Finanzgericht Düsseldorf (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-03-25, Aktenzeichen 3 K 2293/01 F
ECLI:DE:FGD:2003:0325.3K2293.01F.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen

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G r ü n d e :

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Streitig ist die Hinzurechnung eines privaten Kfz-Nutzungsanteils zum Gewinn aus selbständiger Tätigkeit.

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Der Kläger ist als Arzt tätig. Im Streitjahr fuhr er an 240 Tagen mit einem zum Betriebsvermögen gehörenden Pkw von seiner Wohnung in die 65 km entfernt liegende Praxis. Ein Fahrtenbuch führte er nicht. Für das Kfz entstanden im Jahr 1996 insgesamt Kosten in Höhe 16.014,11 DM. Der Beklagte erhöhte wegen der privaten Nutzung des betrieblichen Kfz den Gewinn des Klägers um 15.718 DM. Dieser Betrag setzt sich zusammen aus dem nach der pauschalierten Methode berechneten Wert der Nutzungsentnahme für die Privatfahrten (§ 6 Abs.1 Nr. 4 Einkommensteuergesetz -EStG-) in Höhe von 9.030 DM und dem nach der pauschalierten Methode ermittelten Wert der nichtabziehbaren Betriebsausgaben wegen der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (§ 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG) in Höhe von 6.688 DM. Wegen der Berechnung dieser Beträge, die zwischen den Beteiligten unstreitig ist, wird auf die Einspruchsentscheidung verwiesen.

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Im Verlaufe des Einspruchsverfahrens wurde der angefochtene Bescheid über die gesonderte Feststellung des Gewinns für das Jahr 1996 wegen hier nicht streitiger Punkte durch Bescheid vom 23.2.2001 geändert, wegen der Kfz Kosten blieb der Einspruch ohne Erfolg. Der Kläger trägt zur Begründung seiner Klage vor:

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Aufgrund der Gewinnerhöhung für die private Nutzung des betrieblichen Kfz verbleibe nur noch ein Betrag in Höhe von 296,11 DM als Betriebsausgabe. Dies führe zu einer Ungleichbehandlung mit einem Arbeitnehmer, der für die 240 Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte Werbungskosten in Höhe von DM 10.920 geltend machen könne. Dieser Betrag müsse als Untergrenze auch bei der Gewinnermittlung des Klägers berücksichtigt werden.

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Der Kläger beantragt,

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den Bescheid über die gesonderte Feststellung des Gewinns für das Jahr 1996 vom 23.2.2001 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung zu ändern und wegen der Kfz Nutzung weitere Betriebsausgaben in Höhe von 10.624 DM zu berücksichtigen;

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im Unterliegensfalle die Revision zuzulassen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung trägt er vor:

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Entnahmewert und Höhe der Betriebausgaben müssten nicht in einem ausgewogenen Verhältnis zueinander stehen, da die Betriebsausgaben in den verschiedenen Veranlagungszeiträumen variierten, der Entnahmewert hingegen aufgrund pauschalierter Berechnung gleich bliebe. Der Kläger hätte ein Fahrtenbuch führen müssen, um die Folgen der Pauschalierung zu vermeiden.

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Die Klage ist unbegründet.

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Der angefochtene Bescheid über die gesonderte Feststellung des Gewinns ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs.1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

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1. Gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG ist der Wert der Entnahme für die private Pkw Nutzung pauschal zu ermitteln, wenn kein Fahrtenbuch geführt wurde (vgl. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3EStG). Gem. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG ist die Höhe der nichtabziehbaren Betriebausgaben für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte pauschal zu ermitteln, wenn kein Fahrtenbuch (vgl. § 4 Abs. 5 Satz 2 2. Halbsatz EStG) geführt wurde. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt, denn der Kläger hat kein Fahrtenbuch für sein betriebliches Kfz geführt. Der Beklagte hat die sich nach den genannten Regelungen ergebenden Beträge zutreffend berechnet, wie zwischen den Beteiligten unstreitig ist.

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2. Zu Unrecht macht der Kläger geltend, aufgrund der Regelung in § 9 Abs.1 Nr. 4 EStG müssten zumindest abziehbare Betriebsausgaben für das Kfz in Höhe von 10.920 DM verbleiben.

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a) Die Regelung selbst ist nicht anwendbar, da sie nur den Abzug von Werbungskosten, nicht hingegen Betriebsausgaben betrifft.

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b) Aus der Regelung kann nicht geschlossen werden, dass im Einkommensteuergesetz unabhängig von der Art der Einkünfteermittlung der Grundsatz gilt, dass für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte stets die in § 9 Abs.1 Nr. 4 EStG genannten Beträge einkünftemindernd zu berücksichtigen sind.

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Wie § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 Halbsatz 1 EStG zeigt, will der Gesetzgeber im Bereich der Gewinneinkünfte lediglich erreichen, dass bei den Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte --unabhängig von der Höhe der Anschaffungskosten für das Kfz-- nicht mehr als 0,70 DM pro Entfernungskilometer abgezogen werden. Nicht bezweckt wird hingegen, dass der Steuerpflichtige in jedem Fall mindestens 0,70 DM pro Entfernungskilometer absetzen kann. Weder aus dem Gesetzeswortlaut noch aus dem Zweck des Gesetzes lässt sich eine solche Auslegung herleiten. Im Fall des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG werden die Kosten des Kfz nicht ermittelt; der Gesetzgeber setzt die Kfz-Kosten daher pauschal und einheitlich mit 0,70 DM pro Entfernungskilometer an. Dementsprechend sieht das Gesetz in § 9 Abs. 5 EStG vor, dass die Regelung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG nicht sinngemäß gilt. In dem Fall hingegen, in dem das Kfz zum Betriebsvermögen gehört, sind die Aufwendungen, die auf die Nutzung des Kfz entfallen, im Einzelnen zu ermitteln; in einem zweiten Schritt wird der Privatanteil herausgerechnet und der steuerliche Gewinn korrigiert. Da in diesem Fall die tatsächlichen Kosten feststehen, besteht kein sachlicher Grund, die pauschal nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ermittelten Kosten zu übernehmen (Urteil des Bundesfinanzhofes vom 12.6.2002 XI R 55/01 Bundessteuerblatt -BStBl. II 2002,751).

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c) Der Senat verkennt nicht, dass die kumulierte Anwendung der pauschalen Ermittlung des Nutzungswertes für Privatfahrten und der Höhe der nicht abziehbaren Betriebsausgaben im Streitfall dazu führt, dass sich die tatsächlichen Kosten für das Kfz auf das Betriebsergebnis nur noch mit 296 DM und damit deutlich unter den Beträgen auswirken, die ein Arbeitnehmer für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte ggfs. steuerlich geltend machen könnte (vgl. dazu aber schon die Ausführungen des BFH im Urteil vom 24.2.2000 III R 59/98 BStBl. II 2000, 273, denen zufolge es nicht zu beanstanden ist, wenn wegen der Regelung in § 6 Abs. 1 Nr.4 Satz 2 EStG in einem Veranlagungszeitraum keine Betriebsausgaben für das Kfz berücksichtigt werden, obwohl es neben den Privatfahrten auch betrieblich genutzt worden ist).

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Es liegt jedoch in der Natur einer Pauschalierung, dass die Regelung je nach den Umständen des Einzelfalles günstige oder ungünstige Auswirkungen zeitigt. Liegen etwa die tatsächlichen Kosten für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte über den nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG ermittelten Werten, kann der zur Gewinnermittlung Verpflichtete für sein betriebliches Kfz die übersteigenden Kosten geltend machen, obwohl der Arbeitnehmer nur die in § 9 Abs.1 Nr. 4 EStG genannten Beträge als Werbungskosten abziehen kann. Im Streitfall geht der Gesetzgeber beispielsweise pauschal von Kfz- Kosten für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte in Höhe von 17.608 DM und nichtabziehbaren Betriebsausgaben in Höhe von 6.688 DM aus. Dies entspricht der Annahme, der Unterhalt des Kfz hätte 0,56 DM pro Kilometer gekostet (17.608 DM : 31.200 km). Liegen die tatsächlichen Aufwendungen pro Kilometer in einzelnen Jahren höher, hat dies auf die Berechnung der nicht abziehbaren Betriebsausgaben keine Auswirkung. Kostet das Kfz etwa in späteren Jahren tatsächlich 0,80 DM pro Kilometer, wirken sich davon 0,59 DM (tatsächliche Kosten pro Kilometer vermindert um die nach der pauschalen Methode ermittelten nichtabziehbaren Betriebsausgaben pro Kilometer) erfolgswirksam pro Kilometer aus. Der Arbeitnehmer kann hingegen immer nur 0,35 DM pro Kilometer geltend machen (= 1/2 von 0,7 DM pro Entfernungskilometer). In diesen Fällen ist die für den sein Privat Kfz nutzenden Arbeitnehmer geltende Regelung ungünstiger.

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Da die Betriebsausgaben für das Kfz jährlich in Abhängigkeit von Abschreibung, Reparaturaufwand, Benzinpreis und Kosten für Versicherungen schwanken, ist nicht auszuschließen, dass die vom Kläger für das Streitjahr beanstandete Regelung in den Folgejahren einen höheren Abzug als 0,70 DM pro Entfernungskilometer für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zulässt. Maßgebend für die Sachgerechtigkeit der Typisierung sind aber weder besonders günstige noch besonders ungünstig gelagerte Sachverhalte in einzelnen Veranlagungszeiträumen, sondern die Auswirkung der Regelung in allen Veranlagungszeiträumen, in denen das Kfz genutzt wird. Erst wenn, wovon der Senat aufgrund der oben aufgeführten Überlegungen aber nicht ausgeht, feststünde, dass über diesen Zeitraum betrachtet eine ungerechtfertigte Schlechterstellung der Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften einträte, wäre ein Verstoß gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz in Betracht zu ziehen.

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Der Kläger hätte es außerdem in der Hand gehabt, die pauschalierte Berechnung zu vermeiden, indem er ein Fahrtenbuch führt (vgl. § 4 Abs. 5 Satz 2 2.Halbsatz EStG). In diesem Fall wären die auf 0,70 DM pro Entfernungskilometer nach oben begrenzten Betriebsausgaben abziehbar geblieben. Der Gesetzgeber verlangt mit dem Nachweis durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nichts Unmögliches oder Unzumutbares vom Steuerpflichtigen. Insofern handelt es sich bei der pauschalen Berechung der nicht abziehbaren Betriebsausgaben nach § 4 Abs.5 Nr. 6 EStG um eine widerlegbare Typisierung. Macht der Kläger von dieser Möglichkeit bewusst keinen Gebrauch, ist es ihm verwehrt, sich darauf zu berufen, es läge eine gegenüber einem Arbeitnehmer verfassungswidrige Ungleichbehandlung vor.

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d) Im übrigen ist der zur Beurteilung eines Verstoßes gegen den Gleichheitsgrundsatz heranzuziehende "Vergleichssachverhalt" nicht der Arbeitnehmer, der sein privates Kfz für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte einsetzt, sondern der Arbeitnehmer, dem ein betriebliches Kfz auch für solche Fahrten überlassen worden ist. Zweck der vom Kläger beanstandeten Regelung ist es, eine handhabbare Abgrenzung der betrieblichen von den betriebsfremden Kfz Aufwendungen vorzunehmen, nicht hingegen alle Steuerpflichtigen hinsichtlich der Nutzung eines Kfz für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte gleichzustellen (so im Ergebnis auch Urteil des BFH vom 12.6.2002 XI R 55/01 BStBl. II 2002,751). Verglichen werden können daher nur Steuerpflichtige, für deren zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutztes Kfz zunächst einmal betriebliche Aufwendungen anfallen.

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Für die allein in Betracht kommende Vergleichsgruppe ist ein Verstoß gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz nicht festzustellen. Arbeitnehmer, denen ein betriebliches Kfz für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zur Verfügung steht, hätten wegen der Regelung in § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG in Höhe der dem Kläger hinzugerechneten nicht abziehbaren Betriebsausgaben zusätzliche Einnahmen aus § 19 EStG erzielt. Im Ergebnis werden die vergleichbaren Sachverhalte gleich behandelt.

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3. Die Revision war gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.

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Die Rechtssache hat über den entschiedenen Fall hinaus Bedeutung. Der BFH hat die Frage noch nicht entschieden, ob und in welcher Höhe mindestens Betriebsausgaben für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bei pauschaler Ermittlung der nichtabziehbaren Betriebsausgaben gem. § 4 Abs.5 Nr. 6 EStG verbleiben müssen.

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4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs.1 FGO.