ANAYASA
MAHKEMESİ KARARI Esas Sayısı : 2002/133 Karar Sayısı : 2006/91 Karar Günü : 27.9.2006 Resmi Gazete Tarih-Sayısı : 9.12.2006-26371 İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN: Ordu Vergi Mahkemesi İTİRAZIN KONUSU : 31.12.1960 günlü, 193 sayılı
Gelir Vergisi Kanunu'nun 22.7.1998 günlü, 4369 sayılı Yasa ile değiştirilen 46.
maddesinin son fıkrasının üçüncü tümcesinin Anayasa'nın 10. ve 73. maddelerine
aykırılığı savıyla iptali istemidir. I- OLAY Gerçek usulde gelir vergisi mükellefiyeti tesisine ilişkin işlemin
iptali istemiyle açılan davada, itiraz konusu kuralın Anayasa'ya aykırı olduğu
kanısına varan Mahkeme iptali için başvurmuştur. III- YASA METİNLERİ A- İtiraz Konusu Yasa Kuralı 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 4369 sayılı Yasa ile
değiştirilen 46. maddesinin itiraz konusu kuralı da içeren son fıkrası
şöyledir: “Basit usule tabi olmanın şartlarından herhangi birini takvim yılı
içinde kaybedenler, ertesi takvim yılı başından itibaren gerçek usulde
vergilendirilirler. Basit usulün şartlarına haiz olanlardan, bu usulden
yararlanmak istemediklerini yazı ile bildirenler, bu talepleri doğrultusunda
takip eden ay başından veya izleyen takvim yılı başından, yeni işe başlayanlar
ise işe başlama tarihinden itibaren gerçek usulde vergilendirilirler. Herhangi
bir şekilde gerçek usulde vergilendirilecek olanlar ve gerçek usulde vergilendirilen
mükellefler, bir daha hiçbir şekilde basit usule dönemezler. Bu
kişilerin aynı türden iş yapan eş ve çocukları da bu faaliyetleri nedeniyle
basit usulden yararlanamazlar.” B- Dayanılan Anayasa Kuralları Başvuru kararında, Anayasa'nın 10. ve 73. maddelerine
dayanılmıştır. IV- İLK İNCELEME Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü'nün 8. maddesi uyarınca, Mustafa BUMİN,
Haşim KILIÇ, Yalçın ACARGÜN, Sacit ADALI, Ali HÜNER, Nurettin TURAN, Aysel
PEKİNER, Ertuğrul ERSOY, Tülay TUĞCU, Enis TUNGA ve Mehmet ERTEN'in
katılmalarıyla 11.9.2002 günü yapılan ilk inceleme toplantısında, dosyada
eksiklik bulunmadığından işin esasının incelenmesine oybirliğiyle karar
verilmiştir. V- ESASIN İNCELENMESİ Başvuru kararı ve ekleri, işin esasına ilişkin rapor, itiraz
konusu Yasa kuralı, dayanılan Anayasa kuralları ve bunların gerekçeleri ile
diğer yasama belgeleri okunup incelendikten sonra gereği görüşülüp düşünüldü: A- Kuralın Anlam ve Kapsamı 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nda, ticari faaliyetten elde
edilen kazançların vergilendirilmesinde matrahın saptanması, “gerçek” ve
“basit” olmak üzere iki usule bağlanmıştır. Gerçek usul, gelirin gerçekliği ilkesini esas almakta, bilanço ve
işletme hesabı esaslarına göre vergilendirmeyi kapsamaktadır. Bilanço usulüne,
193 sayılı Yasa'da koşulları gösterilen birinci sınıf tüccarlar tabi olup, bu
yükümlüler 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, yevmiye defteri,
defteri kebir ve envanter defteri tutmak zorundadır. İkinci sınıf tüccarlar ise
işletme hesabı usulüne göre vergilendirilmekte ve sadece işletme defteri
tutmaktadır. Ticari kazanç elde eden gelir vergisi mükelleflerinden bir kısmı
ise gerçek usul yerine basit usulde vergilendirilmektedir. Mali güç ve
bilgilerinin sınırlı olduğu kabul edilen küçük esnaf, gerçek usule göre daha
kolay olan basit usul kapsamına alınmak suretiyle, gerçek usule tabi olmayan,
ama esnaf muaflığından yararlanma olanağı da bulunmayan ticari kazanç
sahiplerinin, basit bir vergilendirme yöntemi getirilerek sistemin içinde
kalmaları sağlanmaktadır. Basit usul, götürü usule göre, gerçek usule daha
yakın bir sistem olarak, gelir vergisi sistemine dahil edilmiştir. 193 sayılı Yasa'nın 4369 sayılı Yasa ile değiştirilen 46., 47. ve
48. maddelerinde yer alan basit usul, ticari kazanç elde eden gelir vergisi
yükümlülerinden bir kısmı için, bilanço veya işletme hesabı yerine uygulanan ve
gerçek usule göre daha kolay olan bir matrah saptama yöntemidir. Yasa'da, iş
hacmi belli bir seviyenin altında kalan, geliri sınırlı ticari kazanç
sahiplerine ait kazançların, defter tutulmaksızın, basit usulde tespiti
öngörülmüştür. Basit usulde, kazanç ve buna bağlı olarak vergi matrahı,
mükellefin bir hesap dönemi içindeki gerçek gelir ve giderleri gözönünde
bulundurularak hesaplanmakta, Vergi Usul Kanunu göre bunlar hakkında defter
tutma mecburiyeti bulunmamaktadır. Basit usulde ticari kazancın tespiti 193 sayılı Yasa'nın 46.
maddesinde gösterilmiş, maddenin, itiraz konusu kuralın da yer aldığı altıncı
fıkrasının birinci ve ikinci tümcelerinde, basit usule tabi olmanın genel ve
özel koşullarından birini takvim yılı içinde yitirenlerin, izleyen yılın
başından itibaren gerçek usulde vergilendirilecekleri, basit usulde iken bu
usulden yararlanmak istemediklerini yazı ile bildirenlerin de, gerçek usulde
vergilemeye geçecekleri belirtilmiştir. Altıncı fıkranın son tümcesinde ise
gerçek usulde vergilendirilen ya da vergilendirilecek olan kişilerin aynı
türden iş yapan eş ve çocuklarının da bu faaliyetleri nedeniyle basit usulden yararlanamayacakları
öngörülmüştür. Fıkranın, itiraz konusu üçüncü tümcesine göre de, herhangi bir
şekilde gerçek usulde vergilendirilecek olanlar ve gerçek usulde
vergilendirilen mükellefler, bir daha hiçbir şekilde basit usule
dönemeyeceklerdir. B- Anayasaya Aykırılık Sorunu Başvuru kararında, vergilendirmede, basit ve gerçek usul olmak
üzere iki yöntem belirlendiği, buna Anayasa'nın eşitlik, mali güce göre
vergilendirme gibi ilkelerinin sağlanması amacıyla yer verildiği, itiraz konusu
düzenleme ile aynı hukuki durumda bulunan kişilere dolaylı yoldan da olsa
farklı kurallar getirildiği, mükellefiyetin tesis edilmesi istenilen dönemde,
işin niteliği, iş hacmi, istihdam edilen işçi sayısı gibi konularda aynı hukuki
durumda olan iki kişiden daha önceki herhangi bir faaliyetinden dolayı gerçek
usulde mükellefiyet tesis ettirmiş olanla, daha önce herhangi bir mükellefiyeti
bulunmayan kişinin farklı vergilendirme türüne tabi olmasına sebebiyet
verilmekle, aynı hukuki durumdaki kişilerden birinin diğerine göre daha ağır
şeklî ve maddî yükümlülüklere tabi tutulduğu, yasa koyucunun vergi
yükümlülerinin ekonomik durumunu göz önüne alacak bir sisteme uyması gerektiği,
vergilendirmede, hayat standardı esası, ortalama kâr haddi, basit usulde vergi
gibi çeşitli yöntemlerle yükümlünün gerçek mali gücüne ulaşılmaya çalışıldığı,
ekonomik ve ticari hayattaki dalgalanmalar nedeniyle tacirlerin iş hacimlerinin
daralabildiği, itiraz konusu kuralla yükümlülerin iş hacmi ve gelirleri
daraldığı halde basit usule dönüşleri yasaklanarak, emsal gelir elde edenlere
göre daha ağır bir yükümlülüğe maruz kalmalarına sebebiyet verildiği, bu
nedenlerle Kuralın Anayasa'nın 10. ve 73. maddelerine aykırı olduğu ileri
sürülmüştür. 1. Anayasa'nın 10. Maddesi Yönünden İnceleme Anayasa'nın 10. maddesinde belirtilen yasa önünde eşitlik ilkesi,
hukuksal durumları aynı olanlar için söz konusudur. Bu ilke ile eylemli değil,
hukuksal eşitlik öngörülmüştür. Eşitlik ilkesinin amacı, aynı durumda bulunan
kişilerin yasalar karşısında aynı işleme bağlı tutulmalarını sağlamak, ayırım
yapılmasını ve ayrıcalık tanınmasını önlemektir. Bu ilkeyle, aynı durumda
bulunan kimi kişi ve topluluklara ayrı kurallar uygulanarak yasa karşısında
eşitliğin çiğnenmesi yasaklanmıştır. Yasa önünde eşitlik, herkesin her yönden
aynı kurallara bağlı tutulacağı anlamına gelmez. Durumlarındaki özellikler,
kimi kişiler ya da topluluklar için değişik kuralları ve uygulamaları
gerektirebilir. Aynı hukuksal durumlar aynı, ayrı hukuksal durumlar farklı
kurallara bağlı tutulursa Anayasa'da öngörülen eşitlik ilkesi zedelenmez. Vergilendirmede asıl olan gerçek usulde vergilendirmedir. Yasa
koyucunun kimi kişilerin kazançlarını, gerçek usulden ayrılarak basit usulde
vergilendirmesi, ancak, herhangi bir şekilde gerçek usulde vergilendirilerek bu
usule uyum sağlayan kişilerin kazançlarını vergilendirmede basit usule geçişe
izin vermemesi, gerçek gelirin vergilendirilmesine yöneliktir. İş hacmi ve
geliri sınırlı, mali bilgi düzeyleri düşük olmaları nedeniyle basit usulde
vergilendirilenlerle, herhangi bir şekilde gerçek usulde vergilendirilmiş
olanlar ya da vergilendirilecekler aynı hukuksal durumda değildir. Bunlar
arasında nitelik yönünden bir ayırım bulunmadığı gibi, vergi sistemine uyum
sağlamaları yönünden de durumlarının aynı olduğu söylenemez. Basit usule tabi
olanların defter tutma yükümlülüğüne uyum sağlamalarının güçlüğü varsayılırken,
herhangi bir şekilde gerçek usule tabi olanların bu uyumu sağlamayacakları öne
sürülemez. Vergi sisteminin, ilkeleri, kuralları ve unsurlarıyla istikrarlı
ve düzenli olması ve bu düzenin korunması asıl olup, yasa koyucu da anayasal
ilkeler çerçevesinde bunu sağlamakla ve kurallarını koymakla yükümlüdür.
Kanunilik ilkesi, sadece, keyfi, takdiri ve sınırsız ölçülere dayalı
uygulamaları önlemek için değil, aynı zamanda vergi sisteminde adalet, istikrar
ve düzenin, vergi yönetiminde de kararlılığın sağlanması amacına yöneliktir. Vergilendirmenin temelinde gerçek gelirin vergilendirilmesinin
bulunduğu ve bunun gerçekleştirilmesine en uygun usulün de gerçek usul olduğu
göz önüne alındığında yasa koyucunun, daha basit ve gerçek usulün kimi
gereklerinin yerine getirilmediği bir usule geçişi yasaklamasının, vergilemede
düzen ve istikrarı sağlama ve koruma temel amacına yönelik olduğu
anlaşılmaktadır. Açıklanan nedenlerle, itiraz konusu kural Anayasa'nın 10.
maddesine aykırı değildir. İtirazın reddi gerekir. 2- Anayasa'nın 73. Maddesi Yönünden İnceleme Anayasa'nın 73. maddesinin birinci fıkrasında, “Herkes, kamu
giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür”
denilmektedir. Mali güç, kişilerin ekonomik durumlarına göre vergiye bağlı
tutulmalarıdır. Tanımı Anayasa'da bulunmamakla birlikte, genellikle ödeme gücü
anlamında kullanılan mali güç, ödeme gücünün kaynağı, dayanağı, nedeni ve
varlık koşuludur. Ekonomik değer düzeyini de kapsayan, vergi ödeme gücünü
ortaya koyan mali güç sahip olunan değerler toplamıdır. Vergi yükümlülüğünün
uygulamadaki ölçütü sayılan mali güç, ekonomik değerler düzeyine göre kişi ve
kuruluşların yükümlülüğünü belirler. Yasakoyucu, bu olguya göre vergi salar, bu
güç oranındaki değişik önlem ve yöntemlerle vergilendirmeyi düzenler,
toplanmasını gerçekleştirir. Mali güç ile ekonomik durum arasındaki bağlantı,
verginin konusuna göre, “gerçek gelir”, “servetin gerçek değeri” ve “gerçek
harcama” ile kurulmuştur. Hem gerçek usulde hem de basit usulde, gelir vergisi matrahına,
193 sayılı Yasa'nın 103. maddesinde gösterilen “gelir vergisi tarifesi”ne göre
belirlenen oranlar uygulanmaktadır. Basit usulde kimi kolaylıkların bulunması,
bu usule tabi mükelleflerin iş hacmi ve gelirlerinin sınırlı olması ile
birlikte, vergi sisteminin özellikle kayıt düzenine uyum sağlayamamalarından
kaynaklanmaktadır. Ancak bu durum, bu mükelleflerin gerçek usule tabi
mükelleflere göre mali güç yönünden daha avantajlı olduklarını ya da gerçek
usule tabi mükelleflerin daha ağır bir vergi yükü ile karşı karşıya olduklarını
göstermez. Açıklanan nedenlerle, itiraz konusu kural Anayasa'nın 73.
maddesine aykırı değildir. İtirazın reddi gerekir. VI- SONUÇ 31.12.1960 günlü, 193 sayılı “Gelir Vergisi Kanunu”nun 4369 sayılı
Yasa ile değiştirilen 46. maddesinin son fıkrasının üçüncü tümcesinin
Anayasa'ya aykırı olmadığına ve itirazın REDDİNE, 27.9.2006 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verildi. Başkan Tülay
  TUĞCU Başkanvekili Haşim
  KILIÇ Üye Sacit
  ADALI Üye Fulya
  KANTARCIOĞLU Üye Ahmet
  AKYALÇIN Üye Mehmet
  ERTEN Üye Mustafa
  YILDIRIM Üye Cafer
  ŞAT Üye Ali
  GÜZEL Üye Şevket
  APALAK Üye Osman
  Alifeyyaz PAKSÜT