Finanzgericht Münster (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2007-06-18, Aktenzeichen 1 K 3749/05 E
ECLI:DE:FGMS:2007:0618.1K3749.05E.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Rechtsstreits werden dem Kläger zu 88 v.H. und dem Beklagten zu 12 v.H. auferlegt.

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Tatbestand:

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Streitig ist, ob der Kläger ( Kl. ) den Gewinn aus einem privaten Veräußerungsgeschäft nach § 23 Einkommensteuergesetz (EStG) zu versteuern hat.

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Der ledige, in D wohnhafte Kl. erzielt im Wesentlichen als praktischer Arzt Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Er wird vom beklagten Finanzamt allein zur Einkommensteuer veranlagt. Er bewohnt eine Mietwohnung in der A-Straße 24, 00000 D.

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Mit notariellem Vertrag vom 04.03.1999 erwarb der Kl. das mit einem Einfamilienhaus bebaute Grundstück B-Straße 47 in 00000 D zu einem Kaufpreis von 450.000 DM. Tag der Übergabe an den Kl. war nach dem Vertrag der 01.05.1999. Mit notariellem Vertrag vom 17.09.2001 verkaufte er dieses Grundstück für 590.000 DM.

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Auf Grund der am 25.03.2003 beim Beklagten (Bekl.) abgegebenen Einkommen-steuererklärung für das Streitjahr 2001 führte der Bekl. die Einkommensteuerveranlagung mit Einkommensteuerbescheid vom 01.09.2003 zunächst antragsgemäß durch. Wegen vorliegenden Kontrollmaterials über den Erwerb und die Veräußerung des bebauten Grundstücks B-Straße 47 forderte er den Kl. im Erläuterungsteil des Bescheids jedoch auf, bezüglich des vorbezeichneten Objekts die geltend gemachte Selbstnutzung nachzuweisen. Wegen der Einzelheiten wird insoweit auf den Einkommensteuerbescheid verwiesen.

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Mit Schreiben vom 20.02. und 13.04.2004 machte der Kl. unter Vorlage von verschiedenen Rechnungen geltend, er habe das Gebäude B-Straße 47 in D von März 1999 bis August 2001 bewohnt. Unter seiner bisherigen Anschrift in der A-Straße 24 habe er einen Nebenwohnsitz beibehalten, da er ursprünglich geplant habe, das Objekt B-Straße zunächst zu renovieren und erst nach der Renovierung insgesamt dort einzuziehen. So habe ein befreundeter Architekt im September und Oktober 1999 Pläne für die Renovierung und den Umbau des Objekts entworfen. Nach der Erteilung der Umbaugenehmigung durch die Stadt D hätte sich auf Grund von eingeholten Kostenvoranschlägen jedoch herausgestellt, dass er nicht in der Lage gewesen sei, den Gesamtaufwand von fast 500.000,- DM zu finanzieren. Dies habe im Laufe des Jahres 2000 festgestanden.

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Aus den vorgenannten Gründen sei er letztlich gezwungen gewesen, das Objekt wieder zu veräußern. Seine ursprünglichen Pläne hätten vorgesehen, dass er während der Renovierungsphase seinen Wohnsitz in der Mietwohnung beibehalten habe, da er seine gesamten Möbel noch nicht in das neue Objekt habe hinüberschaffen wollen. So habe er auch die Haushaltsgeräte, wie Waschmaschine und Trockner, erst einmal in der Mietwohnung belassen, da der Keller in dem neu erworbenen Objekt sehr feucht gewesen sei. Zu einer Realisierung des Umzugs sei es dann auf Grund der Aufgabe der Planung nicht mehr gekommen.

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Der Bekl. teilte dem Kl. daraufhin mit Schreiben vom 03.03.2004 mit, der Ausnahmetatbestand des § 23 EStG "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" sei vorliegend nicht erfüllt, da er in dem Haus B-Straße 47 keinen eigenen Haushalt geführt habe. Indizien hierfür seien die vorgelegten Strom-, Gas- und Wasserverbrauchsrechnungen. Der Kl. habe sich auch nicht zur neuen Anschrift umgemeldet und dort keinen Telefonanschluss unterhalten.

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Der Bekl. änderte daraufhin den Einkommensteuerbescheid 2001 mit Änderungsbescheid vom 04.05.2004 nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) und berücksichtigte in diesem Bescheid als sonstige Einkünfte einen Veräußerungsgewinn nach § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG aus einem privaten Veräußerungsgeschäft in Höhe von 140.000 DM. Zur Begründung verwies er auf den geführten Schriftwechsel.

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Der Kl. legte gegen den Änderungsbescheid am 06.05.2004 Einspruch ein.

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Zur Begründung führte er u.a. aus, die Beibehaltung der bisherigen Mietwohnung als Nebenwohnsitz sowie die bislang nicht erfolgte Ummeldung könne nicht als Indiz gegen eine Nutzung des gekauften Gebäudes zu eigenen Wohnzwecken gewertet werden. Wegen der Begründung im Einzelnen wird auf den Schriftsatz des Kl. vom 24.05.2004 Bezug genommen.

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Mit Einspruchsentscheidung vom 10.08.2005 wies der Bekl. den Einspruch des Kl. im Wesentlichen als unbegründet zurück.

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Er vertrat darin weiterhin die Auffassung, insbesondere die vom Kl. vorgelegten Verbrauchsabrechnungen der Versorgungsunternehmen belegten, dass eine Nutzung des Einfamilienhauses B-Straße 47 zu eigenen Wohnzwecken nicht erfolgt sei. Er berücksichtigte jedoch im Schätzungswege die vom Kl. gezahlte Grunderwerbsteuer in Höhe von 15.750 DM steuermindernd und ermittelte so einen Veräußerungsgewinn in Höhe von nunmehr 124.250 DM.

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Wegen der Begründung im Einzelnen wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen.

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Mit der am 09.09.2005 erhobenen Klage verfolgt der Kl. sein Begehren weiter. Zur Begründung führt er weiterhin aus, er habe das Objekt bis August 2001 selbst genutzt. Er habe beim Einzug geplant, das Gebäude zu renovieren. Aus diesem Grunde sei er in das gekaufte Gebäude in dem Zustand eingezogen, in dem die Voreigentümerin es hinterlassen habe. Diese sei in eine Seniorenresidenz umgezogen und habe daher nur einen geringfügigen Teil ihrer Möbel mitnehmen können. Sie habe ihm fast die komplette Wohnungseinrichtung zurückgelassen. Er habe aus seiner Wohnung nur wenige Kleinmöbel, wie Bücherregale, einen Schreibtisch und Schlafzimmermöbel in das gekaufte Einfamilienhaus transportiert. Dies sei in Eigenregie mit Hilfe von Freunden erfolgt. Im Übrigen habe im Zeitraum von Mai 1999 bis Dezember 2000 immer wieder ein befreundeter Arzt bei ihm gewohnt. Dieser habe in der besagten Zeit Eheprobleme gehabt.

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Wegen der Klagebegründung im Einzelnen wird auf den Schriftsatz vom 21.10.2005 Bezug genommen.

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Der Bekl. hat mit dem erneut geänderten Einkommensteueränderungsbescheid vom 18.06.2007 den angesetzten Veräußerungsgewinn auf 108.000 DM ermäßigt.

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Das Gericht hat über eine mögliche Selbstnutzung des Kl. hinsichtlich des streitbefangenen Gebäudes Beweis erhoben durch Vernehmung der Zeugen SL, VG, MI, XF, LC, HC und VH. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf die Protokolle vom 13.06. und 18.06.2007 Bezug genommen.

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Der Kl. beantragt,

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den geänderten Einkommensteuerbescheid 2001 vom 18.06.2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10.08.2005 aufzuheben.

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Der Bekl. beantragt

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die Klage abzuweisen.

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Er vertritt im Wesentlichen unter Bezugnahme auf die Begründung der Einspruchsentscheidung weiterhin die Auffassung, im Zeitraum von April 1999 bis November 2005 habe eine Selbstnutzung des Gebäudes B-Straße 47 in D nicht stattgefunden.

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Die Klage ist nicht begründet.

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Der Einkommensteueränderungsbescheid vom 18.06.2007 ist rechtmäßig.

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Der Bekl. hat in diesem Bescheid im Ergebnis zutreffend entschieden, dass der Kl. im Streitjahr 2001 einen Veräußerungsgewinn i.H.v. 108.774 DM zu versteuern hat.

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Der Bekl. hat dabei den Veräußerungsgewinn, der aus der Veräußerung des Einfamilienhauses B-Straße 47 in D resultiert und welcher in dieser Höhe zwischen den Parteien unstreitig ist, gemäß § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG in der Fassung der Bekanntmachung vom 16.04.1997 (Bundesgesetzblatt I, 821) geändert durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vom 24.03.1999 (Bundesgesetzblatt I, 402) und das Steuerbereinigungsgesetz 1999 vom 22.12.1999 (Bundesgesetzblatt I, 2601) zu Recht als sonstige Einkünfte i.S. des § 2 Abs. 1 Nr. 7 EStG der Besteuerung unterworfen.

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Die Voraussetzungen des § 23 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG sind vorliegend erfüllt.

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So hat der Kl. das EFH B-Straße 47 in D innerhalb eines Zeitraums von nicht mehr als 10 Jahren angeschafft und wieder veräußert. Die Anschaffung erfolgte am 04.03.1999, die Veräußerung am 17.09.2001 jeweils mittels notariellen Vertrages.

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Die Ausnahme des § 23 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG, die Wirtschaftsgüter, die zunächst dem Regelungsbereich des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG unterfallen, wieder von der Besteuerung ausnimmt, findet ebenfalls keine Anwendung. Nach dieser Vorschrift ist Voraussetzung, dass das Wirtschaftsgut im Zeitraum zwischen der Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde.

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Dabei scheidet der Fall, dass das Wirtschaftsgut im Jahr der Veräußerung und den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde, von vornherein aus, da auf Grund der Anschaffung erst im März des Jahres 1999 eine Nutzung in 2 vorangegangenen Jahren zu Wohnzwecken bereits objektiv unmöglich war.

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§ 23 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 Fall 1 EStG greift aber ebenfalls nicht ein. Auf Grund dieser Vorschrift wäre erforderlich, dass das EFH vom Zeitpunkt der Anschaffung bis zu seiner Veräußerung zu eigenen Wohnzwecken genutzt worden wäre. Dies soll ermöglichen, von einer Spekulationsbesteuerung dann abzusehen, wenn das Wirtschaftsgut z.B. wegen Arbeitsplatzwechsel, verhältnismäßig kurzfristig veräußert wird (Bundestagsdrucksache 14/23, 179 ff).

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Diese Ausnahmeregelung ist im Streitfall nicht gegeben.

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Was unter Nutzung zu eigenen Wohnzwecken zu verstehen ist, ist in § 23 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG nicht geregelt.

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Der Begriff der Nutzung zu eigenen Wohnzwecken ist dem EStG aber nicht fremd und bereits in der Vorschrift des § 10 e Abs. 1 S. 2 EStG enthalten. Ebenso wird der Begriff auch in § 4 S. 1 Eigenheimzulagegesetz in der Fassung der Bekanntmachung vom 26.03.1997 (Bundesgesetzblatt I, 734) verwand, sodass unbedenklich ist, zur Auslegung des Begriffs eigene Wohnzwecke auf die Auslegung des Begriffs in den genannten Normen unter Berücksichtigung der Besonderheiten des § 23 Abs. 1 S. 3 EStG zurückzugreifen (so auch die einhellige Auffassung im Schrifttum, vgl. Schmidt/Weber-Grellett, EStG, 24. Aufl., § 23 Rdz. 18; Blümich/Glenk, EStG, KStG, GewStG, § 23 EStG Rdz. 49, m.w.N.; Kube in Kirchhof, EStG, Kompaktkommentar, 5. Aufl., § 23 RDz. 6, m.w.N.).

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Danach dient eine Wohnung eigenen Wohnzwecken, wenn sie vom Steuerpflichtigen selbst tatsächlich und auf Dauer angelegt bewohnt wird (vgl. dazu eingehend Beschluss des BFH vom 28. Mai 2002, IX B 208/01, BFHNV 2002, 1284, m.w.N. auf die Rechtsprechung).

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Die Nutzung beginnt dabei mit dem Einzug in eine im Wesentlichen bezugsfertige Wohnung (BFH-Urteile vom 29. November 1988, IX R 91/85, BFHE 155, 334, BStBl. II 1989, 322, und vom 29. Januar 2003 III R 53/00, BFHE 202, 57, BStBl. II 2003, 565). Dem entspricht der Zweck der gesetzlichen Freistellung, die Besteuerung eines Veräußerungsgewinns bei Aufgabe eines Wohnsitzes zu vermeiden (Bundestagsdrucksache 14/265, S. 181 zu Nr. 27, § 23).

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"Einzug" bedeutet dabei das Beziehen einer Wohnung (vgl. zum allgemeinen Sprachverständnis,Wahrig, Deutsches Wörterbuch, Stichwort "Einzug"). Dies ist kein fester Moment, sondern ein dynamischer Prozess. Deshalb kommt es nicht auf den Zeitpunkt an, in dem es der Steuerpflichtige endgültig erreicht hat, seinen Hausstand zu verlagern. Die Aufgabe des bisherigen Hausstandes ist Kernpunkt eines Umzuges und muss nicht notwendigerweise mit der Verlagerung des Hausstandes von der bisherigen Wohnung in die neue Wohnung korrespondieren. Das Beziehen der Wohnung kann vielmehr schon früher einsetzen, und zwar mit der Folge, dass der Steuerpflichtige für eine Übergangszeit über zwei Wohnsitze verfügt. Dem entspricht es, wenn die Rechtsprechung den Begriff der Selbstnutzung stets weitgefasst und seine Voraussetzungen schon dann bejaht hat, wenn eine hinreichend ausgestattete Wohnung vorhanden ist, die dem Eigentümer jederzeit zur selbständigen Nutzung zur Verfügung steht (vgl. BFH, Urteil vom 07. April 1987 IX R 133 bis 135/84, BFHE 150, 12, BStBl. II 1987, 565, m.w.N.). Dabei kann offen bleiben, ob es dem Zweck des Gesetzes widerspräche, wenn die Veräußerung einer vom Steuerpflichtigen nur zeitweise, auch kurzfristig eigengenutzten Zweitwohnung freigestellt würde (vgl. dazu Schmidt/Weber-Grellett, a.a.O., § 23 Rdz. 18). Denn im Streitfall geht es nicht um eine Zweitwohnung.

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Eine Selbstnutzung im Sinne der vorgenannten Vorschriften ist demgegenüber noch nicht bei nur sporadischen Nutzungen einer Wohnung bloß im Zusammenhang mit der Durchführung von Baumaßnahmen und sonstigen Renovierungsarbeiten gegeben ( vgl. zum Vorstehenden: BFH Urteil vom 18. 01. 2006, IX R 18/03, BFH/NV 2006, 936-937 ).

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Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze kann der erkennende Senat auf Grund des Vortrags der Parteien sowohl im Besteuerungs- als auch im Klageverfahren sowie der durchgeführten Beweisaufnahme nicht mit der gebotenen Gewissheit feststellen, dass der Kl. das Einfamilienhaus B-Straße 47 in dem maßgeblichen Zeitraum bereits zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat.

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Dabei ist zunächst zu berücksichtigen, dass der Kl. zum zeitlichen Umfang der Nutzung nur relativ vage Angaben machen konnte, die zudem teilweise widersprüchlich sind. So hat der Kl. im Besteuerungs- und Einspruchsverfahren zunächst vorgetragen, er habe die Wohnung im Zeitraum von Mai 1999 bis September 2001 selbst bewohnt. Im Erörterungstermin und im Senatstermin hat er demgegenüber ausgeführt, eine Selbstnutzung sei nur bis zum Zeitpunkt erfolgt, in dem festgestanden habe, dass er die Renovierung des Anwesens aus Kostengründen nicht habe durchführen können. Dies sei Anfang bis Mitte des Jahres 2000 gewesen.

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Auch die teilweise vom Kl. vorgelegten, im Übrigen vom Bekl. angeforderten Abrechnungen der Versorgungsunternehmen über die Verbräuche an Strom, Gas und Wasser, sowohl in der vom Kl. angemieteten Wohnung in der A-Straße 24 als auch im Einfamilienhaus des Kl. sprechen eher gegen eine Selbstnutzung des im März 1999 gekauften Anwesens. So sind im Zeitraum von Juli 2000 bis Januar 2002 im Einfamilienhaus B-Straße 47 100 (in Worten: einhundert) Kilowattstunden/Strom und ca. 3.000 Kilowattstunden/Gas angefallen, wobei nach Angaben der RWE der Durchschnittsverbrauch an Strom eines Einfamilienhaushaltes bei ca. 1.500 Kilowattstunden/Jahr, der Durchschnittsverbrauch an Gas bei einer Wohnfläche von 225 qm bei über 5.000 Kilowattstunden/Jahr liegt. Nach diesen Zahlen ist eine Eigennutzung im fraglichen Zeitraum nicht möglich gewesen, da die angeführten Verbrauchszahlen entgegen der Aussage des Kl. nicht damit erklärt werden können, er habe während des Zeitraumes der Selbstnutzung seine Wäsche weiterhin in der Mietwohnung in der A-Straße gewaschen. Die angeführten Zahlen lassen schon eine übliche Beleuchtung und eine notwendige Beheizung des Anwesens zumindest im Winter nicht zu. Dies spricht insbesondere gegen eine Eigennutzung des Kl. wenn man berücksichtigt, dass in der angemieteten Wohnung in der A-Straße 24 im gleichen Zeitraum ein Verbrauch an Strom in einer Größenordnung von mehr als 4.000 Kilowattstunden/Jahr angefallen ist. Dieser Verbrauch indiziert bereits eine vollumfängliche Nutzung dieser Wohnung und ist nicht lediglich mit dem wöchentlichen Gebrauch von Waschmaschine und Trockner zu erklären.

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Auch die Zeugenaussagen der Nachbarn sprechen in ihrer Gesamtheit gegen eine Eigennutzung des Einfamilienhauses im Zeitraum von Mai 1999 bis September 2001 durch den Kl. So haben die Zeugen MI, XF, LC und HC übereinstimmend ausgesagt, sie hätten von einem Einzug des Kl. nach Erwerb des Einfamilienhauses nichts bemerkt. Ihre Aussagen stimmen auch insoweit überein, als sie den Kl. vornehmlich im Sommer des Jahres 1999 bei Umgestaltungsarbeiten im Garten bemerkt haben wollen. Positive Wahrnehmungen dazu, dass der Kl. in dem fraglichen Zeitraum in dem Einfamilienhaus gewohnt hat, will keiner der Zeugen gemacht haben.

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In diesem Zusammenhang spricht jedoch insbesondere die Aussage der Zeugen MI gegen einen Einzug und gegen eine Selbstnutzung des Einfamilienhauses durch den Kl. Ihre anschauliche Schilderung der nachbarschaftlichen Wohnsituation in Bezug auf den jetzigen Eigentümer des Einfamilienhauses B-Straße 47 im Tagesablauf und das Fehlen entsprechender Wahrnehmungen für den Zeitraum Mai 1999 bis September 2001 sprechen eindeutig gegen eine Selbstnutzung durch den Kl. Der erkennende Senat hat die Überzeugung, dass die Wohnsituation in einer jahrzehntelang gewachsenen Siedlungsstruktur den Einzug und das anschließende Wohnen eines neuen Nachbarn nicht unbemerkt bleiben lässt.

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Das Fehlen jedweder diesbezüglicher Wahrnehmungen der Nachbarn kann der Kl. nicht damit erklären, dass er auf Grund seines Tagesablaufs das Einfamilienhaus jeweils in der Frühe verlassen habe und erst am Abend spät zurückgekehrt sei. Auch können die Aussagen der Zeugen, sie könnten schon deswegen nicht abschließend beurteilen, ob in dem Nachbarhaus jemand gewohnt habe, weil sie nicht in dem Nachbarhaus gewesen seien, nicht als positives Indiz für eine Selbstnutzung des Einfamilienhauses durch den Kl. gewertet werden.

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Sämtliche Zeugen haben im Übrigen übereinstimmend ausgesagt, im Sommer des Jahres 1999 hätten auf dem Grundstück B-Straße 47 erhebliche Abrissarbeiten stattgefunden. Insbesondere die gegenüberliegend wohnende Zeugin VG hat anschaulich geschildert, dass dabei die Türen aus dem Fenster geflogen sind und auch Rohrleitungen u.ä. Nach Aussagen der Zeugen LC und HC sind überdies Fensterbänke und möglicherweise auch Fensterleibungen entfernt worden. Die vom Kl. selbst vorgelegten Rechnungen der Firma F GmbH & Co KG belegen sowohl den Zeitpunkt als auch die Durchführung von nicht unerheblichen Abbrucharbeiten. Auch diese Abbrucharbeiten sprechen eher gegen eine Nutzung des Einfamilienhauses zu eigenen Wohnzwecken unmittelbar nach Erwerb des Anwesens. Dies gilt umso mehr, als der Kl. in dem Zeitraum von Mai 1999 bis September 2002 seine in kürzester Zeit fußläufig zu erreichende Mietwohnung mit vollständig und gehobener Einrichtung einschließlich Telefon- und Fernsehanschluss unterhalten hat und auch dem Kl. bewusst war, dass am Gebäude langwierige Bauarbeiten durchzuführen waren. In diesem Zusammenhang ist zu Lasten des Kl. ebenfalls zu berücksichtigen, dass er trotz seines behaupteten Umzuges sich weder zur neuen Adresse umgemeldet noch dort einen Telefonanschluß angemeldet hat.

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Auch die Aussage der vom Kl. benannten Zeugen SL und VH sind nicht geeignet, einen Einzug des Kl. mit anschließender Nutzung des Anwesens zu eigenen Wohnzwecken zu belegen. Die Zeugin VH hat bekundet, sie habe zusammen mit dem Kl. im Laufe des Sommers des Jahres 1999 insgesamt 10 Umzugskartons in der Mietwohnung des Kl. verpackt und mit einem Kleintransporter zum gekauften Einfamilienhaus gebracht. Diese Aussage steht insoweit im Widerspruch zur Behauptung des Kl., der im Streitjahr einen BMW 525 fuhr und insoweit geltend gemacht hat, der Umzug sei mit eigenen Fahrzeugen erfolgt. Ihre Aussage belegt im Übrigen keine Nutzung des Einfamilienhauses zu eigenen Wohnzwecken. Die von ihr angeführten "Umzugsaktivitäten" sind ohne weiteres auch mit einer geplanten sporadischen Nutzung der Wohnung im Zusammenhang mit der Durchführung von Baumaßnahmen und sonstigen Renovierungsarbeiten zu erklären. Hierfür spricht auch der Umstand, dass nach Vorstellung des Kl. das Einfamilienhaus nach Erwerb noch mit einem erheblichen zeitlichen und finanziellem Aufwand von fast 500.000,- DM umgebaut werden sollte.

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Auch die Aussage des Zeugen SL belegt keine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken im vom Kl. behaupteten Umfang. Der Zeuge SL hat in diesem Zusammemhang lediglich bekundet, aus Anlass von privaten Eheschwierigkeiten im Laufe des Jahres 2000 bis zu 10 mal in dem Einfamilienhaus B-Straße 47 in D übernachtet zu haben. Zu diesem Zweck habe ihm der Kl. einen Schlüssel überlassen, da er sich nicht immer selbst dort aufgehalten habe.

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Insgesamt gesehen kann der Senat daher nicht feststellen, dass der Kl. das Anwesen B-Straße 47 in D in der Zeit von Mai 1999 bis September 2001 zu eigenen Wohnzwecken i.S.v. § 23 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG selbst genutzt hat. Dies geht zu seinen Lasten, da er sich mit der Behauptung der Selbstnutzung auf einen Ausnahmetatbestand beruft, der zur Steuerfreiheit des ansonsten steuerpflichtigen Gewinns führt und somit die objektive Beweislast trägt.

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Der Erfassung des Gewinns in der nunmehr unstreitigen Höhe von 108.774,- DM steht ebenfalls nicht entgegen, dass der Gesetzgeber mit dem Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 in der Fassung der Bekanntmachung vom 16.04.1997 (Bundesgesetzbl. I, 821) eine 10-jährige Haltensfrist eingeführt hat. Die rückwirkende Anwendung dieser geänderten Vorschrift ab dem 1.1.1999 kann nach Auffassung des Senats zu einer unzulässigen Rückwirkung allenfalls in den Fällen führen, in denen die früher geltende Zweijahresfrist zum Zeitpunkt der Bekanntgabe des Änderungsgesetzes am 24.03.1999 bereits abgelaufen war. Dies ist vorliegend nicht der Fall.

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).