ANAYASA MAHKEMESİ KARARI Esas Sayısı  : 2007/44 Karar Sayısı : 2009/148 Karar Günü : 15.10.2009 R.G Tarih-Sayı :
28.04.2010-27565 İPTAL DAVASINI AÇAN : Türkiye Büyük Millet
Meclisi Üyeleri Ali TOPUZ ve M. Akif HAMZAÇEBİ ile birlikte 118 Milletvekili İPTAL DAVASININ KONUSU : 28.3.2007 günlü,
5615 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair
Kanun'un 32. maddesinin (a) bendinde yer alan 've 31' ibaresinin, Anayasa'nın
2. ve 11. maddelerine aykırılığı savıyla iptali ve yürürlüğünün durdurulması istemidir. II- YASA METİNLERİ A- İptali İstenilen Yasa Kuralı 28.03.2007
günlü, 5615 sayılı 'Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik
Yapılmasına Dair Kanun'un iptali istenilen ibareyi de içeren 32. maddesi
şöyledir: 'MADDE 32 ' Bu Kanunun; a) 3, 4, 5, 8 ve 9 uncu maddeleri; 10 uncu maddesinin, 193 sayılı
Kanunun geçici 67 nci maddesinin (14) numaralı fıkrasına ilişkin değişiklik
hükmü, 11, 25, 26, 28, 29, 30 ve 31 inci maddeleri ile geçici
2 nci ve geçici 3 üncü maddeleri 1/1/2007 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı
tarihinde, b) 2 nci maddesi, 1/1/2008 tarihinden itibaren elde edilecek
gelirlere uygulanmak üzere yayımı tarihinde, c) 13 üncü maddesi ile 3065 sayılı Kanunun 17 nci maddesinin (2)
numaralı fıkrasının (b) bendinde yapılan değişiklik hükmü, 17 nci maddesinin
6802 sayılı Kanunun 31 inci maddesinde değişiklik yapılmasına ilişkin hükümleri
ve 24 üncü maddesi yayımını izleyen aybaşında, ç) 16 ncı maddesi ile 492 sayılı Kanuna ekli (8) sayılı tarifenin 'XI-Finansal
Faaliyet Harçları' başlıklı bölümünün (7) numaralı fıkrasına ilişkin hükümleri
1/1/2008 tarihinde, d) Diğer maddeleri yayımı tarihinde, yürürlüğe girer.' B- İlgili Görülen Yasa Kuralları 1- 5615 Sayılı Yasa'nın 31. Maddesi şöyledir: 'MADDE 31 ' 193 sayılı Kanunun mükerrer 121 inci maddesi
yürürlükten kaldırılmıştır.' 2- 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 5615 sayılı Yasa'nın 31.
maddesi ile Yürürlükten Kaldırılan Mükerrer 121. Maddesi Şöyledir: 'MÜKERRER MADDE 121.- (Değişik madde ve başlığı: 4842 - 9.4.2003
/ m.15 -
Yürürlük m.39 d )
Gerçek ücretlerin vergilendirilmesinde, mükellefin kendisi, eşi ve çocukları
ile ilgili eğitim, sağlık, gıda, giyim ve ikamet edilen konuta ait kira
harcamalarının yıllık toplam tutarının; (Değişik: 2005/9826 - 19.12.2005 / m.8 -
Yürürlük m.9 ) 3.800 Yeni
Türk Lirasına kadar %8'i 7.700 Yeni Türk Lirasının 3.800 Yeni Türk Lirası için %8'i, aşan
kısmı için %6'sı 7.700 Yeni Türk Lirasından fazlasının, 7.700 Yeni Türk Lirası için
%7'si, aşan kısmı için %4'ü. Ücretlinin ertesi yılda ödeyeceği gelir vergisinden mahsup edilir
veya işverenler aracılığı ile kendisine nakden iade edilir. Şu kadar ki; harcamaların Türkiye'de yapılması, gelir veya
kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınan
belgelerle tevsik edilmesi ve bu belgelerin işverene verilmesi şarttır. Mahsup
hakkı kazanılan tutarın hesaplanmasında dikkate alınan harcama tutarı, vergi
matrahının toplamını geçemez. Ücretlilerin harcama belgelerinin işverene ibrazı, beyanı ve
verginin mahsup veya iadesine ilişkin süreleri tespit etmeye, iadeyi nakden
veya mahsuben yaptırmaya, (...) (*) ve uygulamanın usul ve esaslarını
belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.' C- Dayanılan Anayasa Kuralları Dava dilekçesinde, iptali istenilen ibarenin, Anayasa'nın 2. ve
11. maddelerine aykırı olduğu savlarına dayanılmıştır . III- İLK İNCELEME Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü'nün 8. Maddesi uyarınca, Tülay TUĞCU,
Haşim KILIÇ, Fulya KANTARCIOĞLU, Ahmet AKYALÇIN, Mehmet ERTEN, Cafer ŞAT, A.
Necmi ÖZLER, Serdar ÖZGÜLDÜR, Şevket APALAK, Serruh KALELİ ve Osman Alifeyyaz
PAKSÜT'ün katılmalarıyla 31.05.2007 gününde yapılan ilk inceleme toplantısında,
dosyada eksiklik bulunmadığından işin esasının incelenmesine oybirliğiyle karar
verilmiştir. IV- YÜRÜRLÜĞÜN DURDURULMASI İSTEMİNİN İNCELENMESİ 28.3.2007 günlü, 5615 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı
Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 32. maddesinin (a) bendinde yer
alan '' ve 31 '' ibaresinin yürürlüğünün durdurulması isteminin, koşulları
oluşmadığından REDDİNE, 31.5.2007 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verilmiştir. V- ESASIN İNCELENMESİ Dava dilekçesi ve ekleri, işin esasına ilişkin rapor, iptali
istenilen ve ilgili görülen Yasa kuralları, dayanılan Anayasa kuralları ve
bunların gerekçeleri ile diğer yasama belgeleri okunup incelendikten sonra
gereği görüşülüp düşünüldü: Dava dilekçesinde, hukuk devletinin gereklerinden birisi olan
aleyhteki kanunların geriye yürütülemeyeceğine ilişkin ilkenin vergi hukukunda
da geçerli olduğu, bu durumun hem doktrinde hem de yargı kararlarında
tartışmasız bir biçimde kabul edildiği, dolayısıyla 'ücretlilerde vergi
indirimi' uygulamasını yürürlükten kaldıran ve 4.4.2007 günlü Resmi Gazete'de
yayımlanan kuralın, iptali istenilen kuralla, geriye dönük olarak 1.1.2007
tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yürürlüğe gireceğinin öngörülmesinin,
4.4.2007 tarihine kadar yapmış oldukları mal ve hizmet alımlarına ilişkin
fatura v.b. belgeleri alıp biriktiren ücretliler bakımından, kazanılmış haklara
ve hukuk güvenliği ilkesine, dolayısıyla Anayasa'nın 2. ve 11. maddelerine
aykırı olduğu savlarına dayanılmıştır. Kuralda, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun, 'ücretlilerde vergi
indirimi' uygulamasını düzenleyen mükerrer 121. maddesini yürürlükten kaldıran
ve 4.4.2007 günlü Resmi Gazete'de yayımlanan kuralın, 1.1.2007 tarihinden
itibaren geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği öngörülmüştür. 5615 sayılı Kanun ile 1.1.2007 tarihinden itibaren geçerli olmak
üzere 4.4.2007 tarihi itibarıyla yürürlükten kaldırılan 193 sayılı Gelir
Vergisi Kanunu'nun mükerrer 121. maddesine göre, 'ücretlilerde vergi indirimi',
birincisi ücretliler tarafından vergi indirimine konu olan harcamalara ilişkin
olarak alınan fatura, serbest meslek makbuzu, perakende satış fişi veya ödeme
kaydedici cihazlara ait satış fişlerinin (yazar kasa fişlerinin) ilgili yıl
içinde biriktirilmesi, ikincisi biriktirilen bu belgelerin izleyen yılın ilk
ayı içerisinde bir beyanname ile işverenlere teslim edilmesi ve üçüncüsü de
işverenlerin, kendilerine verilen harcama belgelerinin geçerli olup olmadığını,
harcamaların vergi indirimi kapsamında bulunup bulunmadığını ve harcama
toplamının doğru beyan edilip edilmediğini kontrol ettikten sonra, hak
kazanılan vergi indirimi tutarını, ücretlilerin Şubat ayından itibaren ödenen
ücretleri üzerinden tevkif edecekleri vergiden mahsup veya kendilerine nakden
iade etmeleri şeklinde işleyen üç aşamalı bir uygulamayı ifade etmektedir. Anayasa'nın 2. maddesinde Türkiye Cumhuriyeti'nin bir hukuk
Devleti olduğu belirtilmektedir. Hukuk devleti, eylem ve işlemleri hukuka
uygun, insan haklarına dayanan, bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendiren, her
alanda adil bir hukuk düzeni kurup bunu geliştirerek sürdüren, Anayasa'ya
aykırı durum ve tutumlardan kaçınan, hukukun üstün kurallarıyla kendini bağlı
sayan, yargı denetimine açık, yasaların üstünde yasa koyucunun da uyması
gereken Anayasa ve temel hukuk ilkelerinin bulunduğu bilincinde olan devlettir. Hukuk güvenliğinin sağlanması, hukuk devletinin ön
koşullarındandır. Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devletinin
sağlamakla yükümlü olduğu hukuk güvenliği, kural olarak yasaların geriye
yürütülmemesini gerekli kılar. Yasaların geriye yürümezliği ilkesi uyarınca,
yasalar kamu yararı ve kamu düzeninin gerektirdiği, kazanılmış hakların
korunması, mali haklarda iyileştirme gibi kimi ayrıksı durumlar dışında ilke olarak
yürürlük tarihinden sonraki olay, işlem ve eylemlere uygulanmak üzere
çıkarılırlar. Bu nedenle, sonradan yürürlüğe giren yasaların geçmişe ve kesin
nitelik kazanmış hukuksal durumlara etkili olmaması hukukun genel
ilkelerindendir. Öte yandan kazanılmış hak, özel hukuk ve kamu hukuku alanlarında
genel olarak, bir hak sağlamaya elverişli nesnel yasa kurallarının bireylere
uygulanması ile onlar için doğan öznel hakkın korunmasıdır. Kazanılmış bir
haktan söz edilebilmesi için bu hakkın, yeni yasadan önce yürürlükte olan
kurallara göre bütün sonuçlarıyla fiilen elde edilmiş olması gerekir.
Kazanılmış hak, kişinin bulunduğu statüden doğan, kendisi yönünden kesinleşmiş
ve kişisel niteliğe dönüşmüş haktır. Bir statüye bağlı olarak ileriye dönük,
beklenen haklar, kazanılmış hak niteliği taşımaz. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 121. maddesinde
düzenlenmiş olan 'ücretlilerde Vergi İndirimi' uygulamasında kazanılmış bir
haktan söz edebilmek için, ücretliler tarafından vergi indirimine konu olan
harcamalara ilişkin olarak ilgili yıl içinde biriktirilen fatura, serbest
meslek makbuzu, perakende satış fişi veya ödeme kaydedici cihazlara ait satış
fişlerinin izleyen yılın ilk ayı içerisinde bir beyanname ile işverenlerine
teslim edilmiş ve teslim edilen belgelerin geçerli olduğunun, harcamaların
vergi indirimi kapsamında bulunduğunun ve harcama toplamının doğru beyan
edildiğinin belirlenmiş olması gerekmektedir. Buna göre, 1.1.2007 - 4.4.2007 tarihleri arasında yapılan
harcamalara ilişkin belgelerin biriktirilmiş olması, 193 sayılı Gelir
Vergisi Kanunu'nun mükerrer 121. maddesinde yer alan kurallara göre bütün
sonuçlarıyla elde edilmiş bir hak niteliğinde bulunmadığından, kazanılmış bir
hakkın ihlali söz konusu değildir. Ayrıca, ortada kazanılmış bir
hakkın bulunmaması nedeniyle, Yasa koyucunun, belge düzeninin
yerleşmesine katkı sağlamak amacıyla genel düzenleme yetkisi kapsamında
yürürlüğe koyduğu bir uygulamayı aynı yetki kapsamında geriye dönük olarak
yürürlükten kaldırması hukuki güvenlik ilkesini ihlal edecek bir geriye yürüme
olarak da nitelendirilemez. Bu nedenle, dava konusu kural Anayasa'nın 2. maddesine aykırı
değildir. İptal isteminin reddi gerekir. Kuralın, Anayasa'nın 11. maddesi ile ilgisi görülmemiştir. VI- SONUÇ 28.3.2007 günlü, 5615 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı
Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 32. maddesinin (a) bendinde yer
alan '' ve 31 '' ibaresinin Anayasa'ya aykırı olmadığına ve iptal isteminin
REDDİNE, 15.10.2009 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verildi. Başkan Haşim
  KILIÇ Başkanvekili Osman
  Alifeyyaz PAKSÜT Üye Fulya
  KANTARCIOĞLU Üye Ahmet
  AKYALÇIN Üye Mehmet
  ERTEN Üye Mustafa
  YILDIRIM Üye Cafer
  ŞAT Üye Serdar
  ÖZGÜLDÜR Üye Şevket
  APALAK Üye Serruh
  KALELİ Üye Zehra
  Ayla PERKTAŞ