Finanzgericht Baden-Württemberg (Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2018-07-18, Aktenzeichen 7 K 1351/18

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1

Im Streit steht die zutreffende Berechnung des Steuersatzes für eine Schenkung nach den gesetzlichen Vorgaben des § 19 Abs. 1 des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG).

2

Der Kl hat mit notariellem Vertrag vom 13.07.2015 von seinem Vater einen Miteigentumsanteil von 1/4 an den Grundstücken X-Straße 1 und 2 in Y unentgeltlich übertragen bekommen.

3

Gemäß der eingereichten Schenkungsteuererklärung und den vorliegenden Feststellungen des Grundbesitzwertes durch das Finanzamt Y besteuerte der für die Schenkungsteuer zuständige Beklagte (Bekl) den Erwerb und setzte unter Berücksichtigung eines Vorerwerbs mit Bescheid vom 26.07.2017 Schenkungsteuer in Höhe von 27.148 Euro fest.

4

Gegen diese Festsetzung legte der Kl am 17.08.2017 Einspruch ein und begründete diesen mit der Anwendung des Steuersatzes von 11 v.H.

5

Gemäß § 19 Abs. 1 ErbStG würden die Steuersätze jeweils nach der Höhe des Erwerbs und der Steuerklasse zu unterschiedlichen Prozentsätzen erhoben.

6

Wert des steuerpflichtigen Erwerbs gemäß § 19 ErbStG:

bis einschließlich 75.000 EUR bei Steuerklasse I: 7 v.H.

bis einschließlich 300.000 EUR bei Steuerklasse I: 11 v.H.

7

Im Bescheid über Schenkungsteuer vom 26.07.2017 sei für den gesamten steuerpflichtigen Erwerb in Höhe von 246.800 EUR der Steuersatz laut Tabelle von 11 v.H. angewandt worden. Die Tabelle nach § 19 Abs. 1 ErbStG weise aber eindeutig aus, dass für einen Erwerb bis einschließlich 75.000 EUR der Prozentsatz 7 v.H. und für einen Erwerb im Bereich zwischen 75.000 EUR bis einschließlich 300.000 EUR der Prozentsatz 11 v.H. betrage.

8

In entsprechender Anwendung der Grundsätze des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 19.01.2017, VI R 75/14, BFHE 256, 339, BStBl II 2017, 684 - ergangen zur Berechnung der zumutbaren Belastung im Sinne des § 33 des Einkommensteuergesetzes (EStG) - sei die Schenkungsteuer nach Ansicht des Kl bei Anwendung des § 19 Abs. 1 ErbStG wie folgt festzusetzen:

(I) 75.000 EUR * 7 v.H. = 5.250 EUR

(II) multipliziere man anschließend die Differenz zwischen 246.800 EUR und 75.000 EUR = 171.800 EUR mit 11 v.H. ergebe sich ein Ergebnis von 18.898 EUR

9

Die festzusetzende Schenkungsteuer aus (I) und (II) belaufe sich daher insgesamt auf 24.148 EUR.

10

Der Bekl hat mit Einspruchsentscheidung vom 24.04.2018 den Einspruch des Kl als unbegründet zurückgewiesen.

11

Die im Bescheid vom 26.07.2017 vorgenommene Steuerfestsetzung in Höhe von 27.148 EUR sei rechnerisch richtig und entspreche den gesetzlichen Vorgaben des § 19 ErbStG.

12

Abweichend von der neuen Rechtsauffassung des BFH bei der Berechnung der zumutbaren Belastung nach § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG im Urteil vom 19.01.2017 sei bei der Ermittlung der Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer nach § 19 Abs. 1 ErbStG der höhere Prozentsatz auf den gesamten steuerpflichtigen Erwerb nach § 10 ErbStG anzuwenden.

13

Der gesetzgeberische Wille, dass ein einheitlicher Prozentsatz auf den gesamten Wert des steuerpflichtigen Erwerbs anzuwenden sei, ergebe sich bereits aus dem Wortlaut des § 19 ErbStG. Dieser sehe - im Unterschied zu § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG - bei geringfügigen Überschreitungen der Grenzbeträge einen Härteausgleich nach § 19 Abs. 3 ErbStG vor. Die daraus resultierenden unterschiedlichen Berechnungsweisen im Rahmen des § 33 Abs. 3 EStG und des § 19 ErbStG habe im Übrigen der BFH in Rn 20 des Urteils vom 19.01.2017 (VI R 75,14, BFHE 256, 339, BStBl II 2017, 684) explizit angesprochen.

14

Gegen die ablehnende Einspruchsentscheidung vom 24.04.2018 hat der Kl am 18. Mai 2018 beim Finanzgericht Klage erhoben.

15

Er wiederholt im Wesentlichen seine Ausführungen aus dem Einspruchsverfahren, auf die an dieser Stelle Bezug genommen wird. Zudem ist er der Ansicht, dass in den Fällen, in denen der Härteausgleich des § 19 Abs. 3 ErbStG zu keiner Korrektur einer Steuerbelastung nach § 19 Abs. 1 ErbStG führe, jedenfalls die Grundsätze des BFH-Urteils vom 19.01.2017 (VI R 75,14, BFHE 256, 339, BStBl II 2017, 684) analog auf die Besteuerung des steuerpflichtigen Erwerbs bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer anzuwenden seien.

16

Der Kl beantragt,
den Bescheid des Beklagten über Schenkungsteuer vom 26.07.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.04.2018 dergestalt zu ändern, dass die Schenkungsteuer auf 24.148 EUR festgesetzt wird;
im Falle des Unterliegens die Revision zuzulassen.

17

Der Bekl beantragt,
die Klage abzuweisen.

18

Er verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung sowie auf die gewechselten Schriftsätze, auf die an dieser Stelle Bezug genommen wird.

19

Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).

20

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die sich in der finanzgerichtlichen Akte befinden und die vom Bekl vorgelegten Steuerakten (1 Band Schenkungsteuerakten sowie 1 Band Rechtsbehelfsakten) Bezug genommen (§ 71 Abs. 2 FGO).

Entscheidungsgründe

21

I) Die Klage gegen den Schenkungsteuerbescheid des Bekl vom 26.07.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.04.2018 ist zulässig, aber nicht begründet.

22

Der Bekl hat im angegriffenen Bescheid in nicht zu beanstandender Weise auf den zwischen den Beteiligten unstreitigen, auf volle hundert EUR abgerundeten steuerpflichtigen Erwerb von 246.800 EUR gemäß § 19 Abs. 1 ErbStG den für die Steuerklasse I gültigen Tabellensteuersteuersatz von 11 v.H. angewendet. Daraus ergibt sich eine festzusetzende Schenkungsteuer in Höhe von 27.148 EUR.

23

Gemäß § 19 Abs. 1 ErbStG wird die Erbschaft- und Schenkungsteuer gemäß der dort abgedruckten Tabelle nach unterschiedlichen Prozentpunkten erhoben, die sich zum einen an der Steuerklasse, zum anderen aber auch am Wert des steuerpflichtigen Erwerbs nach § 10 ErbStG orientieren. Das Gesetz nimmt die Einordnung in die einzelnen betragsmäßigen Stufen des steuerpflichtigen Erwerbs anhand von Absolutbeträgen des steuerpflichtigen Erwerbs vor und verwendet diesbezüglich die Terminologie „bis einschließlich … Euro“.

24

Für die hier im Verhältnis des Kl zu seinem Vater maßgebliche Steuerklasse I (§ 15 Abs. 1 – Steuerklasse I – Nr. 2 ErbStG) sieht § 19 Abs. 1 ErbStG für einen steuerpflichtigen Erwerb nach § 10 ErbStG bis einschließlich 75.000 EUR einen Steuersatz von 7 v.H., bis einschließlich 300.000 EUR einen Steuersatz von 11 v.H., bis einschließlich 600.000 EUR einen Steuersatz von 15 v.H., bis einschließlich 6.000.000 EUR einen Steuersatz von 19 v.H., bis 13.000.000 EUR einen Steuersatz von 23 v.H., bis einschließlich 26.000.000 EUR einen Steuersatz von 27 v.H. und über 26.000.000 EUR einen Steuersatz von 30 v.H. vor.

25

Damit enthält die Steuertabelle einen sog. Vollmengenstaffeltarif, der den gesamten steuerpflichtigen Erwerb in vollem Umfang mit dem seiner Wertstufe als Obergrenze entsprechenden Steuersatz erfasst (Troll/Gebel/Jülicher, Kommentar zum ErbStG - Stand November 2017, § 19 Rn 7).

26

Dadurch ergibt sich das Problem, dass bei einem nur geringfügigen Überschreiten der jeweiligen Obergrenze und der damit einhergehenden Erhöhung des Steuersatzes auf den gesamten steuerpflichtigen Erwerb ein Progressionseffekt eintreten kann.

27

Um derartige abrupte Sprünge der Steuerbelastung im unmittelbaren Umfeld der jeweiligen oberen Betragsgrenzen des § 19 Abs. 1 ErbStG, sprich bei 75.000 EUR, 300.000 EUR, 600.000 EUR, 6.000.000 EUR, 13.000.000 EUR und 26.000.000 EUR, abzumildern, hat der Gesetzgeber in § 19 Abs. 3 ErbStG einen Härteausgleich geschaffen. Dieser soll sicherstellen, dass beim nur geringfügigen Überschreiten einer Wertstufe die Mehrsteuer, die der höhere Steuersatz zur Folge hat, aus einem bestimmten Vomhundertsatz des die Wertgrenze übersteigenden Betrags des Erwerbs gedeckt werden kann (Gesetzesbegründung zu § 19 Abs. 3 ErbStG 1974 in der Bundestags-Drucksache VI/3418, 17 bzw. 72).

28

Rechnerisch ordnet der Härteausgleich des § 19 Abs. 3 ErbStG in einem ersten Schritt einen Vergleich der Steuer nach Anwendung der Tabelle aus § 19 Abs. 1 ErbStG (unter Berücksichtigung der relevanten Obergrenze) mit der fiktiven Steuer an, die sich ergeben würde, wenn der Erwerb die letztvorgehende Wertgrenze nicht überschritten hätte. Im vorliegenden Fall ergibt sich bei einem steuerpflichtigen Erwerb von 246.800 EUR eine Differenz von 21.898 EUR (246.800 EUR * 11 v.H. = 27148 EUR – 75.000 EUR* 7 v.H. = 21.898 EUR).

29

In einem zweiten Schritt ist nunmehr zu ermitteln, inwieweit der konkrete steuerpflichtige Erwerb die letztvorhergehende Wertgrenze überschritten hat. Vorliegend hat der steuerpflichtige Erwerb in Höhe von 246.800 EUR die letztvorhergehende Wertgrenze von 75.000 EUR um 171.800 EUR deutlich überschritten. Von diesem Überschreitensbetrag sind nach der Regelung des § 19 Abs. 3 Buchstabe a ErbStG nun nur noch 50 v.H., mithin 85.900 EUR, anzusetzen.

30

Nur wenn das Rechenergebnis aus dem ersten Schritt (hier 21.898 EUR) größer wäre als das aus dem zweiten Schritt (hier 85.900 EUR), wäre die Mehrsteuer auf das Ergebnis des zweiten Rechenschrittes (85.900 EUR) begrenzt. Dies ist vorliegend nicht der Fall.

31

Der Kl kommt somit nicht in den Genuss des Härteausgleichs des § 19 Abs. 3 ErbStG.

32

Er möchte hingegen erreichen, dass bei ihm der steuerpflichtige Erwerb nach § 19 Abs. 1 ErbStG nach einem Teilmengentarif der jeweiligen Tabellenstufe errechnet wird und mehrere verwirklichte Teilmengen der Tabellenstufen addiert werden, was zu einer Steuerfestsetzung in Höhe von 24.148 EUR führte (75.000 EUR * 7 v.H. + 171.800 * 11 v.H. = 24.148 EUR).

33

Allerdings zeigt die gesetzliche Ausgestaltung des Härteausgleichs des § 19 Abs. 3 ErbStG genauso wie die Gesetzesbegründung dazu (Bundestags-Drucksache VI/3418, 72), dass die Norm des § 19 Abs. 1 ErbStG eine Berechnung nach dem Vollmengenstaffeltarif vorsieht. Es ist somit bezüglich des steuerpflichtigen Erwerbs nur auf die jeweils einschlägige eine Tabellenstufe abzustellen und anschließend die Härtefallprüfung nach § 19 Abs. 3 ErbStG vorzunehmen. Für eine Berechnung nach dem vom Kl begehrten additiven Teilmengentarif gibt es im ErbStG keine gesetzliche Grundlage. Dabei ist unerheblich, ob der Härteausgleich des § 19 Abs. 3 ErbStG die reguläre Steuerbelastung nach § 19 Abs. 1 ErbStG begrenzt hat oder nicht.

34

An diesem Ergebnis ändert auch die vom Kl ins Feld geführte analoge Anwendung des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 19.01.2017 (VI R 75/14, BFHE 256, 339, BStBl II 2017,684) nichts. In dieser Entscheidung hat sich der BFH mit der Berechnung der zumutbaren Belastung in § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG auseinandergesetzt. Er hat diesbezüglich ausgeführt, dass § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG für die Anwendung eines bestimmten Prozentsatzes des Gesamtbetrages der Einkünfte gerade nicht auf den „gesamten Gesamtbetrag der Einkünfte“ abstelle. Der Gesetzeswortlaut lege es vielmehr nahe, dass sich der gesetzlich festgelegte Prozentsatz nur auf den Gesamtbetrag der Einkünfte in der Spalte beziehe, in der sich die jeweilige Prozentzahl befinde (BFH-Urteil vom 19.01.2017 VI R 75/14 Rn 18, BFHE 256, 339, BStBl II 2017,684).

35

Zutreffend weist der BFH jedoch darauf hin, dass die Interpretation des Gesetzeswortlautes bezüglich der Berechnung der zumutbaren Belastung nach § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG eine andere sei als im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht, da es dort den Härteausgleich nach § 19 Abs. 3 ErbStG gebe. Aus diesem lasse sich der gesetzgeberische Wille erkennen, dass der steuerpflichtige Erwerb allein anhand der einen verwirklichten Tabellenstufe des § 19 Abs. 1 ErbStG vorzunehmen sei.

36

Nach alledem war die Klage daher als unbegründet abzuweisen.

37

II) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

38

III) Da keiner der in § 115 Abs. 2 FGO normierten Revisionszulassungsgründe ersichtlich ist, lässt das Gericht gegen das Urteil die Revision zum BFH nicht zu.

Gründe

21

I) Die Klage gegen den Schenkungsteuerbescheid des Bekl vom 26.07.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.04.2018 ist zulässig, aber nicht begründet.

22

Der Bekl hat im angegriffenen Bescheid in nicht zu beanstandender Weise auf den zwischen den Beteiligten unstreitigen, auf volle hundert EUR abgerundeten steuerpflichtigen Erwerb von 246.800 EUR gemäß § 19 Abs. 1 ErbStG den für die Steuerklasse I gültigen Tabellensteuersteuersatz von 11 v.H. angewendet. Daraus ergibt sich eine festzusetzende Schenkungsteuer in Höhe von 27.148 EUR.

23

Gemäß § 19 Abs. 1 ErbStG wird die Erbschaft- und Schenkungsteuer gemäß der dort abgedruckten Tabelle nach unterschiedlichen Prozentpunkten erhoben, die sich zum einen an der Steuerklasse, zum anderen aber auch am Wert des steuerpflichtigen Erwerbs nach § 10 ErbStG orientieren. Das Gesetz nimmt die Einordnung in die einzelnen betragsmäßigen Stufen des steuerpflichtigen Erwerbs anhand von Absolutbeträgen des steuerpflichtigen Erwerbs vor und verwendet diesbezüglich die Terminologie „bis einschließlich … Euro“.

24

Für die hier im Verhältnis des Kl zu seinem Vater maßgebliche Steuerklasse I (§ 15 Abs. 1 – Steuerklasse I – Nr. 2 ErbStG) sieht § 19 Abs. 1 ErbStG für einen steuerpflichtigen Erwerb nach § 10 ErbStG bis einschließlich 75.000 EUR einen Steuersatz von 7 v.H., bis einschließlich 300.000 EUR einen Steuersatz von 11 v.H., bis einschließlich 600.000 EUR einen Steuersatz von 15 v.H., bis einschließlich 6.000.000 EUR einen Steuersatz von 19 v.H., bis 13.000.000 EUR einen Steuersatz von 23 v.H., bis einschließlich 26.000.000 EUR einen Steuersatz von 27 v.H. und über 26.000.000 EUR einen Steuersatz von 30 v.H. vor.

25

Damit enthält die Steuertabelle einen sog. Vollmengenstaffeltarif, der den gesamten steuerpflichtigen Erwerb in vollem Umfang mit dem seiner Wertstufe als Obergrenze entsprechenden Steuersatz erfasst (Troll/Gebel/Jülicher, Kommentar zum ErbStG - Stand November 2017, § 19 Rn 7).

26

Dadurch ergibt sich das Problem, dass bei einem nur geringfügigen Überschreiten der jeweiligen Obergrenze und der damit einhergehenden Erhöhung des Steuersatzes auf den gesamten steuerpflichtigen Erwerb ein Progressionseffekt eintreten kann.

27

Um derartige abrupte Sprünge der Steuerbelastung im unmittelbaren Umfeld der jeweiligen oberen Betragsgrenzen des § 19 Abs. 1 ErbStG, sprich bei 75.000 EUR, 300.000 EUR, 600.000 EUR, 6.000.000 EUR, 13.000.000 EUR und 26.000.000 EUR, abzumildern, hat der Gesetzgeber in § 19 Abs. 3 ErbStG einen Härteausgleich geschaffen. Dieser soll sicherstellen, dass beim nur geringfügigen Überschreiten einer Wertstufe die Mehrsteuer, die der höhere Steuersatz zur Folge hat, aus einem bestimmten Vomhundertsatz des die Wertgrenze übersteigenden Betrags des Erwerbs gedeckt werden kann (Gesetzesbegründung zu § 19 Abs. 3 ErbStG 1974 in der Bundestags-Drucksache VI/3418, 17 bzw. 72).

28

Rechnerisch ordnet der Härteausgleich des § 19 Abs. 3 ErbStG in einem ersten Schritt einen Vergleich der Steuer nach Anwendung der Tabelle aus § 19 Abs. 1 ErbStG (unter Berücksichtigung der relevanten Obergrenze) mit der fiktiven Steuer an, die sich ergeben würde, wenn der Erwerb die letztvorgehende Wertgrenze nicht überschritten hätte. Im vorliegenden Fall ergibt sich bei einem steuerpflichtigen Erwerb von 246.800 EUR eine Differenz von 21.898 EUR (246.800 EUR * 11 v.H. = 27148 EUR – 75.000 EUR* 7 v.H. = 21.898 EUR).

29

In einem zweiten Schritt ist nunmehr zu ermitteln, inwieweit der konkrete steuerpflichtige Erwerb die letztvorhergehende Wertgrenze überschritten hat. Vorliegend hat der steuerpflichtige Erwerb in Höhe von 246.800 EUR die letztvorhergehende Wertgrenze von 75.000 EUR um 171.800 EUR deutlich überschritten. Von diesem Überschreitensbetrag sind nach der Regelung des § 19 Abs. 3 Buchstabe a ErbStG nun nur noch 50 v.H., mithin 85.900 EUR, anzusetzen.

30

Nur wenn das Rechenergebnis aus dem ersten Schritt (hier 21.898 EUR) größer wäre als das aus dem zweiten Schritt (hier 85.900 EUR), wäre die Mehrsteuer auf das Ergebnis des zweiten Rechenschrittes (85.900 EUR) begrenzt. Dies ist vorliegend nicht der Fall.

31

Der Kl kommt somit nicht in den Genuss des Härteausgleichs des § 19 Abs. 3 ErbStG.

32

Er möchte hingegen erreichen, dass bei ihm der steuerpflichtige Erwerb nach § 19 Abs. 1 ErbStG nach einem Teilmengentarif der jeweiligen Tabellenstufe errechnet wird und mehrere verwirklichte Teilmengen der Tabellenstufen addiert werden, was zu einer Steuerfestsetzung in Höhe von 24.148 EUR führte (75.000 EUR * 7 v.H. + 171.800 * 11 v.H. = 24.148 EUR).

33

Allerdings zeigt die gesetzliche Ausgestaltung des Härteausgleichs des § 19 Abs. 3 ErbStG genauso wie die Gesetzesbegründung dazu (Bundestags-Drucksache VI/3418, 72), dass die Norm des § 19 Abs. 1 ErbStG eine Berechnung nach dem Vollmengenstaffeltarif vorsieht. Es ist somit bezüglich des steuerpflichtigen Erwerbs nur auf die jeweils einschlägige eine Tabellenstufe abzustellen und anschließend die Härtefallprüfung nach § 19 Abs. 3 ErbStG vorzunehmen. Für eine Berechnung nach dem vom Kl begehrten additiven Teilmengentarif gibt es im ErbStG keine gesetzliche Grundlage. Dabei ist unerheblich, ob der Härteausgleich des § 19 Abs. 3 ErbStG die reguläre Steuerbelastung nach § 19 Abs. 1 ErbStG begrenzt hat oder nicht.

34

An diesem Ergebnis ändert auch die vom Kl ins Feld geführte analoge Anwendung des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 19.01.2017 (VI R 75/14, BFHE 256, 339, BStBl II 2017,684) nichts. In dieser Entscheidung hat sich der BFH mit der Berechnung der zumutbaren Belastung in § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG auseinandergesetzt. Er hat diesbezüglich ausgeführt, dass § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG für die Anwendung eines bestimmten Prozentsatzes des Gesamtbetrages der Einkünfte gerade nicht auf den „gesamten Gesamtbetrag der Einkünfte“ abstelle. Der Gesetzeswortlaut lege es vielmehr nahe, dass sich der gesetzlich festgelegte Prozentsatz nur auf den Gesamtbetrag der Einkünfte in der Spalte beziehe, in der sich die jeweilige Prozentzahl befinde (BFH-Urteil vom 19.01.2017 VI R 75/14 Rn 18, BFHE 256, 339, BStBl II 2017,684).

35

Zutreffend weist der BFH jedoch darauf hin, dass die Interpretation des Gesetzeswortlautes bezüglich der Berechnung der zumutbaren Belastung nach § 33 Abs. 3 Satz 1 EStG eine andere sei als im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht, da es dort den Härteausgleich nach § 19 Abs. 3 ErbStG gebe. Aus diesem lasse sich der gesetzgeberische Wille erkennen, dass der steuerpflichtige Erwerb allein anhand der einen verwirklichten Tabellenstufe des § 19 Abs. 1 ErbStG vorzunehmen sei.

36

Nach alledem war die Klage daher als unbegründet abzuweisen.

37

II) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

38

III) Da keiner der in § 115 Abs. 2 FGO normierten Revisionszulassungsgründe ersichtlich ist, lässt das Gericht gegen das Urteil die Revision zum BFH nicht zu.