Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-11-13, Aktenzeichen 4 K 97/14

Tatbestand

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Die Klägerin wendet sich gegen die Erhebung von Einfuhrabgaben.

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Mit zwei Einzelzollanmeldungen vom 28.06.2010 führte die Klägerin insgesamt 3520 Kartons einer Ware ein, diese sie bezeichnete als: "Vorrichtungen zum Tragen am Körper, zum Beheben von Funktionsschäden oder Gebrechen, anderweit weder genannt noch inbegriffen; hier: Kniegelenkbandagen". Die Ware, für die die Klägerin die Warennummer 9021 9090 001 angab, stammte aus China. Aus den Sendungen wurden Proben gezogen, die zur Untersuchung an das Bildung- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung gesandt wurden. Die Einfuhrabgaben wurden zunächst nicht abschließend festgesetzt, wobei lediglich Einfuhrumsatzsteuer i. H. v. 9.555,94 € erhoben wurde.

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Das Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung erstattete unter dem 11.07.2011 ein Einreihungsgutachten. Darin heißt es u. a., es handele sich nach Materialausstattung und Beschaffenheit nicht um eine orthopädische Vorrichtung der Position 9021, da sich die Stützfunktion aus der Elastizität der Gewirke herleite und die Schienen nicht patientenspezifisch anpassbar seien. Es wurde die Warennummer 6307 9010 000 festgestellt.

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Dem folgend setzte der Beklagte die Abgaben mit Bescheid vom 13.09.2011 abschließend fest und forderte Zoll i. H. v. insgesamt 16.344,41 € nach.

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Gegen diesen Abgabenbescheid erhob die Klägerin am 05.10.2011 Einspruch. Zu dessen Begründung führte sie aus, es handele sich um eine Kniegelenksbandage, die stabilisierend auf das Kniegelenk wirke und über die nötige, für den Patienten individuell erforderliche Stützfunktion verfüge. Sie legte ein fachorthopädisches Gutachten von Dr. med. A vom 14.12.2011 vor, in dem dieser zu dem Ergebnis kommt, die streitgegenständliche Bandage weise eine klinisch eindeutige stabilisierende Wirkung auf und sei patientenspezifisch anpassbar. Auf dieses Gutachten wird verwiesen (Sachakte Bl. 67).

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Mit Gutachten vom 14.05.2012 und 06.05.2013 nahm das Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung erneut Stellung, ohne seine Einreihungsauffassung zu ändern (Sachakte Bl. 79 und 124).

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Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 28.03.2014 zurück. Eine Einreihung in die Position 9021 komme nur in Betracht, wenn die orthopädische Vorrichtung durch sorgfältige Fertigung und große Präzision, die unter anderem durch verstellbare Gelenke, die eine Bewegung des Kniegelenks nicht bzw. nur in genau vordefinierten Winkeln zuließen, gekennzeichnet sei. Es müsse ein Unterschied zu gewöhnlichen und allgemein gebräuchlichen Bandagen bestehen. Die streitgegenständlichen Bandagen verfügten zwar über Kunststoffschienen, diese seien allerdings weder frei zugänglich noch verstellbar. Damit sei eine Anpassung an individuelle patientenspezifische Bedürfnisse nicht möglich. Die Klettverschlüsse und Stabilisierungsgurte erfüllten keine medizinische Funktion, sondern verhinderten nur das Verrutschen der Bandage. Eine besondere Präzision wiesen die Bandagen nicht auf. Dass es sich um gewöhnliche Bandagen handele, unterstreiche auch die freie Verkäuflichkeit ohne ärztliche Empfehlung oder Verordnung über das Internet und bei Discountern wie .... Die Bandage sei für eine Mehrzahl von leichten Indikationen geeignet und zu einem sehr geringen Preis zu erhalten. Die Einreihungsauffassung werde auch durch die VO Nr. 834/95 gestützt. Dass es sich um ein Medizinprodukt im Sinne des MPG handele, sei unerheblich, auf die Konformität zum MPG komme es für die Einreihung nicht an. Es komme nur eine Einreihung als Kniebandage der Position 6307 Betracht.

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Mit ihrer am 30.04.2014 bei Gericht eingegangenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie meint, die Kniebandage müsse in die Position 9021 eingereiht werden, da sie geeignet sei, den Bedürfnissen des Patienten angepasst zu werden. Dabei sei unerheblich, ob die Anpassung an die Funktionsschäden durch einen Arzt oder den Patienten selbst erfolge. Eine besonders sorgfältige Fertigung oder eine große Präzision sei nicht zu verlangen - abgesehen davon würden genau diese Anforderungen erfüllt. Mit den drei nicht elastischen, individuell einstellbaren Klettverschlüssen und den zwei weiteren nicht elastischen Stabilisierungsgurten sei die Bandage individuell nach den spezifischen Patientenbedürfnissen anpassbar, da die Spannung und damit die Stabilität individuell eingestellt werden könnten. Die Klägerin bezieht sich auf ein Gutachten der ..., Dr. B, vom 31.10.2014. Auf dieses Gutachten (Anl. K 4 zum Schriftsatz der Klägerin vom 03.11.2014, Gerichtsakte Bl. 45) wird Bezug genommen.

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Die Klägerin beantragt,
den Einfuhrabgabenbescheid vom 13.09.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.03.2014 aufzuheben.

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Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung bezieht er sich auf die Einspruchsentscheidung und betont, es handele sich um eine gewöhnliche Kniebandage. Gemäß Anm. 1 b) zu Kap. 90 gehörten Stützvorrichtungen, deren Wirkung auf den Körperteil, der gestützt oder gehalten werden solle, sich ausschließlich aus ihrer Elastizität herleiteten, nicht in das Kap. 90. Das Vorhandensein von Komponenten, deren stabilisierende Wirkung sich allein auf die Bandage erstreckten, stehe einer Anwendung dieser Anmerkung nicht entgegen. Die Klettverschlüsse hätten keine stützende Wirkung in Bezug auf das Knie. Auch die starren Klettverschlussbänder seien mittels eines elastischen Bandes an der Bandage fixiert, so dass auch sie eine gewisse Elastizität aufwiesen. Auch diese Bänder stabilisierten in erster Linie den Sitz der Bandage und hätten keine nennenswerte zusätzliche stützende Wirkung in Bezug auf das Knie. Bei den eingearbeiteten Schienen handele es sich nicht um Extensionsbegrenzer im medizinischen Sinne. Die Bewegungsmöglichkeiten des Knies würden durch diese Schienen nicht erwähnenswert eingeschränkt. Die Schienen wiesen auch keine Verstellmöglichkeit auf, sie ließen die Beug- und Streckbewegungen des Knies fast vollständig zu. Sie hätten keine eigene stabilisierende Wirkung in Bezug auf das Knie, sondern stabilisierten die Bandage selbst, indem sie diese am Aufrollen hinderten. Folgerichtig liege eine einfache Kniebandage vor, deren stabilisierende Wirkung auf das Knie sich ausschließlich aus deren Elastizität ergäbe.

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Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte einschließlich der vorgelegten Warenprobe sowie auf die Sachakte des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

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Die zulässige Anfechtungsklage ist unbegründet.

I.

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Der Einfuhrabgabenbescheid vom 13.09.2011 ist in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.03.2014 rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 S. 1 FGO.

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Zwischen den Beteiligten ist lediglich die Tarifierung der von der Klägerin eingeführten Kniebandagen streitig. Diesbezüglich merkt das Gericht folgendes an:

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Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union sowie des Bundesfinanzhofes (vgl. etwa EuGH, Urteil vom 20.06.1996, C-121/95; BFH, Urteil vom 18.11.2001, VII R 78/00, vom 09.10.2001, VII R 69/00, vom 14.11.2000, VII R 83/99, vom 05.10.1999, VII R 42/98 und vom 23.07.1998, VII R 36/97) ist das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln des Gemeinsamen Zolltarifs festgelegt sind (vgl. die Allgemeinen Vorschriften 1 und 6 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur). Soweit in den Positionen und Anmerkungen nichts anderes bestimmt ist, richtet sich die Einreihung nach den Allgemeinen Vorschriften 2 bis 5 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur. Daneben gibt es nach dem Übereinkommen zum Harmonisierten System Erläuterungen und Einreihungsavise, die ebenso wie die Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur, die von der Europäischen Kommission ausgearbeitet wurden, ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen darstellen (vgl. EuGH, Urteil vom 09.12.1997, C-143/96, und vom 19.05.1994, C-11/93). Auf den Verwendungszweck einer Ware darf nur dann abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen dazu ausdrücklich auf dieses Kriterium Bezug genommen wird (vgl. BFH, Urteil vom 14.11.2000, VII R 83/99 und vom 05.10.1999 VII R 42/98; Beschluss vom 24.10.2002, VII B 17/02).

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Die objektiven Merkmale und Eigenschaften der Ware sprechen nach Überzeugung des Gerichts für die vom Beklagten angenommene Einreihung. Die von der Klägerin für richtig gehaltene Position 9021 beschreibt orthopädische Apparate und Vorrichtungen, einschließlich Krücken sowie medizinisch-chirurgische Gürtel und Bandagen; Schienen und andere Vorrichtungen zum Behandeln von Knochenbrüchen; künstliche Körperteile und Organe; Schwerhörigengeräte und andere Vorrichtungen zum Tragen in der Hand oder zum Implantieren in den oder zum Tragen am Körper, zum Beheben von Funktionsschäden oder Gebrechen. Die Warennummer 9021 9090 001 beschreibt dann andere Apparate und Vorrichtungen für Menschen, ausgenommen Teile und Zubehör. Die vom Beklagten angenommene Warennummer 6307 9010 000 beschreibt andere konfektionierte Waren, einschließlich Schnittmuster zum Herstellen von Kleidung aus Gewirken oder Gestricken.

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Das Gericht geht davon aus, dass es sich bei der streitigen Ware nach allgemeinsprachlichem Verständnis um eine Kniebandage handelt. Eine Inaugenscheinnahme der vorliegenden Warenprobe ergab, dass es sich um eine mehrlagige Ware handelt. Die Lagen sind an den Seiten einfach vernäht. Die Bandage ist insgesamt aus einem elastischen Material gearbeitet. Im Bereich der Kniescheibe (Patella) findet sich eine am Rand gepolsterte Öffnung. Die Bandage ist mithilfe von fünf Klettverschlüsse zu befestigen. Sie verfügt über drei elastische Klettverschlussbänder sowie am oberen und unteren Rand über zwei weitere, längere, überwiegend nicht elastische Klettverschlussbänder. Rechts und links der Öffnung, parallel zum Bein verlaufend, sind zwei - durch zwei Gelenke bewegliche, aber nicht einstellbare - Kunststoffschienen eingearbeitet.

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Ein Selbstversuch des Gerichts hat ergeben, dass die angelegte Bandage dank der Klettverschlüsse fest am Kniegelenk sitzt. Das Bewegen des Kniegelenks wird wegen der Kompressionswirkung mühsamer, angesichts der Elastizität des Materials und der Beweglichkeit der Kunststoffschienen lässt sich das Knie aber noch ohne weiteres bewegen. Der maximale Beuge- und Streckwinkel des Knies wird durch die Mechanik der Schiene theoretisch begrenzt, allerdings bleibt ein Durchstrecken des Knies möglich und auch der maximale Beugewinkel wird nicht merklich beeinträchtigt. Mutmaßlich verhindert die Mechanik der Schiene jedoch ein Überstrecken des Kniegelenks. Subjektiv empfunden wird, dass das Kniegelenk gestützt wird.

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Welche Anforderungen an Kniebandagen des Kap. 90 bzw. der Position 9021 zu stellen sind, ergibt sich zum einen aus der ausweisenden Anm. 1 b) zu Kap. 90 und zum anderen aus Erläuterung I) zur Position 9021. Nach der Anm. 1 b) zu Kap. 90 gehören in dieses Kapitel nicht Stützgürtel oder andere Stützvorrichtungen aus Spinnstoffen, deren Wirkung auf den Körperteil, der gestützt oder gehalten werden soll, sich ausschließlich aus ihrer Elastizität herleitet. Ausdrücklich erwähnt sind in dieser Anmerkung Gelenkbandagen. Die Erläuterung I) zur Position 9021 verweist auf die Anm. 6 zu Kap. 90, wonach in die Position 9021 Apparate und Vorrichtungen zum Verhüten oder Korrigieren körperlicher Fehlbildungen oder zum Stützen oder Halten von Körperteilen oder Organen nach einer Krankheit, Operation oder Verletzung gehören. Weiter listen die Erläuterungen zur Position 9021 zahlreiche Beispiele für orthopädische Apparate und Vorrichtungen auf. Genannt werden auch medizinisch-chirurgische Korsette und Gürtel, die sich kennzeichnen durch Spezialpolster, -federn usw., die den Bedürfnissen des Patienten angepasst werden können, durch die Materialien, aus denen sie hergestellt sind oder durch das Vorhandensein von verstärkten Teilen, starren Teilen aus Gewebe oder von Bändern verschiedener Breite, wobei die spezielle Konzeption dieser Waren einer bestimmten orthopädischen Funktion entspreche, die sie von gewöhnlichen Korsetten und Gürteln unterscheide, auch wenn die Letzteren ebenfalls eine tatsächliche Stütz- oder Halteaufgabe hätten (Rn. 16.1 - 20.1).

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Der Gerichtshof der Europäischen Union hat diese Kriterien in seiner Rechtsprechung ausgelegt und präzisiert (Urteil vom 11.11.2002, verbundene Rechtssachen C- 260/00 bis 263/00). Er weist zunächst darauf hin, dass es für eine Einreihung in die Position 9021 nicht auf eine maßgerechte Fertigung ankomme (anderes gelte etwa für orthopädische Schuhe, Spezialeinlagen und Sandalen). Allerdings müsse die Ware zumindest geeignet sein, den Bedürfnissen des Patienten angepasst zu werden, um sie von gewöhnlichen Waren zu unterscheiden (Rz. 34, 35, 37). Weiter weist er darauf hin, dass die Anpassung an Funktionsschäden im Stadium der Herstellung der Ware oder bei vorgefertigten Waren auch später mithilfe besonderer Mechanismen, die die Ware hierfür vorsehe, erfolgen könne (Rn. 41). Schließlich hat er erkannt, dass die Anm. 1 b) zu Kap. 90 in dem Sinne zu verstehen sei, dass Bandagen dann nicht aus dem Kap. 90 ausgewiesen würden, wenn deren Elastizität nicht die einzige Komponente sei, aus der sich die erstrebte Wirkung auf den Körperteil herleite, der gestützt oder gehalten werden solle. Eine Zuweisung in das Kap. 90 komme demzufolge in Betracht, wenn andere Komponenten nicht unerheblich zu dieser Wirkung beitrügen (Rn. 48).

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Ausgehend von diesen Grundsätzen kommt eine Einreihung in die Position 9021 nicht in Betracht.

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Zwar mögen auch die Kunststoffschienen zur Wirkung der Bandage auf das Knie beitragen, was insbesondere die Ausführungen in dem Gutachten der ... vom 31.10.2014 nahe legen, in denen es heißt, dass die Schienen durch die Scharniere die Streckung des Kniegelenks bei 180° und die Beugung bei 60° limitierten und ein seitliches Aufklappen des Kniegelenks nahezu gänzlich ausschlössen. Insofern mag die Voraussetzung, dass die Elastizität nicht die einzige Komponente sein darf, aus der sich die erstrebte Wirkung auf den Körperteil herleitet, erfüllt sein.

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Allerdings fehlt es an der weiteren Voraussetzung, dass die Bandage mithilfe besonderer Mechanismen, die die Ware hierfür vorsehe, geeignet sein muss, an die Bedürfnisse des Patienten angepasst zu werden, um sie von gewöhnlichen Waren zu unterscheiden.

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Wie das Gericht aus eigener Anschauung beurteilen kann, dienen die beiden überwiegend nicht elastischen Klettverschlussbänder ebenso wie die drei elastischen Klettverschlussbänder der Fixierung und Stabilisierung der Bandage. Zwangsläufig ergibt sich auch die Möglichkeit, die Bandage enger oder loser um das Kniegelenk zu befestigen. Es spricht auch viel dafür, dass je nach Beschwerdeart ein lockererer bzw. engerer Sitz der Bandage angezeigt ist. Insofern kann man grundsätzlich davon sprechen, dass die Klettverschlussbänder eine Anpassung der Bandage an die Bedürfnisse des Trägers ermöglichen. Diese Möglichkeit reicht jedoch nicht aus, um die Bandage von "gewöhnlichen" Bandagen zu unterscheiden. Die Verwendung von Klettverschlüssen ermöglicht - neben der bereits genannten Fixierung der Bandage - nicht nur, den Druck, den die Bandage auf das Gelenk ausübt, zu justieren, sondern ermöglicht auch, dass die Bandage für Beine unterschiedlicher Dicke gleichermaßen geeignet ist und erleichtert schließlich das Anlegen, da die Bandage nicht über den Fuß und das Bein gezogen werden muss. Die Klettverschlüsse haben damit neben der Aufgabe, die Bandage am Knie zu fixieren, nicht nur Bedeutung für die Anpassung des Kompressionsgrades, sondern auch für den Komfort und ermöglichen den Einsatz unabhängig von der Beindicke. Hier kommen alle Vorteile von Klettverschlüssen zur Geltung, die zu deren breitem Einsatz in den unterschiedlichsten Bereichen des alltäglichen Lebens führen. In ihnen kann jedoch kein besonderer Mechanismus gesehen werden, der eine Anpassung an die spezifischen Funktionsschäden eines Patienten ermöglicht (vgl. BFH, Beschluss vom 03.08.2010, VII B 71/10). Eine Internetrecherche hat im Übrigen ergeben, dass eine Fülle unterschiedlicher Kniebandagen angeboten wird, die eine Fixierung mit Klettverschlüssen vorsehen (z. B. die Kniebandage von ...), was dafür spricht, auch im Streitfall eine "gewöhnliche" Bandage zu erkennen. Jedenfalls vermag das Gericht nicht festzustellen, dass die streitgegenständliche Bandage besondere Merkmale aufweise, die sie mit hinreichender Prägnanz von herkömmlichen Bandagen unterscheiden würden (vgl. BFH, a. a. O.).

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Das Gericht sieht sich in seiner Auffassung auch bestätigt durch die VO Nr. 834/95 vom 12.04.1995 in der Fassung der VO Nr. 1966/2003. Damit wurde eine Kniebandage in die Position 6307 eingereiht, die (allerdings nur) mit zwei Bändern mit Klettverschluss verstellt werden konnte. Ebenfalls bestätigt sieht sich das Gericht durch die nationalen Entscheidungen und Hinweise zu den Positionen 6307 bzw. 9021. Dort heißt es unter Rn. 07.1 bis 11.1 bzw. 12.0 bis 13.1, dass in die Position 9021 nur Waren mit Gelenken gehörten, über die mittels Keilen oder ähnlichem das Ausmaß der Beugung oder Streckung des Knies eingestellt werden könne (Rn. 10.0 bzw. 12.0). Das Vorhandensein von Klettverschlussbändern hindert eine Einreihung in die Position 6307 nicht, wie in Bezug auf Sprunggelenk- und Achillessehnenbandagen, Knöchelschützer, Mittelfußbandagen und Fußbandagen festgestellt wird (Rn. 11.1 bzw. 13.1).

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Dass das Hessische Finanzgericht mit Urteil vom 18.09.2003 (7 K 4006/02) eine Kniebandage in die Position 9021 eingereiht hat, erklärt sich aus dem unterschiedlichen Sachverhalt. Die Kniebandage, die der Entscheidung des Hessischen Finanzgerichts zugrunde lag, verfügte über stabilisierende Aluminiumschienen und mitgelieferte Begrenzungskeile zur individuell anpassbaren Extensionsbegrenzung. Auch die zahlreichen Waren, die Gegenstand des Urteils des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 10.09.2009 (16 K 180/07) waren, zeichnen sich durchweg durch eine spezielle Ausstattung aus, die über das hinausgeht, was bei der streitgegenständlichen Ware festzustellen ist. Sofern das Finanzgericht Rheinland-Pfalz mit Urteil vom 09.02.2009 (6 K 1699/07 Z) eine Sprunggelenkbandage in die Position 9021 eingereiht und dabei ausgeführt hat, die Ware erlaube durch die Bänder mit den Klettverschlüssen - zusätzlich dazu, dass sie in mehreren unterschiedlichen Größen angeboten werde - eine spezifische Anpassung an die speziellen Bedürfnisse und das Fußgelenk des Patienten, folgt das Gericht dem nicht. Wie eingehend dargelegt wurde, können Klettverschlüsse nicht als besonderer Mechanismus im hier maßgeblichen Sinne angesehen werden.

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Die von der Klägerin vorgelegten orthopädischen Gutachten ändern an dieser Beurteilung nichts. In dem Gutachten der ... vom 31.10.2014 wird der medizinische Nutzen von Stabilisierungen dargelegt und u. a. festgestellt, dass Bandagen, bestehend aus elastischen und starren Elementen, ein wichtiges Bindeglied zwischen dem klassischen Gipsverband auf der einen Seite und dem freien, ununterstützten / uneingeschränkten Körperteil auf der anderen Seite bildeten. Die individuelle Anpassung erfolge durch die fünf Klettverschlusszügel, durch die die Kompressionswirkung gesteuert werden könne. In der Beurteilung wird ausgeführt, die fünf verschiedenen Züge, die stabilisierenden dreigliedrigen Kunststoffschienen, der Patellaring sowie das angelegte Schnittmuster stellten maßgeblich eine individuelle Anpassbarkeit des Produkts an die spezifischen Funktionsschäden des Patienten sicher und gewährleisteten deren stabilisierende Wirkung. Das orthopädische Gutachten von Dr. A vom 14.12.2011 betont ebenfalls, wenn auch mit knapperer Begründung, die Möglichkeiten der patientenspezifischen Anpassung. Letztlich ergibt sich aus diesen Gutachten aber wiederum, dass die individuelle Anpassung (nur) über die Klettverschlussbänder möglich ist. Dies mag ausreichend sein, um eine medizinische Sinnhaftigkeit des Produkts attestieren zu können, reicht aber aus den bereits dargelegten Gründen nicht, um eine Einreihung in die Position 9021 zu rechtfertigen. Zu Recht verweist der Beklagte auch darauf, dass die große Bandbreite von Einsatzmöglichkeiten, die aus dem Gutachten der ... herauszulesen ist, eher dafür spricht, von einer "gewöhnlichen" Bandage zu sprechen, wobei dieser Begriff sich - anders als dies wohl in dem Gutachten unterstellt wird - nicht nur auf einfache Strumpfbandagen bezieht.

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Abschließend weist das Gericht noch darauf hin, dass der Weg, auf dem die Kniebandagen vertrieben werden, für die Einreihung unerheblich ist. Weder dem Wortlaut der Position 9021 bzw. den zu dieser Position oder zum Kap. 90 ergangenen Anmerkungen und Erläuterungen noch der Rechtsprechung lässt sich entnehmen, dass eine Einreihung in diese Position den Vertrieb über den orthopädischen Fachhandel oder gar eine ärztliche Verordnung voraussetzt. Ebenso wenig ist allerdings entscheidend, wie die Bandage fachärztlich bezeichnet wird oder inwieweit und mit welchen Konsequenzen sie dem Medizinproduktegesetz entspricht.

30

Es verbleibt dann bei der Einreihung in die Unterposition 6307 9010, wie der Beklagte in seiner Einspruchsentscheidung, auf die insoweit verwiesen wird, ausgeführt hat.

II.

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist nicht zuzulassen, da Gründe des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.