Finanzgericht Düsseldorf (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-06-26, Aktenzeichen 6 K 3767/10 F
ECLI:DE:FGD:2012:0626.6K3767.10F.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

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Tatbestand:

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Streitig ist, ob bei der Ermittlung des Höchstbetrages für den Spendenabzug i. S. des § 9 Abs. 1 Nr. 2 Körperschaftsteuergesetz (KStG) das Einkommen einer Organgesellschaft zu berücksichtigen ist.

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Die Klägerin ist eine beschränkt körperschaftsteuerpflichtige Stiftung mit Sitz in Liechtenstein. Sie ist als Kommanditistin an der "C-GmbH & Co. KG" beteiligt. Seit dem Streitjahr 2007 ist die "C-GmbH & Co. KG" Organträgerin der "C-Holding GmbH".

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Die Körperschaftsteuerfestsetzung der Klägerin für das Jahr 2007 erfolgte aufgrund der von ihr eingereichten Steuererklärung. Bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens wurden Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.H.v. 54.244.631 EUR berücksichtigt. Diese Einkünfte setzen sich zusammen aus einem Gewinnanteil an der "C-GmbH & Co. KG" (inklusiv Hinzurechnung gem. § 8 b Abs. 5 KStG) i.H.v. 2.830.620,59 EUR und dem der "C-GmbH & Co. KG" zuzurechnenden Organeinkommen der "C-Holding GmbH" i.H.v. 51.414.010,79 EUR. Bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens wurden Spenden i.H.v. 566.124 EUR berücksichtigt. Dies sind 20 Prozent des Gewinnanteils der "C-GmbH & Co. KG" ohne Berücksichtigung des Organeinkommens der "C-Holding GmbH". Durch Körperschaftsteuerbescheid für 2007 vom 06.02.2009 setzte der Beklagte die Körperschaftsteuer unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 13.419.626 EUR fest. Außerdem stellte er einen verbleibenden Spendenvortrag auf den 31.12.2007 nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 KStG i.V.m. § 10 d Abs. 4 Einkommensteuergesetz (EStG) i.H.v. 798.708 EUR und einen verbleibenden Großspendenvortrag nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 4 KStG auf den 31.12.2007 i.H.v. 1.715.991 EUR fest.

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Auch die Körperschaftsteuerfestsetzung der Klägerin für das Jahr 2008 erfolgte aufgrund der von ihr eingereichten Steuererklärung. Bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens wurden Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.H.v. 52.473.557 EUR berücksichtigt. Diese Einkünfte setzen sich zusammen aus einem Gewinnanteil an der "C-GmbH & Co. KG" i.H.v. 636.035,00 EUR und dem der "C-GmbH & Co. KG" zuzurechnenden Organeinkommen der "C-Holding GmbH" i.H.v. 47.776.968,00 EUR. Bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens wurden Spenden i.H.v. 127.205 EUR berücksichtigt. Dies sind 20 Prozent des Gewinnanteils der "C-GmbH & Co. KG" ohne Berücksichtigung des Organeinkommens der "C-Holding GmbH". Durch Körperschaftsteuerbescheid für 2008 vom 29.03.2010 setzte der Beklagte die Körperschaftsteuer unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 7.851.952 EUR fest. Außerdem stellte er einen verbleibenden Spendenvortrag auf den 31.12.2007 nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 KStG i.V.m. § 10 d Abs. 4 Einkommensteuergesetz (EStG) i.H.v. 1.235.107 EUR und einen verbleibenden Großspendenvortrag nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 4 KStG auf den 31.12.2008 i.H.v. 1.652.387 EUR fest.

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Die Klägerin erhob durch das Büro "T" gegen den Bescheid über den verbleibenden Großspendenvortrag auf den 31.12.2007 am 26.2.2009 und den Körperschaftsteuerbescheid für 2007 Einspruch, der sich nur gegen den beschränkten Spendenabzug richtete. Bereits am 20.02.2009 hatte der Wirtschaftsprüfer und Steuerberater "A" Einspruch gegen den Körperschaftsteuerbescheid für 2007 mit der Begründung eingelegt, dass im Einkommen der Klägerin unter anderem 5 Prozent der Dividendeneinnahmen gem. § 8 b Abs. 5 KStG enthalten und versteuert worden seien und das Verfahren deshalb im Hinblick auf den Beschluss des Finanzgerichts Hamburg vom 07.11.2007 ruhen sollte. Im weiteren Verfahren nahm die Klägerin den vom Büro "T" eingelegten Einspruch unter Berufung darauf zurück, dass der Einspruch des Herrn "A" sachlich nicht eingegrenzt worden sei und dieses Einspruchsverfahren fortgesetzt werde.

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Auch gegen den Bescheid über den verbleibenden Großspendenvortrag auf den 31.12.2008 und den Körperschaftsteuerbescheid für 2008 erhob die Klägerin Einsprüche.

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Am 02.07.2010 beantragte die Klägerin eine Änderung der Körperschaftsteuerbescheide für 2007 und 2008 bezüglich der gesonderten Feststellung des verbleibenden Spendenvortrags nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 KStG i.V.m. § 10 d Abs. 4 EStG auf den 31.12.2007 und den 31.12.2008. Diesen Änderungsantrag lehnte der Beklagte am 12.07.2010 ab. Gegen die Ablehnung des Änderungsantrages legte die Klägerin fristgerecht Einspruch ein.

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Zur Begründung der Einsprüche berief sich die Klägerin darauf, dass nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG das Einkommen der Organgesellschaft bei der Ermittlung des Höchstbetrages bei Großspenden zu berücksichtigen sei. Das Urteil des BFH vom 23.01.2002 (XI R 94/97, BFHE 198, 99, BStBl II 2003, 9) sei zu natürlichen Personen als Organträger ergangen. Der Wortlaut des dort maßgeblichen § 10 b Abs. 1 EStG weiche in einem entscheidenden Punkt von der Formulierung des § 9 KStG ab. Während § 10 b Abs. 1 Nr. 1 EStG vom Gesamtbetrag der Einkünfte ausgehe, beziehe sich § 9 Abs. 2 KStG auf das Einkommen vor Abzug der Zuwendungen i.S.d. Abs. 1 Nr. 2. Gerade dieser Betrag werde durch § 14 KStG dem Organträger zugerechnet. Eine Differenzierung zwischen eigenem und fremden Einkommen sei § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG nicht zu entnehmen. Es würde auch dem Wesen der Organschaft widersprechen, dem Organträger "nur" das Einkommen, aber ansonsten nicht die sonstigen Besteuerungsmerkmale zuzuweisen. Zwar verlören die an einer Organschaft beteiligten Unternehmen nicht ihre zivilrechtliche Selbständigkeit. Aufgrund des Ergebnisabführungsvertrages bildeten sie jedoch eine wirtschaftliche Einheit. Das wirtschaftliche Risiko trage allein der Organträger. Der durch die Spendentätigkeit der Organgesellschaft vermittelte Vermögensabfluss treffe mittelbar den Organträger. Die Sichtweise des BFH und der Finanzverwaltung führten dazu, dass bei einer getrennten Berücksichtigung Förderpotential verloren gehe. Vorrangiges Ziel des Gemeinnützigkeitsrechts sei jedoch förderungswürdige Tätigkeiten zu unterstützen. Die in § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG genannten Obergrenzen dienten allein der Sicherung eines angemessenen Verhältnisses zwischen Wirtschaftskraft des Spenders und der Abzugsmöglichkeit. Die Wirtschaftskraft des Spenders orientiere sich jedoch im Rahmen einer Organschaft an dem Ergebnis des gesamten Konzernverbundes. Die vom BFH gesehene Gefahr einer doppelten Berücksichtigung des Einkommens bestehe nicht. Würde keine Organschaft bestehen, könnte der Gesellschafter die Gewinnausschüttungen als eigenes Einkommen geltend machen und damit seinen Spendenabzug erhöhen, unabhängig davon, ob bereits die Tochtergesellschaft einen Spendenabzug vorgenommen habe. Es erscheine vor diesem Hintergrund äußerst befremdlich, dass durch den Abschluss eines Ergebnisabführungsvertrages diese Berücksichtigung des "fremden" Einkommens nicht mehr möglich sein soll, obwohl die Tochtergesellschaft näher an den Gesellschafter herangerückt sei. Sowie das Einkommen der Organgesellschaft dem Organträger zuzurechnen sei, seien auch die Spenden der Organgesellschaft dem Organträger zuzurechnen. Selbst wenn dieser Weg abgelehnt würde, wäre über die Grundsätze der §§ 14 ff. KStG dem Organträger der von der Organgesellschaft nicht verbrauchte Spendenabzugsbetrag zuzurechnen.

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Darüber hinaus sei zu berücksichtigen, dass § 9 KStG im Gegensatz zu § 10 b EStG nicht die Abzugsfähigkeit von Spenden begründe, sondern einschränke. Spenden seien bei Kapitalgesellschaften grundsätzlich Betriebsausgaben. Über den Wortlaut hinausgehende Eingrenzungen des Betriebsausgabenabzuges müssten eine deutliche Grundlage unmittelbar im Gesetz oder zumindest im klar erkennbaren Willen des Gesetzgebers haben. Ein solcher Wille des Gesetzgebers sei nicht erkennbar.

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Durch Einspruchsentscheidung vom 27. September 2010 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück. Zur Begründung seiner Entscheidung berief sich der Beklagte darauf, dass die Berechnung der abziehbaren Zuwendung/Spenden in § 9 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 2 KStG geregelt sei. Nach § 9 Abs. 2 KStG gelte als Einkommen im Sinne dieser Vorschrift das Einkommen vor Abzug der in § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG bezeichneten Ausgaben. Diese Bemessungsgrundlage sei eine eigene Größe, die nicht mit dem allgemeinen Einkommensbegriff i.S.d. § 8 Abs. 1 KStG verwechselt werden dürfe. Sei ein Steuerpflichtiger an einer Personengesellschaft beteiligt, die Organträger einer körperschaftsteuerrechtlichen Organschaft sei, bleibe bei der Berechnung des Höchstbetrags der abziehbaren Zuwendungen nach § 10 b Abs. 1 EStG auf Grundlage des Gesamtbetrages der Einkünfte das dem Steuerpflichtigen anteilig zuzurechnende Einkommen der Organgesellschaft nach der Rechtsprechung des BFH außer Ansatz (BFH-Urteil vom 23.01.2002 XI R 95/97, BFHE 198, 99, BStBl II 2003, 9). In diesem Urteil werde ausgeführt, dass die Organgesellschaft bei der Ermittlung ihres Einkommens Aufwendungen i.S. von § 9 KStG, zu denen auch eigene Spenden gehörten, abziehen könne. Sei auch der Organträger eine Kapitalgesellschaft, so seien die Höchstbeträge für den Spendenabzug für die Organgesellschaft und für den Organträger gesondert zu ermitteln. Dabei sei bei der Berechnung des beim Organträger abziehbaren Höchstbetrags das ihm zuzurechnende Einkommen der Organgesellschaft außer Betracht zu lassen. Für die von der Klägerin vorgeschlagene Zusammenrechnung der von der Organträgerin und der Organgesellschaft geleisteten Spenden und die Zusammenrechnung des Einkommens der Organträgerin und der Organgesellschaft für die Höchstbetragsberechnung fehle eine gesetzliche Grundlage. Im Körperschaftsteuergesetz sei nicht geregelt, dass bei einer Organschaft über die Höhe der abzugsfähigen Spenden erst auf der Ebene des Organträgers zu entscheiden sei. § 9 KStG sei in § 15 KStG nicht aufgeführt, so dass § 9 KStG sowohl beim Organträger als auch bei der Organgesellschaft getrennt anzuwenden seien. Da auf der Ebene der Organgesellschaft über die Höhe der abzugsfähigen Spenden unter Berücksichtigung des Einkommens der Organgesellschaft entschieden werde, sei nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift auf der Ebene des Organträgers über die vom Organträger geleisteten Spenden (ohne Spenden der Organgesellschaft) unter Berücksichtigung des Einkommens des Organträgers (ohne Einkommen der Organgesellschaft) zu entscheiden. Nur so sei auch nach der Rechtsauffassung des BFH sicher gestellt, dass Spendenhöchstbeträge nicht doppelt berücksichtigt werden. Auch für den Antrag der Klägerin, den von der Organgesellschaft nicht verbrauchten Spendenhöchstbetrag auf den Organträger zu übertragen, fehle eine gesetzliche Grundlage. In § 14 KStG sei geregelt, unter welchen Voraussetzungen das Einkommen der Organgesellschaft dem Organträger zuzurechnen sei. Da das Einkommen der Organgesellschaft bereits um die eigenen abzugsfähigen Spenden gemindert sei, könne daraus nicht abgeleitet werden, dass der nicht verbrauchte Höchstbetrag der Organgesellschaft auf den Organträger übergehe.

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Die Klägerin hat am 21.10.2010 Klage erhoben.

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Zur Begründung der Klage wiederholt sie ihren Vortrag im Einspruchsverfahren. Ergänzend weist sie darauf hin, dass die Gefahr der doppelten Berücksichtigung des Einkommens auch heute noch bestehe. So könne nach § 2 Abs. 5 b EStG beantragt werden, dass die Kapitalerträge trotz der Abgeltungssteuer im Rahmen des § 10 b EStG zu berücksichtigen seien. Es sei vor diesem Hintergrund nicht nachvollziehbar, warum durch den Abschluss eines Ergebnisabführungsvertrages diese Berücksichtigung des "fremden" Einkommens nicht mehr möglich sein soll, obwohl die Tochtergesellschaft sowohl rechtlich wie auch wirtschaftlich näher an den Gesellschafter herangerückt sei.

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Die Klägerin beantragt,

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unter Aufhebung der Ablehnung der Änderungsanträge durch Bescheid vom 12.07.2010 die gesonderte Feststellung des verbleibenden Großspendenvortrags für die Körperschaftsteuer auf den 31.12.2007 und 31.12.2008 sowie die gesonderte Feststellung des verbleibenden Spendenvortrags nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 KStG auf den 31.12.2007 und die Feststellung des verbleibenden Zuwendungsvortrags nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 KStG auf den 31.12.2008 vom 06.02.2009 bzw. 29.03.2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27.09.2010 dahingehend abzuändern, dass das Organeinkommen der "C-Holding GmbH" bei der Klägerin im Rahmen des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG berücksichtigt werde,

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hilfsweise die Revision zuzulassen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage als unbegründet abzuweisen.

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Zur Begründung seines Antrags beruft er sich auf die Einspruchsentscheidung.

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Entscheidungsgründe:

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Die Klage ist unbegründet.

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Der Beklagte hat zu Recht bei der Ermittlung des Höchstbetrages für den Spendenabzug i. S des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG das Einkommen der Organgesellschaft nicht mitberücksichtigt.

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Gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG i. V. mit § 34 Abs. 8a KStG sind abziehbare Aufwendungen - vorbehaltlich des § 8 Abs. 3 KStG - Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge), die zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 AO an eine inländische juristische Person des öffentlichen Rechts oder an eine inländische öffentliche Dienststelle oder an eine nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerbefreite Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse gemacht werden, aber nur bis zu einem Höchstbetrag von 20 Prozent des Einkommens oder 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter. Als Einkommen im Sinne dieser Vorschrift gilt gemäß § 9 Abs. 2 Satz 1 KStG das Einkommen vor Abzug der in § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG bezeichneten Zuwendungen und vor dem Verlustabzug nach § 10d EStG.

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Was als Einkommen einer Körperschaft gilt, bestimmt sich gemäß § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG nach den Vorschriften des EStG und des KStG. Gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG i. V. mit § 17 KStG ist das Einkommen einer Organgesellschaft dem Träger des Unternehmens (Organträger) zuzurechnen, wenn eine GmbH mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland (Organgesellschaft) sich wirksam verpflichtet, ihren ganzen Gewinn an ein anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen, soweit sich aus § 16 KStG nichts anderes ergibt und weitere Voraussetzungen erfüllt sind. In § 15 KStG ist geregelt, inwieweit das Einkommen bei einer Organschaft abweichend von den allgemeinen Vorschriften zu berechnen ist. Zum Spendenabzug findet sich in § 15 KStG keine Regelung.

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Nach Auffassung der Verwaltung ist das Einkommen einer Organgesellschaft dem Organträger als Einkünfte nach Ermittlung des steuerlichen Gewinns, der dem Einkommen im Sinne des § 9 Abs. 2 Satz 1 KStG entspricht, und nach Abzug der Aufwendungen im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG zuzurechnen (vgl. R 29 Abs. 1 Satz 2 KStR 2008).

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Nach Auffassung des BFH zu § 10 b Abs. 1 Satz 1 EStG gehören zur "Summe der Einkünfte" i.S. des § 2 Abs. 3 EStG nur Einkünfte, die ein Steuerpflichtiger im Rahmen der sieben Einkunftsarten selbst erzielt hat. Die gesetzlichen Regelungen der körperschaftsteuerrechtlichen Organschaft mit Gewinnabführungsvertrag gehe von der sog. Zurechnungstheorie aus. Organträger und Organgesellschaft blieben zivilrechtlich und steuerrechtlich verschiedene Rechtsträger und ermittelten selbständig ihr jeweiliges Einkommen; erst danach sei das Einkommen der Organgesellschaft nach § 14 KStG dem Organträger zuzurechnen. Die Zurechnung erfolge nicht im Rahmen der Gewinnermittlung, sondern als Zurechnung fremden Einkommens zur Besteuerung. Das eigene Einkommen des Organträgers und das zuzurechnende Einkommen der Organgesellschaft bildeten gemeinsam das vom Organträger zu versteuernde (Gesamt-)Einkommen. Die Organgesellschaft dürfe bei der Ermittlung ihres Einkommens Aufwendungen i.S. von § 9 KStG, zu denen auch eigene Spenden gehörten, abziehen. Sei auch der Organträger eine Kapitalgesellschaft, so seien die Höchstbeträge für den Spendenabzug in Höhe von 20 v.H. des Einkommens für die Organgesellschaft und für den Organträger gesondert zu ermitteln. Dabei sei bei der Berechnung des beim Organträger abziehbaren Höchstbetrags das ihm zuzurechnende Einkommen der Organgesellschaft außer Betracht zu lassen. Denn andernfalls würde das zuzurechnende Einkommen bei der Höchstbetragsberechnung für den Spendenabzug doppelt Berücksichtigung finden, zunächst bei der Berechnung des Spendenabzugs für die Organgesellschaft selbst und dann noch einmal bei der Berechnung des Spendenabzugs für den Organträger. Dem Organträger würde damit ein steuerlicher Vorteil zugute kommen, der vom Zweck der Organschaft nicht gedeckt sei. Darüber hinaus würde die doppelte Berücksichtigung eines Spendenabzugsvolumens auch dem Gesetzeszweck, den Spendenabzug auf bestimmte Höchstbeträge zu beschränken, zuwider laufen (BFH-Urteil vom 23.1.2002 XI R 95/97, BFHE 198, 99, BStBl II 2003, 9).

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Die Auffassung des BFH zu § 10 b Abs. 1 Satz 1 EStG, das Berechnungsgrundlage für die Höhe des Spendenabzugs nur eigene Einkünfte des Organträgers und nicht fremde im Rahmen der Organschaft zugerechnete Einkünfte sind, ist auf § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG übertragbar (Danelsing in Blümich, EStG/KStG/GewstG, § 14 KStG Rz. 239; Krämer in Dötsch/Jost/Pung/Witt, KStG, § 9 Rz. 326 ff.; Drüen in Herrmann/Heuer/ Raupach, EStG und KStG, § 9 KStG Anm. 50; Boochs in Lademann, KStG, § 9 Anm. 14). Entgegen der Ansicht der Klägerin ist das Einkommen im Sinne des § 9 Abs. 2 Satz 1 KStG nicht das Einkommen im Sinne des 14 Abs. 1 Satz 1 KStG. Zu Recht geht der BFH davon aus, dass Organträger und Organgesellschaft zivilrechtlich und steuerrechtlich verschiedene Rechtsträger bleiben und selbständig ihr jeweiliges Einkommen unter Berücksichtigung des Spendenabzuges ermittelten; erst danach ist das Einkommen der Organgesellschaft nach § 14 KStG dem Organträger zuzurechnen (vgl. auch FG Düsseldorf, Urteil vom 18.3.1991 6 K 117/86, EFG 1991, 750; a. A. Wendt, FR 2002, 787; Olbing in Festschrift für Streck, S. 121; Gerlach, DB 1986, 2357). Die Zurechnung erfolgt nicht im Rahmen der Gewinnermittlung, sondern als Zurechnung fremdem Einkommens zur Besteuerung. Die Differenzierung zwischen eigenem und fremden Einkommen ergibt sich zwar nicht aus dem Wortlaut des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG aber aus der gesetzlichen Systematik der Organschaft. Dem Organträger wird "nur" das Einkommen und nicht die sonstigen Besteuerungsmerkmale zugewiesen. Für den Spendenabzug ist nicht die wirtschaftliche Verbindung durch die Organschaft, sondern die zivilrechtliche Selbständigkeit der Unternehmen entscheidend.

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Entgegen der Ansicht der Klägerin begründet § 9 KStG bei Stiftungen wie § 10 b EStG die Abzugsfähigkeit von Spenden. Anders als Kapitalgesellschaften (vgl. BFH-Urteil vom 22.8.2007 I R 32/06, BFHE 218, 523, BStBl II 2007, 961 m.w.N.) verfügen Stiftungen nach der Rechtsprechung des BFH über eine außerbetriebliche Sphäre. Soweit das Stiftungsgeschäft bestimmt, wem oder welchem Zweck die Erträge der Stiftung zukommen sollen, handelt es sich um Einkommensverwendungen, die das Einkommen grundsätzlich nicht mindern. Wie bei natürlichen Personen, bei denen Aufwendungen, die weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind, nur abziehbar sind, wenn das Gesetz dies ausdrücklich vorsieht, bedarf es bei Körperschaftsteuersubjekten, die eine außerbetriebliche Sphäre haben, einer besonderen Vorschrift, die den steuermindernden Abzug der Aufwendungen ausdrücklich zulässt. § 10 Nr. 1 KStG hat für diese Körperschaftsteuersubjekte ebenso wie § 12 Nr. 1 Satz 1 EStG für natürliche Personen nur deklaratorische Bedeutung (BFH-Urteil vom 12.10.2011 I R 102/10, BFHE 235, 394, HFR 2012, 313).

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Für das Begehren der Klägerin, den von der Organgesellschaft nicht verbrauchten Spendenhöchstbetrag auf sie zu übertragen, gibt es keine gesetzliche Grundlage. Ohne gesetzliche Grundlage ist eine derartige Übertragung eines nicht ausgenutzten Spendenhöchstbetrages auf einen zivilrechtlich und steuerrechtlich selbständigen Rechtsträger nicht möglich.

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Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO).

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.