Niedersächsisches Finanzgericht ()
Beschluss vom 2004-02-09, Aktenzeichen 4 V 387/03

Tatbestand

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I. Streitig ist die Frage, ob ein Freibetrag nach § 14 a Abs. 4 EStG im Zusammenhang mit der Abfindung weichender Erben zu gewähren ist.

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Die Antragsteller sind verheiratet und werden zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Sie haben drei Kinder, die beiden Söhne H und B sowie die Tochter I.

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Der Ehemann ist Landwirt. Er betrieb bis 1991 auf einer bewirtschafteten Fläche von 39,06 ha Landwirtschaft. Von dieser Fläche entfielen 11,036 ha auf Eigentums-, der Rest auf Zupachtflächen. Mit Vertrag vom 27. Juni 1991 verpachtete der Antragsteller die Eigentumsflächen an seinen Sohn H, außerdem wurde der Eintritt in die bestehenden Pachtverträge vereinbart. Der Vertrag sah eine Verpachtung bis zum 30. Juni 2000 mit der Option zur Verlängerung auf unbestimmte Zeit vor. Von der Möglichkeit der Vertragsverlängerung wurde kein Gebrauch gemacht.

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In den Folgejahren veräußerte und übertrug der Antragsteller nach und nach den größten Teil der Flächen des Betriebes. So verkaufte er zum 1. Oktober 1994 ein Flurstück mit einer Fläche von 4,2392 ha an einen Dritten. Per 31. Dezember 1995 wurde das Wohnhaus (Fläche: 958 m²) aus dem Betriebs- in das Privatvermögen überführt. Zum 1. Juli 1997 übertrug der Antragsteller eine Fläche zu 1.400 m² an die Tochter I (Entnahmewert: 140.000,- DM), zum 1. Juli 1998 eine weitere Fläche von 918 m² an den Sohn B (Entnahmewert 110.140,- DM). Mit Vertrag vom 1. September 1998 erfolgte wiederum ein Flächenverkauf (1,7061 ha) an einen dritten Erwerber. Schließlich übertrug der Antragsteller mit Wirkung auf den 11. November 1999 zunächst ein ideelles Drittel eines Grundstücks mit einer Fläche von 3,8076 ha auf den Sohn B, welches Vater und Sohn zum 1. Oktober 2000 an einen dritten Erwerber veräußerten.

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Nach dem letzten Verkauf verblieben lediglich 0,7061 ha Waldfläche und 0,2863 ha Hof- und Gebäudefläche.

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Die Waldfläche liegt nach dem Besichtigungsvermerk des Forstsachverständigen der Finanzverwaltung in den F-Auen auf grundwassernahen Standorten. Sie ist zu ca. 70% Erlen und zu ca. 30 % mit Birken bewachsen. Die Waldfläche wurde in den Jahren 1964 bis 1970 aufgeforstet, zuvor diente sie als Grünland dem landwirtschaftlichen Betrieb.

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In den Steuererklärungen 1997 - 1999 beantragten die Antragsteller jeweils die Berücksichtigung von Freibeträge für die Abfindung weichender Erben nach § 14 a Abs. 4 EStG. Im einzelnen geht es um folgende Beträge: 1997 60.000,- DM (Abfindung Tochter I), 1998 110.490,- DM (Abfindung Tochter I 60.000,- DM, Sohn B 50.490,- DM), 1999 60.000,- DM (Abfindung Sohn B 60.000,- DM).

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Mit Einkommensteuerbescheiden 1997 vom 17. November 1999 und 1998 vom 1. März 2001 berücksichtigte der Antragsgegner die Freibeträge erklärungsgemäß. Im Rahmen der Veranlagung zur Einkommensteuer 1999 stellte sich der Antragsgegner auf den Standpunkt, dass mit der Übertragung der letzten landwirtschaftlichen Nutzfläche zum 1. Oktober 2000 eine Betriebsaufgabe erfolgt sei. Die Forstfläche von rund 0,7 ha stelle keinen forstwirtschaftlichen Erwerbsbetrieb dar. Werde aber der landwirtschaftliche Betrieb nicht fortgeführt, dann könne kein Freibetrag nach § 14 a Abs. 4 EStG gewährt werden. Dementsprechend setzte der Antragsgegner im Einkommensteuerbescheid 1999 vom 3. Dezember 2001 keinen Freibetrag an. Außerdem änderte er unter dem gleichen Datum die Einkommensteuerbescheide 1997 und 1998 unter Aberkennung der bislang berücksichtigten Freibeträge nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 Abgabenordnung (AO).

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Die Antragsteller wenden sich dagegen mit dem Einspruch bzw. nach dessen Zurückweisung mit der Klage, die unter dem Aktenzeichen 4 K 238/03 beim Niedersächsischen Finanzgericht anhängig ist. Außerdem suchen sie nach Ablehnung eines entsprechenden Antrags durch den Antragsgegner bei Gericht um Aussetzung der Vollziehung (AdV) nach.

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Die Antragsteller tragen vor, dass an der Waldfläche seit Beginn der Anpflanzung laufend Pflegemaßnahmen durchgeführt worden seien. Im Winter 2002/2003 sei eine Durchforstung erfolgt; in diesem Zusammenhang seien 7 Raummeter Holz für 210,- Euro veräußert worden. Größere Erträge aus der Waldfläche seien erst nach Ablauf der Wachstumszeit der Erlen von ca. 80 Jahren zu erwarten.

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Die Antragsteller sind der Auffassung, dass zwar eine Betriebsverkleinerung erfolgt sei, dass die Grundstücke dennoch ihre Eigenschaft als Betriebsvermögen nicht verloren hätten. Nach der Rechtsprechung des BFH führe eine Betriebsverkleinerung selbst dann nicht zu einer Betriebsaufgabe, wenn sie für eine ertragreiche Bewirtschaftung nicht mehr ausreichten. Es gebe keine Mindestgröße für einen landwirtschaftlichen Betrieb.

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Die Antragsteller beantragen,

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die Vollziehung der Einkommensteuerbescheide 1997-1999 vom 3. Dezember 2001 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. März 2003 insoweit auszusetzen, als die Steuerfestsetzung über 0,- DM (1997), 1.468,- DM (1998) und 1.258,- DM (1999) hinausgeht.

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Der Antragsgegner beantragt,

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den Antrag abzulehnen.

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Der Antragsgegner ist der Auffassung, dass ein Freibetrag nach § 14 a Abs. 4 EStG nicht gewährt werden könne. Die Vorschrift setze voraus, dass der Betrieb bestehen bleibt und auf den Hoferben übergeht. Das sei hier nicht der Fall, da der landwirtschaftliche Betrieb mit der Veräußerung der letzten landwirtschaftlichen Nutzflächen zum 1. Oktober 2000 aufgegeben worden sei. Der Freibetrag könne auch nicht im Hinblick auf einen fortbestehenden Forstbetrieb gewährt werden. Die verbleibende Gehölzfläche erreiche nicht die erforderliche Mindestgröße, um vom Bestehen eines Forstbetriebes auszugehen. Aufgrund der geringen Flächengröße und der minderen Qualität des vorhandenen Waldbestandes könne auf die Umtriebszeit verteilt kein wirtschaftlich ins Gewicht fallender Gewinn erzielt werden. Die Besichtigung durch den forstwirtschaftlichen Sachverständigen habe ergeben, dass die potentielle Nutzungsmöglichkeit des Waldstücks durch hohen Grundwasserstand, periodische Überflutungen des Grundstücks sowie lagebedingt problematische Holzfällung und -abfuhr stark eingeschränkt sei. Verfahrensrechtlich seien die Einkommensteuerbescheide 1997 und 1998 nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO zu ändern, weil es sich bei der Betriebsaufgabe um ein rückwirkendes Ereignis im Hinblick auf die Gewährung des Freibetrages handele.

Entscheidungsgründe

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Der Antrag ist unbegründet.

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1. Die Aussetzung der Vollziehung soll gemäß § 69 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 zweiter Halbsatz FGO erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.

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Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsaktes bestehen, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsaktes neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheiten in der Beurteilung von Tatsachen bewirken (vgl. Beschlüsse des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 10. Februar 1984 III B 40/83, BStBl II 1984, 454 und vom 30. Dezember 1996 I B 61/96, BStBl II 1997, 466). Solche Umstände sind im vorliegenden Fall nicht gegeben.

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Bei der Einkommensteuerveranlagung 1999 war kein Freibetrag nach § 14 a Abs. 4 EStG zu gewähren. Die Änderung der bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide 1997 und 1998 unter Aberkennung des Freibetrages war verfahrensrechtlich zulässig.

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Dabei geht es in diesem Verfahren jedoch nicht in erster Linie, wovon die Beteiligten allerdings ausgehen, um die Rechtsfrage, ob die verbleibende Gehölzfläche wegen ihrer geringen Größe keinen forstwirtschaftlichen Teilbetrieb darstellt und es deshalb zu einer Zwangsentnahme kommt. Diese Problematik wird sich erst im Veranlagungszeitraum 2000 stellen, der nicht Gegenstand des anhängigen Verfahrens ist. Ob die Voraussetzungen des Tatbestandes des § 14 a Abs. 4 EStG vorliegen, ist unabhängig von der Frage, inwieweit die fraglichen Flächen zu einem Betriebsvermögen gehören oder nicht, zu beantworten (BFH Urteil vom 12. September 2002 IV R 28,29/01, BStBl. II 2002, 813).

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Gem. § 14 a Abs. 4 EStG wird auf Antrag der bei der Veräußerung oder Entnahme des zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehörenden Grund und Bodens entstehende Gewinn nur insoweit zur Einkommensteuer herangezogen, als er den Betrag von 120.000,- DM übersteigt, wenn der Veräußerungspreis oder der Grund und Boden innerhalb von zwölf Monaten nach der Veräußerung oder Entnahme in sachlichem Zusammenhang mit der Hoferbfolge oder Hofübernahme zur Abfindung weichender Erben verwendet wird.

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Zweck des Freibetrages ist es, den Fortbestand landwirtschaftlicher Betriebe bei der Generationennachfolge dadurch zu erleichtern, dass bei der Abfindung weichender Erben nicht noch stärker in die Substanz des verbleibenden Betriebes eingegriffen werden muss, um im Zusammenhang mit der Abfindung anfallende Steuern auf Veräußerungs- oder Entnahmegewinne begleichen zu können.

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Aus diesem Normzweck des § 14 a Abs. 4 EStG, die Generationennachfolge in landwirtschaftlichen Betrieben zu erleichtern und der vom Normtext verwendeten Begrifflichkeit ("Hoferbfolge", "Abfindung weichender Erben im sachlichen Zusammenhang mit der Hoferbfolge") folgt, dass der Begünstigungszweck der Rechtsnorm dann verfehlt wird, wenn der um die Flächenabfindungen zugunsten der weichenden Erben verkleinerte Restbetrieb nicht als organisatorische Einheit in seinem Kern bestehen bleibt, sondern durch weitere, nicht in sachlichem Zusammenhang mit den Abfindungen stehende Flächenveräußerungen an dritte Erwerber in alle Winde zerstreut wird und für den angeblichen Hofnachfolger nur noch ein nach Größe und Wert im Verhältnis zum Altbestand untergeordneter Teil des früheren Betriebes verbleibt.

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Dies hat der BFH ausdrücklich für den Fall ausgesprochen, dass der landwirtschaftliche Betrieb gänzlich veräußert oder aufgegeben wird (BFH Urteil vom 21. März 1985 IV R 249/83 BStBl. II 1985, 614; Urteil vom 4. März 1993 IV R 110/92, BStBl. II 1993, 788; Urteil vom 12. September 2002 IV R 28,29/01, BStBl. II 2002, 813). Zu einem mit dem Streitfall vergleichbaren Sachverhalt, in dem durch sukzessive Veräußerungen der bisherige Betrieb bis auf einen unbedeutenden Restbestand verkleinert wurde, liegt soweit ersichtlich noch keine höchstrichterliche Rechtsprechung vor.

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Nach Auffassung der Finanzverwaltung in den Einkommensteuerrichtlinien R 133 b Abs. 1 Satz 4 (ebenso Littmann § 14 a Rn. 82) bleibt der Betrieb dann nicht bestehen und ist kein Freibetrag zu gewähren, wenn nicht der überwiegende Teil seiner nach Abfindung verbleibenden Nutzfläche auf den Hofübernehmer übertragen wird. Das Gericht schließt sich der Verwaltungsmeinung an. Wird mehr als die Hälfte des Flächenbestandes veräußert, dann gibt der Altbauer zu erkennen, dass es ihm nicht darum zu tun ist, den Betrieb in seinem bisherigen Bestand auf einen Hofnachfolger zu übertragen und aus diesem Grunde die bei der Hofnachfolge nicht zum Zuge kommenden Erbanwärter abzufinden. Vielmehr soll die Vermögensübertragung auf die nächste Generation offensichtlich in erster Linie in Gestalt von Kapitalvermögen erfolgen. Dies ist aber nicht begünstigt.

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Auf die weiteren Fragen, ob nämlich die Kinder B und I "weichende Erben" im Sinne des § 14 a Abs. 4 Satz 5 EStG sind - Unterlagen, aus denen sich ergibt, dass die Abfindung mit einem Verzicht auf die Hoferbfolge einhergeht, sind weder im Klage- bzw. Aussetzungsverfahren vorgelegt worden, noch findet sich etwas darüber in den Steuerakten - und ob es wirklich darauf ankommt, wen die Betroffenen als "Hofübernehmer" und wen als "weichenden Erben" bezeichnen, wenn der angeblich "weichende Erbe" mehr Flächen übertragen erhält, als für den angeblichen Hofnachfolger verbleiben - im Streitfall erhielt der Sohn B eine Fläche von 1,1692 ha Ackerland übertragen, d.h. mehr, als für den Sohn H nach den Übertragungsvorgängen verblieb, so dass mit einer gewissen Berechtigung der Sohn B und nicht H als Hofnachfolger angesehen werden könnte - kommt es mithin nicht mehr an.

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Verfahrensrechtlich konnte der Antragsgegner die bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide 1997 und 1998 unter Aberkennung des Freibetrages für die Abfindung weichender Erben gem. § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO ändern. Nach dieser Vorschrift ist ein Steuerbescheid zu ändern, soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat. Die Gewährung des Freibetrages des § 14 a Abs. 4 EStG steht unter dem Vorbehalt, dass es später tatsächlich zu der in Aussicht genommenen Hoferbfolge kommt. Wird diese durch Veräußerung weiterer Flächen vereitelt, so stellt das ein Ereignis dar, dass auf den Zeitpunkt der Gewährung des Freibetrages zurückwirkt (BFH Urteil vom 4. März 1993 IV R 110/92, BStBl. II 1993, 788; Urteil vom 23. November 2000 IV R 85/99, BStBl. II 2001, 122).

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Ebenso wenig ist die Aussetzung geboten, weil die Vollziehung des angefochtenen Bescheides für die Antragsteller eine unbillige Härte zur Folge hätte. Die Vollziehung eines - noch nicht bestandskräftigen - Steuerbescheides ist für den Steuerpflichtigen unbillig hart, wenn ihm dadurch wirtschaftliche Nachteile drohen, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und die nicht oder nur sehr schwer wieder gutzumachen wären, oder wenn sogar die wirtschaftliche Existenz gefährdet wäre (vgl. Beschluss des BFH vom 24. März 1994 IV S 1/94, BStBl II 1994, 398). Solche Gründe sind weder aus den Akten ersichtlich, noch haben sie die Antragsteller substantiiert vorgetragen.

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2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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3. Die Zulassung der Beschwerde erfolgt nach § 128 Abs. 3 i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.

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