Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-06-09, Aktenzeichen 14 K 154/99

Tatbestand

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(überlassen von DATEV)

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Im Rahmen der Umsatzsteuerveranlagungen 1987 bis 1989 einer inzwischen aufgelösten Steuerberatersozietät ist streitig, ob die Sozietät Vorsteuern aus Rechnungen der DATEV eG abziehen kann, die auf den Namen eines ihrer Sozien lauten.

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Der Kläger ist Steuerberater. Er war gemeinsam mit Steuerberater E Mitglied der 1981 in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) i.S.v. § 705 ff BGB gegründeten "E und S Steuerberatersozietät" mit Sitz in M. Zum 31. Dezember 1990 schied Steuerberater E aus der Sozietät ohne Abfindung aus. Der Mandantenstamm wurde vom Kläger übernommen, der die Steuerberatungspraxis seitdem als Einzelpraxis fortführt. Er war und ist Mitglied der DATEV eG (Datenverarbeitungsorganisationen der steuerberatenden Berufe). Steuerberater E war nach Angaben des Klägers ebenfalls Mitglied der DATEV eG. Allerdings sei er nur berechtigt gewesen, Leistungen der DATEV eG für Mandanten mit Sitz im Bezirk E in Anspruch zu nehmen.

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Im Rahmen einer am 20. Januar 1992 begonnenen Außenprüfung für die Veranlagungszeiträume 1987 bis 1989 stellte die Prüferin fest, dass die Rechnungen der DATEV eG für die Buchhaltung, die Umsatzsteuervoranmeldungen, die betriebswirtschaftlichen Auswertungen und die Bilanzen von Mandanten der Sozietät nicht auf den Namen der Sozietät, sondern auf den Namen des Klägers lauteten (vgl. z.B. Rechnung vom 15. September 1989 -BP Handakte Blatt 136). Auf Antrage der Prüferin teilte ihr die DATEV eG mit Schreiben vom 22. Dezember 1992 mit (BP Handakte Blatt 54), nach § 3 ihrer Satzung könnten nur Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer, vereidigten Buchprüfer, Rechtsanwälte, Steuerberatungs-, Wirtschaftsprüfungs- und Buchprüfungsgesellschaften die Mitgliedschaft bei ihr erwerben, nicht dagegen in der Rechtsform von BGB-Gesellschaften betriebene Steuerberatersozietäten. Gem. Teil A Tz. 7.1 ihrer Geschäftsbedingungen sei Auftraggeber das im Genossenschaftsregister eingetragene Mitglied der DATEV. Seien alle Partner einer Sozietät Mitglieder der DATEV, gelte gem. Teil A Tz. 7.2 der Geschäftsbedingungen die Sozietät als Auftraggeber. Die Rechnungen der DATEV lauteten dann auf die Sozietät mit dem Zusatz "Steuerberater X und Partner".

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Die Prüferin vertrat die Auffassung, die Sozietät könne die Vorsteuern aus den Rechnungen der DATEV eG nicht abziehen, da die Rechnungen nicht auf den Namen der Sozietät, sondern auf den Namen des Klägers lauteten und sie auch keinen Hinweis auf die Sozietät enthielten. Dementsprechend kürzte sie die Vorsteuern der Sozietät um die folgenden Beträge:

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1987

1.096,20 DM

1988

1.197,90 DM

1989

1.513,40 DM

7

Wegen der näheren Einzelheiten wird auf den Prüfungsbericht vom 30. Dezember 1992 Bezug genommenen - insbesondere auf Textziffer 29 e. Die mit der vorliegenden Streitfrage befasste zuständige Oberfinanzdirektion stimmte der Auffassung der Prüferin in einer Umsatzsteuerdienstbesprechung 1994 zu (vgl. BP-Handakte Blatt 171 ff).

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Das Finanzamt folgte dieser Auffassung und änderte die unter Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Umsatzsteuerbescheide der Sozietät für 1987 bis 1989 durch Bescheide vom 20. September 1995 unter Berücksichtigung der Prüfungsfeststellungen.

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Gegen die Änderungsbescheide legte der Kläger am 5. Oktober 1995 Einspruch ein. Im Betreff des Einspruchsschreibens gab er Name und Anschrift der Sozietät, ihre Steuernummer und die angefochtenen geänderten Umsatzsteuerbescheide 1987 bis 1989 an. Zur Begründung trug er vor, nach Abschnitt 192 Abs. 16 der Umsatzsteuerrichtlinien (UStR) sei eine andere Rechnungsadresse als die des Leistungsempfängers nicht zu beanstanden, wenn aus dem übrigen Inhalt der Rechnung oder aus anderen Unterlagen, auf die in der Rechnung hingewiesen werde, Name und Anschrift des umsatzsteuerlichen Leistungsempfängers eindeutig hervorgehe. Aus den Rechnungen der DATEV seien die Mandantennummern und die Namen der Mandanten zu ersehen, für die die Rechnungsstellung vorgenommen worden sei (vgl. z.B. Rechnung vom 15. September 1989 -BP Handakte Blatt 136). Leistungsempfängerin sei daher eindeutig die Sozietät gewesen. In einem Beratungsbericht der DATEV vom 14. Oktober 1988 sei die Sozietät als Leistungsempfängerin genannt (vgl. BP Handakte Blatt 133 und Hefter Einspruchsvorgänge). Es könne zutreffen, dass die DATEV eG zivilrechtlichen nur gegenüber einem Mitglied (Genossen) Leistungen erbringen dürfe. Durch die Adressierung in dem Beratungsbericht sei dokumentiert, dass DATEV gewillt gewesen sei, gegenüber der Steuerberatungssozietät Leistungen zu erbringen.

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Im Laufe des Einspruchsverfahrens wandte sich der Kläger an das Finanzministerium Baden-Württemberg, das die Auffassung des Finanzamts teilte (vgl. Schreiben des Finanzministeriums Baden-Württemberg vom 4. Februar 1999 sh. Hefter Einspruchsvorgänge).

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Das Finanzamt wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 20. Juli 1999 als unbegründet zurück. Im Rubrum der Einspruchsentscheidung ist als Einspruchsführerin die "Steuerberatersozietät E & S vertreten durch Steuerberater WS" genannt. Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen (Gerichtsakte Blatt 16 ff).

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Dagegen erhob der Kläger unter Verwendung seines Briefkopfes:

WS

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Steuerberater

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mit Schreiben vom 27. Juli 1999 Klage, die am 29. Juli 1999 bei Gericht einging. Der Betreff der Klageschrift lautet wie folgt:

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"Einspruchsentscheidung des Finanzamt vom 20. Juli 1999,

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Zugang 21. Juli 1999

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Steuer-Nr. ...

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Rechtsbehelfsliste Nr. ..."

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Zur Begründung der Klage stützt sich der Kläger im wesentlichen auf sein Vorbringen im Einspruchsverfahren. Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die Klagebegründung vom 20. Dezember 1992 Bezug genommen (Gerichtsakte Blatt 8 ff).

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Der Kläger beantragt,

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die geänderten Umsatzsteuerbescheide 1987 bis 1989 der Steuerberatersozietät E und S, M vom 20. September 1995 erneut zu ändern und weitere Vorsteuern aus Rechnungen der DATEV eG in folgender Höhe anzuerkennen:

22

1987

1.096,20 DM

1988

1.197,90 DM

1989

1.513,40 DM

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Das beklagte Finanzamt beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Es hält an der in der Einspruchsentscheidung vertretenen Auffassung fest.

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Am 9. Juni 2004 fand eine mündliche Verhandlung statt, auf deren Sitzungsniederschrift Bezug genommen wird.

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Dem Gericht haben die Umsatzsteuerakten und die Gewinnermittlungen der Steuerberatersozietät E und S für die streitigen Veranlagungszeiträume, die BP-Handakte und ein Hefter Einspruchsvorgänge vorgelegen.

Entscheidungsgründe

29

1. Die Klage ist zulässig.

30

Durch das Ausscheiden von Steuerberater E aus der Sozietät zum 31. Dezember 1990 wurde diese aufgelöst und der die Steuerberaterpraxis fortführende Kläger Gesamtrechtsnachfolger der Sozietät (vgl. Palandt, Kommentar zum BGB, 62. Aufl. 2003, § 736 Rz. 4 m.w.N.). Er war daher befugt, gegen die Umsatzsteuerbescheide der Sozietät für die Jahre 1987 bis 1989 Klage zu erheben (vgl. BFH-Urteil vom 13. November 1997 V R 62/96 - Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 1998, 606 und BFH-Urteil vom 25. Juli 2000 VIII R 32/99, BFH/NV 2001, 178).

31

2. Die Klage ist unbegründet.

32

Das Finanzamt hat den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der DATEV eG zu Recht abgelehnt.

33

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen im Sinne des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung muss gem. § 14 Abs. 1 Nr. 2 UStG u.a. den Namen und die Anschrift des Leistungsempfängers enthalten. Leistungsempfänger im Sinne dieser Vorschrift ist nach ständiger Rechtsprechung grundsätzlich derjenige, der aus dem der Leistung zu Grunde liegenden Schuldverhältnis zivilrechtlich als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist. Diese grundsätzliche Anknüpfung des Umsatzsteuerrechts an das Zivilrecht bei der Bestimmung des Leistungsempfängers ist insbesondere im Interesse des Leistenden (Auftragnehmers) geboten. Denn die zivilrechtliche Rechtslage ist u.a. maßgebend dafür, wem gegenüber er eine Rechnung über von ihm ausgeführte steuerpflichtige Lieferungen oder sonstige Leistungen erteilen darf bzw. muss (vgl. § 14 Abs. 1 UStG) und ferner dafür, ob er die Möglichkeit hat, einen steuerfreien Umsatz als steuerpflichtig zu behandeln, weil der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird - § 9 Abs. 1 UStG (vgl. u.a. BFH Urteil vom 7. November 2000 V R 49/99 Sammlung der Entscheidungen des BFH - BFHE - 194 270 = BFH/NV 2001, 402; BFH Urteil vom 1. Februar 2001 V R 79/99, BFHE 194, 488 = BFH/NV 2001, 989 und Beschluss des BFH vom 16. Mai 2002 V B 165/01, BFH/NV 2002, 1061).

34

Aus den den Leistungen der DATEV eG zu Grunde liegenden Schuldverhältnissen war zivilrechtlich ausschließlich der Kläger nicht aber die Steuerberatersozietät berechtigt und verpflichtet. Dies entsprach den eindeutigen Satzungsbestimmungen der DATEV eG, die Leistungen nur gegenüber ihren Mitgliedern erbringen durfte. Mitglied war nur der Kläger, nicht aber die Sozietät. Letztere konnte nach den Satzungsbestimmungen nicht Mitglied der DATEV eG werden. In den Rechnungen der DATEV eG ist daher zutreffend der Kläger und nicht die Sozietät als Leistungsempfänger ausgewiesen. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, dass die Rechnungen Mandanten der Sozietät betrafen und sie möglicherweise von der Sozietät bezahlt wurden.

35

Die Tatsache, dass in einem handschriftlichen Beratungsbericht der DATEV eG vom 14. Oktober 1988 über die Einführung neuer EDV-Programme in der Anschrift die Steuerberatungssozietät angegeben ist, führt zu keiner anderen steuerrechtlichen Beurteilung. Der Kläger hat nicht näher dargelegt und dokumentiert, dass auch in der Rechnung über die Beratungsleistung die Sozietät als Leistungsempfängerin bezeichnet ist. Dies erscheint unwahrscheinlich, da - wie dargelegt - die Sozietät nicht Mitglied der DATEV eG war.

36

Der Sozietät steht daher der Vorsteuerabzug aus den streitigen Rechnungen nicht zu.

37

Der BFH hat zu der ähnlich gelagerten Problematik des Erwerbs eines Pkws durch einen Rechtsanwalt, der einer Rechtsanwaltssozietät angehört und den in seinem Namen und auf seine Rechnung erworben Pkw für seine Berufstätigkeit im Rahmen der Sozietät verwendet, wiederholt entschieden, dass die Sozietät die dem Anwalt für den Pkw in Rechnung gestellte Umsatzsteuer nicht als Vorsteuer abziehen kann (vgl. BFH-Urteil vom 23. Mai 1991 V R 1/88, BFH/NV 1991,846 m.w.N.).

38

Die Klage ist daher abzuweisen.

39

Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) und die Streitwertfestsetzung aus § 13 und § 25 Gerichtskostengesetz.

40

Die Revision ist nicht zuzulassen, da keine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO vorliegt.

Gründe

29

1. Die Klage ist zulässig.

30

Durch das Ausscheiden von Steuerberater E aus der Sozietät zum 31. Dezember 1990 wurde diese aufgelöst und der die Steuerberaterpraxis fortführende Kläger Gesamtrechtsnachfolger der Sozietät (vgl. Palandt, Kommentar zum BGB, 62. Aufl. 2003, § 736 Rz. 4 m.w.N.). Er war daher befugt, gegen die Umsatzsteuerbescheide der Sozietät für die Jahre 1987 bis 1989 Klage zu erheben (vgl. BFH-Urteil vom 13. November 1997 V R 62/96 - Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 1998, 606 und BFH-Urteil vom 25. Juli 2000 VIII R 32/99, BFH/NV 2001, 178).

31

2. Die Klage ist unbegründet.

32

Das Finanzamt hat den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der DATEV eG zu Recht abgelehnt.

33

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen im Sinne des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung muss gem. § 14 Abs. 1 Nr. 2 UStG u.a. den Namen und die Anschrift des Leistungsempfängers enthalten. Leistungsempfänger im Sinne dieser Vorschrift ist nach ständiger Rechtsprechung grundsätzlich derjenige, der aus dem der Leistung zu Grunde liegenden Schuldverhältnis zivilrechtlich als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist. Diese grundsätzliche Anknüpfung des Umsatzsteuerrechts an das Zivilrecht bei der Bestimmung des Leistungsempfängers ist insbesondere im Interesse des Leistenden (Auftragnehmers) geboten. Denn die zivilrechtliche Rechtslage ist u.a. maßgebend dafür, wem gegenüber er eine Rechnung über von ihm ausgeführte steuerpflichtige Lieferungen oder sonstige Leistungen erteilen darf bzw. muss (vgl. § 14 Abs. 1 UStG) und ferner dafür, ob er die Möglichkeit hat, einen steuerfreien Umsatz als steuerpflichtig zu behandeln, weil der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird - § 9 Abs. 1 UStG (vgl. u.a. BFH Urteil vom 7. November 2000 V R 49/99 Sammlung der Entscheidungen des BFH - BFHE - 194 270 = BFH/NV 2001, 402; BFH Urteil vom 1. Februar 2001 V R 79/99, BFHE 194, 488 = BFH/NV 2001, 989 und Beschluss des BFH vom 16. Mai 2002 V B 165/01, BFH/NV 2002, 1061).

34

Aus den den Leistungen der DATEV eG zu Grunde liegenden Schuldverhältnissen war zivilrechtlich ausschließlich der Kläger nicht aber die Steuerberatersozietät berechtigt und verpflichtet. Dies entsprach den eindeutigen Satzungsbestimmungen der DATEV eG, die Leistungen nur gegenüber ihren Mitgliedern erbringen durfte. Mitglied war nur der Kläger, nicht aber die Sozietät. Letztere konnte nach den Satzungsbestimmungen nicht Mitglied der DATEV eG werden. In den Rechnungen der DATEV eG ist daher zutreffend der Kläger und nicht die Sozietät als Leistungsempfänger ausgewiesen. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, dass die Rechnungen Mandanten der Sozietät betrafen und sie möglicherweise von der Sozietät bezahlt wurden.

35

Die Tatsache, dass in einem handschriftlichen Beratungsbericht der DATEV eG vom 14. Oktober 1988 über die Einführung neuer EDV-Programme in der Anschrift die Steuerberatungssozietät angegeben ist, führt zu keiner anderen steuerrechtlichen Beurteilung. Der Kläger hat nicht näher dargelegt und dokumentiert, dass auch in der Rechnung über die Beratungsleistung die Sozietät als Leistungsempfängerin bezeichnet ist. Dies erscheint unwahrscheinlich, da - wie dargelegt - die Sozietät nicht Mitglied der DATEV eG war.

36

Der Sozietät steht daher der Vorsteuerabzug aus den streitigen Rechnungen nicht zu.

37

Der BFH hat zu der ähnlich gelagerten Problematik des Erwerbs eines Pkws durch einen Rechtsanwalt, der einer Rechtsanwaltssozietät angehört und den in seinem Namen und auf seine Rechnung erworben Pkw für seine Berufstätigkeit im Rahmen der Sozietät verwendet, wiederholt entschieden, dass die Sozietät die dem Anwalt für den Pkw in Rechnung gestellte Umsatzsteuer nicht als Vorsteuer abziehen kann (vgl. BFH-Urteil vom 23. Mai 1991 V R 1/88, BFH/NV 1991,846 m.w.N.).

38

Die Klage ist daher abzuweisen.

39

Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) und die Streitwertfestsetzung aus § 13 und § 25 Gerichtskostengesetz.

40

Die Revision ist nicht zuzulassen, da keine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO vorliegt.