ANAYASA
MAHKEMESİ KARARI Esas Sayısı : 1996/49 Karar Sayısı : 1996/46 Karar Günü : 11.12.1996 R.G. Tarih-Sayı :02.12.2000-24248 İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN : İstanbul 5. Vergi Mahkemesi İTİRAZIN KONUSU : 31.12.1960 günlü, 193
sayılı "Gelir Vergisi Kanunu"na 25.5.1995 günlü, 4108 sayılı Yasa'nın
24. maddesiyle eklenen mükerrer 111. maddenin şekil ve esas yönlerinden
Anayasa'nın 2., 48. ve 73. maddelerine aykırılığı savıyla iptali istemidir. I- OLAY Talih oyunları salonları işleten ve bu nedenle kurumlar vergisi
yükümlüsü olan dâvâcının ihtirazî kayıtla verdiği asgarî vergi beyannamesi
üzerine tahsil edilen verginin iadesi için açtığı dâvada, Anayasa'ya aykırılık
savının ciddî olduğu kanısına varan Mahkeme, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na
4108 sayılı Yasa ile eklenen mükerrer 111. maddenin iptali istemiyle
başvurmuştur. III- YASA METİNLERİ A- İtiraz Konusu Yasa Kuralı 31.12.1960 günlü, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na 4108 sayılı
Yasa'nın 24. maddesiyle eklenen itiraz konusu mükerrer 111. madde şöyledir: "2634 sayılı Turizmi Teşvik Kanununa göre talih oyunları
salonları işletmeciliği faaliyetinde bulunan gerçek usulde gelir vergisine tabi
ticari kazanç sahipleri; cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup
edilmek üzere, talih oyunları salonlarında bulundurdukları ilk 6 oyun masasının
her biri için aylık 100 000 000 lira, sonra gelen her oyun masası için ise 75
000 000 lira ve ilk 60 oyun makinesinin her biri için 10 000 000 lira, sonra
gelen her oyun makinesi için ise 7 500 000 lira asgari vergi öderler. Yukarıda yer alan tutarlar, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre o
yıl için belirlenen yeniden değerleme oranı ile çarpılmak suretiyle yeniden
tespit edilir ve izleyen yılda bu tutarlar esas alınır. Bakanlar Kurulu bu
tutarları 10 katına kadar artırmaya yetkilidir. Bu yetki, talih oyunları
salonlarının bulunduğu turizm bölge, alan ve merkezleri itibariyle farklı
miktarlar tespit edilmek suretiyle de kullanılabilir. Aylık dönemler itibariyle hesaplanan bu vergi, müteakip ayın 20
nci günü akşamına kadar gelir vergisi bakımından bağlı bulunulan vergi
dairesine bir beyanname ile beyan edilir ve aynı süre içinde ödenir. Bir önceki
yıl içinde tahakkuk eden bu vergiler, yıllık beyanname üzerinden bu faaliyete
ilişkin olarak hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilir, mahsup edilemeyen
vergiler ise red ve iade edilmez. Cari vergilendirme dönemine ilişkin ödenmemiş geçici verginin
talih oyunları salonlarından elde edilen kazanca isabet eden kısmının; bu madde
gereğince ödenen asgari vergi kadarki kısmı terkin edilir. Geçici verginin
talih oyunları salonlarından elde edilen kazanca isabet eden kısmı, talih
oyunları salonlarından sağlanan hâsılatın toplam hâsılat içindeki payına göre
hesaplanır. Yapılan incelemeler sonucunda bu madde gereğince ödenmesi gereken,
geçmiş dönemlere ait asgari verginin eksik beyan edildiğinin tespit edilmesi
halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen asgari vergi tarh
edilir ve tarh edilen bu vergiye ceza ve gecikme faizi tatbik edilir. Yıllık
beyanname verme süresi geçtikten sonra bu tarhiyat, yıllık beyannamede beyan
edilen kazanç üzerinden hesaplanan vergiyi aşan vergi farkı için yapılır. Bir
önceki dönemde ödenmesi gereken verginin yıllık beyannamede mahsup edilen
tutarı için ise ceza ve mahsup tarihine kadar gecikme faizi aranır. Talih oyunları salonları işletmeciliği faaliyetinde bulunan
kurumlar vergisi mükellefleri de cari vergilendirme döneminin kurumlar
vergisine mahsup edilmek üzere bu maddede belirtilen esaslar çerçevesinde
asgari vergi öderler. Bu uygulamanın usul ve esasları Maliye Bakanlığınca tayin ve tespit
olunur." B- Dayanılan Anayasa Kuralları İtiraz gerekçesinde dayanılan Anayasa kuralları şunlardır : 1- "MADDE 2.- Türkiye Cumhuriyeti,
toplumun huzuru, millî dayanışma ve adalet anlayışı içinde, insan haklarına
saygılı, Atatürk milliyetçiliğine bağlı, başlangıçta belirtilen temel ilkelere
dayanan, demokratik, lâik ve sosyal bir hukuk Devletidir. " 2- "MADDE 48.- Herkes, dilediği
alanda çalışma ve sözleşme hürriyetlerine sahiptir. Özel teşebbüsler kurmak
serbesttir. Devlet, özel teşebbüslerin millî ekonominin gereklerine ve sosyal
amaçlara uygun yürümesini, güvenlik ve kararlılık içinde çalışmasını sağlıyacak
tedbirleri alır. " 3- "MADDE 73.- Herkes, kamu
giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının
sosyal amacıdır. Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur,
değiştirilir veya kaldırılır. Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık,
istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği
yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna
verilebilir. " IV- İLK İNCELEME Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü'nün 8. maddesi gereğince Yekta Güngör
ÖZDEN, Güven DİNÇER, Selçuk TÜZÜN, Ahmet Necdet SEZER, Samia AKBULUT, Haşim
KILIÇ, Yalçın ACARGÜN, Mustafa BUMİN, Sacit ADALI, Ali HÜNER ve Fulya
KANTARCIOĞLU'nun katılmalarıyla 17.7.1996 gününde yapılan ilk inceleme
toplantısında, dosyada eksiklik bulunmadığından işin esasına geçilmesine,
sınırlama sorununun esas inceleme evresinde ele alınmasına oybirliğiyle karar
verilmiştir. V- ESASIN İNCELENMESİ Başvuru kararı ve ekleri, işin esasına ilişkin rapor, itiraz
konusu Yasa kuralı, dayanılan Anayasa kuralları ve bunların gerekçeleri ile
öteki yasama belgeleri okunup incelendikten sonra gereği görüşülüp düşünüldü: A- Şekil Yönünden Denetim Sorunu Başvuran Mahkeme itiraz konusu kuralın şekil ve esas yönlerinden
iptalini istemiştir. Anayasa'nın 148. maddesinin ikinci fıkrasına göre, şekil
bakımından denetleme Cumhurbaşkanı ve TBMM üyelerinin beşte biri tarafından
istenebilir. İtiraz yoluyla yapılan başvurularda mahkemeler şekil yönünden
iptal isteminde bulunamayacaklarından buna ilişkin istemin Mahkeme'nin
yetkisizliği nedeniyle reddine karar verilmiştir. B- Davada Uygulanacak Kural Sorunu Anayasa'nın 152. ve 2949 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve
Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un 28. maddesine göre, mahkemeler, bakmakta
oldukları davalarda uygulayacakları yasa ya da kanun hükmünde kararname
kurallarını Anayasa'ya aykırı görürler veya taraflardan birinin ileri sürdüğü
aykırılık savının ciddi olduğu kanısına varırlarsa o hükmün iptali için Anayasa
Mahkemesi'ne başvurmaya yetkilidirler. Ancak, bu kurallar uyarınca bir
mahkemenin Anayasa Mahkemesi'ne başvurabilmesi için elinde yöntemince açılmış
ve Mahkeme'nin görevine giren bir davanın bulunması ve iptali istenen
kuralların da o davada uygulanacak olması gerekmektedir. Uygulanacak yasa
kuralları, davanın değişik evrelerinde ortaya çıkan sorunların çözümünde veya
davayı sonuçlandırmada olumlu ya da olumsuz yönde etki yapacak nitelikte
bulunan kurallardır. İtiraz yoluna başvuran Mahkeme, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na
4108 sayılı Yasa ile eklenen Mükerrer 111. maddenin tümüyle iptalini
istemektedir. Madde, talih oyunları salonları işleten gerçek usulde gelir
vergisine tabi ticarî kazanç sahipleri ile kurumlar vergisi yükümlülerinin
ödeyecekleri asgarî vergiye ilişkin çeşitli durumları düzenlemektedir.
Bakılmakta olan dava, kurumlar vergisi yükümlüsü bulunan davacının, ihtirazi
kayıtla verdiği asgarî vergi beyannamesi üzerine tahsil edilen verginin iadesi
istemine ilişkindir. Bu durumda, Mükerrer Madde 111'in ikinci fıkrası, üçüncü
fıkrasının 2. tümcesi, dördüncü ve beşinci fıkraları başvuran Mahkeme'nin
bakmakta olduğu dâvâda altıncı fıkra yönünden uygulanma durumunda
bulunmadığından, bu kurallara yönelik itirazın başvuran Mahkeme'nin
yetkisizliği nedeniyle reddine, Selçuk TÜZÜN'ün karşıoyu ve oyçokluğuyla karar
verilmiştir. C- Sınırlama Sorunu İtiraz konusu 111. maddeye göre, talih oyunları salonları işleten
yükümlüler gerçek usûlde gelir vergisine tâbi ticarî kazanç sahibi
olabilecekleri gibi kurumlar vergisi yükümlüleri de olabilmektedirler. Bakılmakta olan dâvâda dâvâcı kurumlar vergisi yükümlüsüdür.
Mükerrer Madde 111'e yönelik itiraz başvurusuna ilişkin esas incelemenin
maddenin altıncı fıkrasının bu fıkrayla göndermede bulunulan aynı maddenin
birinci fıkrası, üçüncü fıkrasının 1. tümcesi ve yedinci fıkrasıyla sınırlı
olarak yapılmasına karar verilmiştir. D- Anayasa'ya Aykırılık Sorunu Mahkeme, mükerrer 111. maddenin Anayasa'nın 2., 48. ve 73.
maddelerine aykırılığını ileri sürmüştür. 1- Anayasa'nın 73. Maddesi Yönünden İnceleme Mahkeme, mükerrer 111. maddenin Anayasa'nın 73. maddesindeki malî
güce göre vergi ödeme, vergi yükünün adaletli ve dengeli bir şekilde dağılımı
ve verginin yasallığı ilkelerine aykırılığını ileri sürmüştür. Mükerrer 111. maddenin birinci fıkrasına göre, asgarî vergi
ödemesi gerekenler, talih oyunları salonları işletmeciliği faaliyetinde bulunan
gerçek usulde gelir vergisine tabi ticarî kazanç sahipleri ile aynı faaliyette
bulunan kurumlar vergisi yükümlüleridir. Asgarî vergi, mükellefin kazancı ne
olursa olsun asgarî düzeyde ve câri vergilendirme döneminin gelir veya kurumlar
vergisinden mahsup edilmek üzere, oyun makinesi ve masası adedine göre maktu
olarak saptanan bir vergidir. Maddenin ikinci fıkrasında, birinci fıkrada maktu olarak
düzenlenen asgarî vergi miktarlarının ne şekilde artırılabileceği
belirtilmiştir. Buna göre, birinci fıkrada yer alan tutarlar, Vergi Usul Kanunu
hükümleri uyarınca o yıl için belirlenen yeniden değerleme oranı ile çarpılmak
suretiyle tesbit edilerek izleyen yılda bu tutarlar esas alınacaktır. Bakanlar
Kurulu, bu tutarları on katına kadar artırmaya yetkili olup talih oyunları
salonlarının bulunduğu turizm bölge, alan ve merkezleri itibariyle farklı
miktarlar da tesbit edebilecektir. Maddenin üçüncü fıkrasının birinci tümcesinde, aylık dönemler
itibariyle hesaplanan bu verginin, izleyen ayın 20. günü akşamına kadar gelir
veya kurumlar vergisi bakımından bağlı bulunulan vergi dairesine beyan
edileceği ve aynı süre içinde ödeneceği açıklanmaktadır. Maddenin yedinci fıkrasına göre de, asgarî vergi ile ilgili
uygulamanın usul ve esasları Maliye Bakanlığı'nca tayin ve tesbit olunacaktır. Anayasa'nın "Vergi Ödevi" başlıklı 73. maddesinin
birinci fıkrasında, "Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere malî gücüne
göre vergi ödemekle yükümlüdür" denilerek kamu giderlerini karşılamak
üzere alınan verginin malî güce göre alınması ve genelliği ilkesi
benimsenmiştir. Vergide genellik ilkesi, ayırım gözetilmeksizin herkesin elde
ettiği gelir, servet ya da harcamalar üzerinden vergi ödemesidir. Malî güce
göre vergilendirme ise, verginin, yükümlülerin ekonomik ve kişisel durumlarına
göre alınmasıdır. Bu ilke, malî gücü fazla olanın, az olana oranla daha fazla
vergi ödemesi gereğini belirtir. "Malî güç", Anayasa'da
tanımlanmamakla birlikte, genellikle "ödeme gücü" anlamında
kullanılmaktadır. Kamu maliyesi yönünden gelir, servet ve harcamalar malî gücün
göstergesidir. Verginin, herkesten malî gücüne göre alınması, aynı zamanda
eşitlik ilkesinin vergilendirme alanına yansımasıdır. 73. maddenin ikinci fıkrasında, vergi yükünün adaletli ve dengeli
bir biçimde dağılımı öngörülmüştür. Vergilendirilecek alanların seçimi ve vergi
yükünün adaletli ve dengeli biçimde dağılımı için yükümlülerin kişisel durumlarının
gözetilmesi gerekir. Sermaye iratlarının, ücretlere göre farklı
vergilendirilmesi, en az geçim indirimi, artan oranlı (müterakki)
vergilendirme, çeşitli ayrıklık (istisna) durumları ve bağışıklık (muafiyet)
uygulamaları, vergi yükünün adalete uygun dağılımı ile malî güce göre
vergilendirmenin araçlarıdır. 73. maddenin üçüncü fıkrasında, vergi, resim, harç ve benzeri malî
yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı kuralı
yer almaktadır. "Vergilerin yasallığı" ilkesi olarak da
nitelendirilen bu kural uyarınca, vergilendirme yetkisi, yasama organına ait
olup yürütme organının yasal dayanak olmaksızın bir idarî işlemle vergi koyma,
değiştirme ve kaldırma yetkisi yoktur. Ancak, 73. maddenin son fıkrasına göre,
vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin, muaflık, istisnalar ve
indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde yasanın belirttiği yukarı ve
aşağı sınırlar içinde değişiklik yapma yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir.
Buna göre, Bakanlar Kurulu'na yetki verilirken alt ve üst sınırların vergi
yasasında belirtilmesi gerekmektedir. İtiraz konusu maddenin birinci fıkrasında belirlenen miktarlar,
asgarî verginin alt sınırını göstermektedir. Maktu olarak saptanan bu tutarlar,
yeniden değerleme oranı ile çarpılmak suretiyle artırılacak, bulunan miktarlar,
ikinci fıkranın ikinci tümcesi uyarınca Bakanlar Kurulu'nca on katına kadar
yükseltilebilecektir. Bu yöntemle tesbit edilecek miktar, asgarî verginin üst
sınırını oluşturacaktır. Yukarıda belirtildiği gibi yeniden değerleme oranları,
DİE tarafından bilimsel verilere dayalı olarak saptanmakta ve yayınlanmaktadır.
Vergi Usul Kanunu'nun 298. maddesi gereğince, yeniden değerleme oranının her
yıl Aralık ayında Maliye Bakanlığı'nca Resmî Gazete ile ilân edilme zorunluluğu
bulunduğundan keyfî ve takdirî uygulamalara yol açabilecek bir belirsizlikten
söz edilemez. Bakanlar Kurulu'na verilen yetkinin üst sınırı, Yasa'da
belirtilen rakamların on katı olmaktadır. Böylece Bakanlar Kurulu'na verilen
yetki, 73. maddenin son fıkrasında öngörülen sınırlar içinde kalmaktadır. Yasama organı, vergi alanına giren konuları ayrıntılarıyla
düzenlemesinin olanaklı bulunmadığı hallerde, vergilendirmenin temel ögelerini
belirleyerek, uygulamaya, tekniğe ve uzmanlığa ilişkin konularda yürütme
organına düzenleyici idarî işlemlerde bulunma yetkisi verebilir. Yürütme
organına verilen yetki, vergilendirmenin temel ögelerine ilişkin olmayıp
yasayla getirilen düzenlemeyi açıklayıcı ve tamamlayıcı niteliktedir. Yürütme
organı, vergilendirme tekniğine ve ayrıntılara ilişkin konuları düzenlerken
vergi yasalarının sınırları içinde kalmak zorundadır.İtiraz konusu madde ile
getirilen kuralda, yasama organınca verginin konusu, yükümlüsü, vergiyi doğuran
olay, verginin miktarı, ödeme şekli ve süresi gibi temel ögeler belirlenmiştir.
Yedinci fıkradaki kural, Maliye Bakanlığı'na uygulamanın teknik ve
ayrıntılarına ilişkin hususları düzenleme yetkisi vermiştir. Belirtilen nedenlerle, itiraz konusu maddenin sınırlama kararı
uyarınca incelenen altıncı fıkrası, bu fıkrayla göndermede bulunulan aynı
maddenin birinci fıkrası, üçüncü fıkrasının 1. tümcesi ve yedinci fıkrası
yönlerinden Anayasa'nın 73. maddesine aykırı değildir. İtirazın reddi gerekir. 2- Anayasa'nın 2. Maddesi Yönünden İnceleme Mahkeme, mükerrer 111. maddenin vergi hukukunun temel ilkelerine
ve Anayasa'nın 73. maddesine aykırı olması nedeniyle Anayasa'nın 2. maddesinde
yer alan "hukuk devleti" ve "sosyal devlet" ilkelerine de
aykırılık oluşturduğunu ileri sürmüştür. Anayasa'nın 2. maddesinde, Türkiye Cumhuriyeti'nin, toplumun
huzuru, millî dayanışma ve adalet anlayışı içinde, insan haklarına saygılı,
Atatürk milliyetçiliğine bağlı, Başlangıç'ta belirtilen temel ilkelere dayanan
demokratik, lâik ve sosyal bir hukuk Devleti olduğu belirtilmiştir. Hukuk devleti, insan haklarına saygı gösteren, bu hakları
koruyucu, adaletli bir hukuk düzeni kurup sürdürmekle kendisini yükümlü sayan,
bütün etkinliklerinde hukuka ve Anayasa'ya uyan, işlem ve eylemleri bağımsız
yargı denetimine bağlı olan devlettir. Hukuk devleti ilkesinin gerçekleşmesi,
temel hak ve özgürlüklerin anayasal güvenceye kavuşturulmasına, yasama, yürütme
ve yargı alanına giren tüm işlem ve eylemlerin hukuka uygun olmasına bağlıdır. İtiraz konusu kural, vergi hukukunun temel ilkelerini belirleyen
Anayasa'nın 73. maddesi gözetilerek düzenlenmiş olduğundan, Anayasa'nın 2.
maddesine aykırı değildir. 3- Anayasa'nın 48. Maddesi Yönünden İnceleme Başvuran Mahkeme, itiraz konusu kuralın, Devlete özel
teşebbüslerin güvenlik ve kararlılık içinde çalışmasını sağlama görevi veren
Anayasa'nın 48. maddesine aykırı olduğunu ileri sürmüştür. Anayasa'nın 48. maddesinde, "Herkes, dilediği alanda çalışma
ve sözleşme hürriyetine sahiptir. Özel teşebbüsler kurmak serbesttir. Devlet,
özel teşebbüslerin millî ekonominin gereklerine ve sosyal amaçlara uygun
yürümesini, güvenlik ve kararlılık içinde çalışmasını sağlayacak tedbirleri
alır" denilmektedir. Bu kurala göre, devlete verilen görev, özel
teşebbüslerin ulusal ekonominin gereklerine ve sosyal amaçlara uygun
çalışmalarını sağlayacak ekonomik ve sosyal politikaları uygulamaktır. Vergi, devletin kamusal gereksinimlerini karşılaması için
egemenlik gücüne dayanarak tek taraflı iradesiyle kişilere yüklediği bir kamu
alacağıdır. Devletin egemenliğini sürdürebilmesi ve Anayasa'nın 48. maddesinde
belirtilen hedeflere ulaşabilmesi için düzenli malî kaynaklara ihtiyacı vardır.
Devletin kendisine yüklenen görevleri ve istenilen kamu hizmetlerini yerine
getirebilmesi için bu hizmetlere karşılık olan kaynakları vergilendirme
yetkisini kullanarak sağlaması gerekmektedir. Bu yönden vergilendirme
yetkisinin kullanılması, siyasal ve ekonomik bir zorunluluktur. Yasakoyucu, devletin
bu amacı gerçekleştirmesi yönünde millî ekonominin gereklerine ve sosyal
amaçlara uygun olarak anayasal sınırlar içinde kimi düzenlemeler getirebileceği
gibi bunları değiştirmeye ve kaldırmaya da yetkilidir. Turizm bölgelerinde talih oyunları salonları işleten gelir veya
kurumlar vergisi mükelleflerinin ödeyecekleri asgarî vergi miktarları ile ödeme
usulleri ve zamanını belirleyen itiraz konusu kuralın çalışma özgürlüğünü
kısıtladığından da söz edilemez. Belirtilen nedenlerle, kuralın, Anayasa'nın 48. maddesine aykırı
bir yönü yoktur. İtirazın reddi gerekir. VI- SONUÇ A- 31.12.1960 günlü, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na 4108
sayılı Yasa'nın 24. maddesiyle eklenen "Mükerrer Madde 111"in
sınırlama kararı uyarınca incelenen altıncı fıkrasının, bu fıkrayla göndermede
bulunulan aynı maddenin birinci fıkrası, üçüncü fıkrasının 1. tümcesi ve
yedinci fıkrasının şekil bozukluğu nedeniyle iptaline ilişkin itirazın
mahkemenin yetkisizliği nedeniyle REDDİNE, B- 31.12.1960 günlü, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na 4108
sayılı Yasa'nın 24. maddesiyle eklenen "Mükerrer Madde 111"in
sınırlama kararı uyarınca incelenen altıncı fıkrasının, bu fıkrayla göndermede
bulunulan aynı maddenin birinci fıkrası, üçüncü fıkrasının 1. tümcesi ve
yedinci fıkrası yönlerinden Anayasa'ya aykırı olmadığına ve itirazın REDDİNE,
11.12.1996 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verildi. Başkan Yekta Güngör
  ÖZDEN Üye Selçuk TÜZÜN Üye Ahmet Necdet
  SEZER Üye Samia AKBULUT Üye Haşim KILIÇ Üye Yalçın ACARGÜN Üye Mustafa BUMİN Üye Sacit ADALI Üye Ali HÜNER Üye Mustafa
  YAKUPOĞLU Üye Fulya
  KANTARCIOĞLU