Finanzgericht Münster (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-03-04, Aktenzeichen 8 K 2435/02 Kg
ECLI:DE:FGMS:2004:0304.8K2435.02KG.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.

Die Revision wird nicht zugelassen.

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T a t b e s t a n d :

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Zu entscheiden ist, in welcher Höhe Zahlungen aus einer Waisenrente an die Tochter des Klägers (Kl.) als deren Bezüge im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz (EStG) anzusehen sind.

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Der Kl. ist Vater der Kinder D , geb. am 12.06.1976, und G , geb. am 05.08.1980. Ein weiteres Kind des Kl. ist minderjährig. Für alle drei Kinder bezog der Kl. u. a. ab dem Kalenderjahr 2000 Kindergeld. Die Kinder D und G hatten in diesen Jahren neben Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit auch Bezüge aus Waisenrenten. In einer Überprüfung der Kindergeldfestsetzung kam die Beklagte (Bekl.) zu dem Ergebnis, dass das Kind D im Jahre 2000 Einkünfte und Bezüge von mehr als 13.500 DM gehabt hat und die Kinder D und G im Jahre 2001 jeweils mehr als 14.040 DM an Einkünften und Bezügen erhalten hatten. Mit Bescheiden vom 08. und 09.08.2001 hob die Bekl. für das Kind D für das Kalenderjahr 2000 die Kindergeldfestsetzung auf. Sowohl für D als auch für G wurde außerdem die Kindergeldfestsetzung für das Kalenderjahr 2001 aufgehoben - der danach überzahlte Betrag für Januar und Februar 2001 beträgt 1.140 DM. Hiergegen legte der Kl. Einsprüche ein. Während sich die Einsprüche hinsichtlich des Kindergeldes für den Sohn D ohne Einspruchsentscheidung erledigten - Stattgabe für das Jahr 2000 und Einspruchsrücknahme für 2001 - war der Einspruch gegen die Aufhebung des Kindergeldes für das Kind G (Januar und Februar 2001) ohne Erfolg. Dieser Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung (EE) vom 12.04.2002 als unbegründet zurückgewiesen.

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Mit der daraufhin erhobenen Klage verfolgt der Kl. sein Begehren auf Kindergeld für die Tochter G weiter. Die Berechnung der Einkünfte und Bezüge, die die Bekl. im Einspruchsverfahren mit Schreiben vom 03.09.2001 vorgenommen hat, sei unzutreffend - für das Kind G errechnete die Bekl. Einkünfte und Bezüge in Höhe von 17.710,32 DM, von denen nach Abzug von Werbungskosten - und Kostenpauschalen 15.150.02 DM anzurechnen seien, die den Grenzbetrag von 14.040 DM überschritten; in einer während des Klageverfahrens vorgenommenen geänderten Berechnung für die Einkünfte und Bezüge der Tochter G errechnet die Bekl. einen anzurechnenden Betrag in Höhe von (15.292 DM Ausbildungsvergütung + 3.453,66 DM Zahlungsbetrag der Waisenrente ./. 2.997,80 DM Werbungskosten ./. 200 DM Kostenpauschale für Hinterbliebenenbezüge ./. 360 DM Kostenpauschale für sonstige Bezüge =) 15.187,86 DM.

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Der Kl. meint im Wesentlichen, die Waisenrente dürfte nicht in Höhe des vollen Zahlungsbetrages abzgl. entsprechender Werbungskostenpauschalen als Einkünfte und Bezüge der Tochter berücksichtigt werden. Versorgungsempfänger erhielten einen Versorgungsfreibetrag von 40 %. Aus diesem Grunde dürfe auch nur der Kapitalertragsanteil der Waisenrente als Einkommen berücksichtigt werden. Eine Ungleichbehandlung im Verhältnis zu Versorgungsempfängern sei nicht gerechtfertigt. Das ergebe sich auch aus dem Umstand, dass bis einschließlich des Jahres 1999 ein Sparerfreibetrag von 6.000 DM bestanden habe und ab dem 01.01.2000 ein solcher von 3.000 DM. Der Bundesfinanzhof habe entschieden, dass in Höhe dieser Freibeträge keine im Rahmen des Kindergeldes anrechenbare Einkünfte des Kindes vorlägen. Bis zu 40 % dieser 6.000 DM zzgl. Werbungskostenpauschalen seien daher einkommensmindernd zu berücksichtigen. Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung dürften ebenfalls nicht unberücksichtigt bleiben. Bei der Tochter G führe das zu einer Minderung ihrer Einkünfte und Bezüge in Höhe von 2.987,94 DM, so dass sie in jedem Fall Kindergeld erhalten müsse. Auch bedeute die Berücksichtigung einer Waisenrente generell eine Benachteiligung von Kindern mit Waisenrenten gegenüber Kindern, bei denen noch beide Elternteile lebten und den Unterhalt bestritten. Die Kinder würden doppelt benachteiligt, denn sie hätten nicht nur den Verlust ihrer am 25.12.1996 gestorbenen Mutter hinzunehmen, sondern auch eine Kürzung bzw. Streichung des Kindergeldes. Waisenrenten stellten einen Ausgleich für Unterhaltsleistungen des Verstorbenen dar. Sie dürften nicht als Einkommen der Waisen gerechnet werden, weil auch zu Lebzeiten der Eltern höhere Unterhaltsleistungen nicht als kindergeldschädlich angesehen würden. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Klägerseite vom 15.07.2002 und 01.08.2003 Bezug genommen.

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Der Kläger beantragt,

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den Bescheid vom 08.08.2001 über die Aufhebung des Kindergeldes ab dem Jahre 2001 in der Fassung der EE vom 12.04.2002 aufzuheben,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Die Bekl. beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Sie hält die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung hinsichtlich der Tochter G weiterhin für rechtmäßig. Die Begriffe Einkommen und Bezüge, an die im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz (EStG) für die Berechnung des Kindeseinkommens angeknüpft werde, seien im EStG definiert. Die dortigen Definitionen seien nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes auch für das Kindergeld maßgebend. Das sei auch vom Bundesverfassungsgericht bestätigt worden. Abzüge bei der Waisenrente in Anlehnung an den Versorgungsfreibetrag seien nicht geboten, denn im Einkommensteuerrecht gehe es um die steuerliche Entlastung der Kinder, während es in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG es um das Einkommen des Kindes gehe. Aus diesem Grunde könne auch keine Ungleichbehandlung entstehen. Auch sei keine Ungleichbehandlung mit Kindern festzustellen, die von beiden Elternteilen Unterhalt erhielten, weil ein derartiger Sachverhalt mit dem vorliegenden nicht vergleichbar sei. Die Waisenrente stelle keine Unterhaltszahlung des anderen, verstorbenen Elternteils dar, so dass auch dessen volle Anrechnung als Einkommen des Kindes gerechtfertigt sei. Die Argumentation des Kl. zu dem Versorgungs- und dem Sparerfreibetrag verkenne, dass das Bundesverfassungsgericht nicht den Versorgungsfreibetrag als verfassungswidrig angesehen habe, sondern die zu niedrige Besteuerung der Rentenbezüge, die nur mit ihrem Ertragsanteil besteuert würden. Eine Berücksichtigung von weiteren Abzügen würde diese Ungleichbehandlung verstärken. Sozialversicherungsbeiträge seien ebenfalls nicht einkommensmindernd zu berücksichtigen, weil der Einkunftsbegriff im Einkommensteuerrecht einheitlich auszulegen sei und im Übrigen auch der Bundesfinanzhof diese Auffassung bestätigt habe.

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Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze vom 19.08.2002 und 26.09.2003 sowie auf die EE vom 12.04.2002 verwiesen.

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Im Übrigen wird auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 04.03.2004 Bezug genommen.

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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :

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Die Klage ist nicht begründet.

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Zu Recht hat die Bekl. bei den Kindeseinkünften keine Sozialversicherungsbeiträge abgezogen - gleiches gilt für die entsprechenden Beiträge der Tochter, die von der Rente abgezogen werden. Auch der Ansatz der Waisenrente als Einkünfte und Bezüge erfolgte zu Recht. Ein weiterer Abzug als er in Höhe der Kostenpauschalen für Hinterbliebenenbezüge und sonstige Einkünfte vorgenommen wurde, ist nicht vorzunehmen. Der Kl. ist nicht in seinen Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

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Gemäß § 62 Abs. 1 EStG i.V.m. § 63 Abs. 1 Nr. 1 EStG und § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a EStG besteht für ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet, aber noch nicht das 27. Lebensjahr ein Anspruch auf Kindergeld, wenn es für den Beruf ausgebildet wird - nur diese Alternative kommt hier in Betracht - und wenn das Kind Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhaltes oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind, von nicht mehr als 7.188 EUR (= 14.040 DM) im Kalenderjahr hat.

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Im Streitfall sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt, da die Summe des Einkommens und der Bezüge der Tochter mit zusammen 15.187,86 DM den oben genannten Grenzbetrag überschreitet.

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Der Begriff der Einkünfte im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ist in § 2 Abs. 2 EStG legal definiert. Bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit und sonstigen Einkünften, zu denen auch Erträge aus Renten gehören, sind Einkünfte der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten. Minderungen um Sonderausgaben, wie sie der Kl. begehrt, sind ausgeschlossen. Das hat der Bundesfinanzhof (BFH) im Übrigen auch in seiner Entscheidung vom 21. Juli 2000 (VI R 153/99, BFHE 192, 316 BStBl. II 2000, 566) bestätigt. Eine hiergegen gerichtete Verfassungsbeschwerde wurde vom Bundesverfassungsgericht nicht zur Entscheidung angenommen (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgericht vom 30. September 2002, 2 BvR 1781/00, HFR 2003, 76). Der Senat schließt sich den dortigen Wertungen und Ausführungen auch für den Streitfall an. Weitere Abzüge als Werbungskosten, die im Streitfall bei den angesetzten Einkünften der Kinder bereits berücksichtigt sind, sind nicht mehr vorzunehmen. Grundsätzlich entschieden ist auch, dass Waisenrenten zu den Einkünften und Bezügen des Kindes gehören, die im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG zu berücksichtigen sind. Unerheblich ist, dass sie faktisch an die Stelle von Unterhaltsleistungen der verstorbenen Eltern treten, denn sie erhöhen als eigene Einkünfte und Bezüge die Mittel, die dem Kind zur Verfügung stehen (vgl. BFH-Urteil vom 14. November 2000, VI R 52/98, BStBl. II 2001, 489). Der Begriff der Bezüge in § 34 Abs. 4 Satz 2 EStG ist zwar im Gesetz nicht allgemein definiert (vgl. BFH-Urteil vom 26. September 2000, VI R 85/99, BStBl. II 2000, 684). Soweit Bezüge aus Renten betroffen sind, gibt es aber im Gesetz einen Anhaltspunkt dafür, was darunter zu verstehen ist, denn § 22 Satz 1 Nr. 1 EStG verwendet ebenfalls den Begriff "Bezüge". Aus § 22 Satz 1 Nr. 1 EStG ist zu entnehmen, dass Bezüge Einnahmen sind. Hierzu rechnen auch Bezüge aus Leibrenten (§ 22 Satz 3 EStG). Aus dem Umstand, dass Erträge aus Leibrenten zu den Einkünften zählen, ergibt sich, dass die darüber hinausgehenden Einnahmen aus einer entsprechenden Rente zu den Bezügen im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG zu rechnen sind. Im Ergebnis zählen daher bei Renten, zu denen auch Halbwaisenrenten und Waisenrenten rechnen, sowohl der Ertragsanteil als auch der Kapitalanteil der jeweiligen Rentenzahlung zu den anrechenbaren Einkünften und Bezügen des Kindes. Aus den Begriffsdefinitionen ergibt sich auch, dass Versicherungsleistungen des Kindes die Einkünfte und Bezüge nicht mindern können. Sie zählen nicht zu den Werbungskosten. Lediglich die Unkostenpauschalen, die im Streitfall von der Bekl. schon berücksichtigt sind, mindern die anrechenbare Einkünfte und Bezüge (im Ergebnis ebenso: BFH-Urteile vom 16. April 2002, VIII R 76/01, BStBl. II 2002, 525 und vom 14. November 2000, VI R 52/98, BStBl. II 2001, 489 sowie BFH-Beschluss vom 26. April 2002, VIII B 169/01, BFH/NV 2002, 1029).

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Dieses durch Auslegung gefundene Ergebnis entspricht auch dem Zweck des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG, der die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Kindes berücksichtigt. Das Kindergeld das den Eltern zu zahlen ist, entfällt danach, wenn eigene Einkünfte und Bezüge des Kindes den Grenzbetrag übersteigen. Da Waisenrenten zu den Einkünften und Bezügen des Kindes rechnen, ist es nur konsequent, dass durch sie auch der Grenzbetrag überschritten werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 16. April 2002, BStBl. II 2002, 525, 526 sowie Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt, Urteil vom 17. Juni 2003, 4 K 20133/00, EFG 2003, 1631).

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Bei dieser Sachlage besteht auch für die weitere Berücksichtigung eines einem Versorgungsfreibetrag nachgebildeten Abzugsbetrages oder eines dem Sparerfreibetrag entsprechenden Abzugsbetrages keinen Raum. Nach der im Jahre 2001 vorgenommenen Gesetzesänderung zu § 32 Abs. 4 Satz 4 EStG zählen u. a. "Gewinne" aus dem Sparerfreibetrag und dem Versorgungsfreibetrag ab dem Veranlagungszeitraum 2002 zu den Bezügen. Davor gab es insoweit keine ausdrückliche gesetzliche Regelung. Für die Jahre vor 2002 gilt im Ergebnis jedoch dieselbe Rechtslage, wie sie durch die genannte Gesetzesänderung ab 2002 ausdrücklich geschaffen worden ist.

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Soweit der Sparerfreibetrag angesprochen ist, kann dahinstehen, ob der Entscheidung des BFH zu folgen ist, wonach dieser nicht zu den Bezügen im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG zählt (vgl. BFH-Urteil vom 26. September 2000, BStBl. II 2000, 684). Zu beachten ist nämlich, dass der Sparerfreibetrag neben der Sparförderung auch zum Ausgleich der Geldwertminderung dient. Der Gesetzgeber hat gerade bei Kapitaleinkünften einen weiten Ermessensspielraum, diesen Besonderheiten durch typisierende Regelungen Rechnung zu tragen (vgl. Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 27. Juni 1991, 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, 282 f). Das gilt insbesondere für die dieser Einkunftsart anhaftende Inflationsanfälligkeit. Diese Gesichtspunkte schließen die Übertragung des Sparerfreibetrages auf andere Einkunftsarten grundsätzlich aus (vgl. BFH-Beschluss vom 20. April 2000, IX B 8/00, BFHNV 2000, 1095). Entsprechendes gilt auch für die Übertragung dieses Freibetrages auf Bezüge des Kindes im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Dem steht nach Auffassung des Senats nicht entgegen, dass der BFH für einen speziellen Fall der Leibrenten einen Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz des Artikel 3 Grundgesetz (GG) mit Rücksicht auf den Sparerfreibetrag für möglich hält, denn im dortigen Fall handelt es sich um eine Leibrente, die als Gegenleistung für den Erwerb eines Wirtschaftsgutes des Privatvermögens vereinbart und gezahlt wird (vgl. BFH-Beschluss vom 14. November 2001, X R 32-33/01, BStBl. II 2002, 183, 190 f). Der hier zu entscheidende Fall ist mit diesem Sachverhalt nicht vergleichbar, denn die Waisenrente beruht nicht auf einer Gegenleistung der Tochter.

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Soweit der Versorgungsfreibetrag nach § 19 Abs. 2 EStG für Versorgungsbezüge ins Feld geführt wird, geht es auch um die Frage der Gleichmäßigkeit der Besteuerung von Versorgungsbezügen und Renten (Artikel 3 GG). Eine steuerliche Gleichbehandlung besteht nach dem Urteil des Bundesverfassungsgericht vom 06. März 2002 (2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73) jedenfalls für die Zeit ab 1996 nicht mehr. Vielmehr ist dort festgestellt, dass die Besteuerung von Versorgungsbezügen gegenüber Renten zu hoch ist bzw. die Renten zu niedrig besteuert werden. Überträgt man dieses Ergebnis auf Kindeseinkommen und Versorgungsbezüge (z. B. Waisengeld nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG) und Renten (z. B. Waisenrenten), kann eine Ungleichbehandlung dann entstehen, wenn man mit der Rechtsprechung des BFH (BFH-Urteil vom 26. September 2000, BStBl. II 2000, 684) die Ertragsanteile von Versorgungsbezügen, für die der Versorgungsfreibetrag des § 19 Abs. 2 EStG gilt, nicht als Bezüge im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ansieht und damit beim Kindeseinkommen anrechnungsfrei belässt, während Renten eines Kindes ohne eine derartige Kürzungsmöglichkeit bleiben und damit - bis auf Werbungskostenbeträge - in voller Höhe als Bezüge des Kindes anzusehen sind. Trotz gleicher Leistungsfähigkeit des Kindes kann dann die Art der Einkünfte und Bezüge darüber entscheiden, ob noch Kindergeld zu zahlen ist. Eltern mit Kindern, die Versorgungsbezüge haben, und Eltern mit Kindern, die Rentenbezüge haben, werden dann ungleich behandelt.

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Die aus dem oben genannten BFH-Urteil vom 26. September 2000 (BStBl. II 2000, 684, 686) andeutungsweise erkennbare abweichende verfassungsrechtliche Beurteilung des BFH teilt der Senat nicht. Der Umstand, dass in § 33 a EStG u. a. für anzurechnende Bezüge der unterstützten Person derselbe Begriff verwendet worden ist wie in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG und zu § 33 a EStG bereits mit BFH-Urteil vom 22. Juli 1988 (III R 175/86, BStBl. II 1988, 839) entschieden wurde, die Regelung über den Versorgungsfreibetrag in § 19 Abs. 2 EStG sei nicht entsprechend anwendbar, stellt für sich gesehen keine verfassungsrechtliche Rechtfertigung dar. Das gilt auch in Anbetracht der Tatsache, dass der BFH in einer weiteren Entscheidung zu § 33 a EStG (BFH-Beschluss vom 12. Dezember 2001, III B 103/01, BFH/NV 2002, 652) über dieselbe Frage nochmals in der Weise entschieden hat, dass er eine Nichtzulassungsbeschwerde zu dieser Frage nach § 33 a EStG als unzulässig zurückgewiesen hat und dass das Bundesverfassungsgericht die hiergegen gerichtete Verfassungsbeschwerde durch Kammerbeschluss (§§ 93 a und 93 b Bundesverfassungsgerichtsgesetz) nicht zur Entscheidung angenommen hat (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 03. Juli 2003, 2 BvR 368/02, nicht veröffentlicht). Der in den drei BFH-Entscheidungen enthaltene Hinweis auf steuersystematische Gründe kann angesichts der neueren Senatsentscheidung des Bundesverfassungsgerichts zu der ab dem Jahr 1996 bestehenden steuerlichen Ungleichbehandlung von Renten und Pensionen (Urteil vom 06. März 2002, BVerfGE 105, 73) nicht überzeugen. Das Bundesverfassungsgericht hat in diesem Urteil überzeugend dargelegt, dass die Besteuerung der Pensionen trotz des Versorgungsfreibetrages im Verhältnis zu Renten nicht dem "Gebot der Ausrichtung der Steuerlast am Prinzip der finanziellen Leistungsfähigkeit und ... Folgerichtigkeit" entspricht. Pensionen sind im Verhältnis zu Renten zu hoch besteuert (BVerfGE 105, 73, 155 ff.). Wenn sich im Rahmen der Anrechnung von Einkünften und Bezügen des Kindes nach § 32 Abs. 4 EStG, wie ausgeführt, eine umgekehrte Wirkung einstellt, kann für die daraus abzuleitende Entscheidung zur Frage der Ungleichbehandlung im Sinne des Artikel 3 GG nichts anderes gelten. Die Tatsache, dass das Bundesverfassungsgericht angeordnet hat, die Ungleichbehandlung von Pensions- und Rentenbesteuerung bis Ende 2004 hinzunehmen, ändert an dieser materiell-rechtlichen Beurteilung ebenfalls nichts.

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Die Klage kann dennoch keinen Erfolg haben, weder in Form einer Stattgabe noch in Form eines Vorlagebeschlusses (Artikel 100 Abs. 1 GG - formal rechtlich wäre ein Vorlagebeschluss durch die weitere Anwendung der Regelungen zur Renten- und Pensionsbesteuerung bis Ende 2004 nicht ausgeschlossen, denn die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts betrifft lediglich § 19 EStG, nicht aber die hier zur Beurteilung stehende Regelung des § 32 Abs. 4 EStG). Der Senat folgt hinsichtlich der Frage der Beurteilung des Versorgungsfreibetrages als anzurechnender oder nicht anzurechnender Bezug nicht der oben genannten Entscheidung des BFH vom 26. September 2000 (BStBl. II 2000, 684). Vielmehr hält er die Auffassung des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz, das in der Vorinstanz anders als der BFH entschieden hatte (Urteil vom 12. April 1999, 5 K 1865/98, EFG 1999, 903) im Ergebnis für richtig. Auch der Gewinn aus dem Versorgungsfreibetrag für die Zeiträume bis zum Veranlagungsjahr 2001 einschließlich zählt zu den Bezügen im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Diese Auslegung ist, wie bereits ausgeführt, begrifflich möglich. Sie ist darüber hinaus inhaltlich geboten, weil auch in Höhe dieses Freibetrages die Leistungsfähigkeit des Kindes gesteigert wird und dadurch seine Unterstützungsbedürfigkeit abnimmt, ebenso wie die Unterstützungsbedürftigkeit der Eltern über das Kindergeld. Diese Auslegung ist nicht zuletzt auch verfassungsrechtlich geboten, weil dadurch eine nicht zu rechtfertigende Ungleichbehandlung von Kindeseinkommen mit Versorgungsbezügen einerseits und Rentenbezügen andererseits vermieden wird. Anders als bei Kapitaleinkünften fehlt bei diesen beiden Einkunftsarten auch die besondere Rechtfertigung dafür, sie gegenüber anderen Einkunftsarten zu privilegieren.

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Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

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Die Revision ist nicht zuzulassen, denn nach der Änderung des § 32 Abs. 4 Satz 4 EStG für den Zeitraum ab dem Jahre 2002 handelt es sich bei der vom Senat in Abweichung zur BFH-Rechtsprechung entschiedenen Auslegungsfrage, was unter Bezügen für die Zeit bis 2001 einschließlich zu verstehen ist, um auslaufendes Recht. Im Übrigen wird mit der vorliegenden Klageabweisung von der Rechtsprechung des BFH im Ergebnis auch nicht abgewichen, so dass auch der Zulassungsgrund des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO nicht eingreift.