Finanzgericht Düsseldorf (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-06-06, Aktenzeichen 18 K 986/03 E
ECLI:DE:FGD:2008:0606.18K986.03E.00

Tenor

Der Beklagte wird verpflichtet, den gegenüber dem Kläger ergangenen Einkommensteueränderungsbescheid 1980 vom 20.10.1994 in der Weise zu ändern, dass die bisher als Einkünfte aus Gewerbebetrieb berücksichtigten Einkünfte außer Ansatz bleiben und die Einkünfte des Klägers aus Vermietung und Verpachtung entsprechend dem Feststellungsbescheid vom 9.8.1991 um 1.439 DM erhöht werden.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Entscheidung ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Vollstreckungsschuldner kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht der Vollstreckungsgläubiger vor der Vollstreckung Sicherheit leistet.

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Tatbestand

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Streitig ist, ob der Kläger im Veranlagungszeitraum 1980 Einkünfte aus einem gewerblichen Grundstückshandel erzielt hat.

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Der Kläger war im Gewerbeaufsichtsamt tätig. Er und seine Ehefrau erwarben im Jahr 1976 zusammen mit dem Ehepaar C. (Grundstücksgemeinschaft C./A.) aus einer Konkursmasse das in B-Stadt belegene und zu diesem Zeitpunkt ungeteilte Grundstück B-Straße 1, 2 und 3 (Bl. 210 des Grundbuchs des Amtsgerichts B-Stadt) zum Kaufpreis von 160.000 DM sowie die ebenfalls in B-Stadt belegenen Grundstücke E-Straße 3, 5 und 7 zum Kaufpreis von 380.000 DM.

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Der Kauf der Grundstücke E-Straße 3 und 5 wurde 1976 bzw. 1977 gegen Minderung des Gesamtkaufpreises rückgängig gemacht. Der Konkursverwalter veräußerte im Anschluss daran die Grundstücke an fremde Dritte, die an die zu diesem Zeitpunkt minderjährige Tochter des Klägers 45.000 DM bzw. 50.000 DM zahlten.

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Die Grundstücksgemeinschaft teilte das mit einem Vierfamilienhaus bebaute Grundstück B-Straße 3 ab und veräußerte es noch im Jahr 1977 zum Kaufpreis von 90.000 DM. Der Kläger erhielt für seine an dem Grundstück erbrachten Arbeitsleistungen eine Ausgleichszahlung in Höhe von 25.000 DM.

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Der Kläger und seine Ehefrau setzten sich mit den Eheleuten C. mit notariellem Vertrag vom 29.4.1977 wie folgt auseinander: Der Kläger und seine Ehefrau erhielten den Erlös aus der Veräußerung des Grundstücks B-Straße 3 sowie das mit zwei Doppelhaushälften -- jeweils vier Wohnungen – bebaute, weiterhin ungeteilte, Grundstück B-Straße 1 und 2 zum Alleineigentum. Die Eheleute C. erhielten das Alleineigentum an dem Grundstück E-Straße 7, auf dem eine noch valutierende Grundschuld lastete, sowie den Anspruch auf die Erstattung des geminderten Kaufpreises gegen den Konkursverwalter für die Grundstücke E-Straße 3 und 5. Ebenso sollten den Eheleute C. Guthaben auf den Notaranderkonto zustehen, die sie zur Befriedigung dinglicher Lasten verwenden sollten. Weitere Abreden betreffen die Darlehensverbindlichkeiten. Weiterhin heißt es:

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"Die Eheleute A. verpflichten sich darüber hinaus, einen Betrag von DM 16.000,-- auf ein noch einzurichtendes Notaranderkonto des Notars ... zu zahlen, wenn die Angelegenheit mit der ... Bank geklärt, spätestens jedoch wenn diese Bank die Zwangsversteigerung des Flurstücks ... [E-Straße 7] betreiben sollte."

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Sämtliche gegenseitigen Ansprüche der Eheleute C. und A. sollten durch die Auseinandersetzungsvereinbarung ausgeglichen sein. Wegen der Einzelheiten wird auf die Kopie des Auseinandersetzungsvertrags (Bl. 95 bis 102 Bd. I der Akte 18 K 7635/93 E) Bezug genommen.

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1977 erwarben die Eheleute das Grundstück M-Straße 1 in D-Stadt, das sie 1980 veräußerten, sowie im Jahr 1980 das Grundstück F-Straße 36 in B-Stadt, das sie 1987 veräußerten. Der Kläger und seine Ehefrau renovierten das Objekt B-Straße 1/2 in den Jahren 1977 bis 1980 mit einem Gesamtaufwand von 130.781 DM und veräußerten es 1980 zum Kaufpreis von 470.000 DM an Dritte.

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Aufgrund einer Steuerfahndungsprüfung für die Jahre 1976 und 1977 stellte das Finanzamt für die Jahre 1976 und 1977 gewerbliche Einkünfte der A./C. GbR einheitlich und gesondert fest. Die Beteiligten legten gegen die Feststellungsbescheide und Gewerbesteuermessbescheide erfolglos mit der Begründung Einspruch ein, es habe keine GbR bestanden. Das Finanzgericht gab der Klage mit Urteilen vom 9. März 1994 statt (7 K 749/84 F und 7 K 750/84 G). Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die gegen die Urteile eingelegten Revisionen mit Urteil vom 7.12.1995 (IV R 78, 81/94, BFH/NV 1996, 535) als unbegründet zurück. Der BFH führte aus, dass die Gemeinschaft keine nachhaltige Tätigkeit entfaltet habe, aber die Grundstücksgeschäfte der Beteiligten bei ihrer Einkommensteuerveranlagung berücksichtigt werden könnten.

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Das Finanzamt berücksichtigte in dem Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr (1980), mit dem der Kläger und seine Ehefrau zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden, zunächst erklärungsgemäß nur Einkünfte der Eheleute aus Vermietung und Verpachtung. Im Zuge des Einspruchsverfahrens vertrat das Finanzamt dagegen die Auffassung, die Eheleute hätten einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben. Es stellte gewerbliche Einkünfte einer "A.-GbR" einheitlich und gesondert fest. Nach mehrfacher Änderung der Feststellungsbescheide berücksichtigte das Finanzamt in dem Einkommensteuerbescheid 1980 vom 21.10.1988 gewerbliche Einkünfte des Klägers und seiner Ehefrau in Höhe von jeweils 127.588 DM.

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Am 9.8.1991 erließ das Finanzamt im Zuge eines Klageverfahrens gegen die Feststellungsbescheide 1977 bis 1980 (14 K 210/86 F bzw. 16 K 151/86 F) u.a. einen geänderten Feststellungsbescheid 1980 für die "A.-GbR", in dem es Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von je 1.439 DM feststellte. In einer Anlage zu dem Bescheid heißt es:

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"Sollte die Beteiligung an der nicht gewerblich tätigen Grundstücksgemeinschaft zum ‚gewerblichen Grundstückshandel’ der Gesellschafter gehören, sind die einzelnen Einkünfte im Rahmen der ESt-Veranlagung umzuqualifizieren."

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Das Finanzamt ging ausweislich eines Aktenvermerks davon aus, dass bei der Bestimmung der Einkunftsart für die Zwecke der einheitlichen und gesonderten Feststellung nur die von den Eheleuten getätigten Veräußerungen – also nicht die Veräußerungen im Rahmen der Grundstücksgemeinschaft mit den Eheleuten C. – berücksichtigt werden dürften. Auf der Ebene der Einkommensteuerveranlagung müssten diese Einkünfte zu gewerblichen umqualifiziert werden. Das Klageverfahren 16 K 151/86 F wurde daraufhin in der Hauptsache für erledigt erklärt.

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Am 8.11.1991 beantragten die Eheleute (u.a.) die Änderung des Einkommensteuerbescheides 1980 entsprechend dem geänderten Feststellungsbescheid für 1980. Der Kläger erhob unter dem Aktenzeichen 18 K 7635/93 E "Untätigkeitsklage". Im Laufe des Klageverfahrens, mit Bescheid vom 20.10.1994, änderte das Finanzamt, gestützt auf § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO), den Einkommensteuerbescheid 1980 und berücksichtigte bei den Einkünften der Eheleute aus Gewerbebetrieb statt bislang jeweils 127.588 DM nunmehr jeweils 145.770 DM. Wegen der Berechnung der Einkünfte wird auf Bl. 169 f. Bd. I der Akte in dem Verfahren 18 K 7635/93 E Bezug genommen. Der Kläger machte den Änderungsbescheid am 14.11.1994 zum Gegenstand des Verfahrens.

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Der Senat übertrug den Rechtsstreit mit Beschluss vom 6.9.1996 auf den Einzelrichter. Mit rechtskräftigen Zwischenurteil vom 22.12.1998 erklärte das Gericht die Klage für zulässig. Mit Endurteil vom 24.9.1999 gab es der gegen die Ablehnung der Änderung des Einkommensteuerbescheids 1980 erhobenen Klage statt und verpflichtete das Finanzamt zur Abänderung des Einkommensteuerbescheides 1980. Es vertrat die Auffassung, dass bereits auf der Ebene der Gemeinschaft gewerbliche Einkünfte erzielt worden seien, weil die Eheleute nur entweder gemeinschaftlich oder gar nicht gewerblich tätig geworden seien; § 175 AO berechtige nicht zur Korrektur einer rechtsfehlerhaften Feststellung. Der Bundesfinanzhof hob die Entscheidung mit Urteil vom 30.10.2002 (IX R 66/00) wegen eines Verfahrensfehlers auf und verwies die Sache zurück an das Finanzgericht. Der Grund für die Aufhebung war, dass in dem Tenor des Urteils nicht zum Ausdruck gebracht wurde, dass nur der Kläger – und nicht seine Ehefrau – klagt.

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Im zweiten Rechtszug hält der Kläger sein Klagebegehren aufrecht. Er ist der Auffassung, es liege kein gewerblicher Grundstückshandel vor. Die Drei-Objekt-Grenze sei nicht überschritten. Die Grundstücksgemeinschaft C./A. habe die Grundstücke aus der Konkursmasse übernommen, um eigenen Wohnraum zu erwerben bzw. Altersvorsorge zu betreiben. Eine spätere Veräußerung der Objekte sei niemals geplant gewesen. Dazu sei es erst gekommen, nachdem die Finanzierung infolge diverser Schwierigkeiten gescheitert sei. Die Auseinandersetzung mit den Eheleuten C. sei letztlich wie eine "Stornierung" der ursprünglichen Kaufverträge zu sehen; im Ergebnis hätten der Kläger und seine Ehefrau nur das Grundstück B-Straße 1 und 2 erworben und veräußert. Dieses Grundstück stelle nur ein Objekt dar, nämlich ein Achtfamilienhaus und nicht zwei Vierfamilienhäuser. Die Veräußerung des Grundstücks B-Straße 3 sei bei der Prüfung der Drei-Objekte-Grenze nicht zu berücksichtigten, weil der Veräußerungserlös unmittelbar für die Ersatzbeschaffung der Objekte M-Straße 1, G-Straße 21 und F-Straße 36 verwendet worden sei.

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Hilfsweise müssten alle Aufwendungen, die im Zuge der Auseinandersetzung angefallen seien, bei der Ermittlung der gewerblichen Einkünfte berücksichtigt werden, insb. auch die Aufwendungen bezüglich der Objekte E-Straße 3 und 7 in Höhe von 296.968,80 DM. Wegen der Berechnung wird auf Bl. 249 Bd. II d.A. in dem Verfahren 18 K 7635/93 E Bezug genommen.

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Der Kläger beantragt,

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den Beklagten zu verpflichten, den gegenüber dem Kläger ergangenen Einkommensteueränderungsbescheid 1980 vom 20.10.1994 in der Weise zu ändern, dass die bisher als Einkünfte aus Gewerbebetrieb berücksichtigten Einkünfte außer Ansatz bleiben und die Einkünfte des Klägers aus Vermietung und Verpachtung entsprechend dem Feststellungsbescheid vom 09.08.1991 um 1.439,-- DM erhöht werden

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Das Finanzamt ist der Auffassung, dass die von den Eheleuten gebildete GbR keinen Gewerbebetrieb unterhalten habe, weil hinsichtlich der nur von ihr getätigten Grundstücksgeschäfte die Drei-Objekte-Grenze nicht überschritten sei. Nach der Entscheidung des Großen Senats des Bundesfinanzhofs vom 11.4.2005 (GrS 2/02) müssten die Einkünfte im Rahmen der Veranlagung zur Einkommensteuer 1980 zu gewerblichen umqualifiziert werden, da der Kläger und seine Ehefrau auch an der Gemeinschaft A./C. beteiligt gewesen seien. Die Grundstücksgeschäfte im Rahmen der A./C.-GbR könnten demgegenüber nicht in die Qualifizierung der Einkünfte der aus den Eheleuten gebildeten Eheleute einbezogen werden. Das Urteil des BFH vom 7.3.1996 IV R 2/92 (BStBl. II 1996, 369) sei in dem Sinne zu verstehen, dass in die auf der Ebene der Gewinnfeststellung vorzunehmende Gesamtschau nur solche Geschäfte einzubeziehen seien, wenn die Personenmehrheiten sowohl vermögensverwaltend als auch personenidentisch seien. Die A./C.-GbR sei jedoch nicht personenidentisch mit der aus den Eheleuten gebildeten Gemeinschaft.

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Die Drei-Objekt-Grenze sei im Übrigen überschritten. Im Hinblick auf seine Teilbarkeit könne das Grundstück B-Straße 1/2 nicht nur als ein Objekt berücksichtigt werden. Zudem sei die Auseinandersetzung wegen der Ausgleichszahlung, die die Eheleute A. an die Eheleute C. zu leisten hatten, einer wenigstens teilentgeltlichen Veräußerung gleichzustellen.

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Das Verfahren hat bis zu der Entscheidung des Großen Senats des BFH über den Vorlagebeschluss des IX. Senats (Az. IX R 80/98) geruht. Der Einzelrichter hat den Rechtsstreit mit Beschluss vom 25.1.2006 zurück auf den Senat übertragen.

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Entscheidungsgründe

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Die Klage ist begründet.

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Der Beklagte ist verpflichtet, die Festsetzung der Einkommensteuer 1980 gegenüber dem Kläger mit der Maßgabe zu ändern, dass der Kläger aus seiner Beteiligung an der Grundstücksgemeinschaft mit seiner Frau nur Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in festgestellter Höhe, das sind 1.439 DM, erzielt hat. Die Ablehnung der Änderung des Einkommensteuerbescheides 1980 ist insoweit rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten.

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1. Klage hat nach dem unmissverständlichen Wortlaut der Klageschrift nur der Kläger erhoben. Der Senat kann daher auch nur über die Verpflichtung des Beklagten zur Änderung der Einkommensteuerfestsetzung gegenüber dem Kläger urteilen.

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2. Der Beklagte ist gem. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO verpflichtet, die Einkommensteuerfestsetzung zu ändern, weil er den Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte der Grundstücksgemeinschaft der Eheleute A. am 9.8.1991 geändert hat. Der Feststellungsbescheid ist ein Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Abs. 10 AO für die Einkommensteuerfestsetzung. Er entfaltet damit Bindungswirkung (§ 182 Abs. 1 AO), soweit die in dem Feststellungsbescheid getroffene Feststellung für den Folgebescheid von Bedeutung ist. Zu diesen bindenden Feststellungen gehört grundsätzlich die Einkunftsart und die Höhe der Einkünfte. Der Kläger hat danach Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 1.439 DM erzielt.

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3. Der Bindungswirkung steht nicht entgegen, dass nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH vom 11.4.2005 (GrS 2/02, BStBl. II 2005, 679) ein Gesellschafter, der an einer vermögensverwaltenden Gesellschaft betrieblich beteiligt ist, gewerbliche Einkünfte erzielt und die Umqualifizierung der Einkünfte aus der Beteiligung im Einkommensteuerbescheid zu erfolgen hat. Im Streitfall war der Kläger nicht betrieblich an der Grundstückgemeinschaft beteiligt. Der Kläger hat keinen gewerblichen Grundstückshandel betrieben.

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Nach § 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ist Gewerbebetrieb eine selbständige und nachhaltige Betätigung, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird und sich als Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt. Darüber hinaus hat die Rechtsprechung das negative Erfordernis aufgestellt, dass es sich bei der Tätigkeit nicht um private Vermögensverwaltung handeln darf.

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Der Verkauf eines Grundstücks kann für sich genommen Teil eines gewerblichen Grundstückshandels sein, aber auch den letzten Akt einer Vermögensverwaltung darstellen. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH wird die Grenze von der privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb überschritten, wenn bei Vorliegen der übrigen in § 15 Abs. 2 EStG genannten Voraussetzungen nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten (z.B. durch Selbstnutzung oder Vermietung) entscheidend in den Vordergrund tritt (Beschluss des Großen Senats vom 3.7.1995 GrS 1/93, BStBl. II 1995, 617). Zur Konkretisierung dieser Unterscheidung im Bereich des gewerblichen Grundstückshandels hat der BFH die sog. Drei-Objekt-Grenze eingeführt. Sie besagt, dass regelmäßig von einem gewerblichen Grundstückshandel auszugehen ist, wenn innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs zwischen Anschaffung bzw. Errichtung und Verkauf mindestens vier Objekte veräußert werden. Die nicht steuerbare Vermögensverwaltung ist in der Regel überschritten, wenn mehr als drei Objekte innerhalb eines Zeitraums von etwa fünf Jahren ab dem Erwerb der Objekte wieder veräußert werden (BFH-Urt. vom 9.12.1986 VIII R 317/82, BStBl. II 1988, 244; BFH-Urt. vom 18.9.1991 XI R 23/90, BStBl. II 1992, 135).

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Der Drei-Objekt-Grenze kommt allerdings nur Indizwirkung zu. Daher können auch bei der Veräußerung von weniger als vier Objekten besondere Umstände auf eine gewerbliche Betätigung schließen lassen. Steht aufgrund objektiver Umstände fest, dass der Grundbesitz mit der unbedingten Absicht erworben oder bebaut worden ist, ihn innerhalb kurzer Zeit zu verkaufen, ist gewerblicher Grundstückshandel auch dann zu bejahen, wenn weniger als vier Objekte veräußert wurden (BFH-Urt. vom 28.4.2005 IV R 17/04, BStBl. II 2005, 606, m.w.N.).

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a) Die Drei-Objekt-Grenze ist nicht überschritten. Der Kläger hat – auch in seiner Eigenschaft als Beteiliger der A./C.-Grundstücksgemeinschaft und der Grundstücksgemeinschaft mit seiner Ehefrau – nur drei Objekte innerhalb eines Zeitraums von etwa fünf Jahren nach Erwerb veräußert, nämlich die Objekte B-Straße 3, B-Straße 1/2 sowie M-Straße.

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aa) Das Grundstück B-Straße 1/2 stellt nur ein einheitliches Objekt dar. Die Gebäude befanden sich zum damaligen Zeitpunkt auf einem ungeteilten Grundstück, von dem das Grundstück B-Straße 3 abgetrennt wurde. Es war daher zivilrechtlich nur einheitlich veräußerbar. Nach mittlerweile ständiger Rechtsprechung des BFH ist "Objekt" im Sinne der Rechtsprechung zum gewerblichen Grundstückshandel jedes selbstständig veräußerbare und nutzbare Immobilienobjekt. Auch ein – nur einheitlich veräußerbares – Mehrfamilienhaus ist daher nur ein Objekt (vgl. BFH-Beschluss vom 25.5.2007 XI B 187/06 bei juris). Bei einem Mehrfamilienhaus liegen erst dann mehrere Objekte vor, wenn eine Teilung nach dem Wohnungseigentumsgesetz vollzogen ist. Denn nur eine solche Teilung schafft die zivilrechtliche Voraussetzung für das Entstehen selbständig veräußerbarer Wirtschaftsgüter (vgl. z.B. Urteil vom 18.9.2002 X R 108/96, BFH/NV 2003, 455 f., m.w.N.). Auch zwei Mehrfamilienhäuser bilden ein einheitliches Immobilienobjekt, wenn das Grundstück, auf dem sie errichtet wurden, noch nicht geteilt wurde. Diese Grundstücks-Teilung ist Voraussetzung für das Entstehen selbständig nach § 873 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) veräußerbarer Grundstücke, über die der Eigentümer zusammen mit den Gebäuden verfügen kann. Dies gilt unabhängig davon, ob das Finanzamt die jeweilige Doppelhaushälfte schon vor der Grundstücksteilung als wirtschaftliche Einheit i.S. von § 2 des Bewertungsgesetzes angesehen und demgemäß bewertet hat (BFH-Urt. v. 14.10.2003 IX R 56/99, BStBl. II 2004, 227). Sofern das Finanzamt für seine gegenteilige Rechtsauffassung auf das BFH-Urt. vom 3.8.2004 (X R 40/03, BStBl. II 2005, 35) beruft, ergibt sich daraus nichts Abweichendes (vgl. BFH-Beschluss vom 25.5.2007 a.a.O.).

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bb) Die Auseinandersetzung der Grundstücksgemeinschaft A./C. mit der Übertragung des Miteigentumsanteils der Eheleute A. an dem Grundstück E-Straße 7 auf die Eheleute A. steht nicht einer entgeltlichen Veräußerung des Miteigentumsanteils gleich. Das Objekt E-Straße 7 ist daher nicht als (viertes) Objekt im Sinne der Drei-Objekt-Grenze zu zählen.

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Nach der Rechtsprechung des BFH sind Grundstücke, die ohne Gewinn an Bekannte und Freunde verschenkt werden, nicht in die Betrachtung, ob die Drei-Objekt-Grenze überschritten ist, einzubeziehen. In gleicher Weise sind auch solche Grundstücke nicht in die Gesamtbetrachtung einzubeziehen, die im Wege der Realteilung einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft oder Bruchteilsgemeinschaft den einzelnen Gesellschaftern zu Alleineigentum übertragen werden. Die Realteilung ohne zusätzliche Ausgleichszahlung wird nicht als Anschaffungs- und Veräußerungsgeschäft angesehen. Um einen unentgeltlichen Erwerb handelt es sich auch dann, wenn im Rahmen der Realteilung Schulden der vermögensverwaltenden Gesellschaft oder Gemeinschaft übernommen werden (BFH-Urt. v. 9.5.1996 IV R 74/95, BStBl. II 1996, 599).

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In der Auseinandersetzung der Eheleute A. und C. kann trotz der Ausgleichszahlung jedenfalls keine (entgeltliche) Veräußerung des Miteigentumsanteils des Klägers und seiner Frau an dem Grundstück B-Straße 7 an die Eheleute C. gesehen werden, da zu erwarten gewesen wäre, dass die Eheleute C. – und nicht der Kläger und seine Frau – dafür ein Entgelt zahlen würden. Die Ausgleichszahlung in Höhe von 16.000 DM, auf die sich das Finanzamt beruft und die die Eheleute A. an die Eheleute C. leisteten, könnte allenfalls – auch entgegen den Ausführungen des Beklagten im ersten Rechtszug – als (Teil-) Entgelt für den Miteigentumsanteil der Eheleute C. an dem Grundstück B-Straße 1/2 gesehen werden. Ein teilentgeltlicher Erwerb dieses Miteigentumsanteils durch die Eheleute A. führt aber nicht dazu, dass die Veräußerung des Grundstücks B-Straße 1/2 mehrfach bei der Prüfung der Drei-Objekt-Grenze zu zählen wäre. Denn es macht für die Prüfung der Drei-Objekt-Grenze grundsätzlich keinen Unterschied, ob die Miteigentumsanteile an dem später als Einheit veräußerten Objekt in einem Akt oder in mehreren Akten erworben wurden.

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Entgegen der Auffassung des Beklagten kann die Übertragung des Miteigentumsanteils der Eheleute A. an dem Grundstück B-Straße 1/2 auf den Kläger und seine Frau nicht aufgrund seiner Beteiligung an der Grundstücksgemeinschaft als teilentgeltliche Übertragung eines (vierten) Objekts zugerechnet werden. Denn übertragen haben diese Miteigentumsanteile nur die Eheleute C.; es bestand Bruchteils- und kein Gesamthandseigentum an den Grundstücken.

41

b) Nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. z.B. BFH-Urt. v. 28.4.2005 IV R 17/04, BStBl. II 2005, 606 m.w.N.; siehe auch BFH-Urt. v. 14.1.1998 X R 1/96, BStBl. 1998 II, 346) kann sich auch aus anderen Indizien die Gewerblichkeit ergeben, wenn die Drei-Objekt-Grenze nicht überschritten ist (siehe auch Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 24.2.2004, BStBl. 2004 I, 434, Tz. 28 ff.). Dies gilt insb. bei errichteten Gebäuden, wenn die Tätigkeit eines Steuerpflichtigen dem Typus eines Bauträgers, Bauunternehmers, Generalübernehmers oder Baubetreuers entspricht. Dafür fehlen im Streitfall ausreichende Anhaltspunkte. Auch der Beklagte geht nicht davon aus, dass die Tätigkeit des Klägers dem Typus eines Bauunternehmers entspräche. Allein die Renovierung der Wohnungen vor der Veräußerung genügt dazu als Indiz nicht.

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4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).