Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2007-02-13, Aktenzeichen 15 K 349/04

Tatbestand

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Streitig ist, ob der im Streitjahr ausgezahlte Teilbetrag eines Gewinnes aus einer Verlosung in Höhe von 177.130 DM den Gewerbeertrag erhöht.

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Die Klägerin betrieb seit dem 1. September 2000 eine Handelsvertretung mit Kosmetik des Kosmetikherstellers K.. K. verloste im Kalenderjahr 2001 ein Einfamilienhaus. Teilnahmeberechtigt an dem Wettbewerb … waren alle selbständig tätigen Vertriebsmitarbeiter der K.. Die Höchstzahl der Lose war begrenzt auf 8 Stück je Teilnehmer. Jeweils ein Los erhielt, wer in den beiden Monaten Januar und Februar 2001 Umsätze mit K. in Höhe von jeweils 250 DM erzielte. K. garantierte jedem Teilnehmer einen Gewinn. Am 25. August 2001 gewann die Klägerin das als Hauptgewinn ausgelobte "Traumhaus" im Wert von 500.000 DM.

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Anschließend habe die Klägerin ein geeignetes Baugrundstück gesucht. Nach dessen Erwerb 2001 habe K. an sie - entsprechend dem Fortgang des Bauvorhabens - zweckgebundene Zahlungen bzw. Verrechnungen in Höhe von insgesamt 500.000 DM zuzüglich Umsatzsteuer vorgenommen. K. habe in einer Zeitschrift, die an … Mitarbeiter und potentielle neue Vertriebsmitarbeiter kostenlos verteilt worden sei, zu Werbezwecken fortlaufend über die Realisierung des Bauvorhabens berichtet.

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Im Streitjahr erhielt die Klägerin folgende Teilleistungen: Am 26. Oktober 2001 übergab K. ihr einen Scheck über 140.000 DM für den Erwerb des Grundstücks. Die darauf entfallende Umsatzsteuer, 22.400 DM, wurde mit Scheck vom 15. November 2001 gezahlt.

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Am 27. Dezember 2001 wurde ein betriebliches Darlehen, dass K. der Klägerin gewährt hatte, im Wege der Verrechnung um 37.130,21 DM gemindert. Hierbei handele es sich um den einzigen Teilbetrag der 500.000 DM, der nicht dem Erwerb des "Traumhauses" gedient habe. Den Scheck über die dazugehörige Umsatzsteuer in Höhe von 5.940,83 DM erhielt sie am 10. Januar 2002.

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Nach Fertigstellung habe das "Traumhaus" zu 15% eigenbetrieblichen Zwecken gedient.

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Die Klägerin erfasste in ihren Umsatzsteuererklärungen 2001 und 2002 die Auszahlungen des Hauptgewinns als umsatzsteuerpflichtige Umsatzerlöse; ihre Gewinne aus Gewerbebetrieb, die sie durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) ermittelte, erhöhte sie dagegen nicht um Erträge in Höhe der Auszahlungen des Gewinns.

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Das beklagte Finanzamt (FA) führte die Veranlagungen erklärungsgemäß unter Vorbehalt der Nachprüfung durch. Bei der Klägerin fand eine Außenprüfung statt. Dabei gelangte der Betriebsprüfer zu der Auffassung, dass die Auszahlungen des Gewinnes als betriebliche Einnahmen zu erfassen, da der Losgewinn durch den Gewerbebetrieb veranlasst sei. Die Betriebseinnahmen seien 2001 um 177.130 DM und 2002 um 165.081 EUR zu erhöhen.

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Im Anschluss an die Betriebsprüfung erging u. a. ein nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderter Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2001. Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein. Die Auszahlung des Gewinns sei nicht als betrieblicher Ertrag zu erfassen. Mit dem Los habe sie nur eine abstrakte Gewinnchance erworben. Der Gewinn sei aufgrund der Verlosung erfolgt. Auf deren Ausgang habe sie keinen Einfluss gehabt. Ihre Gewinnchance sei angesichts der Teilnahme einer Vielzahl von Vertriebsmitarbeitern gering gewesen, so dass mit der Berechtigung zur Teilnahme an dem Wettbewerb keine bewertbare Zuwendung verbunden gewesen sei. Daher fehle ein ausreichender Zusammenhang zwischen der aus der Betriebssphäre stammenden Gewinnchance und dem aufgrund der Auslosung erlangten Gewinn. Insofern werde auf die Urteile des BFH vom 19. Juli 1974 VI R 114/71 (BStBl II 1975, 181) und des FG München vom 18. März 1987 I 70/85 (EFG 1987, 467) verwiesen.

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Das FA wies den Einspruch mit Einspruchsbescheid vom 25. Juni 2004 als unbegründet zurück. Die Gutschriften bzw. die Überweisungen aufgrund des Gewinns seien als Betriebseinnahmen zu erfassen.

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Betrieblich veranlasst sei die Zuwendung von Vermögenswerten dann, wenn ein objektiver wirtschaftlicher oder sachlicher Zusammenhang mit dem Betrieb bestehe. Im Streitfall hänge die Zuwendung des "Traumhauses" eng mit der gewerblichen Tätigkeit der Klägerin zusammen. Die Zuwendung beruhe auf der Geschäftsbeziehung der Klägerin zu dem Kosmetikhersteller. Sie sei daher durch ihren Gewerbebetrieb veranlasst. Darüber hinaus habe die Teilnahme an der Verlosung auch betriebsbezogene Handlungen - nämlich die durch die Teilnahmebedingungen festgelegten Mindestumsätze in den Monaten Januar und Februar 2001 - vorausgesetzt. Auch dieses spreche für eine betriebliche Veranlassung.

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Im Übrigen weist der Beklagte auf die Rechtsprechung des BFH zu § 19 EStG (Urteil vom 25. November 1993 VI R 45/93, BStBl. II 1994, 254). Danach nehme der BFH unter Aufgabe seiner früheren Rechtsprechung an, dass der in dem Gewinn aus einer betriebsintern veranstalteten Verlosung liegende Vorteil grundsätzlich durch das Arbeitsverhältnis veranlasst und damit als Arbeitslohn i.S.d. § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu erfassen sei.

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Hiergegen hat die Klägerin form- und fristgerecht Klage erhoben. Zu deren Begründung trägt sie folgendes vor:

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Betriebseinnahmen seien grundsätzlich alle betrieblich veranlassten Wertzugänge zum Betriebsvermögen, die keine Einlagen seien. Dieses seien alle Zugänge in Geld und Geldeswert, die durch den Betrieb veranlasst seien und dem Steuerpflichtigen im Rahmen seines Betriebs zuflössen. Preise aus von Herstellern eines Erzeugnisses durchgeführten Auslosungen könnten diese Voraussetzungen erfüllen, wenn nur die Händler mit einem bestimmten Mindestabsatz des Erzeugnisses in die Auslosung einbezogen würden und nahezu jedes Los einen Treffer garantiere.

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Aufgrund der umsatzgebundenen Losverteilung sei der Zusammenhang mit dem betrieblichen Bereich zu bejahen, weil die Berechtigung zur Teilnahme an der Verlosung im Rahmen des betrieblichen Bereichs erworben worden sei. Diese unmittelbare Geschäftsbeziehung zur Veranstalterin und die berufsbezogene Handlung für die Teilnahme seien nach der Rechtsprechung nicht ausreichend, um den Gewinn aus der Verlosung aus Betriebseinnahme anzusehen. Nach dem Urteil des BFH vom 19. Juli 1974 Az. VI R 114/71 (BStBl II 1975, 181) werde der Veranlassungszusammenhang durch die Zwischenschaltung der Verlosung unterbrochen.

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Der Vorteil aus dem betrieblichen Bereich liege in dem Besitz der Lose, die zur Teilnahme an der Verlosung berechtigten, also nur in der Einräumung einer Gewinnchance.

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Betriebsbezogene Handlungen der Klägerin zum Erwerb des Loses seien von untergeordneter Bedeutung. Zwar sei der Erwerb von den Eigenumsätzen in den Monaten Januar und Februar 2001 abhängig gewesen, allerdings habe nahezu jeder Handelsvertreter, der in den Monaten Januar und Februar 2001 überhaupt Umsätze getätigt habe, den maßgeblichen Schwellwert überschritten.

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Der Gewinn des "Traumhauses" sei aufgrund der Auslosung erfolgt. Auf deren Ausgang habe die Klägerin keinen Einfluss habe. Ihre Gewinnchance habe aufgrund der großen Teilnahme an dem Wettbewerb nur bei 1:16.000 gelegen. Da sie nicht ernsthaft mit dem Gewinn eines Preises habe rechnen können, fehle ein ausreichender Zusammenhang zwischen der aus betrieblichen Gründen veranlassten Gewinnchance und des aufgrund der späteren Auslosung erlangten Gewinns.

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Im Übrigen verkenne der Beklagte in seinem Einspruchsbescheid, dass es im Streitfall nicht darum gehe, ob ein Vorteil durch das Arbeitsverhältnis eines Arbeitnehmers veranlasst sei und damit Arbeitslohn darstelle. In dem vom BFH zu § 19 EStG entschiedenen Fällen sei im Allgemeinen anzunehmen, dass die Lose und damit die Gewinne die Gegenleistung für ein bestimmtes Verhalten der Arbeitnehmer darstellen würden. Im Streitfall sei bei einem Gewinn von 500.000 DM, einer Gewinnchance von 1:16.000 und Eingangsumsätzen der Klägerin in den Monaten Januar und Februar 2001 in Höhe von insgesamt rund 20.000 DM sei keine Gegenleistung der Veranstalterin für ein bestimmtes Verhalten der Klägerin anzunehmen.

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Hilfsweise werde eingewandt, dass die Klägerin wirtschaftlich betrachtet unentgeltlich ein bebautes Grundstück erhalten habe. Dieses Grundstück habe nach Fertigstellung des Gebäudes zu 15% eigenbetrieblichen Zwecken gedient. Eine Gewinnrealisierung sei damit erst im Zeitpunkt des Ausscheidens aus dem Betriebsvermögen steuerlich zu erfassen. Insofern werde auf das Urteil des FG Thüringen vom 15. Juni 2005 I 914/04, (veröffentlich in juris) werde verwiesen.

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Die Klägerin beantragt, den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2001 in der Fassung vom 28. April 2004 und den hierzu ergangenen Einspruchsbescheid vom 25. Juni 2004 dahingehend zu ändern, dass beim Steuermessbetrag nach dem Gewerbeertrag anstelle des bisher angesetzten Gewinns aus Gewerbebetrieb in Höhe von 221.644 DM ein um 177.130 DM geminderter Gewinn aus Gewerbebetrieb angesetzt wird.

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Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung seines Klagabweisungsantrages nimmt der Beklagte Bezug auf die Begründung des Einspruchsbescheides.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist unbegründet.

25

Der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid für 2001 ist rechtmäßig. Das FA hat zu Recht die der Klägerin im Streitjahr zugeflossenen Teilauszahlungen des Lotteriegewinns in Höhe von 177.130 DM als Teil ihrer Einkünfte aus Gewerbebetrieb beim Gewerbeertrag erfasst.

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Gemäß § 7 GewStG ist der nach den Vorschriften des EStG ermittelte Gewinn aus Gewerbebetrieb maßgeblicher Teil des Gewerbeertrages.

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Im Rahmen der Ermittlung des Gewinns aus Gewerbebetrieb sind als Betriebseinnahmen in Anlehnung an § 8 Abs. 1 und § 4 Abs. 4 EStG alle Zugänge in Geld oder Geldeswert, die durch den Betrieb veranlasst sind. Ein Wertzuwachs ist betrieblich veranlasst, wenn insoweit nicht nur ein äußerlicher, sondern ein sachlicher, wirtschaftlicher Zusammenhang gegeben ist (BFH Urteile vom 27. Mai 1998 X R 17/95, BFHE 186, 256, BStBl II 1998, 618, m.w.N., vom 1. Oktober 1993 III R 32/92, BFHE 172, 445, BStBl II 1994, 179, vom 6. September 1990 IV R 125/89, BFHE 161, 552, BStBl II 1990, 1028, m.w.N., vom 14. März 2006 VIII R 60/03, BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650 m.w.N.).

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Von den Betriebseinnahmen zu unterscheiden sind Wertzugänge, deren Zufluss durch private Umstände veranlasst worden ist (BFH Urteile vom 14. März 1989 I R 83/85, BFHE 156, 462, BStBl II 1989, 650, vom 6. September 1990 IV R 125/89, BFHE 161, 552, BStBl II 1990, 1028).

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Für die Beurteilung des Veranlassungszusammenhangs kommt es nicht auf die zivilrechtliche Rechtsgrundlage der Leistung an. Als betrieblich veranlasst sind nicht nur solche Einnahmen zu werten, die aus der maßgeblichen Sicht des Unternehmers (BFH Urteil vom 14. März 1989 I R 83/85, BFHE 156, 462, BStBl II 1989, 650) Entgelt für betriebliche Leistungen darstellen (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH Urteile vom 17. September 1987 III R 225/83, BFHE 151, 373, BStBl II 1988, 324, vom 22. Juli 1988 III R 175/85, BFHE 154, 218, BStBl II 1988, 995, vom 6. September 1990 IV R 125/89, BFHE 161, 552, BStBl II 1990, 1028). Es ist weder erforderlich, dass der Vermögenszuwachs im Betrieb erwirtschaftet wurde, noch, dass der Steuerpflichtige einen Rechtsanspruch auf die Einnahme hat. Betriebseinnahmen können auch vorliegen, wenn der Steuerpflichtige als Betriebsinhaber unentgeltliche Zuwendungen erhält, mit denen weder ein zuvor begründeter Rechtsanspruch erfüllt, noch eine in der Vergangenheit erbrachte Leistung vergütet werden soll (ständige Rechtsprechung, BFH Urteile vom 21. November 1963 IV 345/61 S, BFHE 78, 475, BStBl III 1964, 183, vom 13. Dezember 1973 I R 136/72, BFHE 111, 108, BStBl II 1974, 210, vom 14. März 1989 I R 83/85, BFHE 156, 462, BStBl II 1989, 650, vom 22. Juli 1988 III R 175/85, BFHE 154, 218, BStBl II 1988, 995). Erforderlich ist nur, dass die Zuwendung einen wirtschaftlichen Bezug zum Betrieb aufweist (BFH Urteil vom 14. März 2006 VIII R 60/03, BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650 m.w.N.)

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Bei Anwendung dieser Rechtsgrundsätze sind die Auszahlungen von K. auf den Hauptgewinn betrieblich veranlasst, auch ohne dass sie Entgeltscharakter hatten. Die Klägerin stand mit dem Kosmetikhersteller K. als deren freie Handelsvertreterin in Geschäftsbeziehung. Diese betriebliche Geschäftsverbindung berechtigte sie zur Teilnahme an dem ausgelobten Wettbewerb, der ausschließlich den Vertriebspartnern von K. vorbehalten war. Neben dieser Geschäftsbeziehung setzte Erwerb eines Los Umsätze mit K. in Höhe von jeweils 250 DM in den Monaten Januar und Februar 2001 voraus. Damit war der Erwerb des Gewinnloses betrieblich veranlasst. Der Umstand, dass die Anforderungen an die Höhe der erforderlichen Umsätze gering waren und damit nahezu jeder freie Handelvertreter von K. teilnahmeberechtigt war, lässt den betrieblichen Zusammenhang nicht entfallen. Offensichtlich ging es dem Veranstalter weniger darum, Geschäftspartner mit bereits hohen Umsätzen zu weiteren Leistungen anzuspornen als um den Werbewert des Wettbewerbs und die Breitenwirkung für die im Aufbau befindliche Vertriebsorganisation. Letztlich ist die Motivation der Beteiligten für die Einstufung der Zahlungen an die Klägerin unerheblich.

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Selbst wenn man zugunsten der Klägerin annimmt, dass die statistische Wahrscheinlichkeit auf den Gewinn des "Traumhauses" bei 1:16.000 gelegen hat, wurde hierdurch nicht der betriebliche Zusammenhang gelöst (im Ergebnis ebenso: FG Thüringen Urteil vom 15. Juni 2005 I 914/04, in juris; anderer Auffassung: FG München Urteile vom 25. November 1980 VII 1003/74, EFG 1981, 497, und vom 18. März 1987 I 740/85, EFG 1987, 467, die sich beide auf das Urteil des BFH vom 19. Juli 1974 VI R 114/71, BStBl II 1975, 181, stützen).

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Dieses Ergebnis wird durch die Rechtsprechung des BFH zu § 19 EStG gestützt. Soweit der BFH vom 19. Juli 1974 Az. VI R 114/71 (BStBl II 1975, 181) die Zugehörigkeit eines Gewinns aus einer vom Arbeitnehmer oder von einem mit ihm verbundenen Dritten veranstalteten Verlosung zum steuerlichen Arbeitslohn verneint hat, weil Einräumung einer bloßen Gewinn-chance nicht als Zufluss von Arbeitslohn angesehen werden könne, weil durch die Zwischenschaltung der Verlosung der Zusammenhang zwischen der Zuwendung und dem Arbeitsverhältnis gelöst sei, hat er diese Rechtsprechung inzwischen auch aufgegeben.

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Der in dem Gewinn aus einer betriebsintern veranstalteten Verlosung liegende Vorteil ist nach der neueren Rechtsprechung des Senats grundsätzlich durch das Arbeitsverhältnis veranlasst und damit Arbeitslohn i.S. des § 19 Abs.1 Nr.1 EStG. Die Arbeitnehmereigenschaft ist bei einer ausschließlich für die Arbeitnehmer durchgeführten Verlosung nicht nur notwendige Voraussetzung (conditio sine qua non), sondern auch hinreichende Bedingung für die Wertung, dass der Vorteil durch das Arbeitsverhältnis veranlasst ist. Wenn nämlich berufliche Umstände zur Teilnahmeberechtigung an der Verlosung geführt haben, sei auch der "per Zufall" erzielte Gewinn der beruflichen Sphäre zuzurechnen. Denn der Arbeitgeber teile die Lose den Arbeitnehmern von vornherein im Hinblick auf die sichere Erwartung eines Treffers zu (BFH Urteile vom 25. November 1993 VI R 45/93 BFHE 173, 65, BStBl II 1994, 254, und vom 11. März 1988 VI R 106/84, BFHE 153, 324, BStBl II 1988, 726).

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Dabei kommt es nach der Rechtsprechung des BFH nicht darauf an, ob die Auszahlung des Gewinns unter dem Gesichtspunkt des Arbeitslohns - dann gilt die Einnahmendefinition des § 8 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) unmittelbar- oder der Betriebseinnahme zu beurteilen sind (vgl. BFH Urteil vom 6. Oktober 2004 X R 36/03, BFH/NV 2005, 682).

35

Dem Ansatz von Betriebseinnahmen in Höhe von 140.000 DM im Streitjahr steht nicht der Einwand der Klägerin entgegen, ihr sei aufgrund der Zweckbindung des Gewinns (zum Erwerb eines Grundstücks und Bau eines Hauses) wirtschaftliche betrachtet ein bebautes Grundstück unentgeltlich zugewandt worden, dass nach Fertigstellung des Gebäudes zu 15% dem Anlagevermögen ihres Gewerbebetriebes gedient habe. Daher sei eine Gewinnrealisierung jedenfalls insofern erst im Zeitpunkt des Ausscheidens aus dem Betriebsvermögen steuerlich zu erfassen.

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Dabei kann dahinstehen, ob K. der Klägerin tatsächlich aufgrund einer Zweckbindung der Zahlungen - mit Ausnahme der zur Tilgung eines Darlehens über 37.130 DM eingesetzten Teilbetrages - ein bebautes Grundstück zugewandt hat (vgl. Urteile des FG München vom 5. Mai 2004 10 K 5214/02, EFG 2004, 1354, und des BFH vom 26. April 2006 IX R 24/04, BFHE 214, 58, BStBl II 2006, 754, wonach der Gewinner eines Fertigteilhauses mangels Anschaffungskosten keine Absetzung für Abnutzung bei den Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung geltend machen konnte).

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Nach § 6 Abs. 4 EStG in der für das Streitjahr maßgebenden Fassung gilt dann, wenn ein einzelnes Wirtschaftsgut außer in den Fällen der Einlage (§ 4 Abs. 1 Satz 5) unentgeltlich in das Betriebsvermögens eines anderen Steuerpflichtigen übertragen wird, sein gemeiner Wert für das aufnehmende Betriebsvermögen als Anschaffungskosten.

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Danach lägen - bei Annahme der Zuwendung eines bebauten Grundstücks durch K. an die Klägerin - die Voraussetzungen einer unentgeltlichen Übertragung eines Wirtschaftgutes aus dem Betriebsvermögen von K. in das Betriebsvermögen der Klägerin vor. Folge wäre: Die Klägerin hätte fingierte Anschaffungskosten in Höhe des gemeinen Wertes (§ 9 Bewertungsgesetz), hier in Höhe der Anschaffungskosten des Ende 2001 angeschafften Grundstücks anzusetzen, und müsste damit korrespondierend in gleicher Höhe Betriebseinnahmen in ihrer Gewinnermittlung erfassen (vgl. Glanegger in Schmidt, Kommentar zum EStG 26. Aufl. 2007, § 6 Rn 490, Hiehhus/Wilke in Hermann/Heuer/Raupach Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer § 6 EStG Rn. 1436).

39

Eine Minderung des Gewerbeertrages kommt auch nicht unter dem Gesichtspunkt der Entnahme des Gewinnloses vor der Ziehung in Betracht. Unbeschadet der Frage, ob das Los überhaupt entnahmefähig gewesen ist, hat die Klägerin eine für die Entnahme erforderliche Entnahmehandlung nicht vorgenommen. Dies hat sie in der mündlichen Verhandlung eingeräumt und ihre Prozessbevollmächtigten haben bestätigt, dass eine in der Buchführung der Klägerin keine solche Entnahmehandlung ihren Niederschlag gefunden hat. Dies wäre aber erforderlich gewesen, weil das Los auch vor der Auslosung unbeschadet der Bewertung der geringen Gewinnchancen auf den Hauptgewinn einen Wert beinhaltete. Denn ausweislich der dem Gericht vorgelegten Teilnahmebedingungen garantierte K. jedem Teilnehmer einen geringwertigen Gewinn.

40

Nach allem war die Klage abzuweisen.

41

Die Kosten des Rechtsstreites hat die Klägerin als unterlegene Beteiligte zu tragen, § 135 Abs. 1 FGO.

42

Die Revision wird nach § 115 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung (auch im Hinblick auf das beim BFH anhängige Revisionsverfahren X R 8/06) zugelassen.

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