Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2018-04-10, Aktenzeichen 4 V 194/16

Tatbestand

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I. Die Antragstellerin begehrt vorläufigen Rechtsschutz gegen verbindliche Zolltarifauskünfte (vZTAe) über die Einreihung von Instantnudelsuppen und -gerichten.

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Die Antragstellerin importiert regelmäßig in Vietnam hergestellte und für den Einzelverkauf vorgesehene asiatische Instantnudelsuppen und -gerichte mit einem Gewicht zwischen 60 und 85 g. Alle Waren bestehen aus einem Block in Pflanzenöl frittierter, trockener und ineinander verschlungener Nudeln, der ca. 51 bis 76 g wiegt und damit ca. 67 bis 94 % des Gesamtinhalts ausmacht. Geschmacklich ähneln die Nudeln in Fett gerösteten Teigwaren, z. B. frittiertem Knabbergebäck. Dem Block Nudeln liegt immer eine Tüte mit einem Würzpulver bei, das dem Gericht seinen jeweiligen Geschmack (z. B. Huhn, Ente oder Käse) verleiht. Diese Tüte wiegt in der Regel knapp über 3 g, im Einzelfall aber auch 7 g, 10 g oder in einem Fall (sogar) 23,8 g. Bis auf wenige Ausnahmen liegt den Gerichten eine weitere Tüte bei, in der sich Öl befindet. Diese Tüte wiegt zwischen 1 und ca. 5 g. Wenigen Gerichten liegt eine dritte Tüte mit Trockengemüse mit einem Gewicht zwischen 0,5 und 2,4 g bei. Zwei Waren ist eine vierte Tüte mit Beigaben mit einem Gewicht von 0,6 und 1,2 g beigefügt. Alle Bestandteile sind in der Regel in einer Schlauchfolie verpackt, die mit der Abbildung einer asiatischen Nudelsuppe, der Warenbezeichnung (z. B. "Instant XXX" und weiteren Angaben bedruckt ist. Nach dem Zubereitungshinweis sind die Nudeln zusammen mit dem Inhalt der jeweiligen Tüten in eine Schüssel zu geben und mit 300, 350 oder 400 ml kochendem Wasser zu übergießen. Das Ganze ist drei Minuten zugedeckt stehen zu lassen, anschließend umzurühren und kann danach verzehrt werden.

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Bei einigen Waren sind die Nudeln und die Beigabentüten nicht in einer Schlauchfolie verpackt, sondern liegen in einem Kunststoffbecher oder einem anderweitig beschichtetem Behältnis, in dem die Instantnudelsuppe oder das Instantnudelgericht zubereitet werden kann. Dies gilt insbesondere für die sog. "Lunch boxes" der Antragstellerin, denen zudem eine Plastikgabel beiliegt. Während die von der Antragstellerin bezeichneten Suppen nach dem Hinzufügen der empfohlenen Menge Wasser weitestgehend dadurch gekennzeichnet sind, dass der Anteil der Brühe über bzw. deutlich über dem Anteil der Nudeln liegt, zeichnen sich insbesondere die "Lunch boxes" durch ein umgekehrtes Verhältnis aus. Die Nudeln machen hier nach der Zubereitung zwischen 67,6 und 76 % des Gesamtinhalts aus, die Brühe hingegen nur zwischen 24 und 32,4 %. Die Herstellerbezeichnung der "Lunch boxes" ist auch nicht "Instant Noodle Soup", sondern "Instant Noodle Dish", also Instantnudelgericht.

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Im Februar 2015 beantragte die Antragstellerin vZTAe für 13 Instantnudelsuppen. Antragsgemäß reihte der Antragsgegner diese Waren mit vZTAen vom 26.03.2015 und 15.04.2015 in die Codenummer 1902 3090 00 ein (DE XXX-1, DE XXX-2 und DE XXX-3 bis DE XXX-13). Es liege jeweils eine Warenzusammenstellung in Aufmachung für den Einzelverkauf vor, die zur Herstellung einer Nudelsuppe vorgesehen sei. Der Charakter werde durch die Nudeln bestimmt, da diese den größten Teil der Ware ausmachten. Die Teigware sei durch Frittieren zubereitet, nicht getrocknet.

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Mit Bescheid vom 03.07.2015 widerrief der Antragsgegner diese 13 vZTAe. Das Frittieren der Nudeln sei eine Zubereitungsart, bei der einer Teigware das Wasser entzogen werde. Daher handele es sich bei den Nudeln um getrocknete Teigwaren i. S. d. Unterposition 1902 3010 KN. Dies folge aus den am 04.03.2015 veröffentlichten Erläuterungen zur Unterposition 1902 3010 KN. Danach beziehe sich der Ausdruck "getrocknet" u. a. auf Waren im trockenen Zustand mit einem geringen Feuchtigkeitsgehalt, die einem industriellen Trocknungsverfahren (z. B. Frittieren) unterzogen worden seien.

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Gegen den Widerrufsbescheid legte die Antragstellerin am 03.08.2015 Einspruch ein.

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Im März 2015 beantragte die Antragstellerin weitere vZTAe für 15 Instantnudelsuppen und ein Instantnudelgericht (Lunch box). Die Waren seien der Codenummer 1902 3090 00 0 zuzuordnen. Der Antragsgegner reihte die Waren mit vZTAen vom 22.05.2015 und 27.05.2015 als "Teigware, durch Frittieren zubereitet und getrocknet" in die Codenummer 1902 3010 80 ein (DE XXX-14, DE XXX-15 bis DE XXX-17, DE XXX-18 bis DE XXX-30). Es liege jeweils eine Warenzusammenstellung in Aufmachung für den Einzelverkauf vor, die "zur Herstellung eines Nudelgerichts" vorgesehen sei. Der Charakter werde durch die Nudeln bestimmt, da diese den größten Teil der Ware ausmachten.

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Gegen die vZTAe legte die Antragstellerin am 19.06.2015 Einspruch ein.

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Im April 2015 beantragte die Antragstellerin weitere 8 vZTAe für 5 Instantnudelsuppen und 3 Instantnudelgerichte (Lunch boxes) und schlug jeweils eine Einreihung in die Codenummer 1902 3090 00 0 vor. Mit vZTAen vom 09.07.2015 reihte der Antragsgegner die Waren wie im Mai 2015 jeweils in die Codenummer 1902 3010 80 ein (DE XXX-31, DE XXX-32 bis DE XXX-36, DE XXX-37, DE XXX-38).

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Gegen diese vZTAe legte die Antragstellerin am 29.07.2015 Einspruch ein.

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In der gemeinsamen Einspruchsbegründung beantragte die Antragstellerin, ihr vZTAe zu erteilen, in der alle streitgegenständlichen Waren in die Codenummer 2104 1000 90 0, hilfsweise in die Codenummer 1902 3090 00 0 eingereiht werden bzw. - hinsichtlich der widerrufenen 13 vZTAe - die Widerrufsentscheidung aufzuheben und die Waren weiterhin in die Codenummer 1902 3090 00 0 einzureihen. Alle Produkte seien dazu bestimmt, als asiatische Nudelsuppen verzehrt zu werden. Da die Waren neben Nudeln auch andere Zutaten zur Herstellung einer Nudelsuppe enthielten, seien sie gemäß der Allgemeinen Vorschrift (AV) 3 a) Satz 1 KN als "Zubereitungen zum Herstellen von Suppen" in die Position 2104 KN und nicht in die Position 1902 KN einzureihen. Dieser Einreihung stehe nicht die Einreihungsverordnung (EU) Nr. 767/2014 vom 11.07.2014 entgegen. Einreihungsverordnungen gälten stets nur für die begutachteten Waren. Die streitgegenständlichen Waren seien nicht begutachtet worden. Die Verordnung sei auch nicht analog anzuwenden. Die streitgegenständlichen Produkte seien nicht mit der von der Verordnung erfassten Ware identisch bzw. austauschbar. Gegenstand der Verordnung sei ein Instantnudelprodukt gewesen, welches in zubereiteter Form den Charakter eines Nudelgerichts i. S. d. Position 1902 KN und nicht den Charakter einer Nudelsuppe i. S. d. Position 2104 KN gehabt habe. Dies folge aus dem Wortlaut der Verordnung, wonach es sich um eine "Warenzusammenstellung (zusammen verpackt) zur Zubereitung eines Nudelgerichts" handele. Damit fehle die Identität zwischen dem begutachteten und den streitgegenständlichen Produkten. Unter Beachtung der zutreffenden Rechtsprechung des Finanzgerichts Hamburg (4 K 108/06) hätten Letztere nicht den Charakter eines Nudelgerichts, sondern den einer Nudelsuppe. Nach ihrer Zubereitung - dieser Vortrag steht im Widerspruch zu den von der Antragstellerin vorgelegten Unterlagen (insbes. Anlage AdV 10) - liege der Anteil an Brühe in der Regel über 60 %; nur bei einem Produkt liege er bei 54,4 %. Da der Anteil an Brühe stets oberhalb von 54,4 % liege, sei er im Verhältnis zum Anteil der Nudeln charakterbestimmend. Überdies gehe aus der Verordnung nicht hervor, wie viel Wasser zur bestimmungsgemäßen Zubereitung bei dem begutachteten Produkt beizugeben gewesen sei. Daher müsse davon ausgegangen werden, dass bei dem eingereihten Produkt die beigegebene Wassermenge dazu geführt habe, dass der Anteil an Brühe unter 20 % gelegen habe, sodass die Nudeln und nicht die Brühe charakterbestimmend gewesen sei. Auch in anderer Hinsicht seien die streitgegenständlichen Produkte und das Produkt der Einreihungsverordnung unterschiedlich. Die Einreihungsverordnung beziehe sich auf getrocknete, nicht auf frittierte Nudeln. Die Zusammensetzung der Warenzusammenstellungen und die Anzahl und Gewichte der beigegebenen Beutel seien unterschiedlich. Dass die Einreihungsverordnung nur Produkte erfasse, die Nudelgerichte darstellten, folge auch daraus, dass andernfalls die Position 2104 KN keinen Anwendungsbereich mehr hätte. Die Position erfasse nach den Erläuterungen zum HS auch solche Zubereitung, denen nur Wasser zugesetzt werden müsse. Der Anwendungsbereich der Position 2104 KN liefe leer, sofern alle Suppenzubereitungen, die Nudeln enthielten, unter die Position 1902 KN fielen. Dies sei auch nicht vorgesehen. Nach den Erläuterungen zur Position 1902 HS seien Zubereitung zum Herstellen von Suppen, die Teigwaren enthielten, ausdrücklich aus der Position 1902 KN aus- und der Position 2104 KN zugewiesen. Vor diesem Hintergrund könne die Einreihungsverordnung nur so verstanden werden, dass sie sich auf ein Produkt beziehe, welches wegen des geringen Anteils an Brühe ein Nudelgericht darstelle. Die Verordnung sei andernfalls rechtswidrig, da sie mit dem Wortlaut einer durch das Harmonisierte System vorgegebenen Tarifposition nicht vereinbar wäre. Hilfsweise seien die Waren in die Codenummer 1902 3090 00 0 einzureihen. Die Nudeln seien nicht getrocknet, sondern frittiert. Das Frittieren habe nicht zum Zweck der Trocknung stattgefunden. Deshalb liege auch nach den Erläuterungen zur Unterposition 1902 3010 KN (EZT-Nr. 02.7) vorliegend keine Trocknung vor. Das Frittieren der Waren sei durchgeführt worden, um die Produkte im Geschmack zu verbessern. Der mit dem Frittieren verbundene Feuchtigkeitsentzug sei lediglich ein Nebenergebnis. Im Übrigen wird wegen des weiteren Vortrags zum Unterschied zwischen "Frittieren" und "Trocknen" auf die Einspruchsbegründung vom 15.01.2016 verwiesen. Die 13 widerrufenen vZTAe habe der Antragsgegner gemäß Art. 9 Abs. 1 ZK der Rechtslage anzupassen und seine ursprüngliche Einreihung zu ändern. Da die Waren fälschlicherweise nicht in die Position 2104 KN eingereiht worden seien, seien ihr, der Antragstellerin, neue vZTAe zu erteilen, die die Waren in diese Position einreihten; andernfalls sei die Widerrufsentscheidung jedenfalls aufzuheben.

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Der Antragsgegner wies darauf hin, dass unter "Zubereitungen zum Herstellen von Suppen" (Position 2104 KN) nur Erzeugnisse zu verstehen seien, denen zur Fertigstellung nur Wasser zugesetzt werden müsse. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs müsse es sich um einen einfachen Arbeitsgang wie das Erwärmen und/oder Hinzufügen von Flüssigkeiten handeln. Mithin müssten alle vorgesehenen Zutaten in vorgemischter Form vorliegen. Dies sei vorliegend nicht der Fall. Vor der Wasserzugabe müssten die Tüten mit den würzenden Zutaten geöffnet und ihr Inhalt den Nudeln hinzugefügt werden. Aufgrund der getrennten Abpackung der Bestandteile handele es sich um eine zur Zubereitung einer asiatischen Nudelsuppe vorgesehene Warenzusammenstellung in Aufmachung für den Einzelverkauf i. S. d. AV 3 b) KN. Für die Einreihung der Produkte kämen grundsätzlich die Positionen 1902 KN und 2104 KN in Betracht, je nachdem, ob die Nudeln oder das separat verpackte Suppenpulver als charakterbestimmend angesehen werde. Das Pulver sei ausschlaggebend für die Verwendung zur Herstellung einer Suppe. Allerdings machten die Nudeln aufgrund ihres Gewichts den größten Bestandteil aus. Zur Entscheidung, welches Kriterium charakterbestimmend sei, sei die VO Nr. 767/2014 heranzuziehen. Danach sei auf die Nudeln abzustellen, wenn diese den größten Teil der Ware ausmachten. Die Verordnung sei nicht auf Nudelgerichte beschränkt, sondern gelte auch für Nudelsuppen. Eine Suppe sei ebenfalls ein Gericht. Bei dem Begriff "Nudelgericht" handele es sich um einen Oberbegriff für alle Gerichte aus Nudeln. Zudem sei offensichtlich, dass es sich bei der der Einreihungsverordnung zu Grunde liegenden Ware um eine Zusammenstellung zur Herstellung einer Nudelsuppe handeln müsse. Andernfalls hätte die Kommission keine Abgrenzung zur Position 2104 KN vorgenommen. Durch die auf die Nudelmenge abstellende Begründung werde impliziert, dass die zuzugebende Wassermenge für das Entstehen einer Nudelsuppe oder eines Nudelgerichts unerheblich sei. Die zitierte Rechtsprechung des Finanzgerichts Hamburg sei durch die Verordnung überholt. Die Verordnung sei analog anzuwenden, da die tarifierte Ware mit den streitgegenständlichen Produkten in ihren wesentlichen Punkten übereinstimme. Eine Einreihung in die hilfsweise begehrte Unterposition 1902 3090 KN komme nicht in Betracht. Nach den Erläuterungen zur Position 1902 KN sei das Frittieren ein Verfahren zur Herstellung getrockneter Nudeln. Damit lägen getrocknete Teigwaren vor. Wegen der weiteren Ausführungen wird auf die gleichlautenden Schreiben des Antragsgegners vom 12. und 18.05.2016 in den drei Einspruchsverfahren verwiesen.

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Die Antragstellerin erwiderte, dass das Öffnen einzelner Tüten und das Zusammenfügen der Warenbestandteile nur ein einfacher Arbeitsgang sei, der dem Vorliegen einer Zubereitung nicht entgegenstehe. Im Übrigen bestimme die AV 2 a) KN, dass eine Position auch für zerlegte oder noch nicht zusammengesetzte Waren gelte, solange sie zusammengestellt würden. Es komme auch nicht darauf an, welcher Bestandteil der Ware charakterbestimmend sei. Dieses Merkmal der AV 3 b) KN sei erst heranzuziehen, wenn eine Einreihung nach der AV 3 a) KN nicht möglich sei. Vorliegend seien jedoch alle Bestandteile der streitgegenständlichen Waren von der Position 2104 KN erfasst. Die Einreihungsverordnung sei nicht entsprechend heranzuziehen. Sie sei unter Verstoß gegen die o. g. Allgemeinen Vorschriften des Harmonisierten Systems ergangen und daher rechtswidrig. Auch erfasse die Verordnung lediglich Nudelgerichte in fester Form, nicht jedoch Nudelsuppen. Der Begriff "Nudelgericht" sei kein Oberbegriff für Nudelsuppen. Dies folge auch aus der englischen und französischen Sprachfassung der Verordnung. Nach der Warenbeschreibung in der Verordnung seien Instantnudeln zum Zwecke der Herstellung einer Nudelsuppe gar nicht Gegenstand des Verordnungsverfahrens gewesen. Die Normenklarheit hätte es geboten, deutlich zum Ausdruck zu bringen, wenn die Verordnung auch Zubereitungen zur Herstellung einer Suppe hätte umfassen sollen. Jedenfalls müsse die Verordnung in Übereinstimmung mit höherrangigem Recht dergestalt ausgelegt werden, dass Waren zur Herstellung einer Nudelsuppe ausgeklammert seien. Dies folge aus der vorrangigen Anwendung der Allgemeinen Vorschrift 3 a) KN. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Schreiben der Antragstellerin vom 28.07.2016 verwiesen.

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Einspruchsentscheidungen hat der Antragsgegner bisher nicht getroffen.

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Am 04.05.2016 stellte die Antragstellerin einen "Antrag auf einstweiligen Rechtsschutz" beim Antragsgegner und beantragte hinsichtlich der 16 vZTAe vom 22.05.2015 und 27.05.2015 und der 8 vZTAe vom 09.07.2015 anzuordnen, dass die Waren dieser vZTAe einstweilen bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache in die "Unterposition 2104 1000 90 0" einzureihen seien; hilfsweise anzuordnen, dass die Waren dieser vZTAe einstweilen bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache in die "Unterposition 1902 3090 00 0" einzureihen seien; hilfsweise rückwirkend zum 01.05.2016 die Vollziehung der vZTAe aufzuheben und die Vollziehung der vZTAe bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache auszusetzen. Hinsichtlich der 13 vZTAe vom 26.03.2015 und 15.04.2015 beantragte sie, anzuordnen, dass die Waren dieser vZTAe einstweilen bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache in die "Unterposition 2104 1000 90 0" einzureihen seien; hilfsweise anzuordnen, dass die Waren dieser vZTAe einstweilen bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache in die "Unterposition 1902 3090 00 0" einzureihen seien. VZTAe seien aufgrund der neuen Rechtslage seit dem 01.05.2016 sowohl für den Inhaber der Entscheidung als auch für die Zollbehörden verbindlich. Sie, die Antragstellerin, müsse eingeführte Waren daher entsprechend der vZTAe anmelden. Die eingelegten Einsprüche ließen die Benutzungspflicht mangels aufschiebender Wirkung nicht entfallen. Selbst wenn sie später in der Hauptsache obsiegen sollte, würde sich dies nicht auf die zwischenzeitlichen Einfuhrvorgänge auswirken, bei denen die vZTAe angegeben worden seien. Eine rückwirkende Aufhebung von vZTAen sei ausgeschlossen. Aus Art. 34 Abs. 3 und Abs. 6 UZK folge, dass grundsätzlich nur eine Aufhebung für die Zukunft erfolgen könne. Daher liefe auch ein Erstattungsantrag ins Leere. Insofern sei sie, die Antragstellerin, darauf angewiesen, dass bis zu einer Entscheidung in der Hauptsache die Vollziehung der vZTAe mit der Einreihung in die Codenummer 1902 3010 80 ausgesetzt und aufgehoben werde. Da die Waren überdies in die Codenummer 2104 1000 90 0 einzureihen seien, sei vorrangig anzuordnen, ihr einstweilen vZTAe mit dieser Warentarifnummer für sämtliche streitgegenständliche Produkte zu erteilen. Ein Bedürfnis nach einer solchen Regelungsanordnung sei gegeben. Mit der Aussetzung der Vollziehung könne lediglich erreicht werden, die bestehenden vZTAe nicht mehr verwenden zu müssen. Das Begehren sei jedoch weitergehender darauf gerichtet, die Zollbehörden hinsichtlich der zolltariflichen Einreihung eingeführter Waren in die Position 2104 KN einstweilen zu binden. Dies gewährleiste eine schnellere und verlässlichere Abfertigung. Andernfalls müsste gegen jeden Einfuhrabgabenbescheid Einspruch eingelegt und das Einspruchsverfahren durchgeführt werden, um den status quo zu sichern. Wegen des materiellen Anspruchs auf die Erteilung von vZTAen mit einer Einreihung in die Codenummer 2104 1000 90 0 verweist die Antragstellerin auf ihre Ausführungen in den Einspruchsverfahren. Hilfsweise werde die Aufhebung und Aussetzung der Vollziehung der im Antrag genannten vZTAe gemäß Art. 45 Abs. 2 UZK begehrt. Die Aufhebung der Vollziehung sei gemäß § 361 Abs. 2 Satz 3 AO rückwirkend zum 01.05.2016, jedenfalls ab Antragseingang anzuordnen. Begründete Zweifel an der Rechtmäßigkeit der vZTAe seien gemäß Art. 45 Abs. 2 UZK gegeben und es drohe auch ein unersetzbarer Schaden.

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Der Antragsgegner wies mit Schreiben vom 03.06.2016 darauf hin, dass er nicht befugt sei, einstweilige Anordnungen zu erlassen. Im Übrigen seien Anträge auf Aussetzung der Vollziehung statthaft. Solche Anträge würden keinen Erfolg haben. Begründete Zweifel an der Rechtmäßigkeit der vZTAe lägen nicht vor. Auch drohe kein unersetzbarer Schaden. Zwar habe die Antragstellerin die vZTAe bei der Einfuhrabfertigung anzugeben. Diese seien jedoch bislang nicht bestandskräftig. Sofern die Antragstellerin in einem Rechtsbehelfsverfahren obsiegen sollte, würden die vZTAe rückwirkend aufgehoben. Art. 34 Abs. 3 UZK erfasse lediglich bestandskräftige Entscheidungen. Überdies könne die Antragstellerin Eilrechtsschutz gegenüber den Einfuhrabgabenbescheiden geltend machen.

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Die Antragstellerin teilte mit, an ihren Anträgen festzuhalten. Es sei angesichts der neuen Rechtslage nicht verlässlich abzusehen, ob es zu der vom Antragsgegner behaupteten rückwirkenden Aufhebung der vZTAe im Fall eines erfolgreichen Rechtsbehelfsverfahrens kommen werde.

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Mit Bescheid vom 29.06.2016, zugestellt am 04.07.2016, lehnte der Antragsgegner den "Antrag auf einstweiligen Rechtsschutz" unter Bezugnahme auf das Schreiben vom 03.06.2016 umfassend ab. Dabei bekräftigte er, im Fall eines Obsiegens der Antragstellerin im Rechtsbehelfsverfahren die streitgegenständlichen vZTAe gemäß Art. 34 Abs. 5 i. V. m. Art. 23 Abs. 3 UZK ex tunc zu widerrufen.

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Hiergegen legte die Antragstellerin am 03.08.2016 Einspruch ein, über den noch nicht entschieden wurde.

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Die Antragstellerin hat am 19.08.2016 den vorliegenden Antrag auf einstweiligen Rechtsschutz gestellt und begehrt gemäß § 114 FGO den Erlass einer Anordnung zur einstweiligen Einreihung aller streitgegenständlichen Waren in die mit der geringsten Einfuhrabgabenlast verbundene Unterposition 2104 1000 KN, hilfsweise in die Unterposition 1902 3090 KN und - hinsichtlich der nicht widerrufenen vZTAe - hilfsweise gemäß § 69 FGO i. V. m. Art. 45 Abs. 2 UZK die Aussetzung und Aufhebung der Vollziehung. Sie habe gegen die aufgrund von zwischenzeitlichen Einfuhren der streitgegenständlichen Waren ergangenen Einfuhrabgabenbescheide jeweils Einspruch eingelegt und die Einspruchsverfahren bis zu einer Bestandskraft der angegriffenen vZTAe zum Ruhen gebracht. Es werde eine einstweilige Anordnung des Gerichts begehrt, durch die sie, die Antragstellerin, bis zu einer endgültigen Klärung der Rechtmäßigkeit der vZTAe ihre Waren im Rahmen der Abfertigung in die Position 2104 KN einreihen könne. Darüber hinaus werde die Aufhebung und Aussetzung der Vollziehung der vZTAe vom 22.05.2015, 27.05.2015 und 09.07.2015 gemäß § 69 FGO i. V. m. Art. 45 Abs. 2 UZK begehrt. Wie bereits im außergerichtlichen Eilrechtsschutzverfahren dargelegt, drohe aufgrund der neuen Rechtslage ein unersetzbarer Schaden. Nach dem Willen des Verordnungsgebers solle eine vZTA unter der Geltung des UZK so lange für die Abfertigung Bindungs- und Präklusionswirkung erzeugen, bis sie ex nunc aufgehoben werde. Es sei überdies nicht gesichert, dass der Antragsgegner ggf. tatsächlich eine rückwirkende Aufhebung der vZTAe vornehme. Aus anderen Einspruchsverfahren sei bekannt, dass er bei Abhilfeentscheidungen neue vZTAe "aus technischen Gründen" stets nur ex nunc erlasse. Zudem bestünden die in den außergerichtlichen Verfahren dargelegten begründeten Zweifel an der Rechtmäßigkeit der vZTAe.

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Die Antragstellerin beantragt,
1. hinsichtlich der vZTAe DE XXX-14, DE XXX-15 bis DE XXX-17, DE XXX-18 bis DE XXX-30, DE XXX-31, DE XXX-32 bis DE XXX-36, DE XXX-37, DE XXX-38
a. anzuordnen, dass der Antragsgegner dazu verpflichtet wird, einstweilen bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache vZTAe zu erlassen, mit denen die Waren in die Unterposition 2104 1000 90 0 eingereiht werden, damit sie ihre Waren unter dieser Unterposition abfertigen kann,
b. hilfsweise anzuordnen, dass der Antragsgegner dazu verpflichtet wird, einstweilen bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache vZTAe zu erlassen, mit denen die Waren in die Unterposition 1902 3090 00 0 einzureihen sind, damit sie ihre Waren unter dieser Unterposition abfertigen kann,
c. hilfsweise rückwirkend zum 01.05.2016 die Vollziehung der vZTAe aufzuheben und die Vollziehung der vZTAe bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache auszusetzen,
2. hinsichtlich der vZTAe DE XXX-1, DE XXX-2 und DE XXX-3 bis DE XXX-13
a. anzuordnen, dass der Antragsgegner dazu verpflichtet wird, einstweilen bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache vZTAe zu erlassen, mit denen die Waren in die Unterposition 2104 1000 90 0 eingereiht werden, damit sie ihre Waren unter dieser Unterposition abfertigen kann,
b. hilfsweise anzuordnen, dass der Antragsgegner dazu verpflichtet wird, einstweilen bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache vZTAe zu erlassen, mit denen die Waren in die Unterposition 1902 3090 00 0 einzureihen sind, damit sie ihre Waren unter dieser Unterposition abfertigen kann.

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Der Antragsgegner beantragt,
die Anträge abzulehnen.

23

Die Antragstellerin habe gegen die auf Grundlage der streitbefangenen vZTAe ergangenen Einfuhrabgabenbescheide der Hauptzollämter jeweils Einspruch eingelegt. Diese Verfahren seien bis zum rechtskräftigen Abschluss der anhängigen Verfahren über die Rechtmäßigkeit der vZTAe zum Ruhen gebracht. Damit sei sichergestellt, dass die Entscheidungen in den vZTA-Verfahren bei einer Wiederaufnahme jener Verfahren berücksichtigt würden. Der Antragsgegner nimmt im Übrigen Bezug auf seine Ausführungen in den außergerichtlichen Verfahren und unterstreicht, dass nicht korrigierbare Folgen für die Antragstellerin nicht zu befürchten seien. Er, der Antragsgegner, würde vZTAe bei Abhilfeentscheidungen nicht lediglich ex nunc ändern. Richtig sei, dass das Erteilungsdatum einer vZTA aus technischen Gründen nicht rückwirkend änderbar sei. Es erfolge aber in jeder Abhilfeentscheidung der ausdrückliche Hinweis, dass die nunmehr getroffene Einreihung der Ware bereits im Zeitpunkt der ursprünglichen Erteilung der vZTA zutreffend gewesen sei. Damit werde sichergestellt, dass die Änderungen der Einreihung rückwirkend Berücksichtigung fänden. Hinsichtlich der Anwendbarkeit der VO Nr. 767/2004 habe das BWZ München am 02.09.2016 mitgeteilt, dass die Verordnung auf vier divergierende vZTAe (je zwei aus Polen und aus Deutschland) zurückgehe, deren Berechtigte jeweils die Antragstellerin gewesen sei. Auslöser sei ein schriftlicher Hinweis der polnischen Zollverwaltung im April 2013 an das Bundesfinanzministerium gewesen. Bei den in der Verordnung und den zugrundeliegenden vZTAen angesprochenen Waren habe es sich jeweils um gleichartige Zusammenstellungen zur Herstellung von Nudelsuppen in zwei verschiedenen Geschmacksrichtungen, bestehend aus einem Block aus frittierten Nudeln, dem ein Suppenpulver und ein bis zwei weitere geschmacksgebende Zutaten in separaten Tüten beigefügt gewesen sei, gehandelt. Zumindest in einem Fall habe es sich bei den divergierenden vZTAen um das gleiche Produkt gehandelt. Die Ware aus der Verordnung stimme in den einreihungsrelevanten Merkmalen mit allen streitgegenständlichen Erzeugnissen überein, lediglich in den Geschmacksrichtungen und der Anzahl der geschmacksverleihenden Zugaben beständen marginale Unterschiede. Die Verordnung sei daher analog anzuwenden. Sie führe eine einheitliche Einreihung von gleichartigen Warenzusammenstellungen herbei, die sich abhängig von der zuzugebenden Wassermenge sowohl zur Zubereitung einer Nudelsuppe als auch eines "nichtflüssigen" Nudelgerichts eigneten bzw. bei denen nach der Zubereitung die Grenze zwischen diesen beiden Gerichten im Einzelfall nur schwer zu ziehen sei. Infolge der getrennten Verpackung der Bestandteile seien die Waren mit durch Mischen hergestellten Zubereitungen zum Herstellen von Suppen der Position 2104 KN nicht vergleichbar, sondern es lägen Warenzusammenstellungen vor.

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Die Antragstellerin hat der Stellungnahme des BWZ München widersprochen. Die vom Antragsgegner herangezogenen vier vZTAe hätten in keinem Fall das gleiche Produkt betroffen. Es sei davon auszugehen, dass der Antragsgegner von den Umständen des Zustandekommens der Einreihungsverordnung keine Kenntnisse habe. Sofern die Produkte dieser vZTAe tatsächlich Grundlage der Einreihungsverordnung gewesen sein sollten, spräche dies für eine Rechtswidrigkeit der Verordnung. Die Kommission hätte den Verwendungszweck der Produkte zur Herstellung einer Nudelsuppe verkannt und so den Sachverhalt vor Erlass der Einreihungsverordnung unzutreffend ermittelt. Mit der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 2015/183 habe die Kommission den Inhalt und die Tragweite der Tarifpositionen 2104 KN und 1902 KN erneut geändert. Dies sei von dem ihr eingeräumten Ermessen nicht umfasst. Im Übrigen seien die Waren selbst bei der Anwendbarkeit der AV 3 b) KN in die Position 2104 KN einzureihen. Wenn man davon ausgehe, dass die frittierten Nudeln und nicht die sonstigen Bestandteile der Waren charakterbestimmend seien, so sei darauf abzustellen, dass es sich bei ihnen aufgrund ihrer objektiven Merkmale um Suppennudeln und nicht um bloße Teigwaren handele.

25

Der Antragsgegner hat daraufhin bekräftigt, dass die Einreihungsverordnung auf dem dargestellten Wege zustande gekommen sei. Aufgrund des eigenen Vortrags der Antragstellerin bei der polnischen Zollverwaltung, sie habe für ihre Waren deutsche und polnische vZTA erhalten, die sich widersprächen, sei 2013 das Konsultationsverfahren zwischen den Finanzministerien eingeleitet worden. Im Verlauf dieses Verfahrens habe der Ausschuss für den Zollkodex in der Sitzung vom 04. bis 06.06.2014 beschlossen, dass der Begriff "Nudelgericht" als ein Oberbegriff anzusehen sei, der auch "Nudelsuppen" umfasse. Anschließend habe die Kommission am 11.07.2014 die Tarifierungsverordnung erlassen.

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Die Antragstellerin hat schließlich angesichts der Vorlagebeschlüsse des Finanzgerichts Hamburg in den Verfahren 4 K 161/15 vom 19.07.2017 und 4 K 129/17 vom 22.09.2017 angeregt, dem Europäischen Gerichtshof im beschleunigten Vorabentscheidungsverfahren die Frage vorzulegen, ob die Kombinierte Nomenklatur dahingehend auszulegen sei, dass Instantnudelsuppen wie die des Ausgangsverfahrens in die Position 2104 KN einzureihen seien.

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Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte und die Sachakten des Antragsgegners (je zwei Ordner und Hefter) verwiesen, die bei der Entscheidung vorgelegen haben.

Entscheidungsgründe

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II. 1. Die Haupt- und Hilfsanträge auf Erlass einer einstweiligen Anordnung bzw. auf Aussetzung der Vollziehung haben keinen Erfolg. Sie sind überwiegend unzulässig und im Übrigen unbegründet.

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a. Der Antrag zu Ziffer 1. a., den Antragsgegner im Wege der einstweiligen Anordnung zu verpflichten, vorläufig vZTAe zu erlassen, in denen die Waren der vZTAe vom 22.05.2015, 27.05.2015 und 09.07.2015 in die Codenummer 2104 1000 90 0 eingereiht werden, ist bereits unzulässig. Der Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung gemäß § 114 FGO ist nicht statthaft. Dies folgt aus § 114 Abs. 5 FGO. Danach gelten die Vorschriften der Absätze 1 bis 3 nicht für die Fälle des § 69 FGO. Die Vorschrift bringt den Vorrang der Aussetzung der Vollziehung nach § 69 FGO vor der einstweiligen Anordnung nach § 114 FGO zum Ausdruck. Im Geltungsbereich der Aussetzung der Vollziehung kommt die einstweilige Anordnung nicht zur Anwendung, sondern ist subsidiär (Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, 146. EL Oktober 2016, § 114 FGO, Rn. 7; Schoch in Schoch/Schneider/Bier, 33. EL Juni 2017, § 123 VwGO, Rn. 20 zur entsprechenden Abgrenzung zwischen § 80 Abs. 5 und § 123 VwGO).

30

Vorliegend kann vorläufiger Rechtsschutz über § 69 FGO gewährt werden. Gegen die streitgegenständlichen vZTAe ist der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gemäß § 69 FGO i. V. m. Art. 45 Abs. 2 der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 09.10.2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269/1, berichtigt durch ABl. 2016 L 267/2 - Unionszollkodex; im Folgenden: UZK) statthaft. Die Zulässigkeit eines solchen Antrags richtet sich auch unter Geltung des UZK nach mitgliedstaatlichem Recht, da Art. 45 Abs. 2 UZK lediglich die materiellen Voraussetzungen einer Aussetzung der Vollziehung abschließend bestimmt (FG Hamburg, Beschluss vom 12.04.2017, 4 V 16/17, juris Rn. 16, 18 und Rn. 19 zur Anwendbarkeit des Art. 45 UZK in zeitlicher Hinsicht). Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht der Hauptsache auf Antrag die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die streitgegenständlichen vZTAe stellen als zollrechtliche Entscheidungen gemäß Art. 33 UZK feststellende Verwaltungsakte dar. Die Einlegung eines Rechtsbehelfs - vorliegend die eingelegten Einsprüche - gegen solche Entscheidungen hat gemäß Art. 45 Abs. 1 UZK keine aufschiebende Wirkung. Bei vZTAen handelt es sich zudem um vollziehbare und aussetzungsfähige Verwaltungsakte. VZTAe sind seit dem 01.05.2016 gemäß Art. 33 Abs. 2 lit. a), b) UZK auch gegenüber dem Inhaber der Entscheidung verbindlich und bringen für diesen seitdem die belastende Verpflichtung mit sich, bei Einfuhrvorgängen entsprechender Waren die Referenznummer der vZTA in der Zollanmeldung anzugeben. Eine Aussetzung der Vollziehung ließe diese Verpflichtung entfallen (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 21.12.2017, 4 V 143/17, juris Rn. 3; Rinnert in Hübschmann/Hepp/Spitaler, 245. EL November 2017, Art. 33 UZK, Rn. 18). Dass alle streitgegenständlichen vZTAe bereits im Jahr 2015 und damit vor der Geltung des UZK erlassen wurden, ändert diese Verpflichtung vorliegend nicht. Nach der Übergangsvorschrift des Art. 252 der Delegierten Verordnung (EU) 2015/2446 der Kommission vom 28.07.2015 zur Ergänzung der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates mit Einzelheiten zur Präzisierung von Bestimmungen des Zollkodex der Union (ABl. Nr. L 343/1, m. spät. Änd., bleiben Entscheidungen über verbindliche Auskünfte, die am 1. Mai 2016 bereits in Kraft waren, für den in ihnen genannten Zeitraum gültig. Solche Entscheidungen sind ab dem 1. Mai 2016 sowohl für die Zollbehörden als auch für den Inhaber der Entscheidung bindend.

31

Die Subsidiarität eines Antrags nach § 114 FGO wird vorliegend nicht dadurch berührt, dass das Rechtsschutzbegehren der Antragstellerin weitergehender ist als die Aussetzung der Vollziehung der vZTAe. Die Antragstellerin begehrt mittels einstweiliger Anordnung eine vorläufige Einreihung der streitgegenständlichen Waren in die Position 2104 KN, um eine schnellere und verlässlichere Abfertigung zu gewährleisten und nicht gegen jeden weiteren Einfuhrabgabenbescheid Einspruch einlegen zu müssen. Abgesehen davon, dass der UZK keine andere Form des Eilrechtsschutzes gegen zollrechtliche Entscheidungen als die Aussetzung der Vollziehung kennt, ist Letzteres der Antragstellerin zumutbar, da der Aussetzungsantrag einen hinreichend effektiven Rechtsschutz im Sinne von Art. 19 Abs. 4 GG und Art. 47 der Charta der Grundrechte der Europäischen Union gewährleistet. Sollte die Aussetzung der Vollziehung der vZTAe angeordnet werden, ließe dies die Pflicht der Antragstellerin, bei der erneuten Einfuhr streitgegenständlicher Waren auf die vZTAe hinzuweisen, entfallen. Es stünde ihr dann frei, die von ihr für zutreffend erachtete Codenummer im Rahmen der Abfertigung anzugeben. Sofern eine Zollbehörde diese nicht akzeptieren und höhere Einfuhrabgaben festsetzen sollte, könnte sie gegen diesen Bescheid nicht nur Einspruch einlegen, sondern ebenfalls die Aussetzung der Vollziehung beantragen.

32

b. Der Hilfsantrag zu Ziffer 1. b., der ebenfalls auf den Erlass einer einstweiligen Anordnung gemäß § 114 FGO gerichtet ist und sich vom vorherigen Hauptantrag nur dadurch unterscheidet, dass eine Einreihung in die Codenummer 1902 3090 00 0 begehrt wird, ist mit Verweis auf die obigen Ausführungen ebenfalls unzulässig.

33

c. Der Hilfsantrag zu Ziffer 1. c., rückwirkend zum 01.05.2016 die Vollziehung der vZTAe aufzuheben und die Vollziehung der vZTAe bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung in der Hauptsache auszusetzen, ist zulässig; insbesondere hat der Antragsgegner einen entsprechenden Antrag gemäß § 69 Abs. 4 Satz 1 FGO abgelehnt. Der Antrag ist jedoch unbegründet, weshalb offen bleiben kann, ob und ggf. wie sich eine Aufhebung der Vollziehung von vZTAen auf bereits stattgefundene Einfuhrvorgänge auswirkt (vgl. hierzu FG Hamburg, Beschluss vom 21.12.2017, 4 V 143/17, juris Rn. 3).

34

Die materiellen Voraussetzungen für die Aussetzung der Vollziehung ergeben sich auch im finanzgerichtlichen Verfahren aus Art. 45 Abs. 2 UZK. Danach setzen die Zollbehörden die Vollziehung einer Entscheidung, gegen die ein Rechtsbehelf eingelegt ist, ganz oder teilweise aus, wenn sie begründete Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Entscheidung haben oder wenn dem Beteiligten ein unersetzbarer Schaden entstehen könnte. Zwar benennt die Vorschrift als Adressaten lediglich die Zollbehörden, sie ist aber auch von den Gerichten auf dem Gebiet des Zollrechts als materieller Entscheidungsmaßstab anzuwenden. Aufgrund der Verweisung in § 69 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 FGO auf § 69 Abs. 2 Satz 2 ff. FGO beschränken sich die gerichtlichen Befugnisse auf dasjenige, was die Zollbehörden selbst anordnen können. Werden die Befugnisse der Zollbehörden nach §§ 361 Abs. 2 AO, 69 Abs. 2 FGO durch unionsrechtliche Regelungen überlagert, muss dies auch für das gerichtliche Verfahren gelten (st. Rspr. des BFH zu Art. 244 ZK: Urteil vom 19.04.2011, VII B 234/10, BFH/NV 2011, 1202). Begründete Zweifel liegen vor, wenn bei summarischer Prüfung der angefochtenen Bescheide neben für ihre Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit in der Beurteilung der entscheidungserheblichen Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (BFH, Beschluss vom 26.08.2004, V B 243/03, juris Rn. 14). Die Aussetzung der Vollziehung setzt dabei nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit der angefochtenen Verwaltungsakte sprechenden Gründe überwiegen (BFH, Beschluss vom 26.04.2004, VI B 43/04, juris Rn. 11). Sie kann auch dann zu gewähren sein, wenn die Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide später im Hauptverfahren bestätigt werden sollte (BFH, Beschluss vom 23.08.2004, IV S 7/04, juris Rn. 21). Die Umstände, die die Aussetzung der Vollziehung rechtfertigen, hat der Antragsteller glaubhaft zu machen (§ 155 Satz 1 FGO i. V. m. §§ 920 Abs. 2, 294 Abs. 1 ZPO; Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, 141. EL Juli 2015, § 69 FGO Rn. 94, 123).

35

Daran gemessen bestehen begründete Zweifel an der Rechtmäßigkeit der im Antrag genannten vZTAe. Die Durchführungsverordnung (EU) Nr. 767/2014 der Kommission vom 11.07.2014 zur Einreihung bestimmter Waren in die Kombinierte Nomenklatur (ABl. L 106/10; im Folgenden: VO Nr. 767/2014) ist auf die den vZTAen zu Grunde liegenden Waren entsprechend anwendbar und führt zu deren Einreihung in die Unterposition 1902 3010 KN (aa.). Zwar bestehen an der Gültigkeit dieser Tarifierungsverordnung erhebliche Zweifel (bb.). Gleichwohl kommt eine Aussetzung der Vollziehung der streitgegenständlichen vZTAe nicht in Betracht, da die vom EuGH für den Fall, dass die Zweifel an der Rechtmäßigkeit einer Entscheidung auf Zweifeln an der Geltung des einschlägigen Unionsrechts beruhen, aufgestellten besonderen Voraussetzungen nicht erfüllt sind. Die erforderliche Dringlichkeit des vorläufigen Rechtsschutzes ist vorliegend nicht gegeben (cc.).

36

aa. Die streitgegenständlichen Nudelsuppen und -gerichte sind im Wege der entsprechenden Anwendung der VO Nr. 767/2014 in die Unterposition 1902 3010 KN einzureihen. Die im August 2014 in Kraft getretene Verordnung ist in zeitlicher Hinsicht auf die Einreihung der streitgegenständlichen Waren anwendbar, da die Anträge auf Erteilung der vZTAe im Jahr 2015 gestellt wurden. Allerdings ist die Verordnung vorliegend sachlich nicht unmittelbar anwendbar. Die vom Ausschuss für den Zollkodex begutachtete Ware ist nicht mit den streitgegenständlichen Waren identisch. Sie weicht sowohl hinsichtlich des Gewichts der Nudeln und der Beigaben sowie deren mengenmäßigen Verhältnis zueinander und überwiegend auch hinsichtlich der Anzahl der Beigaben von den streitgegenständlichen Waren ab.

37

Die Verordnung ist jedoch entsprechend anwendbar. Nach der Rechtsprechung des EuGH sind Tarifierungsverordnungen aufgrund ihres Normcharakters nicht nur auf identische, sondern auch auf solche Produkte anzuwenden, die denjenigen entsprechen, die von der Tarifierungsverordnung erfasst werden. Dies gewährleistet eine kohärente Auslegung der Kombinierten Nomenklatur und eine Gleichbehandlung der Wirtschaftsteilnehmer (EuGH, Urteil vom 22.03.2017, Grofa, C-435/15 und C-666/15, juris Rn. 37; Urteil vom 22.09.2016, Kawasaki Motors Europe, C-91/15, juris Rn. 39). Voraussetzung hierfür ist, dass sich die einzureihenden und die in der Einreihungsverordnung bezeichneten Waren einander hinreichend ähnlich sind (EuGH, Urteil vom 22.03.2017, Grofa, C-435/15 und C-666/15, juris Rn. 38). Die Warenbeschreibung muss in ihren wesentlichen Punkten mit derjenigen der einzureihenden Ware übereinstimmen (BFH, Urteil vom 12.04.2011, VII R 20/07, juris Rn. 13). Maßgeblich sind nur die einreihungsrelevanten Merkmale (EuGH, Urteil vom 13.07.2006, Anagram International, C-14/05, juris Rn. 33). Die Begründung der Verordnung ist insoweit zu berücksichtigen (EuGH, Urteil vom 22.03.2017, Grofa, C-435/15 und C-666/15, juris Rn. 38).

38

Nach diesen Grundsätzen sind die streitgegenständlichen und die in der Einreihungsverordnung bezeichnete Waren einander hinreichend ähnlich. Die Warenbeschreibung in der VO Nr. 767/2014 lautet:
"Ware, bestehend aus einem Block aus getrockneten vorgekochten Nudeln (etwa 65 g), einem Beutel mit Würzmitteln (etwa 3,4 g), einem Beutel mit Speiseöl (etwa 2 g) und einem Beutel mit getrocknetem Gemüse (etwa 0,8 g). Bei der Ware handelt es sich um eine für den Einzelverkauf aufgemachte Warenzusammenstellung (zusammen verpackt) zur Zubereitung eines Nudelgerichts. Gemäß den Angaben auf der Verpackung muss vor dem Verzehr kochendes Wasser hinzugegeben werden."
Die Begründung zur Einreihung in die Unterposition 1902 3010 KN lautet:
"Einreihung gemäß den Allgemeinen Vorschriften 1, 3 b und 6 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur sowie nach dem Wortlaut der KN-Codes 1902, 1902 30 und 1902 30 10. Bei der Ware handelt es sich um eine für den Einzelverkauf aufgemachte Warenzusammenstellung im Sinne der Allgemeinen Vorschrift 3 b. Ihr wesentlicher Charakter wird der Ware durch die Nudeln verliehen, da diese den größten Teil der Ware ausmachen. Eine Einreihung der Ware in die Position 2104 als Suppen oder Brühen oder Zubereitungen zum Herstellen von Suppen oder Brühen ist somit ausgeschlossen. Die Ware ist als Teigwaren, auch gekocht oder gefüllt oder in anderer Weise zubereitet, in die Position 1902 einzureihen."

39

Die einreihungsrelevanten Merkmale der streitgegenständlichen Waren stimmen mit denen aus der Warenbeschreibung der VO Nr. 767/2014 überein. Alle Waren bestehen aus einem Block getrockneter Nudeln, der mit 67 bis 94 % des Gesamtinhalts den größten Teil der Ware ausmacht. Sowohl die streitgegenständlichen als auch die begutachteten Nudeln wurden frittiert. Dies ist hinsichtlich der streitgegenständlichen Nudeln unstreitig, hinsichtlich der in der Einreihungsverordnung genannten Nudeln aus den Verfahren 4 K 161/15 und 4 K 129/17 gerichtsbekannt und kommt im Wort "getrocknet", welches bereits eine rechtliche Wertung der Kommission beinhaltet, in der Warenbezeichnung der Verordnung zum Ausdruck. Die vom Antragsgegner nachvollziehbar dargelegten Umstände, die beginnend mit dem polnisch-deutschen Konsultationsverfahren zum Erlass der VO Nr. 767/2014 geführt haben, bestätigen erneut, dass die begutachtete Ware ebenfalls frittierte Nudeln enthielt. Augenscheinlich wurde der Verordnung die Ware aus der gegenüber der Antragstellerin ergangenen vZTA vom 31.07.2012 (DE XXX/12-1) der deutschen Zollbehörden zugrunde gelegt. Dieser lagen - exakt wie in der Warenbezeichnung der Verordnung wiedergegeben - 3,4 g Würzpulver, 2,0 g Öl und ein Beutel mit getrocknetem Gemüse von 0,8 g bei. Die Füllmenge betrug 70 g, sodass auch der Block Nudeln ca. 65 g gewogen haben muss. Da sich keine der fast 40 streitgegenständlichen Nudelprodukte in ihrer Zusammensetzung decken (...) und die genannte vZTA Gegenstand des Konsultationsverfahrens war, ist offenkundig, dass die Kommission diese Ware ("Instant xxx") der Verordnung zugrunde gelegt hat. Hierbei handelte es sich um eine klassische Instantnudelsuppe, der frittierte Nudeln beilagen.

40

Die verbleibenden Unterschiede zwischen der begutachteten und den streitgegenständlichen Waren sind nicht einreihungsrelevant. Die Verordnung stellt weder auf die sich aus den Würzmitteln ergebenden Geschmacksrichtungen ab noch auf die Anzahl der Beigaben bzw. deren jeweiliges Gewicht. Das Gewicht dieser sog. "generellen Suppenbasis" (...) spielt keine Rolle, soweit es - wie vorliegend - lediglich zwischen 6 % und ca. 32 % der Gesamtware ausmacht und damit immer deutlich unter dem Gewicht der Nudeln liegt. Schließlich sind Waren, die sich nach der empfohlenen Zubereitungsmethode als Nudelsuppe darstellen, nicht vom Anwendungsbereich der Verordnung ausgenommen. Zwar ist in der Warenbezeichnung der Verordnung von einem Nudelgericht die Rede. Dieser Begriff ist aber dahingehend auszulegen, dass er auch Waren umfasst, die in zubereiteter Form eine Nudelsuppe darstellen. Dies ergibt sich bereits aus der Tatsache, dass die der Verordnung zu Grunde liegende Ware in zubereiteter Form eine Nudelsuppe war. Deshalb hat die Kommission in der Begründung der Einreihungsverordnung eine Einreihung der Ware als Suppe oder Brühe bzw. als entsprechende Zubereitung auch ausdrücklich ausgeschlossen. Aus der klarstellenden Durchführungsverordnung (EU) 2015/183 der Kommission vom 02.02.2015 zur Änderung der Verordnung (EG) Nr. 635/2005 zur Einreihung von bestimmten Waren in die Kombinierte Nomenklatur (im Folgenden: VO Nr. 183/2015) folgt zudem, dass die Menge des hinzugefügten Wassers nicht als Kriterium für die Einreihung solcher Waren heranzuziehen ist. Diese Menge und ihr Verhältnis zu den festen Bestandteilen entscheiden aber, ob später ein flüssiges Nudelgericht (Suppe) oder ein festeres Nudelgericht vorliegt. Ausschlaggebend soll nach der VO Nr. 767/2014 und der VO Nr. 183/2015 allein die Menge der in der Ware enthaltenen Nudeln sein.

41

bb. An der Rechtmäßigkeit der damit auch für die Einreihung der streitgegenständlichen Waren maßgeblichen VO Nr. 767/2014 bestehen erhebliche Zweifel. Es ist zweifelhaft, ob frittierte Nudeln "getrocknete" Teigwaren im Sinne der Unterposition 1902 3010 KN sind, weshalb der Senat diese Frage dem EuGH vorgelegt hat. Es spricht viel dafür, nur solche Teigwaren als "getrocknet" anzusehen, die lediglich das Konservierungsverfahren der Trocknung durchlaufen haben und keiner Garmethode wie dem Frittieren unterzogen wurden. Wegen der Einzelheiten wird auf die EuGH-Vorlagen des Senats vom 19.07.2017 und 22.09.2017 in den Verfahren 4 K 161/15 und 4 K 129/17 (beide veröffentlicht in juris) verwiesen. Zweifelhaft ist damit, ob Instantnudelsuppen entsprechend der VO Nr. 767/2014 "getrocknete" Teigwaren der Unterposition 1902 3010 KN darstellen oder als "andere" Teigwaren in die Unterposition 1902 3090 KN einzureihen sind.

42

Weitergehende Zweifel, ob solche Waren schon nicht unter die Position 1902 KN fallen, sondern als "Zubereitungen zum Herstellen von Suppen" in die Unterposition 2104 1000 KN einzureihen sind, hat der Senat nicht. Die streitgegenständlichen Waren stellen keine solche Zubereitungen i. S. d. Unterposition 2104 1000 KN dar. Unter "Zubereitung" ist die Verarbeitung eines Erzeugnisses oder seine Vermischung mit anderen Erzeugnissen zu verstehen (EuGH, Urteil vom 23.03.1972, Henck, Rs. 36/71, EuGHE 1972, 187, Rn. 4; EuGH, Urteil vom 03.03.2016, Customs Support Holland, C-144/15, juris Rn. 36 zur Position 2309 KN "Zubereitungen von der zur Fütterung verwendeten Art"). Vorliegend sind mit den Nudeln, dem Gewürzpulver, dem Öl und den sonstigen Beigaben jeweils mehrere Erzeugnisse (teilweise selbst verarbeitet oder gemischt) gegeben, die aber nicht miteinander vermischt sind, sondern als einzeln verpackte Zutaten eines Nudelgerichts nebeneinanderliegen. Damit liegt bereits keine Zubereitung, sondern eine Warenzusammenstellung vor, sodass es nicht darauf ankommt, ob die Ware als Zubereitung die unmittelbare Eignung zur angegebenen Zweckbestimmung besitzt (vgl. dazu BFH, Urteil vom 11.01.1977, VII R 83/73, juris Rn. 12). An seiner früheren Rechtsauffassung im Urteil von 05.11.2007 hält der Senat nicht mehr fest (4 K 108/06, juris Rn. 32).

43

Darüber hinaus liegt auch keine Zubereitung "zum Herstellen von Suppen oder Brühen vor". Solche Zweckbestimmungen sind nach der o. g. Rechtsprechung des EuGH objektive Merkmale, die voraussetzen, dass die Zubereitung ausschließlich zu der in der Tarifposition genannten Verwendung geeignet ist. Ausschlaggebend für die Einordnung sind die objektiven Merkmale und Eigenschaften der Erzeugnisse (EuGH, Urteil vom 23.03.1972, Henck, Rs. 36/71, EuGHE 1972, 187, Rn. 4; BFH, Urteil vom 03.02.2004, VII R 33/03, juris Rn. 11). Die streitgegenständlichen Waren sind, unterstellt sie wären Zubereitungen, nicht ausschließlich zur Herstellung von Suppen oder Brühen geeignet. Ihnen kann nach Belieben weniger als die im Zubereitungshinweis genannte Menge Wasser beigegeben werden mit der Folge, dass aufgrund des überwiegenden Nudelanteils kein flüssiges, sondern ein festeres, mit der Gabel zu essendes Nudelgericht (ähnlich den Lunch boxes der Antragstellerin) entsteht.

44

cc. Trotz der dargestellten Zweifel an der Rechtmäßigkeit der vZTAe ist die hilfsweise begehrte Aussetzung der Vollziehung nicht anzuordnen. Die Zweifel an der Rechtmäßigkeit der vZTAe beruhen auf Zweifeln an der Gültigkeit der VO Nr. 767/2014. Für den Fall, dass die Zweifel an einer zollbehördlichen Entscheidung auf Zweifeln an unionsrechtlichen Normen beruhen, hat der EuGH für die Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes besondere Anforderungen aufgestellt, die über die in Art. 45 Abs. 2 UZK festgeschriebenen Voraussetzungen hinausgehen. Danach darf das nationale Gericht die Vollziehung nur aussetzen, wenn es erhebliche Zweifel an der Gültigkeit der Verordnung hat. Die Gültigkeitsfrage muss dem Gerichtshof, sofern er noch nicht mit ihr befasst ist, vorgelegt werden. Die Aussetzungsentscheidung muss dringlich sein und das Interesse der Union angemessen berücksichtigt werden (EuGH, Urteil vom 21.02.1991, Zuckerfabrik Süderdithmarschen, C-143/88, juris Rn. 22 ff.; EuGH, Urteil vom 05.05.2011, C-305/09, juris Rn. 43; Rüsken in Dorsch, Zollrecht, 170. EL August 2017, Art. 45 UZK, Rn. 50 ff.).

45

Vorliegend ist die Aussetzungsentscheidung nicht dringlich. Eine Aussetzungsentscheidung ist dringlich, wenn sie erforderlich ist, um zu vermeiden, dass der Betroffene einen schweren und nicht wiedergutzumachenden Schaden erleidet, wobei ein reiner Geldschaden grundsätzlich nicht als nicht wiedergutzumachender Schaden anzusehen ist (EuGH, Urteil vom 21.02.1991, Zuckerfabrik Süderdithmarschen, C-143/88, juris Rn. 29). Ein solcher Schaden droht der Antragstellerin vorliegend nicht. Eine fortbestehende Vollziehbarkeit der streitgegenständlichen vZTAe hat zur Folge, dass die Antragstellerin bei der Einfuhr entsprechender Waren auf die vZTAe hinweisen muss. Als Konsequenz werden für diese Waren Einfuhrabgaben nach dem für die Unterposition 1902 3010 KN geltenden Zollsatz festgesetzt. Hiergegen kann die Antragstellerin Einspruch einlegen. Unabhängig vom Geltungsbereich des Art. 34 UZK und der Befugnis der Zollbehörden, vZTAe ex tunc aufzuheben, würde das Gericht die vZTAe, sofern sie sich im Hauptsacheverfahren als rechtswidrig erweisen sollten, rückwirkend ab dem Zeitpunkt ihrer Erteilung aufheben und den Antragsgegner zur Erteilung von vZTAen mit der von der Antragstellerin begehrten Einreihung gegebenenfalls auch rückwirkend ab dem Erteilungsdatum verpflichten. Für noch nicht bestandskräftig abgeschlossene oder zumindest innerhalb der Erstattungsfristen liegende Einfuhrabgabenfestsetzungen wäre eine Erstattung zu viel gezahlter Einfuhrabgaben damit ohne weiteres möglich (FG Hamburg, Beschluss vom 21.12.2017, 4 V 143/17, juris Rn. 24). Damit ist auch der Eintritt eines Geldschadens nicht zu befürchten. Sonstige schwere und nicht wiedergutzumachende Schäden hat die Antragstellerin nicht dargelegt und sind auch nicht ersichtlich.

46

d. Der Antrag zu Ziffer 2. a., den Antragsgegner im Wege der einstweiligen Anordnung zu verpflichten, vorläufig vZTAe zu erlassen, in denen die Waren der vZTAe vom 26.03.2015 und 15.04.2015 in die Codenummer 2104 1000 90 0 eingereiht werden, ist unzulässig. Diese vZTAe waren bereits bestandskräftig als der Antragsgegner sie mit Bescheid vom 03.07.2015 nach Art. 9 Abs. 1 ZK widerrufen hat. Gegen bestandkräftige und später durch Widerruf ungültig (vgl. Art. 12 Abs. 5 lit. a) iii) ZK) gewordene Bescheide ist kein Rechtsschutz, erst recht kein Eilrechtsschutz mehr gegeben. Vorliegend war lediglich der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des Widerrufsbescheids gemäß § 69 FGO i. V. m. Art. 45 Abs. 2 UZK statthaft. Einen solchen hat die Antragstellerin nicht - auch nicht hilfsweise - gestellt.

47

e. Der Hilfsantrag zu Ziffer 2. b., der ebenfalls auf den Erlass einer einstweiligen Anordnung gemäß § 114 FGO gerichtet ist und sich vom vorherigen Hauptantrag (Ziffer 2. a.) nur dadurch unterscheidet, dass eine Einreihung in die Codenummer 1902 3090 00 0 begehrt wird, ist mit Verweis auf die obigen Ausführungen zur Bestandskraft und zum Ungültigwerden der vZTAe ebenfalls unzulässig. Dem Begehren der Antragstellerin, die Waren hilfsweise in die Codenummer 1902 3090 00 0 einzureihen, hätte ein - vorliegend statthafter - Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des Widerrufsbescheids gemäß § 69 FGO i.V.m. Art. 45 Abs. 2 UZK entsprochen. Die Aussetzung der Vollziehung des Widerrufsbescheids hätte zu einem Wiederaufleben der widerrufenen vZTAe, in denen die streitgegenständlichen Waren der Codenummer 1902 3090 00 zugeordnet waren, geführt. Einen solchen Antrag hat die Antragstellerin nicht gestellt. Ob der vorliegende Hilfsantrag in einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des Widerrufsbescheids umgedeutet werden kann, kann offenbleiben. Auch dieser bliebe ohne Erfolg, da die Antragstellerin zuvor keinen entsprechenden Antrag beim Antragsgegner gestellt hat (§ 69 Abs. 4 Satz 1 FGO).

48

2. Die Nebenentscheidungen beruhen auf den §§ 135 Abs. 1 und 128 Abs. 3 i. V. m. 115 Abs. 2 FGO.