Finanzgericht Hamburg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2019-05-28, Aktenzeichen 4 K 82/18

Tatbestand

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Die Klägerin wendet sich gegen die Nacherhebung von Zoll.

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Die Klägerin führte in der Zeit von Juni 2016 bis September 2017 Multimediageräte für Kraftfahrzeuge in die EU ein. Anmeldegemäß wurden sie als Funknavigationsempfangsgeräte (Unterposition 8526 9120) mit einem Zollsatz von 1,9-3,7 % zum freien Verkehr überlassen.

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Die Ware (im Folgenden auch: Multimediagerät) besteht aus einem berührungsempfindlichen 6,2-Zoll Flüssigkristallmonitor in einem Gehäuse mit verschiedenen Geräten, nämlich einem Autoradio, einem CD/DVD-Player, einer Freisprecheinrichtung, einem Navigationsgerät mit GPS-Navigationsbestimmung und einem Verstärker nebst Fernbedienung. Die bei Benutzung der Freisprechanlage und beim Audio-Streaming erforderliche Datenübertragung erfolgt über den Bluetooth-Standard, den das Gerät unterstützt. Genauso kann über Bluetooth ein externes Mikrofon angeschlossen werden. Über die USB-, SD-, MikroSDHC- und A/V-Schnittstellen können externe Audio- und Bilddaten wiedergegeben werden. Außerdem kann eine Rückfahrkamera angeschlossen werden. Die Ware wird unter der Bezeichnung "X Car Multimedia X Z 123" als "Großartiger Allrounder - Perfekt für Ihre Bedürfnisse" vermarktet.

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2017 führte der Beklagte bei der Klägerin eine Zollprüfung durch, die den Zeitraum 1. Oktober 2014 bis 20. September 2017 betraf. Hierbei monierte der Prüfer insbesondere die Einreihung der Multimediageräte. Der Prüfungsbericht vom 23. Januar 2018 (...) hielt fest:
[Die Klägerin] importierte Multimedia-Navigationsgeräte und reihte diese hauptsächlich in die UPos(KN) 85269120 (Zollsatz 1,9 - 3,7 %) ein.

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Es handelte sich dabei um eine zusammengesetzte Ware aus verschiedenen Geräten des Kapitels 85 (Autoradio, CD/DVD-Player, Freisprecheinrichtungen, Navigationsgerät, Monitor), bei dem kein charakterbestimmender Bestandteil ermittelt werden kann. Die Navigationsgeräte sind daher in die letztgenannte Position der KN und damit in die Codenummer 85285970900 bzw. ab 01.01.2017 85285900900 (Zollsatz 14 %) einzureihen. Es sind insgesamt 149.216,27 € Zoll EU nachzuerheben. [...]

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Darüber hinaus beanstandete der Prüfungsbericht, dass eine allgemeine Transportversicherungspolice und bestimmte Frachtnebenkosten (insbesondere ISPS-Gebühren) nicht in den Zollwert einbezogen worden seien.

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Auf der Grundlage der Prüfungsfeststellungen erhob der Beklagte mit den Positionen 2-18 des Einfuhrabgabenbescheids vom 2. Februar 2018 (XXX-1) gemäß Art. 101 i. V. m. Art. 105 Abs. 3 UZK hinsichtlich der Einfuhr der Multimediageräte Zoll in Höhe von € 149.216,27 nach. Dieser Nacherhebungsbetrag ergibt sich weit überwiegend aus der geänderten Einreihung. Bei den Positionen 3-7, 9-10, 14, 16-18 wurden zusätzlich zollwerterhöhende Beträge berücksichtigt.

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Mit Schreiben vom 16. Februar 2018 legte die Klägerin Einspruch gegen den Nacherhebungsbescheid ein. Die Multimediageräte seien keine zusammengesetzten Waren im Sinne der AV 3 c) KN. Selbst wenn man dies anders sähe, handele es sich um Warenzusammenstellungen, denen das Navigationsgerät im Sinne der AV 3 b) KN den wesentlichen Charakter verleihe.

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Es handele sich nicht um eine Warenzusammenstellung im Sinne der AV 3 b) KN. Die Bestandteile dienten nicht der Befriedigung eines speziellen Bedarfs oder der Ausübung einer bestimmten Tätigkeit. Die Ware befriedige nämlich verschiedene Bedarfe. Das gemeinsame Gehäuse sei unerheblich. Die Geräte seien einzeln einzureihen. Die Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI KN sei anzuwenden. Danach sei die Hauptfunktion des Gerätes maßgeblich. Dies sei hier der Navigationsempfang. Alle anderen Funktionen seien Beigaben. Kein Verbraucher würde, wenn er einen Pkw mit Bildschirm benötige, Radio hören oder Videos anschauen wollen, einen Navi-Receiver für rund 700 € kaufen. Das Gerät werde auch als Navigationsempfänger beworben. Ohne Navigationsempfang verliere die Ware ihre charakteristische Eigenschaft als Navi-Receiver. Der wertmäßige Anteil des Navi CPU-Boards betrage rund 50 %. Rechne man den Monitor und das Gehäuse hinzu, käme man auf rund 70 %.Es läge eine britische vZTA vor, die eine vergleichbare Ware ohne Touchscreen der Position 8526 KN zugewiesen habe.

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Nachdem der Beklagte auf das Urteil des FG Hamburg vom 10. Juli 2015 (4 K 54/15) hingewiesen hatte, führte die Klägerin weiter aus: Die AV 3 KN sei nicht anwendbar, wenn die Ware in ihrer tatsächlichen Beschaffenheit, also die fünf Geräte in einer äußeren Hülle, von fünf verschiedene Positionen erfasst sei. Die Anwendung der AV 3 KN setze voraus, dass das Navigationsgerät zusammen mit der Bluetooth-Vorrichtung zur Handynutzung ebenso wie mit der Kamera und dem Radio einen gemeinsamen Zweck verfolgten. Genau wie der Lehrbuchfall des Spielzeugtraktors, der mit einem Kaugummi in einer gemeinsamen Verpackung verkauft werde, müssten die in dem Multimediagerät enthaltene Kamera, das Navigationsgerät, das Radio, der CD-Spieler, der Monitor und die Freisprecheinrichtung einzeln eingereiht werden.

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Mit Einspruchsentscheidung vom 26. Juni 2018 (xxx-1), die sich nur auf die Positionen 2-18 des Nacherhebungsbescheids bezieht, wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Bei den Multimediageräten handele es sich um aus verschiedenen Geräten zusammengesetzte Waren, die unterschiedliche Funktionen ausführten. Die einzelnen Geräte würden für sich genommen zu den Positionen 8528 (Monitor), 8521 (Videowiedergabegerät), 8519 (Tonwiedergabegerät), 8526 (Navigationsgerät), 8527 Rundfunkempfangsgerät) und 8517 (Freisprecheinrichtungen) gehören. Damit müsse die Einreihung nach der Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI oder der AV 3 b) KN und - falls dies zu keinem Ergebnis führe - der AV 3 c) KN erfolgen. Eine separate Einreihung der einzelnen Bestandteile scheide schon deshalb aus, weil sie fest miteinander verbunden seien. Eine fest verbundene Ware müsse immer in ihrer Gesamtheit eingereiht werden. Nur wenn sich unterschiedliche Waren in einer gemeinsamen Verpackung befänden, könne man von einer Warenzusammenstellung ausgehen, bei der die einzelnen Teile möglicherweise getrennt voneinander zu bewerten seien. Es sei keine Hauptfunktion bzw. keine charakterbestimmende Funktion des Multimediageräts erkennbar. Die Funktionen stünden vielmehr gleichwertig nebeneinander und deckten das ab, was heutzutage bei Pkw ab einer bestimmten Ausstattungsklasse gängig sei. Der durchschnittliche Verbraucher würde die Ware erwerben, weil er ein Gerät mit allen genannten Funktionen haben wolle. Charakterbestimmend sei damit die Fülle der Funktionen und gerade nicht eine Funktion im speziellen. Hieran ändere es nichts, dass das Navigationsgerät die Hälfte des Gesamtwerts ausmache. Den Wert des Bildschirms und des Gehäuses könne man dem Gesamtwert des Navigationsgeräts nicht zuschlagen, weil Bildschirm und Gehäuse auch allen übrigen Funktionen dienten. Bei Anwendung der 3 c) KN seien die Geräte damit der Warennummer für den im Zolltarif letztgenannten Bestandteil, also der Positionen 8528 KN, zuzuweisen. Da es sich um LCD-Bildschirme handele, die nicht für den Anschluss an einem Computer bestimmt seien, greife die Unterposition 8528 59. Für Einfuhren im Jahr 2016 sei die Unterposition 8528 5970 900 und ab dem 1. Januar 2017 die inhaltlich entsprechende Warennummer 8528 5900 900 anzuwenden. Diese Bewertung decke sich mit der des Urteils des FG Hamburg vom 10. Juli 2015 (4 K 54/15). Die vom Finanzgericht betrachtete Ware entspreche der hier in Rede stehenden Ware. Sie seien beide für den Einbau in Kraftfahrzeugen bestimmt und verfügten über einen Bildschirm, eine Navigationsfunktion, Radioempfang, Wiedergabe für Audio- und Videodateien sowie eine Freisprecheinrichtung. Außerdem entspreche die Einreihungsauffassung der im Anhang IV Ziffer 3 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 459/2014 dargestellten Einreihungsentscheidung.

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Auch die Erhöhung des Zollwerts sei nicht zu beanstanden. Gemäß Art. 71 Abs. 1 e) i) UZK seien auf den beim Verkauf zur Ausfuhr in das EU-Zollgebiet tatsächlich gezahlten Preis auch die bis zum Ort des Verbringens anfallenden Transport- und Versicherungskosten hinzuzuziehen. Daher müssten die Kosten für die Transportversicherung, die pauschal in Höhe von 0,12 % des Warenwerts bestimmt worden seien, berücksichtigt werden. Bei den im Seeverkehr importierten Waren (Positionen 4-6, 10, 14 und 17-18 des Nacherhebungsbescheids) müsse die Sicherheitsgebühr (ISPS) in Höhe von 15 € pro Einfuhrvorgang und der Treibstoffzuschlag für schwefelarme Kraftstoffe (Low Sulphur Surcharge) dem Zollwert hinzugerechnet werden.

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Mit der am 10. Juli 2018 erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Das Navigationsgerät sei eine Multifunktionsmaschine gemäß Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI KN. Für die Feststellung, dass es keine Hauptfunkton gebe, reiche es nicht aus, dass alle Funktionen genutzt würden. Dies sei bei allen Multifunktionsgeräten der Fall. Die parallel gelagerte Problematik von Multifunktionsdruckern zeige dies. Bei diesen sei die Funktion als Hauptfunktion angenommen worden, die technisch am komplexesten sei. Bei den hier in Rede stehenden Geräten sei die Navigationsfunktion mit Abstand die technisch komplexeste. Außerdem sei sie die einzige für das Autosystem relevante Funktion. Aus der Bewertung der Ware gehe dies hervor. Alle anderen Funktionen seien Beigaben, für die kein Verbraucher 700 € ausgeben würde. Den wesentlichen Charakter der Ware bilde das Navigationsgerät. Die Außenmaße der Geräte seien extra derart konfiguriert, dass sie in die Einbauschächte für Autoradios passten. Eine Kunde, der die Ware kaufe, tue dies deshalb, weil er das Radio durch ein Navigationsgerät ersetzen wolle. Damit sei offensichtlich, dass die Kaufmotivation allein auf den Erwerb eines Navigationssystems gerichtet sei. Die Durchführungsverordnung (EU) Nr. 459/2014 stehe dem nicht entgegen. Sie überschreite die Grenzen des Wortlauts der Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI KN. Außerdem entsprächen sich die Waren nicht. Das Urteil des FG Hamburg 4 K 54/15 führe zu keiner anderen Einschätzung, weil nicht bekannt sei, was zur Rückweisung der Nichtzulassungsbeschwerde geführt habe.

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Die Klägerin beantragt,
den Einfuhrabgabenbescheid vom 2. Februar 2018 (XXX-1), Positionen 2-18, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Juni 2018 (xxx-1) aufzuheben.

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Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

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Er verweist auf seinen bisherigen Vortrag.

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Bei der Entscheidung hat die Sachakte des Beklagten vorgelegen. Ergänzend wird auf das Protokoll des Erörterungstermins vom 21. Mai 2019 verwiesen.

Entscheidungsgründe

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I. Im Einverständnis der Beteiligten (...) ergeht die Entscheidung ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO) und durch den Berichterstatter anstelle des Senats (§ 79a Abs. 3, Abs. 4 FGO).

II.

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Die zulässige Anfechtungsklage hat in der Sache keinen Erfolg. Der Einfuhrabgabenbescheid vom 2. Februar 2018, Positionen 2-18, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Juni 2018 (xxx-1) ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

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Ermächtigungsgrundlage für die Nacherhebung des Zolls ist Art. 105 Abs. 4, Abs. 3 der Verordnung (EU) 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269, 1; UZK). Diese Norm ist anwendbar, da die Einfuhren und die Nacherhebung nach dem 1. Mai 2016 erfolgten.

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Gemäß Art. 105 Abs. 4 UZK gilt für den Fall, dass Einfuhrabgaben nicht oder in nicht ausreichender Höhe buchmäßig erfasst wurden, Art. 105 Abs. 3 UZK auch für die nachzuerhebenden Einfuhrabgaben. Nach Art. 105 Abs. 3 UZK müssen Einfuhrabgaben, die aufgrund einer Zollschuld durch Annahme der Zollanmeldung von Waren zu einem anderen Zollverfahren als der vorübergehenden Verwendung unter teilweiser Befreiung von den Einfuhrabgaben entsteht, innerhalb von 14 Tagen nach dem Tag, an dem die Zollbehörden in der Lage sind, den betreffenden Abgabenbetrag festzusetzen, buchmäßig erfasst werden.

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Vorliegend ist eine Einfuhrzollschuld durch Überlassung zum zollrechtlich freien Verkehr (Art. 77 Abs. 1 Buchst. a UZK) der in den Positionen 2-18 des angefochtenen Bescheids genannten Multimediageräte entstanden. Die Abgabenberechnung hat auf der Grundlage der Einreihung der Ware in die Unterposition 8528 5970 der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif vom 23.07.1987 (ABl. EG L 256, 1; Kombinierte Nomenklatur - KN) in der Fassung der Durchführungsverordnung (EU) 2015/1754 vom 6. Oktober 2015 (ABl. L 285, 1) bzw. - für das Jahr 2017 - der inhaltsgleichen Unterposition 8528 5900 KN in der Fassung der Durchführungsverordnung (EU) 2016/1821 vom 6. Oktober 2016 (ABl. L 294, 1) zu erfolgen (dazu 1.). Beim Zollwert sind die Hinzurechnungen des Beklagten zu berücksichtigen (dazu 2.). Die Differenz zwischen dem auf dieser Grundlage zu berechnenden Abgabenbetrag und dem ursprünglich festgesetzten Abgabenbetrag wurde bisher nicht buchmäßig erfasst (dazu 3.).

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1. Das Multimediagerät ist in die Unterposition 8528 5970 KN bzw. die inhaltsgleiche Unterposition 8528 5900 KN einzureihen. Die Einreihung in die erstgenannte Unterposition folgt bereits aus der entsprechenden Anwendung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 698/2012 (dazu a). Im Übrigen ergibt sie sich aus der Anwendung der Kombinierten Nomenklatur (dazu b).

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a) Das Multimediagerät ist im Wege der entsprechenden Anwendung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 698/2012 vom 25. Juli 2012 zur Einreihung bestimmter Waren in die Kombinierte Nomenklatur (ABl. L 203, 34) in der Fassung von Art. 1 Abs. 4 i.V.m. Anhang IV der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 459/2014 vom 29. April 2014 (ABl. L 133, 43) in die Unterposition 8528 5970 KN einzureihen.

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aa) Die Durchführungsverordnung (EU) Nr. 698/2012 ist in der Fassung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 459/2014 zeitlich auf die hier in Rede stehenden Einfuhren in 2016 anwendbar, da sie in ihrer geänderten Fassung deutlich vorher, nämlich im Mai 2014 in Kraft getreten ist. Für die Einfuhren im Jahr 2017 ist sie nicht mehr anwendbar, da die Unterposition 8528 5970 durch die Unterposition 8528 5900 KN abgelöst wurde.

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bb) Da das Multimediagerät offensichtlich nicht mit den in der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 698/2012 beschriebenen Geräten identisch ist, kommt eine unmittelbare Anwendung der Durchführungsverordnung nicht in Betracht (siehe EuGH, Urteil vom 22. März 2017, Grofa, C-435/15 und C-666/15, Rn. 36).

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cc) Die Durchführungsverordnung (EU) Nr. 698/2012 ist jedoch auf das hier in [Rede] stehende Multimediagerät entsprechend anwendbar.

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Es entspricht der gefestigten Rechtsprechung des EuGH, dass angesichts des Normcharakters von Tarifierungsverordnungen diese nicht nur auf identische, sondern auch auf solche Produkte anzuwenden sind, die denjenigen entsprechen, die von der Tarifierungsverordnung erfasst werden (EuGH, Urteil vom 2. Mai 2019, C-268/18, Onlineshop, Rn. 40; Urteil vom 22.03.2017, Grofa, C-435/15 und C-666/15, Rn. 37; Urteil vom 22. September 2016, Kawasaki Motors Europe, C-91/15, Rn. 39; Urteil vom 13. Juli 20[0]6, Anagram International, C-14/05, Rn. 32; Urteil vom 4. März 20[0]4, Krings, C-130/02, Rn. 35). Die Voraussetzung für eine entsprechende Anwendung einer Einreihungsverordnung ist, dass sich die einzureihende und die in der Einreihungsverordnung bezeichnete Ware einander hinreichend ähnlich sind (EuGH, Urteil vom 2. Mai 2019, C-268/18, Onlineshop, Rn. 42; Urteil vom 22. März 2017, Grofa, C-435/15 und C-666/15, Rn. 38; Urteil vom 19. Februar 2009, Kamino International Logistics, C-376/07, Rn. 67). Insoweit ist auch die Begründung dieser Verordnung zu berücksichtigen (EuGH, Urteil vom 2. Mai 2019, C-268/18, Onlineshop, Rn. 42; Urteil vom 22. März 2017, Grofa, C-435/15 und C-666/15, Rn. 38; Urteil vom 13. Juli 2006, Anagram International, C-14/05, Rn. 34; Urteil vom 4. März 2015, Oliver Medical, C-547/13, Rn. 58).

29

Das Multimediagerät und die unter Nr. 3 des Anhangs der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 698/2012 beschriebene Ware (im Folgenden: Ware der Verordnung) sind sich hinreichend ähnlich.

30

Die Ware der Verordnung ist ein Multifunktionsgerät (sog. Multimediazentrum für Kraftfahrzeuge) von der in Kraftfahrzeugen verwendeten Art. Das Multimediagerät ist ebenfalls ein Multifunktionsgerät von der in Kraftfahrzeugen verwendeten Art. Dies ergibt sich - neben den noch zu erläuternden Wareneigenschaften - aus der Beschreibung der Ware in der Broschüre und dem Datenblatt, die die Klägerin mit Schriftsatz vom 13. Mai 2019 eingereicht hat. Dort wird das Gerät als "car multimedia" beschrieben, das als "[g]roßartiger Allrounder - Perfekt für Ihre Bedürfnisse" sei.

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Die Ware der Verordnung, die mit zwei Fernbedienungen geliefert wird, besteht aus einem 7-Zoll-Farbmonitor mit Flüssigkristallanzeige, einem Rundfunkempfangsgerät, einem Ton- und einem Videowiedergabegerät und einem Funknavigationsgerät. Sie ist mit Anschlüssen ausgestattet, die den Empfang von Videosignalen aus externen Quellen (z.B. Rückfahrkamera oder von einem DVB-T-Tuner) und den Anschluss eines weiteren Bildschirms ermöglichen. Außerdem kann das Gerät Ton und Bilder von einer Speicherkarte wiedergeben.

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Das Multimediagerät hat mit 6,2 Zoll einen etwas kleineren Flüssigkristallanzeige-Monitor, der berührungsempfindlich ist. Es verfügt ebenfalls über einen Radiotuner (Rundfunkempfangsgerät), ein Ton- und Videowiedergabegerät in Form eines CD/DVD-Spielers, ein GPS-Navigationsgerät und Anschlussmöglichkeiten für den Empfang von Videosignalen aus externen Quellen, insbesondere der Rückfahrkamera. Auch die Wiedergabe von Ton und Bildern von einer Speicherkarte ist möglich. Ein Vergleich dieser Eigenschaften ergibt, dass die Geräte - abgesehen von den Eigenschaften des Monitors (dazu sogleich) - insoweit nahezu identisch sind.

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Das Multimediagerät hat allerdings noch weitere Funktionen, über die die Ware der Verordnung nicht verfügt. So hat es einen Verstärker und es ist in der Lage, Daten über den Bluetooth-Standard zu verarbeiten. Wie sich aus der bei der Bewertung in den Blick zu nehmenden Begründung der Einreihung ergibt, stehen diese zusätzlichen Merkmale der Einordnung der beiden Waren als hinreichend ähnlich nicht im Wege. Entscheidend für die Einreihung der Ware der Verordnung ist nämlich, dass sie dazu entwickelt wurde, verschiedene Funktionen (Ton-, Bild- und Videowiedergabe, Funknavigation, Rundfunkempfang) auszuführen und dass angesichts ihres Designs und der Konzeption keine dieser Funktionen der Ware ihr wesentliches Beschaffenheitsmerkmal verleiht.

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Auch das Multimediagerät ist so gestaltet und konzipiert, dass es mehrere Funktionen erfüllt. Es wird ausdrücklich als "car multimedia"-Gerät beworben und die verschiedenen Funktionen werden gleichberechtigt nebeneinander dargestellt, ohne dass eine Funktion besonders herausgehoben werden würde. Die zusätzlichen Funktionen (Verstärker und Datenübertragung mittels Bluetooth) stehen nicht derart im Vordergrund des Multimediageräts, dass sie den Charakter der Ware bestimmen würden. Die damit angesprochenen Tarifpositionen 8517 (drahtlose Datenübertragung) und 8518 (Verstärker) stehen auch vor der Position 8528 KN, so dass bei Anwendung der Allgemeinen Vorschrift (AV) 3 c) KN diese Positionen nicht berücksichtigt würden.

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Auch die Unterschiede bei den jeweiligen Bildschirmen rechtfertigen keine andere Betrachtungsweise. Der gegenüber der Ware der Verordnung etwas kleinere Monitor des Multimediageräts - der Monitor des Multimediageräts ist mit 6,2 Zoll (15,75 cm) 2,25 cm kleiner als der der Ware der Verordnung mit 7 Zoll (18 cm) - führt nicht zu einer erheblichen Beeinträchtigung des Sehkomforts. Angesichts dieser ähnlich großen Monitore kann es dahinstehen, ob über den im Datenblatt beschriebenen Videoausgang des Multimediageräts auch - wie bei der Ware der Verordnung - externe Bildschirme angeschlossen werden können. Die Berührungsempfindlichkeit des Monitors des Multimediageräts stellt keine eigene Funktion dar, sondern erleichtert nur die Bedienung, so dass dies ebenfalls kein erheblicher Unterschied ist.

36

Der entsprechenden Anwendung der Durchführungsverordnung auf das Multimediagerät steht nicht entgegen, dass letztere nur eine Fernbedienung hat, während die Ware der Verordnung mit zwei Fernbedienungen gestellt wird. Dies ist ein rein quantitativer Unterschied, der keine andere Bewertung rechtfertigt.

37

Vor diesem Hintergrund unterscheidet sich das Multimediagerät deutlich von der als "Navigationssystem GPS PNI S 506" bezeichneten Ware, um die es in der Entscheidung Onlineshop des EuGH vom 2. Mai 2019 (C-268/18) ging. Für dieses Navigationssystem hat der EuGH die entsprechende Anwendung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 698/2012, soweit es um die unter Nr. 3 des Anhangs beschriebene Ware geht, abgelehnt (Rn. 39 ff. des Urteils). Hauptfunktion dieses Navigationssystems ist nämlich - worauf bereits der Name hinweist - die GPS-Navigation. Dies wird dadurch unterstrichen, dass zwei Navigationsanwendungen vorinstalliert und die übrigen Funktionen des Geräts nicht voll entwickelt sind. So verfügt es - anders als die Ware der Verordnung und das Multimediagerät - nicht über eine echte Rundfunkfunktion, und es können keine externen Videosignale empfangen werden. Der Bildschirm ist mit 5 Zoll (12,7 cm) deutlich kleiner als der der Ware der Verordnung und der des Multimediageräts.

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b) Auch unabhängig von der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 698/2012 ist das Multimediagerät in die Unterposition 8528 5970 KN bzw. die gleichlautende Unterposition 8528 5900 KN einzureihen.

39

Nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH und des Bundesfinanzhofs ist im Interesse der Rechtssicherheit und der leichten Nachprüfbarkeit das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen sowie in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln der Kombinierten Nomenklatur festgelegt sind (EuGH, Urteil vom 20. November 2014, Rohm Semiconductor, C-666/13, Rn. 24; Urteil vom 17. Juli 2014, Sysmex, C-480/13, Rn. 29 m.w.N.; BFH, Beschluss vom 28. April 2014, VII R 48/13, juris, Rn. 29). Darüber hinaus sind insbesondere die Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur ein maßgebendes, wenn auch nicht rechtsverbindliches Hilfsmittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen (EuGH, Urteil vom 9. Juni 2016, MIS, C-288/15, Rn. 23; Beschluss vom 19. Januar 2005, SmithKline Beecham, C-206/03, Rn. 26; Urteil vom 20. November 2014, Rohm Semiconductor, C-666/13, Rn. 25; Urteil vom 17. Juli 2014, Sysmex, C-480/13, Rn. 30 m.w.N.; BFH, Urteil vom 4. November 2003, VII R 58/02, juris, Rn. 9; Urteil vom 30. Juli 2003, VII R 40/01, juris, Rn. 12). Der Verwendungszweck der Ware kann ein objektives Tarifierungskriterium sein, sofern er der Ware innewohnt, was sich anhand der objektiven Merkmale und Eigenschaften der Ware beurteilen lassen muss. Als insoweit relevante Aspekte sind sowohl die Verwendung, die der Hersteller für die Ware vorgesehen hat, als auch die Art und Weise und der Ort der Verwendung dieser Ware zu prüfen (siehe zuletzt EuGH, Urteil vom 2. Mai 2019, Onlineshop, C-268/18, Rn. 29 m.w.N.).

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Bei Anwendung dieser Grundsätze ist das Multimediagerät in die Unterposition 8528 5970 KN bzw. die Unterposition 8528 5900 KN einzureihen. Es erfüllt Funktionen, die mehreren verschiedenen Positionen zuzuweisen sind (dazu aa). Auf dieser Grundlage lässt sich weder die Hauptfunktion im Sinne der Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI KN bestimmen noch der wesentliche Charakter im Sinne der AV 3 b) S. 2 KN ermitteln (dazu bb). Damit ist die Einreihung nach der AV 3 c) KN vorzunehmen (dazu cc).

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aa) Das Multimediagerät verfügt über mehrere Funktionen, die unterschiedlichen Tarifpositionen zuzuordnen sind. Die Freisprecheinrichtung unterfällt der Position 8517 KN, die Tonwiedergabe der Position 8519 KN, die Videowiedergabe der Position 8521 KN, die Navigationsfunktion der Position 8526 KN, der Rundfunkempfang der Positionen 8527 KN und die Anzeige von Bilddaten auf dem Monitor der Position 8528 KN.

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bb) Dieser Einreihungskonflikt kann weder durch Anwendung der - in ihrem Anwendungsbereich gegenüber den AV spezielleren - Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI KN (dazu (1)) noch unter Zuhilfenahme der AV 3 b) KN (dazu (2)) gelöst werden. Es kann damit dahinstehen, ob es sich bei dem Multimediagerät um eine kombinierte Maschine im Sinne der Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI KN oder um eine Ware aus verschiedenen Bestandteilen im Sinne der AV 3 b) KN handelt (offengelassen auch von FG Hamburg, Urteil vom 10. Juli 2015, 4 K 54/15, juris, Rn. 19).

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(1) Die Einreihung des Multimediageräts ist nach der Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI KN nicht möglich. Nach dieser Anmerkung ist eine Maschine, die ihrer Beschaffenheit nach dazu bestimmt ist, zwei oder mehrere verschiedene, sich abwechselnde oder ergänzende Tätigkeiten (Funktionen) auszuführen, nach der das Ganze kennzeichnenden Haupttätigkeit (Hauptfunktion) einzureihen. Hierbei ist zu berücksichtigen, was in den Augen des Verbrauchers die Haupt- oder die Zusatzfunktion ausmacht (EuGH, Urteil vom 2. Mai 2019, Onlineshop, C-268/18, Rn. 31; Urteil vom 11. Juni 2015, Amazon EU, C-58/14, Rn. 24). Eine solche Hauptfunktion lässt sich vorliegend nicht ermitteln.

44

Das Multimediagerät verfügt mindestens über die unter aa) genannten Funktionen. Diese Funktionen stehen mit Blick auf die objektive Beschaffenheit der Ware gleichwertig nebeneinander und decken Funktionen ab, die viele Verbraucher sich in einem PKW wünschen.

45

Technisch sticht keine der Funktionen derart hervor, dass man sie als Hauptfunktion betrachten könnte. Das Gerät verfügt über einen "High End" Radio-Tuner, einen Media Player für die Audio-, Video- und Bildwiedergabe von unterschiedlichen Speichermedien. Die Audiowiedergabe wird unterstützt durch einen Verstärker. Die Video- und Bilddaten können auf einem Monitor wiedergegeben werden, der groß und leistungsfähig genug ist, damit dies von Verbrauchern in der Praxis auch tatsächlich genutzt wird. Damit unterscheidet sich das Multimediagerät deutlich von dem Navigationsgerät, das mit der jüngsten Entscheidung des EuGH in der Sache Onlineshop als Navigationsgerät eingereiht wurde (siehe oben a). Die Herstellerangaben lassen gerade keine Priorisierung einer Funktion zu. Wie bereits oben dargelegt, wird das Gerät ausdrücklich als "car multimedia"-Gerät beworben, das ein "[g]roßartiger Allrounder" sei. Unter der weiteren Phrase "Perfekt für Ihre Bedürfnisse" werden die Eigenschaften des Geräts gleichberechtigt nebeneinander dargestellt. Unterstrichen wird die Gleichwertigkeit der Funktionen durch die 21 einheitlich gestalteten symbolischen Schaltflächen, die die einzelnen Funktionen bildlich darstellen. In Anbetracht der von der Klägerin eingereichten Prospekte, muss der Vortrag aus dem Einspruchsverfahren, nach dem die Geräte als "Navigationsempfänger" beworben würden, als überholt gelten.

46

Die Behauptung, dass "der Verbraucher" das Multifunktionsgerät hauptsächlich wegen einer der Funktionen erwerbe, ist empirisch nicht belegt und für das Gericht in Anbetracht der objektiven Eigenschaften und der Aufmachung der Ware auch nicht nachvollziehbar. Der Vorteil des Geräts liegt gerade darin, dass es zahlreiche Funktionen in einem Gerät vereint und somit nicht mehr separat etwa ein Navigationsgerät, ein CD/DVD-Spieler, ein Verstärker, ein Radio und/oder eine Freisprechanlage im Fahrzeug untergebracht werden müssen.

47

Das Argument der Klägerin, dass niemand 700 € ausgebe, um ein Navigationsgerät zu kaufen und daher die Navigationsfunktion die Hauptfunktion sein müsse, trägt nicht. Zwar sind Navigationsgeräte für deutlich unter 700 € im Handel erhältlich. Das Besondere an dem Multifunktionsgerät ist jedoch - und dies rechtfertigt auch seinen Preis -, dass es zahlreiche Funktionen in sich vereint und dem Käufer es daher erspart, verschiedene Geräte erwerben zu müssen.

48

Nicht nachvollziehen kann das Gericht die Behauptung des Klägers, dass die Navigationsfunktion die einzige für das Autosystem relevante Funktion sei. Tatsächlich ist keine der Funktionen des Multimediageräts für den Betrieb des Fahrzeugs unabdingbar. Auch wenn man das Navigationsgerät als eine Hilfe bei der sachgerechten Verwendung eines Fahrzeugs beschreiben kann, so gilt dies im gleichen Maße für die Fähigkeit des Monitors, Videodaten einer angeschlossenen Rückfahrkamera wiederzugeben. Letztlich ist die "Systemrelevanz" der einen oder anderen Funktion jedoch keine bedeutsame Kategorie bei der Einreihung der Ware, da das Gerät in seiner Gesamtheit als multifunktionales Gerät konzipiert und ausgestattet ist.

49

Keine Bedeutung für die Entscheidung des Rechtsstreits hat die von der Klägerin im Einspruchsverfahren genannte britische vZTA. Abgesehen davon, dass sie nicht vorliegt, wäre ihr Inhalt für das Gericht auch nicht bindend (weiterführend FG Hamburg, Urteil vom 10. Juli 2015, 4 K 54/15, juris, Rn. 25).

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(2) Die Einreihung des Multimediageräts ist auch nach der AV 3 b) KN nicht möglich. Wie oben unter aa) dargelegt, kommen für die Einreihung des Multimediageräts mehrere Positionen in Betracht, sodass die AV 3 KN zur Anwendung kommt. Da von den genannten Positionen keine im Sinne der AV 3 a) KN genauer ist als die anderen, ist die AV 3 b) KN zu prüfen. Da sich die einzelnen Bestandteile des Multimediageräts als funktionelle Einheit fest verbunden in einem einzigen Gehäuse befinden, handelt es sich nicht - wie die Klägerin meint - um eine Warenzusammenstellung, sondern um eine Ware, die aus verschiedenen Bestandteilen besteht. Solche Waren, die nach der AV 3 a) KN nicht eingereiht werden können, sind nach dem Stoff einzureihen, der ihnen ihren wesentlichen Charakter verleiht, wenn dieser Stoff ermittelt werden kann. Das entscheidende Merkmal kann sich z. B. aus der Art und Beschaffenheit des Stoffes oder der Bestandteile, aus dem Umfang, der Menge, dem Gewicht, dem Wert oder der Bedeutung in Bezug auf die Verwendung der Ware und aus ihrem Erscheinungsbild ergeben (EuGH, Urteil vom 20. Juni 1996, Vobis, C-121/95, Rn. 21; BFH, Beschluss vom 28. Februar 2008, VII B 121/07, juris, Rn. 6.; BFH, Urteil vom 19. Dezember 2006, VII R 8/06, juris, Rn. 23; Lux, in: Dorsch, Zollrecht, 95. EL, Mai 2004, A 4, VO KN, App. 1, Rn. 74). Welches dieser nicht abschließend aufzählbaren Merkmale im Einzelfall zu berücksichtigen ist, hängt von der Art der Ware ab (BFH, Beschluss vom 28. Februar 2008, VII B 121/07, juris, Rn. 6; Urteil vom 2. Juni 1992, VII K 2/91, juris, Rn. 8; Urteil vom 23. Juli 1998, VII R 36/97, juris, Rn. 16). Auf dieser Grundlage ist eine Gesamtwürdigung und Gewichtung der festgestellten objektiven Merkmale der zu vergleichenden Warenbestandteile vorzunehmen (BFH, Urteil vom 19. Dezember 2006, VII R 8/06, juris, Rn. 23; Beschluss vom 23. September 2014, VII B 202/13, juris, Rn. 5). Hierbei kann es vorkommen, dass einzelne Produktmerkmale unberücksichtigt bleiben (EuGH, Schlussanträge vom 12. März 1996, Vobis, C-121/95, Rn. 14; siehe auch BFH, Urteil vom 2. Juni 1992, VII K 2/91, juris, Rn. 10).

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Bei Anwendung dieser Kriterien lässt sich der Stoff, der der Ware ihren wesentlichen Charakter verleiht, nicht bestimmen. Hier gelten die oben zur Bestimmung der Hauptfunktion im Sinne der Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI KN gemachten Angaben entsprechend. Daraus wird deutlich, dass das Gerät gerade so konzipiert ist, dass keine der Funktionen im Vordergrund steht und es dem Verbraucher überlassen ist, welche Funktionen er in welchem Umfang nutzen möchte.

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Zu keinem anderen Ergebnis führt der Umstand, dass nach dem klägerischen Vortrag das Navigationsmodul 50 % der Kosten des gesamten Gerätes ausmache. Bei der erforderlichen wertenden Gesamtbetrachtung führt dieses Merkmal angesichts der übrigen dargestellten Eigenschaften und dem Erscheinungsbild der Ware nicht dazu, dass die Navigationsfunktion zur Hauptfunktion wird.

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cc) Damit hat die Einreihung nach der AV 3 c) KN zu erfolgen. Die Anwendung dieser Konfliktlösungsregel scheidet nicht - wie die Klägerin meint - aus, weil die Anmerkung 3 zu Abschnitt XVI KN, deren Anwendbarkeit oben (bb) unterstellt wurde, insoweit lex specialis sei. Vielmehr ist in den Fällen, in denen eine solche Hauptfunktion nicht ermittelbar ist, die AV 3 c) KN anzuwenden (so ausdrücklich die Erläuterungen zu Abschnitt XVI HS, VI. [ErlKN Nr. 58.2]; FG Hamburg, Urteil vom 24. November 2017, 4 K 75/15, juris, Rn. 26).

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Nach der AV 3 c) KN wird die Ware der von den gleichermaßen in Betracht kommenden Positionen in dieser Nomenklatur zuletzt genannten Position zugewiesen. Von den oben unter aa) genannten Positionen wird die Position 8528 KN zuletzt genannt, so dass das Multimediagerät dieser Position zuzuweisen ist. Da es nicht von der ausschließlich oder hauptsächlich in einem automatischen Datenverarbeitungssystem der Position 8471 KN verwendeten Art ist, ist es als anderer Monitor den Unterpositionen 8528 5970 bzw. 8528 5900 KN zuzuweisen.

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2. Nicht zu beanstanden sind die geringfügigen Erhöhungen des Zollwerts bei den Positionen 3-7, 9-10, 14 und 16-18 des angefochtenen Bescheids, die die Klägerin inhaltlich nicht angegriffen hat. Zu den Beförderungs- und Versicherungskosten für die eingeführten Waren bzw. den damit zusammenhängenden Kosten im Sinne von Art. 71 Abs. 1 Buchst. e) i), ii) UZK gehören auch die Sicherheitsgebühr (ISPS) und die Low Sulphur Surcharge. Mangels anderweitiger Angaben wurden die Kosten für die Transportversicherung anteilig in Höhe von 0,12% berücksichtigt. Die richtige Berechnung ergibt sich aus der Aufstellung des Beklagten (...).

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3. Die Differenz zwischen dem auf der Grundlage eines Zollsatzes i.H.v. 14 % für Waren der Unterpositionen 8528 5970 bzw. 8528 5900 KN zu erhebenden Zolls und dem ursprünglich festgesetzten Zoll wurde mit dem angefochtenen Bescheid buchmäßig erfasst.

III.

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Gründe, die Revision zuzulassen (§ 115 Abs. 2 FGO), sind nicht gegeben.