Niedersächsisches Finanzgericht ()
Urteil vom 2007-05-23, Aktenzeichen 5 K 365/02

Tatbestand

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Streitig ist, ob die Umsätze des Klägers aus dem Betrieb einer Schulcafeteria nach § 4 Nr. 23 UStG steuerbefreit sind.

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Der Kläger betrieb von Dezember 1994 bis einschließlich Februar 1999 in den Räumen des K.-Gymnasiums in der Stadt S. eine Cafeteria, in der Schüler und Lehrer mit Speisen und Getränken versorgt wurden. Die Cafeteria war notwendig geworden, um die Schule als offene Ganztagsschule führen zu können.

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Die Stadt S. bestätigte am 21. Juli 1998, dass der Betrieb der Cafeteria in ihrem Interesse durchgeführt wird und etwaige Gewinne in die Schule zurückfließen (Erwerb von Einrichtungsgegenständen für die Cafeteria oder den allgemeinen Schulbetrieb).

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Der Beklagte behandelte die Einnahmen als steuerpflichtig mit der Begründung, dass die Verbundleistung „Verpflegung“ als typische Leistung gewerblicher Prägung bereits ihrem Wesen nach nicht unter die Befreiungsnorm des § 4 Nr. 23 UStG (Aufnahme der Schüler zu Erziehungs- und Bildungszwecken) falle. Außerdem erfolge die Aufnahme der Schüler zu Erziehungs- und Bildungszwecken durch den Schulträger (Stadt S.) und nicht durch den Verein.

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Hiergegen wendet sich der Kläger. Er trägt vor, die Aufnahme der Schüler zu Erziehungs- und Ausbildungszwecken durch den Schulträger würde auf ihn als Erfüllungsgehilfen durchschlagen mit der Folge, dass die Steuerbefreiung auch für ihn gelte.

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Mit Richterbrief vom 17.01.2007 regte der Berichterstatter unter Hinweis auf das Urteil des BFH vom 28.06.2006 (V R 57/05, DStRE 2007, 371 – steuerfreie Abgabe von Essen durch das Studentenwerk) an, den Kläger klaglos zu stellen.

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Der Beklagte lehnt dies ab. Er trägt vor, dass die Bestimmung des Art. 13 Teil A Abs.1 Buchst. i der 6. EG-Richtlinie, auf deren unmittelbare Anwendung der BFH sich stütze, die Steuerbefreiung einer Schulspeisung zwar nicht nur dann vorsehe, wenn sie durch eine Anstalt des öffentlichen Rechts erfolge, sondern auch dann, wenn diese Leistung durch eine „andere Einrichtung“ mit von dem betreffenden Mitgliedstaat
anerkannter vergleichbarer Zielsetzung
durchgeführt werde. Daran fehle es im Streitfall, weil dem Verein mit Bescheiden vom 30. Oktober 2001 die Gemeinnützigkeit und damit die Anerkennung der einer Einrichtung des öffentlichen Rechts (K.-Gymnasium) vergleichbaren Zielsetzung versagt worden sei.

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Der Kläger beantragt, die Umsatzsteuer für die Jahre 1995 bis 1999 auf jeweils Null DM festzusetzen.

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Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist begründet. Der Kläger kann den Anspruch auf Steuerbefreiung für die Verpflegungsleistungen an die Schüler und Lehrer unmittelbar auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL (früher: Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der 6. EG-Richtlinie) stützen.

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1. Eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 23 UStG kommt nicht in Betracht, weil nicht der Kläger, sondern das Gymnasium der Stadt S. die in § 4 Nr. 23 UStG genannten Ausbildungszwecke verfolgt.

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Nach § 4 Nr. 23 Satz 1 UStG sind steuerfrei die Gewährung von Beherbergung, Beköstigung und der üblichen Naturalleistungen durch Personen und Einrichtungen, wenn sie überwiegend Jugendliche für Erziehungs-, Ausbildungs- oder Fortbildungszwecke oder für Zwecke der Säuglingspflege bei sich aufnehmen, soweit die Leistungen an die Jugendlichen oder an die bei ihrer Erziehung, Ausbildung, Fortbildung oder Pflege tätigen Personen ausgeführt werden. Jugendliche im Sinne dieser Vorschrift sind alle Personen vor Vollendung des 27. Lebensjahres (§ 4 Nr. 23 Satz 2 UStG 1993). Steuerfrei sind auch die Beherbergung, Beköstigung und die üblichen Naturalleistungen, die diese Unternehmer den Personen, die bei den Leistungen nach Satz 1 tätig sind, als Vergütung für die geleisteten Dienste gewähren (§ 4 Nr. 23 Satz 3 UStG). Die Gewährung von Beherbergung, Beköstigung usw. ist nur dann gemäß § 4 Nr. 23 UStG 1993 steuerfrei, wenn dem Unternehmer selbst die Erziehung, Ausbildung oder Fortbildung der aufgenommenen Jugendlichen obliegen. Er muss die Erziehungszwecke, Ausbildungszwecke oder Fortbildungszwecke zwar nicht allein verfolgen; es reicht aber auch nicht aus, dass sie lediglich von einem Dritten verfolgt werden (BFH-Urteil vom 28. September 2006 V R 57/05, UR 2007, 108 m.w.N.)

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2. Der Kläger kann sich jedoch unmittelbar auf das Gemeinschaftsrecht berufen. Nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, den Schul- oder Hochschulunterricht, die Ausbildung, die Fortbildung oder die berufliche Umschulung sowie die damit eng verbundenen Dienstleistungen und Lieferungen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung.

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a) Bereits entschieden ist, das die Abgabe von Mahlzeiten an Studenten durch ein Studentenwerk unter die genannte Befreiung fällt. Der BFH begründet dies in seinem Urteil vom 28. September 2006 (V R 57/05, UR 2007, 108) wie folgt:

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„Durch die Befreiung der mit dem Hochschulunterricht eng verbundenen Dienstleistungen soll gewährleistet werden, dass der Zugang zum Hochschulunterricht nicht durch höhere Kosten versperrt wird, die entstünden, wenn dieser oder die mit ihm eng verbundenen Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen der Mehrwertsteuer unterworfen wären (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften -EuGH- vom 20. Juni 2002 Rs. C-287/00, Kommission/Deutschland, Slg. I-2002, 5811 RandNr. 47; Senatsurteil in BFHE 219, 175, BStBl II 2005, 900). Eng mit dem Hochschulunterricht verbunden sind nicht nur Vermietungsleistungen an Studenten (BFH-Urteil in BFHE 210, 175, BStBl II 2005, 900), sondern auch Verpflegungsleistungen an Studenten durch Studentenwerke, denen als Anstalt des öffentlichen Rechts im Zusammenwirken mit den Hochschulen die soziale Betreuung und Förderung der Studenten obliegt. Mit umfasst von der Befreiung sind grundsätzlich auch Verpflegungsleistungen an Bedienstete, die zur Durchführung der Aufgaben der sozialen Betreuung und Förderung der Studenten beim Kläger beschäftigt sind, denn andernfalls erhöhten sich dadurch die Kosten eines Hochschulstudiums (vgl. BFH in BFHE 210, 175, BStBl II 2005, 900 zur Wohnraumvermietung an Studenten und Bedienstete). Der Zugang zum Studium würde dadurch erschwert“.

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b) Für die von dem Kläger erbrachten Verpflegungsleistungen in der Cafeteria des Gymnasiums kann im Ergebnis nicht anderes gelten. Der Zugang zur Ganztagsschule wäre für die Schüler erschwert, wenn die Verpflegungsleistungen des Vereins der Mehrwertsteuer unterworfen wären. Die Verpflegungsleistungen sind daher als „eng verbundene Dienstleistungen“ i.S.d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL anzusehen.

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c) Der Kläger erfüllt auch die persönlichen Voraussetzungen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL.

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Befreit sind Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung.

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Bei dem Kläger handelt es sich – anders als bei dem Studentenwerk – nicht um eine Einrichtung des öffentlichen Rechts.

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Andere (private) Einrichtungen mit einer vom betreffenden Mitgliedstaat anerkannten vergleichbaren Zielsetzung sind ebenfalls befreit. Nach Auffassung des Beklagten ist dem Kläger die Gemeinnützigkeit und damit die Anerkennung der einer Einrichtung des öffentlichen Rechts vergleichbaren Zielsetzung versagt worden. Diese Beurteilung hält einer genauer Überprüfung nicht stand.

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Der Begriff der „anderen Einrichtung“ ist im Gemeinschaftsrecht nicht definiert (Weymüller, in: Sölch/Ringleb, UStG, § 4 Nr. 23 Rz. 11). Es ist auch keine Umsetzung bzw. nähere Ausgestaltung dieser Regelung für private Einrichtungen mit vergleichbarer Zielsetzung im nationalen Recht erfolgt. Insbesondere hat der nationale Gesetzgeber keinen Gebrauch von der Ermächtigung in Art. 133 der MwStSystRL (früher: Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. a der 6. EG-Richtlinie) gemacht:

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Danach können die „Mitgliedstaaten die Gewährung der unter Absatz 1 Buchstaben b), g), h), i), l), m) und n) vorgesehenen Befreiungen für Einrichtungen, die keine Einrichtungen des öffentlichen Rechts sind, von Fall zu Fall von der Erfüllung einer oder mehrerer der folgenden Bedingungen abhängig machen:

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- Die betreffenden Einrichtungen dürfen keine systematische Gewinnerzielung anstreben; etwaige Gewinne, die trotzdem anfallen, dürfen nicht verteilt, sondern müssen zur Erhaltung oder Verbesserung der erbrachten Leistungen verwendet werden.

- Leitung und Verwaltung müssen im wesentlichen ehrenamtlich durch Personen erfolgen, die weder selbst noch über zwischengeschaltete Personen ein unmittelbares oder mittelbares Interesse an den Ergebnissen der betreffenden Tätigkeiten haben.

- Es müssen Preise angewendet werden, die von den zuständigen Behörden genehmigt sind, oder solche, die die genehmigten Preise nicht übersteigen; bei Tätigkeiten, für die eine Preisgenehmigung nicht vorgesehen ist, müssen Preise angewendet werden, die unter den Preisen liegen, die von der Mehrwertsteuer unterliegenden gewerblichen Unternehmen für entsprechende Tätigkeiten gefordert werden.

- Die Befreiungen dürfen nicht zu Wettbewerbsverzerrungen zuungunsten von der Mehrwertsteuer unterliegenden gewerblichen Unternehmen führen“.

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Wenn aber der Gesetzgeber von der Möglichkeit der Ausgestaltung der Bedingungen der Steuerbefreiung für nichtstaatliche Einrichtungen keinen Gebrauch macht, kann er (bzw. das Finanzamt als staatliche Behörde) dem Steuerpflichtigen nicht entgegenhalten, dass die Steuerbefreiung für private Unternehmen noch an zusätzliche besondere Voraussetzungen geknüpft ist (Martin, BFH-PR 2007, 146 - Anm. zu BFH-Urteil vom 28. September 2006 V R 57/05). Vielmehr ist im Interesse der Gleichbehandlung die Steuerbefreiung auf alle Einrichtungen (Körperschaften, Personengesellschaften und natürliche Personen) auszudehnen, die auf diesem Gebiet tätig sind und die sonstigen Voraussetzungen der Steuerbefreiung erfüllen (Weymüller, in: Sölch/Ringleb, UStG, § 4 Nr. 23 Rz. 11).

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d) Nach Art. 134 MwStSystRL (früher: Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b der 6. EG-Richtlinie) sind zwar von der in Art. 132 Abs. 1 Buchst. b, g, h, i, l, m und n vorgesehenen Steuerbefreiung Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen ausgeschlossen, wenn sie zur Ausübung der Tätigkeiten, für die die Steuerbefreiung gewährt wird, nicht unerlässlich sind oder wenn sie im Wesentlichen dazu bestimmt sind, der Einrichtung zusätzliche Einnahmen durch Tätigkeiten zu verschaffen, die in unmittelbarem Wettbewerb mit Tätigkeiten von der Mehrwertsteuer unterliegenden gewerblichen Unternehmen durchgeführt werden.

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Die Voraussetzungen für einen solchen Ausschluss von der Steuerbefreiung liegen im Streitfall allerdings nicht vor. Die Verpflegungsleistungen waren unerlässlich, weil der Betrieb der Ganztagsschule ohne ein entsprechendes Verpflegungsangebot an Schüler und Lehrer nicht durchzuführen gewesen wäre. Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger mit den Verpflegungsleistungen durch die Cafeteria in unmittelbarem Wettbewerb mit Tätigkeiten von der Mehrwertsteuer unterliegenden gewerblichen Unternehmen steht, sind vom Beklagten nicht vorgetragen und aus den Steuerakten nicht erkennbar.

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3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Satz 1 FGO; die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf § 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung. Die Revision war zuzulassen, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat.

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