Finanzbeamten - nicht notwendig endgültig zerstört ist, sondern im Hinblick auf die
Gesamtpersönlichkeit des zur Gesetzestreue zurückgekehrten Beamten noch eine
hinreichende weitere Vertrauensbasis bestehen kann. Dies gilt unabhängig davon,
dass die Abgabe der Selbstanzeige in erster Linie durch das gesetzliche
Versprechen der Straffreiheit begünstigt worden sein mag. Denn der Beamte geriete
gerade durch den Anreiz der Strafbefreiung in eine kaum auflösbare Konflikt- und
Zwangslage, wenn er im Falle einer Selbstoffenbarung nicht zugleich auch
disziplinarrechtlich eine mildere Bewertung seiner Verfehlung erreichen könnte.

94

Vgl. die zuvor zitierten Beschlüsse.

95

Eine Selbstanzeige wirkt freilich regelmäßig nicht im gleichen Maße mildernd, wenn
der Beamte sie nur unter dem Eindruck eines sich gegen ihn konkret verdichtenden
Verdachts abgegeben hat, von dem dieser auch Kenntnis hatte (Grenzfälle evtl.
gerade noch fehlender Entdeckung i.S.d. § 371 Abs. 2 Nr. 2 AO). Hat der Beamte die
Selbstanzeige nach § 371 AO indes im Wesentlichen (noch) aus "freien Stücken"
heraus abgegeben, d.h. ohne die konkrete Befürchtung einer Entdeckung und
Überführung, ist sie unvermindert mildernd einzustellen. Allgemeine Berichte in den
Medien über Maßnahmen der Steuerfahndung im Bankenbereich begründen eine
solche Befürchtung nicht.

96

Vgl. OVG NRW, Urteil vom 7. August 2001 - 15d
A 4172/00.O -; Beschluss vom 4. Mai 2000 - 12d A
4145/99.O -.

97

Nur ausnahmsweise wird mit Blick auf besondere Umstände des Einzelfalls ein
außergewöhnliches Gewicht des dem Beamten zur Last gelegten Dienstvergehens
dann dazu führen, dass im Ergebnis das Vertrauensverhältnis zwischen ihm und
seinem Dienstherrn trotz freiwilliger Selbstanzeige als endgültig zerstört angesehen
werden muss. Zu denken ist an eine bei der Tatbegehung gezeigte besondere
kriminelle Energie (etwa in Form der Einreichung gefälschter Belege) und - im
Einzelfall - an eine extrem aus dem Rahmen fallende Größenordnung der
Steuerhinterziehung.

98

Vgl. NRW OVG, Beschluss vom 5. April 2001 -
15d A 878/00.O -.

99

Davon ausgehend sind vorliegend Umstände, die das Gewicht der Selbstanzeige
hier zu Lasten des Ruhestandsbeamten und der Ruhestandsbeamtin relativieren
könnten, nicht festzustellen.

100

Die einzustellende Selbstanzeige der beschuldigten Ruhestandsbeamten ist
"freiwillig" im vorbeschriebenen Sinne erfolgt. So haben der Ruhestandsbeamte und
die Ruhestandsbeamtin in der Hauptverhandlung unwiderleglich dargelegt, sie hätten
von einer Durchsuchung der Stadtsparkasse E. durch die Steuerfahndung
weder in der Zeitung gelesen noch sonst davon erfahren. Namentlich seien sie nicht
etwa von einem Berater der Bank über die Durchsuchung unterrichtet worden. Den
Vorhalt, am Mittwoch, den 25. März 1998, sei in einer in E. verbreiteten
Tageszeitung ein Bericht über die Durchsuchung bei der Stadtsparkasse E.
veröffentlicht worden, hat der in X. wohnhafte Ruhestandsbeamte damit entkräftet,
dass er sich in dieser Woche wegen eines Lehrgangs nicht in E. aufgehalten
habe. Auch sein in E. ansässiger Steuerberater, mit dem er sich in dieser
Woche wegen der seit langem geplanten und weitgehend vorbereiteten
Selbstanzeige getroffen habe, habe ihm diesen Sachverhalt nicht eröffnet. Mit dem
Hinweis auf die Ortsabwesenheit hat der Ruhestandsbeamte außerdem der
Annahme des Verwaltungsgerichts die Grundlage entzogen, müsse von seiner
Dienststelle in E. aus die Durchsuchung bei der benachbarten Stadtsparkasse
gesehen haben. Dem Verwaltungsgericht ist einzuräumen, dass die Dinge hier in
einer Weise zusammentreffen, die den Schluss auf einen außergewöhnlichen Zufall
erlaubt. Andererseits muss man sich aber im Ausgangspunkt der Würdigung der
Tatsachen vergegenwärtigen, dass für die Annahme eines Milderungsgrundes nicht
die strengen Beweisanforderungen gelten. Es genügt vielmehr, wenn für den
Milderungsgrund hinreichende tatsächliche Anhaltspunkte bestehen, sodass sich
sein Vorliegen nicht ausschließen lässt und deshalb im Zweifel zugunsten des
Betroffenen zu entscheiden ist.

101

OVG NRW, Urteil vom 7. August 2001 - 15d A
4172/00.O - m.w.N.

102

Hier kommt hinzu, dass der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin einen
plausiblen Weg zur Rückkehr zur Steuerehrlichkeit gerade im März 1998 aufgezeigt
haben. Es fehlt zwar ein auffallendes Schlüsselerlebnis. Immerhin haben sie sich
aber schon seit Monaten mit der Thematik befasst, weil sie ihre damalige Situation
als belastend empfunden haben. Nachdem das Neubauvorhaben abgeschlossen
war, fanden sie die für die Abfassung der Selbstanzeige erforderliche Zeit.

103

Besondere erschwerende Tatumstände, die der Selbstanzeige ihr Gewicht
nehmen könnten, sind nicht ersichtlich. Dies gilt namentlich auch im Hinblick auf die
Höhe der einzelnen Hinterziehungsbeträge sowie des gesamten
Hinterziehungsbetrags. Die Größenordnung der vorliegenden Steuerhinterziehung
liegt weit unterhalb derjenigen, die den früheren 2. Disziplinarsenat in seinem
Beschluss vom 5. April 2001 - 15d A 878/00.O -, RiA 2002, 43, bewogen haben, trotz
freiwilliger Selbstanzeige - ausnahmsweise - eine vorläufige Dienstenthebung und
Gehaltskürzung nach §§ 91, 92 DO NRW zu bestätigen und die weitergehende
Abwägung der Entscheidung im förmlichen Disziplinarverfahren vorzubehalten. In
jenem Verfahren ging es um Hinterziehungsbeträge in Höhe von rd. 40.000,-- DM pro
Jahr über 10 Jahre.

104

Im Rahmen der Gesamtwürdigung kann auch nicht übersehen werden, dass
nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts -

105

vgl. BVerwG, z.B. Urteile vom 4. September
1991 - 1 D 35.90 -, BVerwGE 93, 151, vom
9. November 1994 - 1 D 57.93 -, a.a.O., und vom 5.
Juli 2000 - 1 D 21.99 -,

106

bei Beamten der allgemeinen Verwaltung, bei denen eine Steuerhinterziehung
regelmäßig keinen unmittelbaren Bezug zu der Dienstausübung im engeren Sinne
aufweist, (nur) dann eine Dienstgradherabsetzung in Abgrenzung zur
Gehaltskürzung geboten ist, wenn der Umfang der hinterzogenen Steuern besonders
hoch ist oder wenn mit dem Fehlverhalten zusätzlich schwerwiegende Umstände mit
erheblichem Eigengewicht verbunden sind. Als besonders hohe Beträge hat das
Bundesverwaltungsgericht dabei Beträge u.a. von 219.000,-- DM und 232.000,-- DM
bezeichnet.

107

Vgl. BVerwG Urteil vom 5. Juli 2000 - 1 D 21.99 -
, m.w.N.

108

In dem zitierten Urteil etwa hat das Bundesverwaltungsgericht im Falle einer
Steuerhinterziehung eines Nichtfinanzbeamten des höheren Dienstes in
Leitungsfunktion in einer Größenordnung von etwa 150.000,-- DM (bezogen auf vier
Veranlagungsjahre) und einer versuchten Steuerhinterziehung in Höhe von über
70.000,-- DM (bezogen auf zwei Veranlagungsjahre) wegen der Höhe des
hinterzogenen Steuerbetrags und der mehrfachen sich über mehrere Jahre
erstreckenden Hinterziehungshandlungen eine Degradierung des Beamten um nur
eine Stufe für ausreichend gehalten, ohne dass zu dessen Gunsten eine
Selbstanzeige sprach.

109

Vor diesem Hintergrund hat der frühere 2. Disziplinarsenat in Fällen, in denen
keine freiwillige Selbstanzeige vorlag, der betroffene Beamte aber im Verfahren
geständig war und zur Aufklärung beigetragen hat, trotz einer Hinterziehungssumme
von 91.000,- (Urteil vom 27. August 2002 - 15d A 1836/01.0 - ) bzw. 145.000,- DM
(Urteil vom 25. September 2002 - 15d A 3598/00.O -) von der Höchstmaßnahme
abgesehen und lediglich eine Degradierung für erforderlich gehalten (in dem zuletzt
zitierten Urteil um zwei Stufen).

110

Nach Abwägung aller berücksichtigungsfähigen Umstände wäre mit Blick auf das
Eigengewicht der Tat eine disziplinare Ahndung im Bereich der Versetzung in ein
Amt mit niedrigerem Endgrundgehalt erforderlich und ausreichend, wenn sich der
Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin noch im aktiven Dienst befänden.
Dies gilt auch unter Berücksichtigung der freiwilligen Selbstanzeige, der in der
aktiven Dienstzeit erbrachten guten dienstlichen Leistungen und der Tatsache, dass
der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin straf- und disziplinarrechtlich
nicht vorbelastet sind. Der Hinweis darauf, dass sich die Ruhestandsbeamten die
Hinterziehungssumme als Gesamtschuldner „geteilt" hätten, führt schon deshalb
nicht weiter, weil auch bei einer hypothetischen Aufteilung des Gesamtbetrages die
Schwelle zur Gehaltskürzung nicht unterschritten worden wäre.

111

Die Höchstmaßnahme ist im Falle des Ruhestandsbeamten nicht deshalb
erforderlich, weil er unerlaubte Hilfe in Steuersachen geleistet hat. Es handelt sich
um ein gravierendes Fehlverhalten, das den Teil eines einheitlichen Dienstvergehens
bildet. Das Verhalten verstößt gegen §§ 3 ff. des Steuerberatungsgesetzes und steht
im Widerspruch zu einschlägigen Weisungen und Erlassen der Finanzverwaltung.
Damit stellt das Verhalten einen Verstoß gegen die Gehorsamspflicht sowie gegen
die Pflicht zu achtungs- und vertrauenswürdigen Verhalten dar, dem erhebliches
Gewicht beizumessen ist. Zugunsten des Ruhestandsbeamten ist jedoch in
Rechnung zu stellen, dass er sich nur im persönlichen Umfeld zur Hilfe in
Steuersachen bereitgefunden hat. Nach der rechtlichen Bewertung durch die
Finanzverwaltung erschöpfen sich die Zahlungen, die der Ruhestandsbeamte
entgegengenommen hat, in Aufwandsentschädigungen. In der Gesamtheit verleiht
die unerlaubte Hilfe in Steuersachen dem einheitlichen Dienstvergehen des
Ruhestandsbeamten kein Gewicht, das die Höchstmaßnahme erforderlich machen
könnte.

112

Bei Ruhestandsbeamten sind nur die Kürzung oder Aberkennung des
Ruhegehalts zulässig (§ 5 Abs. 2 DO NRW). Wenn - wie hier - beim aktiven Beamten
die Degradierung erforderlich wäre und das Maßnahmeverbot in § 14 Abs. 1 DO
NRW nicht entgegensteht, ist eine Kürzung des Ruhegehalts zu verhängen (§§ 12
Abs. 1, 9 Abs. 1 DO NRW). Dem Gewicht des Dienstvergehens ist bei der Laufzeit
der Ruhegehaltskürzung Rechnung zu tragen, die vom Senat voll ausgeschöpft
worden ist. Der Kürzungsbruchteil beträgt bei Beamten des gehobenen Dienstes
zwar im Regelfall 1/10.

113

BVerwG, Urteil vom 21. März 2001 - 1 D 29.00 -,
BVerwGE 114, 88=ZBR 2001, 362.

114

Hier handelt es sich aber in Anbetracht der außergewöhnlich guten wirtschaftlichen
Verhältnisse, in denen der Ruhestandsbeamte und die Ruhestandsbeamtin leben,
um einen Ausnahmefall, dem bei der Bildung des Kürzungssatzes Rechnung zu
tragen ist.

115

Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 25 Satz 1, 113 Abs. 1 Satz 1, 114 Abs. 2,
115 Abs. 5 DO NRW, § 466 StPO.

116

Das Urteil ist seit seiner Verkündung rechtskräftig (§ 90 DO NRW).

117